Справа № 420/26290/24
Суддя: Федусик А.Г.
Дата ухвалення: 2025-12-24 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

24 грудня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/26290/24

Перша інстанція: суддя Свида Л.І.,

повний текст судового рішення

складено 25.02.2025, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Федусика А.Г.,

суддів: Семенюка Г.В. та Шляхтицького О.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2025 року у справі за Товариства з обмеженою відповідальністю СТРОЙНЕФТЕПРОДУКТ ХХІ до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю СТРОЙНЕФТЕПРОДУКТ ХХІ (далі ТОВ) звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України (далі ДПС), Головного управління ДПС в Одеській області (далі ГУДПС) та просило:

- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) ГУДПС від 25.06.2024 року №11303828/37607437, №11303829/37607437, №11303830/37607437, №11303831/37607437, від 25.07.2024 року №11488829/37607437, №11488830/37607437, №11488831/37607437, №11488828/37607437;

- зобов`язати ДПС зареєструвати в ЄРПН податкові накладні (ПН) ТОВ від 31.05.2024 року, №2 від 31.05.2024 року, №3 від 31.05.2024 року, №4 від 31.05.2024 року, №1 від 30.06.2024 року, №2 від 30.06.2024 року, №3 від 30.06.2024 року, №4 від 30.06.2024 року.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2025 року позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН ГУДПС від 25.06.2024 року №11303828/37607437, №11303829/37607437, №11303830/37607437, №11303831/37607437, від 25.07.2024 року №11488829/37607437, №11488830/37607437, №11488831/37607437, №11488828/37607437.

Зобов`язано ДПС зареєструвати в ЄРПН ПН ТОВ №1 від 31.05.2024 року, №2 від 31.05.2024 року, №3 від 31.05.2024 року, №4 від 31.05.2024 року, №1 від 30.06.2024 року, №2 від 30.06.2024 року, №3 від 30.06.2024 року, №4 від 30.06.2024 року.

Стягнуто з ГУДПС за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ТОВ сплачений судовий збір у розмірі 24224 грн.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, ГУДПС подало апеляційну скаргу, в якій зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим апелянт просив його скасувати та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову повністю.

Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її задоволення з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ є юридичною особою, яка перебуває на податковому обліку в ГУДПС як платник податків, є платником ПДВ, основним видом діяльності товариства є: 68.20 надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.

З матеріалів справи вбачається, що позивачем складено та направлено на реєстрацію до ЄРПН ПН №1 від 31.05.2024 року на загальну суму 347916,86 грн., в тому числі ПДВ 57986,14 грн., яка виписана на підставі договору оренди АЗК з комплексом приміщень №05/1 від 01.12.2023 року, який укладено з ТОВ СОКАР ПЕТРОЛЕУМ (Орендар), акту надання послуг щодо оренди майна №21 від 31.05.2024 року за першою подією відповідно до п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України (дата зарахування коштів).

Проте, відповідно до квитанції від 11.06.2024 року, реєстрацію накладної зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, оскільки обсяг постачання товару/послуги 68.20, 82.99, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Позивачем направлено до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН №1 від 31.05.2024 року, реєстрацію якої зупинено, з копіями первинних документів, що підтверджують господарські операції: договору оренди АЗК з комплексом приміщень № 05/1 від 01.12.2023 року з актом прийому-передачі майна; рахунку на оплату №18 від 31.05.2024 року, акту надання послуг №21 від 31.05.2024 року за травень 2024р. по оренді АЗС на суму 347916,86 грн., в тому числі ПДВ 57986,14 грн.; калькуляцію нарахувань від 31.05.2024 року до акту надання послуг за травень 2024р.; картку обліку по рахунку 6432 за травень 2024р.; картку обліку по рахунку 36 за травень 2024р.; підтвердні документи щодо руху кошів за договором (виписка банку за період з 01.05.2024 року по 31.05.2024 року, платіжну інструкцію від 13.05.2024 року); рахунків та актів щодо відшкодування експлуатаційних витрат при здачі майна в оренду за травень 2024 року (з розподілу/передачі електричної енергії та із забезпечення перетікань реактивної електричної енергії, купівлі-продажу електричної енергії, щодо обробляння та розподіляння води трубопроводами, водопостачання; за абонентське обслуговування); акту взаємних розрахунків між сторонами за травень 2024року; а також лист до повідомлення Товариства з додатковою інформацією (поясненнями).

ТОВ складено та направлено на реєстрацію до ЄРПН ПН №2 від 31.05.2024 року на загальну суму 234490,13 грн., в тому числі ПДВ 39081,69 грн., яка виписана на підставі договору оренди АЗК з комплексом приміщень №05/2 від 01.12.2023 року, який укладено з ТОВ СОКАР ПЕТРОЛЕУМ (Орендар), акту надання послуг щодо оренди майна №23 від 31.05.2024 року за першою подією відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України (дата зарахування коштів).

Проте, відповідно до квитанції від 11.06.2024 року, реєстрацію накладної зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, оскільки обсяг постачання товару/послуги 68.20, 82.99, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Позивачем направлено до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН №2 від 31.05.2024 року, реєстрацію якої зупинено, з копіями первинних документів, що підтверджують господарські операції: договору оренди АЗК з комплексом приміщень № 05/2 від 01.12.2023 року з актом прийому-передачі майна; рахунку на оплату №20 від 31.05.2024 року, акту надання послуг №23 від 31.05.2024 року за травень 2024р. по оренді АЗС на суму 234490,13 грн., в тому числі ПДВ 39081,69 грн.; калькуляцію нарахувань від 31.05.2024 року до акту надання послуг за травень 2024р.; картку обліку по рахунку 6432 за травень 2024р.; картку обліку по рахунку 36 за травень 2024р.; підтвердні документи щодо руху кошів за договором (виписка банку за період з 01.05.2024 року по 31.05.2024 року, платіжну інструкцію від 13.05.2024 року); рахунків та актів щодо відшкодування експлуатаційних витрат при здачі майна в оренду за травень 2024 року (з розподілу/передачі електричної енергії та із забезпечення перетікань реактивної електричної енергії, купівлі-продажу електричної енергії, щодо обробляння та розподіляння води трубопроводами, водопостачання; за абонентське обслуговування); акту взаємних розрахунків між сторонами за травень 2024року; а також лист до повідомлення Товариства з додатковою інформацією (поясненнями).

ТОВ складено та направлено на реєстрацію до ЄРПН ПН №3 від 31.05.2024 року на загальну суму 26760 грн., в тому числі ПДВ 4460 грн., яка виписана на підставі договору оренди майна №15/04/15/05/1/О від 27.05.2015 року, який укладено з ТОВ СОКАР ПЕТРОЛЕУМ (Орендар), акту надання послуг щодо оренди майна №22 від 31.05.2024 року за першою подією відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України (дата зарахування коштів).

Проте, відповідно до квитанції від 11.06.2024 року, реєстрацію накладної зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, оскільки обсяг постачання товару/послуги 77.39, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Позивачем направлено до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН №3 від 31.05.2024 року, реєстрацію якої зупинено, з копіями первинних документів, що підтверджують господарські операції: договору оренди майна №15/04/15/05/1/О від 27.05.2015 року з актом прийому-передачі майна та доповненнями до договору; рахунку на оплату №19 від 31.05.2024 року, акту надання послуг №22 від 31.05.2024 року за травень 2024р. по оренді АЗС на суму 26760 грн., в тому числі ПДВ 4460 грн.; калькуляцію нарахувань від 31.05.2024 року до акту надання послуг за травень 2024р.; картку обліку по рахунку 6432 за травень 2024р.; картку обліку по рахунку 36 за травень 2024р.; підтвердні документи щодо руху кошів за договором (виписка банку за період з 01.05.2024 року по 31.05.2024 року, платіжну інструкцію від 30.05.2024 року); акту взаємних розрахунків між сторонами за травень 2024року; а також лист до повідомлення Товариства з додатковою інформацією (поясненнями).

ТОВ складено та направлено на реєстрацію до ЄРПН ПН №4 від 31.05.2024 року на загальну суму 5808 грн., в тому числі ПДВ 968 грн., яка виписана на підставі договору оренди майна №15/04/15/05/2/О від 27.05.2015 року, який укладено з ТОВ СОКАР ПЕТРОЛЕУМ (Орендар), акту надання послуг щодо оренди майна №24 від 31.05.2024 року за першою подією відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України (дата зарахування коштів).

Проте, відповідно до квитанції від 11.06.2024 року, реєстрацію накладної зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, оскільки обсяг постачання товару/послуги 77.39, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Позивачем направлено до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН №4 від 31.05.2024 року, реєстрацію якої зупинено, з копіями первинних документів, що підтверджують господарські операції: договору оренди майна №15/04/15/05/2/О від 27.05.2015 року з актом прийому-передачі майна та доповненнями до договору; рахунку на оплату №21 від 31.05.2024 року, акту надання послуг №24 від 31.05.2024 року за травень 2024р.; калькуляцію нарахувань від 31.05.2024 року до акту надання послуг за травень 2024р.; картку обліку по рахунку 6432 за травень 2024р.; картку обліку по рахунку 36 за травень 2024р.; підтвердні документи щодо руху кошів за договором (виписка банку за період з 01.05.2024 року по 31.05.2024 року, платіжну інструкцію від 30.05.2024 року); акту взаємних розрахунків між сторонами за травень 2024року; а також лист до повідомлення Товариства з додатковою інформацією (поясненнями).

ТОВ складено та направлено на реєстрацію до ЄРПН податкову накладну №1 від 30.06.2024 року на загальну суму 342957,94 грн., в тому числі ПДВ 57159,66 грн., яка виписана на підставі договору оренди АЗК з комплексом приміщень №05/1 від 01.12.2023 року, який укладено з ТОВ СОКАР ПЕТРОЛЕУМ (Орендар), акту надання послуг щодо оренди майна №25 від 30.06.2024 року за першою подією відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України (дата зарахування коштів).

Проте, відповідно до квитанції від 09.07.2024 року, реєстрацію накладної зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, оскільки обсяг постачання товару/послуги 68.20, 82.99, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Позивачем направлено до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН №1 від 30.06.2024 року, реєстрацію якої зупинено, з копіями первинних документів, що підтверджують господарські операції: договору оренди АЗК з комплексом приміщень № 05/1 від 01.12.2023 року з актом прийому-передачі майна; рахунку на оплату №22 від 30.06.2024 року, акту надання послуг №25 від 30.06.2024 року за червень 2024р. по оренді АЗС на суму 342957,94 грн., в тому числі ПДВ 57159,66 грн.; калькуляцію нарахувань від 30.06.2024 року до акту надання послуг за червень 2024р.; картку обліку по рахунку 6432 за червень 2024р.; картку обліку по рахунку 36 за червень 2024р.; підтвердні документи щодо руху кошів за договором (виписка банку за період з 01.06.2024 року по 30.06.2024 року, платіжну інструкцію від 05.06.2024 року, від 11.06.2024 року); рахунків та актів щодо відшкодування експлуатаційних витрат при здачі майна в оренду за червень 2024 року (з розподілу/передачі електричної енергії та із забезпечення перетікань реактивної електричної енергії, купівлі-продажу електричної енергії, щодо обробляння та розподіляння води трубопроводами, водопостачання; за абонентське обслуговування); акту взаємних розрахунків між сторонами за червень 2024року; а також лист до повідомлення Товариства з додатковою інформацією (поясненнями).

ТОВ складено та направлено на реєстрацію до ЄРПН ПН №2 від 30.06.2024 року на загальну суму 233195,10 грн., в тому числі ПДВ 38865,85 грн., яка виписана на підставі договору оренди АЗК з комплексом приміщень №05/2 від 01.12.2023 року, який укладено з ТОВ СОКАР ПЕТРОЛЕУМ (Орендар), акту надання послуг щодо оренди майна №27 від 30.06.2024 року за першою подією відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України (дата зарахування коштів).

Проте, відповідно до квитанції від 09.07.2024 року, реєстрацію накладної зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, оскільки обсяг постачання товару/послуги 68.20, 82.99, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Позивачем направлено до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН №2 від 30.06.2024 року, реєстрацію якої зупинено, з копіями первинних документів, що підтверджують господарські операції: договору оренди АЗК з комплексом приміщень № 05/2 від 01.12.2023 року з актом прийому-передачі майна;

рахунку на оплату №24 від 30.06.2024 року, акту надання послуг №27 від 30.06.2024 року за червень 2024р. по оренді АЗС на суму 233195,10 грн., в тому числі ПДВ 38865,85 грн.; калькуляцію нарахувань від 30.06.2024 року до акту надання послуг за червень 2024р.; картку обліку по рахунку 6432 за червень 2024р.; картку обліку по рахунку 36 за червень 2024р.; підтвердні документи щодо руху кошів за договором (виписка банку за період з 01.06.2024 року по 30.06.2024 року, платіжну інструкцію від 11.06.2024 року); рахунків та актів щодо відшкодування експлуатаційних витрат при здачі майна в оренду за червень 2024 року (з розподілу/передачі електричної енергії та із забезпечення перетікань реактивної електричної енергії, купівлі-продажу електричної енергії, щодо обробляння та розподіляння води трубопроводами, водопостачання; за абонентське обслуговування); акту взаємних розрахунків між сторонами за червень 2024року; а також лист до повідомлення Товариства з додатковою інформацією (поясненнями).

ТОВ складено та направлено на реєстрацію до ЄРПН ПН №3 від 30.06.2024 року на загальну суму 26760 грн., в тому числі ПДВ 4460 грн., яка виписана на підставі договору оренди майна №15/04/15/05/1/О від 27.05.2015 року (зі змінами та доповненнями), який укладено з ТОВ СОКАР ПЕТРОЛЕУМ (Орендар), акту надання послуг щодо оренди майна №26 від 30.06.2024 року за першою подією відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України (дата зарахування коштів).

Проте, відповідно до квитанції від 09.07.2024 року, реєстрацію накладної зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, оскільки обсяг постачання товару/послуги 77.39, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Позивачем направлено до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН №3 від 30.06.2024 року, реєстрацію якої зупинено, з копіями первинних документів, що підтверджують господарські операції: договору оренди майна №15/04/15/05/1/О від 27.05.2015 року (зі змінами та доповненнями) з актом прийому-передачі майна; рахунку на оплату №23 від 30.06.2024 року, акту надання послуг №26 від 30.06.2024 року за червень 2024р. по оренді майна на суму 26760 грн., в тому числі ПДВ 4460 грн.; калькуляцію нарахувань від 30.06.2024 року до акту надання послуг за червень 2024р.; картку обліку по рахунку 6432 за червень 2024р.; картку обліку по рахунку 36 за червень 2024р.; підтвердні документи щодо руху кошів за договором (виписка банку за період з 01.06.2024 року по 30.06.2024 року, платіжну інструкцію від 17.06.2024 року); акту взаємних розрахунків між сторонами за червень 2024року; а також лист до повідомлення Товариства з додатковою інформацією (поясненнями).

ТОВ складено та направлено на реєстрацію до ЄРПН ПН №4 від 30.06.2024 року на загальну суму 5808 грн., в тому числі ПДВ 968 грн., яка виписана на підставі договору оренди майна №15/04/15/05/2/О від 27.05.2015 року (зі змінами та доповненнями), який укладено з ТОВ СОКАР ПЕТРОЛЕУМ (Орендар), акту надання послуг щодо оренди майна №28 від 30.06.2024 року за першою подією відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України (дата зарахування коштів).

Проте, відповідно до квитанції від 09.07.2024 року, реєстрацію накладної зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, оскільки обсяг постачання товару/послуги 77.39, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Позивачем направлено до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН №4 від 30.06.2024 року, реєстрацію якої зупинено, з копіями первинних документів, що підтверджують господарські операції: договору оренди майна №15/04/15/05/2/О від 27.05.2015 року (зі змінами та доповненнями) з актом прийому-передачі майна; рахунку на оплату №25 від 30.06.2024 року, акту надання послуг №28 від 30.06.2024 року за червень 2024р. по оренді майна на суму 5808 грн., в тому числі ПДВ 968 грн.; калькуляцію нарахувань від 30.06.2024 року до акту надання послуг за червень 2024р.; картку обліку по рахунку 6432 за червень 2024р.; картку обліку по рахунку 36 за червень 2024р.; підтвердні документи щодо руху кошів за договором (виписка банку за період з 01.06.2024 року по 30.06.2024 року, платіжну інструкцію від 17.06.2024 року); акту взаємних розрахунків між сторонами за червень 2024року; а також лист до повідомлення Товариства з додатковою інформацією (поясненнями).

Однак, рішеннями комісії ГУДПС з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН від 25.06.2024 року №11303828/37607437, №11303829/37607437, №11303830/37607437, №11303831/37607437, від 25.07.2024 року №11488829/37607437, №11488830/37607437, №11488831/37607437, №11488828/37607437 позивачу було відмовлено у реєстрації вищевказаних ПН в ЄРПН з підстав надання платником податку копій документів, складених/оформлених з порушенням законодавства. У графі додаткова інформація (зазначити конкретні документи) зазначено первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; недостатня кількість трудових ресурсів необхідних для здійснення господарської діяльності.

Не погодившись із вищезазначеними рішеннями, позивач звернувся до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції зазначив, що загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Вживання податковим органом загального посилання на ненадання первинних документів без конкретизації, не може вважатись обґрунтованим.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації податкової накладної, у квитанції про зупинення реєстрації ПН на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в її реєстрації.

Вирішення питання щодо правомірності рішення про відмову у реєстрації ПН/РК безпосередньо пов`язане з питанням щодо правомірності зупинення їх реєстрації, як передумови прийняття зазначеного рішення.

Відсутність у квитанції про зупинення реєстрації ПН інформації, які саме документи слід надати до контролюючого органу для її реєстрації, фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків.

Позивач же надає контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації ПН не зазначено які саме конкретно документи необхідно подати.

Разом з тим, суд зазначив, що Комісія з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН ГУДПС, приймаючи рішення про відмову в реєстрації ПН в ЄРПН, з огляду на те, що позивачем надано копії документів, складених із порушенням законодавства, не зазначила в чому ж полягають зазначені порушенням законодавства.

При цьому, суд зауважив, що саме лише зазначення про складання документів із порушенням та/або відсутність документів не є достатньою та законною підставою для відмови в реєстрації ПН, оскільки контролюючий орган має зазначити об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації ПН з урахуванням відсутності таких документів, при цьому надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

Натомість підприємство, на спростування обставин, зазначених у квитанції про зупинення реєстрації ПН, надало до контролюючого органу пояснення та відповідні первинні документи.

Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції і вважає їх такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, з огляду на таке.

Відповідно до ст.201.16 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених КМУ.

Так, Постановою КМУ від 11 грудня 2019 року №1165 було затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, п.1 якого передбачено, що цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

У разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації ПН/РК, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (п.10 Порядку).

Крім того, вказаним Порядком затверджено Критерії ризиковості здійснення операції, одним з яких передбачено наступний критерій (1): «Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в ПН, поданій для реєстрації в ЄРПН (Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у ПН/РК на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих ПН/РК, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в ПН/РК, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС».

Також, наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 року №520 було затверджено «Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН», п.1-5 якого передбачено, що цей Порядок визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України (Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених КМУ.

Прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (п.5).

Крім того, пунктом 11 вказаного порядку передбачено підстави прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН. Так, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі в разі:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

З матеріалів справи вбачається, що підставою для зупинення реєстрації ПН № № 66, 69, 77, 81, 82, 89, 94, 98, 101, 105, 192, 198, 219 стало те, що обсяг постачання товару/послуги 52.29 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Також, позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеній у ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

При цьому, підставою для прийняття рішень про відмову в реєстрації ПН/РК стало ненадання платником податку копії документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Разом з тим, податковим органом не вказано, які саме документи були подані із порушеннями.

Колегія суддів, з урахуванням матеріалів справи, не може погодитись з висновками контролюючого органу щодо не надання (в цілому, на даній стадії податкового контролю та виключно щодо взаємовідносин з вищевказаним контрагентом) позивачем документів в обсязі, необхідному для реєстрації ПН, з огляду на таке.

Положеннями ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до ст. 4 вказаного Закону, бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються, зокрема, на принципах повного висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі; превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити:

- назву документа (форми);

- дату складання;

- назву підприємства, від імені якого складено документ;

- зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

- посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

- особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Як вже зазначалось вище та вбачається з матеріалів справи, між позивачем та його контрагентом ТОВ СОКАР ПЕТРОЛЕУМ (Орендарем), були укладені договори.

На підтвердження названих вище господарських операцій у справа наявні копії актів приймання-передачі майна, рахунки на оплату, акти надання послуг по оренді майна на відповідний період, калькуляцію нарахувань до актів надання послуг, картки обліку по рахункам, банківські виписки, платіжні інструкції, акту взаємних розрахунків між сторонами, щодо яких ДПС не надано відповідних заперечень.

При цьому, як вірно зазначено судом першої інстанції, доводи відповідача про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість із кодом УКТЗЕД/ДКПП 68.20, 82.99, 77.39 з підстав недостатньої кількості трудових ресурсів, необхідних для проведення господарської діяльності в оскаржуваних рішеннях не зазначені, відповідно до положень п.12 Порядку зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затвердженого Постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165 подання такої таблиці даних є правом платника податків, а не його обов`язком.

Крім того, посилання відповідача в апеляційній скарзі на те, що у позивача недостатньо трудових ресурсів для здійснення господарської операції, зокрема офісні приміщення, складські приміщення, автомобільний транспорт та іншу техніку необхідну для функціонування підприємства та виконання своїх функцій та обов`язків, що знаходиться в оренді чи власності підприємства, не спростовує факт поставки товару/надання послуг та не є належним обґрунтуванням прийнятого рішення, оскільки контролюючий орган не зазначає чому недостатньо наданих платником податку первинних документів, передбачених приписами ст.187 ПК України щодо складання та направлення на реєстрацію ПН.

Верховним Судом була неодноразово висловлена позиція, що основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу (постанова Верховного Суду від 08.05.2018 року у справі №814/937/15).

Колегія суддів зазначає, що можливість виконання позивачем обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів.

Суд зазначає, що про такі невідповідності зазначених документів, відповідач не зазначав у жодному своєму рішенні як на стадії зупинення реєстрації так і при відмові у реєстрації податкових накладних.

При цьому, колегія суддів враховує правовий висновок Верховного суду, викладений у постанові від 07.12.2022 року по справі №500/2237/20, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Таким чином, враховуючи все вищезазначене у сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що подана позивачем первинна документація (в цілому, на даній стадії податкового контролю та виключно щодо взаємовідносин з вказаним контрагентом) відповідає вимогам закону за формою, змістом та обсягом (іншого в ході розгляду справи відповідачами доведено не було), а тому податковий орган не мав правових підстав для відмови в реєстрації ПН/РК та винесення спірних рішень про відмову в їх реєстрацій.

Окремо колегія суддів зазначає, що наявність первинної документації та її не/належна якість є вагомою обставиною, однак на даному етапі податкового контролю, та з урахуванням його виду та способу, не завжди є вирішальною та ключовою при здійсненні моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків.

Верховний Суд в постанові від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19 зазначив, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Наведені обставини мають ґрунтовне значення, оскільки відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

В контексті зазначеного суд наголошує, що правовий акт індивідуальної дії - це виданий суб`єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, який не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків лише чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому (яким) він адресований.

Головною рисою таких актів є їхня конкретність, а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових обов`язків, обумовлених цими актами; при цьому за умов відповідності такого акту нормам чинного законодавства.

Наведене узгоджується з висновками, визначеними в постанові Верховного Суду від 02 липня 2019 року, по справі №140/2160/18.

Наведені мотиви підтверджується також наступними змінами у п.17 Порядку №1165, внесеними Постановою КМУ 23.12.2022 р. №1428, відповідно до яких п.17 Порядку доповнено абзацом такого змісту: "У разі прийняття рішення про неврахування таблиці даних платника у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, що стала підставою для неврахування таблиці даних платник податку, а саме: тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку".

З огляду на наведене, колегія суддів вважає, що позовні вимоги ТОВ про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання зареєструвати ПН є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

Таким чином, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку щодо спірних правовідносин.

Доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині рішення, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.

Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 25 лютого 2025 року без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Суддя-доповідач А.Г. Федусик
Судді Г.В. Семенюк О.І. Шляхтицький