Справа № 280/8794/25
Суддя: Садовий Ігор Вікторович
Дата ухвалення: 2026-01-05 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 січня 2026 року Справа № 280/8794/25 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді: Садового І.В.,

за участю секретаря судового засідання: Осовської Д.Д.,

представника позивача: Яківець М.В.,

представника відповідача: Школової Ю.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції за правилами загального позовного провадження адміністративну справу

за позовною заявою ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; ідентифікаційний номер НОМЕР_1 )

до Головного управління ДПС у Запорізькій області (пр-т. Соборний, буд. 166, м. Запоріжжя, 69035; код ЄДРПОУ ВП 44118663)

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

06.10.2025 до Запорізького окружного адміністративного суду засобами поштового зв`язку надійшов адміністративний позов ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Запорізькій області), в якому позивач просить суд:

- поновити позивачу строк звернення до суду з адміністративним позовом;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 26.08.2024 №9;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення відповідача від 26.08.2024 №9;

- стягнути з бюджетник асигнувань відповідача на користь позивача судові витрати.

Ухвалою суду від 09.10.2025 позовну заяву було залишено без руху на підставі ст. 169 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), позивачу було надано 10-денний строк з дня отримання вказаної ухвали для усунення недоліків позовної заяви. Позивачем усунено недоліки позовної заяви.

Ухвалою суду від 20.10.2025 відкрито провадження у справі №280/8794/25, розгляд справи вирішено здійснювати за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання на 17.11.2025.

Ухвалою суду від 17.11.2025 відкладено підготовче засідання до 24.11.2025 за клопотанням представників сторін.

Ухвалою суду від 24.11.2025 задоволено клопотання представника позивача про поновлення строку звернення до адміністративного суду та поновлено позивачу строк звернення до адміністративного суду. Крім того, вказаною ухвалою відмовлено у задоволенні клопотань представника відповідача про залишення позовної заяви без розгляду та залучення Головного управління ДПС у Черкаській області до участі у справі у якості третьої особи, яка не заявляє самостійні вимоги щодо предмета спору, витребувано від Головного управління ДПС у Черкаській області докази по справі, а саме засвідченні копії документів, що стали підставою для призначення та проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за адресою: АДРЕСА_2 , з 08.07.2024, згідно з наказом Головного управління ДПС у Черкаській області від 05.07.2024 №1577-п та письмові пояснення із зазначенням підстав, що слугували для прийняття такого наказу та проведення такої перевірки та відкладено підготовче засідання на 10.12.2025

Ухвалою суду від 10.12.2025 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 17.12.2025.

Ухвалою суду від 17.12.2025 відкладено розгляд справи до 05.01.2026 за клопотанням представників сторін.

У судовому засіданні 05.01.2026, на підставі статті 243 КАС України, судом проголошено скорочене (вступну та резолютивну частини) рішення.

Відповідно до вимог частини 1 статті 229 КАС України у відкритому судовому засіданні здійснювалась аудіо фіксація судового засідання за допомогою системи «vkz.court.gov.ua».

Обґрунтування позовних вимог викладено в позовній заяві (вх.№50056 від 06.10.2025). Зокрема зазначено, що посадовими особами ГУ ДПС у Черкаській області проведено фактичну перевірку за період діяльності позивача, як фізичної особи підприємця з 19.06.2024 по 17.07.2024 з метою контролю за дотримання вимог законодавства з питань обліку товарних запасів, відображення обов`язкових реквізитів в розрахункових документах та фіскальних звітах, наявності документів, що підтверджують походження товарів, регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) за місцем фактичного здійснення діяльності за результатами якої податковим органом складено акт про результати фактичної перевірки №8519/23-00-07-07-01/ НОМЕР_1 від 18.07.2024. На підставі виявлених під час проведення перевірки порушень відповідачем 26.08.2024 були винесені податкові повідомлення - рішення: №9, яким застосовано штрафну санкцію у розмірі 1020,00грн та №9, яким застосовано штрафну санкцію у розмірі 3 262 528,00грн. З посиланням на те, що обставини дотримання контролюючим органом процедури проведення перевірки входять до предмету доказування для цілей вирішення цього спору, й підлягають першочерговому дослідженню відзначено, що приймаючи наказ про проведення фактичної перевірки контролюючий орган лише обмежився посиланням на підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010 (зі змінами та доповненнями) (далі - ПК України), якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. При цьому ГУ ДПС у Черкаській області жодним чином не обґрунтувало, що саме зумовило необхідність проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 , наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, на підставі яких відомостей або документів були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій була встановлена податковим органом. Будь-які докази письмових звернень державних органів або органів місцевого самоврядування, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства позивачу, як суб`єкту підприємницької діяльності, щодо якого було проведено фактичну перевірку, не надано. На думку позивача, саме лише посилання на норму права, яка містить альтернативні підстави для вжиття юридично значущих для платника податків дій, без конкретизації підстав вжиття таких дій безпосередньо у посиланні (тобто, зазначення поруч із числовим зазначенням норми права словесного вираження конкретної підстави для призначення саме цієї перевірки), є протиправним, оскільки позбавляє платника податків будь-якої правової визначеності щодо розуміння підстав проведення перевірки та, як наслідок, обмежує його можливості щодо захисту своїх прав та законних інтересів, і є, на думку позивача, окремою й самостійною підставою для скасування податкових повідомлень-рішень, що є предметом оскарження в цій справі. Зауважено, що під час фактичної перевірки фахівцями контролюючого органу безпідставно складено акт зняття залишків товарних запасів, які зберігаються з метою реалізації на торгівельному об`єкті, оскільки проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку. Проте питання проведення інвентаризації з боку податкового органу в ході проведення перевірки ініційовано не було. Наголошено, що сукупність порушень призначення та проведення фактичної перевірки, а також відсутність інформації про можливі порушення позивачем законодавства є наслідком для визнання оскаржуваних податкових повідомлень-рішень протиправними та їх скасування. Під час розгляду справи представник позивача підтримав адміністративний позов з наведених вище підстав, просив суд задовольнити позовні вимоги у повному обсязі та скасувати спірні податкові повідомлення-рішення.

Заперечення проти позову викладено у відзиві на позовну заяву (вх.№55334 від 04.11.2025). Зокрема вказано, що відповідно до Наказу №1577-п від 05.07.2024 «Про проведення фактичної перевірки», керівник Головного управління ДПС у Черкаській області на підставі підпунктів 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, прийняв рішення призначити перевірку ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_2 , з 08.07.2024 тривалістю десять діб, за період діяльності з 19.06.2024 по 17.07.2024. З посиланням на висновки Верховного Суду в постанові від 26.03.2024 по справі №420/9909/23, зауважено, що незазначення в наказі про проведення фактичної перевірки, на підставі яких саме відомостей (відомостей) податковий орган приймає рішення про проведення фактичної перевірки, не свідчить про незаконність та безпідставність перевірки, оскільки чинне законодавство не встановлює вимоги щодо змісту та способу визначення інформації в наказі на проведення фактичної перевірки. При цьому, не зазначення конкретних обставин, які охоплюються положеннями підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, не вплинуло на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатом перевірки рішення. Більш того, позивачем жодним чином не підтверджено впливу відсутності в наказі про проведення фактичної перевірки інформації про порушення позивачем законодавства на законність та обґрунтованість оскаржуваних податкових повідомлень рішень. Водночас вказано, що позивачем під час проведення перевірки не було надано документів, які підтверджують облік та походження товарів, зазначених в Акті зняття залишків (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), що свідчить про порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Крім того, позивачем не було надано до перевірки документи, пов`язані з предметом перевірки: реєстраційні посвідчення РРО/ПРРО, підтверджуючі документи на об`єкти оподаткування за місцем провадження діяльності, договір електронного платіжного засобу, документи, що підтверджують оформлення трудових відносин з найманими працівниками, виписки з банківського терміналу (еквайрінг) за перевіряємий період, що свідчить про порушення вимог пункту 85.2 статті 85 ПК України. Зазначені порушення зафіксовані в акті фактичної перевірки № 8519/23-00-07-07-01/ від 18.07.2024, зі змістом якого фактично погодився відповідач не надаючи заперечень до такого акту. На підставі акту фактичної перевірки ГУ ДПС у Запорізькій області, як органом реєстрації платника податків за його податковою адресою, було обґрунтовано прийнято податкові повідомлення-рішення: форми «С» від 26.08.2024 №9 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, що становить 3 262 528,00 грн та форми «ПС» від 26.08.2024 № 9 про застосування штрафних (фінансових) в розмірі 1 020,00 грн. Під час розгляду справи представник відповідача заперечила проти заявлених позовних вимог із посиланням на їх безпідставність та необґрунтованість, у зв`язку із чим просила суд відмовити у їх задоволенні у повному обсязі.

Дослідивши матеріали та з`ясувавши всі обставини адміністративної справи, які мають юридичне значення для розгляду та вирішення спору по суті, дослідивши наявні у справі докази у їх сукупності, судом встановлено наступне.

Згідно з офіційними відомостями, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ОСОБА_1 у період з 28.05.2024 по 26.02.2025 був зареєстрований фізичною особою-підприємцем із видами діяльності за КВЕД: 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах (основний); 33.12 Ремонт і технічне обслуговування машин і устатковання промислового призначення; 33.13 Ремонт і технічне обслуговування електронного й оптичного устатковання; 33.14 Ремонт і технічне обслуговування електричного устатковання; 46.18 Діяльність посередників, що спеціалізуються в торгівлі іншими товарами; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.51 Оптова торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням; 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткованням, деталями до нього; 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткованням у спеціалізованих магазинах; 47.43 Роздрібна торгівля в спеціалізованих магазинах електронною апаратурою побутового призначення для приймання, записування, відтворювання звуку й зображення; 47.54 Роздрібна торгівля побутовими електротоварами в спеціалізованих магазинах; 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах; 47.79 Роздрібна торгівля уживаними товарами в магазинах; 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 62.02 Консультування з питань інформатизації; 63.99 Надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у.; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у.; 82.19 Фотокопіювання, підготування документів та інша спеціалізована допоміжна офісна діяльність; 85.59 Інші види освіти, н.в.і.у.; 95.11 Ремонт комп`ютерів і периферійного устатковання; 95.12 Ремонт обладнання зв`язку; 95.21 Ремонт електронної апаратури побутового призначення для приймання, записування, відтворювання звуку й зображення; 95.22 Ремонт побутових приладів, домашнього та садового обладнання; 95.29 Ремонт інших побутових виробів і предметів особистого вжитку (а.с.62-63).

За змістом доповідної записки ГУ ДПС у Черкаській області №2686/23-00-07-07-02 від 05.07.2024 у листі ДПС України від 03.07.2024 №19312/7/99-00-07-04-02-07 зазначено, що з метою контролю вимог законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій та з огляду на інформацію, яку опублікував ОСОБА_2 на офіційному YouTube каналі «ІНФОРМАЦІЯ_1» стосовно здійснення незаконної реалізації дороговартісної техніки «APPLE», яка потрапила на територію України без належного митного оформлення та сплати усіх необхідних податків та платежів, слід повідомити наступне. Так, згідно опублікованої ОСОБА_3 інформації на території України здійснюється реалізація дороговартісної техніки «APPLE», при продажу якої продавцями пропонуються різноманітні форми розрахунків, у тому числі, безготівковими коштами (з банківської картки на банківську картку фізичної особи), віртуальними коштами (криптовалюта) тощо. При цьому такі розрахунки здійснюються без застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних РРО та відповідно без видачі споживачу відповідного розрахункового документа. Також, згідно наведеної інформації, окремі продавці дороговартісної техніки «APPLE» не мають відповідних документів, які підтверджують облік та походження таких товарів у місці продажу. Враховуючи викладене вище, з метою виконання функцій, визначених законом, протидії порушенням в частині проведення розрахунків та іншого законодавства, контроль за яким покладено на органи ДПС, доручено активізувати заходи податкового контролю щодо господарських об`єктів, де здійснюється реалізація техніки «APPLE» шляхом проведення фактичних перевірок з урахуванням вимог статті 80 Податкового кодексу України, які розпочати не пізніше 08.07.2024. Запропоновано погодити проведення фактичної перевірки, зокрема, у ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) (а.с.159-160).

На підставі підпунктів 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, Головним управлінням ДПС у Черкаській області видано наказ №1577-п від 05.07.2024 «Про проведення фактичної перевірки», яким наказано провести фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за місцем фактичного здійснення діяльності за адресою: АДРЕСА_2 , з 08.07.2024 року тривалістю десять діб. Перевірку провести за період діяльності з 19.06.2024 по 17.07.2024 з метою контролю за дотримання вимог законодавства з питань обліку товарних запасів, відображення обов`язкових реквізитів в розрахункових документах та фіскальних звітах, наявності документів, що підтверджують походження товарів, регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) за місцем фактичного здійснення діяльності (а.с.96 зворотній бік).

05.07.2024 державним інспекторам ГУ ДПС у Черкаській області виписані направлення на перевірку №2629/23-00-07-07-01, №2630/23-00-07-07-01, №2631/23-00-07-07-01 з метою проведення з 08.07.2024 фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 (а.с.97-98).

10.07.2024 посадовими особами ГУ ДПС у Черкаській області складено акт відмови від підписання направлень на перевірку, відповідно до якого після ознайомлення з наказом №1576-п від 05.07.2024 та направленнями №2635 від 05.07.2024, № 2636 від 05.07.2024, № 2637 від 05.07.2024 особа, яка фактично здійснила розрахункову операцію, відмовилася від підписання направлення на перевірку (а.с.98 зворотній бік).

10.07.2024 головним державним інспектором ГУ ДПС у Черкаській області складено письмове звернення про отримання документів, яким зобов`язано на початок проведення перевірки надати документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та / або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Зазначений перелік документів просили надати 10.07.2024. Також, зобов`язано надати наступні документи ((їх належним чином завірених копій): реєстраційні посвідчення РРО, підтверджуючі документи на об`єкти оподаткування за місцем провадження діяльності, договір електронного платіжного засобу, документи, що підтверджують оформлення трудових відносин з найманими працівниками, виписка з банківського терміналу (еквайрінг) за перевіряємий період. Зазначений перелік документів просили надати до 17.07.2024. Для складання, ознайомлення з матеріалами перевірки, складання акту (довідки) фактичної перевірки та / або складання протоколу про адміністративне правопорушення запропоновано прибути 18.07.2024 (а.с.99).

Згідно з актом ненадання документів (їх засвідчених копій) службовими особами контролюючого органу було запропоновано надати документи (їх засвідчені копії): документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та / або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), реєстраційні посвідчення РРО, підтверджуючі документи на об`єкти оподаткування за місцем провадження діяльності, договір електронного платіжного засобу, документи, що підтверджують оформлення трудових відносин з найманими працівниками, виписка з банківського терміналу (еквайрінг) за перевіряємий період. Станом на 10.07.2024, 15 год. 55 хв. зазначені документи (їх копії) платником податків не були надані (а.с.105 зворотній бік).

За результатами проведеної фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у Черкаській області складено акт № 8519/23-00-07-07-01/ НОМЕР_2 від 18.07.2024 (далі - Акт фактичної перевірки), яким зафіксовано порушення ФОП ОСОБА_1 пункту 12 статті 3 Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», пункту 85.2 статті 85 ПК України, статті 24 Кодексу законів про працю України.

За змістом акту фактичної перевірки, в ході проведення перевірки, окрім іншого, встановлено, що 10.07.2024 за місцем фактичного провадження діяльності ФОП ОСОБА_1 , проведена контрольна розрахункова операція з придбання USB флеш-накопичувача ТМ «Apacer» за ціною 219,00 грн. Особа, що фактично здійснила розрахункову операцію готівкові кошти від посадової особи контролюючого органу отримала, здійснила відпуск товару, провела розрахункову операцію через програмний реєстратор розрахункових операцій зі створенням у електронній формі розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції. Перевіряючими вручено завірену копію наказу «Про проведення фактичної перевірки» від 05.07.2024 №1577-п, пред`явлено дійсні направлення та службові посвідчення перевіряючих. Продавець відмовився зробити відповідні записи в направленнях на перевірку, про що складено відповідний акт відмови від підписання направлень на перевірку. З урахуванням викладеного розпочата фактична перевірка. Запитувані документи на початок проведення перевірки платником / його уповноваженим представником / особою, яка фактично проводить розрахункові операції (продавцем) не були надані, про що перевіряючими складено відповідний акт ненадання документів (їх засвідчених копій). Перевіряючими складено акт зняття залишків товарних запасів на торговельному об`єкті (в складських приміщеннях), до опису якого включені технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту, які зберігались/реалізовувались платником за місцем фактичного здійснення діяльності за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, бульвар Шевченка, 208/1, на загальну суму вартості товарів за цінами реалізації - 3 262 528,00 грн. За результатами перевірки встановлено здійснення платником реалізації товару, який не облікований у встановленому порядку, та/або не надано під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходились у місці продажу (господарському об`єкту), на загальну суму вартості товарів за цінами реалізації - 3 262 528,00 грн. Запитувані документи станом на 17.07.2024 не були надані (а.с.100-105).

Після складання матеріалів перевірки особа, яка здійснювала розрахункову операцію відмовилася від підписання таких документів, про що державними інспекторами складено акт (а.с.106 зворотній бік).

Листом від 22.07.2024 №1152/7/23-00-07-07-07 матеріали фактичної перевірки щодо ФОП ОСОБА_1 направлені на адресу Головного управління ДПС у Запорізькій області для прийняття рішення згідно вимог чинного законодавства України (а.с.96).

На підставі матеріалів перевірки та висновків, викладених у акті перевірки № 8519/23-00-07-07-01/ від 18.07.2024 ГУ ДПС у Запорізькій області прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № 9 від 26.08.2024, яким до позивача за порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (реалізація товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання) та на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України і статті 20 Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на загальну суму 3 262 528,00 грн (а.с. 28-29,109);

- № від 26.08.2024, яким до позивача за порушення пункту п.85.2 ст.85 ПК України (незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом) та на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України і статті 121 ПК України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1020,00 грн (а.с. 30-31, 108).

Не погоджуючись з правомірністю прийнятих відповідачем податкових повідомлень-рішень від 26.08.2024 №9 та від 26.08.2024 №9, позивач звернувся з даним адміністративним позовом до суду.

Розглянувши матеріали справи, повно, всебічно, об`єктивно дослідивши надані у справі докази, надавши їм юридичну оцінку суд приходить до наступних висновків.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються положеннями Податкового кодексу України.

Підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України визначено, що контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту, що відносяться до повноважень митних органів), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Повноваження і функції контролюючих органів визначаються цим Кодексом, Митним кодексом України та законами України (пункт 41.5 статті 41 ПК України).

Відповідно до підпункту 19-1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України, контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.

Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів відповідно до підпункту 62.1.2 пункту 62.2 статті 62 ПК України.

Податковий контроль відповідно до підпункту 62.1.3 пункту 62.2 статті 62 ПК України здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Умови, порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичних перевірок, строки проведення перевірок та оформлення їх результатів визначені статтями 75, 80, 81 ПК України.

За змістом абзацу 1 пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Так, підпунктом 75.1.3. пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.

Відповідно до приписів пункту 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Суд звертає увагу, що попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підстави та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України

В контексті розглядуваної справи суд враховує висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23. Так у вказаній постанові Верховний Суд зауважує, що правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

Верховний Суд у складі Судової палати вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Застосовними у спорах цієї категорії також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Зазначені висновки Великої Палати Верховного Суду знайшли своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 29.11.2021 у справі № 280/1367/20; від 01.12.2021 у справі №400/1646/20; від 06.07.2022 у справі №815/5551/14, від 24.04.2023 у справі №560/2210/19, від 22.02.2022 у справі №420/12859/21, від 15.04.2022 у справі № 160/5267/21, від 27.04.2022 у справі №140/1846/21, від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 28.12.2022 у справі №160/14248/21, від 28.12.2022 у справі №420/22374/21, від 23.02.2023 у справі №160/20112/21, від 23.02.2023 у справі №600/1402/22-а тощо.

У постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду виснував, що якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.

З огляду на викладене, Судова палата закцентувала увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Реалізуючи мету, з якою зазначена вище справа розглядалась у складі Судової палати, Верховний Суд сформулював такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

Застосовуючи вказані висновки до спірних у цій справі правовідносин, суд, перевіряючи питання наявності обґрунтованої підстави для проведення перевірки на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, виходить з того, що інформацією, у зв`язку з якою прийнято наказ, стала доповідна записка ГУ ДПС у Черкаській області №2686/23-00-07-07-02 від 05.07.2024, підставою для складення якої став лист ДПС України від 03.07.2024 №19312/7/99-00-07-04-02-07 (а.с.159-160).

У вказаній записці зазначено, що з метою контролю вимог законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій та з огляду на інформацію, яку опублікував ОСОБА_2 на офіційному YouTube каналі «ІНФОРМАЦІЯ_1» стосовно здійснення незаконної реалізації дороговартісної техніки «APPLE», яка потрапила на територію України без належного митного оформлення та сплати усіх необхідних податків та платежів, слід повідомити наступне. Так, згідно опублікованої ОСОБА_3 інформації на території України здійснюється реалізація дороговартісної техніки «APPLE», при продажу якої продавцями пропонуються різноманітні форми розрахунків, у тому числі, безготівковими коштами (з банківської картки на банківську картку фізичної особи), віртуальними коштами (криптовалюта) тощо. При цьому такі розрахунки здійснюються без застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних РРО та відповідно без видачі споживачу відповідного розрахункового документа. Також, згідно наведеної інформації, окремі продавці дороговартісної техніки «APPLE» не мають відповідних документів, які підтверджують облік та походження таких товарів у місці продажу. Враховуючи викладене вище, з метою виконання функцій, визначених законом, протидії порушенням в частині проведення розрахунків та іншого законодавства, контроль за яким покладено на органи ДПС, доручено активізувати заходи податкового контролю щодо господарських об`єктів, де здійснюється реалізація техніки «APPLE» шляхом проведення фактичних перевірок з урахуванням вимог статті 80 ПК України, які розпочати не пізніше 08.07.2024. Запропоновано погодити проведення фактичної перевірки, зокрема, у ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ).

Отже, така доповідна записка сформована з метою ініціювання проведення фактичних перевірок платників податків та об`єктів, зазначених у додатку до доповідної записки, на підставі п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України. При цьому, у доповідній записці викладено фактичну складову, на основі якої вона сформована, вказано, що до Головного управління ДПС надійшов лист ДПС України від 03.07.2024 № 19312/7/99-00-07-04-02-07 щодо публікації ОСОБА_3 інформації стосовно незаконної реалізації дороговартісної техніки APPLE та можливих порушень при проведенні розрахунків за товари у торгових мережах, що здійснюють реалізацію такої техніки.

Cуд розцінює доповідну записку відділу фактичних перевірок №2686/23-00-07-07-02 від 05.07.2024 як фактичну підставу для проведення перевірки, оскільки така доповідна записка базується на отриманій інформації, що визначена підпунктами 80.2.2 та 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Враховуючи наведене, суд дійшов висновку про наявність у контролюючого органу підстав, визначених підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, призначати та проводити фактичну перевірку суб`єктів господарювання.

За таких підстав, наказ Головного управління ДПС у Черкаській області №1577-п від 05.07.2024 «Про проведення фактичної перевірки є правомірним, оскільки в ньому викладені правові підстави проведення фактичної перевірки позивача, що ґрунтувались на фактичних підставах, які були зазначені у доповідній записці відділу фактичних перевірок №2686/23-00-07-07-02 від 05.07.2024 та листі ДПС України від 03.07.2024 № 19312/7/99-00-07-04-02-07.

Щодо дотримання посадовими особами контролюючого органу процедури проведення перевірки суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Так, представником позивача у судовому засіданні було зазначено, що контролюючим органом перевірку проведено за відсутності фізичної особи - підприємця та особи уповноваженої ним на здійснення розрахункових операцій, у зв`язку із чим є незрозумілим де саме проводилася перевірка.

З приводу вказаних доводів представника позивача суд насамперед звертає увагу, що представником позивача не заперечується факт здійснення підприємницької діяльності в об`єкті перевірки, що визначений наказом Головного управління ДПС у Черкаській області, а саме: за адресою: АДРЕСА_2.

Як зазначено судом раніше, пунктом 80.2 статті 80 ПК України встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених в підпунктах 80.2.1-80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Згідно пункту 81.1 статті 81 ПК України не пред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) визначених цим пунктом документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Аналізуючи вказані вище положення ПК України, суд висновує, що документи про призначення перевірки (наказ про проведення перевірки, направлення на проведення такої перевірки, службові посвідчення) можуть бути пред`явленні або надісланні такому колу осіб: платнику податків, його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції.

Більше того, суд зазначає, що проведення фактичної перевірки можливе без особистої участі фізичної особи-підприємця, як суб`єкта, який фактично здійснює господарську діяльність, бо згідно з положеннями ПК України фактичні перевірки проводяться за участю особи, яка на правомірних підставах присутня в об`єкті перевірки і проводить розрахункові операції. Такий висновок викладений у постанові Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15.01.2025 у справі №300/5010/24.

Суд звертає увагу на те, що в акті перевірки зафіксовано те, що в магазині було проведено контрольну закупку. Згідно з копією фіскального чеку операцію проведено за адресою: АДРЕСА_2 , суб`єкт господарювання ФОП ОСОБА_1 (а.с.103).

Отже, на переконання суду, принаймні одна особа, що проводила розрахункову операцію, була наявна у магазині, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_2 , в якому здійснює свою діяльність ФОП ОСОБА_1 та здійснювала розрахункові операції від імені ФОП ОСОБА_1 .

Згідно з пунктом 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Одним із невід`ємних прав платника податків, відповідно до підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України, є право на подання до контролюючого органу письмових заперечень до акта перевірки у порядку, встановленому цим Кодексом.

Пунктом 86.7 статті 86 ПК України передбачено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками чи фактами і даними, викладеними в акті перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводить перевірку.

Отже, акт податкової перевірки є службовим документом, в якому зафіксовані виявлені при проведенні тієї або іншої податкової перевірки порушення, він є носієм доказової інформації про виявлені порушення та його зміст може бути оспорено шляхом подання до контролюючого органу за основним місцем обліку заперечень.

Суд критично оцінює доводи представника позивача про те, що особа, за участю якої посадові особи податкового органу проводили перевірку, не є її уповноваженою особою, оскільки під час перевірки 10.07.2024 за місцем фактичного провадження діяльності позивача, проведена контрольна розрахункова операція з придбання USB флеш-накопичувача ТМ «Apacer» за ціною 219,00 грн. Особа, що фактично здійснила розрахункову операцію, отримала готівкові кошти від посадової особи контролюючого органу, здійснила відпуск товару, провела розрахункову операцію через програмний реєстратор розрахункових операцій зі створенням у електронній формі розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.

10.07.2024 посадовими особами ГУ ДПС у Черкаській області складено акт відмови від підписання направлень на перевірку, відповідно до якого після ознайомлення з наказом №1576-п від 05.07.2024 та направленнями №2635 від 05.07.2024, № 2636 від 05.07.2024, № 2637 від 05.07.2024 особа, яка фактично здійснила розрахункову операцію, відмовилася від підписання направлення на перевірку (а.с.98 зворотній бік).

При цьому особа, за участю якої посадові особи податкового органу проводили перевірку, відмовилась від підписання матеріалів перевірки та отримання копії акту перевірки, про що контролюючим органом складено відповідний акт відмови від підписання від 10.07.2024. Також зазначена особа відмовилась від надання документів про що свідчить акт ненадання документів від 10.07.2024 (а.с.105-106 зворотній бік).

Крім того, особа, за участю якої посадові особи податкового органу проводили перевірку, згідно акту фактичної перевірки, не висловлювала жодних заперечень та не надавала пояснення, що товар, який нею був проданий, та товар описаний в ході перевірки належить не позивачу, а іншій особі.

Посилання представника позивача на те, що в господарському об`єкті на момент проведення фактичної перевірки знаходились товари, які не належали позивачу, є безпідставні, оскільки пунктом 12 частини першої статті 3 Закону №265/95-ВР передбачено обов`язок суб`єкта господарювання мати підтверджуючі документи щодо обліку та походження всіх товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Позивачем не надано жодних документів щодо товару, який перебував у місці продажу в момент фактичної перевірки, ані під час перевірки, ані під час подання позову до суду.

Позивачем також не подано заперечень на акт перевірки, не надано з урахуванням положень частини першої статті 77 КАС України і до суду жодних доказів на спростування порушень, викладених в акті фактичної перевірки.

Таким чином, суд погоджується із доводами представника відповідача про те, що посадовими особами контролюючого органу дотримано визначену нормами законодавства процедуру проведення перевірки, зокрема, в частині належного вручення особі, яка фактично проводить розрахункові операції, документів перед початком проведення перевірки.

Окремо суд вважає за необхідне надати оцінку діям інспекторів, які проводили перевірку, в частині надання податковим органом запиту про надання первинних документів.

Так, згідно із пунктами 85.2, 85.4, 85.6, 85.7 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.

З аналізу наведених положень ПК України слідує, що, дійсно, надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Такий висновок сформував Верховний Суд у постанові від 17.08.2023 у справі № 380/8798/21.

Також Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію про те, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Ненадання таких документів нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України прирівнюється до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами.

Тобто, у разі ненадання платником податків документів для проведення перевірки, у контролюючого органу є законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкових зобов`язань та визнати ці суми непідтвердженими документально.

Водночас, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд, зокрема, в постановах від 06.08.2019 у справі № 160/8441/18 та від 29.05.2020 у справі № 826/27811/15 та інших.

У постанові від 08.09.2019 у справі № 802/1069/13-а Верховний Суд також зауважував, що обставина порушення платником податків обов`язку, встановленого пунктом 85.2 статті 85 ПК України, щодо надання після початку перевірки всіх документів, які належать або пов`язані з предметом перевірки, не означає, що такий платник не має права додатково їх надати до прийняття відповідного рішення й, при цьому, не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати додатково надані платником документи у строк, встановлений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК України, при прийнятті рішення, що прямо передбачено нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України.

Також у постановах від 08.08.2019 у справі №802/1069/13-а, від 01.04.2020 у справі № 640/637/19 Верховний Суд висловив позицію про те, що законодавцем передбачено право платника податків надати контролюючому органу документи, які були відсутні під час перевірки. При цьому, якщо платник податків у запереченнях на акт перевірки посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, до прийняття рішення за результатами такої перевірки це зумовлює обов`язок податкового органу щодо призначення та проведення позапланової перевірки.

Позиція Верховного Суду у питанні застосування норми пункту 44.6 статті 44 ПК України є усталеною і послідовною.

У постановах від 24.02.2020 у справі № 440/4443/18, від 27.04.2022 у справі № 420/13197/20 Верховний Суд виходив з того, що суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Разом з тим, з огляду на передбачену ПК України мету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, у разі, якщо рішення контролюючого органу мотивоване саме ненаданням платником податків на вимогу контролюючого органу первинних документів, адміністративний суд, виходячи з окреслених процесуальним законом меж судового доказування, повинен перевіряти і враховувати такі обставини й винятки з них при вирішенні спору.

Суд звертає увагу на те, що запит у порядку статті 85 ПК України формується після початку перевірки з метою отримання документів та інформації, що стосується предмету перевірки. При цьому, такий запит формується посадовою (службовою) особою контролюючого органу.

Таким чином, суд констатує, що контролюючим органом в ході проведення перевірки правомірно у відповідності до вимог статті 85 ПК України сформовано запит про надання первинних документів.

При цьому, як вже зазначалось судом, згідно з актом фактичної перевірки, особа, за участю якої посадові особи податкового органу проводили перевірку, не висловлювала жодних заперечень щодо акту відмови від надання документів від 10.07.2024. Також, на переконання суду, зважаючи на те, що вказана особа здійснювала реалізацію товару позивача, ненадання контролюючому органу первинної документації щодо предмету перевірки свідчить про неналежну організацію діяльності саме позивачем, що і призвело до відповідних наслідків.

Пунктом 12 частини першої статті 3 Закону №265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Посилання позивача на те, що єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку є проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів, є безпідставними, оскільки пунктом 12 частини 1 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачено, що суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Натомість, за обставинами даної справи позивач, ані під час проведення перевірки, ані до матеріалів позовної заяви під час звернення до суду не надав жодних документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів.

Статтею 20 Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Згідно з пунктом 121.1 статті 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

З наявного у матеріалах справи розрахунку фінансових санкцій, прийнятого на підставі акта фактичної перевірки судом встановлено, що застосовані до позивача штрафні санкції розраховані відповідачем у відповідності до вищенаведених правових норм. Більш того, жодних доводів щодо некоректності проведеного відповідачем розрахунку штрафних санкцій представником позивача під час розгляду справи висловлено не було.

Оскільки інших підстав в обґрунтування неправомірності висновків відповідача про наявність встановлених в ході проведення фактичної перевірки порушень податкового законодавства позивачем не наведено, суд дійшов висновку про обґрунтованість зафіксованих в акті перевірки №8519/23-00-07-07-01/ порушень податкового законодавства та, як наслідок, наявність підстав для винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 26.08.2024 №9 та від 26.08.2024 №9.

Щодо інших посилань учасників справи, суд зазначає, що вони не впливають на правильність вирішення спору по суті.

У рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожен довід.

Згідно із пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною 2 статті 2 КАС України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до частини 2 статті 73 КАС України, предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Згідно зі статтею 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Відповідно до частини 1 статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

При цьому в силу положень частини 2 статті 77 вказаного кодексу, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Таким чином, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України, доказів, наявних у матеріалах справи, суд дійшов висновку, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, діяв у межах повноважень, наданих йому законодавством та довів правомірність прийнятих податкових повідомлень-рішень, а тому у задоволенні позову слід відмовити.

У зв`язку з відмовою у задоволенні позовних вимог, розподіл судових витрат в порядку статті 139 КАС України судом не проводиться.

Керуючись ст.ст. 2, 6, 8-10, 14, 90, 139, 143, 241-246, 250 КАС України, суд -

ВИРІШИВ:

У задоволенні адміністративного позову ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; ідентифікаційний номер НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (пр-т. Соборний, буд. 166, м. Запоріжжя, 69035; код ЄДРПОУ ВП 44118663) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - відмовити у повному обсязі.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржено в апеляційному порядку до Третього апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його (її) проголошення, а якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення складено у повному обсязі та підписано 12.01.2026.

Суддя І.В.Садовий