Справа № 380/19186/24
Суддя: Ільчишин Надія Василівна
Дата ухвалення: 2026-01-30 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 січня 2026 рокуЛьвівСправа № 380/19186/24 пров. № А/857/19675/25
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Ільчишин Н.В.,

суддів Кухтея Р.В., Носа С.П.,

розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2025 року (судді Качур Р.П., ухвалене за правилами спрощеного позовного провадження в м. Львів) у справі №380/19186/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агролан - Основа» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

ВСТАНОВИВ:

ТзОВ «АГРОЛАН ОСНОВА» звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, в якому просить визнати протиправним та скасувати Рішення Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.05.2024 № 11127426/44194325, зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТзОВ «АГРОЛАН ОСНОВА» ПН № 9 від 04.03.2024 датою її подання на реєстрацію).

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2025 року позов задоволено.

Не погоджуючись із вказаним рішенням Державної податкової служби України подала апеляційну скаргу, яку обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення допущено порушення норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову. Вказує, що контролюючим органом запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а оскільки належних документів позивачем не надано, тому відповідачем прийнято оскаржене рішення з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства та або ненадання документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, актів приймання-передачі товарів/послуг/робіт, з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечує проти її задоволення посилаючись на безпідставність викладених у ній доводів і просить оскаржуване рішення суду залишити без змін, вважаючи його законним та обґрунтованим.

Згідно статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Справа розглядається в порядку письмового провадження відповідно до статті 311 КАС України.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що ТзОВ «АГРОЛАН ОСНОВА» зареєстровано 08.04.2021 в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань як сільськогосподарське підприємство. Основними видами діяльності ТОВ «АГРОЛАН ОСНОВА» є: 01.11. вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння культур (основний); 01.19 вирощування інших однорічних і дворічних культур; 01.61 змішане сільське господарство; 01.63 після урожайна діяльність; В рамках основного виду господарської діяльності підприємство здійснює господарські операції з реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва.

Між позивачем та приватним підприємством фірмою «КОЛМАР» 26.02.2024 укладено договір поставки № 26022024-2 від 26.02.2024 (далі - Договір).

Згідно з п. 1.1 Договору поставки в порядку та на умовах, визначених положеннями цього Догвору, Постачальник зобов`язується передати у власність Покупцю пшеницю, орієнтовно 50000 кг +- 5% від даної кількості, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити відповідну Продукцію.

Відповідно до п. 1.3 Продукція за цим Договором поставляється партіями, номенклатура, асортимент, кількість та вартість кожної з яких можуть визначатися Сторонами у Специфікаціях до цього Договору. Не є порушенням умов Договору поставка партії Продукції на підставі видаткової накладної, що буде містити посилання на цей Договір.

Пунктом 2.1 Договору визначено, що загальна вартість (ціна) цього Договору складається з вартості усіх партій Продукції ,фактично поставлених Постачальником Покупцю за цим Договором, що підтверджується відповідними видатковими накладними з розрахунку. Вартість Товару становить 4800,00 грн (з ПДВ) за 1000 кг продукції.

Згідно з п. 3.1 Договору Продавець приймає на себе зобов`язання надати товар у розпорядження покупця за визначеною адресою.

На виконання умов Договору ППФ «КОЛМАР» перерахувало ТОВ «АГРОЛАН ОСНОВА», попередню оплату за пшеницю згідно з рахунком № 2 від 26.02.2024 в сумі 212126,32 грн.

Згідно з видатковою накладною № 7 від 04.03.2024 ТОВ «АГРОЛАН ОСНОВА» відвантажило ППФ «КОЛМАР» 50,38 т. пшениці на загальну суму 241824,00 грн, у тому числі ПДВ в сумі 29697,68 грн, що підтверджується ТТН від 04.03.2024 № 1/03, № 2/03.

У зв`язку з надходженням коштів позивачем відповідно до вимог п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України складено податкову накладну № 9 від 04.03.2024 року на суму 241824,00 грн у т.ч. ПДВ 29697,68 грн, яку направлено на реєстрацію. Проте реєстрація вищевказаної податкової накладної була зупинена у зв`язку з тим, що обсяг постачання товару/послуги 1001 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критерії ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено: показник "D"=8.6093%, "Рпоточ"=0. Запропоновано надати пояснення та копії документів. Вказані обставини підтверджуються квитанцією про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № від 01.04.2024.

За результатами отриманої квитанції позивачем направлено письмові пояснення щодо реєстрації податкової накладної № 9 від 04.03.2024, до яких долучено зокрема: платіжну інструкцію, складські квитанції на зерно, договір оренди з додатками, рахунки на оплату, акти приймання-передачі, акти здачі-прийняття робіт, договір транспортно-експедиційних послуг, договори складського зберігання зерна, товарно-транспортно накладні, договір підряду, договір поставки, договір купівлі-продажу, специфікації, видаткові накладні.

Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.05.2024 за № 11127426/44194325 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 9 від 04.03.2024 року у зв`язку з ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Позивач, не погоджуючись із рішенням, звернувся із даним позовом до суду.

Даючи правову оцінку оскаржуваному судовому рішенню та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За правилами пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються, та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статі 201 ПК України).

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Так, Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року №1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).

Як передбачено пунктами 4, 5 Порядку №1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Пунктом 6 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну /розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Також відповідно до пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За приписами пунктів 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як встановлено судом, реєстрацію податкової накладної № 9 від 04.03.2024 зупинено з тієї підстави, що обсяг постачання товару/послуги 1001 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критерії ризиковості здійснення операцій.

Водночас на момент формування квитанції, якою зупинено реєстрацію податкових накладних, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку № 1165. Пункт 1 додатку 3 до Порядку № 1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відтак пункт 1 додатку 3 до Порядку № 1165 Критеріїв ризиковості здійснення операцій містить одну із можливих ознак ризиковості здійснення операцій, якими є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку № 1165.

Таким чином колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що квитанція № від 01.04.2024 про зупинення реєстрації податкової накладної № 9 від 01.04.2024 не відповідає вимогам, що встановлені до неї пунктом 11 Порядку № 1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі. Крім цього, у квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку № 1165.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 за №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

За правилами пункту 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5, 6 Порядку №520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Суд зазначає, що пункт 5 Порядку №520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно з таким переліком. Тобто, наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета господарської операції, за якою оформлено податкову накладну, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.

Відповідно до пункту 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (пункт 3 Порядку №520).

Відповідно до пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства (пункт 11 Порядку №520).

Як зазначено у спірному рішенні з матеріалів справи судом встановлено, що контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, не зазначено яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної № 9 від 04.03.2024, яку подано у зв`язку з настанням першої події, визначеної п. 187.1 ст. 187 ПК України.

При цьому суд наголошує, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Судом встановлено, що позивач щодо спірної податкової накладної надавав контролюючому органу документи: платіжну інструкцію, складські квитанції на зерно, договір оренди з додатками, рахунки на оплату, акти приймання-передачі, акти здачі-прийняття робіт, договір транспортно-експедиційних послуг, договори складського зберігання зерна, товарно-транспортно накладні, договір підряду, договір поставки, договір купівлі-продажу, специфікації, видаткові накладні. Таким чином, на переконання суду, надіслане позивачем пояснення податкової накладної з копіями документів були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію податкових накладних.

Суд також зазначає, що факт зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних не спростовує факту здійснення платником податків господарської операції, що підтверджується наданими позивачем документами, на підставі яких складено податкову накладну, а всі надані позивачем як суду, так і відповідачу первинні та фінансові документи не мають дефекту форми, змісту або походження, які у силу частини 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку № 88 від 24.05.1995, спричинили б втрату такими документами юридичної сили, а тому підтверджують факт отримання коштів.

Отже, відповідність обсягу реалізованого позивачем товару підтверджується належними та допустимими письмовими доказами, які за допомогою сервісу «Електронний кабінет платника» були надіслані позивачем Державній податковій службі України для врахування під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної.

При цьому, у постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Тобто податковий орган під час виконання повноважень щодо моніторингу податкових накладних має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями, але не має права здійснювати аналіз господарських операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності). Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків. У свою чергу, покликання на ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку, як підставу в обґрунтування прийняття рішень про відмову за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, вказує на наявність підстав для скасування рішень про відмову в реєстрації спірних податкових накладних.

Згідно з частиною 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Верховний Суд вже звертав увагу, зокрема у постанові від 17 квітня 2025 року у справі №400/802/24, що загальними вимогами до акта індивідуальної дії як акта правозастосування є його обґрунтованість та вмотивованість, що означає надання контролюючим органом конкретних підстав для його оформлення (як фактичних, так і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів прийняття. Тому невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Рішення відповідача, як установив суд першої інстанції, містили лише загальні підстави прийняття таких рішень без зазначення конкретної та зрозумілої інформації щодо причин та підстав їх прийняття. При цьому, відповідач не визначив конкретного переліку документів, які, на його думку, складені із порушенням законодавства, також не вказав в чому саме полягають недоліки первинних документів.

Відтак, встановлена судом першої інстанції відсутність у рішеннях відповідача належного обґрунтування щодо підстав їх ухвалення також свідчить про їх невідповідність вимогам частини другої статті 2 КАС України.

Зважаючи на наведену вище практику Верховного Суду щодо застосування норм Порядку № 520 та Порядку № 1165, вказані обставини в комплексному аналізі наявних у матеріалах справи доказів, що надавались для реєстрації податкової накладної, підтверджують зроблені судом першої інстанції висновки про те, що позивач надав усі наявні та достатні документи, передбачені податковим законодавством, необхідні для реєстрації податкової накладної.

Натомість, всупереч частини 2 статті 77 КАС України контролюючий орган не довів належними, достатніми та беззаперечними доказами правомірності спірних у справі індивідуальних актів.

Суд першої інстанції правильно виходив й з того, що предметом розгляду у цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, доводи апеляційної скарги вказаних висновків суду першої інстанції не спростовують.

Щодо позовної вимоги в частині зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, апеляційний суд зазначає наступне.

Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, оскільки у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.

Так, згідно із нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, з наступними змінами та доповненнями, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну виписану позивачем, датою її подання, а суд апеляційної інстанції не встановив неправильного застосування норм матеріального права, порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення і погоджується з висновками суду першої інстанції у справі, апелянтом не подано обґрунтованих доводів на спростування зазначеного судом та доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Вказана правова позиція апеляційного суду узгоджується із постановами Верховного Суду від 05.01.2021 по справі № 640/11321/20, від 16.09.2022 по справі №380/7736/21, від 16.02.2023 у справі №380/7648/22, від 03.10.2023 у справі №380/4146/22, від 17.11.2023 у справі № 420/3798/20, від 12.02.2025 у справі № 160/34198/23, від 02.04.2025 у справі №380/7481/24, від 23.07.2025 у справі №160/32067/23, від 29.07.2025 у справі №380/3396/24, від 16.10.2025 у справі № 380/3016/24, які в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України враховуються апеляційним судом під час вирішення наведеного спору та спростовують посилання апелянта.

Доводи із посиланням на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду та Восьмого апеляційного адміністративного суду є необґрунтованими, оскільки відповідно до частини 5 статті 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Розподіл судових витрат здійснюється у відповідності до ст. 139 КАС України.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2025 року у справі №380/19186/24 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Н.В. Ільчишин

Судді Р.В. Кухтей

С.П. Нос

Повний текст постанови складено 30.01.2026