Справа № 280/11793/24
Суддя: Лукманова О.М.
Дата ухвалення: 2025-12-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

18 грудня 2025 року м. Дніпросправа № 280/11793/24

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Лукманової О.М. (доповідач),

суддів: Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 12.06.2025 року (суддя Максименко Л.Я., м. Запоріжжя, повни текст рішення складено 25.07.2025 року) в справі №280/11793/24 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

в с т а н о в и в:

18.12.2024 року ФОП ОСОБА_1 (далі по тексту позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі по тексту відповідач), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 27.09.2024 № 1, від 27.09.2024 № 1, від 27.09.2024 № 1.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 12.06.2025 року позовні вимоги задоволено частково, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 27.09.2024 № 1, від 27.09.2024 №1.

З рішенням суду першої інстанції не погодилось Головне управління ДПС у Запорізькій області та подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати рішення суду та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі. Свої вимоги обґрунтовувало тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт зазначав, що за результатами проведено фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 складено акт №12513/08/01/09/ НОМЕР_1 від 15.08.2024 року, яким встановлено, що ФОП ОСОБА_1 за адресою здійснення діяльності: АДРЕСА_1 , порушено вимоги: ч.23 ст.15 Закону України від 19.12.1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами) в частині реалізації алкогольних напоїв без відповідної ліцензії на суму 110,0грн.; ч.23 ст.15 Закону України від 19.12.1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами) в частині реалізації тютюнових виробів без відповідної ліцензії на суму 66,0 грн.; п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України від 02.12.2010р №2755-VI (зі змінами). Апелянт вказував, що згідно з п.80.1 ст.80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Згідно з п.80.4 ст.80 Податкового кодексу України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція. Згідно Єдиного ліцензійного реєстру ФОП ОСОБА_1 для здійснення діяльності на об`єкті торгівлі за адресою: АДРЕСА_1 , ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами не отримував. ФОП ОСОБА_1 на об`єкті торгівлі за адресою: АДРЕСА_1 , зареєстровано РРО: моделі МІНІ- ФП54.01 фіскальний номер , заводський ПР до 21.05.2024р.; моделі МІНІ- ФП54.01 фіскальний номер , заводський ПР з 10.05.2024р. Згідно Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій встановлено, що ФОП ОСОБА_1 через РРО моделі МІНІ- ФП54.01 фіскальний номер , заводський ПР, здійснював роздрібну торгівлю тютюновими виробами без отримання відповідної ліцензії. В об`єкті торгівлі за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 встановлено реалізацію тютюнових виробів 13.06.2024р. на загальну суму 66,0 грн. без наявності відповідної ліцензії, чим порушено вимоги ч.23 ст. 15 Закону України Закону України від 19.12.1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами). Перевіркою встановлено, що позивачем через РРО моделі МІНІ- ФП54.01 фіскальний номер , заводський ПР, здійснював роздрібну торгівлю алкогольними напоями без отримання відповідної ліцензії. Апелянт вказував, що встановлено, що ФОП ОСОБА_1 через РРО моделі МІНІ-ФП54.01 фіскальний номер , заводський ПР, здійснював роздрібну торгівлю алкогольними напоями без отримання відповідної ліцензії. Таким чином, в об`єкті торгівлі за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , встановлено реалізацію алкогольних напоїв (пива) на загальну суму 110,0 грн. (29.02.2024 на суму 70,0грн. та 14.06.2024 на суму 40,0 грн.). без наявності відповідної ліцензії, чим порушено вимоги ч.23 ст. 15 Закону України Закону України від 19.12.1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами). Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо), при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції, зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, що визначено п.11 ст.3 Закон №265. Головне управління ДПС у Запорізькій області довело належними та допустимими в спірних правовідносинах доказами з посиланнями на відповідні положення законодавства про необґрунтованість позовних вимог позивача, у задоволенні позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Запорізькій області від 27.09.2024 №1 та від 27.09.2024 №1, слід відмовити.

Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга в межах її доводів не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Задовольняючи позовні вимоги частково, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів. Посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, у направленні на проведення фактичної перевірки, в якому зазначаються фактична перевірка вказано об`єкт, перевірка якого проводиться, а також дотримані усі вимоги, що стосуються оформлення наказу та направлення на проведення перевірки. Суд першої інстанції вказував, що фактична перевірка може проводитися за умови дотримання наступних умов: повинна бути наявною одна з визначених підпунктах 80.2.1 - 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України підстав для проведення фактичної перевірки; підставою для проведення перевірки повинно бути рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом (процесуальна підстава); копія вказаного рішення має вручатися платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки (процедурна підстава). Відповідно до статті 80 ПК України, нормативне регулювання передбачає окремі вимоги та різні підстави для проведення фактичних перевірок з різних питань, а саме: щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, а також дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Фактичні перевірки можуть проводитися як з окремого питання, яке віднесено до кола питань, що є предметом даного виду перевірок, так і комплексно з усіх питань, визначених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, але за обов`язкової наявності підстав, вказаних у підпунктах пункті 80.2 статті 80 ПК України. Наказом Міністерства фінансів України від 05 серпня 2020 року № 477 було затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, згідно пунктів 1, 2, 3, 4, 7 розділу ІІ якого, СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України. Доступ будь-яких компонентів до бази даних СОД РРО здійснюється виключно через сервер додатків. Інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека. Суд першої інстанції зробив висновки, що дані, на які посилається відповідач, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. Як свідчить акт фактичної перевірки посадова особа контролюючого органу не аналізувала будь-які інші докази чи документи, які б вказували чи спростовували наявність порушення з боку платника податків. Не міститься в додатках до акту і посилання на будь-які додатки. Контролюючим органом надані скриншоти з системи СОД РРО, зокрема, з роздруківками за повні дні порушень, а саме, 29.02.2024, 13.06.2024 та 14.06.2024. Проте, останні не містять інформацію про те, яка посадова особа склала таку таблицю, сама таблиця не містить підпису будь-якої посадової особи контролюючого органу, що ставить під сумнів наведені у ній дані. Суд першої інстанції вказував, що контролюючим органом встановлено порушення позивачем вимог ч.23 ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин які використовуються в електронних сигаретах, та пального» в частині реалізації алкогольних та тютюнових виробів. В той же час, відповідальність до платника податків застосована згідно п.13 ч.2 ст. 73 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 3817-ІХ від 18.06.2024. 27.07.2024 року набрав чинності Закон України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 18.06.2024 №3817-IX. Відповідно до пункту 2 розділу VII Закону N 3817-IX, Закон України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" і Постанова Верховної Ради України "Про порядок введення в дію Закону України "Про державне регулювання виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами", втрачають чинність з 1 січня 2025 року, крім статті 8 Закону, яка діє до дня набрання чинності та введення в дію статті 33 цього Закону; положення Закону до дня втрати ним чинності застосовуються в частині, що не суперечить положенням цього Закону. Суд першої інстанції акцентував увагу, що при проведенні перевірки та складенні акту за її результатами, відповідач керувався саме положеннями Закону України № 481/95-ВР, у тому числі фіксуючи порушення позивачем відповідних положень такого Закону. Однак при винесенні спірного податкового повідомлення-рішення відповідач застосував фінансові санкції, передбачені пунктом 13 частини 2 статті 73 Закону № 3817-IX. Відповідно до статті 17 Закону № 481/95-ВР відповідальність за оптову і роздрібну торгівлю спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, без наявності ліцензій (крім випадків, передбачених цим Законом), - 200 відсотків вартості отриманої партії товару, але не менше 17000 гривень. Відповідно до пункту 13 частини 2 статті 73 Закону № 3817-IX до суб`єктів господарювання за вчинені правопорушення застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в таких розмірах: оптова або роздрібна торгівля алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, без наявності відповідної ліцензії (крім випадків, передбачених цим Законом) - 200 відсотків вартості реалізованих товарів (продукції), але не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року. Встановлюючи порушення положень Закону № 481/95-ВР (в межах якого відповідальність за таке порушення встановлено на рівні не менше 17000 грн), відповідач застосовує фінансові санкції у вигляді штрафу, визначені відповідно до пункту 13 частини 2 статті 73 Закону № 3817-IX (в межах якого відповідальність за таке порушення встановлено на рівні не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, що в межах даного спору становить 21300 грн). Розділ V Закону № 481/95-ВР та розділ ХІІІ Закону №3817-ІХ регулюють питання відповідальності за порушення його вимог та не містять жодних положень про ретроспективну дію правових норм щодо застосування заходів фінансової відповідальності. Немає у Законі й норми, яка вказує на застосування відповідного (зменшеного чи збільшеного) розміру санкції на дату виявлення порушення, а не дату його вчинення. Враховуючи правила співвідношення податкового законодавства з іншими законодавчими актами, які наведено у ст. 5 Податкового кодексу України, застосування фінансових санкцій, визначених у ст. 17 Закону №481/95-ВР та ст. 73 Закону №3817-ІХ, віднесено до компетенції податкових органів, проте строки сплати та їх розмір Податковий кодекс України не визначає. Суд першої інтанції вказував, що порядок застосування, строки сплати та розмір фінансових санкцій, що встановлені у ст. 17 Закону, визначаються саме цим Законом №481/95-ВР та мають бути диференційовані залежно від того, у якому періоді таке порушення вчинене, зважаючи на прийняття Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 18.06.2024 № 3817-IX, що набрав чинності з 27.07.2024. В контексті юридичної відповідальності застосовується новий закон чи інший нормативно-правовий акт, що пом`якшує або скасовує відповідальність особи за вчинене правопорушення під час дії нормативно-правового акта, який визначав поняття правопорушення і відповідальність за нього. Застосування відповідальності до платника податків за ст. 73 Закону №3817-IX може відбуватись лише за ті порушення, які вчиненні після набрання чинності цим законом. Суд першої інстанції вважає податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 27.09.2024 № 1 та від 27.09.2024 №1 протиправними та такими, що підлягають скасуванню

Відповідно до матеріалів справи, ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець, свою господарську діяльність проводить у крамниці за адресою: АДРЕСА_1 .

05.08.2024 року ГУ ДПС у Запорізькій області видано наказ №1485-п «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 », яким на підставі ст.19-1, ст.20, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, пп.80.2.2, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80, пп.69.2-2, пп.69.27, пп.69.35-1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, ст.16 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами), ст.72 Закону України від 18.06.2024 №3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» у зв`язку з отриманням інформації від ДПС України про можливі порушення у сфері використання РРО/ПРРО, порядку обігу підакцизних товарів, що регулюються Законом України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами), Законом України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами), та дотримання суб`єктом господарювання вимог інших нормативно-правових актів, які регулюють обіг підакцизних товарів в Україні, з метою виконання функцій, визначений законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, доповідної записки начальника управління контролю за підакцизними товарами від 01.08.2024 №744/08 01-09-02-06, - наказано провести фактичну перевірку за адресою здійснення діяльності: АДРЕСА_1 , з 05 серпня 2024 року тривалістю 10 діб, за період діяльності з 01.02.2024 по день закінчення фактичної діяльності з метою здійснення контролю за дотриманням суб`єктом господарювання вимог законодавства, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарам; виявлення порушень установлених правил торгівлі підакцизними товарами; вимог законодавства, яке регулює ведення касових операцій; дотримання роботодавцем вимог законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами); з питань цін та ціноутворення, а також дотримання вимог інших нормативно-правових актів, що регулюють обіг підакцизних товарів в Україні.

На підставі вищезазначеного наказу №1485-п від 05.08.2024 року та направлень на перевірку від 05.08.2024 року № 2555, 2556, 2265 посадовими особами ГУ ДПС у Запорізькій області в період з 06 серпня 2024 року по 14 серпня 2024 року було проведено фактичну перевірку об`єкта торгівлі за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 .

Встановлено, що під час перевірки, працівнику ФОП ОСОБА_1 вручено запит від 06.08.2024 року б/н «Про надання документів» на надання документів згідно переліку, що зазначений в запиті, які потрібно надати контролюючому органу до 15-00 08.08.2024. На запит було надана відповідь вих.№ 08/08-01/24 від 08.08.2024 року.

За результатами фактичної перевірки вказаними посадовими особами ГУ ДПС у Запорізькій області складено акт про результати фактичної перевірки (дата реєстрації акта в органі ДПС за місцем здійснення діяльності суб`єкта господарювання від 15.08.2024 року №12513/08/01/09/ НОМЕР_1 , яким встановлено, що в об`єкті торгівлі, що розташований за адресою: АДРЕСА_1 , порушено вимоги: ч.23 ст.15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами) в частині реалізації алкогольних напоїв без відповідної ліцензії на суму 110,0 грн.; ч.23 ст.15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами) в частині реалізації тютюнових виробів без відповідної ліцензії на суму 66,0 грн.; пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України від 02.12.2010р №2755-VI (зі змінами).

До акту не долучено виданий продавцем касовий розрахунковий документ, чек чи розрахунковий документ на підтвердження здійснення під час фактичної перевірки контрольної закупки.

ГУ ДПС у Запорізькій області не долучено до акту перевірки виписку бази даних ДПС України (СОД РРО) щодо створення в РРО розрахункових документів за період з 01.02.2024 року по день закінчення фактичної перевірки.

Не погоджуючись з висновками акту фактичної перевірки, ФОП ОСОБА_1 подав до ГУ ДПС у Запорізькій області заперечення на акт фактичної перевірки. За результатами розгляду заперечення на акт фактичної перевірки ГУ ДПС у Запорізькій області було надано відповідь № 43077/6/08-01-09-01-07 від 25.09.2024 року, в якій було зазначено, що висновки зазначеного акту перевірки є такими, що відповідають вимогам діючого законодавства та залишаються без змін.

27.09.2024 року на підставі акту фактичної перевірки ГУ ДПС у Запорізькій області прийняло податкові повідомлення-рішення: №1, яким до ФОП ОСОБА_2 за порушення частини 23 статті 15 Закону України від 19.12.1995 №481/95- ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами), зміст порушення: реалізації алкогольних напоїв без відповідної ліцензії, на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України, пункту 13 частини 2 статті 73 Закону України від 18.06.2024 №3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 21300,00 грн.; №1, яким до ФОП ОСОБА_1 за порушення частини 23 статті 15 Закону України від 19.12.1995 №481/95- ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами), зміст порушення: реалізації тютюнових виробів без відповідної ліцензії, на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України, пункту 13 частини 2 статті 73 Закону України від 18.06.2024 №3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 21300,00 грн.; №1, яким за порушення пункту 85.2 статті 85 ПК України від 02.12.2010р №2755-VI (зі змінами), зміст порушення: ненадання в повному обсязі документів, які належать або пов`язані з предметом перевірки, на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України, пункту 121.1 статті 121 ПК України застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 1020,00 грн.

Встановлено, що ГУ ДПС у Запорізькій області надані скриншоти з системи СОД РРО, зокрема, з роздруківками за повні дні порушень, а саме, 29.02.2024, 13.06.2024 та 14.06.2024 року.

ФОП ОСОБА_2 заперечує, що здійснював роздрібну торгівлю тютюновими виробами без отримання відповідної ліцензії. Вказує, що не підтіерджено жодними доказами, що в об`єкті торгівлі за адресою: АДРЕСА_1 , встановлено реалізацію тютюнових виробів 13.06.2024 року без наявності відповідної ліцензії, Також в об`єкті торгівлі за адресою: АДРЕСА_1 , не здійснював реалізацію алкогольних напоїв (пива) на загальну суму 110,0 грн. (29.02.2024 на суму 70,0грн. та 14.06.2024 на суму 40,0 грн.). без наявності відповідної ліцензії

Згідно пунктів 19-1.14, 19-1.16, 19-1.34 ст. 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу: зокрема, здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального; забезпечують визначення в установлених цим Кодексом, іншими законами України випадках сум податкових та грошових зобов`язань платників податків, застосування і своєчасне стягнення сум передбачених законом штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно ч. 1 ст. 15 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операції у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.

Відповідно до п. 80.10 ст.80 ПК України порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Згідно п. 86.1, п. 86.2, п. 86.3 ст. 86 ПК України передбачено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка. За результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. Акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено статтями 77 і 78 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).

Згідно п. 86.5 ст. 86 ПК України акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності). Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.

Згідно з п. 86.7 статті 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки. Під час розгляду матеріалів перевірки комісія з питань розгляду заперечень: встановлює, чи вчинив платник податку, щодо якого було складено акт перевірки, порушення податкового, валютного та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; розглядає обставини вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до цього пункту письмових пояснень та їх документального підтвердження (зокрема щодо обставин, що стосуються події правопорушення, та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують зазначені обставини); досліджує питання наявності або відсутності обставин, що виключають вину у вчиненні правопорушення (крім правопорушень, відповідальність за які настає незалежно від наявності вини), пом`якшують або звільняють від відповідальності; досліджує питання щодо необхідності проведення перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; визначає розмір грошових зобов`язань та/або суму зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або суму зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або заниження чи завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, а також необхідність надсилання (вручення) платнику податків відповідного податкового повідомлення-рішення у випадках, передбачених цим Кодексом. При розгляді матеріалів перевірки контролюючим органом досліджуються всі наявні фактичні дані, що стосуються предмета розгляду, у тому числі документи, надані платником податків або витребувані у нього, письмові та усні пояснення платника податку, інші фактичні дані, що наявні або доступні контролюючому органу. За результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з розгляду заперечень приймає висновок, що є невід`ємною частиною матеріалів перевірки. У разі встановлення необхідності проведення позапланової документальної перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, висновок за результатами розгляду матеріалів перевірки приймається комісією з питань розгляду заперечень після проведення такої перевірки з урахуванням її результатів. У разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, проведеної на підставі підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу у зв`язку з розглядом наданих у порядку, визначеному цим пунктом, заперечень до акта (довідки) перевірки, або розглядом скарги на прийняте контролюючим органом податкове повідомлення-рішення, вони мають право подати свої заперечення до контролюючого органу, який проводив таку перевірку, протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Розгляд таких заперечень окремо не здійснюється. Такі заперечення долучаються до матеріалів перевірки або матеріалів щодо розгляду скарги, а наведені в них факти та дані враховуються контролюючим органом при формуванні у передбаченому цим підпунктом порядку висновку за результатами розгляду матеріалів перевірки або під час розгляду скарги на прийняте податкове повідомлення-рішення у порядку, встановленому статтею 56 цього Кодексу.

У висновку акту фактичної перевірки вказано, що в ході перевірки встановлено порушення ч.23 ст.15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами) в частині реалізації алкогольних напоїв без відповідної ліцензії на суму 110,0 грн.; ч.23 ст.15 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (зі змінами) в частині реалізації тютюнових виробів без відповідної ліцензії на суму 66,0 грн.; пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України від 02.12.2010р №2755-VI (зі змінами). Проте не підтверджено з підстави чого контролюючий орган робить акті висновки.

Фактична перевірка є перевіркою, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України). Тобто під час фактичної перевірки здійснюється перевірка норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, не ведення реєстрів чи проведення розрахункових операцій за минулий час, не охоплений моментом фактичної перевіки.

Здійснюючи перевірку системи СОД РРО, зокрема, з роздруківками операцій за минулі періоди, ГУ ДПС у Запорізькій області здійснено документальну перевірку.

Згідно п. 86.8 ст. 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Незрозуміло на підставі чого під час проведення фактичної перевірки було зроблено висновки про продаж тютюнових виробів та алкогольних напоїв без наявних ліцензій. Під час проведення фактичної перевірки фахівцями не було здійснено контрольну закупку.

Контролюючим органом встановлено порушення ФОП ОСОБА_2 вимог ч.23 ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин які використовуються в електронних сигаретах, та пального» в частині реалізації алкогольних та тютюнових виробів.

Відповідальність до платника податків застосовано за правилами п.13 ч.2 ст. 73 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 3817-ІХ від 18.06.2024 року.

27.07.2024 року набрав чинності Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 18.06.2024 №3817-IX.

Відповідно до пункту 2 розділу VII Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 18.06.2024 №3817-IX, Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» і Постанова Верховної Ради України «Про порядок введення в дію Закону України «Про державне регулювання виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами», втрачають чинність з 1 січня 2025 року, крім статті 8 Закону, яка діє до дня набрання чинності та введення в дію статті 33 цього Закону; положення Закону до дня втрати ним чинності застосовуються в частині, що не суперечить положенням цього Закону.

Тобто на час винесення податкових повідомлень-рішень про застосування до ФОП ОСОБА_2 штрафних санкцій, такі мали б у разі дійсності виявлення порушень застосовуватись за правилами Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин які використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95-ВР, оскільки такий втрачає чинність 01.01.2025 року.

Відповідач при проведенні перевірки керувався положеннями Закону України № 481/95-ВР, у тому числі фіксуючи порушення позивачем відповідних положень такого Закону, натомість при винесенні податкових повідомлень-рішень відповідач застосував фінансові санкції, передбачені пунктом 13 частини 2 статті 73 Закону № 3817-IX.

Слід вказати, що відповідно до статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин які використовуються в електронних сигаретах, та пального» відповідальність за оптову і роздрібну торгівлю спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, без наявності ліцензій (крім випадків, передбачених цим Законом), - 200 відсотків вартості отриманої партії товару, але не менше 17000 гривень.

Відповідно до п. 13 ч. 2 ст. 73 Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» до суб`єктів господарювання за вчинені правопорушення застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в таких розмірах: оптова або роздрібна торгівля алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, без наявності відповідної ліцензії (крім випадків, передбачених цим Законом) - 200 відсотків вартості реалізованих товарів (продукції), але не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.

За порушення положень Закону № 481/95-ВР відповідач застосовує фінансові санкції у вигляді штрафу, визначені іншим нормативним актом, відповідно до пункту 13 частини 2 статті 73 Закону № 3817-IX.

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції відносно того, що порядок застосування, строки сплати та розмір фінансових санкцій, що встановлені у ст. 17 Закону, визначаються саме цим Законом №481/95-ВР та мають бути диференційовані залежно від того, у якому періоді таке порушення вчинене, зважаючи на прийняття Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 18.06.2024 № 3817-IX, що набрав чинності з 27.07.2024 року. Станом на момент вчинення позивачем порушення, визначеного в ст. 15 Закону №481/95-ВР, відповідальність за яке передбачено в ст. 17 Закону №481/95-ВР (в розмірі 17000 грн), застосування до позивача відповідальності на підставі ст. 73 Закону № 3817-IX (у розмірі 21300 грн), тобто в розмірі більшому, ніж станом на час вчинення правопорушення та на підставі норми, якої не існувало станом на час вчинення правопорушення та його виявлення контролюючим органом є безпідставним та таким, що погіршує становище платника податків.

Згідно ч. 1, ч. 6 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Не передбачено повернення судових витрат здійснених суб`єктом владних повноважень, крім пов`язаних із залученням свідків та проведенням експертиз.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, як таке, що прийняте з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись статтями 242, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

п о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області - залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 12.06.2025 року в справі №280/11793/24 залишити без змін.

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду відповідно до ст., ст. 328-329 КАС України.

Головуючий - суддя О.М. Лукманова

суддя Л.А. Божко

суддя Ю. В. Дурасова