Справа № 120/693/24
Суддя: Яковенко М.М.
Дата ухвалення: 2026-01-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 січня 2026 року

м. Київ

справа № 120/693/24

адміністративне провадження № К/990/39974/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Головуючого судді-доповідача - Яковенка М. М.,

суддів - Дашутіна І, В., Шишова О. О.,

за участі:

секретаря судового засідання Бугаєнко Н. В.

представник позивача Карпов С. Б., Пономаренко В. М.,

представник відповідача Єгоров А. Є., Щербакова І. Г.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в касаційній інстанції адміністративну справу № 120/693/24

за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Вінницька птахофабрика» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

за касаційною скаргою Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Вінницького окружного адміністративного суду (головуючий суддя-доповідач: М. П. Альчук) від 10 квітня 2024 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду (колегія у складі суддів: О. О. Сушко, І. Г. Залімський, Є. М. Мацький) від 02 вересня 2025 року,

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

1. У січні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Вінницька птахофабрика» (далі - ТОВ «Вінницька птахофабрика», позивач, Товариство) звернулося до Вінницького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Східне МУ ДПС, відповідач, скаржник, податковий/контролюючий орган), у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення від 28 листопада 2023 року № 1033/32-00-23-32/35878908, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 613 137 823,55 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 153 284 455,89 грн.

2. На обґрунтування своїх вимог позивач посилався на безпідставність висновків контролюючого органу про необхідність оподаткування дивідендів, виплачених на користь RAFTAN HOLDING LIMITED (резидент Республіки Кіпр), на загальних підставах (15%). Свою позицію мотивував тим, що оподаткування дивідендів здійснювалося відповідно до правил, встановлених підпунктом «а» пункту 2 статті 10 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи від 08 листопада 2012 року, ратифікованої державою Україна Законом України «Про ратифікацію Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи та Протоколу до неї» № 412-VII від 04 липня 2013 року (далі - Конвенція).

Оскільки RAFTAN HOLDING LIMITED був власником частки Товариства у розмірі більше 20%, надав відповідні свідоцтва, якими засвідчувалося, що компанія-нерезидент є резидентом Республіки Кіпр, не мав зареєстрованого постійного представництва в Україні, то застосування ставки оподаткування в розмірі 5% було правомірним. Позивач не погоджувався з позицією контролюючого органу про наявність підстав стверджувати, що RAFTAN HOLDING LIMITED здійснювало господарську діяльність в Україні через постійне представництво, з огляду на діяльність представників за довіреністю. На переконання позивача, діяльність представників не охоплюється поняттям «постійне представництво», оскільки є допоміжною. Крім того, позивач наголошував на тому, що контролюючий орган не довів вину товариства у вчиненні податкового правопорушення.

3. Справа розглядалася судами неодноразово.

4. Вінницький окружний адміністративний суд рішенням від 10 квітня 2024 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 11 червня 2024 року, позов задовольнив повністю.

Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 28 листопада 2023 року № 1033/32-00-23-32/35878908.

Стягнув на користь ТОВ «Вінницька птахофабрика» понесені витрати зі сплати судового збору у розмірі 30 280 грн та 20 000 грн витрат на правничу допомогу за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.

5. Не погодившись з висновками судів попередніх інстанцій, Східне МУ ДПС подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права і порушення ними норм процесуального права, просить судові рішення скасувати і ухвалити нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

6. Постановою Верховного Суду від 01 травня 2025 року постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 11 червня 2024 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до Сьомого апеляційного адміністративного суду

6.1 Постанова мотивована порушенням судом апеляційної інстанції обов`язку завчасного і належного повідомлення сторін, зокрема Східного МУ ДПС, про дату, час і місце розгляду справи. Зазначене порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права не давало можливості перевірити обґрунтованість інших аргументів касаційної скарги. Отже, доводи скаржника про те, що апеляційний суд безпідставно розглянув справу у порядку письмового провадження, позбавивши його права на справедливий публічний апеляційний перегляд справи, знайшли своє підтвердження під час касаційного розгляду.

7. За наслідками нового розгляду справи, постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 11 червня 2025 року залишено без змін рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 10 квітня 2024 року.

8. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, через систему «Електронний суд» 30 вересня 2025 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга, в якій відповідач просить скасувати рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 10 квітня 2024 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 11 червня 2025 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову ТОВ «Вінницька птахофабрика» відмовити у повному обсязі.

Змінити розподіл судових витрат в порядку, передбаченому частиною шостою статті 139 КАС України.

9. Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, визначено склад колегії суддів: Гімон М. М. - головуючий суддя, Васильєва І. А., Юрченко В. П.

10. Після усунень недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного суду від 28 жовтня 2025 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою та встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.

11. Позивач скористався своїм процесуальним правом та 10 листопада 2025 року через систему «Електронний суд» подав до суду касаційної інстанції відзив на касаційну скаргу, в якому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін, оскільки вважає доводи такої скарги безпідставними, а оскаржувані рішення - такими, що ухвалені з додержанням норм матеріального та процесуального права.

12. 09 грудня 2025 року Розпорядженням заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду № 1547 призначено повторний автоматизований розподіл справи, з підстави обрання до Великої Палати Верховного Суду судді Гімона М. М., що унеможливлює його участь у розгляді справи.

13. Згідно з протоколом повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 09 грудня 2025 року, визначено склад колегії суддів: Яковенко М. М. - головуючий суддя, Дашутін І. В., Шишов О. О.

14. Ухвалою Верховного Суду прийнято до провадження адміністративну справу №120/693/24, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у відкрите судове засідання.

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

15. Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що на підставі направлень виданих Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, наказу Східного міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків від 22 серпня 2023 року № 205-п, відповідно до підпункту 75.1.2. пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.2 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82 ПК України, підпункту 69.2-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, контролюючим органом у період з 28 серпня 2023 року по 16 жовтня 2023 року проведено позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ «Вінницька птахофабрика» з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині оподаткування доходів, отриманих нерезидентом, із джерелом їх походження з України при виплаті дивідендів на користь RAFTAN HOLDING LIMITED (республіка Кіпр) за період з 01 січня 2018 року по 31 грудня 2020 року, за результатами якої контролюючим органом складено акт від 24 жовтня 2023 року № 1077/32-00-23-27/35878908, яким встановлено порушення підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України (далі - ПК України) в результаті чого занижено податкові зобов`язання щодо утриманого податку з доходу нерезидента із джерелом походження з України у загальній сумі 613 137 823,55 грн.

16. На підставі висновків, зроблених в Акті перевірки, Східне МУ ДПС прийняло податкове повідомлення-рішення № 1033/32-00-23-32/35878908 від 28 листопада 2023 року, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 613 137 823,55 грн та на підставі пункту 125-1.2 статті 125-1 ПК України застосовано штрафні санкції у сумі 153 284 455,89 грн.

17. Суди попередніх інстанцій встановили, що підставою для таких висновків стали виявлені контролюючим органом обставини здійснення діяльності на території України резидента Республіки Кіпр Компанії RAFTAN HOLDING LIMITED через постійне представництво у вигляді постійного місця діяльності, в якому в значних обсягах здійснювалась господарська діяльність нерезидента та осіб інших, ніж агент з незалежним статусом.

18. Не погодившись з винесеним контролюючим органом податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду першої інстанції із цим позовом.

IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

19. Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що ані діяльність представників за довіреністю, ані діяльність позивача не можна вважати такими, що утворюють постійне представництво нерезидента. За висновками судів, діяльність представників не може розглядатися інакше, ніж допоміжна діяльність, яка сама собою не свідчить про наявність у нерезидента постійного представництва в Україні.

20. Окрім того, суди проаналізувавши складність справи та виконання адвокатом робіт (наданих послуг), та обсяг наданих адвокатом послуг та виконаних робіт, дійшли висновку, що розмір заявлених позивачем витрат на професійну правничу допомогу у розмірі 200 655,12 грн не відповідає умовам співмірності, а тому судові витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, понесенні позивачем у зв`язку із розглядом даної справи підлягають відшкодуванню у розмірі 20 000,00 грн.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

21. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.

22. З огляду на зміст касаційної скарги, підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами (судом) норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.

22.1 Також Східне МУ ДПС посилається на необґрунтоване відхилення апеляційним судом клопотання про витребування доказів. Таким доводам відповідає підстава для касаційного оскарження судових рішень, передбачена пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України у взаємозв`язку із пунктом 3 частини другої статті 353 КАС України.

23. Обґрунтовуючи пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України як підставу касаційного оскарження, відповідач звертає увагу на те, що суди попередніх інстанцій неправильно застосували норми матеріального права, зокрема, підпункт 141.4.2. статті 141 Податкового кодексу України (далі - ПК України), пункти 1, 2, 5, 6 статті 5, пункти 1, 2, 3, 4, 5 статті 10 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи та Протоколу до неї від 08 листопада 2012 року, розв`язуючи питання в частині неправомірного оподаткування ТОВ «Вінницька птахофабрика» доходів нерезидента RAFTAN HOLDING LIMITED за ставкою 5% без врахування правових висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 20 березня 2025 року у справі № 280/4264/21; від 04 липня 2024 року у справі № 160/11095/23.

23.1 На переконання скаржника, Верховний Суд неодноразово висловлював позицію про те, які саме дії нерезидента, що вчиняються на території України, утворюють його постійне представництво, наявність якого унеможливлює застосування пониженої ставки до оподаткування, передбаченої міжнародним договором. В даному випадку, дії, які вчиняли ОСОБА_1 та Капелюшна Вікторія Борисівна від імені RAFTAN HOLDING LIMITED, становили суттєву та значну частину діяльності нерезидента в цілому, така діяльність виходила за межі діяльності підготовчого і допоміжного характеру. Суд апеляційної інстанції залишив поза увагою інформацію стосовно вчинення дій вказаних осіб, яка отримана від компетентних органів Республіки Кіпр. З урахуванням того, що нерезидент не зареєстрував в Україні постійного представництва, а ТОВ «ВІННИЦЬКА ПТАХОФАБРИКА» сплачувало доходи у вигляді дивідендів не на користь постійного представництва, а безпосередньо на користь нерезидента - при виплаті дивідендів позивач мав утримувати з суми такого доходу податок на репатріацію за ставкою 15%, а тому висновки судів попередніх інстанцій про неправомірність податкового повідомлення-рішення є такими, що ґрунтуються на неправильному застосуванні норм права.

23.2 Податковий орган наголошує на подібності правовідносин у зазначених постановах Верховного Суду та у цій справі, зокрема щодо суб`єктного складу учасників відносин, об`єкта та предмета правового регулювання, підстав виникнення спірних правовідносин, тотожність обставин, яка породжує спірні правовідносини, тощо.

23.3 Так, вказуючи на неправильне застосування судом апеляційної інстанції положень статті 7 Конвенції, податковий орган з тексту постанов Верховного Суду від 04 липня 2024 року у справі № 160/11095/23, від 20 березня 2025 року у справі № 280/4264/21 виокремив такий висновок: «Відтак, можливість сплати пониженої ставки податку у разі виплати дивідендів нерезиденту обумовлена відсутністю здійснення фактичним отримувачем доходів підприємницької діяльності через розташоване у цій державі постійне представництво, і холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з таким постійним представництвом».

23.4 Щодо застосування статті 5 Конвенції відповідач вказав на такий висновок Верховного Суду, що викладений в постановах від 04 липня 2024 року у справі № 160/11095/23, від 20 березня 2025 року у справі № 280/4264/21: «З огляду на положення статті 5 Конвенції господарська діяльність нерезидента, що здійснюється через його представництво в Україні, не підпадає під визначення "постійне представництво" виключно у тому випадку, коли представництво здійснює будь-яку з перелічених у частині четвертій статті 5 Конвенції видів діяльності з обов`язковою умовою, що така діяльність має підготовчий або допоміжний характер відносно діяльності материнської компанії».

23.5 Скаржник окремо звернув увагу на пункт 5 статті 5 Конвенції, який, на його думку, також неправильно застосований судом апеляційної інстанції, та наголосив, що правовий висновок Верховного Суду, що викладений в постановах від 04 липня 2024 року у справі № 160/11095/23, від 20 березня 2025 року у справі № 280/4264/21 визначає, що у разі, якщо діяльність представництва тотожна основній діяльності нерезидента або ж наявне укладання контрактів від імені підприємства, то така діяльність вважається постійним представництвом навіть без його формальної реєстрації. Відповідач процитував Верховний Суд: «Наведене дає підстави для висновку, що у разі здійснення представництвом нерезидента видів або виду діяльності, яка є повністю або частково тотожною основній діяльності нерезидента, або особа, (інша ніж агент з незалежним статусом) діє від імені підприємства та має, та звичайно використовує повноваження в Договірній Державі укладати контракти від імені підприємства, то це підприємство розглядається як таке, що має постійне представництво в цій Державі стосовно будь-якої діяльності».

24. Окрім того, серед іншого, в касаційній скарзі відповідач зазначає, що судом першої інстанції та судом апеляційної інстанції в порушення вимог КАС України не враховано надані відповідачем докази, які підтверджують правомірність висновків контролюючого органу, а також не було надано належної уваги поясненням відповідача.

24.1 Так, зокрема, зазначає про те, що суд першої інстанції та апеляційної інстанції, приймаючи постанову, не врахував інформацію щодо застосування пільгової ставки податку під час виплати доходу нерезиденту RAFTAN HOLDING LIMITED, яка отримана від компетентного органу Республіки Кіпр від 10 грудня 2019 року №Т.D.3.10.43.2/А.V.192Р.755 щодо взаємовідносин ПАТ «Миронівський Хлібопродукт» з компанією «МНР SЕ» (Кіпр) та від 20 січня 2022 року №Т.D.3.10.43.2/А.V.253 Р.929 щодо взаємовідносин ТОВ «Вінницька птахофабрика» з RAFTAN HOLDING LIMITED, Кіпр.

25. Крім цього, суд апеляційної інстанції відмовив у задоволенні поданого Міжрегіональним управлінням клопотання про витребування у Бюро економічної безпеки України:

- інформації щодо стану досудового розслідування у кримінальному провадженні № 0000020 від 23 березня 2023 року;

- інформацію про проведені в межах даного кримінального провадження експертизи разом з висновками експертів;

- протоколів допиту свідків та інші матеріалів кримінального провадження, які можуть бути долучені до матеріалів справи № 120/693/24.

26. Щодо ж стягнення на користь позивача витрат на професійну правничу допомогу Міжрегіональне управління зауважує, що платником податків не було належним чином підтверджено обґрунтованості витрат на професійну правничу допомогу, тоді як судом першої інстанції та судом апеляційної інстанції ця обставина не була врахована. Зазначена правова позиція контролюючого органу підтверджується й відповідною судовою практикою Верховного Суду та Великої Палати Верховного Суду.

26.1 Крім того, суд апеляційної інстанції не дослідив, чи підтверджено належними та допустимими доказами усі вказані у звіті про вчинення дій необхідних для надання правової допомоги від 14 березня 2018 року послуги, надані адвокатом; а також не перевірив, чи є у розумінні вимог частини п`ятої статті 134 КАС України заявлений позивачем розмір витрат на оплату послуг адвоката співмірним.

26. 2 У судовому засіданні представники відповідача наполягали на задоволенні касаційної скарги.

26.3 Представники позивача заперечували проти касаційної скарги та просили відмовити у її задоволенні.

V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

27. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.

28. Стосовно правомірності висновків відповідача в частині заниження податкового зобов`язання щодо утриманого податку з доходу нерезидента із джерелом походження з України у загальній сумі 613 137 823,55 грн та безпідставного застосування позивачем ставки податку на доходи нерезидентів 5% замість 15%, колегія суддів зазначає таке.

29. Варто зауважити, що суди попередніх інстанцій правильно визначилися із нормативно-правовим регулюванням спірних правовідносин і застосували належні норми матеріального права у належних редакціях. Заперечень щодо цього касаційна скарга не містить.

30. Ключовим питанням у цій справі є те, яка саме ставка податку мала бути застосована ТОВ «ВІННИЦЬКА ПТАХОФАБРИКА» під час виплати дивідендів на користь нерезидента: Східне МУ ДПС наполягає на необхідності застосування загальної ставки у розмірі 15%, що визначена підпунктом 141.4.2. статті 141 ПК України, натомість, позивач вважає правильним застосування спеціальної ставки у розмірі 5%, що визначена підпунктом «а» пункту 2 статті 10 Конвенції.

31. У цьому контексті суд зазначає, що відповідно до підпункту 141.4.2. статті 141 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

32. У пункті 2 статті 10 Конвенції зазначено, що такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але, якщо особа - фактичний власник дивідендів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати:

a) 5 % від загальної суми дивідендів, якщо фактичний власник володіє не менш ніж 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди, що сплачує дивіденди, або інвестував в придбання акцій чи інших прав компанії еквіваленті не менше 100000 євро;

b) 15 % від загальної суми дивідендів у всіх інших випадках.

33. Водночас, як передбачено пунктами 4 та 5 статті 10 Конвенції, положення пунктів 1 і 2 цієї статті не застосовуються, якщо особа - фактичний власник дивідендів, яка є резидентом Договірної Держави, здійснює підприємницьку діяльність в іншій Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, через розташоване в ній постійне представництво, і холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з таким постійним представництвом. У такому випадку застосовуються положення статті 7 цієї Конвенції.

34. Якщо компанія, яка є резидентом Договірної Держави, одержує прибуток або доходи з іншої Договірної Держави, ця інша Держава не може стягувати будь-яких податків на дивіденди, що сплачуються компанією, за винятком, коли ці дивіденди сплачуються резиденту цієї іншої Держави або якщо холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з постійним представництвом, розташованим в цій іншій Державі, або стягувати з нерозподіленого прибутку податки на нерозподілений прибуток, навіть якщо дивіденди сплачуються або нерозподілений прибуток складається повністю або частково з прибутку або доходу, що утворюється у цій іншій Державі.

35. Отже, можливість сплати пониженої ставки податку у разі виплати дивідендів нерезиденту обумовлена відсутністю здійснення фактичним отримувачем доходів підприємницької діяльності через розташоване у цій державі постійне представництво, і холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з таким постійним представництвом.

36. Поняття «постійне представництво» розкрито в пунктах 1 та 2 статті 5 Конвенції, відповідно до яких для цілей цієї Конвенції термін «постійне представництво» означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність підприємства.

Термін «постійне представництво», зокрема, включає: a) місце управління; b) філіал; c) офіс; d) фабрику; e) майстерню; f) установку або споруду для розвідки природних ресурсів; g) шахту, нафтову або газову свердловину, кар`єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; та h) склад або інше приміщення, що використовується для продажу товарів.

37. Згідно з пунктом 4 статті 5 Конвенції, незважаючи на попередні положення цієї статті, термін «постійне представництво» не включає: a) використання споруд виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки товарів чи виробів, що належать підприємству; b) складування запасів товарів або виробів, що належать підприємству, виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки; c) складування запасів товарів або виробів, що належать підприємству, виключно з метою переробки іншим підприємством; d) утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для підприємства; e) утримання постійного місця діяльності виключно з метою здійснення для підприємства будь-якої іншої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер; f) утримання постійного місця діяльності виключно для здійснення будь-якої комбінації видів діяльності, перелічених у підпунктах від «a» до «e», за умови, що сукупна діяльність постійного місця діяльності, яка виникає внаслідок такої комбінації, має підготовчий або допоміжний характер.

38. Відповідно до пункту 5 статті 5 Конвенції, незважаючи на положення пунктів 1 і 2 цієї статті, якщо особа, інша ніж агент з незалежним статусом, до якого застосовується пункт 6 цієї статті, діє від імені підприємства та має, та звичайно використовує повноваження в Договірній Державі укладати контракти від імені підприємства, то це підприємство розглядається як таке, що має постійне представництво в цій Державі стосовно будь-якої діяльності, яку ця особа виконує для підприємства за винятком, якщо діяльність цієї особи обмежується тією, що зазначена в пункті 4 цієї статті, яка якщо і здійснюється через постійне місце діяльності, не може перетворити це постійне місце діяльності у постійне представництво відповідно до положень цього пункту.

39. За змістом пункту 6 статті 5 Конвенції підприємство не розглядається як таке, що має постійне представництво в Договірній Державі, лише якщо воно здійснює підприємницьку діяльність у цій Державі через брокера, комісіонера чи будь-якого іншого агента з незалежним статусом за умови, що ці особи діють у межах своєї звичайної діяльності. Однак, якщо діяльність такого агента здійснюється повністю від імені цього підприємства і якщо між цим підприємством і агентом в їхніх комерційних і фінансових зв`язках існують або встановлюються умови, які відрізняються від тих, які могли б існувати між незалежними підприємствами, він не вважатиметься агентом з незалежним статусом у значенні цього пункту.

40. У постанові Верховного Суду від 21 грудня 2022 року (у справі 200/7051/20-а) зроблено висновок, що з урахуванням положень Модельної Конвенції ОЕСР, на основі якої підписано Угоду між Урядом Україною та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно, наведені критерії для оцінки діяльності представництв як допоміжної або підготовчої. Так, відповідно до пунктів 23 та 24 офіційного коментаря до Модельної Конвенції ОЕСР діяльність представництва не може вважатись такою, що має допоміжний характер, якщо вона переважно здійснює такі ж функції, що і материнська компанія. Тобто, якщо основний вид діяльності представництва є тотожнім з видом діяльності нерезидента (материнської компанії), визначеним у статутним документах нерезидента, представництво в цілях оподаткування розглядається як постійне представництво. Для розмежування "постійного" представництва від "непостійного" (некомерційного), слід виділити ключові характеристики, які слугують базою для їх розмежування. Насамперед, діяльність непостійного представництва має виключно підготовчий або допоміжний характер щодо діяльності компанії нерезидента і має бути відмінною від статутних функцій материнської компанії.

41. Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом України у постанові від 15 березня 2016 року (справа № 826/14127/14) у подібних правовідносинах.

42. Наведене дає підстави для висновку, що у разі здійснення представництвом нерезидента видів або виду діяльності, яка є повністю або частково тотожною основній діяльності нерезидента, або особа, (інша ніж агент з незалежним статусом) діє від імені підприємства та має, та звичайно використовує повноваження в Договірній Державі укладати контракти від імені підприємства, то це підприємство розглядається як таке, що має постійне представництво в цій Державі стосовно будь-якої діяльності.

43. Саме у контексті наявності/відсутності підстав вважати, що нерезидент RAFTAN HOLDING LIMITED (Кіпр) здійснює господарську діяльність на території України через постійне представництво і постало питання у цій справі. Східне МУ ДПС визнало постійним представництвом діяльність представників нерезидента за довіреністю Голодненко В. О. і Капелюшну В. Б., які вчиняли юридично значимі дії від імені нерезидента: здійснювали розподіл прибутку, підписували протоколи загальних зборів, а 04 березня 2019 року Капелюшна Вікторія уклала договір на придбання частки в ТОВ. Позивач наполягав на тому, що діяльність представників не утворювала постійного представництва, а мала допоміжний характер.

44. Верховний Суд звертає увагу, що у постанові від 29 вересня 2021 року у справі № 640/10685/20 він вже зазначав, що для розмежування основної діяльності та підготовчої чи допоміжної діяльності необхідно мати на увазі що:

- підготовча чи допоміжна діяльність здійснювались на користь самої іноземної компанії, а не на рахунок третіх осіб;

- під основною діяльністю зазвичай сприймається діяльність, що є суттєвою і важливою виходячи із змісту комерційних цілей і завдань організації;

- підготовча діяльність передує початку основної діяльності нерезидента на території України;

- допоміжна діяльність забезпечує процес ведення основної господарської діяльності нерезидентом, здійснюється одночасно з основною діяльністю, при цьому до основної не відноситься.

Для того, аби оцінити чи відповідає діяльність представництва підготовчому або допоміжному характеру варто виділити такі критерії та способи оцінки:

- аналіз фактичної діяльності представництва та організації шляхом зокрема перевірки внутрішніх документів організації та представництва, а також шляхом аналізу реально здійснюваних представництвом функцій;

- кількісний та якісний працівників представництва, котрий необхідний розглядати з точки зору для здійснення основної діяльності організації, особливій увазі надається опис їх повноважень та обов`язків в посадових інструкціях, трудових договорах.

- істотність і значимість діяльності підприємства: чим більшу роль відіграє діяльність представництва в загальній діяльності організації, тим більша вірогідність постійного представництва.

45. Розглядаючи цю справу, суди першої та апеляційної інстанцій на підставі досліджених доказів встановили сукупність фактичних обставин, які мають визначальне значення для оцінки характеру діяльності нерезидента RAFTAN HOLDING LIMITED та наявності/відсутності ознак постійного представництва на території України.

46. З матеріалів справи судами встановлено, що податковими свідоцтвами від 18 січня 2018 року, 17 січня 2019 року та 27 лютого 2020 року, підтверджується, що RAFTAN HOLDING LIMITED, на користь якого позивач сплачував дивіденди, є резидентом Республіки Кіпр, основним видом діяльності якого є холдинг інвестицій. Такий характер діяльності підтверджується інформацією компетентних органів Республіки Кіпр, а саме, відповідно до відомостей, зазначених Міністерством фінансів Республіки Кіпр у листі від 20 січня 2022 року, та не спростований контролюючим органом у межах податкової перевірки.

47. Судами також встановлено, що нерезидент володів корпоративними правами у статутному капіталі ТОВ «ВІННИЦЬКА ПТАХОФАБРИКА» у розмірі, що перевищує 20 відсотків (не менше ніж 95%), та здійснив інвестиції у статутний капітал Товариства у сумі, що значно перевищує еквівалент 100 000 євро (а саме, понад 400000 євро), що відповідало умовам застосування пониженої ставки податку, передбаченої підпунктом «а» пункту 2 статті 10 Конвенції. Ці обставини підтверджуються протоколами загальних зборів учасників Товариства, установчими документами та не є спірними між сторонами.

48. Так, у періоді, що охоплювався податковою перевіркою, RAFTAN HOLDING LIMITED отримувало дохід виключно у вигляді дивідендів, виплачених ТОВ «ВІННИЦЬКА ПТАХОФАБРИКА» як доходи від участі в капіталі. Інших видів доходів, зокрема від реалізації товарів, виконання робіт чи надання послуг на території України, судами не встановлено, а контролюючим органом не доведено.

49. Перевіряючи обґрунтованість висновків контролюючого органу про наявність у нерезидента постійного представництва в Україні, суди попередніх інстанцій правильно виходили з того, що ключовим є не формальне існування корпоративних зв`язків чи представництва інтересів нерезидента, а встановлення факту здійснення ним підприємницької (господарської) діяльності на території України через постійне представництво у розумінні статті 5 Конвенції.

50. Згідно з актом перевірки від 24 жовтня 2023 року № 1077/32-00-23-27/35878908, контролюючим органом встановлено, що контроль за RAFTAN HOLDING LIMITED здійснює Кіпрська компанія MHP SE, яка є 100% її акціонером. Головним та виконавчим директором та членом ради Директорів MHP SE є Ю. Косюк. У свою чергу MHP SE контролюється компанією WTI Traiding Limited, основним акціонером якої є Ю. Косюк.

51. Разом із тим, судами попередніх інстанцій обґрунтовано враховано, що сама собою наявність корпоративного контролю, у тому числі кінцевого бенефіціарного власника, не є тотожною поняттю «бенефіціарний власник доходу» у розумінні положень статті 103 ПК України та статті 10 Конвенції. Вирішальним є дійсний юридичний і фактичний статус особи, яка має право на дохід та розпоряджається ним.

52. Такий підхід узгоджується з пунктом 4.5 Коментарів до статті 12 Модельної конвенції ОЕСР, у яких роз`яснено, що поняття «бенефіціарний власник» у цілях застосування положень міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування не може ототожнюватися з особами, які здійснюють кінцевий корпоративний контроль над юридичною особою, та не зводиться до встановлення фізичної особи - кінцевого власника бізнесу.

53. Як правильно зазначили суди, положення підпункту «а» пункту 2 статті 10 Конвенції прямо передбачають можливість визнання компанії бенефіціарним власником дивідендів, що унеможливлює застосування підходу, за яким корпоративна залежність або наявність кінцевого бенефіціара автоматично виключає статус бенефіціарного власника доходу у юридичної особи.

54. За встановленими судами обставинами вирішальне значення має дійсний юридичний і фактичний статус RAFTAN HOLDING LIMITED як особи, що безпосередньо володіє корпоративними правами та отримує дохід у вигляді дивідендів, а не структура контролю над нею у межах міжнародної групи компаній.

55. Судами також встановлено, що під час проведення перевірки контролюючим органом не виявлено фактів укладення Косюком Ю. А. від імені та в інтересах RAFTAN HOLDING LIMITED будь-яких правочинів, які б свідчили про залучення нерезидента до здійснення підприємницької діяльності на території України.

56. Оцінюючи доводи контролюючого органу щодо утворення постійного представництва через діяльність повірених нерезидента (Драгомерецької Г. Є., Капелюшної В. Б., Голодненко В. О.), суди попередніх інстанцій правильно виходили з того, що сам факт видачі нерезидентом довіреностей фізичній особі положеннями Конвенції не визначається як вчинення повіреним дій, які в будь-якому випадку свідчать про здійснення повіреним діяльності постійного представництва у розумінні положень Конвенції. Висновки про вчинення функцій постійного представництва мають ґрунтуватися на аналізі фактично вчинених дій такого представника.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 21 грудня 2022 року справа № 200/7051/20-а.

57. Судами встановлено, що участь представників нерезидента у загальних зборах учасників Товариства, підписання протоколів загальних зборів, прийняття рішень щодо розподілу прибутку та виплати дивідендів є формою реалізації корпоративних прав учасника Товариства і не може розцінюватися як здійснення підприємницької діяльності на території України. За висновками судів, такі дії, за своєю правовою природою, не підміняють собою господарських договорів, не спрямовані на одержання доходу від провадження діяльності в Україні та не містять розпорядчих чи управлінських функцій щодо операційної діяльності позивача, а відтак мають підготовчий та допоміжний характер. Участь у загальних зборах, прийняття рішень щодо розподілу прибутку та виплати дивідендів, а також підписання протоколів зборів є формами реалізації статутних повноважень власника корпоративних прав і не утворюють господарської діяльності у розумінні статті 5 Конвенції.

58. Суди погодилися з тим, що єдиним правочином, на який вказує контролюючий орган, є договір купівлі-продажу частки у статутному капіталі Товариства від 04 березня 2019 року, підписаний пані ОСОБА_2 на підставі довіреності. Водночас суди акцентували увагу на тому, що контролюючим органом не наведено жодних даних щодо обсягу або характеру дій повіреного, окрім формального підписання договору в межах наданих повноважень.

59. Отже, в даному випадку ні акт, ні матеріали справи не містять жодної інформації про обсяг дій, вчинених пані ОСОБА_2 в інтересах Нерезидента, окрім самого факту підписання договору. Тобто, контролюючим органом під час перевірки не встановлено і в ході судового розгляду не доведено, що повірена особа мала широкі повноваження, наприклад, самостійно та одноособово визначати і погоджувати умови договору, проводити переговори щодо його укладення тощо.

60. Колегія суддів звертає увагу, що відповідно до абзацу другого частини другої статті 77 КАС України обов`язок щодо подання суду всіх наявних у суб`єкта владних повноважень документів та матеріалів, які можуть бути використані як докази у справі, покладається саме на такого суб`єкта.

61. Водночас у цій справі контролюючим органом, окрім самого собою посилання на наявність у повірених осіб широких повноважень та вчинення ними дій від імені нерезидента, не надано жодних належних і допустимих доказів, які б свідчили про здійснення такими повіреними істотних, самостійних та систематичних дій, спрямованих на провадження підприємницької діяльності нерезидента на території України або на реалізацію повноважень, характерних для постійного представництва у розумінні статті 5 Конвенції.

62. Податковий орган обмежився посиланням на сам факт видачі довіреностей та формальне вчинення окремих юридичних дій, не конкретизувавши обсяг фактично реалізованих повноважень, характер таких дій, їх регулярність, економічну значущість та вплив на господарську діяльність нерезидента. За таких обставин висновки контролюючого органу про утворення постійного представництва ґрунтуються на припущеннях та не підтверджені доказами, подання яких покладено на нього законом.

63. Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що контролюючим органом під час перевірки не здійснювався аналіз змісту виданих нерезидентом довіреностей, не встановлювався обсяг наданих повіреним особам повноважень, характер їх реалізації, а також фактичні дії, які могли б свідчити про здійснення нерезидентом підприємницької діяльності на території України. Крім того, в акті перевірки податковий орган обмежився посиланням на сам факт вчинення окремого правочину та участь представників нерезидента у прийнятті корпоративних рішень, без з`ясування їх економічної суті та правового значення у контексті статті 5 Конвенції.

64. Так, контролюючий орган зазначав про здійснення розподілу прибутку, однак, суди виходили з того, що прийняття рішень щодо розподілу нерозподіленого прибутку належить до виключної компетенції загальних зборів учасників Товариства та не може розцінюватися як вчинення дій з провадження підприємницької діяльності. За встановлених судами обставин, з урахуванням того, що компанія RAFTAN HOLDING LIMITED була єдиним учасником Товариства, саме її представники об`єктивно були єдиними особами, які могли реалізувати відповідні корпоративні повноваження, а тому суди дійшли висновку, що сама собою участь у загальних зборах та прийняття рішення про розподіл прибутку не виходить за межі інвестиційної діяльності власника корпоративних прав.

65. Колегія суддів звертає увагу, що касаційна скарга не містить посилань на конкретні норми матеріального права, які, на переконання скаржника, були неправильно застосовані судами у цій частині. Східне МУ ДПС не обґрунтовує, з яких саме правових підстав дії щодо розподілу прибутку мають розглядатися як вчинення юридично значимих дій у контексті утворення постійного представництва. Наведені у касаційній скарзі доводи не спростовують встановлених судами фактичних обставин і не свідчать про неправильне застосування норм права, а зводяться до переосмислення правової оцінки корпоративних дій, що саме собою не є підставою для скасування судових рішень.

66. При цьому, враховуючи положення пунктів 59 та 83 Коментарів до статті 5 Модельної конвенції ОЕСР, суди обґрунтовано зазначили, що для визнання діяльності такою, що утворює постійне представництво, вирішальне значення має систематичність, істотність та значущість відповідних дій у загальній діяльності нерезидента, чого у цій справі встановлено не було.

67. З урахуванням фінансових показників діяльності RAFTAN HOLDING LIMITED, наведених самим контролюючим органом в акті перевірки (зокрема, обсягу доходів та операційних показників нерезидента), суди дійшли обґрунтованого висновку, що обставина укладення одного договору щодо придбання частки у статутному капіталі українського Товариства, в умовах коли не з`ясованим з боку контролюючого органу залишилося питання повноважень, якими була наділена представник за довіреністю під час його укладення, сама собою не свідчить про наявність у нерезидента постійного представництва в Україні.

68. Відомості щодо здійснення інших правочинів відповідачем не встановлено.

69. Суди надали оцінку інформації від компетентних органів Кіпру та встановили, що наведені відомості не підтверджують систематичного укладення контрактів/здійснення господарської діяльності нерезидента в Україні та не спростовують допоміжного характеру дій повірених осіб.

70. Окремо судами встановлено, що контролюючим органом не надано доказів того, що корпоративні права, щодо яких виплачувалися дивіденди, обліковувалися як активи можливого постійного представництва або використовувалися у межах діяльності, яка могла б бути кваліфікована як діяльність постійного представництва у розумінні пункту 4 статті 10 Конвенції.

71. За таких обставин Верховний Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що наведені в акті перевірки обставини ні окремо, ні в сукупності не свідчать про здійснення RAFTAN HOLDING LIMITED підприємницької діяльності на території України через постійне представництво.

72. Щодо доводів касаційної скарги про неврахування судами попередніх інстанцій доказів та пояснень контролюючого органу (зокрема інформації компетентних органів Республіки Кіпр), колегія суддів зазначає таке.

73. Суди першої та апеляційної інстанцій дослідили подані сторонами докази у їх сукупності, навели у судових рішеннях зміст релевантних документів та надали їм оцінку з огляду на предмет доказування у цій справі, встановивши, що наведені контролюючим органом відомості не підтверджують здійснення нерезидентом підприємницької діяльності на території України через постійне представництво та не спростовують висновків судів щодо допоміжного характеру дій повірених і відсутності зв`язку корпоративних прав, стосовно яких виплачувалися дивіденди, з активами можливого постійного представництва.

74. Водночас наведені у касаційній скарзі аргументи зводяться переважно до незгоди з оцінкою доказів, наданою судами попередніх інстанцій, та фактично спрямовані на їх переоцінку, що виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції, який перевіряє правильність застосування норм права на підставі встановлених судами обставин.

75. Перевіряючи доводи касаційної скарги в межах підстав, визначених пунктами 1 та 4 частини четвертої статті 328 КАС України, Верховний Суд виходить з такого.

76. Щодо посилань скаржника на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права без урахування правових висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 04 липня 2024 року у справі № 160/11095/23 та від 20 березня 2025 року у справі № 280/4264/21, колегія суддів зазначає, що висновки судів попередніх інстанцій їм не суперечать.

77. Верховний Суд зазначає, що відповідно до усталеної практики, подібність правовідносин означає тотожність суб`єктного складу, об`єкта правового регулювання, змісту прав та обов`язків сторін, а також істотних фактичних обставин, які зумовили виникнення спору.

78. Аналіз змісту наведених скаржником постанов Верховного Суду свідчить, що у них сформульовано загальний правовий підхід до застосування положень статей 5, 7 та 10 Конвенції, зокрема щодо того, що: понижена ставка оподаткування дивідендів не застосовується автоматично; ключовим є встановлення факту здійснення нерезидентом підприємницької діяльності через постійне представництво; визначальним є наявність функціонального зв`язку між корпоративними правами та діяльністю постійного представництва.

79. Як вже зазначалося, суди першої та апеляційної інстанцій у цій справі досліджували фактичні обставини і надавали їм правову оцінку саме з урахуванням зазначених критеріїв.

80. За змістом касаційної скарги контролюючий орган здійснює виклад обставин справи шляхом відтворення частини акта перевірки, цитує норми матеріального та процесуального права, приводить ті ж самі доводи, що були предметом оцінки судів попередніх інстанцій, зазначаючи певні витяги з постанов Верховного Суду, проте, окрім як незгоди з результатом розгляду справи, не наводить обґрунтування того, в чому саме полягає помилка судів і в якій саме частині висновки судів не відповідають висновкам Верховного Суду з питання застосування норм права.

81. Сама собою незгода Східного МУ ДПС з результатом розгляду цієї справи не свідчить про неправильне застосування судами норм матеріального права чи порушенням норм процесуального права.

82. Щодо доводів касаційної скарги про необґрунтовану відмову у витребуванні доказів.

83. Оцінюючи доводи касаційної скарги контролюючого органу в частині порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права у зв`язку з відмовою у витребуванні доказів, Верховний Суд зазначає таке.

84. Відповідно до частини першої статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

85. Східне МУ ДПС посилаючись на необґрунтоване, на його думку, відхилення клопотання судами попередніх інстанцій, не зазначає, які саме докази не були витребувані, які юридично значимі факти вони могли б підтвердити та яким чином їх відсутність вплинула або могла вплинути на правильність вирішення спору. Прямого зв`язку між доказами, які Східне МУ ДПС просило витребувати, і висновками акта перевірки, які стали підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень в касаційній скарзі не обґрунтовано.

86. Верховний Суд також звертає увагу, що матеріали адміністративної справи не містять жодних вироків суду, ухвалених у межах кримінальних проваджень, на які посилається контролюючий орган, так само як і контролюючим органом не надано таких вироків ані під час розгляду справи судами попередніх інстанцій, ані в межах касаційного перегляду. При цьому, під час касаційного перегляду сторона позивача повідомила, що кримінальне провадження № 0000020 від 23 березня 2023 року було закрите у 2024 році за реабілітуючих обставин.

87. За таких обставин Верховний Суд погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про відсутність підстав для задоволення клопотання контролюючого органу про витребування доказів та вважає, що відмова у його задоволенні є обґрунтованою і такою, що відповідає вимогам процесуального закону.

88. Доводи касаційної скарги у цій частині зводяться до формального посилання на процесуальне порушення без наведення конкретних аргументів щодо його істотності та впливу на правильність вирішення справи, у зв`язку з чим не спростовують правильності висновків судів попередніх інстанцій.

89. Щодо питання стягнення з відповідача на користь позивача витрат на професійну правову допомогу, суд касаційної інстанції зазначає наступне.

90. Положеннями статті 59 Конституції України закріплено, що кожен має право на професійну правничу допомогу. Кожен є вільним у виборі захисника своїх прав.

91. Відповідно до статті 16 КАС України учасники справи мають право користуватися правничою допомогою. Представництво в суді як вид правничої допомоги здійснюється виключно адвокатом (професійна правнича допомога), крім випадків, встановлених законом.

92. Стаття 132 КАС України встановлює, що судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. Витрати на професійну правничу допомогу належать до витрат, пов`язаних з розглядом справи.

93. Відповідно до частини першої статті 134 КАС України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

94. Згідно із частиною другою статті 134 КАС України за результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

95. За приписами пунктів 1, 5, 6 частини першої статті 1 Закону України «Про адвокатуру і адвокатську діяльність» адвокат - фізична особа, яка здійснює адвокатську діяльність на підставах та в порядку, що передбачені цим Законом; захист - вид адвокатської діяльності, що полягає в забезпеченні захисту прав, свобод і законних інтересів підозрюваного, обвинуваченого, підсудного, засудженого, виправданого, особи, стосовно якої передбачається застосування примусових заходів медичного чи виховного характеру або вирішується питання про їх застосування у кримінальному провадженні, особи, стосовно якої розглядається питання про видачу іноземній державі (екстрадицію), а також особи, яка притягається до адміністративної відповідальності під час розгляду справи про адміністративне правопорушення; інші види правової допомоги - види адвокатської діяльності з надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення.

96. Конституційний Суду України, у своєму рішенні від 30 вересня 2009 року №23-рп/2009 відзначив, що правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз`яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах тощо. Вибір форми та суб`єкта надання такої допомоги залежить від волі особи, яка бажає її отримати. Право на правову допомогу - це гарантована державою можливість кожної особи отримати таку допомогу в обсязі та формах, визначених нею, незалежно від характеру правовідносин особи з іншими суб`єктами права.

97. Також Конституційний Суд України зазначив і про те, що гарантування кожному права на правову допомогу в контексті частини другої статті 3, статті 59 Конституції України покладає на державу відповідні обов`язки щодо забезпечення особи правовою допомогою належного рівня. Такі обов`язки обумовлюють необхідність визначення в законах України, інших правових актах порядку, умов і способів надання цієї допомоги.

98. Отже, з викладеного слідує, що до правничої (правової) допомоги належать, зокрема, надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру тощо.

99. Положеннями пункту 1 частини третьої статті 134 КАС України визначено, що розмір витрат на правничу допомогу адвоката, серед іншого, складає гонорар адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, які визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою.

100. Відповідно до частини четвертої статті 134 КАС України для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

101. Згідно із частиною п`ятою статті 134 КАС України розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

102. Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (частина сьома статті 134 КАС України).

103. Відповідно до частини сьомої статті 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

104. Згідно із вимогами частини дев`ятої цієї статті при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує:

1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи;

2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес;

3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо;

4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

105. Відповідно до статті 30 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.

106. Аналіз наведених норм дозволяє дійти висновку про те, що розмір гонорару визначається за погодженням адвоката з клієнтом, і може бути змінений лише за їх взаємною домовленістю. Суд не має права його змінювати і втручатися у правовідносини адвоката та його клієнта.

107. Проте, суд зобов`язаний оцінити рівень адвокатських витрат (у даному випадку, за наявності заперечень учасника справи), що мають бути присуджені з урахуванням того, чи були такі витрати понесені фактично та чи була їх сума обґрунтованою.

108. Суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої відбулося рішення, всі його витрати на адвоката, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенством права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, зважаючи на складність справи, витрачений адвокатом час, та неспіврозмірним у порівнянні з ринковими цінами адвокатських послуг.

109. Вказане узгоджується з правовою позицією, викладеною в постанові Великої Палати Верховного Суду від 27 червня 2018 року у справі № 826/1216/16, а також постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17 вересня 2019 року у справах № 810/3806/18, № 810/2816/18, № 810/3806/18), від 22 листопада 2019 року у справі № 810/1502/18.

110. При визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін. Ті самі критерії застосовує Європейський суд з прав людини, присуджуючи судові витрати на підставі статті 41 Конвенції. Зокрема заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (рішення у справі «East/West Alliance Limited» проти України, заява №19336/04, п. 269).

111. У рішенні Європейського суду з прав людини у справі «Лавентс проти Латвії» від 28 листопада 2002 року зазначено, що відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.

112. Судами встановлено, що між позивачем та адвокатський об`єднанням «АДЕР ХАБЕР» складено договір № 01/12-2023 про надання правничої допомоги від 26 грудня 2023 року. Зі змісту пунктів 3.2, 3.4, 3.5 Договору слідує, що вартість правової допомоги, визначеної підпунктом 1.1.2 Договору, становить 4000 євро (без ПДВ) та підлягає сплаті двома рівними частинами по 2000 євро (без ПДВ) у гривневому еквіваленті, який визначається на підставі офіційного курсу НБУ на дату виставлення рахунку і збільшується на суму ПДВ у розмірі 20%.

113. На виконання умов Договору адвокатським об`єднанням виставлено рахунок № 55 від 26 грудня 2023 року на загальну суму 99 266,64 грн (з урахуванням ПДВ) та рахунок № 19 від 18 березня 2024 року на суму 101 388,48 грн (з урахуванням ПДВ).

114. Оплата зазначених рахунків підтверджується виписками АТ «УКРСИББАНК» за 12 січня 2024 року та 22 березня 2024 року, у зв`язку з чим судами встановлено, що загальна сума витрат позивача на професійну правничу допомогу у цій справі становить 200 655,12 грн.

115. Факт надання позивачу правничої допомоги підтверджується також актом надання послуг № 25 від 18 березня 2024 року та звітом щодо наданої правової допомоги від тієї ж дати, поданими представником позивача до суду.

116. Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суди обґрунтовано виходили з приписів процесуального закону, відповідно до яких підлягають оцінці, зокрема, обґрунтованість та пропорційність заявленого розміру витрат до предмета спору, значення справи для сторін, а також складність справи та обсяг виконаної представником роботи.

117. При цьому, суди не обмежилися формальним встановленням факту сплати судових витрат, а здійснили оцінку співмірності заявленого розміру витрат відповідно до вимог частини п`ятої статті 134 КАС України.

118. Зокрема, судами враховано характер і складність спору, обсяг виконаної представником позивача роботи, спосіб захисту порушеного права, а також те, що правова позиція у справі ґрунтувалася переважно на спростуванні висновків контролюючого органу, викладених в акті перевірки.

119. Суди також звернули увагу, представником позивача у межах цієї справи не здійснювався аналіз фінансово-господарської діяльності Товариства та холдингу, а дата укладення договору про надання правничої допомоги та дата подання позовної заяви свідчать про те, що сукупно витрачений час на підготовку процесуальних документів не перевищував 20 днів.

120. Саме з огляду на зазначені обставини суди дійшли правильного висновку про необхідність часткового, а не повного, відшкодування витрат на професійну правничу допомогу та визначили їх розмір у сумі 20 000 грн.

121. Твердження контролюючого органу про те, що суд апеляційної інстанції не дослідив належність і допустимість доказів або не перевірив співмірність витрат, спростовуються змістом судових рішень, у яких наведено мотиви зменшення заявленої суми витрат. Фактично доводи касаційної скарги зводяться до незгоди з оцінкою доказів та визначеним судами розміром відшкодування, що виходить за межі повноважень суду касаційної інстанції та не може бути підставою для скасування оскаржуваних судових рішень відповідно до статті 341 КАС України.

122. Таким чином, Верховний Суд вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували наведені вище норми матеріального права до встановлених обставин у справі та зробили правильний правовий висновок щодо прав і обов`язків сторін у цьому спорі.

123. Рішення суду першої інстанції та постанова суду апеляційної інстанції відповідають вимогам частин першої - п`ятої статті 242 КАС України щодо законності і обґрунтованості судового рішення, його відповідності принципу верховенства права та завданню адміністративного судочинства, врахування висновку Верховного Суду при виборі та застосуванні правових норм.

124. Відповідно до частини першої статті 350 КАС суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

125. Відтак, проаналізувавши доводи касаційної скарги, встановлені фактичні обставини, описані вище, зважаючи на їх зміст та юридичну природу, підстави для скасування рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 10 квітня 2024 року та постанови Сьомого апеляційного адміністративного суду від 02 вересня 2025 року відсутні.

На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 10 квітня 2024 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 02 вересня 2025 року у справі № 120/693/24 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя-доповідач М. М. Яковенко

Судді І. В. Дашутін

О. О. Шишов