Справа № 160/23977/25
Суддя: Захарчук-Борисенко Наталія Віталіївна
Дата ухвалення: 2026-01-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Захарчук-Борисенко Н. В.
розглянувши у письмовому провадженні у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою ФОП ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
20.08.2025 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява ФОП ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якій просить:
Ухвалою від 22.08.2025 року прийнято позовну заяву ФОП ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення та відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження.
12.09.2025 року представником позивача подано відповідь на відзив представника відповідача, в якій зазначено, що відповідач не надав у відзиві жодних доводів стосовно того, що у Наказі «Про проведення фактичної перевірки господарської одиниці «eVape» за адресою: АДРЕСА_1 » від 15.05.2025 р. № 3256-п ніде не вказано, що проводиться перевірка ФОП ОСОБА_1 , у зв`язку з чим, немає можливості ідентифікувати суб`єкта підприємницької діяльності, який повинен бути інспектований. Наказ Головного управління ДПС у Дніпропетровській області «Про проведення фактичної перевірки господарської одиниці «eVape» за адресою: АДРЕСА_1 » від 15.05.2025 р. № 3256-п не містить найменування та реквізитів суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється, а також рнокпп такої особи), а лише містить адресу об`єкта (господарська одиниця - магазин за адресою: АДРЕСА_1 ) Тобто у наказі № 3256-п від 15 травня 2025 року відсутні відомості про платника податків, фактична перевірка якого має бути проведена, а зазначення у цьому наказі про проведення фактичної перевірки «господарської одиниці магазину «eVape» за адресою: АДРЕСА_1 дозволяє контролюючому органу провести фактичну перевірку необмеженої кількості таких «одиниць» за адресою: АДРЕСА_1 . Також представником позивача зазначено, що ФОП ОСОБА_4 реалізовував окремі речовини: гліцерин та ароматизатори згідно код УКТ ЗЕД 3302 10 90 00, 3302 90 10 00, 2905 45 00 00, що підтверджується видатковими накладними та рахунків на оплату, а не сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах. Водночас, позивач не мав на реалізації товари згідно УКТ ЗЕД: 2404 12 00 10; 2404 19 90 10; 2404 12 00 90; 2404 19 90 90 (рідини, що використовуються в електронних сигаретах).
19.09.2025 року представником відповідача подано заперечення на відповідь на відзив на позовну заяву, в яких викладено доводи аналогічні доводам у відзиві на позовну заяву.
25.09.2025 року представником позивача подано додаткові пояснення, в яких підтримано позицію викладено в позовній заяві.
02.10.2025 року представником позивача подано клопотання про долучення доказів.
04.11.2025 року представником відповідача подано додаткові пояснення.
У судових засіданнях представники сторін підтримали свої позиції, викладені у заявах по суті справи.
Дослідивши матеріали справи, з`ясувавши всі фактичні обставини, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступні обставини справи та надав їм правову оцінку.
Як встановлено з матеріалів 04.01.2025 року між ОСОБА_5 (орендодавцем) та ОСОБА_1 (орендарем) укладено договір, за п. 1.1 якого орендодавець передає, а орендар приймає в тимчасове користування на умовах оренди нежитлове приміщення, яке є приватною власністю орендодавця і знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 .
Наказом № 3256-п від 15.05.2025 року призначено проведення фактичної перевірки господарської одиниці «eVape» за адресою: АДРЕСА_1 , з метою дотримання вимог законодавства, яке регулює виробництво та обіг спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, на підставі підпункту 19-1.1.4, 19-1.1.14, 19-1.1.15, 19-1.1.16, 19-1.1.17, 19-1.1.18, 19-1.1.19, 19-1.1.20 пункту 19-1, статті 20, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 (підстава проведення фактичної перевірки здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, рідини, що використовується в електронних сигаретах, пального) Податкового кодексу України (із змінами та доповненнями), Закону України від 18.06.2024 року № 3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), інших нормативно правових актів, контроль за дотриманням яких покладено на ГУ ДПС у Дніпропетровській області.
За результатами проведеної перевірки складено Акт перевірки від 26.05.2025 року №2372/04-36-09-01/ НОМЕР_1 , яким встановлені наступні порушення:
- п. 2 ст. 23 Закону України від 18.06.2024 року № 3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідини, що використовується в електронних сигаретах та пального»;
- п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України.
02.07.2025 року ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийнято наступні ППР:
Вважаючи означені ППР протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з такого.
Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема (1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, (2) а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).
Суд вказує, що у постанові від 11.06.2019 у справі №1440/2045/18, Верховний Суд зауважив, що для зазначення підстави для проведення перевірки недостатньо вказати номер підпункту статті ПК України, особливо, якщо вказаний підпункт містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки.
Також, у постанові від 19.11.2020 у справі №160/7971/19, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для направлення справи на новий розгляд, оскільки суди попередніх інстанцій не з`ясували, яке саме порушення допустив позивач, яке могло бути підставою для проведення перевірки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, та не встановили, чи наявні у спірному наказі посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють.
Отже, Верховним Судом уточнено і розширено підхід щодо застосування підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, як підстави для призначення фактичної перевірки. При здійсненні такого призначення контролюючий орган повинен зазначити одну із підстав, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, й у разі, якщо такою підставою є наявність та/або отримання інформації про порушення платником податків вимог законодавства, конкретизувати останню.
Таким чином, суд дослідивши зміст наказів №3256-п від 15.05.2025 на підставі якого проведено фактичну перевірки, вказує, що останні прийняті без зазначення підстав визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а також не зазначено інформацію, що стала підставою для призначення фактичної перевірки щодо порушення платником податків вимог законодавства із конкретизацією такої інформації, що свідчить про його безпідставність та необґрунтованість.
Крім того, суд вважає за необхідне зазначити і про таке.
Вказані обставини не спростовуються контролюючим органом.
Враховуючи вказане, суд зауважує на наступному.
У даному контексті судом враховується те, що загальні підходи до оцінки недоліків форми рішення сформульовані Верховним Судом у постановах від 19 травня 2020 року у справі №820/2300/18, від 30 квітня 2020 року у справі №810/384/16, від 17 березня 2020 року у справі № 808/4140/15, від 25 січня 2019 року у справі №812/1112/16, у яких Верховний Суд звертав увагу, що окремі дефекти форми рішення контролюючого органу не повинні сприйматися як безумовні підстави для висновку щодо протиправності спірного рішення і, як наслідок, про його скасування.
Якщо спірне рішення прийняте контролюючим органом у межах своєї компетенції та з його змісту можна чітко встановити зміст цього рішення (зокрема, порушення законодавства, за які застосовуються відповідні санкції, та розмір останніх), таке рішення може бути визнане судом правомірним навіть у разі, коли не дотримано окремих елементів. Технічні помилки не є істотними недоліками форми оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Згідно з підпунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Отже, у посадової особи контролюючого органу виникає право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для її проведення та за умови пред`явлення направлення на проведення перевірки, копії наказу про проведення перевірки, службового посвідчення, оформлених відповідно до пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України. При цьому одним із обов`язкових реквізитів наказу є зазначення суб`єкта господарювання, щодо якого призначається перевірка.
Тобто, зазначений наказ не містить інформації про найменування суб`єкта господарювання (позивача) та його коду РНОКПП.
А відтак, враховуючи відсутність у згаданому наказі найменування суб`єкта господарювання, який має перевірятися, його коду РНОКПП, суд приходить до висновку, що зазначене процедурне порушення є істотним порушенням вимог п.81.1 ст.81 ПК України, яке зумовлює відсутність можливості ідентифікувати суб`єкта підприємницької діяльності, який повинен бути інспектований, що має наслідком скасування наказу про призначення такої перевірки.
Разом з тим, суд зазначає, що у разі, якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.
Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.
При цьому, підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Отже, головним критерієм, покладеним в основу визнання правових актів органу державної влади незаконними з процедурних підстав, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.
Як уже було вказано вище, у наказі на проведення перевірки реквізити суб`єкта господарювання, щодо якого призначено контрольний захід, належать до обов`язкових. Неможливість ідентифікації такого суб`єкта господарювання має наслідком незаконність наказу про проведення такої перевірки через допущення істотних недоліків при його оформленні, а відповідно, і податкових повідомлень-рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки та необхідності їх скасування.
Вказані правові висновки також відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постановах від 04.03.2021р. у справі №803/1171/17 та від 01.06.2022 року по справі № №520/7331/21, що враховуються адміністративним судом відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України.
За викладених обставин та враховуючи, що судом вище встановлено порушення відповідачем процедури оформлення наказу на проведення фактичної перевірки в частині не зазначення у ньому найменування суб`єкта господарювання, який підлягав інспектуванню (фактичній перевірці), не зазначення коду РНОКПП позивача, що не дає можливості ідентифікувати особу платника податків, який має бути перевірений (приписами податкового законодавства не передбачено проведення фактичної перевірки саме господарської одиниці магазину), є істотним процедурним порушенням з боку відповідача як суб`єкта владних повноважень, тому суд приходить до висновку, що прийняті на основі такого наказу, оспорювані податкові повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
Відтак, установивши вище порушення процедури проведення перевірки, її підстав, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, суд може не переходити до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів. Така правова позиція висловлена Верховним Судом у справі №1340/3590/18 (постанова від 26.09.2022).
Враховуючи встановлені судом вище порушення відповідачем процедури призначення фактичної перевірки, які судом визнаються істотними, результати такої перевірки, оформлені актом від 26.05.2025 року є недопустимими доказами у розумінні ст.74 КАС України, тобто, є незаконними, та, як наслідок, такі процедурні порушення самі по собі є самостійною підставою для визнання протиправним та скасування спірного податкового повідомлення-рішення, а тому підстави переходити до дослідження виявлених за такою незаконною перевіркою порушень, у адміністративного суду відсутні.
Окрім того, у даних правовідносинах судом враховується і рішення Європейського суду з прав людини «Рисовський проти України», у пунктах 70,71 якого зазначено, що державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків.
У відповідності до вимог ч.1, ч.4 ст. 73 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.
Відповідно до ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Частина 2 ст. 77 КАС України визначає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача.
Однак, у ході судового розгляду даної справи правомірність прийняття оспорюваного податкового повідомлення-рішення, прийнятого суб`єктом владних повноважень з істотними процедурними порушеннями, з урахуванням аналізу обставин, встановлених судом та вищенаведених норм чинного законодавства, жодними належними, достатніми та достовірними доказами в силу наведених норм, відповідачем не доведена.
Не можуть бути покладені в основу даного судового рішення, тому відхиляються судом, посилання представника відповідача на суть виявлених порушень, з огляду на те, що з урахуванням того, що судом під час розгляду справи були виявлені істотні порушення відповідачем процедури проведення перевірки в частині оформлення наказу на перевірку без дотримання п.81.1 ст.81 ПК України (не зазначення у ньому найменування суб`єкта господарювання та його коду РНОКПП, щодо якого мала проводитися перевірка), що є самостійною підставою для визнання протиправним та скасування оспорюваного податкового повідомлення-рішення, а відтак, суд має право не переходити до суті виявленого порушення, що відповідає правовим висновкам Верховного Суду у справі №1340/3590/18 (постанова від 26.09.2022).
Інші аргументи представника відповідача вивчені судом, проте не можуть бути враховані, оскільки вищенаведених висновків суду не спростовують.
Відповідно до ст.19 Конституції України органи державної влади та місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно до ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Перевіривши за критеріями, встановленими ч.2 ст.2 наведеного Кодексу, правомірність прийняття відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, оспорюваного податкового повідомлення-рішення, суд приходить до висновку, що оспорюване рішення є таким, що прийняте не у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України, тобто, прийняте з порушенням процедури його прийняття, не обґрунтовано та без врахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
Таким чином, судом встановлено, що відповідачем при прийнятті оспорюваного податкового повідомлення-рішення, були порушені права та інтереси позивача, які підлягають судовому захисту шляхом визнання судом такого рішення протиправним та його скасування.
А згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
Приймаючи до уваги все вищевикладене, суд приходить до висновку, що позовні вимоги позивача слід задовольнити повністю.
Розподіл судових витрат здійснюється у відповідності до ст. 139 КАС України.
Керуючись ст. 2-10, 11, 12, 47, 72-77, 94, 122, 132, 139, 193, 229, 241-246, 250, 251, 257 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя Н.В. Захарчук-Борисенко