Справа № 380/16037/21
Суддя: Бившева Л.І.
Дата ухвалення: 2026-01-28 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 січня 2026 року

м. Київ

справа №380/16037/21

касаційне провадження № К/990/10802/23

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Ханової Р.Ф., Хохуляка В.В.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Приватного підприємства «Тайфун-Плюс» на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25.01.2023 (головуючий суддя - Коваль Р.Й., судді - Гуляк В.В., Ільчишин Н.В.) у справі за позовом Приватного підприємства «Тайфун-Плюс» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

УСТАНОВИВ:

Приватне підприємство «Тайфун-Плюс» (далі - Підприємство, позивач, платник) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.09.2021 № 20102/13-01-07-05.

Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення суперечить: положенням підпункту 2 пункту 180.1 статті 180, пункту 180.2 статті 180, підпункту «б» пункту 185.1 статті 185, пунктам 200.1, 200.2, 200.4 статті 200, пунктам 208.2, 208.3 статті 208 Податкового кодексу України; правовим висновкам Верховного Суду, викладеним у постановах від 10.06.2019 у справі № 808/1539/16, від 12.08.2021 у справі № 806/1706/16, від 27.05.2021 у справі № 820/3274/18; висновкам відповідача, що стосуються бюджетного відшкодування податку на додану вартість по аналогічних господарських операціях, викладеним у довідках контролюючого органу за результатами проведення податкових перевірок за попередні періоди.

Львівський окружний адміністративний суд рішенням від 18.05.2022 позов задовольнив повністю: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 03.09.2021 № 20102/13-01-07-05.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що змісту та умов зовнішньоекономічних контрактів, укладених із контрагентами - нерезидентами встановлено причинно-наслідковий зв`язок необхідності надання послуг та виконання робіт на митній території України та фактичне надання таких послуг і виконання робіт в межах митної території України, а саме за місцезнаходженням нерухомого майна та виробничих ліній Підприємства та за зареєстрованим місцем отримувача таких послуг і робіт - Підприємством. В результаті проведення господарських операцій, у позивача виникли податкові зобов`язання, передбачені Податковим кодексом України, а також правомірно сформовано податковий кредит, виписані податкові накладні під кодом 00 та в результаті законно заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість у загальній сумі 1010941,00 грн.

Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 25.01.2023 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове, яким у задоволенні позову відмовив.

Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване тим, що за операціями з отримання послуг, що постачаються нерезидентами, у платника податків взагалі немає обов`язку сплачувати податок на додану вартість і не може виникати від`ємного значення з податку на додану вартість, на відшкодування частини якого міг би претендувати отримувач цих послуг. Відтак, Податковий кодекс України виключає можливість декларування до бюджетного відшкодуванням сум податку на додану вартість за операціями з отримання послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, Підприємство подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Підставою касаційного оскарження судового рішення у цій справі скаржник зазначає пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норми пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку, з посиланням у касаційній скарзі на порушення судами попередніх інстанції норм матеріального та процесуального права.

В касаційній скарзі зазначено, що судом апеляційної інстанції не були враховані висновки щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постанові Верховного Суду від 06.10.2022 у справі 160/8965/19, від 19.04.2022 у справі №640/11749/20, 09.02.2023 у справі №520/1530/2020.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 13.04.2023 відкрив провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

Управління у відзиві на касаційну скаргу просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.01.2026 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 28.01.2026.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.

У справі, що розглядається, суди установили, що Управління провело документальну планову виїзну перевірку Підприємства з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства за період з 01.07.2017 по 31.03.2021, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.10.2016 по 31.03.2021, результати якої оформлені актом від 05.08.2021 № 15941/13-01-07-05/36741547, за висновками якого Підприємством були порушені, зокрема, вимоги: пункту 200.1, підпункту «б» пункту 200.4 статті 200, пункту 208.2 статті 208 Податкового кодексу України - встановлено завищення суми податку, що підлягала бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 податкової декларації «Сума від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200.1.3 статті 200 1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 рядок 19.1), яка: підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 20.2.1 + рядок 20.2.2) (рядок 3 Д3): на рахунок платника у банку») за період з 01.07.2017 по 31.03.2021 всього у сумі 1010941,00 грн, у тому числі: за травень 2018 року в сумі 17383,00 грн, за листопад 2018 року в сумі 51031,00 грн, за грудень 2018 року в сумі 18327,00 грн, за січень 2019 року в сумі 583175,00 грн, за лютий 2019 року в сумі 52235,00 грн, за серпень 2019 року в сумі 1873,00 грн, за вересень 2019 року в сумі 8711,00 грн, за жовтень 2019 року в сумі 4010,00 грн, за листопад 2019 року в сумі 2215,00 грн, за лютий 2020 року в сумі 78827,00 грн, за березень 2020 року в сумі 15476,00 грн, за квітень 2020 року в сумі 53076,00 грн, за травень 2020 року в сумі 3808,00 грн, за липень 2020 року в сумі 18617,00 грн, за вересень 2020 року в сумі 144,00 грн, за листопад 2020 року в сумі 27057,00 грн, за грудень 2020 року в сумі 48624,00 грн, за січень 2021 року в сумі 26352,00 грн.

Зокрема, у акті перевірки було вказано, що Підприємство безпідставно задекларувало до бюджетного відшкодування суми податку на додану вартість, нараховані за операціями із отримання послуг від нерезидентів (перелік яких наведено у таблиці 1 на 33-37 аркушах акту перевірки), не зареєстрованих як платники податку на додану вартість, місце постачання яких розташоване на митній території України.

На вказаний акт перевірки Підприємством були подані заперечення, за результатом розгляду яких листом від 06.09.2021 за № 25542/6/13-01-07-05-16 Управління відмовило у їх задоволенні.

На підставі висновків акта перевірки Управління прийняло податкове повідомлення-рішення № 20102/13-01-07-05 від 03.09.2021, яким на підставі підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, пункту 58.1 статті 58 та пункту 200.14 статті 200 ПК України зменшило Підприємству суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану за період з травня 2018 року по січень 2021 року на загальну суму 1010941,00 грн. та застосувало до штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 101094,10 грн.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, Верховний Суд виходить із наступного.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, відповідно до укладених контрактів (договорів) з контрагентами-нерезидентами Підприємства на послуги, отримані від нерезидента, місце постачання яких визначено на митній території України, були складені акти виконаних робіт та податкові накладні, по яких суми нарахованого податку на додану вартість були включені в розрахунок суми бюджетного відшкодування (додаток 3 до податкової декларації з податку на додану вартість) в рядок 7 під кодом 00 за звітні періоди декларування податку на додану вартість.

Такий розрахунок було здійснено за результатами проведення господарських операцій, в тому числі з такими нерезидентами відповідно до контрактів:

- Vecoplan (Німеччина), контракт № 806032019 від 06.03.2020, за яким Продавець зобов`язується продати/надати, Покупцю, а Покупець зобов`язується оплатити та прийняти у майбутньому Товар/Послуги, на умовах передбачених даним Контрактом і замовленнями, отриманими від Покупця;

- LAW DEBENTUE CORPORATE (Сполучене Королівство), договір від 20.11.2017 № 2, за яким Виконавець зобов`язується надати визначені цим Договором юридичні послуги, а Замовник прийняти їх та оплатити відповідно до умов, передбачених Договором;

- HEPHEISTOS GMBH (Австрія), контракт № 1 від 15.05.2018, за яким Клієнт призначає Виконавця технологічним консультантом для проведення оцінки та підготовки звіту енергетичного балансу підприємства;

- Fill Geselschaft M.B.H. (Австрія), контракт № 07/10/19-1 від 07.10.2019, за яким Виконавець зобов`язується виконувати роботи, а Замовник приймати і оплачувати виконання робіт по технічному обслуговуванню Завдання замовника;

- UAB NEPCon LT (Литва), договір № 01/19 від 11.01.2019, за яким Замовник уповноважує Виконавця провести оцінку по ланцюгу постачання Підприємства на основі пропозиції з аудиту та інформації отриманої при відвідуванні офісів і виробничих ділянок та іншої наданої Замовником інформації;

- Kalin Hobeltechmk AG (Швейцарія), контракт № 6-24052018 від 25.05.2018, за яким Продавець зобов`язується здійснити поставку, встановлення і за пуск рейсмуса для сирої дошки, а Покупець зобов`язується прийняти вказане обладнання і роботи та провести оплату на умовах даного Контракту;

- Agata Bzdyn Kancelaria Radcy Prawnego (Польща), контракт від 11.09.2019, за яким Клієнт оплачує юридичні послуги, пов`язанні з формуванням правової позиції, щодо регламентації та супроводження декларативної процедури банкрутства згідно законодавства Республіки Польща (т.2, а.с.157-163);

- Primultmi SRL (Італія), контракт №18/04/19-1 від 18.04.2019, за яким Продавець зобов`язується продати Покупцю, а Покупець зобов`язується оплатити і прийняти запасні запчастини;

- DI Ewald Fuchs Consulting (Австрія), контракт № 9 від 20.04.2020, за умовами якого Фрілансер зобов`язується надати послуги Принципалу визначені у Контракті, а Принципал зобов`язується оплатити вартість наданих послуг;

- Nawinia GmbH (Німеччина), договір № 150620220 від 15.07.2020, за яким Експедитор приймає на себе зобов`язання виконати та/або організувати виконання визначених, згідно даного Договору та заявок до нього, послуг транспортного експедирування;

- DIN Certco Gesellshaft fьr Konformitдts-Bewertung MBH (Німеччина), контракт від 09.12.2020 № DE01-12/2020, за яким Виконавець зобов`язується виконати, за завданням Замовника, роботу по сертифікації та дозволити використання у майбутньому міток асоціації і ліцензію на дерев`яні гранули;

- Biocontrol Sp.z.o.o. (Польща), контракт № 515-02 (т. 2, а. с. 182 - 194); Dalso SRL (Італія); LANGZAUNER GmbH (Австрія).

У бухгалтерському обліку взаємовідносини між цими контрагентами-нерезидентами та Підприємством відображено такими проведеннями: Дт 1521,1522. 91, 92, 952, 39 - Кт 632 Дт 632 Кт 3712 Дт 6442 Кт 6412 Дт6412 Кт 6442.

За позицією контролюючого органу, з якою погодився суд апеляційної інстанції, витрати, понесені Підприємством у зв`язку із ним коштів нерезидентам за надані послуги з місцем постачання останніх на території України, не можуть бути враховані Підприємством у складі від`ємного значення за оспорювані періоди та, як наслідок, заявлені до бюджетного відшкодування, оскільки не є сплаченими отримувачем послуг всупереч положенням абзацу «б» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

За приписами пункту 180.2 статті 180 ПК України особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг.

Особи, зазначені у пунктах 180.2 і 180.2-1 цієї статті, мають права, виконують обов`язки та несуть відповідальність, передбачену законом, як платники податку (пункт 180.3 статті 180 ПК України).

Відповідно до пункту 208.2 статті 208 ПК України отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку або за ставкою 7 відсотків для послуг, визначених абзацами четвертим - шостим підпункту "в" пункту 193.1 статті 193 цього Кодексу, на базу оподаткування, визначену згідно з пунктом 190.2 статті 190 цього Кодексу. При цьому отримувач послуг - платник податку у порядку, визначеному статтею 201 цього Кодексу, складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку, яка є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту у встановленому порядку. Така податкова накладна підлягає обов`язковій реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Якщо отримувача послуг зареєстровано як платника податку, сума нарахованого податку включається до складу податкових зобов`язань декларації за відповідний звітний період (пункт 208.3 статті 208 ПК України).

Відповідно до пункту 201.12 статті 201 ПК України у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку. Для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається податкова накладна, складена платником за такими операціями та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові зобов`язання за якою включені до податкової декларації відповідного звітного періоду.

Відповідно до абзацу 4 пункту 198.1 статті 198 ПК України для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з пунктом 187.8 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення. У випадках, передбачених статтею 191 цього Кодексу, дата виникнення податкових зобов`язань визначається з урахуванням положень статті 191 цього Кодексу. Датою виникнення податкових зобов`язань за операціями з постачання послуг нерезидентами, місцем надання яких є митна територія України, є дата списання коштів з банківського рахунка платника податку в оплату послуг або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, залежно від того, яка з подій відбулася раніше

Разом з тим, слід враховувати певні особливості щодо наявності права у платника податків у такому випадку для отримання бюджетного відшкодування за сумами податку на додану вартість, включеними до податкового кредиту за такими господарськими операціями.

Так, пунктом 200.4 статті 200 ПК України визначено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Таким чином, однією з обов`язкових умов, з якими пов`язується право платника податків на отримання бюджетного відшкодування, є факт сплати таких сум до Державного бюджету або постачальникам.

Не є спірним між сторонами, що за господарськими операціями з надання послуг нерезидентами Підприємству з місцем постачання останніх на митну територію України фактичної сплати податку на додану вартість не відбулось.

За таких обставин, суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що задекларовані позивачем до бюджетного відшкодування у період з травня 2018 року по січень 2021 року суми податку на додану вартість по господарських операціях із постачання нерезидентами послуг не можна вважати таким, що здійснено на митну територію України, а тому висновки контролюючого органу про завищення Підприємством суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість є правильними.

Аналогічний правовий висновок був викладений Верховним Судом у постанові від 09.12.2019 у справі № 805/1740/16-а.

Ураховуючи зазначене, Верховний Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог.

Доводи касаційної скарги викладеного не спростовують.

Посилання скаржника на те, що правомірність заявлення Підприємством до бюджетного відшкодування за аналогічними операціями була раніше підтверджена довідками контролюючого органу за результатами проведення податкових перевірок за попередні періоди відхиляються Верховним Судом як безпідставні, оскільки Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 №71-VIII, який набрав чинності з 01.01.2015, пункт 200.4 статті 200 ПК України був викладений в новій редакції, у зв`язку з чим, з 01.01.2015 задекларовані позивачем суми податку на додану вартість на підставі схожих обставин не підлягають бюджетному відшкодуванню.

Таким чином, Верховний Суд дійшов висновку, що ухвалене у справі судове рішення суду апеляційної інстанції відповідає вимогам частин першої - четвертої статті 242 КАС щодо законності і обґрунтованості судового рішення, його відповідності принципу верховенства права та завданню адміністративного судочинства.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судом апеляційної інстанції виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішення суду апеляційної інстанції не встановлено.

Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Приватного підприємства «Тайфун-Плюс» залишити без задоволення, а постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25.01.2023 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева Р.Ф. Ханова В.В. Хохуляк