Справа № 160/11091/25
Суддя: Чепурнов Д.В.
Дата ухвалення: 2026-01-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

20 січня 2026 року м. Дніпросправа № 160/11091/25
Суддя І інстанції Маковська О.В.

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Чепурнова Д.В. (доповідач),

суддів: Сафронової С.В., Шальєвої В.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 вересня 2025 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпроптеровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернулася до суду з вищевказаним позовом, в якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 16.09.2024 №2-0408- НОМЕР_1 відповідно до якого ОСОБА_2 нараховано податкове зобов`язання у вигляді орендної плати з фізичних осіб (код платежу 18010900) за 2024 рік у сумі 62 1947 грн. 46 коп.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення складене щодо оренди земельної ділянки комунальної власності кадастровий номер :02:231:0043, площею 1,6927 га, цільове призначення 11.02 Для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємств переробної, машинобудівної та іншої промисловості, включаючи об?єкти оброблення відходів, зокрема із енергогенеруючим блоком. Земельна ділянка розташована на території Вільненської сільської ради (наразі рада увійшла до складу Губиниської селищної ради) Новомосковського району Дніпропетровської області. Позивач зазначає, що ІНФОРМАЦІЯ_1 ОСОБА_2 помер. Позивач є єдиним спадкоємцем, яка прийняла спадщину після смерті ОСОБА_2 , а тому до неї перейшли всі права та обов`язки від померлого чоловіка, зокрема щодо оскарження податкового повідомлення-рішення від 16.09.2024 №2-0408-UA0093577. Зазначає, що під час складання оскаржуваного податкового повідомлення-рішення відповідачем було допущено порушення в частині визначення правильного розміру податкового зобов`язання, що є підставою для його скасування.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 вересня 2025 року позовні вимоги було задоволено.

Не погодившись з прийнятим рішенням, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області подало апеляційну скаргу в якій просить рішення суду скасувати та прийняти нове про відмову у задоволенні позовних вимог. В обґрунтування апеляційної скарги посилається на те, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи (а саме: неналежно оцінено докази, що мають значення правильного розгляду справи та пояснення апелянта), та порушено норми матеріального права (а саме: неправильно застосовано норми податкового законодавства у ході розгляду справи). Висновки суду першої інстанції є безпідставними, необґрунтованими та свідчать про відсутність об`єктивного, всебічного, повного та законного розгляду даної справи, а також порушення судом першої інстанції норм матеріального права та неповне дослідження обставин, що мають значення для справи.

У письмовому відзиві на апеляційну скаргу ОСОБА_1 просить відмовити у її задоволенні та залити без змін рішення суду першої інстанції.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги і заявлених позовних вимог, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що 12.08.2008 між Новомосковською районною державною адміністрацією (Орендодавець) та громадянином ОСОБА_3 (Орендар) укладено договір оренди землі, посвідчений приватним нотаріусом Новомосковського районного нотаріального округу Дніпропетровської області Ріхтер Н.В., зареєстрований у реєстрі за №2071, відповідно до пунктів 1 та 2 якого, Орендодавець надає, а Орендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку кадастровий номер :02:231:0043, загальною площею 1,6927 га під господарськими будівлями і дворами для іншої промисловості (виробництво і фасування соняшникової олії) за рахунок земель промислового призначення.

Відповідно до п. 2 Договору в оренду передається, земельна ділянка загальною площею 1,6927 га, з них: 1,6927 га - під господарськими будівлями і дворами для іншої промисловості (виробництво і фасування соняшникової олії) за рахунок земель промислового призначення,

Нормативно-грошова оцінка землі: відсутня (п. 3 Договору).

Договір укладено на 49 років. Після закінчення строку договору орендар має переважне право поновлення його на новий строк. У цьому разі Орендар повинен не пізніше ніж за 30 днів до закінчення строку дії договору повідомити письмово Орендодавця про намір продовжити його дію (п. 6 Договору).

Орендна плата відповідно до Закону України «Про плату за землю» та ч. 4 ст. 21 Закону України «Про оренду землі» складає 2 572,06 грн. на рік, які Орендар сплачує щомісячно рівними частинами на рахунок Вільненської сільської ради (п. 7 Договору).

Обчислення розміру орендної плати здійснюється з урахуванням їх цільового призначення та коефіцієнтів Індексації, визначених законодавством, затвердженими Кабінетом Міністрів України, формами що заповнюються під час укладення договору або зміни умов договору оренди чи продовження його дії (п. 8 Договору).

Розмір орендної плати переглядається один раз на три роки у разі; зміни умов господарювання, передбачених договором:

-зміни розмірів земельного податку, підвищення цін і тарифів, зміни коефіцієнтів індексації, визначених законодавством;

-погіршення стану орендованої земельної ділянки не з вини Орендаря, що підтверджено документами; в інших випадках передбачених законом (п. 9 Договору).

Зміна умов договору здійснюється у письмовій формі за взаємною згодою сторін (п. 23 Договору).

У разі недосягнення згоди щодо зміни умов договору спір розв`язується у судовому порядку (п. 24 Договору).

Цей договір набирає чинності після підписання сторонами та його державної реєстрації. Цей договір укладено у чотирьох примірниках, що мають однакову юридичну силу, один з яких знаходиться у Орендодавця, другий - в Орендаря, третій - в Новомосковському районному відділі земельних ресурсів, четвертий - в Пішанській сільській раді (п. 30 Договору).

У зв`язку з набуттям ОСОБА_2 права власності на нерухоме майно, розташоване на земельній ділянці кадастровий номep :02:231:0043, 15.04.2020 року Орендар земельної ділянки ОСОБА_3 надав нотаріально посвідчену заяву про не заперечення переоформлення Договору оренди землі на ім?я ОСОБА_2 . 18.05.2023 складено акт приймання-передачі об?єкта оренди, за яким ОСОБА_3 передав, а Новомосковська райдержадміністрація прийняла земельну ділянку кадастровий номер :02:231:0043, загальною площею 1,6927 га.

18.05.2023 головою Новомосковської районної державної адміністрації прийнято розпорядження «Про укладення договору про внесення змін до договору оренди земельної ділянки від 12.08.2008, укладеного між Новомосковською райдержадміністрацією та гр. ОСОБА_3 ». 18.05.2023 року між Новомосковською райдержадміністрацією (Орендодавець) та ОСОБА_2 (Орендар) укладено Договір про внесення змін до Договору оренди земельної ділянки від 12.08.2008 року, за змістом якого було внесено зміни до договору оренди земельної ділянки від 12.08.2008 року в частині зміни орендаря у преамбулі Договору, вказавши його після слів «з однієї сторони та» у наступній редакції: «громадянин ОСОБА_2 , зареєстрований за адресою: АДРЕСА_1 (надалі «Орендар») з другої сторони, уклали цей договір про таке:».

18.05.2023 складено акт приймання-передачі об?єкта оренди, за яким Новомосковська райдержадміністрація передала, а ОСОБА_2 прийняв користування земельну ділянку кадастровий номep :02:231:0043, загальною площею 1,6927 га.

26.05.2023 право оренди земельної ділянки кадастровий номер :02:231:0043, загальною площею 1,6927 га. було зареєстровано за ОСОБА_2 в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно.

Згідно з рішенням Губиниської ОТГ від 04.07.2023 №31-25-VIII «Про внесення змін до рішення Губиниської селищної ради 11/8/VIII «Про встановлення ставок орендної плати за земельні ділянки на території Губиниської селищної ради» з 2022, ставка орендної плати складає 12% від нормативно - грошової оцінки земельної ділянки для промислового використання.

Рішенням Губиниської селищної ради від 24.02.2023 № 25-21/VIII «Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земельної ділянки з кадастровим номером :02:231:0043 для будівництва та обслуговування будівель торгівлі» затверджено технічну документацію з нормативної грошової оцінки земельної ділянки площею 1,6927га (кадастровий номер :02:231:0043) для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємств переробної, машинобудівної та іншої промисловості (код КВЦІ3 11.02), яка розташована на території Губиниської територіальної громади Новомосковського району Дніпропетровської області. Нормативна грошова оцінка земельної ділянки, зазначеної у пункті 21 цього рішення, складає 4 931 394,40 грн. (чотири мільйони дев`ятсот тридцять одна тисяча триста дев`яносто чотири гри. 40кот.).

16.09.2024 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області складено податкове повідомлення-рішення від 16.09.2024 №2-0408-UA0093577 відповідно до якого ОСОБА_2 було нараховано податкове зобов`язання у вигляді орендної плати з фізичних осіб (код платежу 18010900) за 2024 рік у сумі 621 947,46 грн.

Податкове повідомлення-рішення складене щодо оренди земельної ділянки комунальної власності кадастровий номер :02:231:0043, площею 1,6927 га, цільове призначення 11.02 Для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємств переробної, машинобудівної та іншої промисловості, включаючи об`єкти оброблення відходів, зокрема із енергогенеруючим блоком, яка розташована на території Вільненської сільської ради (наразі рада увійшла до складу Губиниської селищної ради) Новомосковського району Дніпропетровської області.

ІНФОРМАЦІЯ_1 ОСОБА_2 помер. ОСОБА_1 , дружина померлого ОСОБА_2 , є єдиним спадкоємцем, яка прийняла спадщину після смерті чоловіка.

Не погодившись з податковим повідомленням-рішенням, позивач звернулась до суду з даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом, в порушення приписів п. 288.1 ст. 288 ПК України, визначено грошові зобов`язання з орендної плати за землю без урахування розміру орендної плати, встановленої договорами оренди вказаних земельних ділянок, у бік збільшення такої плати, що перевищує законодавчо встановлений мінімальний розмір, без внесення відповідних змін до цих договорів оренди.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суд першої інстанції виходячи з наступного.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) відповідно до пункту 1.1 статті 1 регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, і, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК України, орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.

Згідно з підпунктом 14.1.125 пункту 14.1 статті 14 ПК України нормативна грошова оцінка земельних ділянок для цілей розділу XII, глави І розділу XIV цього Кодексу- капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, визначений відповідно до законодавства центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин.

За договором найму (оренди) земельної ділянки наймодавець зобов`язується передати наймачеві земельну ділянку на встановлений договором строк у володіння та користування за плату. Відносини щодо найму (оренди) земельної ділянки регулюються законом (частини 1 та 2 статті 792 ЦК України).

Таким законом є Закон України «Про оренду землі» (далі Закон №161-XIV), у статті 13 якого закріплено, що договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов`язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов`язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства.

Договір оренди землі укладається у письмовій формі і за бажанням однієї зі сторін може бути посвідчений нотаріально (частина 1 статті 14 Закону №161-XIV).

У статті 18 Закону №161-XIV передбачено, що договір оренди землі набирає чинності після його державної реєстрації, а відповідно до частини 1 статті 20 цього Закону укладений договір оренди землі підлягає державній реєстрації. Державна реєстрація договорів оренди землі проводиться у порядку, встановленому законом.

Відповідно до п. 30 Договору сторони погодили, що договір набирає чинності після підписання сторонами та його державної реєстрації.

Справляння плати за землю, в тому числі й орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу ХІІ ПК України.

Відповідно до підпунктів 269.1.1 та 269.1.2 пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.

Особливості нарахування та сплати орендної плати за земельну ділянку як однієї із форм плати за землю врегульовано приписами статті 288 ПК України.

За приписами пункту 288.1 статті 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.

Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни.

Згідно з пунктами 288.2 - 288.4 статті 288 ПК України платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду. Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.

Законом України «Про запобігання фінансової катастрофи та створення передумов для економічного зростання в Україні» від 27.03.2014 №1166-VII, який набрав чинності 01.04.2014, підпункт 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України викладено в такій редакції: «розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки».

Відповідно до пункту 288.5 статті 288 ПК України розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу (у редакції з 01.01.2017 року згідно з Законом №1797-VIII від 21.12.2016) не може бути меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території; (у редакції з 01.01.2018 згідно з Законом №2245-VIII від 07.12.2017) - для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких проведено, - у розмірі не більше 3 відсотків їх нормативної грошової оцінки, для земель загального користування - не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки, для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки); не може перевищувати 12 відсотків нормативної грошової оцінки (підпункт 288.5.2 цього ж пункту).

Тобто, законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу з орендної плати за земельні ділянки, незалежно від того, чи співпадає її розмір із визначеним у договорі.

Відповідно до пункту 288.7 статті 288 ПК України податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285 - 287 цього розділу.

Проаналізувавши наведені вище положення ПК України суд доходить висновку, що законодавець визначив нижню граничну межу річної суми орендної плати за земельні ділянки, незалежно від того, чи співпадає її розмір із визначеним у договорі.

Диспозиція статті 288 ПК України чітко розрізняє розмір орендної плати (яка визначається договором) та річну суму платежу (яка, в свою чергу, не може бути меншою від затвердженого законодавцем розміру).

Тобто, незалежно від того, чи вносилися зміни до змісту договору оренди в частині встановлення розміру орендної плати, ПК України встановлює, що річна сума платежу з орендної плати за земельну ділянку була не меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки.

Крім того, виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 цього Кодексу, до моменту внесення до договору оренди відповідних змін, розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлено підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України.

Наведений висновок підтверджується сталою та послідовною судовою практикою, яка є обов`язковою для врахування, в силу вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, зокрема постановами Верховного Суду України від 02.12.2014 (справа № 21-274а14), від 07.04.2015 (справа №21-117а15), від 14.04.2015 (справа № 21-165а15) та від 24.04.2015 (справа № 21-131а15).

Від вказаного вище правового висновку, Верховний Суд не відступав, навпаки, аналогічний підхід до розуміння норм права, зокрема, й підпункту 288.1.5 пункту 288.5 статті 288 ПК України, було підтримано Верховним Судом у постановах від 18.03.2019 (справа №823/219/18), від 16.04.2019 (справа №2140/1586/18), від 11.06.2019 (справа №826/17049/16), від 10.10.2019 (справа №824/2281/15-а), від 17.09.2020 (справа №160/3242/19) та від 02.12.2020 (справа №160/2705/19).

Відповідно до пункту 271.1 статті 271 ПК України базою оподаткування земельним податком є, зокрема, нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом.

Згідно із пунктом 271.2 статті 271 ПК України рішення рад щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок, розташованих у межах населених пунктів, офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування нормативної грошової оцінки земель або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.

Підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру. Центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно, у сфері будівництва щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України (пункт286.1 статті 286 ПК України).

Пунктом 289.1 статті 289 ПК України передбачено, що для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок.

Зміст наведених норм свідчить, що для визначення розміру орендної плати використовується НГО земельних ділянок. При цьому законодавцем визначено нижню (а в деяких випадках і верхню) граничну межу ставки орендної плати за земельні ділянки, незалежно від того, чи збігається її розмір із визначеним у договорі. Так, незалежно від того, чи вносилися зміни до змісту договору оренди в частині встановлення ставки або розміру орендної плати, ПК України вимагає, щоб річна сума платежу була не меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території (в даному випадку 3%), однак, і не може перевищувати 12 % нормативної грошової оцінки.

При цьому, нарахування фізичним особам сум земельного податку проводиться контролюючим органом на підставі даних ДЗК та з використанням НГО земельної ділянки, визначеної у встановленому порядку.

Дані державного земельного кадастру - це сукупність відомостей і документів про місце розташування та правовий режим земельних ділянок, їх оцінку, класифікацію земель, кількісну та якісну характеристики, розподіл серед власників землі та землекористувачів, підготовлених відповідно до закону (пп14.1.42 п 14.1 ст 14 ПК України).

Відповідно до статті 1 Закону України від 11.12.2003 №1378-IV «Про оцінку земель» (далі - Закон №1378-IV) нормативна грошова оцінка земельних ділянок - капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, визначений за встановленими і затвердженими нормативами.

Для визначення розміру орендної плати за землі державної та комунальної власності базою для обрахунку є нормативна грошова оцінка земельних ділянок, порядок проведення якої встановлено Законом України.

Відповідно до частини 5 статті 5 Закону № 1378-IV нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується, зокрема, для визначення розміру орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності.

Згідно з абзацом 3 частини 1 статті 13 Закону №1378-IV нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться, зокрема, у разі визначення розміру орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності.

За змістом частини 1 статті 15 Закону № 1378-IV підставою для проведення оцінки земель (бонітування ґрунтів та нормативної грошової оцінки земельних ділянок) є рішення органу виконавчої влади або органу місцевого самоврядування.

Нормативна грошова оцінка земельних ділянок, розташованих у межах населених пунктів незалежно від їх цільового призначення, проводиться не рідше ніж один раз на 5-7 років (ч. 2 ст. 18 Закону №1378-IV).

Відповідно до частини 2 статті 20 Закону №1378-IV дані про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки оформляються як витяг з технічної документації з нормативної грошової оцінки земель.

Частина 1 статті 23 Закону №1378-IV встановлює, що технічна документація з бонітування ґрунтів, економічної оцінки земель та нормативної грошової оцінки земельних ділянок затверджується відповідною сільською, селищною, міською радою. Протягом місяця з дня надходження технічної документації з бонітування ґрунтів, економічної оцінки земель, нормативної грошової оцінки відповідна сільська, селищна, міська рада розглядає та приймає рішення про затвердження або відмову в затвердженні такої технічної документації.

Витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки видається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин (ч. 3 ст. 23 Закону №1378-IV).

Відповідно до пункту 4 Порядку ведення Державного земельного кадастру, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 17.10.2012 № 1051 (далі - Порядок №1051 ведення Державного земельного кадастру здійснює Держгеокадастр та його територіальні органи.

Підпунктом 14 пункту 24 вказаного Порядку визначено, що до Державного земельного кадастру вносяться відомості про значення нормативної грошової оцінки земельної ділянки, яке розраховується за допомогою програмного забезпечення Державного земельного кадастру на підставі відомостей про земельну ділянку, зазначених у цьому пункті, та відомостей про нормативну грошову оцінку земель у межах території адміністративно-територіальної одиниці згідно з підпунктом 8 пункту 22 цього Порядку; дату проведення нормативної грошової оцінки земель.

Підпункт 1 пункту 4 Порядку №1066 передбачає, що для здійснення контролю за надходженням до місцевих бюджетів коштів від сплати земельного податку та орендної плати за землю подаються щокварталу до 30 числа місяця наступного періоду відомості Держгеокадастром, головними управліннями Держгеокадастру в області, м. Києві - відповідним територіальним органам ДФС щодо, зокрема проведення нормативної грошовоїоцінки земель у межах населених пунктів у цілому по Україні та в розрізі регіонів з розподілом на міста обласного і районного значення, селища, села та земель несільськогосподарського призначення за межами населених пунктів у цілому по Україні та в розрізі регіонів з розподілом землекористувачів за категоріями земель.

Постановою Кабінету Міністрів України від 21.12.2011 №1386 затверджений Порядок подання інформації про платників податків, об`єкти оподаткування та об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, для забезпечення ведення їх обліку, а також обчислення та справляння податків і зборів (далі - Порядок №1386 (тут і далі в редакції на дату виникнення спірних правовідносин)), пунктом 4 якого передбачено, що Держгеокадастр та Мін`юст подають щомісяця до 10 числа, а також на запит територіального органу ДФС за місцезнаходженням земельної ділянки або ДФС інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю та єдиного податку, в тому числі:

Держгеокадастр - про земельні ділянки, зокрема про кадастровий номер земельної ділянки, дату реєстрації у Державному земельному кадастрі, дату державної реєстрації земельної ділянки (відповідно до державного акта на право власності на земельну ділянку або на право постійного користування земельною ділянкою чи договору оренди), площу відповідно до правовстановлюючих документів, цільове призначення та місце розташування земельної ділянки, дату та значення нормативної грошової оцінки, частку кожного із співвласників земельної ділянки (у разі коли земельна ділянка перебуває у спільній частковій власності), а також про землевласників або землекористувачів, зокрема найменування та місцезнаходження або прізвище, ім`я, по батькові та місце проживання землевласника або землекористувача.

Частиною 1 статті 15 Закону України «Про Державний земельний кадастр» від 07.07.2011 №3613-VI (далі - Закон №3613-VI) передбачено, що до Державного земельного кадастру включаються такі відомості про земельні ділянки: кадастровий номер; місце розташування; опис меж; площа; міри ліній по периметру; координати поворотних точок меж; дані про прив`язку поворотних точок меж до пунктів державної геодезичної мережі; дані про якісний стан земель та про бонітування ґрунтів; відомості про інші об`єкти Державного земельного кадастру, до яких територіально (повністю або частково) входить земельна ділянка; цільове призначення (категорія земель, вид використання земельної ділянки в межах певної категорії земель); склад угідь із зазначенням контурів будівель і споруд, їх назв; відомості про обмеження у використанні земельних ділянок; відомості про частину земельної ділянки, на яку поширюється дія сервітуту, договору суборенди земельної ділянки; нормативна грошова оцінка; інформація про документацію із землеустрою та оцінки земель щодо земельної ділянки та інші документи, на підставі яких встановлено відомості про земельну ділянку.

Відповідно до частини 1 статті 38 Закону №3613-VI відомості з Державного земельного кадастру надаються державними кадастровими реєстраторами у формі: витягів з Державного земельного кадастру про об`єкт Державного земельного кадастру; довідок, що містять узагальнену інформацію про землі (території), за формою, встановленою Порядком ведення Державного земельного кадастру; викопіювань з картографічної основи Державного земельного кадастру, кадастрової карти (плану); копій документів, що створюються під час ведення Державного земельного кадастру.

Верховний Суд неодноразово у своїх рішеннях звертав увагу на те, що витяг з технічної документації про грошову оцінку землі носить інформаційний характер та є документом, який оформлюється за результатом проведення нормативної грошової оцінки і відображає дані стосовно окремої земельної ділянки. Тобто, витяг складається на основі розрахованих у встановленому порядку показників (коефіцієнтів), які визначені у технічній документації, що затверджується рішенням відповідної сільської, селищної або міської ради (постанова Верховного Суду від 20.01.2021 у справі №160/2185/20).

У постанові від 12.07.2021 у справі №640/9862/20 Верховний Суд, оцінивши правову природу та порядок формування витягів про нормативну грошову оцінку конкретної земельної ділянки, дійшов висновку, що видача цього документа є способом відображення вартісного показника грошової оцінки цієї земельної ділянки на підставі існуючої у Державному земельному кадастрі інформації щодо неї та із використанням законодавчо встановлених показників.

Про можливість використання податковим органом лише інформації, відображеної в державному земельному кадастрі, Верховний Суд також вказував у постановах від 13.05.2021 (справа №826/13362/17), від 18.11.2021 (справа №160/7381/19).

Зміст наведених норм у сукупності свідчить, що нарахування орендної плати повинно здійснюватися на підставі саме актуальних даних державного земельного кадастру. Для цього законодавець відповідним чином врегулював порядок обміну необхідною для цього інформацією між, зокрема, Держгеокадастром (його територіальними органами) і податковими органами.

Отже, нормативна грошова оцінка земель встановлюється шляхом затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земельних ділянок, яка здійснюється відповідною сільською, селищною, міською радою. Зазначене імперативне регулювання унеможливлює встановлення нормативної грошової оцінки земельних ділянок договором, зокрема договором між органом місцевого самоврядування і орендарем.

Водночас обов`язковість врахування нормативної грошової оцінки земельної ділянки державної та комунальної власності під час визначення розміру орендної плати встановлена законом (частина 1 статті 13 Закону № 1378-IV).

Отже, у разі зміни нормативної грошової оцінки земельної ділянки державної та комунальної власності змінюється також розмір орендної плати. Зазначене відповідає приписам частини 2 статті 632 ЦК України, відповідно до якої зміна ціни після укладення договору допускається лише у випадках і на умовах, встановлених договором або законом.

Нормативне регулювання визначення розміру орендної плати за оренду земельних ділянок державної або комунальної власності відбувається за імперативно встановленою формулою множення нормативної грошової оцінки на коефіцієнт, який погоджується сторонами в договорі, але у законодавчо встановлених межах. Розмір нормативної грошової оцінки згідно з наведеними вище законодавчими нормами встановлюється відповідним органом місцевого самоврядування.

Такого висновку дійшла Велика Палата Верховного Суду у пунктах 101, 102, 108 постанови від 05.06.2024 у справі №914/2848/22.

Врахувавши особливості правовідносин з оренди земель державної та комунальної власності, які характеризуються наявністю імперативних елементів, у пунктах 118-122 наведеної постанови Велика Палата Верховного Суду здійснила системний аналіз Законів №161-XIV, №1378-IV та ПК України та дійшла висновку, що зміна нормативної грошової оцінки земельних ділянок державної та комунальної власності призводить до зміни розміру орендної плати. При цьому технічну документацію з нормативної грошової оцінки земельної ділянки, що орендується, затверджує орган місцевого самоврядування відповідним рішенням без узгодження з орендарем земельної ділянки. Натомість в орендаря земельної ділянки державної або комунальної власності з моменту введення в дію нормативної грошової оцінки земельної ділянки виникає обов`язок сплачувати орендну плату відповідно до зміненої нормативної грошової оцінки.

З огляду на це, Велика Палата Верховного Суду конкретизувала свій висновок щодо застосування у сукупності статей 5, 13 Закону №1378-IV, статті 21 Закону №161-XIV та пункту 271.2 статті 271 ПК України, зроблений у постанові від 09.11.2021 у справі №635/4233/19, про те, що зміна нормативної грошової оцінки земельної ділянки є підставою для перегляду розміру орендної плати.

Натомість, Велика Палата Верховного Суду виснувала, що з моменту початку застосування відповідно до пункту 271.2 статті 271 ПК України зміненої нормативної грошової оцінки земельної ділянки державної або комунальної власності автоматично змінюються і права та обов`язки сторін договору оренди в частині розміру орендної плати, визначеної у відсотковому співвідношенні до нормативної грошової оцінки. У таких правовідносинах відсутній обов`язок сторін вносити зміни до договору оренди шляхом укладення додаткової угоди, оскільки обов`язок сплачувати орендну плату відповідно до зміненої нормативної грошової оцінки земельної ділянки виникає в орендаря з моменту початку застосування такої нормативної грошової оцінки.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 05.02.2025 у справі №925/457/23 (провадження №12-33гс24) сформулювала висновок, що обов`язок сплачувати орендну плату відповідно до зміненої нормативної грошової оцінки земельної ділянки виник з моменту початку застосування такої оцінки відповідно до пункту 271.2 статті 271 ПК України.

З урахуванням викладеного, невнесення сторонами змін до умов договору оренди землі в частині актуалізації нормативної грошової оцінки земельної ділянки не свідчить про порушення прав з боку орендаря.

У частині 1 статті 651 ЦК України передбачено, що зміна або розірвання договору допускається лише за згодою сторін, якщо інше не встановлено договором або законом.

Відповідно до частин 1 та 2 статті 30 Закону №161-XIV зміна умов договору оренди землі здійснюється за взаємною згодою сторін. У разі недосягнення згоди щодо зміни умов договору оренди землі спір вирішується в судовому порядку.

За змістом пункту 32 договору оренди землі, укладеного між сторонами, зміна його умов здійснюється у письмовій формі за взаємною згодою сторін.

У статті 654 ЦК України передбачено, що зміна або розірвання договору вчиняється в такій самій формі, що й договір, що змінюється або розривається, якщо інше не встановлено договором або законом чи не випливає із звичаїв ділового обороту.

На законодавчому рівні закріплено дві форми правочину: усна і письмова (частина 1 статті 205 ЦК України). Тому державна реєстрація не є різновидом форми правочину у її класичному розумінні.

Водночас державна реєстрація договору (документа, яким вносяться зміни до договору) відповідно до частини 3 статті 640 ЦК України є складовою та завершальним етапом процедури його укладення, що передує набранню договором чинності, адже лише після державної реєстрації договору (якщо така реєстрація передбачена законом чи самим договором) сторони набувають прав і обов`язків за ним.

Тож державна реєстрація договору на рівні з його формою є одним із тих елементів, які обов`язково мають бути дотримані сторонами правочину при внесенні змін до нього. Саме такий підхід застосований законодавцем, наприклад, у частині 2 статті 513 ЦК України.

Такий висновок Велика Палата Верховного Суду у постанові від 05.02.2025 у справі №925/457/23 (провадження №12-33гс24) обґрунтовує тим, що додаткова угода за своєю юридичною природою є правочином, який вносить зміни до вже існуючого договору. За допомогою такого юридичного інструменту сторони можуть змінити свої попередні домовленості, які виражені й зафіксовані в умовах основного договору.

Тому, Велика Палата Верховного Суду доходить висновку, що з огляду на те, що договір оренди землі відповідно до закону підлягав укладенню в письмовій формі з обов`язковим проведенням його державної реєстрації, то й додаткова угода, якою вносились зміни до істотних умов такого договору, з усією очевидністю та за аналогією закону (статті 18, 20 Закону № 161-XIV) теж мала бути укладена в письмовій формі й підлягала державній реєстрацій.

Інакше можлива ситуація, коли сторони уклали договір оренди землі й зареєстрували його у Державному реєстрі земель на одних умовах, а в подальшому шляхом укладення додаткової угоди без проведення державної реєстрації змінили його істотні умови, зокрема: строк дії договору оренди (у тому числі з порушенням установленого законом ліміту в 50 років), ставку орендної плати (що теж має обліковуватися податковими органами з огляду на подвійну правову природу орендної плати як договірного платежу й обов`язкового земельного податку) чи предмет договору (земельну ділянку), наприклад у зв`язку із внесенням змін до її конфігурації / площі чи виділенням її в натурі на місцевості тощо.

За такого підходу відомості, зареєстровані в Державному реєстрі земель на підставі поданого державному реєстратору примірника основного (первісного) договору оренди землі, не відповідатимуть реальному стану правовідносин щодо оренди конкретної земельної ділянки, чим фактично нівелюватиметься значення державної реєстрації договору оренди землі як обов`язкової умови для набрання ним чинності згідно зі статтями 18, 20 Закону № 161-XIV.

За змістом частин 1 та 3 статті 653 ЦК України у разі зміни договору зобов`язання сторін змінюються відповідно до змінених умов щодо предмета, місця, строків виконання тощо; зобов`язання змінюється з моменту досягнення домовленості про зміну договору, якщо інше не встановлено договором чи не обумовлено характером його зміни.

На переконання Великої Палати Верховного Суду, з урахуванням характеру змін до договору оренди землі в частині такої істотної умови договору, як його ціна, такі зміни не можуть набрати чинності для його сторін у разі їх прийняття без дотримання тієї процедури, яка законом передбачена для первісної редакції договору оренди землі.

Виходячи з викладеного колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що в порушення приписів п. 288.1 ст. 288 ПК України, визначено спірними податковими повідомленнями-рішеннями грошові зобов`язання з орендної плати за землю без урахування розміру орендної плати, встановленої договорами оренди вказаних земельних ділянок, у бік збільшення такої плати, що перевищує законодавчо встановлений мінімальний розмір, без внесення відповідних змін до цих договорів оренди, є безпідставними.

Аналогічна позиція викладена Верховним Судом у постанові від 06.03.2025 у справі №160/5643/23 (адміністративне провадження № К/990/51239/24).

Колегія суддів при розгляді апеляційної скарги вказує на імперативні приписи ч. 5 ст. 242 КАС України, якими передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Відповідачем в доводах апеляційної скарги жодним чином не обґрунтовано наявність підстав для відступу від вищевказаної правової позиції Верховного Суду, яка під час розгляду справи була правомірно врахована судом першої інстанції на виконання вимог ч. 5 ст. 242 КАС України.

Судом першої інстанції також принагідно зауважено, що контролюючий орган не позбавлений права донарахувати грошові зобов`язання з орендної плати за землю, у разі, якщо розмір орендної плати, встановлений в договорі оренди, менший за нижню граничну межу річної суми платежу з орендної плати за земельні ділянки, встановлену п.п. 288.5.1 пункту 288.5 та п. 288.5 статті 288 ПК України.

Колегія суддів апеляційного суду вважає, що в межах апеляційної скарги порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому апеляційну скаргу слід відхилити, а оскаржуване судове рішення залишити без змін.

Керуючись п.1 ч.1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 вересня 2025 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення в повному обсязі.

В повному обсязі постанова складена 20 січня 2026 року.

Головуючий - суддя Д.В. Чепурнов

суддя С.В. Сафронова

суддя В.А. Шальєва