Справа № 560/6470/25
Суддя: Дашутін І.В.
Дата ухвалення: 2026-01-29 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 січня 2026 року

м. Київ

справа № 560/6470/25

адміністративне провадження № К/990/50792/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Дашутіна І. В.,

суддів Шишова О. О., Яковенка М. М.,

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 04.11.2025, ухвалену колегією суддів у складі Капустинського М. М., Сапальової Т. В., Шидловського В. Б., у справі № 560/6470/25 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ОПИСОВА ЧАСТИНА

Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:

До Хмельницького окружного адміністративного суду звернувся ОСОБА_1 з позовною заявою до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якій просив визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення:

- від 20.02.2025 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за податком на доходи фізичних осіб на 2193189,60 грн;

- від 20.02.2025 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за військовим збором на 182765,80 грн;

- від 20.11.2024 № , яким застосовано штрафні санкції в сумі 340,00 грн за неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2020 рік.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що, на переконання позивача, висновки контролюючого органу про отримання ним доходу у вигляді списаної (анульованої) заборгованості за кредитом є безпідставними та такими, що ґрунтуються на припущеннях, оскільки відповідні обставини не були належним чином підтверджені під час проведення перевірки.

Зокрема, позивач зазначає, що контролюючим органом не надано жодних належних і допустимих доказів, які б свідчили про отримання ним кредитних коштів або про направлення банком повідомлення про анулювання (прощення) боргу.

Позивач акцентує увагу на тому, що особисто не укладав жодних кредитних договорів із банком та не отримував кредитних коштів. При цьому посилається на судове рішення у господарській справі про банкрутство, яким установлено, що кредит було отримано Приватним підприємством «Ваш Дім», а не безпосередньо позивачем як фізичною особою. На думку позивача, зазначені обставини контролюючим органом залишено поза увагою.

Також позивач зазначає, що відповідно до положень Податкового кодексу України (далі - ПК України) обов`язок фізичної особи щодо нарахування та сплати податку на доходи фізичних осіб у разі отримання доходу у вигляді анульованої (прощеної) заборгованості виникає лише за умови належного повідомлення боржника кредитором про прощення боргу. В іншому випадку обов`язки податкового агента покладаються на кредитора. Позивач стверджує, що не отримував у встановленому порядку повідомлення банку про списання боргу, а відтак у нього не виникало обов`язку щодо самостійного нарахування та сплати відповідного податку.

Крім того, позивач посилається на пропуск контролюючим органом строку давності для визначення грошових зобов`язань. Зазначає, що списання заборгованості, яке контролюючий орган вважає підставою для нарахування податкових зобов`язань, відбулося у 2020 році, тоді як перевірку проведено у 2024 році.

На обґрунтування цієї позиції позивач посилається на пункт 102.1 статті 102 ПК України, відповідно до якого контролюючий орган має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків не пізніше закінчення 1095 днів, що настають за останнім днем граничного строку подання податкової декларації. На думку позивача, у спірних правовідносинах зазначений строк сплинув, а тому контролюючий орган не мав правових підстав для проведення перевірки та визначення податкових зобов`язань за відповідний період.

Хмельницький окружний адміністративний суд рішенням від 03.09.2025 відмовив у задоволенні позову.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив із того, що доводи позивача щодо застосування абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є безпідставними.

Суд зазначив, що відповідно до вказаної норми до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу включається дохід у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням до закінчення строку позовної давності.

Натомість спірні правовідносини, на переконання суду, стосуються списання заборгованості за фінансовим кредитом, за якою сплив строк позовної давності.

У зв`язку з цим суд дійшов висновку, що до спірних правовідносин підлягають застосуванню положення підпункту 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України, які регулюють питання оподаткування доходів у вигляді списаної заборгованості після спливу строку позовної давності. При цьому суд зауважив, що зазначена норма не містить вимоги щодо обов`язкового повідомлення кредитором боржника про списання такого боргу.

Крім того, суд установив, що позивач був повідомлений про необхідність декларування відповідного доходу податковим органом, зокрема відповідними листами-запрошеннями до декларування, однак позивач залишив їх поза увагою.

Щодо доводів позивача про пропуск контролюючим органом строку давності, передбаченого пунктом 102.1 статті 102 ПК України, суд зазначив, що відповідно до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця, в якому завершується карантин, строки давності, визначені статтею 102 цього Кодексу, були зупинені.

Суд указав, що карантин, установлений з метою запобігання поширенню COVID-19, був відмінений постановою Кабінету Міністрів України від 27.06.2023 № 651 з 24 години 00 хвилин 30.06.2023. Відтак строки давності продовжуються на період дії карантину, а у разі якщо сплив 1095 днів припадає на цей період, до нього додається час зупинення.

Окрім того, суд звернув увагу на положення підпункту 102.2.1 пункту 102.2 статті 102 ПК України, відповідно до якого грошове зобов`язання може бути нараховане без дотримання строку давності, якщо податкову декларацію за відповідний період не було подано.

Стосовно доводів позивача про те, що кредит було отримано Приватним підприємством «Ваш Дім», а не ним особисто, суд зазначив, що ухвала Господарського суду Хмельницької області від 21 лютого 2012 року у справі № 11/5025/227/12 стосується розгляду заяви ПАТ «Альфа-Банк» про визнання банкрутом Приватного підприємства «Ваш Дім». На переконання суду, з матеріалів цієї справи неможливо встановити правовий зв`язок між зазначеними обставинами та спірними податковими правовідносинами, а тому посилання на вказане судове рішення є необґрунтованим.

Сьомий апеляційний адміністративний суд постановою від 04.11.2025 вказане вище рішення суду першої інстанції скасував та ухвалив нову постанову, якою позовні вимоги задовольнив у повному обсязі.

Задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції виходив із неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права, зокрема підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України.

Суд апеляційної інстанції зазначив, що відповідно до вказаної норми сума кредиту, списана (анульована) банком, збільшує дохід платника податку та включається до його оподатковуваного доходу як додаткове благо. Водночас сума процентів, нарахованих банком за користування кредитом, комісій та/або штрафних санкцій (пені) не є доходом, який призводить до приросту фінансового чи майнового стану платника податку.

На переконання суду апеляційної інстанції, у разі прощення (анулювання) процентів, комісій та/або штрафних санкцій (пені), нарахованих за користування кредитом або за прострочення виконання грошового зобов`язання, відсутні підстави вважати такі суми додатковим благом платника податку.

З огляду на це суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що законодавець під додатковим благом розуміє виключно основну суму боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, та не включає до такої суми проценти, комісії й штрафні санкції (пеню), прощені кредитором.

Відтак, на думку суду апеляційної інстанції, оподатковуваним доходом позивача могла бути лише основна сума заборгованості за кредитом, фактично отримана ним, без урахування прощених процентів, комісій та штрафних санкцій, а база оподаткування повинна визначатися виключно з цієї суми.

Крім того, суд апеляційної інстанції зазначив, що наявні у справі докази свідчать про те, що контролюючим органом не було вжито належних заходів для перевірки інформації, яка міститься в базі даних Державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДПС, зокрема щодо здійснених банком операцій з анулювання (прощення) заборгованості, стану розрахунків за договором іпотечного кредиту, а також інших обставин, які впливають на правильність визначення податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

Суди попередніх інстанцій під час розгляду справи встановили:

Головне управління ДПС у Хмельницькій області провело документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_1 з питань повноти нарахування податків і зборів від отриманого доходу у вигляді списання заборгованості, за якою минув строк позовної давності, за 2020 рік.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 08.10.2024 № 21842/22-01-24-06/, в якому встановлено такі порушення:

- підпунктів 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16, підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, пункту 176.1 статті 176, пункту 179.1 статті 179 ПК України, в результаті чого не подано податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2020 рік;

- підпункту 164.2.7 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1. статті 167, пунктів 179.1, 179.2, 179.7 статті 179 ПК України, в результаті чого занижено та не сплачено податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за 2020 рік у сумі 2 193 189,60 грн;

- підпункту 164.2.7 пункту 164.2 статті 164, підпунктів 1.2, 1.4, 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, в результаті чого занижено та не сплачено суму грошового зобов`язання з військового збору за 2020 рік у сумі 182 765,80 грн.

На підставі висновків вказаного акта перевірки Головне управління ДПС у Хмельницькій області прийняло такі податкові повідомлення-рішення:

- від 14.11.2024 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за податком на доходи фізичних осіб на 2 741 487,00 грн (основний платіж 2 193 189,60 грн, штрафні санкції 548 297,40 грн);

- від 15.11.2024 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за військовим збором на 228 457,25 грн (основний платіж - 182 765,80 грн, штрафні санкції - 45 691,45 грн);

- від 20.11.2024 № , яким застосовано штрафні санкції в сумі 340,00 грн.

Рішенням Державної податкової служби України від 07.02.2025 № 3734/6/99-00-06-01-02-06 за результатами розгляду скарги ОСОБА_1 від 02.12.2024 скасовано податкові повідомлення-рішення від 20.11.2024 № , від 14.11.2024 № в частині застосування штрафної санкції у розмірі 548 297,40 грн, від 15.11.2024 № в частині штрафної санкції у розмірі 45 691,45 грн, а в інших частинах зазначені податкові повідомлення-рішення - залишено без змін.

З урахуванням зазначеного рішення, Головне управління ДПС у Хмельницькій області прийняло нові податкові повідомлення-рішення:

- від 20.02.2025 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання на 2 193 189,60 грн за податком на доходи фізичних осіб (основний платіж 2 193 189,60 грн);

- від 20.02.2025 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання на 182 765,80 за військовим збором на 228 457,25 грн (основний платіж - 182 765,80 грн).

Не погодившись з такими рішеннями відповідача, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:

Головне управління ДПС у Хмельницькій області, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, звернулося до суду з касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову апеляційного суду та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Підставою касаційного оскарження визначає пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач зазначає, що суд апеляційної інстанції неправильно застосував положення підпункту 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України. При цьому відсутній висновок Верховного Суду щодо правильного застосування вказаної норми матеріального права.

Скаржник зазначає, що суд апеляційної інстанції застосував до спірних правовідносин абзац «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, але ця норма не підлягала застосуванню до спірних правовідносин, оскільки регулює інші правові ситуації.

На думку скаржника, зазначена норма стосується доходу у вигляді додаткового блага - основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором до закінчення строку позовної давності, за наявності визначених законом умов, зокрема обов`язку кредитора повідомити боржника про прощення боргу.

Натомість у спірних правовідносинах, як зазначає відповідач, йдеться про списання заборгованості за фінансовим кредитом, за якою минув строк позовної давності, а тому до них підлягають застосуванню положення підпункту 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України.

Скаржник наголошує, що відповідно до підпункту 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України об`єктом оподаткування є сума заборгованості платника податку за укладеним ним цивільно-правовим договором, за якою минув строк позовної давності та яка перевищує визначений законом розмір. При цьому зазначена норма не передбачає обов`язку кредитора повідомляти боржника про списання такої заборгованості, а покладає на платника податку обов`язок самостійно задекларувати та сплатити податок із такого доходу.

У касаційній скарзі вказано, що акт перевірки та спірні податкові повідомлення-рішення ґрунтуються саме на положеннях підпункту 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України, а не на абзаці «д» підпункту 164.2.17 цієї статті. Отже, на переконання відповідача, суд апеляційної інстанції фактично підмінив правову кваліфікацію спірних правовідносин.

Крім того, скаржник стверджує, що суд апеляційної інстанції помилково застосував правові висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 26.03.2020 у справі № 817/1670/16, від 18.04.2019 у справі № 815/6886/15 та від 15.03.2019 у справі № 818/1102/16, оскільки ці висновки стосуються застосування абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, тобто правовідносин щодо прощення боргу до закінчення строку позовної давності, тоді як у цій справі йдеться про списання заборгованості після спливу такого строку.

Скаржник також зазначає, що поняття «анульований (прощений) борг» не є тотожним поняттю «списання заборгованості, за якою минув строк позовної давності», а тому застосування до спірних правовідносин положень абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є помилковим.

Окремо відповідач наголошує, що підпункт 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України охоплює всю суму заборгованості, за якою минув строк позовної давності, включно з основною сумою боргу, процентами, комісіями та штрафними санкціями, а тому база оподаткування визначається із загальної суми списаної заборгованості.

Позивач подав відзив на касаційну скаргу, в якому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувану постанову суду апеляційної інстанції - без змін.

МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА

Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції, та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:

Підпункт 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлює для платників податків обов`язок сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Одним із таких податків є податок на доходи фізичних осіб, який належить до загальнодержавних (підпункт 9.1.2 пункту 9.1 статті 9 ПК України).

Підстави і порядок сплати податку на доходи фізичних осіб унормовані розділом IV «Податок на доходи фізичних осіб» ПК України.

Відповідно до підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162 ПК України платниками податку, зокрема, є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Згідно з пунктом 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Відповідно до підпунктів 1.1-1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються в порядку, встановленому розділом IV цього Кодексу, з урахуванням особливостей, визначених підрозділом 1 цього розділу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

Стаття 164 ПК України визначає базу оподаткування податком на доходи фізичних осіб.

Так, відповідно до абзаців першого-другого пункту 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Пункт 164.2 статті 164 ПК України деталізує види доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків.

В свою чергу, стаття 165 ПК України визначає види доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу.

Таким чином, з аналізу наведених вище норм податкового законодавства слідує, що у фізичної особи - платника податків виникає обов`язок сплатити податок на доходи фізичних осіб за наслідками отримання будь-якого виду доходу, що визначений пунктом 164.2 статті 164 ПК України. У разі отримання доходів, що не включені до бази оподаткування та окремий перелік яких наведено у статті 165 ПК України, підстави для сплати податку на доходи фізичних осіб відсутні.

Серед іншого, до доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, належить сума заборгованості платника податку за укладеним ним цивільно-правовим договором, за якою минув строк позовної давності та яка перевищує суму, що становить 50 відсотків місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, крім сум податкової заборгованості, за якими минув строк позовної давності згідно з розділом II цього Кодексу, що встановлює порядок стягнення заборгованості з податків, зборів і погашення податкового боргу (підпункт 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України).

Як убачається з матеріалів справи, підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення контролюючий орган визначив саме підпункт 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України, тобто отримання позивачем доходу у вигляді суми заборгованості за цивільно-правовим договором, за якою минув строк позовної давності.

Судами встановлено, що відповідно до відомостей Державного реєстру фізичних осіб - платників податків за четвертий квартал 2020 року Акціонерне товариство «Сенс Банк» відобразило нарахований та виплачений позивачу дохід з ознакою «107 - Заборгованість» у розмірі 12 184 386,64 грн.

Згідно з пунктом 4 розділу IV Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, у графі 6 «Ознака доходу» зазначається відповідна ознака згідно з Довідником ознак доходів фізичних осіб.

Відповідно до цього Довідника ознака доходу « 107» відповідає сумі заборгованості за укладеним цивільно-правовим договором, за якою минув строк позовної давності (підпункт 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України).

Таким чином, саме дохід у вигляді заборгованості, за якою минув строк позовної давності, був покладений податковим органом в основу висновків про наявність у позивача обов`язку задекларувати відповідний дохід та сплатити податок на доходи фізичних осіб і військовий збір.

Суд першої інстанції, дослідивши надані докази, дійшов висновку, що факт отримання позивачем доходу, передбаченого підпунктом 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України, підтверджується матеріалами справи, а позивач не надав належних та допустимих доказів на спростування таких обставин.

Водночас суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції, фактично оцінив правовідносини, що склалися, у контексті підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, який встановлює інший вид доходу як базу оподаткування податком на доходи фізичних осіб, а саме дохід у вигляді додаткового блага - основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням до закінчення строку позовної давності.

Однак правова природа доходу, визначеного підпунктом 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України, є відмінною від доходу, передбаченого підпунктом «д» підпункту 164.2.17 цього ж пункту.

Так, підпункт "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України встановлює, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

З аналізу наведеної норми слідує, що для включення на підставі підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України отриманого платником податків додаткового блага до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу необхідним є дотримання сукупності наступних умов:

- кредитор анулював саме основну суму боргу (кредиту);

- рішення кредитора про анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту) є самостійним та не пов`язане із процедурою банкрутства;

- рішення про анулювання (прощення) боргу (кредиту) прийняте до закінчення строку позовної давності;

- сума анульованого (прощеного) боргу (кредиту) перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року;

- кредитор повідомив платника податку - боржника про прощення (анулювання) боргу та включення суми прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду шляхом (1) направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення, (2) укладення відповідного договору, (3) надання повідомлення боржнику під підпис особисто.

Отже, однією із обов`язкових умов для застосування положень підпункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є анулювання (прощення) кредитором основної суми боргу (кредиту) платнику податків до закінчення строку позовної давності. В свою чергу, сплив означеного строку перетворює суму заборгованості платника податків перед кредитором на безнадійну (підпункт "а" підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України), з огляду на що законодавець відносить таку суму заборгованості до оподатковуваного доходу платника податків вже на підставі іншої норми - підпункту 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України.

Аналогічний висновок викладений у постанові Верховного Суду 08.04.2025 у справі № 280/9920/21.

Таким чином, підпункт 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України пов`язує виникнення об`єкта оподаткування з фактом спливу строку позовної давності за заборгованістю, незалежно від волевиявлення кредитора, тоді як підпункт 164.2.17 ПК України передбачає оподаткування доходу у разі прощення (анулювання) боргу кредитором за його самостійним рішенням до закінчення строку позовної давності.

Окрім відмінності у правовій природі відповідних доходів, порядок застосування підпункту 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України та підпункту «д» підпункту 164.2.17 цього ж пункту також є різним.

Колегія суддів акцентує увагу, що у разі застосування підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України виникнення доходу пов`язується з активним волевиявленням кредитора щодо прощення (анулювання) боргу до закінчення строку позовної давності. Таке рішення може бути оформлене як одностороннім правочином кредитора, так і шляхом укладення відповідної угоди про припинення зобов`язання.

Крім того, зазначена норма встановлює спеціальний порядок інформування боржника: кредитор зобов`язаний повідомити його про прощення (анулювання) боргу у спосіб, прямо визначений законом (шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення, укладення відповідного договору або надання повідомлення під підпис). Саме з моментом належного повідомлення пов`язується виникнення у боржника обов`язку самостійно задекларувати відповідний дохід та сплатити податок.

У разі ж невиконання кредитором обов`язку щодо такого повідомлення, обов`язки податкового агента покладаються на самого кредитора.

Натомість підпункт 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України не передбачає ані прийняття кредитором спеціального рішення, ані обов`язку повідомлення боржника, оскільки об`єкт оподаткування виникає внаслідок юридичного факту спливу строку позовної давності за заборгованістю.

Отже, застосування судом апеляційної інстанції норм підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до правовідносин, які були предметом перевірки контролюючого органу та врегульовані підпунктом 164.2.7 цього пункту, свідчить про неправильне застосування норми матеріального права.

За відсутності встановлених обставин прощення (анулювання) боргу до закінчення строку позовної давності та з огляду на те, що податковим органом інкриміновано саме отримання доходу у зв`язку зі спливом строку позовної давності, висновки апеляційного суду не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права.

Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що оцінка правомірності спірного податкового повідомлення-рішення має здійснюватися насамперед з урахуванням приписів підпункту 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України, а також з встановленням фактичних обставин щодо спливу строку позовної давності за відповідною заборгованістю.

Стаття 253 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) передбачає, що перебіг строку починається з наступного дня після відповідної календарної дати або настання події, з якою пов`язано його початок.

Відповідно до статті 257 ЦК України загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.

Початок перебігу позовної давності визначається статтею 261 ЦК України. За загальним правилом перебіг загальної позовної давності починається з дня, коли особа довідалася або могла довідатися про порушення свого права або про особу, яка його порушила (частина перша статті 261 ЦК України). За зобов`язаннями з визначеним строком виконання перебіг позовної давності починається зі спливом строку виконання (частина п`ята статті 261 ЦК України).

Стаття 264 ЦК України визначає, що перебіг позовної давності переривається вчиненням особою дії, що свідчить про визнання нею свого боргу або іншого обов`язку. Позовна давність переривається у разі пред`явлення особою позову до одного із кількох боржників, а також якщо предметом позову є лише частина вимоги, право на яку має позивач. Після переривання перебіг позовної давності починається заново. Час, що минув до переривання перебігу позовної давності, до нового строку не зараховується.

Частиною першою статті 526 ЦК України передбачено, що зобов`язання має виконуватися належним чином відповідно до умов договору та вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, а за відсутності таких умов та вимог - відповідно до звичаїв ділового обороту або інших вимог, що звичайно ставляться.

Згідно зі статтею 530 ЦК України, якщо у зобов`язанні встановлений строк (термін) його виконання, то воно підлягає виконанню у цей строк (термін). Зобов`язання, строк (термін) виконання якого визначений вказівкою на подію, яка неминуче має настати, підлягає виконанню з настанням цієї події. Якщо строк (термін) виконання боржником обов`язку не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги, кредитор має право вимагати його виконання у будь-який час. Боржник повинен виконати такий обов`язок у семиденний строк від дня пред`явлення вимоги, якщо обов`язок негайного виконання не випливає із договору або актів цивільного законодавства.

Отже, за відсутності встановлення правової природи спірного доходу та належного обґрунтування застосування саме підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України висновки апеляційного суду щодо порушення контролюючим органом передбаченої цією нормою процедури є передчасними.

Адже питання дотримання спеціальної процедури (прийняття рішення про прощення боргу, належного повідомлення боржника, визначення обсягу доходу як виключно основної суми боргу тощо) може поставати лише за умови встановлення, що саме ця норма матеріального права підлягає застосуванню до спірних правовідносин.

Натомість у цій справі контролюючим органом встановив отримання доходу, передбаченого підпунктом 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України, про що зазначено в акті перевірки та податкових оскаржуваних повідомленнях-рішеннях, що зумовлює застосування іншого нормативного регулювання та не передбачає тих процедурних елементів, на які послався суд апеляційної інстанції.

Окрім того, колегія суддів звертає увагу на таке.

Ухвалою Хмельницького окружного адміністративного суду від 07.07.2025 у цій справі було витребувано у Акціонерного товариства «Сенс Банк» інформацію та належним чином засвідчені копії документів саме щодо прощення боргу позивачеві.

На виконання цієї ухвали банк надав копії кредитних договорів та водночас повідомив, що прощення боргу за вказаними договорами не здійснювалося, а відтак будь-які документи, які б підтверджували факт прощення боргу, відсутні.

Колегія суддів зазначає, що банк надав відповідь у межах поставленого судом запиту та у спосіб, який прямо відповідав його змісту. Суд першої інстанції витребував документи щодо прощення боргу, а не щодо списання безнадійної заборгованості, що є відмінними правовими категоріями, про що вже зазначалося вище у цій постанові.

Ототожнення судом першої інстанції понять «прощення боргу» та «списання безнадійної заборгованості» призвело до того, що предмет витребування був сформульований звужено та не охоплював усіх юридично значущих для цієї справи обставин.

Водночас документи, які підтверджують саме факт списання безнадійної заборгованості, мають істотне значення для правильного вирішення спору, оскільки можуть свідчити про характер припинення зобов`язання та, відповідно, про наявність чи відсутність у позивача доходу у розумінні податкового законодавства.

Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову випливає з такого принципу адміністративного судочинства, як офіційне з`ясування всіх обставин справи, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 КАС України, згідно з якими суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Згідно з частиною першою статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Частинами першою-третьою статті 242 КАС України встановлено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Беручи до уваги наведені порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм частини четвертої статті 9, частини першої статті 77, статей 90, 242 КАС України, стверджувати, що суди правильно встановили обставини справи, а відтак і що правильно застосували норми матеріального права, не можна.

Виходячи із меж перегляду справи судом касаційної інстанції, встановлених частинами першою, другою статті 341 КАС України, Верховний Суд, як суд права, не наділений повноваженнями на встановлення обставин у справі, без яких правильне вирішення спору неможливе.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.

Частиною четвертою статті 353 КАС України передбачено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

З огляду на зазначене, керуючись статтями 3, 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України,

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області задовольнити частково.

Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 03.09.2025 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 04.11.2025 у справі № 560/6470/25 скасувати, а вказану справу направити на новий розгляд до Хмельницького окружного адміністративного суду.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення.

Суддя-доповідач І. В. Дашутін

Судді О. О. Шишов

М. М. Яковенко