Справа № 560/18933/24
Суддя: Ватаманюк Р.В.
Дата ухвалення: 2026-02-02 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/18933/24

Головуючий у 1-й інстанції: Козачок І.С.

Суддя-доповідач: Ватаманюк Р.В.

02 лютого 2026 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Ватаманюка Р.В.

суддів: Курка О. П. Боровицького О. А.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 01 травня 2025 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби України у Хмельницькій області, третя особа без самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача Головне управління Державної податкової служби України у Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

В С Т А Н О В И В :

позивач звернувся із позовом до Хмельницького окружного адміністративного суду в якому просив: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення № від 28.08.2024, № від 28.08.2024

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 01.05.2025 у задоволенні позову відмовлено повністю.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, у якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким позов задовольнити повністю.

В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору.

До суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому позивач вказує про обґрунтованість рішення суду першої інстанції та просить залишити його без змін.

Представник відповідача та представник третьої особи в судовому засіданні заперечили проти задоволення апеляційної скарги та просили суд залишити рішення суду першої інстанції без змін.

В подальшому суд перейшов до розгляду справи в порядку письмового провадження відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 311 КАС України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача та представника третьої особи, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступних висновків.

Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець, перебуває на спрощеній системі оподаткування, 2 група єдиного податку.

Посадовими особами ГУ ДПС у Івано-Франківській області на виконання наказу №1999-П від 28.06.2024 "Про проведення фактичної перевірки" та направлень на перевірку від 01.07.2024 №795, №796 проведена фактична перевірка магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", який знаходиться за адресою АДРЕСА_1 та належить суб`єкту господарювання ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ). Копію наказу вручено представнику позивача, яка знаходилась у магазині та проводила розрахункові операції.

Метою перевірки було визначено здійснення контролю за дотриманням суб`єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою цін, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками.

Представник позивача надала працівникам контролюючого органу до перевірки договір комісії від 14.05.2024 №СР-14-05-24-ШЛ, акт приймання - передачі від 26.06.2024 на комісію товарів на загальну суму 1389101 грн., договори про співпрацю.

З урахуванням наданих представником позивача документів представниками контролюючого органу у магазині було проведено оцінку/обчислення обсягу товарних запасів за місцем продажу.

Перевіркою встановлено порушення, зокрема, п. 1, п. 2, п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.95 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» внаслідок проведення розрахункової операції на повну суму покупки без застосування програмного реєстратора розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та невидача розрахункового документа встановленого зразка на повну суму покупки; порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, під час проведення перевірки не надано документи, які підтверджують облік та походження товарів, що знаходяться у місці продажу (не було надано первинні документи, які підтверджують облік товарів, що на момент початку перевірки знаходились у місці продажу на загальну суму 1389101 грн.)

Працівниками Головного управління ДПС в Івано - Франківській області під час перевірки складено вимогу про надання документів, в якій зазначено про необхідність надати такі документи, що стосуються фінансово - господарської діяльності: форму ведення обліку товарних запасів; накладні на товар, що знаходиться в реалізації; трудові угоди з працівниками; документи що засвідчують особу (копії); документи щодо наявних основних засобів (власних або орендованих (договори оренди); договір з установою банку про встановлення банківського терміналу для розрахунку електронних платіжних засобів.

У вимозі зазначено, що вказані документи слід надати до перевірки за місцем її здійснення 01.07.2024 до 15:30 год. Письмову вимогу від 01.07.2024 про надання документів уповноважена особа позивача отримати відмовилась, тому працівниками контролюючого органу складений акт відмови від отримання вимоги про надання документів для проведення фактичної перевірки а також акт про ненадання документів.

За наслідками перевірки складений акт від 10.07.2024 №13157/09/17/РРО/ НОМЕР_1 , яким зафіксовані порушення вимог п. 1, п. 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі Закон №265) - проведення розрахункової операції з продажу товарів без застосування РРО та/або без створення у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів (фіскальних чеків); п. 12 ст. 3 р. ІІ Закону №265 - порушений порядок ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, під час перевірки не надані документи, які підтверджують облік та походження товарів, що знаходяться у місці продажу.

Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області на підставі матеріалів перевірки прийняті податкове повідомлення - рішення форми «С» № від 28.08.2024, яким застосовані штрафні санкції у розмірі 973,50 грн. та № від 28.08.2024, яким застосовані штрафні санкції у розмірі 1389101 грн.

На податкові повідомлення - рішення позивачем була подана скарга до ДПС України, рішенням якої від 19.11.2024 за №34770/6/99/00-06-03-02-06 скарга залишена без задоволення.

Cуд першої інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення виходив з того, що платником не надано первинні підтверджуючі документи на товар, який був у продажу на момент проведення перевірки та не доведено належними доказами порушення порядку розрахунку штрафних (фінансових) санкцій.

Колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Відповідно до пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу контролюючі органи мають право проводити, зокрема, фактичні перевірки. Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (пп. 75.1.3 п. 75.1 статті 75 цього Кодексу).

Згідно з пунктами 80.1, 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (пп. 80.2.2).

Надаючи оцінку наявності підстав для проведення перевірки, колегія суддів зазначає наступне.

Так, у наказі Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 28.06.2024 №1999-п "Про проведення фактичної перевірки" мітиться лише посилання на пп. 80.2.2, пп.80.2.7 п.80.2 ст.80 ПК України, яке колегія суддів вважає безпідставним, оскільки у вказаному наказі й матеріалах справи загалом, відсутня вказівка на наявність інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення позивачем податкового законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Лист ДПС України від 12.02.2024 №3638/7/99-00-07-04-03-07, на який посилається податковий орган, судова колегія не бере до уваги, оскільки він не містить вказаної вище інформації та є внутрішнім документом, скерованим директором Департаменту податкового аудиту ДПС України територіальним органам ДПС. Тобто такий лист не є «наявною та/або отриманою в установленому законодавством порядку інформацією від державних органів або органів місцевого самоврядування».

Вказаний лист направлявся в рамках інформаційної взаємодії Державної податкової служби України з її територіальними органами, проте не отримувався від органів державної влади або органів місцевого самоврядування.

Крім того, у вказаному листі ДПС України зазначено про надсилання листа Beijing Roborock Tehnology Co., LTD, в особі Коваленко Аліни, від 29.01.2024 б/н (вх. ДПС №3455/6 від 05.02.2024) про можливі факти порушення вимог законодавства щодо застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій, ведення обліку товарних запасів, здійснення розрахунків в іноземній валюті та використанні праці неоформлених найманих працівників інтернет-магазином ІНФОРМАЦІЯ_2 та мережею магазинів « ІНФОРМАЦІЯ_1 » для вжиття відповідних заходів податкового контролю та організації і проведення фактичних перевірок.

Проте, вказані документи не є отриманням інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування та не можуть бути підтвердженням існування фактичної обставини, яка слугувала підставою для проведення спірної фактичної перевірки.

Разом з тим колегія суддів враховує пояснення позивача про те, що ФОП ОСОБА_1 був зареєстрований 14.02.2024, господарську діяльність за адресою проведення фактичної перевірки було розпочато 24.04.2024. При цьому підставою для проведення спірної фактичної перевірки ДПС зазначена скарга споживача, датована 29.01.2024, тобто до моменту реєстрації ФОП ОСОБА_1 як суб`єкта господарювання.

Водночас у листі ДПС зазначено про необхідність організації перевірок суб`єктів господарювання до 23.02.2024, тобто також до дати початку діяльності ФОП ОСОБА_1 за адресою проведення перевірки.

Отже, на дату складення такої скарги споживача (29.01.2024) та на дату планування перевірок (до 23.02.2024) ФОП ОСОБА_1 не існував як зареєстрований суб`єкт господарювання. Діяльність за фактичною адресою розпочалась лише з 24.04.2024, що, в свою чергу, виключає можливість здійснення будь-якої діяльності чи порушення до цієї дати.

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду в постанові від 20.02.2020 у справі №826/17123/18 сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У постанові від 28.09.2022 у справі № 160/2552/21 Верховний Суд зауважив, що ключовим питанням при наданні оцінки процедурним порушенням, допущеним під час прийняття суб`єктом владних повноважень рішення, є співвідношення двох базових принципів права: протиправні дії не тягнуть за собою правомірних наслідків і, на противагу йому, принцип формального порушення процедури не може мати наслідком скасування правильного по суті рішення.

Межею, що розділяє істотне (фундаментальне) порушення від неістотного, є встановлення такої обставини: чи могло бути іншим рішення суб`єкта владних повноважень за умови дотримання ним передбаченої законом процедури його прийняття.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу з призначення і проведення перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Відтак, враховуючи наведене вище, Головним управлінням ДПС у Івано-Франківській області призначено проведення фактичної перевірки магазина " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", який знаходиться за адресою АДРЕСА_1 та належить суб`єкту господарювання ФОП ОСОБА_1 без належних правових підстав.

За наведеного вище правового регулювання в контексті встановлених обставин у справі, безпідставне проведення фактичної перевірки позивача, свідчить про допущення Головним управлінням ДПС у Івано-Франківській області порушення встановленої процедури проведення перевірки, відтак не створює правомірних наслідків такої перевірки, через що позовні вимоги є підставними та обґрунтованими, відтак підлягають задоволенню.

Водночас, для всебічного розгляду справу, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне надати оцінку суті виявлених порушень.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 28.08.2024 № суд зазначає наступне.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України №265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється.

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги.

Пунктом 1 ст. 17 Закону визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області за непроведення розрахункових операцій через РРО з фіскальним режимом роботи, невидачу належного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, на підставі п. 1 ст. 17 Закону №265 прийняте податкове повідомлення-рішення від 28.08.2024 № про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій в сумі 973,50 грн. (649 грн. х 150% за порушення, вчинене повторно; раніше застосовані штрафні санкції за аналогічне порушення згідно з ППР від 03.07.2024 №).

Згідно матеріалів справи, податковий орган провів контрольну закупку на суму 649,00 грн. При цьому фіскальні чеки про придбання та про повернення товару на суму 649,00 грн були надані представникам ДПС у приміщенні магазину 01.07.2024, а також долучені до заперечень до акта перевірки, про що зазначено у додатках.

Тобто розрахункові документи на повну суму покупки роздруковувалися, надавалися, продажі фіскалізовано в момент продажу, що також відображено й у формі ведення обліку товарних запасів, яка надавалася контролюючому органу під час перевірки та під час адміністративного оскарження рішень суб`єктів владних повноважень.

Згідно з даними Х-звіту «Зміна 01.07.2024» провів безготівкові оплати на загальну суму 45 386,60 грн, дата і час формування Х-звіту 01.07.2024 о 14.51.

Отже, розрахункову операцію по чеку на суму 649,00 грн здійснено з застосуванням ПРРО до моменту зняття даних Х-звіту «Зміна 01.07.2024». Інших доказів в підтвердження факту непроведення позивачем розрахункової операції на початок проведення перевірки матеріали справи не містять.

За таких обставин колегія суддів дійшла висновку, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не довів належними та допустимими доказами вчинення позивачем порушень пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95- ВР щодо непроведення розрахункової операції та невидачі розрахункового документа встановленої форми та змісту, що вказує на відсутність підстав для застосування до нього санкцій, передбачених п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР.

Відтак у відповідача не було правових підстав для прийняття податкового повідомлення-рішення від 28.08.2024 №, а тому таке є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 28.08.2024 №, суд зазначає наступне.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №-265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Згідно з статтею 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП визначає Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 03.09.2021 №496, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за № 1411/37033 (далі - Порядок №496).

Згідно пункту 2 розділу І Порядку №496 у цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях: документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи; первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.

Згідно з пунктами 1 та 2 розділу ІІ Порядку №496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.

Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.

Отже документами, що є підставою для внесення записів до товарних запасів є накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи тощо.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХIV (далі Закон № 996-ХIV).

Відповідно до статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені. Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.

Під час перевірки податковим органом було встановлено порушення позивачем п.12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, а саме ведення порядку обліку товарних запасів та здійснення продажу товарів, які не відображені в обліку, а саме виявлено неоприбуткований товар в місці їх реалізації на загальну суму 1389101 грн, які не підтверджені під час проведення перевірки первинними документами, що підтверджують облік та походження товарів.

Проте колегія суддів відхиляє такі висновки податкового органу, оскільки платником податків на виконання вимог статті 85 ПК України були надані відповідні первинні документи, зокрема, надано договір комісії від 14.05.2024 № СР-14-05-24-ШП, акт приймання-передачі товарів від 26.06.2024 до договору комісії, форма обліку товарних запасів.

Факт надання позивачем і відповідно отримання відповідачем договору комісії та акта приймання-передачі не заперечується сторонами та зафіксовано в акті перевірки. Також зазначені документи були долучені до заперечень на акт перевірки та мали бути враховані податковим органом перед винесенням оспорюваного ППР, оскільки надані до заперечень на акт перевірки документи є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

При цьому, колегія суддів дійшла висновку, що договір комісії, акти приймання-передачі товарів, складені на його виконання, а також форма обліку товарних запасів є належними та допустимими первинними документами у розумінні законодавства України. Зазначені документи містять відомості про рух, зберігання та реалізацію товарів, дають змогу ідентифікувати їх походження та кількісні показники, а відтак підтверджують ведення позивачем обліку товарних запасів у порядку, передбаченому Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР.

За таких обставин доводи контролюючого органу про відсутність документального підтвердження походження товару є необґрунтованими та спростовуються матеріалами справи.

Твердження податкового органу про обов`язок платника податків надати договір комісії, акти приймання-передачі товарів та форму обліку товарних запасів безпосередньо в магазині на початку проведення фактичної перевірки не ґрунтується на вимогах законодавства та є помилковим.

Закон України № 265/95-ВР не містить приписів щодо обов`язку зберігання всіх первинних документів, які підтверджують походження товарів, саме в місці здійснення роздрібної торгівлі або їх негайного подання посадовим особам контролюючого органу на початку фактичної перевірки. Вимога закону зводиться до ведення обліку товарних запасів та наявності документів, що підтверджують їх походження, а не до визначення конкретного місця зберігання таких документів.

Крім того, положення Податкового кодексу України не обмежують право платника податків подавати документи на підтвердження правомірності своєї господарської діяльності виключно моментом початку перевірки. Подання відповідних документів під час проведення перевірки, а також у межах адміністративного чи судового оскарження є допустимим та відповідає принципам змагальності сторін і повного з`ясування обставин справи.

За таких обставин відсутність зазначених документів безпосередньо в магазині на початку фактичної перевірки не може розцінюватися як порушення порядку ведення обліку товарних запасів або як доказ відсутності документального підтвердження походження товарів, а висновки контролюючого органу з цього приводу є передчасними та необґрунтованими.

Стосовно висновків суду першої про те, що в договорі комісії не міститься достатньо відомостей про походження товарів, первинні документи, згідно з якими вони придбані чи отримані, їх вартість тощо і такий договір не є первинним документом суд зазначає, що договір не є первинним документом за своєю правовою природою, а у якості первинних документів позивач надавав контролюючому органові акт приймання-передачі товарів.

У п. 1.2. Договору комісії № СР-14-05-24-ШП від 14 травня 2024 року, який міститься у матеріалах справи, вказано, що конкретні умови договору щодо ціни, кількості, якості та асортименту Продукції наведено у Актах приймання-передачі товарів до цього Договору.

Щодо висновку суду першої інстанції про те, що ст. 1022 ЦК України та договором комісії, укладеного позивачем, визначений обов`язок надавати комітентові звіт комісіонера, то слід відмітити, що такий висновок не стосується суті спору.

Аналогічні висновки у подібних правовідносинах між цими сторонами був викладений Сьомим апеляційним адміністративним судом у постанові від 02.06.2025 у справі №560/886/25.

При цьому згідно з частиною 1 статті 1011 Цивільного кодексу України за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов`язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.

Відповідно до частиною 1 статті 1013 Цивільного кодексу України комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії.

Отже з аналізу вказаних норм не випливає обов`язок комісіонера надати інші документи про походження товару, окрім договору та акту приймання-передачі.

З урахуванням наведеного, колегія суддів дійшла висновку, що надані позивачем контролюючому органу під час фактичної перевірки документи є, у розумінні приписів Порядку № 496, належними документами, які підтверджують облік та походження товарів за місцем їх реалізації.

Отже, на момент проведення перевірки та здійснення реалізації товару у позивача були наявні первинні документи на їх придбання, що свідчить про їх належний облік.

У даній справі відповідач не надав доказів, які б беззаперечно спростовували зафіксовані в первинних документах господарські операції щодо отримання позивачем товару, який реалізовувався ним у магазині.

Водночас, податковий орган, ігноруючи надані позивачем документи та стверджуючи про неподання ним первинних документів щодо отримання (надходження) товару не вказав у акті перевірки, які ж саме конкретні первинні документи позивачу належало надати.

Також не зазначив контролюючий орган в акті перевірки жодних причин неврахування наданих позивачем документів як первинних.

Враховуючи вищенаведене, висновок контролюючого органу про порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР повністю спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими судом доказами, є безпідставним та необґрунтованим, з огляду на що правові підстави для притягнення позивача до фінансової відповідальності на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР також відсутні.

За таких обставин колегія суддів дійшла висновку, що податкове повідомлення-рішення від 28.08.2024 № не відповідає вимогам правомірного рішення суб`єкта владних повноважень, які встановлені частиною другою статті 2 КАС України, тому його належить визнати протиправним та скасувати.

Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги дають підстави для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи, тобто прийняте рішення не відповідає матеріалам справи та вимогам закону, і підлягає скасуванню з постановленням нової постанови.

У силу п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно зі ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Згідно ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Таким чином, понесені скаржником судові витрати в сумі 27 801,50 грн. підлягають стягненню за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити повністю.

Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 01 травня 2025 року скасувати та прийняти нову постанову.

Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області № від 28 серпня 2024 року.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області № від 28 серпня 2024 року.

Стягнути на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області понесені судові витрати в сумі 27 801,50 грн.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст. 328, 329 КАС України.

Головуючий Ватаманюк Р.В.

Судді Курко О. П. Боровицький О. А.