Справа № 520/5729/25
Суддя: Чалий І.С.
Дата ухвалення: 2026-01-06 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 січня 2026 р. Справа № 520/5729/25

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Чалого І.С.,

Суддів: Ральченка І.М. , Катунова В.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Харківського окружного адміністративного суду (головуючий суддя І інстанції Сагайдак В.В.) від 01.08.2025 по справі № 520/5729/25

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Харківській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ФОП ОСОБА_1 , звернулася до Харківського окружного адміністративного суду із позовною заявою, в якій просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 14 серпня 2024 року № 7.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 01.08.2025 по справі № 520/5729/25 позовні вимоги залишено без задоволення.

Позивач не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права з підстав, викладених в апеляційній скарзі. В обґрунтування вимог апеляційної скарги посилається на те, що як підставу для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 у наказі ГУ ДПС у м. Києві від 15 липня 2024 року № 4736-п зазначено п.п. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80 ПК України який передбачає можливість проведення перевірки лише у разі наявності письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі щодо незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування. Разом з тим, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку щодо законності наказу на проведення фактичної перевірки, оскільки не надав належної правової оцінки підставам, зазначеним у самому наказі. Водночас, суд першої інстанції, фактично підмінивши правову підставу, зробив висновки з посиланням на підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, який у наказі взагалі не зазначався та не є застосовним у даному випадку. Зазначає, що згідно з додатку до наказу ГУ ДПС у м. Києві від 15 липня 2024 року №4736-п - наказано провести фактичну перевірку магазину ІНФОРМАЦІЯ_1 , за адресою: АДРЕСА_1 . Отже, у вказаному наказі податковий орган вирішив провести перевірку магазину ІНФОРМАЦІЯ_1 , тобто об`єкта натомість жодні згадки суб`єкта - про прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється у цьому наказі відсутні. З огляду на наведене, вважаємо що у податкового органу, відповідно до наказу про проведення фактичної перевірки від від 15 липня 2024 року № 4736-п було відсутнє право на проведення перевірки позивача, оскільки всупереч імперативної вимоги п. 81.1 ст. 81 ПК України, у цьому наказі відсутні посилання на призначення перевірки саме ФОП ОСОБА_1 . Також вказує, що з 01 січня 2021 року втратили чинність форми книги обліку доходів, книги обліку доходів і витрат та порядок їх ведення, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2015 № 579 та скасовано реєстрацію таких книг у податкових органах на підставі наказу Міністерства фінансів України № 728 від 26.11.2020. Відповідно, суд першої інстанції не врахував актуальні норми податкового законодавства та зробив висновки, що не відповідають фактичним та правовим обставинам, що додатково свідчить про необґрунтованість ухваленого рішення. Посилається також на те, що контролюючим органом було застосовано підвищений розмір фінансової санкції - 150 % передбачений пунктом 1 статті 17 Закону про РРО. Однак зазначена норма прямо встановлює, що за перше порушення застосовується штраф у розмірі 100 %, а 150 % - лише за кожне наступне порушення. Акт фактичної перевірки не містить жодних доказів повторності порушення з боку позивача, що унеможливлює застосування підвищеного розміру санкції.

Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому наполягає на законності рішення суду першої інстанції, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Сторони про розгляд справи в порядку письмового провадження повідомлені належним чином.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, дослідивши доводи апеляційної скарги та відзив на неї, колегія суддів дійшла висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ФОП ОСОБА_1 здійснює підприємницьку діяльність з 27 серпня 2019 року.

15 липня 2024 року Головним управлінням ДПС у м. Києві проведено фактичну перевірку торгової точки, де здійснює свою підприємницьку діяльність позивач.

За наслідками перевірки ГУ ДПС у м. Києві складено акт фактичної перевірки від 24.07.2024, в якому ГУ ДПС у м. Києві встановило порушення, зокрема п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (далі - Закон про РРО), зазначивши у акті таке: Перевіркою встановлено, ведення з порушенням встановленого законодавства порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: ФОП ОСОБА_1 не надано на початок та на запит в ході проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів згідно з додатком № 1 від 15.07.2024 на загальну суму 269579,00 грн, які на початок проведення перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) магазин ІНФОРМАЦІЯ_1 за вищевказаною адресою.

15 липня 2024 року отримано запит про надання документів відповідно до п.п. 20.1.4, 20.1.6 п. 20.1 ст. 20 та п. 85.2, 85.4, 85.8 ст. 85 Податкового кодексу України від 02.12.2015 № 2755-VI (зі змінами) (далі - ПК України) на підставі наказу від 15.07.2024 № 4736-п та направлень від 15.07.2024 № 15806/26-15-07-07-01 від 15.07.2024 № 15807/26-15-07-07-01 під час проведення фактичної перевірки за період діяльності з 01.01.2024 по 15.07.2024 з вимогою надання документів в термін до 17.07.2024 16 год 00 хв.

17 липня 2024 року через Електронний кабінет платника податків шляхом надсилання документів в електронній формі, позивачем було надано відповідь на запит про надання документів з поясненнями, а також всі документи перелічені у запиті.

24 липня 2024 року о 11 год. 13 хв. фактичну перевірку торгової точки, де здійснює свою підприємницьку діяльність позивача закінчено.

14 серпня 2024 року Головним управлінням ДПС у Харківській області на підставі Акта перевірки від 24.07.2024 (реєстраційний № 91502/26/15/07/ від 25.07.2024), винесено податкове повідомлення-рішення № 7 (далі - ППР) про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій у розмірі 298033,89 грн, за порушення п. 12 ст. 3 Закону про РРО.

Не погоджуючись з прийнятим контролюючим органом податковим повідомленням-рішенням, позивач звернулася до суду першої інстанції із вищевказаними позовними вимогами.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем не доведено наявності належно оформлених документів обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а також факту надання таких документів контролюючому органу під час перевірки. Подані матеріали не містять підтвердження ведення обліку відповідно до вимог чинного законодавства. З урахуванням вищенаведеного, контролюючий орган обґрунтовано дійшов висновку про відсутність документів, що підтверджують облік товарних запасів за місцем реалізації, а також про здійснення господарських операцій без наявності первинних документів, які підтверджують походження товарів (послуг), що є порушенням пункту 12 статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам з урахуванням доводів сторін та висновків суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

За правилами пункту 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Пунктом 80.2 статті 80 ПК України передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: 80.2.1. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів; 80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; 80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування; 80.2.4. неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками; 80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; 80.2.6. у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3; 80.2.7. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації. 80.3. Фактична перевірка, що здійснюється за наявності обставини, визначеної у пункті 80.2.6, може бути проведена для контролю щодо припинення порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3, одноразово протягом 12 місяців з дати складання акта за результатами попередньої перевірки. 80.4. Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція. 80.5. Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. 80.6. Під час проведення фактичної перевірки в частині дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), в тому числі тим, яким установлено випробування, перевіряється наявність належного оформлення трудових відносин, з`ясовуються питання щодо ведення обліку роботи, виконаної працівником, обліку витрат на оплату праці, відомості про оплату праці працівника. Для з`ясування факту належного оформлення трудових відносин з працівником, який здійснює трудову діяльність, можуть використовуватися документи, що посвідчують особу, або інші документи, які дають змогу її ідентифікувати (посадове посвідчення, посвідчення водія, санітарна книжка тощо). 80.7. Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції. 80.8. Під час проведення перевірки посадовими особами, які здійснюють таку перевірку, може проводитися хронометраж господарських операцій. За результатами хронометражу складається довідка, яка підписується посадовими особами контролюючого органу та посадовими особами суб`єкта господарювання або його представника та/або особами, що фактично здійснюють господарські операції.

Аналіз наведених вище норм свідчить про те, що фактична перевірка може проводитися за умови дотримання наступних умов: повинна бути наявною одна з визначених підпунктах 80.2.1 - 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України підстав для проведення фактичної перевірки; підставою для проведення перевірки повинно бути рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом (процесуальна підстава); копія вказаного рішення має вручатися платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки (процедурна підстава).

Відповідно до статті 80 ПК України, нормативне регулювання передбачає окремі вимоги та різні підстави для проведення фактичних перевірок з різних питань, а саме: щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, а також дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Отже, фактичні перевірки можуть проводитися як з окремого питання, яке віднесено до кола питань, що є предметом даного виду перевірок, так і комплексно з усіх питань, визначених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, але за обов`язкової наявності підстав, вказаних у підпунктах пункті 80.2 статті 80 ПК України.

Умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок врегульований статтею 81 ПК України.

Пунктом 81.1 статті 81 ПК України визначено, що у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Пунктом 81.2. статті 81 ПК України передбачено, що в разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.

Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акта.

У разі відмови платника податків та/або його посадових (службових) осіб (представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) підписати акт, що засвідчує факт відмови у допуску до проведення перевірки, посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт відмови в отриманні акта та/або наданні письмових пояснень до нього.

При вирішенні цього спору слід враховувати висновки Верховного Суду (зокрема, але не виключно, викладені у постановах від 11 липня 2022 року у справі № 120/5728/20-а, від 21 грудня 2022 року у справі № 500/1331/21) відносно того, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.

Верховний Суд у постанові від 21 січня 2021 року у справі № 460/1239/19 зазначив, що в межах подібних правовідносин судами попередніх інстанцій не перевірено наявність (відсутність) підстав для проведення перевірки. При цьому, незазначення такої підстави в наказі на проведення перевірки, не свідчить про незаконність наказу або перевірки, оскільки відповідно до п. 81.1 ст. 81 ПК України в наказі на перевірку достатньо зазначити підставі для проведення перевірки, визначену цим Кодексом. У посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава), пред`явлення або надіслання у випадках, визначених пунктом 81.1 статті 81 ПК України документів (формальна підстава).

У справах щодо законності/незаконності фактичної перевірки Верховний Суд зазначає, що відсутність у наказі про проведення фактичної перевірки на підставі пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України посилання на конкретну інформацію, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, безперечно є недоліком наказу. Однак, цей недолік не є безумовною підставою для висновку про незаконність перевірки та прийнятих за її результатом рішень, адже суд навіть у разі, якщо податковий орган не розкриває зміст інформації у наказі, повинен при розгляді справи дослідити інформаційну цінність наданих органом ДПС відомостей та надати оцінку тому, чи може вважатися певний документ джерелом інформації про можливі порушення платником податків законодавства.

Так, у постанові від 26 березня 2024 року у справі № 420/9909/23 Верховний Суд зазначив, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Отже, у випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Судова палата акцентувала увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Аналізуючи наведене вище, колегія суддів звертає увагу, що суд не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Згідно із ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

З матеріалів справи встановлено, що підставою для прийняття ГУ ДПС у м. Києві наказу від 15.07.2024 № 4756-п про призначення фактичної перевірки слугувала доповідна записка управління фактичних перевірок від 15.07.2024 № 1331/26-15-07-07-00-12 на заступника начальника ГУ ДПС у м. Києві, в якій зазначено, зокрема, що до контролюючого органу надійшла скарга покупця (споживача), про порушення установленого порядку проведення розрахункових операцій, а саме: реалізація товарів без видачі фіскальних чеків в торгових мережах магазинів «Техно Їжак», якою запропоновано надати дозвіл на проведення фактичних перевірок платників податків, зокрема, об`єктів торгівлі - магазини, що знаходяться за адресою: м. Київ, Дарницький район, вул. Архітектора Вернадського, буд. 1.

Верховний Суд у постанові від 28.05.2024 у справі № 280/1431/23 дійшов висновку, зазначивши, що у судовій практиці прийнято розрізняти юридичну підставу, як елемент підстави для проведення перевірки, та фактичну підставу, яка розкриває сукупність обставин, що характеризують (зумовлюють) юридичну підставу. Відображенням юридичної підстави є наведення у наказі податкового органу відповідної норми ПК України, яка надає право для проведення перевірки. Відображенням фактичної підстави вважається наведення конкретних обставин (фактів), існування яких вказує на наявність юридичної підстави.

Обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу. У разі, якщо наказ відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації щодо підстави для проведення перевірки, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства. Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним, оскільки його недоліки в розумінні статті 81 ПК України не є настільки значущими, що ставлять під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав.

Крім того, у постанові Верховного Суду від 19.11.2024 по справі № 160/2202/24 йдеться посилання на правовий висновок, сформований Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі № 420/9909/23: «якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, який містить лише одну фактичну підставу для цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин, не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним».

Аналогічна позиція Верховного Суду висловлена і у постановах від 10.04.2020 у справі № 815/1978/18, від 12.08.2021 у справі № 140/14625/20, від 06.07.2022 у справі № 420/1242/21 та від 03.11.2022 у справі № 320/8042/21.

Отже, колегія суддів вважає, що вказаний лист (доповідна записка), яка складена на підставі скарги споживача щодо можливих порушень при проведенні розрахунків за товари, тобто письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування, в розумінні підпункту 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України є інформацією, яка дає підстави для призначення та проведення фактичних перевірок.

Такі висновки узгоджуються з правовою позицією, висловленою Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26 березня 2024 року по справі № 420/9909/23.

Щодо доводів апелянта про те, що наказ ГУ ДПС у м. Києві не містить найменування та реквізити суб`єкта, який перевіряється, суд зазначає таке.

Так, вимоги, встановлені ст. 81 ПК України до інформації, яка повинна бути зазначена у наказі про проведення фактичної перевірки свідчать про те, що: у наказі зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

З матеріалів справи судом встановлено, що у додатку 6 до наказу ГУ ДПС у м. Києві від 15.07.2024 № 4756-п вказано назву та адреси об`єктів, перевірки яких будуть проводитися - в об`єктах торгівлі - магазинах « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що знаходиться за адресою: м. Київ, Дарницький район, вул. Архітектора Вербицького, буд. 1.

Отже, враховуючи позицію Верховного Суду, колегія суддів вважає, що наказ ГУ ДПС у м. Києві від 15.07.2024 № 4756-п про призначення фактичної перевірки є законним та таким, що відповідає вимогам діючого законодавства.

Аргументи позивача, що наказ на проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , виданий з порушенням норм податкового законодавства, а саме: контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми ПК України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків, при цьому не зазначивши ідентифікуючі ознаки скарги, яка надійшла до контролюючого органу та не зазначивши суб`єкта господарювання, колегія суддів відхиляє.

З матеріалів справи встановлено, що фактичну перевірку об`єкта торгівлі « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , та у якому здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , було проведено посадовими особами Головного управління ДПС у м. Києві.

При дослідженні наданих матеріалів, встановлено що наказ ГУ ДПС у м. Києві відповідає вимогам ст. 81 ПК України, а саме: у ньому зазначено дату його видачі 15.07.2024 року, найменування контролюючого органу - ГУ ДПС у м. Києві, підставу - пп. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80 ПК України (отримання скарги споживача).

У додатку 6 до наказу ГУ ДПС у м. Києві від 15.07.2024 № 4756-п вказано назву та адреси об`єктів, перевірки яких будуть проводитися - в об`єктах торгівлі - магазинах « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , мету перевірки порядок здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), вид перевірки - фактична. Період діяльності: згідно ст. 102 Податкового кодексу України.

Отже, на думку колегії суддів, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що наказ ГУ ДПС у м. Києві від 15.07.2024 № 4756-п є правомірний та прийнятий керівником контролюючого органу з дотриманням вимог ст. 81 ПК України.

Наведене твердження узгоджується з висновком Верховного Суду, який викладений у постанові від 20.05.2022 у справі № 826/8284/17.

З матеріалів справи також встановлено, що посадовими особами ГУ ДПС у м. Києві в ході проведення фактичної перевірки позивача встановлено порушення п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, відповідно до якого суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.

Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Колегія суддів зазначає, що ФОП ОСОБА_1 здійснює реалізацію саме технічно складних побутових товарів, тому на нього розповсюджуються вимоги п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР.

Перевіркою встановлено порушення порядку обліку товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ) за місцем їх реалізації, а саме: ФОП ОСОБА_1 не веде облік товарних запасів за місцем їх реалізації згідно Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно - матеріальних цінностей) на загальну суму 261579,00 грн. До перевірки не надано документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Відповідно до п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

При цьому, відмінність фактичної перевірки від документальної полягає саме у тому, що фактична перевірка може бути проведена у відсутність суб`єкта господарювання. Достатньо присутності лише особи, яка фактично проводить розрахункові операції, саме цій особі вручаються усі документи, необхідні для початку проведення фактичної перевірки.

Колегія суддів зазначає, що п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР покладає на суб`єктів господарювання обов`язок надати контролюючому органу необхідні документи для підтвердження ведення обліку товарних запасів саме на початок проведення перевірки.

Крім того, п. 85.2 ст. 85 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Позивачем надано до контролюючого органу документи та письмові пояснення шляхом направлення відповідного пакета через електронний кабінет платника податків у формі електронних документів 17.07.2024:

- документи, що підтверджують право користування господарською одиницею - договір суборенди;

- позивач використовує в своїй діяльності програмне РРО, яке не підлягає опломбуванню;

- чинним законодавством у сфері проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) у готівковій та безготівковій формі не передбачено реєстрації та використання книги обліку розрахункових операцій на програмний реєстратор розрахункових операцій;

- з огляду на те, що має місце фактична а не планова перевірка, із запиту не зрозуміло по яким операціям, за який період і на якій підставі потрібно надати виписки банку;

- позивач не здійснює жодного з видів діяльності, які підлягають ліцензуванню;

- ФОП не зобов`язаний вести касову книгу (п. 39 Положення № 148);

- в силу вимог діючого законодавства, на фізичних осіб-підприємців - платників єдиного податку, які не зареєстровані платниками ПДВ, не покладено обов`язок зі зберігання первинних документів, які підтверджують витрати на придбання товарів, надання таких документів не є можливим у зв`язку з відсутністю обов`язку їх зберігання;

- на виконання вимог Порядку ведення обліку товарних запасів позивачем здійснюється облік товарних запасів, надано форму обліку та накладну на переміщення товару;

- на підтвердження відносин з найманими працівниками надаю копії повідомлень про прийняття на роботу;

- виписку з ЄДР.

Відповідно до п. 177.10 ст. 177 ПК України, фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Облік доходів і витрат від виробництва та реалізації власної сільськогосподарської продукції ведеться окремо від обліку доходів і витрат від здійснення інших видів господарської діяльності.

Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до пунктів 19, 20 розділу І Закону України від 14 липня 2020 року № 786- IX Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб - підприємців, пункту 44.1 статті 44 глави 1 розділу II Податкового кодексу України та підпункту 5 пункту 4 Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року № 375, наказом Міністерства фінансів України від 13 травня 2021 року № 261 затверджено Типову форму, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами - підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність та Порядок ведення типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами - підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність (надалі - Порядок ведення типової форми № 261).

Відповідно до статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, Податкового кодексу України та підпункту 5 пункту 4 Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року № 375, Наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496 затверджений Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (надалі - Порядок № 496).

Отже, із прийняттям Порядку № 261 та Порядку № 496 існує чіткий встановлений законодавством порядок обліку товарних запасів (їх походження і обліку) в розумінні положень пункту 12 статті 3 Закон № 265/95-ВР.

У Порядку № 496 терміни вживаються в таких значеннях:

документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Розділом ІІ Порядку № 496 передбачено порядок ведення обліку товарних запасів.

Так, облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Позивач стверджує, що надав контролюючому органу всі необхідні документи, зокрема накладну на внутрішнє переміщення товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ) та форму обліку товарних запасів.

Однак надана позивачем форма ведення обліку товарних запасів не містить відомостей щодо загальної вартості товару за первинними документами, а також не містить конкретних даних про надходження та вибуття товару. Більше того, у ході фактичної перевірки, так само як і в судовому процесі, позивач не надав первинних документів, передбачених Порядком № 496, які підтверджували б придбання товарів.

За відсутності таких документів неможливо встановити, що форма обліку товарних запасів була складена на підставі первинних бухгалтерських документів, як того вимагає законодавство. Це, в свою чергу, унеможливлює підтвердження законності походження та обліку ТМЦ, і свідчить про порушення вимог облікової дисципліни, визначених Податковим кодексом України.

Відповідно до п. 12 ст. 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг № 265/95-ВР від 6 липня 1995 року суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Отже, вказана норма покладає на суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обов`язок надання контролюючому органу на підтвердження ведення обліку товарних запасів контролюючому органу необхідні документи на початок проведення перевірки документи.

Проте, у межах розгляду даних спірних правовідносин позивачем не доведено наявності належно оформлених документів обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а також факту надання таких документів контролюючому органу під час перевірки. Подані матеріали не містять підтвердження ведення обліку відповідно до вимог чинного законодавства.

З урахуванням вищенаведеного, контролюючий орган обґрунтовано дійшов висновку про відсутність документів, що підтверджують облік товарних запасів за місцем реалізації, а також про здійснення господарських операцій без наявності первинних документів, які підтверджують походження товарів (послуг), що є порушенням пункту 12 статті 3 Закону України № 265/95-ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій.

Стаття 20 Закону № 265/95-ВР передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Оскільки матеріалами справи підтверджено, що документи, що підтверджують походження та облік ТМЦ, під час перевірки надані не були, що підтверджується актом перевірки від 15.07.2024 реєстраційний № 91502/26/15/07/ від 25.07.2024 та Відомістю про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно - матеріальних цінностей), в яких зазначено, що до перевірки не надано документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Відповідно до висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 10.04.2025 по справі № 580/1158/23: "66. У справі, що розглядається, суди встановили, що на момент проведення фактичних перевірок платник не мав первинні та інші документи на товари, що знаходились за місцем їх реалізації, а ведення обліку товарних запасів відповідно до вимог чинного законодавства документально не підтверджено як на час перевірок, так й під час судового розгляду справи, з огляду на що притягнення позивача до відповідальності, встановленої ст. 20 Закону № 265/95-ВР суди обґрунтовано визнали правомірним."

Також, під час проведення перевірки було встановлено порушення: при реалізації товару на загальну суму 24303,26 грн., розрахункова операція не проведена через реєстратор розрахункових операцій (далі - РРО), розрахунковий документ не видано.

Відповідно до п. 1, п. 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання повинні проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

У разі встановлення в ході перевірки факту не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у розмірі 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення (п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР).

ГУ ДПС у Харківській області на підставі встановленого актом перевірки порушення прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.08.2024 № 7 за порушення вимог п. 1, п. 2, п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР на загальну суму 298033,89 грн. (розрахунок суми штрафних санкцій долучений до матеріалів справи).

Крім того, з матеріалів справи встановлено, що до позивача вже застосовувались фінансові санкції за порушення вимог п. 1, п. 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР на підставі податкового повідомлення-рішення від 16.02.2024 № 8, яке прийняте на підставі акту перевірки № 2858/26/15/07/36592016 від 16.01.2024.

Отже, до позивача правомірно застосовані фінансові санкції за це порушення у розмірі 36454,89 грн (24303,26 грн. * 150% = 36454,89 грн) вартості товару проданого з порушенням вимог п. 1, п. 2 ст. 3 Закону № 265/95-ВР.

Крім того, позивач аргументуючи свою позицію вказує, що через Електронний кабінет платника податків, шляхом надсилання документів в електронній формі, ним було подано до ГУ ДПС у Одеській області пояснення до акту фактичної перевірки та копії необхідних документів, які зареєстровані контролюючим органом 17.07.2024. Проте позивача не було повідомлено про місце та час розгляду матеріалів перевірки, також жодних повідомлень за результатами розгляду заперечень позивач не отримував.

Колегія суддів зазначає, що відповідно до п. 86.7 ст. 86 Податкового кодексу України (далі - ПК України) у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Зазначена норма стосується надання заперечень та додаткових документів на акт перевірки у разі незгоди платника податків.

Саме на виконання вимог запиту контролюючого органу, який був вручений особі, яка проводила розрахункові операції під час проведення перевірки, була надана відповідь та документи (вх. до ГУ ДПС у Одеській області від 17.07.2024 № 66423/6), а не надані заперечення на акт фактичної перевірки у розумінні вимог ст. 86 ПК України.

З урахуванням вищенаведеного, контролюючий орган обґрунтовано дійшов висновку про відсутність документів, що підтверджують облік товарних запасів за місцем реалізації, а також про здійснення господарських операцій без наявності первинних документів, які підтверджують походження товарів (послуг), що є порушенням пункту 12 статті 3 Закону України № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій».

Також колегія суддів враховує висновки Верховного Суду у постанові від 10.04.2025 по справі № 580/1158/23, відповідно до яких зазначено, що якщо на момент проведення фактичних перевірок платник не мав первинних та інших документів на товари, що знаходились за місцем їх реалізації, а ведення обліку товарних запасів відповідно до вимог чинного законодавства документально не підтверджено як на час перевірок, так й під час судового розгляду справи, то притягнення до відповідальності, встановленої ст. 20 Закону № 265/95-ВР є правомірним.

Отже, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що в ході перевірки відповідачем правомірно встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, за яке застосовано штрафні санкції на підставі статті 20 цього Закону.

На підставі наведених вище обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Відповідно до п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.

При прийнятті судового рішення у цій справі, суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки інших аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), Проніна проти України (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та Серявін та інші проти України (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

Пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень визначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Із врахуванням такого підходу Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, суд апеляційної інстанції вважає, що ключові аргументи сторін отримали достатню оцінку.

Інші доводи і заперечення сторін на висновки суду апеляційної інстанції не впливають.

Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат зі сплати судового збору.

Враховуючи те, що справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження, рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, відповідно до вимог ст. 327, ч. 1 ст. 329 КАС України.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 327 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 01.08.2025 по справі № 520/5729/25 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя (підпис)І.С. Чалий
Судді(підпис) (підпис) І.М. Ральченко В.В. Катунов