Справа № 140/96/25
Суддя: Гінда Оксана Миколаївна
Дата ухвалення: 2026-01-30 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 січня 2026 рокуЛьвівСправа № 140/96/25 пров. № А/857/18946/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

судді-доповідача: Гінди О.М.,

суддів: Заверухи О.Б., Матковської З.М.,

розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2025 року (головуючий суддя: Шепелюк В.Л., місце ухвалення - м. Луцьк) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АВІДЕС.УА» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та податкової вимоги, -

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю «АВІДЕС.УА», 06.01.2025 звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 07.10.2024 № , № та податкову вимогу від 29.10.2024 № 0-0320.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що на підставі наказу від 26.08.2024 № 2979-п ГУ ДПС у Волинській області проведено фактичну перевірку магазину «SYNTHETIC» де здійснює господарську діяльність ТзОВ «АВІДЕС.УА». За результатами перевірки було складено Акт (довідку) фактичної перевірки від 03.09.2024 № 003113, яким посадовими особами ГУ ДПС у Волинській області виявлено порушення ТзОВ «АВІДЕС.УА» вимог пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі Закон № 265/95-ВР) та пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України (далі ПК України). В подальшому, 07.10.2024 на підставі висновків акту перевірки ГУ ДПС у Волинській області були сформовані та надіслані на адресу ТзОВ «АВІДЕС.УА» податкові повідомлення-рішення: № про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 249655,00 грн за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації цих товарів та № про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 2040,00 грн за порушення статті 44 ПК України (ненадання документів).

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2025 року позов задоволено повністю.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 07 жовтня 2024 року № , № та податкову вимогу від 29 жовтня 2024 року № 0-0320.

Із цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач та оскаржив в апеляційному порядку. Вважає його таким, що прийняте з порушенням норм матеріального права, а тому просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Обґрунтовуючи апеляційні вимоги відповідач покликається на те, що контролюючим органом під час проведення перевірки неодноразово було надано товариству письмові запити про надання документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів, а саме: 27.08.2024 року (на початок проведення перевірки) та 02.09.2024 (за день до завершення перевірки). Дані обставини підтверджуються матеріалами справи. При цьому, податковий орган зазначає, що до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення. Наведене узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22 Таким чином ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР. Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22.

Позивач відзиву на апеляційну скаргу не подав, що не перешкоджає розгляду справи по суті.

Згідно п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Враховуючи те, що апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, суд апеляційної інстанції вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з таких мотивів.

Судом першої інстанції встановлено, що ГУ ДПС у Волинській області відповідно до наказу від 26.08.2024 № 2979-п проведено фактичну перевірку магазину «SYNTHETIC», розташованого за адресою: Волинська обл., м. Луцьк, пр-т. Грушевського, 2, де здійснює діяльність ТзОВ «АВІДЕС.УА», за результатами якої складено акт перевірки від 03.09.2024 бланк № 003113 (далі- акт).

Як вбачається із акту перевірки від 03.09.2024, під час проведення перевірки на господарському об`єкті вибірково здійснено зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, що знаходились у місці продажу, на загальну суму 246 056,00 грн. Зняття залишків товарно-матеріальних цінностей в господарській одиниці 02.09.2024 проведено в присутності продавця ОСОБА_1 . Дані про фактичні залишки запасів товару, виявленого під час проведення перевірки, відображено у Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів ТМЦ. Перевіряючими, 27.08.2024 та повторно 02.09.2024 надано письмові запити про надання документів, що становлять предмет перевірки за період діяльності, що підлягає перевірці (в т. ч. документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходились у місці продажу (господарському об`єкті)).

Станом на 03.09.2024 (дата закінчення перевірки), керівником суб`єкта господарювання або особою, що його заміняє, або іншою уповноваженою особою, а у випадку їх відсутності - особою, яка уповноважена здійснювати розрахункові операції, документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів, тощо) які на момент перевірки знаходились у місці продажу на загальну суму 246 056,00 грн та реалізовані згідно з пунктом 2.2.12 акту перевірки на загальну суму 3599,00 грн - до перевірки не надано.

На підставі зазначеного вище перевіркою встановлено порушення ТзОВ «АВІДЕС.УА» п. 12 ст. З Закону України від 06.07.95 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (Закон № 265) та ст. 85 Податкового кодексу України (ПКУ). Позивачем до ГУ ДПС у Волинській області було подано заперечення до акта (довідки) фактичної перевірки від 03.09.2024 № 003113.

Позивачем до ГУ ДПС у Волинській області було подано заперечення до акта (довідки) фактичної перевірки від 17.09.2024 № 3.

Листом від 02.10.2024 № 4013/12/03-20-07-05 відповідач повідомив, що заперечення прийняті до уваги, однак не спростовують висновків акту фактичної перевірки.

За результатами розгляду матеріалів перевірки ГУ ДПС у Волинській області формовані та надіслані на адресу ТзОВ «АВІДЕС.УА» податкові повідомлення-рішення:

- № від 07.10.2024 про застосування до ТзОВ «АВІДЕС.УА» штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 249 655,00 грн за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку та/або ненадання документів, що підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу, у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації цих товарів.

- № від 07.10.2024 про застосування до ТзОВ «АВІДЕС.УА» штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 2040 грн. за порушення ст. 44 ПК України (ненадання документів).

Також відповідачем було сформовано податкову вимогу від 29.10.2024 № 0-0320 щодо податкового боргу за вищевказаними податковими повідомленнями-рішеннями на загальну суму 251 695,00 грн.

Дані податкові повідомлення-рішення були оскаржені позивачем в адміністративному порядку, однак, за результатами розгляду скарги ДПС України рішенням про результати розгляду скарги від 18.12.2024 № 37827/6/99-00-06-03-02-06 скаргу ТзОВ «АВІДЕС.УА» було залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін.

Не погоджуючись із застосуванням фінансових санкцій на підставі оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся до суду із цим позовом.

Задовольняючи повністю позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем забезпечено зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, які у встановлений контролюючим органом строк було надано перевіряючим під час проведення фактичної перевірки, то суд вважає відсутність у податкового органу законних підстав для застосування до позивача штрафних санкцій за статтею 121 ПК України. Відтак, суд дійшов висновку, що відповідач не довів правомірність та обґрунтованість вказаних вище висновків про порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, пункту 85.2 статті 85 ПК України, викладених в акті фактичної перевірки та прийнятих на їх підставі податкових повідомлень-рішень від 07.10.2024 № про застосування штрафної (фінансової) санкції на суму 249655,00 грн та № про застосування штрафної (фінансової) санкції на суму 2 040,00 грн, а тому з наведених вище підстав, виходячи з наданих суду статтею 245 КАС України повноважень, позов підлягає до задоволення. Крім того, враховуючи протиправність винесення податкових повідомлень-рішень від 07.10.2024 № , № , як наслідок слід скасувати податкову вимогу від 29.10.2024 № 0-0320.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Згідно статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень.

Відповідно до підпункту 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.

На відміну від всіх інших передбачених законом перевірок фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України.

Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підставі та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Суд звертає увагу на правове формулювання норми пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас, запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Водночас, аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючі органи, яка порушується платником.

Верховний Суд у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.03.2023 у справі № 420/9909/23 висновував, що аналіз підпункту 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17 сформувала висновок про те, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Відповідні висновки Великої Палати Верховного Суду відображено у послідовній практиці Верховного Суду, зокрема, у постановах від 23.02.2023 у справі № 160/20112/21, від 23.02.2023 у справі № 600/1402/22-а.

За вказаних обставин і викладеної позиції Верховного Суду на думку суду апеляційної інстанції, наказ ГУ ДПС у Волинській області від 26.08.2024 № 2979-п, щодо проведення фактичної перевірки магазину «SYNTHETIC», розташованого за адресою: Волинська обл., м. Луцьк, пр-т. Грушевського, 2, де здійснює діяльність ТзОВ «АВІДЕС.УА» складений з дотриманням вимог чинного законодавства, а також наявністю достатніх правових підстав для її проведення.

Щодо виявлених під час перевірки порушень п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, суд апеляційної інстанції враховує наступне.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 296.1 статті 296 ПК України фізичні особи - підприємці на загальній системі та фізичні особи - підприємці - платники єдиного податку, які є платниками податку на додану вартість, зобов`язані вести облік доходів і витрат за типовими формами та в порядку, що встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді.

Стаття 20 Закону № 265/95 передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Отже, обов`язок суб`єкта господарювання, передбачений пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95, полягає у веденні в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів, здійсненні продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Водночас вказаною нормою права визначено, що на початок проведення перевірки суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючому органу документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). У разі невиконання суб`єктом господарювання зазначених обов`язків до нього застосовується фінансова санкція на підставі статті 20 Закону № 265/95.

Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у т. ч. платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за № 1411/37033 (далі - Порядок № 496), визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб-підприємців, які відповідно до Закону № 265/95-ВР зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого фізичного особи-підприємця.

У Порядку № 496 терміни вживаються в таких значеннях: документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи; первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.

У первинних документах, що засвідчують знищення, втрату або використання товарів на власні потреби, зазначається вартість товару за ціною придбання, підтвердженою обліком товарів, визначеним цим Порядком, та не зазначаються реквізити постачальника і отримувача товару; товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).

Пунктами 1, 2 розділу ІІ Порядку № 496 визначено, що облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.

Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.

Під час ведення обліку товарних запасів у паперовій формі записи у Формі обліку виконуються розбірливо чорнилом темного кольору або кульковою ручкою (пункт 7 розділу ІІ Порядку № 496).

За змістом пунктів 9 - 11 Порядку № 496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні: 1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку; 2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи; 3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.

Форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.

Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.

Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХIV (далі Закон № 996-ХIV).

Відповідно до статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені. Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Під час перевірки податковим органом було встановлено порушення позивачем ведення порядку обліку товарних запасів та здійснення продажу товарів, які не відображені в обліку.

Зокрема, згідно змісту вкладного аркуша до акта фактичної перевірки (додаткова інформація про факти, встановлені в ході перевірки) станом на 03.09.2024 (дата закінчення перевірки) позивачем не надано документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент продажу знаходились в магазині на суму 246 056,00 грн та реалізовані на суму 3599,00 грн.

При цьому слід зауважити, що такий висновок відповідача ґрунтується лише на неподанні таких документів при проведенні перевірки та не наданні їх на запит контролюючого органу 27.08.2024 та 02.09.2024, які були вручені представнику платника податків під час проведення перевірки, що не заперечується відповідачем та про вказану обставину зафіксовано в акті перевірки.

Так, дійсно норми чинного законодавства передбачено, що суб`єкт господарювання може здійснювати реалізацію товару за умови належного його обліку.

Крім того, нормами статті 44 ПК України визначено порядок подання документів на підтвердження господарських операцій, та наслідки їх неподання.

За приписами пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі, якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Водночас, слід ураховувати, що норми податкового законодавства не обмежують період подання платником податків необхідних первинних документів лише часом проведення податкової перевірки, оскільки положення пункту 44.6 статті 44 ПК України визначають статус показників податкової звітності, які не підтверджені необхідними документами під час перевірки, однак не обмежують право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавалися ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучити до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів. В іншому випадку, обмеження судом предмету дослідження призвело би до неповноти дослідження та порушення справедливого балансу.

Отже враховуючи зазначене, позивач не позбавлений можливості подати будь-які належні та допустимі докази разом із позовною заявою.

При цьому Верховний Суд у постанові від 10.05.2023 у справі № 640/966/20 вказав, що при поданні первинних документів, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку вони повинні бути досліджені в судовому засіданні та їм повинна бути надана правова оцінка.

Як встановлено судом та вбачається з матеріалів справи фактична перевірка ТзОВ «АВІДЕС.УА» була розпочата 27.08.2024 тривалістю 10 робочих днів. При цьому, в період з 23.08.2024 по 01.09.2024 керівник (директор) ТзОВ «АВІДЕС.УА» перебував в щорічній відпустці, що підтверджується наказом № 38 від 20.08.2024, а запит про надання документів наданий був працівниками контролюючого органу продавцю, який не володів інформацією щодо місця знаходження документів про облік товарних запасів.

У зв`язку із цим частина документів, що підтверджують облік товарних запасів магазину разом з іншими документами, на отримання яких наданий запит, знаходились за юридичною адресою Товариства, а не в магазині.

Крім того, як вбачається із запиту від 27.08.2024 про надання документів, інспекторами ГУ ДПС у Волинській області надано термін для надання документів до 12:00 год 28.08.2024, в той час як згідно положень п.п. 85.4 ст. 85 ПК України, відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Працівниками ГУ ДПС у Волинській області, 02.09.2024 було надано повторний запит про надання документів, аналогічний за змістом попередньому.

При цьому, 02.09.2024 інспекторами ГУ ДПС у Волинській області було знято вибірково частину залишків товарних запасів.

Разом з тим, 02.09.2024 у відповідь на запит працівникам контролюючого органу було надано частину запитуваних документів, зокрема: порядок оприбуткування готівки в касі магазину від 31.05.2024; порядок розрахунку ліміту в касі; наказ № 27.1 від 31.05.2024; наказ № 26 від 30.05.2024; заява про реєстрацію програмного РРО; повідомлення форми № 5-ПРРО від 05.07.2024; копія договору оренди нежитлового приміщення (магазину) від 01.05.2024; інвентаризація товарів на магазині № 4 від 27.08.2024 (документ в тому числі підтверджує облік товарних запасів магазину).

Також як встановлено судом, інспектори відповідача відмовились дочекатись представника та отримання документів склали акт про ненадання документів у відповідь на запит та акт фактичної перевірки від 03.09.2024.

При цьому, суд звертає увагу, що згідно наказу на проведення спірної фактичної перевірки від 26.08.2024 № 2979-п, строк її проведення становить 10 діб починаючи з 27.08.2024, тобто по 05.09.2024 включно (а.с. 15).

У зв`язку із відмовою від отримання запитуваних документів, позивачем було надіслано їх 03.09.2024 на адресу ГУ ДПС у Волинській області рекомендованим листом (накладна № 797) та вручено 05.09.2024 згідно інформації із https://track.ukrposhta.ua (а.с. 31-32).

Отримання листом цих документів відповідачем не заперечується, вищенаведені обставини жодним чином не спростовані.

Крім того, в ході розгляду справи судом встановлено, що продавцем магазину на початку проведення перевірки було ознайомлено інспекторів ГУ ДПС у Волинській області з документами про переміщення товарів із основного складу до магазину, а також надано копію документу - інвентаризація товарів на магазині № 4 від 27.08.2024.

Тобто документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів на початок проведення перевірки були наявні у позивача. Крім того, необхідність зберігання документів що підтверджують походження товару саме у місці торгівлі законодавством не передбачена.

Отже, після закінчення перевірки та до прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень та ще до подачі заперечень на акт перевірки контролюючого органу за результатами такої перевірки суб`єкт господарювання надав документи, що стосуються предмету перевірки.

Таким чином весь товар, який знаходився на реалізації у вищевказаній господарській одиниці, облікований у встановленого законом порядку відповідно до вимог пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», що підтверджується накладними на переміщення товару між основним складом та магазином «Synthetiс» № 36 від 19.08.2024 та № 25 від 20.08.2024, а також інвентаризацією товарів на магазині № 4 від 27.08.2024.

Також, як вбачається із долучених до справи ВМД, накладної від 19.08.2024 № 36 на переміщення ТМЦ від основного складу до магазину та інвентаризації товарів на магазині № 4 від 27.08.2024, такі документи підтверджують придбання, облік та походження товарних запасів, які реалізовувались у магазині за місцем проведення фактичної перевірки.

При цьому, суд констатує, що податковими органами взагалі не надано оцінки первинним документам, які були надані під час проведення перевірки, долучені позивачем до заперечення на акт перевірки, а в ході проведення перевірки констатували їх відсутність.

Таким чином, вищевказані обставини спростовують доводи відповідача про відсутність документів щодо обліку товарів на момент перевірки у ТзОВ «АВІДЕС.УА».

Враховуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що ключовим у цих правовідносинах є саме факт ведення належного обліку товарів, а не факт наявності на моменті фактичної перевірки документів, які засвідчують цей факт.

Отже, на момент проведення перевірки та здійснення реалізації товару у позивача були наявні первинні документи на їх придбання, що свідчить про їх належний облік.

У цій справі відповідач не надав доказів, які б беззаперечно спростовували зафіксовані в первинних документах господарські операції щодо придбання позивачем товару, який реалізовувався ним у магазині; фактично його висновки ґрунтуються на припущеннях, а не на фактах, встановлених допустимими доказами; відповідачем не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили про порушення позивачем ведення обліку товарних запасів.

Отже, на думку суду, вказані документи підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходилися у місці продажу.

Також суд звертає увагу, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Порядку № 496 не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР.

У постановах від 07.08.2018 у справі № 825/10/17, від 04.09.2020 у справі № 2а-12445/11/2670 Верховний Суд дійшов висновку, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів (накладні на отримання скрапленого газу, що знаходився в реалізації) за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари (нафтопродукти) належним чином обліковані товариством відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Крім того суд зауважує, що Верховний Суд у постановах від 03.04.2019 у справі № 812/1508/17 та від 05.03.2019 у справі № 806/2402/16, стосовно застосування статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», зробив висновок, за якою відповідальність за правилами цієї статті настає виключно за реалізацію товарів, які необліковані у встановленому порядку.

Таким чином, враховуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що під час перевірки позивачем було надано контролюючому органу документи, які становлять предмет перевірки, однак, як стверджує відповідач, не надані банківські виписки, які містять інформацію про розрахункові операції проведені у безготівковій формі, в т. ч. із застосуванням ЕПЗ.

Однак, як встановлено судом, позивачем надавались, через засоби поштового зв`язку, затребувані документи, зокрема банківські виписки, проте останні не взяті до уваги відповідачем з повідомленням про закінчення проведення перевірки 03.09.2024 (а.с. 29-31, 46).

Отже, не взяття до уваги контролюючим органом первинних документів, наданих платником в ході проведення перевірки, з підстав закінчення раніше визначеного наказом від 26.08.2024 № 2979-п строку проведення перевірки не свідчить про їх не надання.

Як зазначено в податковому повідомленні-рішенні № від 07.10.2024, відповідальність за ненадання платником податків документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, передбачена статтею 121 ПК України.

Так, відповідно до пункту 121.1 статті 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 2 040,00 гривень.

Враховуючи, що позивачем забезпечено зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, які у встановлений контролюючим органом строк було надано перевіряючим під час проведення фактичної перевірки, то суд вважає відсутність у податкового органу законних підстав для застосування до позивача штрафних санкцій за статтею 121 ПК України.

Отже, враховуючи зазначені вище встановлені обставини справи, норми законодавства, які регулюють спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог, оскільки відповідачем не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили про порушення позивачем ведення обліку товарних запасів, а тому податкові повідомлення-рішення від 07.10.2024 № , № є протиправним та підлягають скасуванню, як наслідок слід скасувати податкову вимогу від 29.10.2024 № 0-0320.

Таким чином, апеляційна скарга не спростовує правильність доводів, яким мотивовано судове рішення, зводиться по суті до переоцінки проаналізованих судом доказів та не дає підстав вважати висновки суду першої інстанції помилковими.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального права, тому відповідно до ст. 316 КАС України, апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, рішення суду без змін.

Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати розподілу не підлягають.

Керуючись ст. ст. 311, 316, 321, 322, 325, 328, КАС України, суд

постановив:

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2025 року у справі № 140/96/25 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя О. М. Гінда
судді О. Б. Заверуха
З. М. Матковська