Справа № 140/6860/24
Суддя: Судова-Хомюк Наталія Михайлівна
Дата ухвалення: 2026-01-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 січня 2026 рокуЛьвівСправа № 140/6860/24 пров. № А/857/29382/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді: Судової-Хомюк Н.М.,

суддів: Глушка І.В.,Онишкевича Т.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2024 року у справі №140/6860/24 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання дії та бездіяльності протиправними,-

суддя в 1-й інстанції Сорока Ю. Ю.,

дата ухвалення рішення 21 серпня 2024 року,

місце ухвалення рішення м. Луцьк,

дата складання повного тексту рішення не зазначено,

В С Т А Н О В И В:

ОСОБА_1 (далі ОСОБА_1 , позивач) звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - апелянт, ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень форми «ПС» від 29.05.2024 №, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України (далі - ПК України), пункту 117.1 статті 117, пункту 121.1 статті 121 ПК України застосовано штрафну фінансову санкцію у розмірі 1360,00 грн та форми «С» від 29.05.2024 №, яким на підставі пункту 54.3 статті 54 ПК України, пункту 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 06.07.1995 (далі - Закон №265/95-ВР) застосовано штрафну фінансову санкцію у розмірі 374137,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що на думку позивача, контролюючий орган ініціював проведення фактичної перевірки за відсутності законодавчо обґрунтованих підстав для її проведення, а наказ про проведення перевірки складений з порушенням статті 81 ПК України, оскільки в наказі не зазначені законні (фактичні) підстави для його винесення.

В даному наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють; у наказі не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства; на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності; сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом.

Обставини щодо протиправності призначення та проведення контролюючим органом фактичної перевірки позивача, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, на думку позивача, є достатніми для висновку про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Стосовно виявлених порушень позивач вказує, що в акті перевірки зазначено, станом на 22.04.2024 відомості про об`єкти оподаткування платника податків, або об`єкти пов`язані з оподаткуванням, або через які проводиться діяльність, щодо наявності у підприємця нерухомого та рухомого майна (повідомлення за формою №20-ОПП) магазин «iGood», за адресою: АДРЕСА_1 - не подавались, реєстратори розрахункових операцій та програмні реєстратори розрахункових операцій не реєструвались.

Позивач стверджує, що реєстратор розрахункових операцій був зареєстрований в належний спосіб, проте була помилково вказана невірна адреса господарської одиниці.

Разом з тим, у заяві форми 1-ПРРО від 01.10.2023 про реєстрацію програмного реєстратора розрахункових операцій Магазин «iGood», вказано код території UA 0083384, що згідно кодифікатору адміністративно-територіальних одиниць та територій територіальних громад, національний реєстр адміністративно-територіальних одиниць та територій територіальних громад України, введений 26.11.2020 наказом Міністерства розвитку громад та територій України (Мінрегіону) відноситься до м. Луцька, а отже надає право його використання на всій території міста Луцька.

Крім того, у відповідності до заяви форми 1-ПРРО від 29.04.24 про реєстрацію програмного реєстратора розрахункових операцій Магазин «iGood», перереєстровано за вірною адресою АДРЕСА_1 .

У відповідності до повідомлення Форми 20-ОПП про об`єкти оподаткування платника податків, або об`єкти пов`язані з оподаткуванням, або через які проводиться діяльність, Магазин «iGood», за адресою АДРЕСА_1 внесена до вищевказаного переліку.

В ході перевірки встановлено, що 22.04.2024, після пред`явлення наказу про проведення фактичної перевірки», направлень на перевірку та службових посвідчень перевіряючих, вищевказані розрахункові операції ФОП ОСОБА_1 проведено через ПРРО фіскальний номер , який використовується в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою: АДРЕСА_1 .

Згідно наявної у Головному управлінні ДПС у Волинській області податкової інформації, програмний реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером зареєстровано контролюючим органом, за заявою ФОП ОСОБА_1 на господарську одиницю -магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою АДРЕСА_1 .

Враховуючи вище викладене, програмний реєстратор розрахункових операцій фіскальним номером використовувався в господарській одиниці, дані про яку не внесено до реєстру щодо таких ІІРРО.

29.04.2024 о 22:12 год. фіскальним сервером контролюючого органу, згідно поданої заяви ФОП ОСОБА_1 , на магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою: АДРЕСА_1 перереєстровано програмний реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером .

Таким чином перевіркою встановлено, що в період з 22.04.2024 по 29.04.2024 в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою АДРЕСА_1 ФОП ОСОБА_1 проводились розрахункові операції в готівковій та безготівковій формі, із використанням електронного платіжного засобу (банківського платіжного терміналу S1VP05WJ) без застосування зареєстрованого, опломбованого у встановленому порядку та переведеного у фіскальний режим роботи реєстратора розрахункових операцій або зареєстрованого фіскальним сервером контролюючого органу програмного реєстратора розрахункових операцій та без надання покупцям обов`язковому порядку розрахункових документів встановленої форми та змісту, створених у паперовій та/або електронній формі, на загальну суму 249 591,00 грн.

В спростування таких доводів податкового органу позивач зазначає, що дійсно, вказані операції проведено у безготівковій формі із використанням електронних платіжних засобів (банківського платіжного терміналу S1VF05WJ та банківської картки. При проведенні розрахункової операції покупцю надано чек платіжного банківського терміналу з реквізитами ФОП ОСОБА_1 ЄДРПОУ НОМЕР_1 «iGood», АДРЕСА_1 та із застосуванням реєстратору розрахункових операцій з фіскальним номером , який був зареєстрований на господарську одиницю-магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою: АДРЕСА_2 . 29.04.2024, згідно поданої заяви (форма №1-1 ПРРО) ФОП ОСОБА_1 перереєстровано на магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою: АДРЕСА_1 .

Вказане підтверджується відповідної роздруківкою касового чека та від 22.04.2024, водночас недоліки касових чеків в частині невірного зазначення адреси позивач вважає лише формальним порушенням, адже вказані операції проведені з застосуванням РРО, про що свідчить також і роздруківка по ПРРО за особистого кабінету платника податків.

Щодо операцій купівлі-продажу, проведених в період з 22.04.2024 по 29.04.2024 в магазині на загальну суму 249591,00 грн, то останні також в повній мірі проведені з використанням реєстратору розрахункових операцій з фіскальним номером , який був зареєстрований на господарську одиницю -магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою: АДРЕСА_2 , про що свідчить також і роздруківка по ПРРО за особистого кабінету платника податків та підтверджуються електронними касовими чеками за період 22.04.2024 по 29.04.2024 на загальну суму 278289 грн.

Відповідні розрахункові операції у безготівковій формі із використанням електронних платіжних засобів (банківських карток, банківського терміналу) підтверджуються також випискою по рахунку позивача за період з 22.04.2024 по 29.04.2024 на загальну суму 226681,02 грн.

Позивач вказує, що долучені до матеріалів справи касові чеки містять у собі всі необхідні реквізити, а недоліки в частині реквізитів не свідчать про порушення суб`єктом господарювання вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР і не утворюють складу правопорушення, за яке передбачена відповідальність пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР.

Так, спірні фіскальні (звітні) чеки відповідають визначенню розрахункового документа, зокрема, містять назву господарської одиниці, загальну вартість придбаних товарів (отриманих послуг). Відповідач в свою чергу не спростовував і не заперечив наявність у позивача сформованих у паперовій чи електронній формі розрахункових документів.

Формальні помилки у фіскальному касовому чеку не змінюють встановленого факту придбання товару покупцем у визначеного продавця, а згаданий чек підтверджує виконання розрахункової операції.

На думку тлумачення відповідачем норм права про порушення позивачем оформлення документів при проведені розрахункових операції через РРО не є тотожним не проведенню розрахункових операцій через РРО та/або програмні РРО з фіскальним режимом роботи, про що зазначається в акті та таке порушення не тягне за собою таку саму відповідальність як за непроведення розрахункових операції через РРО взагалі, які застосовані до позивача.

Контролюючим органом не враховано, що при проведенні розрахункових операцій позивачем покупцям видавались розрахункові документи встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, і вказані документи у своїй сукупності містили всі реквізити, передбачені для розрахункової операції та підтверджують її виконання в розумінні статті 3 пунктів 1, 2 Закону України №265/95-ВР.

З наведених підстав позивач просив позов задовольнити повністю.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 14.10.2024 у цій справі позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 29.05.2024 № та від 29.05.2024 №. Стягнуто на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судовий збір в сумі 3754,97 грн.

Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначено, що фактичною підставою для призначення та проведення фактичної перевірки, передбаченою підпунктами 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України слугувала наявність інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій.

Таким чином, на день прийняття спірного наказу про призначення фактичної перевірки в контролюючого органу була наявна конкретна податкова інформація, яка слугувала підставою для проведення перевірки. Посадових осіб контролюючого органу допущено до проведення перевірки, за наслідками якої складено відповідний акт.

Так, з метою перевірки питань дотримання суб`єктом господарювання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, перед початком фактичної перевірки 22.04.2024 в магазині «iGood», за адресою: АДРЕСА_1 , придбано кабель «Lightning Baseus 2.4А (1m)» по ціні 249,00 грн. Розрахунок проведено у безготівковій формі із використанням електронних платіжних засобів (банківського платіжного терміналу S1VF05WJ та банківської картки). При проведенні розрахункової операції покупцю надано чек платіжного банківського терміналу з реквізитами ФОП ОСОБА_1 ЄДРПОУ НОМЕР_1 «iGood», АДРЕСА_1 . Також придбано за готівкові кошти накопичувач «Powerbank Baseus 10000mAh 20W» по ціні 1300,00 грн.

Дані розрахункові операції, у готівковій та безготівковій формі, при прийманні від покупців готівкових коштів та платіжних карток, проведено без застосування зареєстрованого, опломбованого у встановленому порядку та переведеного у фіскальний режим роботи реєстратора розрахункових операцій або зареєстрованого фіскальним сервером контролюючого органу програмного реєстратора розрахункових операцій та без надання покупцям в обов`язковому порядку у паперовій та/або електронній формі розрахункового документа встановленої форми та змісту.

В ході перевірки встановлено, що 22.04.2024, після пред`явлення наказу «Про проведення фактичної перевірки», направлень на перевірку та службових посвідчень перевіряючих, вищевказані розрахункові операції ФОП ОСОБА_1 проведено через ПРРО фіскальний номер , який використовується в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою: АДРЕСА_1 .

Згідно наявної у Головному управлінні ДПС у Волинській області податкової інформації, програмний реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером зареєстровано контролюючим органом, за заявою ФОП ОСОБА_1 , на господарську одиницю -магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою: АДРЕСА_2 .

Враховуючи вище викладене, програмний реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером ФОП ОСОБА_1 застосовувався в господарській одиниці, дані про яку не внесено до реєстру щодо таких ПРРО. 2

09.04.2024 о 22:12 год. фіскальним сервером контролюючого органу, згідно поданої заяви (форма №1-ПРРО) ФОП ОСОБА_1 , на магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою: АДРЕСА_1 перереєстровано програмний реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером . Таким чином перевіркою встановлено, що в період з 22.04.2024 по 29.04.2024 в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою: АДРЕСА_1 ФОП ОСОБА_1 проводились розрахункові операції в готівковій та безготівковій формі, із використанням електронного платіжного засобу (банківського платіжного терміналу S1VF05WJ) без застосування зареєстрованого, опломбованого у встановленому порядку та переведеного у фіскальний режим роботи реєстратора розрахункових операцій або зареєстрованого фіскальним сервером контролюючого органу програмного реєстратора розрахункових операцій та без надання покупцям в обов`язковому порядку розрахункових документів встановленої форми та змісту, створених у паперовій та/або електронній формі, на загальну суму 249591,00 грн., чим порушено п. 1 та 2 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами і доповненнями)

На письмові запити від 22.04.2024 та 29.04.2024 ФОП ОСОБА_1 до перевірки не надано документи, що становлять або пов`язані з предметом перевірки, а саме: перевіряючим не надано банківські виписки щодо руху коштів по рахунку, відкритому в установі банку АТ КБ «ПриватБанк» (в т.ч. для зарахування коштів при проведенні розрахунків у безготівковій формі (послуга Еквайринг)) та інформація щодо обліку доходів (як платника, який перебуває на спрощеній системі оподаткування), чим порушено вимоги ст. 44, ст. 85 ПК України.

Факт ненадання зазначених документів підтверджується листами, наданими ФОП ОСОБА_1 як відповіді на письмові запити перевіряючих.

Перевіркою встановлено, що станом на 22.04.2024 ФОП ОСОБА_1 до контролюючого органу не подано відомості про об`єкти оподаткування, або об`єкти пов`язані з оподаткуванням, які використовуються в господарській діяльності за формою №20-ОПП, а саме: магазин «iGood», за адресою: АДРЕСА_1 , чим порушено вимоги ст. 63 ПК України.

Під час перевірки використана наявна в Головному управлінні ДПС у Волинській області інформація даних СОД РРО, стосовно даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій та програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.

Скориставшись правом передбаченим підпунктом 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 та п. 86.7 ст. 86 ПК України, до ГУ ДПС у Волинській області (контролюючого органу який проводив перевірку) ФОП ОСОБА_1 подано заперечення від 13.05.2024 б/н (вх. ГУ ДПС у Волинській області №21355/6 від 13.05.2024) щодо незгоди з висновками викладеними в акті фактичної перевірки від 30.04.2024 реєстраційний №11140/03-20-07-05/ НОМЕР_1 (бланк №002876).

ГУ ДПС у Волинській області ФОП ОСОБА_1 було направлено повідомлення про запрошення від 15.05.2024 №1958/12/03-20-07-05-06, згідно рекомендованого листа з повідомленням про вручення за юридичною (податковою) адресою платника АДРЕСА_3 , для участі у розгляді заперечення на 10-00 год. 24.05.2024 за місцезнаходженням контролюючого органу за адресою: м. Луцьк, Київський м-н., 4.

За місцем і в час проведення розгляду заперечення, зазначеним в листі, суб`єкт господарювання або інша уповноважена особа платника не з`явились.

Відповідач наголосив, що ПРРО може застосовуватись лише в тій господарській одиниці, дані про яку внесені до Реєстру щодо такого ПРРО.

Апелянт просив скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14.10.2024 у цій справі та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити повністю.

Від сторони позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу та вказав, що така не підлягає задоволенню, оскільки відповідач не спростував висновків суду першої інстанції про протиправність спірного у цій справі рішення.

Встановивши, що при проведенні розрахункових операцій позивачем покупцям видавались розрахункові документи встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, і вказані документи у своїй сукупності містили всі реквізити, передбачені для розрахункової операції та підтверджують її виконання, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відсутність у діях позивача порушення пунктів 1, 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

Сторона позивача просила апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Враховуючи те, що апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні), апеляційний суд вважає за можливе розглядати справу в порядку письмового провадження відповідно до положень пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Відповідно до частини першої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що така підлягає частковому задоволенню з наступних міркувань.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець 08.10.2019, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с.62 зворот.-63).

Відповідно до підпунктів 20.1.9, 20.1.10, 20.1.11, пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.2 пунктів 80.2, п.80.8 статті 80, підпунктів 69.2, 69.27 пункту 69 Підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України, на підставі наказу «Про проведення фактичної перевірки ГО» №1480-п від 22.04.2024 (а.с.16 зворот.) ГУ ДПС у Волинській області проведено фактичну перевірку магазину «iGood», за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність позивач.

За результатами перевірки складено акт від 30.04.2024 №11140/03-20-07- 05/ (номер бланку 002876), якими встановлено порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, статей 63, 44, 85 ПК України, (а.с. 20 зворот.-23).

Не погодившись із висновками перевірки ОСОБА_1 подав на вищезазначений акт перевірки заперечення від 13.05.2024 (а.с. 23 зворот.).

За результатами розгляду вказаних заперечень ГУ ДПС у Волинській області листом «Про розгляд заперечення» від 27.05.2024 №2291/12/03-20-07-05 повідомило позивача, що заперечення прийняті до уваги, однак не спростовують висновків акту фактичної перевірки (а.с.24-26).

На підставі акту перевірки від 30.04.2024 №11140/03-20-07-05/ НОМЕР_1 (номер бланку 002876) ГУ ДПС у Волинській області прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення:

- від 29.05.2024 №, згідно із якими за порушення статей 63, 44, 85 ПК України, на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54, пункту 117.1 статті 117, пункту 121.1 статті 121 ПК України до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 1360,00 грн (а.с.27 зворот.-28, 81);

- від 29.05.2024 №, згідно із якими за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, на підставі пункту 54.3 статті 54 ПК України, пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 374137,00 грн (а.с.28 зворот.-29, 82).

Вказані податкові повідомлення-рішення були надіслані позивачу листом від 29.05.2024 №7904/6/03-20-07-05-06 (а.с.27, 83) та отримані останнім 06.06.2024, про що свідчить рекомендоване повідомлення по вручення поштового відправлення (а.с.83 зворот).

Позивач, вважаючи вищезазначені податкові повідомлення-рішення протиправними звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем належними, достатніми та допустимими доказами не спростовано доводи адміністративного позову та не доведено правомірності прийнятих податкових повідомлень-рішень від 29.05.2024 № та №.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, апеляційний суд керується таким.

Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Аналіз даної норми дає змогу дійти висновку, що діяльність органів державної влади та місцевого самоврядування здійснюється у відповідності до спеціально-дозвільного типу правового регулювання, який побудовано на основі принципу заборонено все, крім дозволеного законом; дозволено лише те, що прямо передбачено законом. Застосування такого принципу суттєво обмежує цих суб`єктів у виборі варіантів чи моделі своєї поведінки, а також забезпечує використання ними владних повноважень виключно в межах закону і тим самим істотно обмежує можливі зловживання з боку держави та її органів.

Завданням адміністративного судочинства відповідно до ч. 1 ст. 2 КАС України є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Відповідно до підпункту 20.1.4. п. 20.1 ст. 20 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Підпунктом 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (п. 80.1 ст. 80 ПК України).

Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, визначено у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.

При цьому, п. 80.2 ст. 80 ПК України передбачено можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

Наказом №1480-п від 24.07.2024 зафіксовано, що у зв`язку з наявністю інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, а саме, щодо здійснення розрахункових операцій при продажу товарів без застосування РРО, програмного РРО та без видачі відповідних розрахункових документів в базі даних ДПС відсутня інформація про реєстрацію РРО/ПРРО, з метою контролю за дотриманням платниками податків порядку здійснення розрахункових та касових операцій, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торгівельної надбавки (націнки), оформлення роботодавцем трудових відносин з працівниками (найманими особами), здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального.

Так, підпунктами 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України установлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, щодо регулювання виробництва та обігу підакцизних товарів (продукції), у тому числі товарів (продукції), що підлягають маркуванню, застосування Електронної системи обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Підсумовуючи викладене, передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктами 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

При цьому, аналіз абзацу третього п. 81.1 ст. 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

Верховний Суд у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.03.2023 у справі №420/9909/23 висновував, що аналіз підпункту 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17 сформувала висновок про те, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Відповідні висновки Великої Палати Верховного Суду відображено у послідовній практиці Верховного Суду, зокрема, у постановах від 23.02.2023 у справі №160/20112/21, від 23.02.2023 у справі №600/1402/22-а тощо.

Проте, як вірно зауважив суд першої інстанції, у матеріалах справи відсутні будь-які докази, які б містили інформацію щодо можливих порушень, про які вказано у наказі на проведення перевірки та передували видачі наказу про проведення фактичної перевірки позивача. Відповідні письмові докази не надано і суду апеляційної інстанції.

Без встановлення цих обставин неможливо зробити висновок про наявність фактичної підстави, визначеної підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, що є ключовим елементом правомірності призначення фактичної перевірки.

Підсумовуючи викладене у сукупності, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що відсутність в наказі про призначення перевірки №1480-п від 22.04.2024 будь-якого посилання на джерело отриманої відповідачем в установленому порядку інформації про факти, які б свідчили про можливі порушення позивачем законодавства, враховуючи що наведені в наказі підстави проведення перевірки в ході розгляду справи не підтвердилися та не були доведені відповідачем як суб`єктом владних повноважень, призначення та проведення фактичної перевірки щодо позивача не узгоджується з вищевикладеними приписами чинного законодавства та є протиправним.

Надаючи оцінку доводам апеляційної скарги в частині виявлених порушень під час проведення фактичної перевірки, апеляційний суд зазначає таке.

Відповідно до податкового повідомлення-рішення № від 29.05.2024 у зв`язку з порушенням позивачем п.п. 1,2 ст. 3 Закону України №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», на підставі підпункту 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 ПК України і п. 1 ст. 17 вищевказаного Закону до ФОП ОСОБА_1 застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) 374137,00 грн.

Відповідно до розрахунку штрафної (фінансової) санкції (штрафу) до акта перевірки (а.с.29 зворот., 84) згідно з податковим повідомленням-рішенням від 29.05.2024 №, до позивача застосовано штрафні санкції в загальній сумі 374 137,00 грн, а саме: за непроведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій вчинене вперше - 499,00 грн (100% вартості проданих товарів) та за наступне вчинене порушення - 373638,00 грн (150% вартості проданих товарів).

Так, правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, визначаються Законом №265/95-ВР.

За змістом ст. 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункт 1);

- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (пункт 2).

З наведеного слідує, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Абзацом 19 ст. 2 цього ж Закону визначено, що розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Згідно з ч. 1 ст. 8 Закону №265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України №13 від 21 січня 2016 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2016 року за №220/28350 (далі - Положення).

Пунктом 3 розділу І Положення визначено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.

У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, продовжується у цьому пункті, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Відповідно до п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції, за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту:

- проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг);

- не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи;

- невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

застосовується штрафна санкція у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Отже, п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР установлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання одного з трьох обов`язків: 1) не проведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання походять зі змісту п. 1 ст. 3 Закону №265/95-ВР а третій - з п. 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

Таким чином, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення, за яке настає відповідальність за п. 1 ст. 17 вказаного Закону.

Таким чином, щоб встановити склад такого правопорушення, як не проведення розрахункової операції через РРО або невидачу відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа слід дослідити, чи відбувались розрахункові операції, коли саме ( дата, час ), встановити факт не проведення таких операцій через РРО та/або видачу/невидачу розрахункового документа по кожній розрахунковій операції, якщо їх декілька, а також зібрати і описати у акті перевірки докази, зібрані на підтвердження таких обставин.

При вирішенні наведеного спору колегія суддів враховує правову позицію, висловлену Верховним Судом в постанові Касаційного адміністративного суду від 15 червня 2022 року у справі №260/3859/20, де вказано, що за результатом проведення фактичної перевірки складається акт перевірки, який згідно з усталеною позицією Верховного Суду є носієм доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення вимог законодавства суб`єктами господарювання, документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу. Під час розгляду справ, пов`язаних із притягненням суб`єктів господарювання до відповідальності, предметом доказування є саме підтвердження або спростування виявлених та зафіксованих в акті перевірки порушень, в якому має бути чітко зазначено, в чому полягає порушення суб`єктом господарювання вимог законодавства, на порушенні яких саме норм та на підставі яких обставин ґрунтується цей висновок. Недотримання податковим органом вимог до форми і змісту, як акта перевірки, так і податкового повідомлення-рішення є підставою для скасування останнього.

Таким чином, під час розгляду справ, пов`язаних із притягненням суб`єктів господарювання до відповідальності за порушення вимог Закону №265/95-ВР, предметом доказування є саме підтвердження або спростування виявлених та зафіксованих в акті перевірки порушень, в якому має бути чітко зазначено, в чому полягає порушення суб`єктом господарювання вимог законодавства, яких саме норм та на підставі яких доказів ґрунтується цей висновок.

За змістом акта фактичної перевірки від 30.04.2024 в період з 22.04.2024 по 29.04.2024 в магазині «iGood», за адресою: АДРЕСА_1 проводились розрахункові операції в готівковій та безготівковій формі, із використанням електронного платіжного засобу (банківського платіжного терміналу S1VF05WJ) без застосування зареєстрованого, опломбованого у встановленому порядку та переведеного у фіскальний режим роботи реєстратора розрахункових операцій або зареєстрованого фіскальним сервером контролюючого органу програмного реєстратора розрахункових операцій та без надання покупцям в обов`язковому порядку розрахункових документів встановленої форми та змісту, створених у паперовій та/або електронній формі, на загальну суму 249591,00 грн.

На думку податкового органу, програмний реєстратор розрахункових операцій з фіскальним номером ФОП ОСОБА_1 застосовувався в господарській одиниці, дані про яку не внесено до реєстру щодо таких ПРРО, оскільки згідно з наявною у контролюючого органу податкової інформації, відповідний програмний реєстратор розрахункових операцій зареєстровано за заявою ФОП ОСОБА_1 на господарську одиницю-магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою: АДРЕСА_2 /В

Як вірно вказав суд першої інстанції, позивач в обґрунтування заявлених позовних вимог в цій частині вказував, що дійсно при проведенні розрахункової операції покупцю надано чек платіжного банківського терміналу з реквізитами ФОП ОСОБА_1 ЄДРПОУ НОМЕР_1 «iGood», АДРЕСА_1 та із застосуванням реєстратору розрахункових операцій з фіскальним номером , який був зареєстрований на господарську одиницю-магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою: АДРЕСА_2 , однак 29.04.2024, згідно поданої заяви (форма №1-1 ПРРО) ФОП ОСОБА_1 перереєстровано на магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », АДРЕСА_1 .

На думку позивача, недоліки касових чеків в частині невірного зазначення адреси є лише формальним порушенням, адже вказані операції проведені з застосуванням РРО.

Судом першої інстанції встановлено, що в період з 22.04.2024 по 29.04.2024 операцій купівлі-продажу загальну суму 249591,00 грн були проведені в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », за адресою: АДРЕСА_1 ФОП ОСОБА_1 з використанням реєстратору розрахункових операцій з фіскальним номером , що підтверджується надано позивачем роздруківкою з бази даних РРО (а.с.43-45) та електронними касовими чеками з фіскальними номерами , , , , , , , 281126644, , , , , , , , 281975055, , , ,, , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , 296553523, , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , (а.с.46-58).

Вказані фіскальні чеки відповідають визначенню розрахункового документа, зокрема, містять назву господарської одиниці, загальну вартість придбаних товарів (отриманих послуг), а відповідачем не спростовано та не заперечено наявності у позивача сформованих у паперовій чи електронній формі розрахункових документів.

Письмовими доказами долученими до матеріалів справи підтверджується, що позивач 01.10.2023 звернувся до контролюючого органу із заявою про реєстрацію програмного реєстратора розрахункових операцій, код території UA0083384, у магазині «iGood», за адресою: АДРЕСА_2 .

Позивач стверджує, що реєстратор зареєстровано у встановленому порядку, однак помилково зазначено адресу господарської одиниці.

Про вказане позивач також повідомив контролюючий орган у поясненнях від 30.04.2024

З метою усунення такої помилки позивач подав заяву про перереєстрацію програмного реєстратора розрахункових операцій із зазначенням вірної адреси здійснення господарської діяльності АДРЕСА_1 . Таку заяву також надано контролюючому органу разом із поясненнями від 30.04.2024 (а.с.20)

Після отримання примірника акта перевірки від 30.04.2024 позивач цього ж дня подав заперечення на акт фактичної перевірки, в яких зазначив, що операції з чеками були проведені та зареєстровані, що підтверджується чеками, зареєстрованими через ПРР. Фактично РРО був та є зареєстрованим. При реєстрації вказано помилкову адресу, тому як тільки він зрозумів помилку одразу подав заявку на її виправлення (а.с.23 зворот.).

Доцільно зазначити, що вказаний у відповідних заявах про реєстрацію/перереєстрацію програмного реєстратора розрахункових операцій код території за Кодифікатором адміністративно-територіальних одиниць та територій територіальних громад, затверджений наказом Міністерства розвитку громад та територій України від 26.11.2020 №290 (у редакції наказу Мінрегіону від 12.01.2021 №3) відповідає м. Луцьк.

Оцінюючи викладене у сукупності, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що формальні помилки у фіскальному касовому чеку не змінюють встановленого факту придбання товару покупцем у визначеного продавця, а згаданий чек підтверджує виконання розрахункової операції.

Своєю чергою, як вірно зауважив суд першої інстанції, порушення позивачем оформлення документів при проведені розрахункових операції через РРО не є тотожним не проведенню розрахункових операцій через РРО та/або програмні РРО з фіскальним режимом роботи, про що зазначається в акті та таке порушення не тягне за собою таку саму відповідальність як за не проведення розрахункових операції через РРО взагалі, які застосовані до позивача.

Відповідачем не спростовано, що при проведенні розрахункових операцій позивачем покупцям видавались розрахункові документи встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, і вказані документи у своїй сукупності містили всі реквізити, передбачені для розрахункової операції та підтверджують її виконання, а відтак доходить висновку про відсутність у діях позивача порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР та підстав для застосування відповідних фінансових (штрафних) санкцій (штрафів).

У вкладному аркуші до акта фактичної перевірки від 30.04.2024 відповідач зазначає. Що під час перевірки використана наявна в Головному управлінні ДПС у Волинській області інформація даних СОД РРО, стосовно даних РРО та ПРРО (у тому числі копій фіскальних документів)

Крім того, апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що ті дані, на які посилається відповідач, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, за своєю суттю є податковою інформацією, та не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин.

Саме розрахунковий документ є доказом, що підтверджує факт продажу товару та саме такий документ має контролюючим органом братися до уваги.

Сама лише податкова інформація не є тим джерелом отримання податкової інформації, яка згідно з положеннями статті 83 ПК України може бути підставою для висновків контролюючих органів під час проведення перевірок, а відтак не може вважатись доказом вчинення порушень податкового законодавства таким платником.

Більш того, така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.

Щодо податкового повідомлення-рішення № від 29.05.2024, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) 1360,00 грн згідно з розрахунком в розмірі 1020 грн. за ненадання документів відповідно до ст. 44 ПК України та 340,00 грн. за порушення п. 63.3 ст. 63 ПК України, апеляційний суд зазначає таке.

У наказі №1480-п від 22.04.2024 про необхідність позивачу надати у термін до 10:00 год. 24.04.2024 документи, що становлять предмет перевірки за період діяльності, що перевіряється за місцем здійснення перевірки.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно із п. 44.3 ст. 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів та інформації, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством строків.

Нормами п. 44.4. ст. 44 ПК України визначено, що якщо документи, визначені у пункті 44.1 цієї статті, пов`язані з предметом перевірки, проведенням процедури адміністративного оскарження прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення або судового розгляду, такі документи повинні зберігатися до закінчення перевірки та передбаченого законом строку оскарження прийнятих за її результатами рішень та/або вирішення справи судом, але не менше строків, передбачених пунктом 44.3 цієї статті.

Відповідно до п. 44.6 ст. 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Згідно із нормами п. 85.1 ст. 85 ПК України забороняється витребування документів від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів у випадках, не передбачених цим Кодексом.

Пунктом 85.2 ст. 85 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Відповідно до п. 85.4 ст. 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Згідно з п. 85.8 ст. 85 ПК України посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідно до п. 121.1 ст. 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

Згідно із висновками Акту перевірки, на письмові запити від 22.04.2024 та 29.04.2024 ФОП ОСОБА_1 до перевірки не надано документи, що становлять або пов`язані з предметом перевірки, а саме: перевіряючим не надано банківські виписки щодо руху коштів по рахунку, відкритому в установі банку АТ КБ «ПриватБанк» (в т.ч. для зарахування коштів при проведенні розрахунків у безготівковій формі (послуга Еквайринг)) та інформація щодо обліку доходів (як платника, який перебуває на спрощеній системі оподаткування), чим порушено вимоги статі 44 України.

Відповідно до долученим до матеріалів справи копій листів від 26.04.2024 та від 30.04.2024 з`ясовано, що позивачем в ході проведення перевірки надавалися контролюючому органу первинні документи, однак зі змісту вказаних листів неможливо встановити, які саме документи були надані, а які ні.

Нормами п. 85.6 ст. 85 ПК України визначено, що у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Акт, що засвідчує факт відмови позивача від надання документів, зокрема виписки щодо руху коштів по рахунку, відкритому в установі банку АТ КБ «ПриватБанк» (в т.ч. для зарахування коштів при проведенні розрахунків у безготівковій формі (послуга Еквайринг) та інформації щодо обліку доходів відповідачем не наданий та в матеріалах справи відсутній.

Заключна виписка щодо руху коштів по рахунку, відкритому в установі банку АТ КБ «ПриватБанк» з період з 22.04.2024 по 01.05.2024 надана позивачем суду.

Тому апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції, що штрафні санкції в сумі 1020,00 грн згідно із податковим повідомленням-рішення від 29.05.2024 № були застосовані до позивача необґрунтовано.

Щодо застосування до позивача згідно із податковим повідомленням-рішення від 29.05.2024 № штрафних (фінансових) санкцій у сумі 340,00 грн, апеляційний суд звертає увагу на таке.

Відповідно до п. 63.3 ст. 63 ПК України з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).

Об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням, є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідним розділом цього Кодексу.

Платник податків зобов`язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків.

Заява про взяття на облік платника податків за неосновним місцем обліку подається у відповідний контролюючий орган протягом 10 робочих днів після створення відокремленого підрозділу, реєстрації рухомого чи нерухомого майна чи відкриття об`єкта чи підрозділу, через які провадиться діяльність або які підлягають оподаткуванню.

Для здійснення такого податкового контролю застосовується Порядок обліку платників податків і зборів, затверджений наказом Міністерства фінансів України 09.12.2011 №1588 (далі - Порядок №1588).

Згідно з пунктом 8.1 Порядку №1588 платник податків зобов`язаний повідомляти про об`єкти оподаткування та об`єкти, пов`язані з оподаткуванням до контролюючих органів за основним місцем обліку.

Положеннями пункту 8.2 Порядку №1588 визначено, що об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (далі - об`єкти оподаткування), є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідними розділами Податкового кодексу України.

Повідомлення за формою №20-ОПП (додаток 10 до Порядку) повинні подавати всі платники податків - як юридичні, так і фізичні особи - підприємці в разі наявності, виникнення, зміни типу об`єкта оподаткування.

Основною метою запровадження форми №20-ОПП є отримання від платників податків інформації про всі наявні в них об`єкти майна, їх місцезнаходження, переміщення та стан, у якому вони фактично перебувають (використовуються, тимчасово не використовуються, не використовуються тощо).

Повідомлення про об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою №20-ОПП, подається до органу доходів і зборів протягом 10 робочих днів з дати оформлення договору купівлі-продажу, оренди чи іншого документа на право володіння, користування або розпорядження об`єктом оподаткування.

Згідно з пунктом 8.4 Порядку №1588 повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків. У повідомленні за формою №20-ОПП надається інформація про всі об`єкти оподаткування, що є власними, орендованими або переданими в оренду.

Тобто, повідомлення за формою №20-ОПП є складовою облікових даних платника податків, оскільки стосується об`єктів оподаткування та/або об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, щодо яких здійснюється податковий контроль.

Нормами п. 117.1 ст. 117 ПК України визначено, що неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних, неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін, подання з помилками чи у неповному обсязі, неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 340 гривень, на юридичних осіб, відокремлені підрозділи юридичної особи чи юридичну особу, відповідальну за нарахування та сплату податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність, - 1020 гривень.

У разі не усунення таких порушень або за ті самі дії, вчинені протягом року особою, до якої були застосовані штрафи за таке порушення, - тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 680 гривень, на юридичних осіб, відокремлені підрозділи юридичної особи чи юридичну особу, відповідальну за нарахування та сплату податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність, - 2040 гривень.

Верховний Суд у постанові від 21.07.2020 у справі №826/14197/17 дійшов висновку, що платник податків зобов`язаний подавати повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП кожного разу після реєстрації, створення чи відкриття нових об`єктів оподаткування або об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадиться діяльність.

У постановах від 18.11.2022 у справі №824/1298/18-а, від 28.09.2022 у справі №160/3561/20, від 04.05.2022 у справі №160/12341/19, від 15.02.2022 у справі №160/2155/20, від 03.06.2021 у справі №640/7244/19, від 20.05.2021 у справі №560/3008/19, від 21.07.2020 у справі №826/14197/17 Верховний Суд виходив з того, що встановлений факт не подання платником податків повідомлення за формою 20-ОПП є підставою для застосування штрафних санкцій на підставі пункту 117.1 статті 117 ПК України.

Між позивачем та АТ «Укртелеком» (орендодавець) 05.07.2022 укладено договір оренди нерухомого майна №12-180/22 від 05.07.2022, розташованого за адресою: АДРЕСА_1 (а.с.38 зворот-42 зворот)

Перевіркою встановлено, що станом на 22.04.2024 ФОП ОСОБА_1 до контролюючого органу не подано відомості про об`єкти оподаткування, або об`єкти пов`язані з оподаткуванням, які використовуються в господарській діяльності, за формою №20-ОПП, а саме: магазин «iGood», за адресою: м. Луцьк, вул. Лесі України, 52, чим порушено вимоги ст. 63 ПК України.

Письмовими доказами, що долучені до матеріалів справи підтверджується, що повідомлення форми 20-ОПП про об`єкти оподаткування платника податків, або об`єкти пов`язані з оподаткуванням, або через які проводиться діяльність із зазначенням магазин «iGood», за адресою: м. Луцьк, вул. Лесі Українки, 52 (а.с.32 зворот), позивачем подано до податкового органу лише 29.04.2024.

Таким чином, вказане повідомлення форми 20-ОПП було подане позивачем з порушенням встановленого законодавством терміну у 10 робочих днів з дати укладення договору оренди від 05.07.2022 та набуття у користування відповідного.

У зв`язку з викладеним, наявними є підстави для застосування штрафних санкцій на підставі п. 117.1 ст. 117 ПК України до позивача, а тому податкове повідомленням-рішення від 29.05.2024 № в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у сумі 340,00 грн є правомірним.

Статтею 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до ч. 1 ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

З огляду на встановлені у справі обставини, надаючи правову оцінку аргументам сторін, в обсязі встановлених у цій справі фактичних обставин, враховуючи їхній зміст та юридичну природу, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції дійшов вірних висновків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № від 29.05.2024 та № від 29.05.2024 на суму 1020,00 грн, проте, дійшов помилкових висновків щодо наявності підстав для визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № від 29.05.2024 на суму 340,00 грн.

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Частиною 2 ст. 6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

У пункті 110 рішення Європейського суду з прав людини від 23.07.2002 у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (Vastberga taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden №36985/97) Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».

Одночасно апеляційний суд вважає за можливе врахувати позицію Європейського суду з прав людини, яку він висловив у справі «Федорченко та Лозенко проти України» (заява №387/03, 20.09.2012, п.53), відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом», тобто, аргументи сторони мають бути достатньо вагомими, чіткими та узгодженими.

У пункті 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (Заява №4909/04) від 10.02.2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» від 9 грудня 1994 року, серія A, №303-A, п. 29).

У Висновку №11(2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32 - 41), серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

Згідно з п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Відповідно до вимог п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, є, зокрема, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

На переконання апеляційного суду, при вирішенні публічно-правового спору, що розглядається, суд першої інстанції допустив невідповідність висновків, викладених у своєму рішенні в частині визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № від 29.05.2024 на суму 340,00 грн, обставинам справи, що призвело до помилкового задоволення позову у повному обсязі. Відтак, рішення суду першої інстанції слід скасувати в частині задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_1 про визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № від 29.05.2024 на суму 340,00 грн та у цій частині позовних вимог слід відмовити.

Відповідно до приписів ч. 6 ст. 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Оскільки позивачу задоволено 99,91% позовних вимог на суму 375157,00 грн, на його користь за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області слід стягнути судові витрати у виді судового збору на суму 3751,59 грн.

Керуючись ст.139, 242, 243, 250, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області задовольнити частково.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2024 року у справі №140/6860/24 скасувати в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 29.05.2024 на суму 340,00 грн та прийняти у цій частині нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог ОСОБА_1 - відмовити.

Стягнути на користь ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, майдан Київський, 4, ідентифікаційний код відокремленого підрозділу юридичної особи 44106679) судовий збір в сумі 3751,59 грн (три тисячі сімсот п`ятдесят одна грн 59 коп.).

У решті Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2024 року у справі №140/6860/24 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя Н. М. Судова-Хомюк
судді І. В. Глушко
Т. В. Онишкевич