Справа № 520/5368/25
Суддя: Ральченко І.М.
Дата ухвалення: 2026-01-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 січня 2026 р. Справа № 520/5368/25
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Ральченка І.М.

суддів: Катунова В.В. , Подобайло З.Г.

за участю секретаря судового засідання Колодкіної Н.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 12.09.2025, суддя Мельников Р.В., по справі № 520/5368/25

за позовом ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Харківській області

про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та вимоги,

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернулась до суду із позовом, у якому просила:

- визнати протиправними дії Головного управління ДПС у Харківській області в частині проведення документальної позапланової виїзної перевірки ОСОБА_1 у період з 19.10.2023 по 25.10.2023, яка оформлена актом «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 за період діяльності з 22.10.2021 по 15.07.2022, з метою контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства, з питань повноти, своєчасності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 01.11.2023 № 32784/20-40-24-10-07/;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.12.2023 №0 на загальну суму 2297499,71 грн., з яких: 1837999,77 грн. - основний платіж та 459499,94 грн. - штрафна санкція;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.12.2023 № 0 на загальну суму 543966,25 грн., з яких: 435173,00 грн. - основний платіж, 108793,25 грн. - штрафна санкція;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.12.2023 № 0 на загальну суму 340 грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.12.2023 № 0 на загальну суму 340 грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.12.2023 № 0 на загальну суму 1020,00 грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.12.2023 № 0 на загальну суму 1300,00 грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.12.2023 № 0 на загальну суму 1253087,79 грн., з яких 1002470,23 грн. - основний платіж, 250617,56 грн. - штрафна санкція;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.12.2023 № 0 на загальну суму 191458,31 грн., з яких 153166,65 грн. - основний платіж, 38291,66 грн. - штрафна санкція;

- визнати протиправною та скасувати податкову вимогу від 12.04.2024 № 0-2040 на загальну суму 4326110,66 грн.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 12.09.2025 позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України від 25.12.2023 № 0.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 25.12.2023 № 0.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України від 25.12.2023 № 0.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України від 25.12.2023 № 0.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України від 25.12.2023 № 0.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України від 25.12.2023 № 0.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України від 25.12.2023 № 0.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України від 25.12.2023 № 0.

Визнано протиправним та скасовано податкову вимогу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України від 12.04.2024 № 0-2040.

У задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовлено.

Відповідач, не погоджуючись з судовим рішенням в частині задоволених позовних вимог, подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправомірного висновку, просив його скасувати у наведеній частині, ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначено про те, що перевіркою даних ІС «Податковий блок» та ІС «Система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій» встановлено отримання ОСОБА_1 доходу від реалізації товарів по РРО за період з 01.04.2022 по 15.07.2022 на загальну суму 10211109,84 грн., у зв`язку з чим зобов`язана була перейти на загальну систему оподаткування з 01.04.2022 та здійснювати діяльність з урахуванням вимог ст. 177 Податкового кодексу України. Таким чином, позивачем занижено загальний оподатковуваний дохід за 2022 на суму 10211109,84 грн., чим порушено вимоги пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п. 177.1, п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України. Щодо посилань позивача на виконання договорів комісії апелянт зазначив, що комісіонер, щоб не порушувати у мови договору комісії повинен дотриматися певних правил, а саме: провести розрахунки з комітентом, заповнити декларацію платника єдиного податку відповідно до норм чинного податкового законодавства, скласти акт приймання-передачі товару, відзвітувати за проданий товар (уразі залишку товару повернути комісіонерові), скласти акт приймання-передачі наданих послуг, скласти акт приймання передачі нереалізованого товару. Оскільки у випадку відсутності тих додатків (доказів), комісіонеру зараховується уся сума, що надійшла на рахунок як дохід, а не лише комісійна винагорода.

У судовому засіданні представник відповідача підтримав апеляційну скаргу, просив її задовольнити.

Представник позивача заперечував проти вимог апеляційної скарги, вважав рішення суду першої інстанції законним, обґрунтованим, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Як встановлено судовим розглядом, позивачка з 22.10.2021 зареєстрована як фізична особа-підприємець (номер запису про реєстрацію 000067789) та взята на облік в контролюючому органі за №36 за основним видом економічної діяльності 47.11 роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.

З 22.10.2021 до 31.10.2021 позивачка перебувала на загальній системі оподаткування; з 01.11.2021 до 15.07.2022 на спрощеній системі оподаткування платником єдиного податку другої групи зі ставкою 20%.

Фахівцями Головного управління ДПС у Харківської області у період з 19.10.2023 до 25.10.2023 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків-фізичної особи ОСОБА_1 за період з 22.10.2022 до 15.07.2022 з метою контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства, з питань повноти, своєчасності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

За результатами перевірки складено акт від 01.11.2023 №32784/20-40-24-10-07/, яким зафіксовано порушення позивачем:

- п.177.5, пп.177.11, ст.177, пп. 49,18.1 п. 49.18 ст.49 Податкового кодексу України, а саме декларацію про майновий стан та доходи за 2022 до ГУ ДПС у Харківській області по закінченню звітного періоду не надано;

- підп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п. 177.2. підп. 177.4.1 п. 177.4 ст.і 177 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2022 у розмірі 1837999, 77 грн.;

- п. 46.5, ст. 46, пп. 49.18.5, п. 49.18, ст. 49, п. 294.1, ст. 294 Податкового кодексу України, а саме неподання декларації платника єдиного податку за період 2022 рік;

- підп. 1 п. 293.4 ст. 293 Податкового кодексу України, а саме не нараховано та не перераховано суму єдиного податку за 2022 рік у розмірі 1002470,23 грн.;

- п. 295.1 ст. 295 Податкового кодексу України, а саме порушення строків перерахування сум єдиного податку за червень та липень 2022;

- підп. 4 п. 2 ст. 6, п. 8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме неподання звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб у складі річної декларації за період 2022 рік;

- підп. 1 п. 2 ст. 6, підп. 3 п. 1 ст. 7, п. 8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» та розділу IV «Інструкції про порядок нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» затвердженої наказом МФУ від 20.04.2015 № 449, не нарахування суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2022 рік (січень - лютий 2022) усього на суму 2860,00 грн.;

- п. 181.1 ст. 181, п. 183.1,183.2, 183.10 ст. 183, п. 187.1 ст. 187, підп. а) п. 193.1 ст. 193 Податкового кодексу України, а саме заниження податкового зобов`язання з ПДВ за 2022 рік в сумі 435173 грн.;

- п.п.1.4 п. 16-1 підрозд. 10 Перехідних положень та п.п.168.1.1, п.168.1 ст.168 Податкового кодексу України, що призвело до заниження зобов`язання зі сплати військового збору за 2022 на суму 153166,65 грн.;

- п.п 44.3 ст. 44 Податкового кодексу України, а саме до перевірки не надано документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

На підставі зазначеного акту Головним управлінням ДПС у Харківській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 25.12.2023:

- №0, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 2297499,71 грн., з яких 1837999,77 грн. - основний платіж та 459499,94 грн. - штрафна санкція;

- № 0, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 543966,25 грн., з яких 435173,00 грн. - основний платіж, 108793,25 грн. - штрафна санкція;

- № 0, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на підставі підп. 120-1 ст. 120 Податкового кодексу України на суму 340 грн;

- № 0, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на підставі підп. 120-1 ст. 120 Податкового кодексу України на суму 340 грн;

- № 0, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на підставі підп. 121-1 ст. 121 Податкового кодексу України на суму 1020,00 грн;

- № 0, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції на підставі п. 1 ст. 122 Податкового кодексу України на суму 1300,00 грн;

- № 0, яким збільшено суму грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб на загальну суму 1253087,79 грн., з яких 1002470,23 грн. - основний платіж, 250617,56 грн. - штрафна санкція;

- № 0, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 191458,31 грн., з яких 153166,65 грн. - основний платіж, 38291,66 грн. - штрафна санкція.

12.04.2024 Головним управлінням ДПС у Харківській області складено податкову вимогу

№0-2040 на загальну суму заборгованості 4326110,66 грн., з яких 860202,41 грн. - штрафні санкції; 37098,60 грн. - пеня.

Позивачка, не погодившись з податковими повідомленнями-рішеннями та податковою вимогою відповідача, звернулась до суду з даним позовом.

Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що у ході судового розгляду не підтверджені висновки податкового органу щодо заниження позивачем податкових зобов`язань, з огляду на помилковість обчислення розміру отриманого позивачем доходу.

Із урахуванням ч. 1 ст. 308 КАС України, виходячи зі змісту доводів та вимог апеляційної скарги, справа підлягає перегляду в частині задоволених позовних вимог.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Стосовно правомірності податкового повідомлення-рішення від 25.12.2023 №0 колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту

Відповідно до п. 164.1. ст. 164 Податкового кодексу України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Згідно з п.п. 164.1.1., 164.1.2. п. 164.1 ст. 164 Податкового кодексу України загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом. Загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.

Відповідно до п.п. 164.1.3. п. 164.1 ст. 164 Податкового кодексу України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.

Статтею 177 Податкового кодексу України визначено порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.

Відповідно до п.п. 177.1, 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Пунктом 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать, зокрема, витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат.

Так, підставою прийняття зазначеного податкового повідомлення-рішення стали висновки контролюючого органу щодо заниженням платником податків суми податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2022 у сумі 1837999,77 грн., які ґрунтуються на твердженні щодо порушення перебування на спрощеній системі оподаткування у період з 01.11.2021 до 15.07.2022 у зв`язку з перевищенням граничного обсягу доходу, а отже невідображення позивачем у складі загального місячного (річного) оподатковуваного доходу суму у розмірі 10211109,84 грн., отриманої при реалізації товарів.

Судовим розглядом встановлено, що у період з 01.11.2021 до 15.07.2022 позивач перебувала на спрощеній системі оподаткування із застосуванням ставки єдиного податку 20% для другої групи.

За висновками податкового органу, викладеними в акті перевірки від 01.11.2023 №32784/20-40-24-10-07/ НОМЕР_1 , позивачем у ході здійснення господарської діяльності допущено порушення п.1 п.298.2.3 ст.298 Податкового кодексу України в частині невиконання обов`язку добровільної відмови від спрощеної системи оподаткування після перевищення протягом календарного року встановленого обсягу доходів платника єдиного податку другої групи, тобто 834 розмірів мінімальних заробітних плат, встановлених законом на 1 січня 2022 (5421000,00 грн.).

Із матеріалів справи встановлено, що 20.12.2021 позивачем укладались договори комісії типової форми із ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 , ОСОБА_9 , ОСОБА_10 .

Відповідно до п. 1.1 Договорів комісії Комісіонер зобов`язується за дорученням Комітента та за винагороду вчинити від свого імені за рахунок Комітента продаж продуктів харчування (далі Товар), перелік яких вказується в Специфікаціях. В Специфікаціях зазначається найменування Товару, одиниця виміру та вартість, за якою відповідний Товар має бути реалізований.

Згідно з п. 2.2, 2.3 Договорів приймаючи Товар на комісію, Комісіонер зобов`язаний перевірити якість Товару, стан тари й упакування й упевнитися в його придатності для продажу. Якщо при прийманні Комісіонером Товару виявляться недоліки або недостачі, які можуть бути виявлені при зовнішньому огляді, а також у випадку заподіяння ким-небудь збитку майну Комітента, що перебуває в Комісіонера, Комісіонер зобов`язаний вжити заходів для охорони прав Комітента, зібрати необхідні докази і без зволікання сповістити про це Комітента. Комісіонер зобов`язаний берегти Товар, переданий на комісію, і охороняти його від втрати, недостачі або ушкодження.

Пунктом 6.1. Договорів передбачено, що Товар, що надійшов до Комісіонера від Комітента є власністю останнього.

Відповідно до п. 4.1 Договорів комісійна винагорода, що повинна бути виплачена Комісіонерові, становить 1 (один) % від вартості проданого Товару за результатами звітного періоду (п. 2.4 Договору). Для цілей визначення комісійної винагороди за вартість проданого Товару приймається добуток фактичного обсягу (кількості) проданого Товару та вартості Товару, визначеної сторонами у відповідній специфікації до цього Договору.

У період з 20.12.2021 по 08.07.2022 позивачем надавались послуги з реалізації товарів, продуктів харчування у виконання зазначених договорів.

Згідно зі специфікаціями, складеними як додатки до договорів комісії, ОСОБА_1 на реалізацію передавались товари, у асортименті та у кількості, визначеними специфікаціями (т. 1 а.с. 68, 72-74, 81, 84-85, 93, 95, 100, 102-103, 108, 110-111, 117-118, 124, 125, 134, 138, 141-143, 150).

Відповідно до ч. 1 ст. 1011 Цивільного кодексу України за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов`язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.

Частиною 1 ст. 1013 Цивільного кодексу України передбачено, що комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії.

Згідно з ч. 1 ст. 1022 Цивільного кодексу України після вчинення правочину за дорученням комітента комісіонер повинен надати комітентові звіт і передати йому все одержане за договором комісії.

Так, за результатами реалізації товарів, позивачем складено звіти комісіонера: до договору №1 звіт комісіонера від 05.04.2022 на суму - 713583,58 (з них винагорода комісіонера 7278,89 грн); та звіт від 08.07.2022 на суму 2150775,44 грн (з них винагорода комісіонера 22809,23 грн); до договору №2 звіт від 05.04.2022 на суму 969904,94 грн (з них винагорода комісіонера 9850,05 грн); звіт від 08.07.2022 на суму 2046021,93 (з них винагорода комісіонера 22171,20 грн); до договору №3 звіт від 05.04.2022 на суму 395625,51 грн (з них винагорода комісіонера 3958,59 грн); звіт від 08.07.2022 на суму 882694,52 грн (з них винагорода комісіонера 9176 грн); до договору №4 звіт від 05.04.2022 на суму 135595,84 грн (з них винагорода комісіонера 1350,25 грн); звіт від 08.07.2022 на суму 271108,29 грн (з них винагорода комісіонера 2818,05 грн); до договору №5 звіт від 05.04.2022 на суму 199728,70 грн (з них винагорода комісіонера 2028,74 грн); звіт від 08.07.2022 на суму 1105033,17 грн (з них винагорода комісіонера 11449,20 грн); до договору №6 звіт від 05.04.2022 на суму 228454,05 грн (з них винагорода комісіонера 2274,60 грн); звіт від 08.07.2022 на суму 499013,34 грн (з них винагорода комісіонера 5073,97 грн); до договору №7 звіт від 05.04.2022 на суму 2376210,18 грн (з них винагорода комісіонера 24798,75 грн); до договору №8 звіт від 08.04.2025 на суму 593744,51 грн (з них винагорода комісіонера 6008,80 грн); звіт від 08.07.2022 на суму 2914768,90 грн (з них винагорода комісіонера 29852,63 грн); до договору №9 звіт від 05.04.2022 на суму 484354,47 грн (з них винагорода комісіонера 4992,67 грн) (т.1 а.с. 66-151).

Разом з тим, контролюючим органом зазначено, що сума у розмірі 10211109,84 грн., перерахована позивачу на виконання вказаних договорів, підлягає зарахуванню у загальну суму доходу ФОП ОСОБА_1 .

Отже, за висновками податкового органу загальний дохід позивача за 2022 занижено на 10211109,84 грн., що свідчить про перевищення встановленого підп. 2 п. 291.4 ст. 291 Податкового кодексу України граничного обсягу доходу у 834 мінімальних заробітних плат (5421000,00 грн).

Згідно з пп.14.1.202 п. 14.1 ст.14 Податкового кодексу України продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Пунктом 292.4 ст. 292 Податкового кодексу України передбачено, що у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).

Відповідно до підп. 6.2 п. 6 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153), не визнаються доходами такі надходження від інших осіб: сума надходжень за договором комісії, агентським та іншим аналогічним договором на користь комітента, принципала тощо.

Згідно з п. 7 вказаного Національного положення № 290 чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.

Також, висновки щодо поняття доходу комісіонера сформовані Верховним Судом, зокрема у постановах від 13.07.2023 у справі №640/11847/20, від 18.10.2023 у справі №160/11905/21, від 25.01.2024 у справі №824/183/18-а, від 20.06.2024 у справі №300/2868/22, та згідно з якими доходом комісіонера є не вся виручка, яка надходить фізичній особі-підприємцю від продажу товару, а лише сума комісійної винагороди, яка належить йому по праву згідно з договором комісії.

На підставі викладеного, слід зазначити, що доходом, отриманим ФОП ОСОБА_1 за наслідками виконання договорів комісії на продаж товарів від 20.12.2021 є саме сума комісійної винагороди у розмірі 165891,62 грн.

Відповідно до підп. 2 п. 291.4 ст. 291 Податкового кодексу України, друга група - фізичні особи - підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв: не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб; обсяг доходу не перевищує 834 розміри мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року.

Таким чином, граничний розмір доходу станом на 01.01.2022 становив 5421000 грн.

Отже, висновки Головного управління ДПС у Харківській області про віднесення до незадекларованого доходу всієї суми у розмірі 10211109,84 грн., отриманої від реалізації переданого у комісію товару, внаслідок чого відбулось перевищення позивачем граничного доходу, встановленого для платника податків спрощеної системи для другої групи за календарний рік, є безпідставними та спростовані у ході судового розгляду.

Таким чином, судовим розглядом не встановлено заниження позивачем зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, з огляду на що оскаржуване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 25.12.2023 №0 є протиправним та підлягає скасуванню.

Наведені обставини стали також підставою для висновків податкового органу про заниження позивачем суми єдиного податку до сплати в бюджет за 2022 у сумі 1002470,23 грн., неподання декларації платника єдиного податку за 2022, заниження суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість за 2022 рік на суму 435173 грн.

Так, за висновками податкового органу, у зв`язку з порушенням правил перебування на спрощеній системі оподаткування, позивач мала перейти на загальну систему оподаткування, та, з урахуванням сум перевищення обсягу доходу, мала зареєструватись з 11.05.2022 платником податку на додану вартість та, відповідно, сплатити нараховані податкові зобов`язання.

Згідно з п. 181.1 ст. 181 Податкового кодексу України у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі операцій з постачання товарів/послуг з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі (зокрема, але не виключно шляхом встановлення спеціального застосунку або додатку на смартфонах, планшетах чи інших цифрових пристроях), нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.

Відповідно до ст. 183 Податкового кодексу України, будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, подає до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) реєстраційну заяву (пункту 183.1). У разі обов`язкової реєстрації особи як платника податку реєстраційна заява подається до контролюючого органу не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 цього Кодексу (пункту 183.2). Будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування (пункту 183.10).

Ставка податку, яку контролюючим органом застосовано до позивача, відповідно підпункту а) пункту 193.1 статті 193 Податкового кодексу України, становить 20%.

У акті перевірки відображено, що позивач у період з 01.04.2022-05.04.2022 отримала дохід у сумі 2245033,88 грн.

Разом з тим, оскільки розмір загального доходу позивача за 2022 становить 165891,62 грн., що не перевищує граничного обсягу, у ФОП ОСОБА_1 не виник обов`язок реєстрації платником податку на додану вартість, з огляду на що висновки контролюючого органу щодо нарахування податкового зобов`язання з ПДВ у сумі 435173 грн. є безпідставними.

Виходячи з викладеного, колегія суддів погоджується зі висновками суду першої інстанції щодо протиправності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 25.12.2023 №0 та його скасування.

Також, встановлені контролюючим органом обставини неподання платником податків декларації про майновий стан та доходи та звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб у складі річної декларації за 2021-2022 рік стали підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень від 25.12.2023 №0 та №10.

Так, відповідно до п.177.5 ст. 177 Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи.

Водночас, слід зазначити, що обов`язок подання даного виду звітності, що передбачений ст. 177 Податкового кодексу України, передбачений для фізичних осіб підприємців, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування

Отже, враховуючи правомірність перебування ФОП ОСОБА_1 у звітному періоді на спрощеній системі оподаткування, колегія суддів зазначає про відсутність у неї обов`язку подання декларації про майновий стан та доходи та звіту про суми нарахованого доходу, встановленого п.177.5 ст. 177 Податкового кодексу України.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про скасування податкових повідомлень-рішень від 25.12.2023 №0 та №10.

З наведених вище підстав також є протиправними висновки контролюючого органу щодо ненарахування позивачем єдиного податку у розмірі 1002470,23 грн., порушення строків сплати єдиного податку, заниження позивачем зобов`язань зі сплати позивачем військового збору із сум чистого оподатковуваного доходу від провадження підприємницької діяльності за 2022 рік на суму 153166,65 грн., що стали підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень від 25.12.2023 №0, №0, №0.

Відповідно до змісту акту перевірки від 01.11.2023 №32784/20-40-24-10-07/ позивачу визначено суму перевищення обсягу доходу отриманого від реалізації продукції, внаслідок чого визначено недоїмку зі сплати єдиного податку у розмірі 1002470,23 грн. та встановлено прострочення сплати суми податкового зобов`язання.

Також, за твердженням контролюючого органу позивач у періоди з 22.10.2021 до 31.10.2021 та з 01.04.2022 до 15.07.2022 перебувала на загальній системі оподаткування, у зв`язку з чим мала обов`язок з нарахування та сплати військового збору від сум отриманого оподатковуваного доходу.

Відповідно до пп. 1.1 п. 16-1 розд. XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є: 1) особи, визначені п. 162.1 ст. 162 цього Кодексу; 2) фізичні особи - підприємці - платники єдиного податку першої, другої та четвертої груп.

Згідно з пп. 1.2 п. 16-1 розд. XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України об`єктом оподаткування збором є: 1) для платників, зазначених у підпункті 1 підпункту 1.1 цього пункту, - доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу; 2) для платників, зазначених у підпункті 2 підпункту 1.1 цього пункту, - щомісячна сума, що дорівнює розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року.

Із матеріалів справи встановлено, що недоїмка зі сплати військового збору податковим органом розрахована позивачу як особі, визначеній п. 162.1 ст. 162 Податкового кодексу України, а не як особі, що перебуває на спрощеній системі оподаткування.

Разом з тим, враховуючи спростування судовим розглядом вказаних висновків податкового органу та підтвердження правомірності перебування ФОП ОСОБА_1 на спрощеній системі оподаткування, колегія суддів зазначає про помилковість висновків щодо визначення позивачу недоїмки зі сплати єдиного податку, військового збору, розрахованих з доходу у розмірі 10211109,84 грн., та порушення строків сплати єдиного податку.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про скасування податкових повідомлень-рішень від 25.12.2023 №0, №0, №0.

Стосовно правомірності податкового повідомлення-рішення від 25.12.2023 № 0, яким до позивача застосовано штрафна санкції згідно з підп. 121.1 ст. 121 Податкового кодексу України, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до підп. 121.1 ст. 121 Податкового кодексу України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

Із матеріалів справи встановлено, контролюючим органом 05.09.2023 направлено на податкову адресу позивача повідомлення про проведення перевірки з вимогою про необхідність надання пакету документів до перевірки складено контролюючим органом та було доставлено 07.10.2023.

У зв`язку з ненаданням платником податків до перевірки договорів оренди приміщень в яких здійснювалась діяльність; книги обліку доходів та витрат,, книги обліку доходів; договорів, актів, видаткових накладних, рахунків фактур, чеків на придбання товарів що реалізовувались, банківської виписки по рахунку НОМЕР_2 відкритому у ПАТ "БАНК ВОСТОК"; трудових договорів, заяв, наказів, відомостей нарахування та виплати заробітної платні, табелів обліку робочого часу; та інших документів, контролюючим органом оскаржуваним рішенням застосовано штрафні санкції на підставі підп. 121.1 ст. 121 Податкового кодексу України.

Позивач правомірність вказаного рішення пов`язував із дією ст. 52-1 підрозд. 10 розд. ХХ Податкового кодексу України, що передбачали звільнення від відповідальності у вигляді штрафних санкції за вчинення правопорушень протягом дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою протидії поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Втім, механізм «ковідного» мораторію, закріплений у пункті 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, мав діяти до завершення карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою протидії поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19). Водночас із запровадженням воєнного стану законодавцем було ухвалено особливості оподаткування, насамперед шляхом доповнення підрозділу 10 розділу XX ПК України підпунктом 69.2 (у редакції Закону №2260-ІХ), який із 27 травня 2022 чітко установив, що вимоги законодавства щодо «ковідного» мораторію під час воєнного стану не застосовуються.

Так, 27 травня 2022 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 № 2260-IX.

У цьому Законі підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

При цьому, пункт 52-1 не був формально виключений із тексту ПК України, оскільки на момент ухвалення відповідних змін паралельно мали місце як карантин, так і воєнний стан, і є очевидним, що було невідомо, яка з указаних обставин завершиться раніше. Отже, попри те що пункт 52-1 формально залишався в цьому Кодексі, дія цього положення на період воєнного стану фактично була припинена і не могла бути застосована.

Таким чином, оскільки повідомлення про проведення перевірки та необхідність надання документи доставлено на податкову адресу позивача у вересні 2023, посилання на дію «ковідного» мораторію як підставу протиправності застосування штрафних санкцій є необґрунтованими.

Водночас, положення пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України обумовлювали необхідність платників податків встановлювати факт неможливості виконання податкового обов`язку, шляхом звернення до контролюючого органу з відповідною заявою, оскільки сама обставина дії воєнного стану в Україні, та місцезнаходження платника податків на територій ведення активних/можливих бойових дій не є безумовною підставою для звільнення суб`єкта господарювання від виконання вимог податкового законодавства.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження затверджено наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225.

Разом з тим, відповідно до положень статті 112 ПК України, особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Згідно з п. 112.7 ст. 127 Податкового кодексу України у разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків. Порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством. Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.

Водночас, відповідно до ст. Податкового кодексу України до обставин, що пом`якшують відповідальність особи за вчинення правопорушень, належать, зокрема, вчинення діяння під впливом погрози, примусу або через матеріальну, службову чи іншу залежність; вчинення діяння при збігу тяжких особистих чи сімейних обставин.

Так, податковою адресою позивача є: АДРЕСА_1 .

Згідно з Наказом Міністерства розвитку громад та територій України 28 лютого 2025 № 376 Харківська міська територіальна громада з 24.02.2022 включена до Переліку активних бойових дій, а з 15.09.2022 включена до Переліку територій можливих бойових дій.

Судовим розглядом встановлено, ОСОБА_1 з 04.03.2022 перебуває за межами України, що підтверджується, про офіційне підтвердження місця реєстрації у м. Аґаус, Кройкамп, 34 Німеччина (т. 1 а.с. 64).

При цьому, виїзд позивачки за кордон, за її поясненнями, обумовлений проведенням воєнних (бойових) дій на території міста Харкова та Харківської області з 24 лютого 2022.

У зв`язку із зазначеним доставка повідомлення контролюючого органу від 05.09.2023 №409/20-40-24-10 про проведення перевірки та надання необхідних документів за податковою адресою позивачки не свідчить про наявність об`єктивної можливості у ОСОБА_1 ознайомитись із надісланими документами та надати відповідачу запитувані документи.

Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції про те, що вирішуючи питання, щодо правомірності застосування до платника податків штрафних (фінансових) санкцій, слід уникати надмірного формалізму та враховувати пропорційність між застосованими контролюючим органом засобами та поставленою метою, виходячи з фактичних обставин справи, зокрема, з урахуванням умов дії воєнного стану в Україні та впливу даного фактору на платника податків.

Отже, із урахуванням наведених обставин суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку щодо скасування податкового повідомлення-рішення від 25.12.2023 № 0.

Стосовно правомірності податкової вимоги від 12.04.2024 № 0-2040 колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з пунктом 59.1 статті 59 Податкового кодексу України, у разі коли платник податків не сплачує узгодженої суми грошового зобов`язання в установлені законодавством строки, орган державної податкової служби надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.

Із матеріалів справи встановлено, що підставою для направлення оскаржуваної податкової вимоги на загальну суму заборгованості 4326110,66 грн. стала несплата позивачем податкових зобов`язань, визначених податковими повідомленнями-рішеннями Головного управління ДПС у Харківській області від 25.12.2023, а саме: податок на доходи фізичних осіб, що сплачені фізичними особами за результатами річного декларування на суму податкового зобов`язання - 1837999,77 грн.; військовий збір, що сплачений фізичними особами за результатами річного декларування на суму податкового зобов`язання - 153166,65 грн.; податок на додану вартість з вироблених в Україні товарів на суму податкового зобов`язання - 435173 грн.; єдиний податок з фізичних осіб на суму податкового зобов`язання - 1002470,23 грн.; адміністративні штрафі та інші санкції на суму - 1020 грн.

Таким чином, з урахуванням встановленої судовим розглядом протиправності податкових повідомлень-рішень, на підставі яких складена податкова вимога від 12.04.2024 №0-2040, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції щодо її скасування.

За наведених обставин колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог.

Доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують.

Отже, суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив докази по справі, надав їм належну оцінку та прийняв рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 12.09.2025 по справі № 520/5368/25 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І.М. Ральченко
Судді В.В. Катунов З.Г. Подобайло
Постанова складена в повному обсязі 21.01.26.