Справа № 480/9732/24
Суддя: Ральченко І.М.
Дата ухвалення: 2026-02-09 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

Головуючий І інстанції: Є.Д. Кравченко
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 лютого 2026 р. Справа № 480/9732/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді Ральченка І.М.,

Суддів: Подобайло З.Г. , Катунова В.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 24.10.2025, вул. Герасима Кондратьєва, 159, м. Суми, 40602, повний текст складено 24.10.25 по справі № 480/9732/24

за позовом Комунального підприємства Білопільської міської ради "Теплосервіс Білопілля"

до Головного управління ДПС у Сумській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Комунальне підприємство Білопільської міської ради "Теплосервіс Білопілля" звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України, в якій просило суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.05.2024 р. за № 11037143/37601105 комісії Головного управління ДПС у Сумській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.05.2024 р. за № 11037141/37601105 комісії Головного управління ДПС у Сумській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.05.2024 р. за № 11037140/37601105 комісії Головного управління ДПС у Сумській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.05.2024 р. за № 11037142/37601105 комісії Головного управління ДПС у Сумській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.05.2024 р. за № 11037139/37601105 комісії Головного управління ДПС у Сумській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Комунального підприємства Білопільської міської ради «Теплосервіс Білопілля» № 15 від 26.12.2023 р., датою її направлення для реєстрації;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Комунального підприємства Білопільської міської ради «Теплосервіс Білопілля» № 14 від 27.12.2023 р., датою її направлення для реєстрації;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Комунального підприємства Білопільської міської ради «Теплосервіс Білопілля» № 17 від 13.02.2024 р., датою її направлення для реєстрації;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Комунального підприємства Білопільської міської ради «Теплосервіс Білопілля» № 18 від 27.02.2024 р., датою її направлення для реєстрації;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Комунального підприємства Білопільської міської ради «Теплосервіс Білопілля» № 16 від 14.03.2024 р., датою її направлення для реєстрації.

В обгрунтування позовних вимог, позивач зазначав, що позивач направив для реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 26.12.2023 № 15, від 27.12.2023 № 14, від 13.02.2024 № 17, від 27.02.2024 № 18, від 14.03.2024 № 16 проте ним було отримано квитанції про зупинення реєстрації податковвих накладних на підставі відповідності операцій п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Позивачем направлено Головному управлінню ДПС у Сумській області документи, які підтверджують реальність здійснення господарської операції. Проте, незважаючи на вичерпний перелік наданих документів та пояснення, надані позивачем, рішеннями Головного управління Державної податкової служби у Сумській області від 13.05.2024 року за № 11037143/37601105, від 13.05.2024 року за № 11037143/37601105, від 13.05.2024 року за № 11037141/37601105, від 13.05.2024 року за № 11037140/37601105, від 13.05.2024 року за № 11037142/37601105, від 13.05.2024 року за № 11037139/37601105 було відмовлено позивачу у реєстрації податкових накладних. Позивач вважає зазначені рішення протиправними, просить їх скасувати та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні від 26.12.2023 № 15, від 27.12.2023 № 14, від 13.02.2024 № 17, від 27.02.2024 № 18, від 14.03.2024 № 16 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 24.10.2025 року адміністративний позов Комунального підприємство Білопільської міської ради "Теплосервіс Білопілля" до Головного управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Сумській області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.05.2024 року № 11037143/37601105.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Комунального підприємство Білопільської міської ради "Теплосервіс Білопілля" від 26.12.2023 № 15 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Сумській області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.05.2024 року за № 11037141/37601105.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Комунального підприємство Білопільської міської ради "Теплосервіс Білопілля" від 27.12.2023 № 14 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Сумській області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.05.2024 року за № 11037140/37601105.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Комунального підприємство Білопільської міської ради "Теплосервіс Білопілля" від 13.02.2024 № 17 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Сумській області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.05.2024 року за № 11037142/37601105.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Комунального підприємство Білопільської міської ради "Теплосервіс Білопілля" від 27.02.2024 № 18 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Сумській області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.05.2024 року за № 11037139/37601105.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Комунального підприємство Білопільської міської ради "Теплосервіс Білопілля" від 14.03.2024 № 16 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області на користь Комунального підприємство Білопільської міської ради "Теплосервіс Білопілля" судовий збір у розмірі 12112 грн. 00 коп.

Відповідач, Головне управління ДПС у Сумській області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.

Так, представник Головного управління ДПС у Сумській області в апеляційній скарзі зазначає, що чинним законодавством не передбачено обов`язок контролюючого органу зазначати в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної перелік документів, які потрібно подати платнику разом з поясненням, адже даний перелік документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.

Зі змісту пункту 5 Порядку № 520, підтверджується те, що перелік документів необхідних для розгляду комісією регіонального рівня не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова накладна в ЄРПН, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

Апелянт наголошує, що за результатами розгляду пояснень і документів, наданих Позивачем після отримання Квитанцій, платнику були направлені повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та копій документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

Проте, позивач таким правом не скористався, будь-яких додаткових пояснень чи документів контролюючому органу не надав, що обґрунтовано слугувало підставою для прийняття оскаржуваного рішення.

Крім того, апелянт зазначає, що суд не вправі зобов`язувати ДПС України до вчинення тих дій, які згідно із податковим законодавством України можуть здійснюватися лише за його розсудом, тобто не може перебирати на себе повноваження іншого державного органу.

Таким чином, на переконання представника апелянта, позовна вимога щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну є втручанням в дискреційні повноваження ДПС України та виходить за межі завдань адміністративного судочинства.

Позивач скориставшись своїм правом надав до Другого апеляційного адміністративного суду відзив на апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області, в якому зазначає, що при зупиненні в реєстрації податкових накладних, податковий орган не навів конкретного переліку документів, які необхідно надати позивачу на підтвердження інформації зазначеної в них, також податковим органом не зазначено у зв`язку із чим отримані від позивача документи свідчать про відсутність необхідної інформації для їх реєстрації. Окрім того, у даному спірному випадку, а саме без неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН - платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. Не зазначення контролюючим органом конкретного переліку документів, необхідних для реєстрації податкових накладних, на думку позивача, виключає оцінку поведінки позивача як неправомірної.

На підставі положень п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) справа розглянута в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Комунальне підприємство Білопільської міської ради "Теплосервіс Білопілля" є юридичною особою, основним видом економічної діяльності якого є постачання пари, гарячої води та кондиційованого повітря (код КВЕД 35.30) (зв. бік а.с.9-10).

31.12.2021 між Комунальним підприємством Білопільської міської ради «Теплосервіс Білопілля» (далі - Продавець), з однієї сторони, і Товариством з обмеженою відповідальністю «есі Білопілля» (далі - Покупець) було укладено договір № 10-21 купівлі-продажу теплової енергії, виробленої з використанням природного газу, призначеної для передачі бюджетним установам (далі - Договір № 10-21) (а.с. 30-31), відповідно до п.1.1 якого у порядку та на умовах, визначених цим Договором, Продавець зобов`язується виготовити та передати Покупцю теплову енергію, вироблену з використанням природного газу, а Покупець зобов`язується прийняти дану теплову енергію та провести оплату за неї.

Ціна цього Договору становить грошову суму розміром 9954256 грн. 16 коп (девять мільйонів дев`ятсот п`ятдесят чотири тисячі двісті п`ятдесят шість гривень шістнадцять копійок) разом з ПДВ, розраховану відповідно до Додатку № 1, що є невід`ємною частиною Договору. У разі зміни суми договору сторонами укладається додаткова Угода (п. 3.1 Договору № 10-21).

Відповідно п.4.1 Договору № 10-21 оплата здійснюється покупцем щомісячно згідно умов цього Договору у національній валюті шляхом перерахунку коштів за рахунок продавця.

Також, 31.12.2021 між Комунальним підприємством Білопільської міської ради «Теплосервіс Білопілля» (далі - Продавець), з однієї сторони, і Товариством з обмеженою відповідальністю «есі Білопілля» (далі - Покупець) було укладено договір № 11-21 купівлі-продажу теплової енергії, виробленої з використанням природного газу, призначеної для передачі іншим споживачам (далі - Договір № 11-21) (зв. бік а.с. 31-32), відповідно до п.1.1 якого у порядку та на умовах, визначених цим Договором, Продавець зобов`язується виготовити та передати Покупшю теплову енергію, вироблену з використанням природного газу, а Покупець зобов`язується прийняти дану теплову енергію та провести оплату за неї.

Ціна цього Договору становить грошову суму розміром 802384 грн. 00 коп (вісімсот дві тисячі триста вісімдесят чотири гривні) разом з ПДВ, розраховану відповідно до Додатку № 1, що є невід`ємною частиною Договору. У разі зміни суми договору сторонами укладається додаткова Угода (п. 3.1 Договору № 11-21).

Відповідно п.4.1 Договору № 11-21 оплата здійснюється покупцем щомісячно згідно умов цього Договору у національній валюті шляхом перерахунку коштів за рахунок продавця.

Крім того, 31.12.2021 між Комунальним підприємством Білопільської міської ради «Теплосервіс Білопілля» (далі - Продавець), з однієї сторони, і Товариством з обмеженою відповідальністю «есі Білопілля» (далі - Покупець) було укладено договір № 12-21 купівлі-продажу теплової енергії, виробленої з використанням природного газу, призначеної для передачі населенню (далі - Договір № 12-21) (а.с.33-34), відповідно до п.1.1 якого у порядку та на умовах, визначених цим Договором, Продавець зобов`язується виготовити та передати Покупшю теплову енергію, вироблену з використанням природного газу, а Покупець зобов`язується прийняти дану теплову енергію та провести оплату за неї.

Ціна цього Договору становить грошову суму розміром 11039882 грн. 67 коп (одинадцять мільйонів тридцять дев`ять тисяч вісімсот сімдесят дві гривні шістдесят сім копійок) разом з ПДВ, розраховану відповідно до Додатку № 1, що є невід`ємною частиною Договору. У разі зміни суми договору сторонами укладається додаткова Угода (п. 3.1 Договору № 12-21).

Відповідно п.4.1 Договору № 12-21 оплата здійснюється покупцем щомісячно згідно умов цього Договору у національній валюті шляхом перерахунку коштів за рахунок продавця.

Відповідно до розрахунку виробленої теплової енергії на природньому газі за лютий 2022 року (зв. бік а.с. 34) позивачем було виписано рахунок-фактуру від 28.02.2022 № 5 на суму 3616182,52 грн., у т.ч. ПДВ 602697,08 грн. (зв. бік а.с.35) на оплату теплової енергії, виробленої з використанням природного газу згідно розрахунку за лютий 2022 року.

Приймання виконаних робіт, послуг підтверджується актом від 28.02.2022 № 5 (а.с.35) на суму 3616182,52 грн., у т.ч. ПДВ 602697,08 грн.

Також відповідно до розрахунку виробленої теплової енергії на природньому газі за березень 2022 року(а.с. 36) позивачем було виписано рахунок-фактуру від 31.03.2022 № 6 на суму 5748779,48 грн., у т.ч. ПДВ 958129,91 грн. (а.с.37) на оплату теплової енергії, виробленої з використанням природного газу згідно розрахунку за березень 2022 року.

Приймання виконаних робіт, послуг підтверджується актом від 31.032022 № 5 (а.с.35) на суму 5748779,48 грн., у т.ч. ПДВ 958129,91 грн. (зв. бік а.с. 36).

Оплата за надані послуги була здійснена частково, зокрема 26.12.2023 у розмірі 140000,00 грн., 27.12.2023 у розмірі 150000,00 грн., 27.02.2024 у розмірі 75000,00 грн., 13.02.2024 у розмірі 90000,00 грн., 14.03.2024 у розмірі 100000,00 грн., що підтверджується виписками з рахунку Комунального підприємства Білопільської міської ради «Теплосервіс Білопілля» станом на 26.12.2023, 27.12.2023, 13.02.2024, 27.02.2024, 14.03.2024 відповідно (зв. бік а.с. 37-42).

Оплата за надані послуги відображено в бухгалтерському обліку в оборотньо-сальдовій відомості «Розрахунки з контрагентами, рахунок 361» (а.с.45).

За фактом здійснення господарських операцій Комунальним підприємством Білопільської міської ради «Теплосервіс Білопілля» у зв`язку з настанням першої події (дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню) склало податкові накладні:

- від 26.12.2023 № 15 на суму 14000,00 грн., у тому числі ПДВ 23333,33 грн. (а.с.123);

- від 27.12.2023 № 14 на суму 15000,00 грн., у тому числі ПДВ 25000,00 грн. (а.с.124).

- від 13.02.2024 № 17 на суму 90000,00 грн., у тому числі ПДВ 15000,00 грн. (а.с.121);

- від 27.02.2024 № 18 на суму 75000,00 грн., у тому числі ПДВ 12500,00 грн. (а.с.120);

- від 14.03.2024 № 16 на суму 10000,00 грн., у тому числі ПДВ 16666,67 грн. (а.с.122).

За результатами автоматизованої перевірки вищезазначених податкових накладних, контролюючим органом надіслано позивачу квитанції (а.с. 125-129), у яких зазначено, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 00401 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачаиня, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивач направив до Головного управління ДПС у Сумській області пояснення та копії документів, які висвітлювали обставини діяльності позивача та обставини господарських операцій, по яким було складено податкові накладні, реєстрація яких була зупинена (а.с.20).

За результатами розгляду поданих позивачем письмових пояснень та копій документів Головним управлінням ДПС у Сумській області було надіслано позивачеві повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та копій документів (а.с. 78-80, а.с. 82-83, а.с. 85-86, а.с.88-89, а.с.91-92), а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Уграфі "додаткова інформація" повідомлень контролюючим органом було зазначено про необхідність пояснити на підставі яких первинних документів складено податкові накладні від 27.12.2023 № 14, від 26.12.2023 № 15, від 14.03.2024 № 16, від 13.02.2024 № 17, від 27.02.2024 № 18, підтвердити документально; надати документи щодо придбання природного газу для виробництва теплової енергії (договори, акти приймання передачі, акти наданих послуг, розрахункові документи, ОСВ 631), розрахункові документи з покупцем (виписки банку, засвідчені підписом відповідальної особи та печаткою банку), документи щодо взаємовідносин з покупцем (Картка рах. 361 з лютого 2022 року станом на теперішній час).

Позивач не скористався правом на надання додаткових пояснень та документів, у зв`язку з чим Комісією Головного управління ДПС в Сумській області прийнято рішення:

- від 13.05.2024 року за № 11037143/37601105 про відмову у реєстрації податкової накладної від 26.12.2023 № 15 (а.с. 15);

- від 13.05.2024 року за № 11037141/37601105 про відмову у реєстрації податкової накладної від 27.12.2023 № 14 (а.с. 16);

- від 13.05.2024 року за № 11037140/37601105 про відмову у реєстрації податкової накладної від 13.02.2024 № 17 (а.с. 17);

- від 13.05.2024 року за № 11037142/37601105 про відмову у реєстрації податкової накладної від 27.02.2024 № 18 (а.с. 18);

- від 13.05.2024 року за № 11037139/37601105 про відмову у реєстрації податкової накладної від 14.03.2024 № 16 (а.с. 15).

Підставами відмови у реєстрації податкових накладних у рішенні зазначено: "ненаданням/ частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку".

Вважаючи рішення комісії Головного управління ДПС у Сумській області, яким відмовлено в реєстрації податкових накладних, неправомірними, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку, що рішення від 13.05.2024 року за № 11037143/37601105 про відмову у реєстрації податкової накладної від 26.12.2023 № 15, від 13.05.2024 року № 11037141/37601105 про відмову у реєстрації податкової накладної від 27.12.2023 № 14, від 13.05.2024 року № 11037140/37601105 про відмову у реєстрації податкової накладної від 13.02.2024 № 17, від 13.05.2024 року № 11037142/37601105 про відмову у реєстрації податкової накладної від 27.02.2024 № 18, від 13.05.2024 року № 11037139/37601105 про відмову у реєстрації податкової накладної від 14.03.2024 № 16 є протиправними та підлягають скасуванню.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до п.п. "б" п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

За змістом пункту 201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком № 1165 (тут і далі - в редакції, чинній станом на дату зупинення реєстрації спірних податкових накладних).

Відповідно до абзацу третього пункту 5 Порядку №1165 податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Пункт 7 Порядку № 1165 передбачає, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування (крім податкової накладної/розрахунку коригування, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність") встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).

Пункт 10 Порядку №1165 передбачає, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

За правилами, встановленими пунктом 11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 року № 520.

Абзац другий пункту 25 Порядку № 1165 встановлює, що комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (пункт 26 Порядку № 1165).

Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520.

Відповідно до пункту 2 Порядку № 520 рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пункт 4 Порядку № 520 встановлює, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно із пунктом 5 Порядку №520 платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

Відповідно до п. 6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою складання податкової накладної / розрахунку коригування.

Пунктом 9 Порядку № 520 передбачено , що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.»

Пунктом 10 Порядку №520 встановлено , що Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства».

Відповідно до пункту 12 Порядку № 520 рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Верховний Суд вже аналізував застосування положень Порядку № 520 з урахуванням змін, що набрали чинності з 08 березня 2023 року відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19, і у постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 дійшов наступних висновків. З метою вирішення питання про наявність / відсутність підстав для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з 08 березня 2023 року було встановлено наступний алгоритм взаємодії платника податків та контролюючого органу.

За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку №520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній / розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.

Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:

1) рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування;

2) про направлення Повідомлення - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;

3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній / розрахунку коригування.

У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

При цьому із змісту пункту 10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку №520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення / додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».

У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку №520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання / часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».

У постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 Верховний Суд виснував, що якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

Верховний суд в постанові від 23 квітня 2025 року у справі №620/4035/24 сформував висновок , що до предмета доказування у справі належать обставини того, чи була обґрунтованою вимога контролюючого органу про надання додаткових документів для цілей підтвердження права на реєстрацію спірної податкової накладної в ЄРПН в розрізі встановлених у справі обставин; чи проявив позивач належну сумлінність у користуванні наданими йому податковим законодавством правами; чи є належним чином обґрунтованим і вмотивованим оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН в контексті взаємозв`язку підстави для прийняття такого рішення із поведінкою позивача та змістом наданих ним документів та пояснень, а також в контексті узгодженості підстав прийняття спірного рішення (змісту заповнених граф) між собою.

Автоматизований моніторинг відповідності господарської операції, відображеної у податковій накладній, критеріям оцінки ступеня ризиків здійснюється відповідно до ознак, наведених у пунктах 1-6 критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку №1156).

У разі, коли за результатами моніторингу господарська операція, відображена у податковій накладній, відповідає критеріям ризиковості здійснення операції (крім податкової накладної, складеної платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку) реєстрація такої податкової накладної зупиняється.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган зобов`язаний, зокрема, вказати конкретний критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій, на підставі якого зупинено реєстрацію податкової накладної, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, а також запропонувати платнику надати пояснення та копії документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

Зі змісту долучених до матеріалів справи квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних від 26.12.2023 № 15, від 27.12.2023 № 14, від 13.02.2024 № 17, від 27.02.2024 № 18, від 14.03.2024 № 16 суд встановив, що податковим органом сформовано висновок про відповідність господарських операції п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Мотивуючи цей висновок податковий орган зазначив, що обсяг постачання товару/послуги 00401 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку).

Колегія суддів зауважує, що Порядок № 1165 не містить вимоги про прийняття контролюючим органом окремого рішення з питання зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

Разом з тим, виходячи з наведених вище положень пунктів 10, 11 Порядку № 1165, зміст такого рішення наводиться податковим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Пунктом 11 Порядку № 1165 передбачено вимоги до змісту такої квитанції, а саме - у ній обов`язково мають бути зазначені: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Дослідивши долучені до матеріалів справи копії квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, суд першої інстанції встановив, що в них не зазначено вимог до платника податків в частині надання конкретних пояснень та документів з метою реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Наведене, унеможливлює визначення платником порядку своїх дій, які він має вчинити з метою прийняття контролюючим органом позитивного рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування у ЄРПН.

Верховний Суд у постанові від 08 лютого 2022 року у справі № 380/8213/21 зазначив, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Однак, у цій справі надіслані позивачу квитанції містила лише загальне посилання на наявність у нього права подати пояснення та копії документів без зазначення їх конкретного переліку.

Аргументи представника апелянта про те, що перелік документів, надання яких є необхідним для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, визначений пунктом 5 Порядку № 520, колегія суддів не бере до уваги, оскільки зазначеною нормою передбачено орієнтовний перелік таких документів (застосовано словосполучення "може подати"), що не дає платнику податків можливість достовірно визначити обсяг необхідних документів, надання яких податковому органу буде достатнім для реєстрації податкової накладної у ЄРПН.

Разом із тим, позивачем було надано до контролюючого органу документи та пояснення стосовно здійсненої господарської операції, разом з копіями документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З матеріалів справи встановлено, що з метою реєстрації Податкових накладних : № 15 від 26.12.2023 р. на суму 140000 грн. 00 коп., № 14 від 27.12.2023 р. на суму 150000 грн. 00 коп., № 17 від 13.02.2024 р. на суму 90000 грн. 00 коп., № 18 від 27.02.2024 р. на суму 75000 грн. 00 коп., № 16 від 14.03.2024 р. на суму 100000 грн. 00 коп. - позивачем, через сервіс для здачі електронної звітності до державних органів «FREDO ЗВІТ» 29.04.2024 р. було направлено щодо відповідних Податкових накладних пояснення за № 71 від 25.04.2024 р. та копії документів на підтвердження інформації щодо здійснення даної господарської операції, в тому числі: договір на поставку природного газу; договори на купівлю - продаж теплової енергії новому теплопостачальному підприємству; належні розрахунки до договорів; акти виконаних робіт, рахунок на оплату, виписки з банку; оборотно-сальдові відомості обліку основних засобів; копія Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність; копія Податкового розрахунку, сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску.

Так, на підтвердження реальності здійснення господарської операції, яка стала підставою для складення податкових накладних позивач вказав, що 31.12.2021 між Комунальним підприємством Білопільської міської ради «Теплосервіс Білопілля» (далі - Продавець), з однієї сторони, і Товариством з обмеженою відповідальністю «есі Білопілля» (далі - Покупець) було укладено договір № 10-21 купівлі-продажу теплової енергії, виробленої з використанням природного газу, призначеної для передачі бюджетним установам (далі - Договір № 10-21) (а.с. 30-31), відповідно до п.1.1 якого у порядку та на умовах, визначених цим Договором, Продавець зобов`язується виготовити та передати Покупцю теплову енергію, вироблену з використанням природного газу, а Покупець зобов`язується прийняти дану теплову енергію та провести оплату за неї.

Ціна цього Договору становить грошову суму розміром 9954256 грн. 16 коп (девять мільйонів дев`ятсот п`ятдесят чотири тисячі двісті п`ятдесят шість гривень шістнадцять копійок) разом з ПДВ, розраховану відповідно до Додатку № 1, що є невід`ємною частиною Договору. У разі зміни суми договору сторонами укладається додаткова Угода (п. 3.1 Договору № 10-21).

Відповідно п.4.1 Договору № 10-21 оплата здійснюється покупцем щомісячно згідно умов цього Договору у національній валюті шляхом перерахунку коштів за рахунок продавця.

Також, 31.12.2021 між Комунальним підприємством Білопільської міської ради «Теплосервіс Білопілля» (далі - Продавець), з однієї сторони, і Товариством з обмеженою відповідальністю «есі Білопілля» (далі - Покупець) було укладено договір № 11-21 купівлі-продажу теплової енергії, виробленої з використанням природного газу, призначеної для передачі іншим споживачам (далі - Договір № 11-21) (зв. бік а.с. 31-32), відповідно до п.1.1 якого у порядку та на умовах, визначених цим Договором, Продавець зобов`язується виготовити та передати Покупшю теплову енергію, вироблену з використанням природного газу, а Покупець зобов`язується прийняти дану теплову енергію та провести оплату за неї.

Ціна цього Договору становить грошову суму розміром 802384 грн. 00 коп (вісімсот дві тисячі триста вісімдесят чотири гривні) разом з ПДВ, розраховану відповідно до Додатку № 1, що є невід`ємною частиною Договору. У разі зміни суми договору сторонами укладається додаткова Угода (п. 3.1 Договору № 11-21).

Відповідно п.4.1 Договору № 11-21 оплата здійснюється покупцем щомісячно згідно умов цього Договору у національній валюті шляхом перерахунку коштів за рахунок продавця.

Крім того, 31.12.2021 між Комунальним підприємством Білопільської міської ради «Теплосервіс Білопілля» (далі - Продавець), з однієї сторони, і Товариством з обмеженою відповідальністю «есі Білопілля» (далі - Покупець) було укладено договір № 12-21 купівлі-продажу теплової енергії, виробленої з використанням природного газу, призначеної для передачі населенню (далі - Договір № 12-21) (а.с.33-34), відповідно до п.1.1 якого у порядку та на умовах, визначених цим Договором, Продавець зобов`язується виготовити та передати Покупшю теплову енергію, вироблену з використанням природного газу, а Покупець зобов`язується прийняти дану теплову енергію та провести оплату за неї.

Ціна цього Договору становить грошову суму розміром 11039882 грн. 67 коп (одинадцять мільйонів тридцять дев`ять тисяч вісімсот сімдесят дві гривні шістдесят сім копійок) разом з ПДВ, розраховану відповідно до Додатку № 1, що є невід`ємною частиною Договору. У разі зміни суми договору сторонами укладається додаткова Угода (п. 3.1 Договору № 12-21).

Відповідно п.4.1 Договору № 12-21 оплата здійснюється покупцем щомісячно згідно умов цього Договору у національній валюті шляхом перерахунку коштів за рахунок продавця.

Відповідно до розрахунку виробленої теплової енергії на природньому газі за лютий 2022 року (зв. бік а.с. 34) позивачем було виписано рахунок-фактуру від 28.02.2022 № 5 на суму 3616182,52 грн., у т.ч. ПДВ 602697,08 грн. (зв. бік а.с.35) на оплату теплової енергії, виробленої з використанням природного газу згідно розрахунку за лютий 2022 року.

Приймання виконаних робіт, послуг підтверджується актом від 28.02.2022 № 5 (а.с.35) на суму 3616182,52 грн., у т.ч. ПДВ 602697,08 грн.

Також відповідно до розрахунку виробленої теплової енергії на природньому газі за березень 2022 року(а.с. 36) позивачем було виписано рахунок-фактуру від 31.03.2022 № 6 на суму 5748779,48 грн., у т.ч. ПДВ 958129,91 грн. (а.с.37) на оплату теплової енергії, виробленої з використанням природного газу згідно розрахунку за березень 2022 року.

Приймання виконаних робіт, послуг підтверджується актом від 31.032022 № 5 (а.с.35) на суму 5748779,48 грн., у т.ч. ПДВ 958129,91 грн. (зв. бік а.с. 36).

Оплата за надані послуги була здійснена частково, зокрема 26.12.2023 у розмірі 140000,00 грн., 27.12.2023 у розмірі 150000,00 грн., 27.02.2024 у розмірі 75000,00 грн., 13.02.2024 у розмірі 90000,00 грн., 14.03.2024 у розмірі 100000,00 грн., що підтверджується виписками з рахунку Комунального підприємства Білопільської міської ради «Теплосервіс Білопілля» станом на 26.12.2023, 27.12.2023, 13.02.2024, 27.02.2024, 14.03.2024 відповідно (зв. бік а.с. 37-42).

Оплата за надані послуги відображено в бухгалтерському обліку в оборотньо-сальдовій відомості «Розрахунки з контрагентами, рахунок 361» (а.с.45).

За фактом здійснення господарських операцій Комунальним підприємством Білопільської міської ради «Теплосервіс Білопілля» складено податкові накладні:

- від 26.12.2023 № 15 на суму 14000,00 грн., у тому числі ПДВ 23333,33 грн. (а.с.123);

- від 27.12.2023 № 14 на суму 15000,00 грн., у тому числі ПДВ 25000,00 грн. (а.с.124);

- від 13.02.2024 № 17 на суму 90000,00 грн., у тому числі ПДВ 15000,00 грн. (а.с.121);

- від 27.02.2024 № 18 на суму 75000,00 грн., у тому числі ПДВ 12500,00 грн. (а.с.120);

- від 14.03.2024 № 16 на суму 10000,00 грн., у тому числі ПДВ 16666,67 грн. (а.с.122).

При цьому, суд зазначає, що подією, за якою позивачем складено спірні податкові накладні є дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню

Отже, платник податку після настання першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 ПК України, був зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому, на переконання суду, належних та допустимих, достатніх та достовірних доказів включення господарської операції позивача до переліку ризикових не надано.

Колегія суддів зазначає, що контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

В даному випадку, відповідачем обґрунтованих недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не зазначено у рішенні про відмову у реєстрації спірної податкової накладної.

Крім того, слід зазначити, що наявність або відсутність окремих документів, а також помилки в їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що відбувався фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 05.06.2022 року у справі № 803/1130/13-а та у постанові Верховного Суду від 21.02.2018 у справі № 804/7470/16.

У контексті вищенаведеного суд також зауважує, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Вищевказаний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, висловленою в постанові від 16.09.2022 у справі № 380/7736/21.

Так само у пункті 82 постанови від 23.02.2023 у справі № 420/9924/20 Верховний Суд звернув увагу на те, що в межах спірних відносин, що виникли між сторонами на стадії реєстрації податкових накладних, надання судами оцінки щодо товарності або безтоварності господарських операцій є передчасною подією. Такі обставини можуть бути встановлені контролюючим органом на підставі здійсненої належної перевірки, з прийняттям ППР, та в подальшому підтверджені судом.

Аналогічний висновок наведений Верховним Судом у постанові від 23.05.2023 у справі № 500/770/21.

Оскільки позивачем після зупинення реєстрації податкових накладних було надано як пояснення, так і достатній для прийняття позитивного рішення комісією, обсяг документів, а також зважаючи на відсутність доказів того, що такі документи були складені/оформлені із порушенням законодавства, з огляду на те, що змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, у контролюючого органу не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкової накладної.

Також, оскаржувані рішення містять графу «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)», в яких відповідачем-1 не зазначеного жодного документа, якого, на думку податкового органу, не було подано позивачем.

Аргументи апеляційної скарги представника Головного управління ДПС у Сумській області про те, що на вимогу контролюючого органу позивач не надав додаткові документи, зазначені у повідомленнях про необхідність надання додаткових пояснеь та/або додаткових документів, що є самостійною підставою для відмови у реєстрації податкової накладної у ЄРПН, колегія суддів не бере до уваги, адже зазначені у повідомленні комісії документи не впливають на правомірність складення платником податків податкової накладної, реєстрація якої була зупинена, оскільки не підтверджують та не спростовують першої події, з існуванням якої приписи Податкового кодексу України пов`язують виникнення у платника обов`язку скласти та зареєструвати податкову накладну.

Таким чином, колегія суддів погоджкється з висновком суду першої інстанції, що рішення від 13.05.2024 року за № 11037143/37601105 про відмову у реєстрації податкової накладної від 26.12.2023 № 15, від 13.05.2024 року № 11037141/37601105 про відмову у реєстрації податкової накладної від 27.12.2023 № 14, від 13.05.2024 року № 11037140/37601105 про відмову у реєстрації податкової накладної від 13.02.2024 № 17, від 13.05.2024 року № 11037142/37601105 про відмову у реєстрації податкової накладної від 27.02.2024 № 18, від 13.05.2024 року № 11037139/37601105 про відмову у реєстрації податкової накладної від 14.03.2024 № 16 є протиправними та підлягають скасуванню, а відтак позовні вимоги в цій частині належить задовольнити.

Колегія суддів вважає помилковим посилання скаржника, що зобов`язання зареєструвати в ЄРПН спірні податкові накладні є втручанням у дискреційні повноваження відповідачів, оскільки в даному випадку обрана судом першої інстанції форма захисту порушених прав платника є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

За приписами пункту 19 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 20 Порядку № 1246 датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

У контексті наведеного колегією суддів ураховується, що відповідно до пунктів 2, 4, 10 частини другої статті 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про, зокрема, визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.

За правилами частин третьої і четвертої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

У випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Аналіз наведених норм свідчить, що законодавець передбачив обов`язок суду змусити суб`єкта владних повноважень до правомірної поведінки.

Суд повинен відновлювати порушене право шляхом зобов`язання суб`єкта владних повноважень, у тому числі колегіального органу, прийняти конкретне рішення, якщо відмова визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається.

За приписами вказаної правової норми слідує, що у разі, якщо суб`єкт владних повноважень використав надане йому законом право на прийняття певного рішення за наслідками звернення особи, але останнє визнане судом протиправним з огляду на його невідповідність чинному законодавству, при цьому суб`єктом звернення дотримано всіх визначених законом умов, то суд вправі зобов`язати суб`єкта владних повноважень прийняти певне рішення.

Якщо ж таким суб`єктом на момент прийняття рішення не перевірено дотримання суб`єктом звернення усіх визначених законом умов або при прийнятті такого рішення суб`єкт дійсно має дискреційні повноваження, то суд повинен зобов`язати суб`єкта владних повноважень до прийняття рішення, з урахуванням оцінки суду.

Отже критеріями, які впливають на обрання судом способу захисту прав особи в межах вимог про зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії, є встановлення судом додержання суб`єктом звернення всіх передбачених законом умов для отримання позитивного результату та наявність у суб`єкта владних повноважень права діяти при прийнятті рішення на власний розсуд.

Такий підхід, установлений процесуальним законодавством, є прийнятним не тільки при розгляді вимог про протиправну бездіяльність суб`єкта владних повноважень, але і у випадку розгляду вимог про зобов`язання відповідного суб`єкта вчинити дії після скасування його адміністративного акта.

Тобто, адміністративний суд не обмежений у виборі способів відновлення права особи, порушеного владними суб`єктами, і вправі обрати найбільш ефективний спосіб відновлення порушеного права, який відповідає характеру такого порушення з урахуванням обставин конкретної справи. Перебирання непритаманних суду повноважень державного органу не відбувається за відсутності обставин для застосування дискреції.

Така правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 16 травня 2019 року у справі № 826/17220/17.

Поняття дискреційних повноважень наведене, зокрема, у Рекомендаціях Комітету Міністрів Ради Європи № R(80)2, яка прийнята Комітетом Міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, відповідно до яких під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Дискреційні повноваження у більш вузькому розумінні - це можливість діяти за власним розсудом, в межах закону, можливість застосувати норми закону та вчинити конкретні дії (або дію) серед інших, кожні з яких окремо є відносно правильними (законними).

Тобто, дискреційним є право суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом такого права є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова може. При цьому дискреційні повноваження завжди мають межі, встановлені законом.

Така позиція викладена, зокрема, у постановах Верховного Суду від 23 січня 2018 року у справі № 208/8402/14-а, від 29 березня 2018 року у справі № 816/303/16, від 6 березня 2019 року у справі № 200/11311/18-а, від 16 травня 2019 року у справі № 818/600/17 та від 21 листопада 2019 року у справі № 344/8720/16-а.

Як зазначається у рішенні Конституційного Суду України від 29 серпня 2012 року № 16-рп/2012 Конституція України гарантує здійснення судочинства судами на засадах, визначених у частині третій статті 129 Конституції, які забезпечують неупередженість здійснення правосуддя судом, законність та об`єктивність винесеного рішення тощо. Ці засади, є конституційними гарантіями права кожного на судовий захист, зокрема, шляхом забезпечення перевірки судових рішень в апеляційному та касаційному порядках, крім випадків, встановлених законом (рішення Конституційного Суду України від 2 листопада 2011 року № 13-рп/2011).

Крім того, Конституційний Суд України у рішенні від 30 січня 2003 року № 3-рп/2003 підкреслив, що правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах. Право на ефективний засіб захисту закріплено також у Міжнародному пакті про громадянські та політичні права (стаття 2) і в Конвенції про захист прав людини та основних свобод (стаття 13).

Разом з тим спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Така правова позиція сформована у постановах Верховного Суду у складі колегії Касаційного адміністративного суду від 28 листопада 2019 у справі № 2340/3933/18, від 16 вересня 2015 у справі № 21-1465а15 та від 02 лютого 2016 у справі № 804/14800/14.

Верховним Судом у постанові від 07.05.2020 у справі № 300/183/19 викладено висновок щодо застосування норм статей 8, 9, 77, 245 Кодексу адміністративного судочинства України, за змістом якого предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання ДФС України зареєструвати податкову накладну мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації. Тобто позивач має довести, що ним було подано вичерпний перелік документів, достатніх для реєстрації податкової накладної, натомість відповідач має це спростовувати на підтвердження правильності свого рішення із наведенням обґрунтованих доводів, чому надані позивачем документи не були достатніми для реєстрації податкової накладної.

Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постановах Верховного Суду від 03.06.2021 у справі № 2040/7098/18, від 01.02.2023 у справі № 2240/2900/18, від 23.05.2023 у справі № 500/770/21.

Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації спірних податкових накладних були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкові накладні датою їх подання.

Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постановах Верховного Суду № 360/2460/20 від 03.11.2021 р., № 140/14282/20 від 17.05.2023 р., від 18 квітня 2024 року у справі № 160/18840/22.

Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).

Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано задовольнив адміністративний позов.

Відповідно до ч.1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Колегія суддів вважає, що рішення Сумського окружного адміністративного суду від 24.10.2025 року по справі № 480/9732/24 відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог Головного управління ДПС у Сумській області.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 311, 315, 316, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області - залишити без задоволення.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 24.10.2025 по справі № 480/9732/24 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя-доповідач І.М. Ральченко
Судді З.Г. Подобайло В.В. Катунов