Справа № 826/2624/18
Суддя: Грибан Інна Олександрівна
Дата ухвалення: 2026-01-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 826/2624/18 Суддя (судді) першої інстанції: Бошкова Ю.М.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 січня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючий суддя Грибан І.О.

судді: Ключкович В.Ю.

Парінов А.Б.

за участі:

секретар с/з Кващук Т.А.

пр-к позивача Пучка В.А.

пр-к відповідача Марцинняк С.В.

розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 15 вересня 2025 року у справі за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства «Укрнафта» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

У С Т А Н О В И В:

Публічне акціонерне товариство «Укрнафта» звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, в якому просило суд:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення форми «Ш», винесені Дрогобицькою об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фіскальної служби України від 14.02.2015 року за № , № , № , № 3; від 25.02.2016 року за № , № , № , № ; від 25.08.2016 року за № , № ; від 09.09.2016 року за № , № .

Обґрунтовуючи позов зазначено, що відповідачем прийнято 12 ППР з питань своєчасності сплати за користування надрами для видобування корисних копали, згідно яких загальна сума нарахованого штрафу склала 26 507 984,30 грн. Позивач не погоджується із прийнятими ППР, оскільки їх прийнято за результатами камеральної перевірки. Будь-яких рішень про призначення документальних позапланових невиїзних перевірок, результати яких були б оформленні відповідними актами, відповідачем не приймалося та позивач про це не повідомлявся. На думку позивача, ППР прийняті на підставі незаконної перевірки не можуть вважатися правомірними та підлягають скасуванню.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 15 вересня 2025 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що контролюючі органи мають право проводити перевірки і звірки платників податків. Факт несвоєчасної сплати позивачем узгоджених податкових зобов`язань виявлено у ході камеральної, що і стало підставою для винесення відповідних ППР про нарахування штрафних санкцій за несвоєчасність сплати до бюджету відповідних сум податку. Виявлення даного факту не тягне за собою обов`язкове призначення позапланової виїзної чи документальної перевірки.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 жовтня 2025 року відкрито апеляційне провадження у справі та встановлено строк для подачі відзиву на апеляційну скаргу, а також витребувано матеріали справи з суду першої інстанції, які надійшли 03 листопада 2025 року.

Представником позивача подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін та зазначає про безпідставність доводів, викладених в апеляційній скарзі.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 листопада 2025 року справу призначено до розгляду у відкритому судовому засіданні на 14 січня 2026 року.

Ухвалами колегії Шостого апеляційного адміністративного суду від 12січня 2026 року задоволено клопотання представників Публічного акціонерного товариства «Укрнафта» та Головного управління ДПС у Львівській області про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції, призначено судове засідання на 14 січня 2026 року о 10:40 у справі №826/2624/18в режимі відеоконференції через систему програмного забезпечення «EasyCon».

У судовому засіданні представник апелянта вимоги апеляційної скарги підтримав у повному обсязі, просив їх задовольнити.

Представник позивача у судовому засіданні повністю заперечував проти задоволення апеляційної скарги, просив залишити оскаржуване рішення суду першої інстанції без змін.

Переглядаючи справу в межах доводів апеляційної скарги на предмет законності та обґрунтованості оскаржуваного рішення, колегія суддів виходить з наступного.

Як убачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Дрогобицькою об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Львівській області 03.02.2015, 14.02.2015, 10.02.2016, 19.08.2016 та 31.08.2016 проведено 5 перевірок ПАТ «Укрнафта».

За результатами кожної з перевірок відповідачем складено акти якими встановлено порушення ПАТ «Укрнафта» пункту 57.1. статті 57, а також п. 257.5.2 ст. 257, п. 263.123 ст. 263 Податкового кодексу України, щодо строків сплати грошових зобов`язань з плати (в т.ч. рентної) за користування надрами для видобування корисних копалин, та в яких наведені висновки про наявність підстав для застосування до ПАТ «Укрнафта» штрафних санкцій відповідно до п. 126.1 ст. 126 Податкового кодексу України у зв`язку з несвоєчасною сплатою податкових зобов`язань із вказаних видів податку.

Так, за результатами перевірки ПАТ «Укрнафта» з питань своєчасності сплати плати за користування надрами для видобування корисних копалин за липень-вересень 2014 складено акт № 1/1500/00135390 від 03.02.2015, відповідачем прийняті наступні податкові повідомлення-рішення (форма "Ш"):

- від 14.02.2015 № про застосування штрафу в розмірі 20 % на суму 3 669 867,19 гривень та

- від 14.02.2015 № про застосування штрафу в розмірі 20 % на суму 798 618,80 гривень.

Зазначенні податкові повідомлення - рішення отримано позивачем 16.02.2015.

За результатами перевірки ПАТ «Укрнафта» з питань своєчасності сплати плати за користування надрами для видобування корисних копалин за липень-вересень 2014 складено акт № 326/15-30/00135390 від 03.02.2015, що був отриманий позивачем 06.02.2015.

На підставі Акту-2 від 03.02.2015, відповідачем прийняті наступні податкові повідомлення-рішення (форма "Ш"):

- від 14.02.2015 № про застосування штрафу в розмірі 20 % на суму 2 703469, 57 гривень та

- від 14.02.2015 № про застосування штрафу в розмірі 20 % на суму 522 164, 38 гривень.

Зазначенні податкові повідомлення - рішення отримано позивачем 16.02.2015.

За результатами перевірки ПАТ «Укрнафта» з питань своєчасності сплати самостійно визначеного податкового зобов`язання з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин (нафти та природного газу) складено акт № 75/13-08-15-00/00135390 від 10.02.2016, що отриманий позивачем 15.02.2016.

На підставі Акту від 10.02.2016, відповідачем прийняті наступні податкові повідомлення-рішення (форма "Ш"):

- від 25.02.2016 № про застосування штрафу в розмірі 10 % на суму 136 216,68 гривень;

- від 25.02.2016 № про застосування штрафу в розмірі 20 % на суму 4 662 165,64 гривень;

- від 25.02.2016 № про застосування штрафу в розмірі 10 % на суму 706 965,85 гривень та

- від 25.02.2016 № про застосування штрафу в розмірі 20 % на суму 6 312 916,19 гривень.

За результатами перевірки ПАТ «Укрнафта» з питань своєчасності сплати самостійно визначеного податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (нафти та природного газу) складено акт № 550/13-08-15-00/00135390 від 19.08.2016, що був отриманий позивачем 22.08.2016.

На підставі Акту від 19.08.2016 відповідачем прийняті наступні податкові повідомлення-рішення (форма "Ш"):

- від 25.08.2016 № про застосування штрафу в розмірі 20 % на суму 3 114 753,33 гривень та

- від 25.08.2016 № про застосування штрафу в розмірі 20 % на суму 3 044 353,74 гривень.

За результатами перевірки ПАТ «Укрнафта» з питань своєчасності сплати самостійно визначеного податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (нафти та природного газу) складено акт № 671/13-08-12-00/00135390 від 31.08.2016, що отриманий позивачем 05.09.2016.

Разом з тим до Акту від 31.08.2016 позивачем на адресу податкового органу надано заперечення, однак, таке залишилось без задоволення Дрогобицької ОДІ.

На підставі Акту від 31.08.2016 відповідачем прийняті наступні податкові повідомлення-рішення форма "Ш"):

- від 09.09.2016 № про застосування штрафу в розмірі 20 % на суму 556 251,83 гривень та

- від 09.09.2016 № про застосування штрафу в розмірі 20 % на суму 280 241,10 гривень.

На підставі вищенаведених актів перевірки, відповідачем прийнято дванадцять податкових повідомлень-рішень, загальна сума нарахованого штрафу за якими склала 26 507 984, 30 грн.

ПАТ «Укрнафта» не погоджується із висновками, наведеними в актах перевірок, а прийняті на їх підставі податкові повідомлення-рішення вважає протиправними, у зв`язку із чим звернулося до суду з цим адміністративним позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України.

Відповідно до пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Згідно ст.67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою (пункт 54.1 статті 54 ПК України).

Водночас, згідно з підпунктом 49.18.1 пункту 49.18 статті 49 ПК України податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю (у тому числі в разі сплати місячних авансових внесків) - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Сума податкових зобов`язань з рентної плати, визначена у податковій декларації за податковий (звітний) період, сплачується платником до бюджету протягом 10 календарних днів після закінчення граничного строку подання такої податкової декларації (п.257.5 ст.257 ПК України).

Відповідно до п.50.1 ст.50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки ) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.

Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електрони перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов`язання минулих податкових періодів, зобов`язаний, за винятком випадків, установлених пунктом 50.2 цієї статті:

а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку;

б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов`язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п`яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов`язання з цього податку.

Підпунктом 14.1.175 п.14.1 ст.14 ПК України передбачено, що податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов`язання.

Відповідно до п.п.14.1.152 п.14.1 ст.14 ПК України погашення податкового боргу - зменшення абсолютного значення суми такого боргу, підтверджене відповідним документом.

Пунктом 87.9 ст. 87 ПК України передбачено, що у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.

У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суд, у випадках, передбачених законом. Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Податкові декларації з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин подаються її платником, починаючи з календарного кварталу, що настає за кварталом, у якому такий платник отримав спеціальний дозвіл (пункт 252.23 статті 252 ПК України).

Відповідно до п.20.1.4 ст.20 Податкового Кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Як убачається з матеріалів справи, головним державним ревізором - інспектором Гула Я.П. 12.12.2016 року проведено перевірку - звірку своєчасності сплати самостійно визначеного податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин ПАТ «Укрнафта».

Так, при проведенні перевірки, з аналізу інтегрованої картки «рентна плата за користування надрами для видобування природного газу за 2015 рік» встановлено, що ПАТ «Укрнафта»:

19.05.2015 зменшено суму грошового зобов`язання згідно уточнюючого звіту періоду розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частині корисних копалин, для яких затверджено ставки у відносних показниках), додаток 2 № від 19.05.2015 - термін сплати 19.05.2015 (сума -2558856,61 грн.);

19.05.2015 зменшено суму грошового зобов`язання згідно уточнюючого звіту періоду - розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частині корисних копалин, для яких затверджено ставки у відносних показника)х, додаток 2 № від 19.05.2015 - термін сплати 19.05.2015 (сума -1571682,81 грн.);

19.05.2015 зменшено суму грошового зобов`язання згідно уточнюючого звіту періоду - розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках), додаток 2 № вiд 19.05.2015 - термін сплати 19.05.2015 (сума -964283,02 грн.);

19.05.2015 зменшено суму грошового зобов`язання згiдно уточнюючого звiту періоду - розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках), додаток 2 № вiд 19.05.2015 - термін сплати 19.05.2015 (сума -1403538,93 грн.).

Загальна сума - 6498307,37 грн.

Разом з тим, ПАТ «Укрнафта»:

-20.05.2015 року збільшено платником суми самостійно визначеного грошового зобов`язання по строку (декл. термiн спл. пот. рiк) розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках, додаток 2 № вiд 19.05.2015, термін сплати 20.05.2015 яким нараховано/ збільшено вже на суму 3645022,59 грн;

-20.05.2015 року збільшено платником суми самостійно визначеного грошового зобов`язання по строку (декл.термiн спл. пот.рiк) розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках, додаток 2 № вiд 19.05.2015, термін сплати 20.05.2015 яким нараховано/збільшено суму 5132382,86 грн;

-20.05.2015 року збільшено платником суми самостійно визначеного грошового зобов`язання по строку (декл.термiн спл. пот.рiк) Розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках, додаток 2 № вiд 19.05.2015, термін сплати 20.05.2015, нараховано/збільшено суму 4219035,98 грн.;

-20.05.2015 року нараховано платником авансових внескiв за мiсяць Розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках), додаток 2 № вiд 19.05.2015, термін сплати 30.05.2015 за 01.03.2015, сума 1215007,53 грн.;

-20.05.2015 року нараховано платником авансових внескiв за мiсяць Розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках), додаток 2 № вiд 19.05.2015, термін сплати 30.05.2015 зa 01.03.2015, сума 1710794,29 грн;

-20.05.2015 року нараховано платником авансових внескiв за мiсяць Розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках), додаток 2 № вiд 19.05.2015, термін сплати 30.05.2015 зa 01.03.2015, сума 1406345,33 грн;

Станом на 31.05.2015 платником нараховано вже 17 328 588,6 грн.

З аналізу інтегрованої картки «рентна плата за користування надрами для видобування нафти за 2015 рік» встановлено, що ПАТ «Укрнафта»:

-19.05.2015 зменшено суму грошового зобов`язання згiдно уточнюючого звiту (термiн спл. пот.рiк) Розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках), додаток 2 N вiд 19.05.2015, термін сплати 19.05.2015, сума -611,68 грн.;

-19.05.2015 зменшено суму грошового зобов`язання згiдно уточ. звiт.(термiн спл. пот.рiк) Розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках), додаток 2 № вiд 19.05.2015, термін сплати 19.05.2015, сума -554224,03 грн.;

-19.05.2015 зменшено суму грошового зобов`язання згiдно уточнюючого звiту (термiн спл. пот.рiк) Розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках), додаток 2 № вiд 19.05.2015, термін сплати 19.05.2015, сума -769991,46 грн.;

-19.05.2015 зменшено суму грошового зобов`язання згiдно уточнюючого звiту (термiн спл. пот.рiк) Розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках), додаток 2 N вiд 19.05.2015, термін сплати 19.05.2015, сума -2727,97 грн.;

-19.05.2015 зменшено суму грошового зобов`язання згiдно уточнюючого звiту (термiн спл. пот.рiк) Розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках), додаток 2 № вiд 19.05.2015, термін сплати 19.05.2015, сума -849179,86 грн.;

-19.05.2015 зменшено суму грошового зобов`язання згiдно уточнюючого звiту (термiн спл. пот.рiк) Розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках), додаток 2 N вiд 19.05.2015, термін сплати 19.05.2015, сума -1661,47 грн.;

-19.05.2015 зменшено суму грошового зобов`язання згiдно уточнюючого звiту (термiн спл. пот.рiк) Розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках), додаток 2 № вiд 19.05.2015, термін сплати 19.05.2015, сума - 671195,5грн.

Разом з тим, ПАТ «Укрнафта» 20.05.2015 року збільшено суми самостійно визначеного грошового зобов`язання по строку (декл.термiн спл. пот.рiк) розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках):

- додаток 2 N вiд 13.05.2015, термін сплати 20.05.2015, яким нараховано/збільшено суму 12887,97 грн.

- додаток 2 № вiд 19.05.2015 термін сплати 20.05.2015, яким нараховано/збільшено суму 16226219,78 грн.

- додаток 2 N вiд 13.05.2015 термін сплати 30.05.2015 зa 01.03.2015, яким нараховано/збільшено суму 4295,99 грн.

Нараховано авансових внескiв за мiсяць Розрахунок податкового зобов`язання з плати за користування надрами для видобування корисних копалин (у частинi корисних копалин, для яких затверджено ставки у вiдносних показниках), додаток 2 № вiд 19.05.2015 термін сплати 30.05.2015 зa 01.03.2015, на суму 5408739,93 грн.

Станом на 31.05.2015 нараховано платником вже 25 906 389,83 грн.

Як встановлено із змісту витягів з інтегрованих карток платника податків за 2015 рік, позивачем декларувалися податкові зобов`язання, однак не проводилось їх погашення. Отже, у зв`язку із несвоєчасною сплатою узгоджених сум грошових зобов`язань з рентної плати за користування надрами для видобування нафти та природного газу за позивачем обліковується податковий борг.

Так, Дрогобицька ОДПІ, на підставі рішення ДФС України від 07.08.2015 року №255 надала ПАТ «Укрнафта» розстрочення сплати податкового боргу рентної плати за користування надрами для видобування природного газу (договір про розстрочення податкового боргу від 10.08.2015 року №35).

На підставі цього договору було розстрочено сплату Товариством податкових зобов`язань з рентної плати за користування надрами за період 2014р. та 2015р.

Проте, у зв`язку із тим, що платник не виконував умови договору про розстрочення та мав податковий борг із грошових зобов`язань, які виникли після укладення договору про розстрочення, ДФС України рішенням від 06.10.2015 року скасувала дане розстрочення.

В договорі про розстрочення податкового боргу п.4.3 вказано, що від дня, наступного за днем розірвання договору, на розстрочені суми податкового боргу, що залишились не сплаченими, орган державної фіскальної служби зобов`язується нарахувати пеню та штраф у розмірах передбачених ПК України.

Відповідно до пункту 100.1 статті 100 Податкового кодексу України розстроченням, відстроченням грошових зобов`язань або податкового боргу є перенесення строків сплати платником податків його грошових зобов`язань або податкового боргу під проценти, розмір яких дорівнює розміру 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на день прийняття контролюючим органом рішення про розстрочення, відстрочення грошових зобов`язань або податкового боргу.

Також відповідно до п.6.4 Договору розстрочка надається за умови своєчасної та у повному обсязі сплати підприємством поточних платежів та розстрочених згідно рішення ДФС №255 від 07.08.2015 року платежів. У випадку невиконання цієї умови Дрогобицька ОДПІ буде змушена достроково розірвати дану угоду та повідомити ДФС України щодо відміни рішення про розстрочення.

ПАТ «Укрнафта» не сплатило відповідні зобов`язання, у зв`язку з чим 31.05.2015 та 02.07.2015 виник борг.

Таким чином, відповідно до п.6.4 Договору про розстрочення, ДФС України рішенням від 06.10.2015 року скасувала дане розстрочення.

Стосовно твердження позивача про те, що відповідач безпідставно нарахував штрафні санкції та на власний розсуд зарахував в рахунок сплати авансових внесків з рентної плати за користування надрами за ІІІ квартал 2015 року, слід зазначити, що з акту перевірки та матеріалів справи вбачається, що штрафні санкції нараховувались згідно розрахунків та рішення про розстрочення.

Окрім того, позивач погоджується та не спростовує порушення граничного строку сплати суми грошового зобов`язання з затримкою на 24 календарних дні (дата на підставі якого погашено податковий борг 29.10.2015, який виник 06.10.2015 року) однак просить скасувати суму штрафних санкцій у повному розмірі (ППР від 25.02.2016 № та 25.02.2016 № на підставі акту перевірки №75/13-05-15-00/00135390 від 10.02.2016.

Так, відповідно до пп.36.1-36.3 ст.36 ПК України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором.

Податковий обов`язок є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов`язків платника податків, крім випадків, передбачених законом.

Відповідно до п.46.1 ст.46 ПК України податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/ або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.

Згідно п.54.1 ст.54 ПК України крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом.

За змістом ст.57 ПК України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

Відповідно до п.87.1 ст.87 ПК України джерелами самостійної сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів. Сплата грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснена також за рахунок надміру сплачених сум такого платежу (без заяви платника) або за рахунок помилково та/або надміру сплачених сум з інших платежів (на підставі відповідної заяви платника) до відповідних бюджетів.

Механізм погашення заборгованості регулюється правилами п.87.9 ст.87 ПК України, у якому встановлено, що у разі наявності у платника податків податкового боргу, контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом. Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Відповідно до п.131.2 ст.131 ПК України передбачено, що при погашенні суми податкового боргу (його частини) кошти, що сплачує такий платник податків, у першу чергу зараховуються в рахунок податкового зобов`язання. У разі повного погашення суми податкового боргу кошти, що сплачує такий платник податків, в наступну чергу зараховуються у рахунок погашення штрафів, в останню чергу зараховуються в рахунок пені.

Якщо платник податків не виконує встановленої цим пунктом черговості платежів або не визначає її у платіжному документі (чи визначає з порушенням зазначеного порядку), контролюючий орган самостійно здійснює такий розподіл такої суми у порядку, визначеному цим пунктом.

Отже, виходячи з аналізу вказаних правових норм ПК України, що законом імперативно встановлено обов`язок податкового органу здійснювати зарахування коштів, що сплачує платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків, а платнику податків встановлено заборону спрямовувати кошти на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу.

За змістом ст.109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Щодо спрямування у погашення податкового боргу за черговістю виникнення, колегія суддів враховує сформовану Верховним Судом у постанові від 05 березня 2020 року у справі №826/12529/18(адміністративне провадження №К/9901/19001/19) за позовом Публічного акціонерного товариства «Укрнафта» до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, правову позицію щодо можливості застосування до платника податків штрафних санкцій при виконанні контролюючим органом встановленого положеннями пункту 87.9 статті 87 ПК України обов`язку зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати.

Окрім того в постановах Верховного Суду від 13 лютого 2018 року (справа №808/2290/17), від 11вересня 2018 року (справа №809/165/17), від 4 квітня 2018 року (справа №815/5491/16), від 2 жовтня 2018 року (справа №820/1824/17) зазначено, що у випадку перенаправлення контролюючим органом коштів на оплату поточних податкових зобов`язань у рахунок погашення податкового боргу, що виник раніше, у такого платника податків виникає недоїмка за податковими зобов`язаннями за поточні податкові періоди, яка погашається у порядку, визначеному пунктом 87.9 ст. 87 ПК України та у випадку несвоєчасного погашення якої, ДПІ нараховує штраф у розмірах, установлених ст. 126 ПК України у залежності від терміну затримки.

При цьому, санкція норми ст. 126 ПК України передбачає застосування до платника податків штрафу у випадку несплати ним у строки, встановлені цим кодексом узгодженої суми грошового зобов`язання безвідносно до підстав її виникнення. Будь-яких винятків до випадків застосування контролюючим органом норм пункту 87.9 ст. 87 ПК України, стаття 126 не містить.

За приписами п.126.1 ст.126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах:

- при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу;

- при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Отже, податкове законодавство пов`язує право податкового органу нарахувати штраф за несвоєчасну сплату узгодженого грошового зобов`язання лише із фактом такого порушення, і не залежить від способу, в який здійснювалось погашення податкового боргу.

Тому, зарахування контролюючим органом на підставі приписів пункту 87.9 статті 87 Податкового Кодексу України коштів, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу, не унеможливлює застосування до платника податку штрафних санкцій за неналежне виконання ним податкових зобов`язань.

Так, у зв`язку із наявністю зазначеного боргу, відповідачем усі платежі, які надходили від позивача, було направлено на погашення боргу за минулі періоди відповідно до п.87.9 ст.87 ПК України незалежно від призначення, визначеного у платіжних дорученнях.

Враховуючи викладене, за встановлення обставин наявності у позивача податкового боргу, на погашення якого були направлені кошти, сплачені позивачем в рахунок поточних податкових зобов`язань, було правомірно нараховано штраф за несвоєчасну сплату податкових зобов`язань на підставі ст. 126 ПК України.

Згідно з п. 257.1 ст. 257 ПК України базовий податковий (звітний) період для рентної плати дорівнює календарному кварталу.

Сума податкових зобов`язань з рентної плати, визначена у податковій декларації за податковий (звітний) період, сплачується платником до бюджету протягом 10 календарних днів після закінчення граничного строку подання такої податкової декларації (п.257.5 ст.257 ПК України).

Згідно з п.п. 257.3.1 п. 257.3.1 ст. 257 ПК України платник рентної плати до закінчення визначеного розділом II цього Кодексу граничного строку подання податкових декларацій за податковий (звітний) період, що дорівнює календарному кварталу, подає до відповідного контролюючого органу за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, податкову декларацію, яка містить додатки: з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин: за місцезнаходженням ділянки надр, з якої видобуті корисні копалини, у разі розміщення такої ділянки надр у межах території України; за місцем обліку платника рентної плати у разі розміщення ділянки надр, з якої видобуто корисні копалини, в межах континентального шельфу та/або виключної (морської) економічної зони України.

Також, пунктом 57.1 ст. 57 ПК України визначено, що платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

Відповідно до пункту 58.1 статті 58 ПК України контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації.

Згідно з п. 257.4 ст. 257 ПК України у податковому (звітному) періоді платники рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин та уповноважена особа, які здійснюють видобування нафти, конденсату, газу природного, у тому числі газу, розчиненого у нафті (нафтового (попутного) газу), етану, пропану, бутану, платники рентної плати за користування радіочастотним ресурсом України та платники рентної плати за транспортування нафти і нафтопродуктів магістральними нафтопроводами та нафтопродуктопроводами, транзитне транспортування трубопроводами природного газу та аміаку територією України сплачують авансові внески з рентної плати у податковому (звітному) періоді до 30 числа кожного місяця (у лютому - до 28 або 29 числа). Розмір таких авансових внесків складається з однієї третини суми податкових зобов`язань з рентної плати, визначеної у податковій декларації за попередній податковий (звітний) період.

Згідно з п. 257.5 ст. 257 ПК України сума податкових зобов`язань з рентної плати, визначена у податковій декларації за податковий (звітний) період, сплачується платником до бюджету протягом 10 календарних днів після закінчення граничного строку подання такої податкової декларації з урахуванням фактично сплачених авансових внесків.

Відповідно до п. 257.6 ст. 257 ПК України, у разі якщо місце обліку: платника рентної плати не збігається з місцезнаходженням ділянки надр, платник рентної; плати за користування надрами для видобування корисних копалин та платник рентної плати за користування надрами в цілях, не пов`язаних з видобуванням корисних копалин, подає за місцем податкової реєстрації платника або уповноваженої особи копію податкової декларації та копію платіжного документа про сплату податкових зобов`язань з рентної плати.

Водночас, згідно з підпунктом 49.18.1 пункту 49.18 статті 49 ПК України податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю (у тому числі в разі сплати місячних авансових внесків) - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Відповідно до п.50.1 ст.50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки ) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.

Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електрони перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов`язання минулих податкових періодів, зобов`язаний, за винятком випадків, установлених пунктом 50.2 цієї статті: а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку; б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов`язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п`яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов`язання з цього податку.

Відповідно до п. 49.2 ст. 49 Податкового кодексу платник податків зобов`язаний з кожний встановлений цим Кодексом звітний період, в якому виникають об`єкт: оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно д вимог цього Кодексу подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку платником якого він є. Цей абзац застосовується до всіх платників податків, в тому числі платників, які перебувають на спрощеній системі оподаткування обліку та звітності.

Таким чином, виходячи із вищезазначеного, відповідальності за виправлення (уточнення) інформації податкових декларацій в частині зміни розмір податкових зобов`язань наступає тільки в разі подання уточнюючої податкової декларації зв`язку з виявленням факту заниження податкового зобов`язання минулих податкова періодів.

Крім того, така відповідальність для платника податку передбачена саме ст. 5 ПК України, а не ст. 126 ПК України.

Специфіка нарахування штрафної санкції, встановленої ст. 126 Податкового кодекс полягає в тому, що вона нараховується контролюючим органом вже на погашену суму податкового боргу, таким чином, при поданні уточнюючої податкової декларації, якою зменшується податкове зобов`язання з певного податку, відсутній об`єкт застосувань штрафної санкції, передбаченої ст. 126 Податкового кодексу, оскільки подання уточнюючі декларації зі зменшеним податковим зобов`язанням не є сплатою узгодженої суми податкового зобов`язання, у той час як нарахування штрафної санкції залежить від суть погашеного податкового боргу та кількості днів затримки сплати узгодженої суть податкового зобов`язання.

В той же час колегія суддів наголошує, що згідно пп.75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Положенням пп.75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України визначено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться, зокрема, виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків.

Відповідно до пп.14.1.175 п.14.1 ст.14 ПК України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.

Отже, на платника податків покладено обов`язок здійснити у встановлені строки сплату узгодженого грошового зобов`язання. Не сплачене у встановлений законом строк грошове зобов`язання визначається сумою податкового боргу платника податків.

Оскільки, позивач не сплатив податкові зобов`язання, самостійно визначені ним у податкових деклараціях з податку на додану вартість, протягом визначених п. 57.1 ст. 57 Податкового кодексу України, прострочення становило більше 30 календарних днів.

Таким чином, своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах податкового органу є самостійною підставою для проведення камеральної перевірки.

Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу. Камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання. Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу.

Крім того, під час проведення камеральної перевірки перевіряється саме податкові декларації (розрахунки), а у разі якщо під час проведення камеральної перевірки буде виявлено порушення податкового законодавства, податковий орган має право призначити та провести документальну (виїзну, невиїзну або планову чи позапланову) перевірку позивача.

Наразі , питання щодо правильності обчислення та зарахування сум податкових платежів в даній справі не є спірним. Не наведено позивачем доводів та не надано доказів щодо своєчасності внесення до бюджету обов`язкових платежів.

За таких обставин, колегія суддів дійшла до висновку, що позивачем допущено несвоєчасне погашення узгоджених сум грошових зобов`язань, тобто вчинено правопорушення у розумінні ст.109 ПК України, а тому контролюючим органом правомірно застосовано до позивача штраф у розмірах, встановлених п.126.1 ст.126 ПК України.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов до безпідставного висновку про наявність підстав до задоволення заявлених позовних вимог скасувавши податкові повідомлення-рішення.

На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що доводи апеляційної скарги спростовують правомірність висновків суду першої інстанції.

Оцінюючи інші доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає, що згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

При цьому, згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

За змістом частини 1 статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що судове рішення постановлено при неповному з`ясуванні обставин справи та з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права, а тому апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції скасуванню з ухваленням нового рішення про відмову у задоволенні адміністративного позову.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити.

Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 15 вересня 2025 року скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову Публічного акціонерного товариства «Укрнафта» відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328, 329 КАС України.

Головуючий суддя І.О. Грибан

Судді: В.Ю. Ключкович

А.Б. Парінов

(повний текст постанови складено 19.01.2026р.)