Справа № 440/9113/25
Суддя: Любчич Л.В.
Дата ухвалення: 2026-01-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 січня 2026 р.Справа № 440/9113/25
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Любчич Л.В.,

Суддів: Присяжнюк О.В. , Спаскіна О.А. ,

за участю секретаря судового засідання Труфанової К.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 02.10.2025, головуючий суддя І інстанції: І.С. Шевяков, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 21.10.25 по справі №440/9113/25

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "П.Рітейл"

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" (надалі ТОВ "П.РІТЕЙЛ") звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі ГУ ДПС у Полтавській області, відповідач, контролюючий орган, податковий орган), в якому просив суд:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «С» від 21.04.2025 № 5 про застосування відносно ТОВ «П.РІТЕЙЛ» штрафних санкцій в розмірі 1541934,98 гривень;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 25.04.2025 № про застосування відносно ТОВ «П.РІТЕЙЛ» штрафних санкцій в розмірі 2040,00 гривень.

Полтавський окружний адміністративний суду ухвалив рішення від 02 жовтня 2025 року, яким позов ТОВ "П.РІТЕЙЛ" задовольнив частково.

Визнав протиправними та скасував податкове повідомлення-рішення № 5 від 21.04.2025 про застосування штрафних фінансових санкцій в розмірі 1541934,98 грн; податкове повідомлення-рішення № від 25.04.2025 про застосування штрафних фінансових санкцій в розмірі 2040,00 грн, винесені ГУ ДПС в Полтавській області.

Стягнув на користь ТОВ "П.РІТЕЙЛ" за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Полтавській області витрати зі сплати судового збору у загальній сумі 23159,62 грн.

Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Полтавській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просило скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позову.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у Полтавській області вказує, що до перевірки не надані документи, які підтверджують придбання та облік пального на загальну суму 1541934,98 грн, у зв`язку з чим вважає, що правомірно застосував штрафну (фінансову) санкцію ВР до ТОВ «П.РІТЕЙЛ» відповідно до ст. 20 ЗУ № 265/95 за порушено п. 12 ст. 3 ЗУ № 265/95-ВР.

Також вважає, що обґрунтовано до позивача застосований штраф за те, що ТОВ «П.РІТЕЙЛ» на запит податкового органу не надало у визначений строк у повному обсязі всі документи, що зазначені в запиті про надання документів, чим порушило п. 85.2 ст. 85 ПК України.

Відповідач не погодився з доводами апеляційної скарги та надав відзив на неї, у якому просив скаргу позивача залишити без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2025 року без змін.

Згідно з положеннями ч. 1, 3 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними в ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційної скарги та відзиву на неї, дослідивши докази, дійшла висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з таких підстав.

ТОВ "П.РІТЕЙЛ" зареєстроване як юридична особа, основним видом економічної діяльності ТОВ "П.РІТЕЙЛ" є 47.30 Роздрібна торгівля пальним, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо ТОВ "П.РІТЕЙЛ" /а.с. 165/.

Господарська діяльність ТОВ "П.РІТЕЙЛ" з роздрібної торгівлі пальним здійснюється, у тому числі, на автозаправочній станції з магазином за адресою: Черкаська область, Черкаський район, село Ротмістрівка, вулиця Шевченка, будинок 15; на цьому торгівельному об`єкті господарська діяльність здійснюється на підставі отриманої позивачем ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №2400080 з терміном дії ліцензії від 06 серпня 2024 року до 06 серпня 2029 року /а.с. 123-124/.

21.03.2025 в.о. начальника ГУ ДПС у Черкаській області на підставі п.п. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8-20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України (надалі ПК України)., статті 72 Закону України від 18 червня 2024 року №3817-ІХ "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнової сировини, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, винесено наказ №760-п "Про проведення фактичної перевірки", яким наказано провести фактичну перевірку ТОВ "П.РІТЕЙЛ" за місцем фактичного провадження діяльності, за адресою: Черкаська обл, с. Ротмістрівка, вул. Шевченка, буд. 15, з 21 березня 2025 року тривалістю десять діб /а.с. 24/.

Перед початком фактичної перевірки 21.03.2025 менеджеру позивача пред`явлено службові посвідчення та направлення на перевірку від 21.03.2025, а також вручено копію наказу ГУ ДПС у Черкаській області №760-П від 21.03.2025, що підтверджується відповідними відмітками про вручення та підписом уповноваженої особи у направленнях на перевірку, копія якого міститься у матеріалах справи /а.с. 155/.

26.03.2025 посадовими особами контролюючого органу вручено менеджеру письмове звернення про отримання документів (їх належним чином завірених копій) з вимогою надати документи до ГУ ДПС у Черкаській області за адресою: м. Черкаси, вул. Хрещатик 235, у термін до 28.03.2025 /а.с. 156/.

01.04.2025 ТОВ "П.РІТЕЙЛ" подало до ГУ ДПС у Черкаській області пояснення в рамках фактичної перевірки вих. №28/03-2025/11 від 28.03.2025 /а.с. 25-29/, до яких додало пакет документів, копії яких містяться у матеріалах справи.

Із 26 березня 2025 року (розпочата перевірка) по 30 березня 2025 року (закінчена перевірка) посадовими особами ГУ ДПС у Черкаській області проведено фактичну перевірку ТОВ "П.РІТЕЙЛ", за результатами якої складено акт фактичної перевірки, що зареєстрований 31.03.2025 за №4099/23-00-09-01-16/44796056 /а.с. 30-34/.

За висновками акта перевірки від 31.03.2025 за №4099/23-00-09-01-16/44796056 під час перевірки встановлено порушення:

- підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України, а саме: необладнання витратомірами-лічильниками 4-х паливо-роздавальних колонок та 6-х резервуарів рівнемірами-лічильниками;

- пункту 12 статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зі змінами та доповненнями, а саме: зберігання та реалізація необлікованого у встановленому законодавством порядку підакцизних товарів на загальну суму 1541934,98 грн;

- пункту 85.2 статті 85 ПК України;

- пунктів 14, 28 частини 2 статті 46 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.

Не погодившись з висновками акту перевірки, позивач подав до ГУ ДПС у Черкаській області заперечення на акт перевірки від 31.03.2025 №4099/23-00-09-01-16/44796056 (вх. №15924/6 від 08.04.2025) /а.с. 35-47/, до яких позивачем було додано пакет документів, копії яких містяться у матеріалах справи.

За результатами розгляду заперечень на акт перевірки ГУ ДПС у Черкаській області листом від 21.04.2025 №9864/6/23-00-09-01-06 повідомило товариство про те, що частково враховано заперечення ТОВ "П.РІТЕЙЛ" на акт фактичної перевірки від 31.03.2025 №4099/23-00-09-01-16/44796056. Зазначено, що згідно наданих документів до заперечення ТОВ "П.РІТЕЙЛ" надало документи, які підтверджують позитивний результат повірки або оцінки відповідності на витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники, проте відсутні в повному обсязі документи, які підтверджують придбання та облік пального за період, який підлягає перевірці, а саме: оборотно-сальдова відомість по руху пального, змінні звіти, товарно-транспортні накладні, журнал обліку надходження нафтопродуктів /а.с. 48-53/.

На підставі акта перевірки ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 21.04.2025 №5, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 1 541 934,98 грн /а.с. 17-18/ та від 25.04.2025 № , яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 2 040,00 грн /а.с. 21/.

Не погодившись із вищезазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, ТОВ "П.РІТЕЙЛ" подано скаргу до ДПС України від 02.05.2025 № 02/05-2025/03 (вх. ДПС України №14/С/6 від 05.05.2025) /а.с. 54-62/.

Рішенням ДПС України від 11.06.2025 №16855/6/99-00-06-03-02-06 скаргу ТОВ "П.РІТЕЙЛ" залишено без задоволення, а винесені податкові повідомлення-рішення від 21.04.2025 № 5, від 25.04.2025 № - без змін /а.с. 63-68/.

Не погодившись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з відсутності у діях позивача складу правопорушення, передбаченого пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, під час реалізації вищенаведених нафтопродуктів (ДП, бензину та газу), оскільки останні обліковувалися на підставі належних підтверджуючих документів.

Також суд першої інстанції вважав безпідставним твердження податкового органу про те, що платником податків під час перевірки не були надані запитувані документи на вимогу контролюючого органу, оскільки у порушення вимог пункту 85.4 статті 85 ПК України посадовою особою ГУ ДПС у Черкаській області подано відповідний запит на отримання копій документів за два робочі дні до дати закінчення перевірки, що у свою чергу, унеможливило надання позивачем копій документів до перевірки, оскільки в силу пункту 85.4 статті 85 ПК України відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки. 01.04.2025, тобто на четвертий робочий день після отримання запиту на отримання копій документів, а отже в межах встановленого законом строку п`ять робочих днів, ТОВ "П.РІТЕЙЛ" подало до ГУ ДПС у Черкаській області разом із поясненням вих. №28/03-2025/11 від 28.03.2025 01.04.2025 копії документів, у тому числі, змінні звіти АЗС за формою №17-НП, №14-ГС, товарно-транспортні накладні, журнали обліку нафтопродуктів та газу вуглеводного склепленого.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з огляду на таке.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.

Згідно підпунктів 19-1.1.14, 19-1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу: здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).

Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема (1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, (2) а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Щодо встановленого податковим органом порушення ТОВ "П.РІТЕЙЛ" пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, що призвело до донарахування штрафних санкцій на суму 1541934,98 грн на підставі податкового-повідомлення рішення від 21.04.2025 №5, колегія суддів зазначає таке.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначаються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265/95-ВР).

Згідно з частиною першою статті 8 Закону № 265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до пункту 12 частини першої статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Статтею 20 Закону № 265/95-ВР передбачені фінансові санкції за відповідні правопорушення, зокрема: до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до частини другої статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі Закон № 996) бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

За визначенням у статті 1 Закону № 996 бухгалтерський облік процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до статті 9 Закону № 996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів встановлено Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Міністерства економіки України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 2 вересня 2008 р. за № 805/15496 (далі - Інструкція №281).

Відповідно до підпункту 10.2.1 пункту 10.2 Інструкції № 281 приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.

На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП (додаток 14) (підпункт 10.2.10 пункту 10.2 Інструкції № 281).

Згідно з підпунктами 10.3.1.3, 10.3.2.1 пункту 10.3 Інструкції № 281 облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.

Відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП (додаток 16).

Отже, відпуск нафтопродуктів за готівку, талони, платіжними картками відображається у змінному, звіті АЗС за формою №17-НП, а відпуск нафтопродуктів за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем, та відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП.

Відповідно до підпункту 10.4.1 пункту 10.4 Інструкції № 281 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС № 17-НП.

Згідно з підпунктом 10.4.2 пункту 10.4 Інструкції № 281 під час приймання-передавання зміни оператори АЗС:

визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи "обліковий залишок попередньої зміни"), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок);

вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок);

роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті;

передають залишок готівки;

перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.

У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.

Відповідно до підпункту 10.4.3 пункту 10.4 Інструкції № 281 після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою № 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий залишається на АЗС.

Згідно з підпунктами 4.2.5.4-4.2.5.6 пункту 4.2 Інструкції №281 для дистанційного керування паливно-роздавальними колонками мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп`ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів.

Місцеве керування паливно-роздавальними колонками і оливороздавальними колонками має передбачати можливість функціонування з РРО.

Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок і оливороздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1 % від об`єму відпущених пального або олив.

Наведені приписи законодавства дають підстави для висновку про те, що після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Згідно з пунктом 16.1 Інструкції № 281 матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою № 17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий залишається у матеріально відповідальної особи.

Отже, фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою № 17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. Такий висновок судів першої та апеляційної інстанції узгоджується з висновками, викладеними у постановах Верховного Суду від 21.05.2020 у справі № 809/597/16, від 13.08.2021 у справі № 809/1161/17.

При цьому, колегія суддів зазначає, що способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП, № 17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів. Якщо різниця показників є меншою, ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій.

Наведене відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 31.05.2019 у справі №809/1253/16, від 08.02.2022 у справі № 823/2062/16.

Також колегія суддів звертає увагу на те, що Верховний Суд, у постанові від 23.05.2024 у справі № 140/5785/22, вказав, що: «Інструкція № 281, встановлюючи обов`язок суб`єкта господарювання вести передбачені нею форми обліку нафтопродуктів, регулює оперативний контроль підприємства за обігом нафтопродуктів. Відсутність чи недоліки в оформленні передбачених Інструкцією № 281 документів (журналів обліку, змінних звітів) не може бути єдиною підставою для висновку про порушення порядку ведення обліку палива за місцем його продажу та застосування до суб`єкта господарювання штрафних санкцій, передбачених статтею 20 Закону № 265/95-ВР. За змістом пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації в порядку, встановленому законодавством, відповідає бухгалтерському обліку.»

В акті фактичної перевірки від 31.03.2025 № 4099/23-00-09-01-16/44796056 зазначено, що 26.03.2025 о 08 год 58 хв на АЗС з магазином за адресою: Черкаська область, Черкаський район, село Ротмістрівка, вулиця Шевченка, будинок 15, де здійснює свою господарську діяльність ТОВ "П.РІТЕЙЛ", розпочато фактичну перевірку. Працівниками ГУ ДПС у Черкаській області разом з менеджером АЗС за вищезазначеною адресою було знято поточний Х-звіт, в якому зазначено кількість пального, яке повинно обліковуватися на АЗС, та знято залишки нафтопродуктів шляхом замірів метерштоком та інформації, наданої з рівнемірів, встановлених на резервуарах, а саме: в резервуарі №1 дизельне пальне в кількості 3055 л за ціною 49,98 грн за літр на загальну суму 152689 грн, в резервуарі №2 дизельне пальне в кількості 15150 л за ціною 49,98 грн. за літр на загальну суму 757197 грн., в резервуарі №3 паливо відсутнє, в резервуарі №4 паливо відсутнє, в резервуарі №5 бензин А-95 в кількості 5584 л за ціною 52,48 грн. за літр на загальну суму 293048,32 грн, в резервуарі №6 паливо відсутнє, в резервуарі №7 газ скраплений пропан бутан в кількості 9747 л за ціною 34,78 грн за літр на загальну суму 33900,66 грн, про що складено акт ТМЦ від 26.03.2025 на загальну суму 1541934,98 грн /а.с. 154/, надлишків або нестачі не виявлено (акт ТМЦ додається) /а.с. 150, зворотній бік/.

У ході проведення фактичної перевірки за вищезазначеною адресою на акцизному складі №1021799 перевіряючими спільно з відповідальною особою АЗС встановлено наявність 7 резервуарів (з них 1 резервуар, в якому зберігається скраплений газ) на 4 паливо-роздавальних колонок. 26.03.2025 менеджеру АЗС ТОВ "П.РІТЕЙЛ" вручено письмове звернення про надання документів у термін до 28.03.2025. На письмове звернення працівників ГУ ДПС в Черкаській області про надання документів станом на 28.03.2025 ТОВ "П.РІТЕЙЛ" документи не надало.

Позивач стверджує, що ним надавалися до фактичної перевірки змінні звіти АЗС за формою №17-НП, №14-ГС, товарно-транспорті накладні, журнали обліку нафтопродуктів та газу вуглеводного склепленого.

В акті перевірки вказано, що до перевірки не надані документи, які підтверджують придбання та облік пального на загальну суму 1541934,98 грн за місцем фактичного провадження діяльності, а саме за адресою: Черкаська область, Черкаський район, село Ротмістрівка, вулиця Шевченка, будинок 15. Отже, об`єм не облікованого пального складає 33 536 літрів згідно акту ТМЦ станом на 26.03.2025, тобто складає 100 відсотків від загальної кількості зберігання та/або реалізації необлікованого пального.

Разом з тим, в акті від 31.03.2025 №4099/23-00-09-01-16/44796056 контролюючим органом не конкретизовано, які саме документи надавалися до перевірки, а які саме необхідні документи не були надані позивачем до фактичної перевірки 26.03.2025.

Порівнявши відомості Х-звіту за 26.03.2025 /а.с. 152 зворотній бік - 153/, тобто денного звіту без обнулення інформації в оперативній пам`яті реєстратора (пункт 2 Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 18 лютого 2002 р. № 199), та залишки нафтопродуктів на АЗС, які визначені шляхом замірів метерштоком та зафіксовані в акті зняття залишків ТМЦ на торгівельному об`єкті /а.с. 154/ контролюючий орган надлишків або нестачі не виявив, що зафіксовано самим контролюючим органом в акті перевірки /а.с. 150, зворотній бік/.

Отже, колегія суддів зауважує, що станом на час проведення фактичної перевірки, оформленої актом від 31.03.2025 №4099/23-00-09-01-16/44796056, єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП та №17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Жодної різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів перевіряючі не встановили.

Співставлення даних обліку звіту АЗС за формою № 17-НП та даних Х-звіту з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах не мають розбіжностей.

Підпунктами 4.2.5.4-4.2.5.6 пункту 4.2 Інструкції №281/171/578/155 передбачено, що для дистанційного керування паливно-роздавальними колонками мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп`ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів.

Місцеве керування паливно-роздавальними колонками має передбачати можливість функціонування з РРО.

Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1 % від об`єму відпущених пального або олив.

Наведені законодавчі норми свідчать про те, що після оприбуткування нафтопродуктів дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1%.

Отже, реєстратор розрахункових операцій є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Відомості, зазначені у денних звітах АЗС за формою №17-НП за 26.03.2025 щодо залишку нафтопродуктів у резервуарах на початок зміни, повністю відповідають відомостям, що вказані у Х-звіті за 26.03.2025, який є додатком до акту перевірки, та є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

До перевірки позивачем надавалися товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти) форми 1-ТТН, які є документами, що підтверджують факт здійснення господарської операції щодо поставки нафтопродуктів на АЗС.

В акті перевірки від 31.03.2025 №4099/23-00-09-01-16/44796056 контролюючим органом не зафіксовано ненадання до фактичної перевірки 26.03.2025 саме товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів (нафти) форми 1-ТТН.

Отже, проаналізувавши вказані обставині та приписів норм права, які регулюють спірні правовідносини, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про відсутність у діях позивача складу правопорушення, передбаченого пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, під час реалізації вищенаведених нафтопродуктів (ДП, бензину та газу), оскільки останні обліковувалися на підставі належних підтверджуючих документів.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність та, як наслідок, наявність підстав для скасування податкового-повідомлення рішення від 21.04.2025 №5 на загальну суму 1541934,98 грн.

Щодо висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог пункту 85.2 статті 85 ПК України, що призвело до застосування штрафних санкцій на суму 2040,00 грн, суд зазначає таке.

Згідно з пунктом 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно з пунктом 85.8. статті 85 ПК України посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідно до абзацу 1 пункту 85.4 статті 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідно до абзацу 2 пункту 85.4 статті 85 ПК України відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Згідно з пунктом 85.1 статті 85 ПК України забороняється витребування документів від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів у випадках, не передбачених цим Кодексом.

У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис. Отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису. (пункти 85.6, 85.7 статті 85 ПК України).

Відповідно до пункту 73.3 статті 73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і має містити: 1) підстави для надсилання запиту відповідно до цього пункту із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.

Платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані подавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження (крім проведення зустрічної звірки) протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

У разі якщо запит складено з порушенням вимог, визначених абзацами першим - п`ятим пункту 73.3 статті 73 цього Кодексу, платник податків звільняється від обов`язку надання відповіді на такий запит.

Відповідно до п. 121.1 ст. 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, -

тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, -

тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 2040 гривень.

Верховний Суд у постанові від 16.12.2024 у справі №640/21601/19 зробив такі висновки щодо застосування приписів п. 121.1 ст. 121 ПК України:

«95. У постанові від 08 листопада 2021 у справі № 640/21601/19 Верховний Суд сформулював висновок, відповідно до якого, в частині ненадання документів під час здійснення податкового контролю склад вказаного правопорушення полягає саме в поведінці платника податків, направленої на ухилення ним від виконання обов`язку з надання контролюючим органам оригіналів чи копій документів на їх законну вимогу, тим самим створюючи перешкоди для здійснення податкового контролю. У той же час у разі відсутності підстав для висновку про створення перешкод у його здійсненні, в тому числі шляхом ухилення від надання документів чи їх копій, зокрема через поважні та об`єктивні причини, поведінку платника податків не можна кваліфікувати як таку, що утворює склад правопорушення, передбаченого пунктом 121.1 статті 121 ПК України.

Не підпадає під таку кваліфікацію поведінка платника податків і у разі, якщо під час перевірки ним надані усі наявні у нього документи, але вони визнані контролюючим органом такими, що не в повній мірі підтверджують правильність даних податкового обліку. У такому випадку контролюючий орган має підстави для констатації помилок у податковому обліку із встановленням відповідного складу податкового порушення та застосуванням відповідних наслідків у вигляді визначення грошових зобов`язань за наявності для цього підстав….

102. У контексті наведеного Суд зазначає, що Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію про те, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України прирівнюється до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами.

103. Тобто, у разі ненадання платником податків документів для проведення перевірки, у контролюючого органу є законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкових зобов`язань та визнати ці суми непідтвердженими документально.

104. Водночас, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

105. Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд, зокрема, в постановах від 17 серпня 2023 року у справі № 380/8798/21, від 06 серпня 2019 року у справі № 160/8441/18 (касаційне провадження № К/9901/16292/19) та від 29 травня 2020 року у справі № 826/27811/15 (касаційне провадження № К/9901/26364/18).»

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено судом апеляційної інстанції, що у письмовому зверненні про отримання документів ГУ ДПС у Черкаській області просило надати копії перелічених у цьому зверненні документів на підставі пункту 85.4 статті 85 ПК України. Вказаний запит контролюючий орган вручив позивачу з метою реалізації права саме на отримання належним чином завірених копій документів.

Колегія суддів наголошує на тому, що абзацом 1 пункту 85.4 статті 85 ПК України встановлено, що відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Отже, вказана норма покладає на податковий орган обов`язок вручити платнику податків запит про надання документів не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Всупереч вказаної норми посадова особа контролюючого органу вручила 26.03.2025 менеджеру письмове звернення про отримання копій документів /а.с. 156/, тоді як фактична перевірка була закінчена 30.03.2025, про що вказано в акті перевірки. При цьому вимога про надання документів 26.03.2025 містила припис надати їх не пізніше 28.03.2025.

01.04.2025, тобто на четвертий робочий день після отримання запиту на отримання копій документів, а отже в межах встановленого законом строку п`ять робочих днів, ТОВ "П.РІТЕЙЛ" подало до ГУ ДПС у Черкаській області разом із поясненням вих. №28/03-2025/11 від 28.03.2025 01.04.2025 копії документів, у тому числі, змінні звіти АЗС за формою №17-НП, №14-ГС, товарно-транспортні накладні, журнали обліку нафтопродуктів та газу вуглеводного склепленого.

Таким чином, у порушення вимог пункту 85.4 статті 85 ПК України посадовою особою ГУ ДПС у Черкаській області надано платнику податків відповідний запит на отримання копій документів за два робочі дні до дати закінчення перевірки (запит подано - 26.03.2025, перевірка закінчена - 30.03.2025, що є вихіднім днем (неділя), акт зареєстровано - 31.03.2025), що у свою чергу, негативно вплинуло на можливість виконання обов`язку з подання позивачем копій документів до перевірки.

У подальшому ТОВ "П.РІТЕЙЛ" разом із запереченнями на акт перевірки повторно надавалися контролюючому органу документи, у тому числі, змінні звіти АЗС за формою №17-НП, №14-ГС, товарно-транспортні накладні, журнали обліку нафтопродуктів та газу вуглеводного склепленого.

Однак, контролюючий орган і цього разу залишив вказані документи поза увагою.

Отже, з огляду на встановлені обставини спростовуються доводи контролюючого органу про те, що платником податків під час перевірки не були надані запитувані документи, тому податкове повідомлення-рішення від 11.06.2024 №5 про застосування штрафних санкцій у сумі 2040,00 грн є протиправним і таким, що підлягає скасуванню.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку про безпідставність доводів та вимог апеляційної скарги, а тому не вбачає підстав для її задоволення.

Покликання апелянта на практику розгляду подібних спорів Полтавським окружним адміністративним судом колегія суддів відхиляє, з огляду на те, що в силу ч. 5 ст. 242 КАС України суди мають враховувати лише висновки щодо застосування конкретних норм права, викладених виключно у постановах Верховного Суду, разом з цим ч. 7 ст. 78 КАС України передбачає що правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду.

Стосовно покликання апелянта на висновки Верховного Суду, викладені у низці його постанов, колегія суддів зауважує на таке.

Надаючи оцінку можливості застосування наведених позицій Верховного Суду, колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Аналіз вказаної норми свідчить, що врахуванню підлягають висновки Верховного Суду лише щодо застосування конкретних норм права.

Відповідно до правового висновку, висловленого у пункті 68 постанови Великої Палати Верховного Суду від 26.01.2021 у справі № 522/1528/15-ц: висновки суду, у тому числі касаційної інстанції, формуються виходячи із конкретних обставин справи. Тобто, на відміну від повноважень законодавчої гілки влади, до повноважень суду не належить формулювання абстрактних правил поведінки для життєвих ситуацій, які підпадають під дію певних норм права. При цьому під судовим рішенням в подібних правовідносинах розуміються такі рішення, у яких є аналогічними предмети спору, підстави позову, зміст позовних вимог та встановлені фактичні обставини, і відповідно, має місце однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин.

Так, висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 7 лютого 2024 року у справі № 280/6422/22, в якій зазначено, що для встановлення факту ненадання документів на підтвердження обліку та походження товарів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу, першочергово необхідно встановити, який саме товар станом на момент перевірки зберігається у місці продажу. Відповідно, лише у разі встановлення контролюючим органом, що у місці продажу на момент проведення перевірки фактично знаходився конкретний товар, який не внесений до форми обліку та щодо якого відсутні первинні документи, наявні підстави для застосування до суб`єкта господарювання фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону №265/95-ВР.

Окремо колегія суддів наголошує, що вказаний висновок Верховного Суду був зроблений в аспекті перевірки судами попередніх інстанції принципу офіційного з`ясування обставин справи та помилкового застосування висновків Верховного Суду щодо застосування приписів Закону №265/95-ВР у попередній редакції, за наслідками яких справа була повернута до суду першої інстанції для нового розгляду.

У справі, що розглядається позивача фактично притягнуто до відповідальності за ненадання документів до перевірки саме на відповідний запит, отже посилання на висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 7 лютого 2024 року у справі № 280/6422/22 є нерелевантним.

У справі № 420/12275/22, на яку посилається апелянт, Верховний Суд, задовольняючи апеляційну скаргу платника податків вказав, що: «обов`язок суб`єкта господарювання, передбачений пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, полягає у забезпеченні обліку товарних запасів та наданні контролюючому органу під час перевірки документів у паперовій або електронній формі, які підтверджують облік і походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу.

Водночас зазначена норма не містить вимоги щодо обов`язкового зберігання оригіналів первинних документів безпосередньо за місцем реалізації товару, а також не виключає можливості ведення обліку товарних запасів у централізованій електронній системі бухгалтерського обліку, за умови надання контролюючому органу доступу до відповідної інформації.

Крім того, матеріали справи не містять доказів фіксації під час перевірки у визначений спосіб (акт про відмову у наданні документів) факту відмови надання позивачем документів.

За наведених обставин застосування до позивача фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР, є безпідставним, оскільки контролюючим органом не доведено, зокрема, факту ненадання платником податків документів у спосіб і порядку, визначених законом.».

Зміст постанови у справі № 580/4890/23 дає підстави для висновку, що платник податків подав документи після спливу п`ятиденного строку на подання відповідних пояснень, визначених абзацу 2 пункту 85.4 статті 85 ПК України, які у цій справі податковий орган протиправно не дотримався.

Посилання апелянта на висновок Верховного Суду від 26.09.2019 у справі № 809/40/16 позбавлений змісту, оскільки відповідач не наводить жодних суджень стосовно того, які обставини суд першої інстанції не встановив або не дослідив, які докази суд першої інстанції мав витребувати тощо.

Посилання на інші Висновки Верховного Суду колегія суддів вважає також безпідставними, оскільки вони ухвалені за інших фактичних обставин.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів вважає доводи апеляційної інстанції безпідставними, скаргу такою, що не підлягає задоволенню.

Ухвалюючи це судове рішення колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Згідно з рішенням Європейського суду з прав людини по справі Серявін та інші проти України (п. 58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи зазначені вище положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи апелянта, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.

Керуючись ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 02 жовтня 2025 року по справі №440/9113/25 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Л.В. Любчич
Судді О.В. Присяжнюк О.А. Спаскін
Повний текст постанови складено 04.02.2026.