Справа № 380/23922/24
Суддя: Нос Степан Петрович
Дата ухвалення: 2025-12-16 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 грудня 2025 рокуЛьвівСправа № 380/23922/24 пров. № А/857/36505/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Носа С.П.,

суддів: Кухтея Р.В., Шевчук С.М.,

за участю секретаря судового засідання: Головка О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 31 липня 2025 року у справі №380/23922/24 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача Головне управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

суддя(і) у І інстанції Мричко Н.І.,

час ухвалення рішення не зазначено,

місце ухвалення рішення м. Львів,

дата складення повного тексту рішення не зазначено,

ВСТАНОВИВ:

25 листопада 2024 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся через підсистему Електронний суд системи ЄСІТС у Львівський окружний адміністративний суд з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі ГУ ДПС у Львівській області, відповідач), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача Головне управління ДПС в Івано-Франківській області (далі ГУ ДПС в Івано-Франківській області, третя особа), у якому просив, з урахуванням уточненої позовних вимог, визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 07.08.2024 № 3-09.

В обґрунтування вимог позовної заяви зазначено, що наказ про проведення фактичної перевірки не відповідає вимогам Податкового кодексу України, оскільки відсутні будь-які посилання на конкретні підстави для призначення перевірки. Посадові соби ГУ ДПС у Івано-Франківській області вийшли за межі проведення фактичної перевірки. Платником податків надано всі необхідні документи до перевірки. Зазначає, що висновки відповідача про порушення позивачем вимог законодавства є безпідставними та необгрунтованими.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 31 липня 2025 року вказаний позов було задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 07.08.2024 № 3-09.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Львівській області на користь ФОП ОСОБА_1 судовий збір у розмірі 14664 грн 78 коп.

Не погодившись з прийнятим рішенням, ГУ ДПС у Львівській області подано апеляційну скаргу, в якій висловлено прохання скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги посилається на те, що під час проведення фактичної перевірки було встановлено проведення розрахункової операції без застосування програмного реєстратора розрахункових операцій на суму 899 грн; не видано розрахунковий документ встановленого зразка (при проведенні контрольної розрахункової операції 14.06.2024 о 12:47 год, працівниками позивача видано нефіскальний чек з логотипом «ЯБКО», а через ПРРО вказана операція проведена лише після оголошення перевіряючими працівниками ГУ ДПС у Львівській області про початок перевірки о 13:31 год. Даний факт позивачем не спростовано, додані до позову копії фіскальних чеків в тому числі на повернення коштів при проведенні контрольної закупки не містять обов`язкового реквізиту, а саме замість індивідуального податкового номера платника податку вказано ID номер. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником податку на додану вартість, як індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з ПК України, позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого законодавством.

Учасники справи явки уповноважених представників в судове засідання не забезпечили, хоча були належно повідомлені про дату, місце і час судового засідання.

Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (частина перша статті 308 КАС України).

Заслухавши суддю-доповідача, проаналізувавши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити, а оскаржуване рішення скасувати з таких підстав.

Судом встановлено, що на підставі наказу ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 14.05.2024 № 1829-п проведено фактичну перевірку суб`єкта господарювання, який здійснює діяльність в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 щодо дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, гранчиних цін та граничних рівнів торгівельної надбавки, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками на підставі підпункту 80.2.2, підпункту 80.2.7, пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

За результатами проведеної фактичної перевірки ГУ ДПС у Івано-Франківській області складено акт від 21.06.2024 №12017/09/15/PPO/ НОМЕР_1 , згідно з яким встановлено ФОП ОСОБА_1 порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

На підставі акту перевірки ГУ ДПС у Львівській області винесено податкове повідомлення-рішення від 07.08.2024 № 34437/13-01-07-09, відповідно до якого за порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» застосовано до позивача штрафну санкцію у вигляді штрафу у розмірі 1 466 478,50 грн.

Не погоджуючись з винесеним ГУ ДПС у Львівській області податковим повідомленням-рішенням позивач подав скаргу на нього до ДПС України.

Рішенням від 18.10.2024 №31326/6/99- ДПС України податкове повідомлення-рішення від 07.08.2024 № 34437/13-01-07-09 залишено без змін, а скаргу без задоволення.

Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 07.08.2024 №34437/13-01-07-09 протиправним, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюється Податковим кодексом України від 02.12.2010 №2755-VI (далі ПК України).

Відповідно до підпункту 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України, контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.

Пунктом 80.1 статті 80 ПК України встановлено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

На підставі наказу ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 14.05.2024 № 1829-п проведено фактичну перевірку суб`єкта господарювання, який здійснює діяльність в магазині ІНФОРМАЦІЯ_1 за адресою: м. Івано-Франківськ, вул. Незалежності, 8 щодо дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торгівельної надбавки, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками

Як слідує з наказу ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 14.05.2024 № 1829-п фактична перевірка призначена на підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Підпунктами 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

За змістом наведених норм, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, за умови наявності у контролюючого органу інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків податкової дисципліни у сферах здійснення розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Верховний Суд у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

Судом першої інстанції зазначено, що у наказі ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 14.05.2024 № 1829-п жодним чином не обґрунтував наявність підстав для перевірки позивача, передбачених підпунктами 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, зокрема щодо отримання контролюючим органом в установленому порядку інформації про порушення платником податків тих вимог чинного законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки.

Апеляційний суд зазначає, що покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Колегія суддів вважає висновок суду першої інстанції про те, що контролюючим органом було допущено порушення процедури призначення та проведення фактичної перевірки помилковим, оскільки покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України.

Щодо прийнятого контролюючим органом податкового повідомлення-рішення, апеляційний суд зазначає наступне.

За результатами проведеної фактичної перевірки ГУ ДПС Івано-Франківській області складено акт від 21.06.2024 №12017/09/15/PPO/ НОМЕР_2 , відповідно до якого, встановлено ФОП ОСОБА_1 порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

На підставі акту перевірки ГУ ДПС у Львівській області винесено податкове повідомлення-рішення від 07.08.2024 № 34437/13-01-07-09, згідно з яким, за порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (далі Закон №265/95-ВР) застосовано до позивача штрафну санкцію у вигляді штрафу у розмірі 1 466 478,50 грн.

Абзацом 1 преамбули Закону 265/95-ВР встановлено, що цей Закон визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

За визначеннями, наведеними у статті 2 3акон №265/95, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відповідно до пунктів 1 та 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

З наведеного слідує, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону, зокрема, фінансова санкція за вказане порушення передбачена статтею 17 Закону №265/95-ВР.

Пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постановах від 16 січня 2025 року у справі № 240/24491/23, від 27 березня 2025 року у справі № 560/20670/23, від 06 травня 2025 року у справі 06 травня 2025 року, від 6 лютого 2025 року № 120/11036/23.

Оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР застосовано до позивача штрафну санкцію на підставі статті 17 Закону №265/95-ВР.

Як слідує з акту перевірки від 21.06.2024 № 12017/09/15/PPO/ НОМЕР_2 , встановлено непроведення розрахункової операції через програмний реєстратор розрахункових операцій на суму 899 грн та невидача розрахункового документа встановленого зразка.

Форма та зміст фіскального касового чека на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) та інших розрахункових документів, надання покупцю яких є обов`язковим, встановлені Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 08.06.2021 № 329) (далі - Положення № 13). Обов`язкові реквізити фіскального чека визначені пунктом 2 розділу II Положення №13.

У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий (пункт 3 розділу І Положення № 13)

При цьому, як слідує з матеріалів справи, позивачем не видано розрахунковий документ встановленого зразка. При проведенні контрольної розрахункової операції 14.06.2024 о 12:47 год працівниками позивача видано нефіскальний чек з логотипом «ЯБКО», а через ПРРО вказана операція проведена лише після оголошення перевіряючими працівниками ГУ ДПС у Львівській області про початок перевірки о 13:31 год. Даний факт позивачем не спростовано, додані до позову копії фіскальних чеків в тому числі на повернення коштів при проведенні контрольної закупки не містять обов`язкового реквізиту, а саме замість індивідуального податкового номера платника податку вказано ID номер.

З огляду на зазначені обставини, встановлені судом апеляційної інстанції на підставі наданих відповідачем доказів, зокрема те, що видача розрахункового документа невстановленої форми відбулась до того як посадові особи контролюючого органу представились, а фіскальний чек був сформований вже після цього, тому апеляційний суд вважає, що особа, яка фактично проводила розрахункові операції, не збиралась видавати фіскальний чек встановленої форми.

Щодо здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, апеляційний суд зазначає наступне.

Відповідно до частини 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Статтею 20 Закону № 265/95-ВР встановлено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Таким чином, за змістом наведених норм суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) не надання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Відповідно до пункту 1 розділу І Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 3 вересня 2021 року № 496 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 2 листопада 2021 року за № 1411/37033 (далі - Порядок № 496) він визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.

Згідно з пунктом 2 розділу І Порядку №496 у цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:

- документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

- первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такого ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.

Згідно з пунктом 1 розділу ІІ Порядку № 496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Пунктом 2 розділу ІІ Порядку № 496 встановлено, що форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.

Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.

Відповідно до пункту 4 розділу ІІ Порядку № 496 записи у Формі обліку ведуться в хронологічному порядку надходження або вибуття товарів.

Згідно з пунктом 9 розділу ІІ порядку № 496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні: первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку; відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи; первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.

Відповідно до пункту 10 розділу ІІ порядку № 496 форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.

Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.

Пунктом 11 розділу ІІ Порядку № 496 встановлено, що форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Як слідує з матеріалів справи, на початок перевірки та протягом її проведення документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів, які на момент перевірки знаходяться у місці продаж) (господарському об`єкті), Форма ведення обліку товарних запасів, у паперовій або електронній формі, позивачем, або особою, яка фактично здійснювала продаж товарів, розрахункові операції в місці продажу) (господарському об`єкті) такої ФОП представникам контролюючого органу до перевірки не надано.

З огляду на викладене, за обставин цієї справи та доводів наведених на обґрунтування позовних вимог у апеляційного суду відсутні підстави для того щоб не погодитись з доводами апелянта, що матеріалами справи підтверджується, а позивачем не надано доказів на спростування встановленого за результатами перевірки порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, за яке застосовано штрафні санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.

Таким чином, колегія суддів приходить до переконання, що доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про порушення судом норм матеріального і процесуального права, висновки, викладені у рішенні суду першої інстанції не відповідають обставинам справи, через що судове рішення підлягає скасуванню з прийняттям нового, яким в задоволенні адміністративного позову слід відмовити.

Згідно зі статтею 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення зокрема є, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Керуючись статтями 243, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 31 липня 2025 року у справі №380/23922/24 скасувати та прийняти постанову, якою в задоволенні позовних вимог ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - відмовити

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя С. П. Нос
судді Р. В. Кухтей
С. М. Шевчук
Повне судове рішення складено 19.12.2025