Справа № 300/7726/24
Суддя: Заверуха Олег Богданович
Дата ухвалення: 2025-12-16 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 грудня 2025 рокуЛьвівСправа № 300/7726/24 пров. № А/857/11198/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Заверухи О.Б.,

суддів Гінди О.М., Ніколіна В.В.,

за участю секретаря судового засідання Тучапської Д.Р.,

представника відповідача Гавадзина М.В.,

розглянувши у судовому засіданні (в режимі відеоконференції) в м. Львові апеляційну скаргу Акціонерного товариства «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод» на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 03 березня 2025 року у справі № за адміністративним позовом Акціонерного товариства «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

суддя (судді) в суді першої інстанції Тимощук О.Л.,

час ухвалення рішення не зазначено,

місце ухвалення рішення м. Івано-Франківськ,

дата складання повного тексту рішення не зазначено,

В С Т А Н О В И В:

07 жовтня 2024 року Акціонерне товариство «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод» (далі АТ «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод») звернулось в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № від 01.07.2024 на суму 106532,93 грн та № від 01.07.2024 на суму 986953,95 грн.

На обґрунтування позовних вимог зазначає, що податковими повідомленнями-рішеннями ГУ ДПС в Івано-Франківській області № від 01.07.2024 та № від 01.07.2024 безпідставно нараховано податкові зобов`язання з податку на додану вартість за штрафними санкціями на суму 106532,93 грн та застосовано штраф у сумі 986953,95 грн за порушення строку реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Стосовно податкового повідомлення-рішення № від 01.07.2024 вказує, що підставою для його винесення слугували помилкові висновки контролюючого органу щодо порушення правил сплати (перерахування) грошового зобов`язання/порушення строку зарахування податків до бюджетів, зокрема, з податку на додану вартість за період з 01.10.2023 по 28.12.2023. Посилаючись на лист ДПС від 06.10.2023 № 25118/7/99-00-04-02-04-07, зауважує, що за результатами камеральних перевірок штрафні санкції, визначені пунктами 124.2 та 124.3 статті 124 ПК України, не застосовуються, оскільки під час проведення камеральної перевірки контролюючий орган не має можливості довести чи спростувати обставини, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених Кодексом. Стосовно податкового повідомлення-рішення № від 01.07.2024 зазначає, що підставою для його винесення слугували помилкові висновки контролюючого органу щодо порушення граничного терміну реєстрації податкових накладних в ЄРПН за період з квітня 2022 року по березень 2024 року на суму 986953,95 грн, в т.ч. штраф за ставкою 2% у розмірі 60226,48 грн, за ставкою 5% у розмірі 23823,77 грн, за ставкою 10% у розмірі 264370,32 грн, за ставкою 15% у розмірі 130200,00 грн, за ставкою 50% у розмірі 508333,38 грн. Вказує, що податкові накладні не були прийняті та зареєстровані у ДПС у день їх відправлення з технічних причин, що збільшило кількість прострочених днів реєстрації податкових накладних, на які було нараховано штраф. Окрім того, зауважує, що своєчасно виконало покладений обов`язок та направило до ЄРПН на реєстрацію частину податкових накладних за процедурою, регламентованою чинним законодавством, однак їх реєстрація здійснена з порушенням граничного терміну з незалежних від нього причин. Також зазначає, що через військові дії, відключення електропостачання АТ «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод» не міг з об`єктивних причин здійснити реєстрацію податкових накладних. Окрім цього, звертає увагу на наявність відповідно до пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, мораторію на застосування штрафних санкцій за порушення, вчинені протягом періоду з 01.03.2020 по останній календарний день місяця, в якому завершується дія карантину. Зважаючи на викладене, вважає, що спірні податкові-повідомлення рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 03 березня 2025 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що позивачем під час розгляду цієї справи не надано доказів належного виконання вимог, встановлених ПК України щодо своєчасної сплати самостійно визначених грошових зобов`язань з податку на додану вартість у період з 01.10.2023 по 28.12.2023. Натомість, нормами ПК України встановлено обов`язок платника податку сплатити у визначений строк самостійно визначене грошове зобов`язання та у випадку несвоєчасної сплати такого зобов`язання передбачено накладення штрафних (фінансових) санкцій. При цьому, можливість застосування фінансових санкцій не ставиться в залежність від виду перевірки, під час якої встановлено несвоєчасне виконання платником податку свого податкового зобов`язання. Таким чином, доводи представника позивача щодо неможливості застосування штрафних санкцій за наслідками камеральної перевірки, є безпідставними та такими, що не можуть свідчити про протиправність податкового повідомлення-рішення № від 01.07.2024. Із матеріалів справи слідує, що позивач не звертався до контролюючого органу з повідомленнями (заявами) відповідно до Порядку №225 щодо неможливості виконання податкового обов`язку з наданням відповідних документів. Доводи позивача щодо наявності об`єктивних причин (часті оголошення сигналу «Повітряна тривога», відключення електропостання тощо) у зв`язку з настанням з 24 лютого 2022 року форс-мажорних обставин внаслідок збройної агресії рф, що вплинуло на діяльність АТ «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод» та на своєчасність реєстрації податкових накладних без підтвердження неможливості відповідно до Порядку №225 виконання податкових обов`язків не можуть бути підставою для звільнення позивача від відповідальності за допущені порушення та не свідчать про протиправність застосування штрафних санкцій згідно оскаржуваних рішень. З наведеного у розрахунку до податкового повідомлення-рішення № від 01.07.2024 переліку податкових накладних, зареєстрованих позивачем з порушенням граничного терміну, слідує, що лише одна податкова накладна, зокрема, №6 від 08.04.2022, складена в період 01.02.2022 по 31.05.2022. Однак позивачем не забезпечено реєстрацію такої накладної до 15 липня 2022 року, оскільки зареєстровано в ЄРПН лише 24.08.2023, тобто після скасування дії мораторію та закінчення строку, протягом якого платники податку мали можливість зареєструвати податкові накладні без застосування штрафних санкцій. Таким чином, контролюючий орган правомірно застосував штрафні (фінансові) санкції відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України. При цьому, кількість днів порушення терміну реєстрації цієї податкової накладної контролюючим органом розраховано 405 днів, тобто розпочато такий відлік з 16 липня 2022 року. Зважаючи на все викладене вище, суд першої інстанції прийшов до висновку, що відповідач, приймаючи спірні податкові повідомлення-рішення діяв відповідно до закону, обґрунтовано, з урахуванням усіх обставин, які мають значення для правильного вирішення справи.

Не погодившись з прийнятим рішенням, АТ «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод») подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким адміністративний позов задовольнити повністю.

Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення є незаконним та необґрунтованим, прийняте з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, вказує на своєчасне направлення на реєстрацію частини податкових накладних, які були зареєстровані з порушенням граничного терміну з незалежних від позивача причин. Зазначає про нездійснення реєстрації контролюючим органом податкових накладних у день їх відправлення через технічні причини, що збільшило кількість прострочених днів реєстрації податкових накладних. Звертає увагу на наявність об`єктивних причин, зумовлених введенням воєнного стану (часті оголошення сигналу «Повітряна тривога», відключення електропостання тощо), які перешкоджали своєчасному виконанню обов`язків. Вважає, що наявні підстави для звільнення від санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних під час дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19) на підставі пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Представником відповідача подано відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено, що суд першої інстанції прийшов до обгрунтованого висновку про безпідставність позовних вимог. Вказує, що позивач не звертався до контролюючого органу з відповідною заявою про неможливість виконання податкових обов`язків. Вважає, що АТ «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод» допущено порушення терміну реєстрації податкових накладних та порушення терміну сплати узгоджених грошових зобов`язань, а тому спірними податковими повідомленнями-рішеннями правомірно застосовано штрафні санкції.

В судовому засіданні 16 грудня 2025 року представник відповідача підтримав апеляційну скаргу, в своїх поясненнях покликася на доводи в ній викладені.

Позивач явку уповноваженого представника не забезпечив, належним чином повідомлений про дату, час та місце судового розгляду, що відповідно до ч. 4 ст. 229, ч. 3 ст. 268, ч. 2 ст. 313 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) не перешкоджає розгляду справи.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції, відповідно до даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (https://usr.minjust.gov.ua/content/free-search/person-result) АТ «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод» () з 27.04.2001 зареєстроване як юридична особа, видами діяльності якого є: 33.17 Ремонт і технічне обслуговування інших транспортних засобів (основний); 46.12 Діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами та промисловими хімічними речовинами; 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 47.30 Роздрібна торгівля пальним.

ГУ ДПС в Івано-Франківській області на підставі акта перевірки № 6217/09-19-04-10-15/13655435 від 29.03.2024 винесено податкове повідомлення-рішення № від 01.07.2024, яким АТ «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод» за несвоєчасну сплату грошових зобов`язань протягом граничних строків за платежем податок на додану вартість у розмірі 2130658,20 грн (за затримку на 2, 11, 28 календарних дні) за період з 01.10.2023 по 28.12.2023 зобов`язано сплатити штраф у розмірі 5% - 106532,93 грн (а.с. 10,11).

Відповідно до розрахунку штрафу до спірного податкового повідомлення-рішення № від 01.07.2024, АТ «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод» допущено порушення граничних термінів сплати грошових зобов`язань самостійно визначених у податкових накладних, згідно з переліком:

№ від 20.10.2023, дата граничного терміну сплати 30.10.2023, дата фактичної сплати 10.11.2023, кількість днів затримки 11, сума грошового зобов`язання 108647,70 грн, розмір штрафу 5%, сума штрафу 5432,39 грн;

№ від 20.10.2023, дата граничного терміну сплати 30.10.2023, дата фактичної сплати 10.11.2023, кількість днів затримки 11, сума грошового зобов`язання 961260,90 грн, розмір штрафу 5%, сума штрафу 48063,05 грн;

№ від 20.10.2023, дата граничного терміну сплати 30.10.2023, дата фактичної сплати 01.11.2023, кількість днів затримки 2, сума грошового зобов`язання 250 000,00 грн, розмір штрафу 5%, сума штрафу 12500,00 грн;

№ від 20.11.2023, дата граничного терміну сплати 30.11.2023, дата фактичної сплати 11.12.2023, кількість днів затримки 11, сума грошового зобов`язання 81500,00 грн, розмір штрафу 5%, сума штрафу 4075,00 грн;

№ від 20.11.2023, дата граничного терміну сплати 30.11.2023, дата фактичної сплати 28.12.2023, кількість днів затримки 28, сума грошового зобов`язання 275497,70 грн, розмір штрафу 5%, сума штрафу 13774,89 грн;

№ від 20.11.2023, дата граничного терміну сплати 30.11.2023, дата фактичної сплати 28.12.2023, кількість днів затримки 28, сума грошового зобов`язання 453751,90 грн, розмір штрафу 5%, сума штрафу 22687,60 грн.

Також ГУ ДПС в Івано-Франківській області на підставі акта перевірки №6218/09-19-04-10-15/13655435 від 29.03.2024 винесено податкове повідомлення-рішення № від 01.07.2024, яким до АТ «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод» за порушення у період з квітня 2022 року по березень 2024 року граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування, визначених статтею 201 ПК України та згідно з пунктом 120.1 статті 120.1, пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України застосовано штраф у сумі 986953,95 грн (а.с. 12,13).

Відповідно до розрахунку штрафу до спірного податкового повідомлення-рішення № від 01.07.2024, АТ «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод» допущено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування податкових накладних в ЄРПН, згідно з переліком:

№6, дата складання в ЄРПН 08.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 24.08.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації 405, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -50000 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 25000 грн;

№8945/10, дата складання в ЄРПН 19.09.2022, дата реєстрації податкової накладної 19.10.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації 3, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -43,2 грн, розмір штрафу 10%, сума штрафу 4,32 грн;

№8, дата складання в ЄРПН 08.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 12.09.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації 424, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -50000 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 25000 грн;

№20, дата складання в ЄРПН 12.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 11.01.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 545, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -100000 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 50000 грн;

№19, дата складання в ЄРПН 12.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 11.01.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 545, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -50000 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 25000 грн;

№15, дата складання в ЄРПН 11.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 20.12.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації 523, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -66666,67 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 33333,34 грн;

№9, дата складання в ЄРПН 08.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 21.09.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації 433, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -33333,33 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 16666,67 грн;

№22, дата складання в ЄРПН 13.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 15.01.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 549, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -50000 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 25000 грн;

№12, дата складання в ЄРПН 11.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 13.11.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації 486, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -50000 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 25000 грн;

№13, дата складання в ЄРПН 11.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 13.11.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації 486, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -66666,67 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 33333,34 грн;

№17, дата складання в ЄРПН 08.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 29.12.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації 532, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -75000 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 37500 грн;

№10, дата складання в ЄРПН 08.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 11.10.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації 453, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -33333,33 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 16666,67 грн;

№11, дата складання в ЄРПН 08.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 11.10.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації 453, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -50000 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 25000 грн;

№21, дата складання в ЄРПН 12.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 17.01.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 551, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -91666,67 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 45833,34 грн;

№23, дата складання в ЄРПН 13.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 09.01.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 543, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -66666,67 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 33333,34 грн;

№16, дата складання в ЄРПН 11.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 27.12.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації 530, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -66666,67 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 33333,34 грн;

№24, дата складання в ЄРПН 13.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 12.01.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 546, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -50000 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 25000 грн;

№14, дата складання в ЄРПН 11.04.2022, дата реєстрації податкової накладної 13.12.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації 516, сума ПДВ зазначена в податковій накладній -66666,67 грн, розмір штрафу 50%, сума штрафу 33333,34 грн;

№12, дата складання в ЄРПН 21.03.2023, дата реєстрації податкової накладної 04.09.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації 138, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 0 грн, розмір штрафу ***, сума штрафу 1020 грн;

№29, дата складання в ЄРПН 29.12.2023, дата реєстрації податкової накладної 28.02.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 40, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 1112400 грн, розмір штрафу 10%, сума штрафу 111240 грн;

№20, дата складання в ЄРПН 28.12.2023, дата реєстрації податкової накладної 28.02.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 40, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 765630 грн, розмір штрафу 10%, сума штрафу 76563 грн;

№28, дата складання в ЄРПН 28.12.2023, дата реєстрації податкової накладної 15.02.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 27, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 135541,8 грн, розмір штрафу 5%, сума штрафу 6777,09 грн;

№17, дата складання в ЄРПН 21.12.2023, дата реєстрації податкової накладної 01.02.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 13, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 624156 грн, розмір штрафу 2%, сума штрафу 12483,12 грн;

№21, дата складання в ЄРПН 28.12.2023, дата реєстрації податкової накладної 01.02.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 13, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 688800 грн, розмір штрафу 2%, сума штрафу 13776 грн;

№5, дата складання в ЄРПН 12.12.2023, дата реєстрації податкової накладної 31.01.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 25, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 173125,5 грн, розмір штрафу 5%, сума штрафу 8656,28 грн;

№24, дата складання в ЄРПН 28.12.2023, дата реєстрації податкової накладної 01.03.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 42, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 765630 грн, розмір штрафу 10%, сума штрафу 76563 грн;

№26, дата складання в ЄРПН 28.12.2023, дата реєстрації податкової накладної 23.01.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 4, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 1647368 грн, розмір штрафу 2%, сума штрафу 32947,36 грн;

№23, дата складання в ЄРПН 28.12.2023, дата реєстрації податкової накладної 20.03.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 61, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 868000 грн, розмір штрафу 15%, сума штрафу 130200 грн;

№7, дата складання в ЄРПН 23.01.2024, дата реєстрації податкової накладної 14.03.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 24, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 84000 грн, розмір штрафу 5%, сума штрафу 4200 грн;

№6, дата складання в ЄРПН 23.01.2024, дата реєстрації податкової накладної 14.03.2024, кількість днів порушення термінів реєстрації 24, сума ПДВ зазначена в податковій накладній 83808 грн, розмір штрафу 5%, сума штрафу 4190,40 грн.

Позивач скористався правом адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень, однак такі рішення залишено без змін, а скарга без задоволення.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції прийшов до висновку про безпідставність позовних вимог.

Колегія суддів погоджується з обґрунтованістю такого висновку суду першої інстанції з наступних підстав.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України), зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, які справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 62.1.3. пункту 62.1 статті 62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 ПК України).

За приписами підпункту 75.1.1. пункту 75.1 статті 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова (пункт 76.1. статті 76 ПК України).

Згідно з пунктами 86.2 і 86.8 статті 86 ПК України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Як слідує з матеріалів справи, Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області в результаті порушень, виявлених під час камеральної перевірки своєчасності сплати грошових зобов`язань за платежем податок на додану вартість за період з 01.10.2023 по 28.12.2023, а також своєчасності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, виписаних з квітня 2022 року по березень 2024 року, винесено податкові повідомлення-рішення № від 01.07.2024 на суму 106532,93 грн та № від 01.07.2024 на суму 986953,95 грн.

Відповідно до розрахунку штрафу до спірного податкового повідомлення-рішення № від 01.07.2024, АТ «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод» допущено порушення граничних термінів сплати грошових зобов`язань самостійно визначених у податкових накладних, згідно з вищевказаним переліком.

Відповідно до розрахунку штрафу до спірного податкового повідомлення-рішення № від 01.07.2024, АТ Івано-Франківський локомотиворемонтний завод допущено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування податкових накладних в ЄРПН, згідно з вищевказаним переліком.

Основними доводами представника скаржника щодо протиправності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень є:

- неправомірність відповідно до листа ДПС України від 06.10.2023 №25118/7/99-00-04-02-04-07 застосування штрафних санкцій за наслідками камеральної перевірки через відсутність можливості довести чи спростувати обставини, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання обов`язку;

- своєчасне направлення на реєстрацію частини податкових накладних, які були зареєстровані з порушенням граничного терміну з незалежних від позивача причин;

- нездійснення реєстрації контролюючим органом податкових накладних у день їх відправлення через технічні причини, що збільшило кількість прострочених днів реєстрації податкових накладних;

- наявність об`єктивних причин, зумовлених введенням воєнного стану (часті оголошення сигналу «Повітряна тривога», відключення електропостання тощо), які перешкоджали своєчасному виконанню позивачем обов`язків;

- звільнення від санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних під час дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19) на підставі пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Надаючи оцінку зазначеним доводам скаржника, суд апеляційної інстанції вказує на таке.

Відповідно до пункту 57.1 статті 57 ПК України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

Згідно з пунктом 124.1 статті 124 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім грошового зобов`язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах:

при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу;

при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Якщо зарахування коштів з електронного рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість в оплату узгодженої суми грошового зобов`язання, визначеного в уточнюючому розрахунку до податкової декларації, здійснюється на наступний операційний день, штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються.

Позивач, посилаючись на лист ДПС України від 06.10.2023 №25118/7/99-00-04-02-04-07, вказує на неможливість застосування штрафних санкцій за наслідками камеральної перевірки через відсутність можливості довести чи спростувати обставини, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання обов`язку.

Однак обґрунтовуючи позовні вимоги позицією ДПС, викладеною у такому листі, представник позивача не долучає до позовної заяви такого листа, у зв`язку з чим суд позбавлений можливості встановити його зміст.

Окрім цього, Верховний Суд у постанові від 02.04.2019 у справі №822/1878/18 зазначив, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 КАС України.

Також позивачем, під час розгляду цієї справи, не надано доказів належного виконання вимог, встановлених ПК України щодо своєчасної сплати самостійно визначених грошових зобов`язань з податку на додану вартість у період з 01.10.2023 по 28.12.2023.

Натомість, нормами ПК України встановлено обов`язок платника податку сплатити у визначений строк самостійно визначене грошове зобов`язання та у випадку несвоєчасної сплати такого зобов`язання передбачено накладення штрафних (фінансових) санкцій. При цьому, можливість застосування фінансових санкцій не ставиться в залежність від виду перевірки, під час якої встановлено несвоєчасне виконання платником податку свого податкового зобов`язання.

Таким чином, доводи скаржника щодо неможливості застосування штрафних санкцій за наслідками камеральної перевірки, є безпідставними та такими, що не можуть свідчити про протиправність податкового повідомлення-рішення № від 01.07.2024.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (пункт 201.10 статті 201 ПК України).

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1. статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

-10% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

-20% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

-30% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

-40% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

-50% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Проаналізувавши наведену норму ПК України колегія суддів зауважує, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

Водночас, 18.03.2020 набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 17 березня 2020 року №533- IX (надалі, також - Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону №533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 30 березня 2020 року №540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року №591-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)") підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

"За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню".

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчинення відповідних порушень: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Постановою від 27 червня 2023 року №651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" №64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України "Про продовження строку дії воєнного стану в Україні" продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану" від 3 березня 2022 року №2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (надалі, також - Закон №2118-IX).

Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом №2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова "трьох місяців" замінено словами "шести місяців".

У подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" від 12 травня 2022 року №2260-IX (надалі, також - Закон №2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27.05.2022 Закону №2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

"У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику".

Так, згідно з підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України та підпунктом 5 пункту 4 Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року №375, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225 затверджені:

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України;

Перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків юридичної особи, зокрема щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента;

Перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента.

Згідно з пунктами 1, 2 розділу І "Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України", затвердженого 29.07.2022 наказом Міністерства фінансів України №225 (надалі, також - Порядок №225), цей Порядок розроблено відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України (далі Кодекс) з метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу II Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо. Дія цього Порядку поширюється на платників податків фізичних осіб резидентів України, зокрема самозайнятих осіб, юридичних осіб (резидентів і нерезидентів України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування, та на яких покладено обов`язок зі сплати податків та зборів, подання звітності, виконання інших обов`язків, передбачених Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Розділом II Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків податкових обов`язків та спосіб інформування контролюючих органів передбачені підстави неможливості виконання платниками податків юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) є:

1) втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів, комп`ютерного та іншого обладнання внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією російської федерації;

2) неможливість використати чи вивезти документи, комп`ютерне та інше обладнання внаслідок ведення бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією російської федерації;

3) використання чи вивезення документів, комп`ютерного або іншого обладнання, пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я посадової особи платника податків або неможливе у зв`язку з встановленням уповноваженими органами державної влади відповідно до закону в умовах воєнного стану заборон та/або обмежень;

4) можливість витоку інформації щодо обсягів та місць зберігання пального або спирту етилового та їх знищення надалі внаслідок складання та реєстрації акцизних накладних, та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо (виключно в частині виконання визначених цим абзацом обов`язків);

5) відсутність у платника податків інших посадових осіб, уповноважених відповідно до законодавства нараховувати, стягувати та вносити до бюджету податки, збори, а також вести бухгалтерський облік, складати та подавати податкову та фінансову звітність, відсутність можливості у власника призначити таких посадових осіб за умови відсутності у такого платника податків об`єктів оподаткування, або показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу, може бути пов`язана з такими обставинами:

посадова особа є одночасно одним із власників юридичної особи за умови, що відсутність такого співвласника (акціонера, учасника, засновника) унеможливлює прийняття рішення про призначення на постійній або тимчасовій основі іншої посадової особи;

юридична особа заснована на власності окремої фізичної особи, яка одночасно є єдиною посадовою особою такої юридичної особи.

6) перебування (податкова адреса платника податків та/або фактичне знаходження / знаходження виробничих потужностей тощо) на території населеного пункту, у якому ведуться воєнні (бойові) дії, який (які) знаходиться в оточенні (блокуванні) або тимчасово окупований збройними формуваннями російської федерації;

7) інші обставини непереборної сили (форс-мажорні обставини), підтверджені документально.

До платників податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, які на дату набрання чинності цим Порядком мають можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, застосовуються такі правила.

Наказом Міністерства фінансів України 29 липня 2022 року №225 затверджений Перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків юридичної особи, зокрема щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента.

Відтак, з набранням чинності Законом №2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Із матеріалів справи слідує, що позивач не звертався до контролюючого органу з повідомленнями (заявами) відповідно до Порядку № 225 щодо неможливості виконання податкового обов`язку з наданням відповідних документів. Доказів протилежного позивачем не надано.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що сам факт запровадження воєнного стану в Україні не може безумовно вважатись поважною причиною невиконання податкових обов`язків та, зокрема, підставою для звільнення від відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних. Норми пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачають звільнення від відповідальності, зокрема за порушення строків реєстрації податкових накладних, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, і за умови підтвердження неможливості виконання платником податків обов`язків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Таким чином доводи скаржника щодо наявності об`єктивних причин (часті оголошення сигналу «Повітряна тривога», відключення електропостання тощо) у зв`язку з настанням з 24 лютого 2022 року форс-мажорних обставин внаслідок збройної агресії рф, що вплинуло на діяльність АТ «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод» та на своєчасність реєстрації податкових накладних без підтвердження неможливості відповідно до Порядку №225 виконання податкових обов`язків не можуть бути підставою для звільнення позивача від відповідальності за допущені порушення та не свідчать про протиправність застосування штрафних санкцій згідно оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Закон № 2260-IX доповнив підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27.05.2022 припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Законом № 2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27.05.2022 пункт 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений підпунктом 69.11.

Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Надалі, Законом України від 13 грудня 2022 року №2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

-реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

Із вказаного правового регулювання слідує, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період, у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

Окрім цього, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року №2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

З наведеного у розрахунку до податкового повідомлення-рішення № від 01.07.2024 переліку податкових накладних, зареєстрованих позивачем з порушенням граничного терміну, слідує, що лише одна податкова накладна, зокрема, №6 від 08.04.2022, складена в період 01.02.2022 по 31.05.2022. Однак позивачем не забезпечено реєстрацію такої накладної до 15 липня 2022 року, оскільки зареєстровано в ЄРПН лише 24.08.2023, тобто після скасування дії мораторію та закінчення строку, протягом якого платники податку мали можливість зареєструвати податкові накладні без застосування штрафних санкцій. Таким чином, контролюючий орган правомірно застосував штрафні (фінансові) санкції відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України. При цьому, кількість днів порушення терміну реєстрації цієї податкової накладної контролюючим органом розраховано 405 днів, тобто розпочато такий відлік з 16 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу наявні підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами ПК України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" цього кодексу.

До аналогічного висновку прийшов Верховний Суд в постановах від 30.01.2024 у справі №280/4484/23, від 12.03.2024 у справі №160/13661/23 і від 02.04.2024 у справі №520/18349/23.

Таким чином, доводи скаржника про звільнення від санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних під час всього періоду дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19) на підставі пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України є необгрунтованими.

Також колегія суддів зауважує, що значна частина податкових накладних, зареєстрованих з порушенням граничного терміну, складені вже після скасування на території України дії карантину згідно постанови Кабінету Міністрів України від 27 червня 2023 року №651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2".

Стосовно доводів скаржника про своєчасне направлення до ЄРПН деяких податкових накладних, які були зареєстровані з порушенням граничного терміну з незалежних від АТ «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод» причин, а також направлення на реєстрацію податкових накладних з порушенням граничного терміну, меншого, ніж визначено відповідачем, суд апеляційної інстанції зазначає таке.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН визначено у Порядку ведення Єдиного державного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (надалі по тексту також - Порядок №1246), який є та був чинним на час спірних правовідносин.

За визначенням у пункті 1 Порядку №1246 операційним днем є частина дня, протягом якої здійснюються прийняття від платників податку податкових накладних та/або розрахунків коригування та реєстрація або зупинення реєстрації.

Як встановлено у пункті 3 Порядку №1246 (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.

Відповідно до пункту 11 Порядку №1246 після накладення кваліфікованого електронного підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.

У пункті 13 Порядку №1246 передбачено формування за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС (пункт 14 Порядку №1246).

Як визначено у підпункті 14.1.56-2 пункту 14.1 статті 14 ПК України електронний кабінет - сукупність інформаційно-телекомунікаційних систем центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, призначених для взаємодії між платниками податків та державними, у тому числі контролюючими, органами з питань реалізації прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Взаємодія реалізується через: портальне рішення для користувачів - платників податків, робота в якому здійснюється он-лайн (через мережу Інтернет у режимі реального часу) та не вимагає обов`язкового використання спеціалізованого клієнтського застосування; портальне рішення для користувачів - державних органів, у тому числі контролюючих; програмний інтерфейс (API), що дає змогу реалізувати повноту функціоналу електронного кабінету; інші засоби, бази даних, реєстри, що ведуться в електронному вигляді, інформаційні, телекомунікаційні, інформаційно-телекомунікаційні системи центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Відповідно до пункту 421.2 статті 421 ПК України електронний кабінет забезпечує можливість реалізації платниками податків прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, в тому числі, шляхом, реєстрації, коригування податкових накладних/розрахунків в Єдиному реєстрі податкових накладних та акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

При цьому, згідно з пунктом 421.6 цієї ж статті ПК України електронний кабінет працює постійно (24 години на дату кожного календарного дня), крім часу, необхідного для його технічного обслуговування. Проведення технічного обслуговування електронного кабінету у день, на який припадає граничний строк подання податкових декларацій, та з 8 до 20 години будь-якого іншого календарного дня забороняється. Технічне обслуговування електронного кабінету проводиться у порядку, що визначається методологом електронного кабінету.

Законом України від 15 березня 2022 року №2120-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану", який набрав чинності 17 березня 2022 року, доповнено пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, зокрема, підпунктом 69.18, відповідно до якого установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години.

Зміст норми підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України підтверджує те, що дія цієї норми стосується електронних документів, але буквальне тлумачення підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України дає підстави вважати, що цією нормою врегульовано порядок приймання електронних документів контролюючим органом шляхом звуження часових рамок, протягом яких контролюючий орган міг реалізувати свою поведінку у вигляді надання електронних сервісів та приймання електронних документів.

Відповідно, дія підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України поширюється на правовідносини, які складаються в процесі приймання електронних документів контролюючим органом, проте не регулює питання надсилання таких документів платником податків не встановлюючи жодних обмежень поведінки платника щодо вчинення дій, спрямованих на реалізацію виконання обов`язку щодо подання відповідних даних контролюючому органу.

Правове значення підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України полягає в тому, що цією нормою звільнено контролюючий орган від обов`язку забезпечувати функціонування електронних сервісів після 18 години та у позаробочі дні.

Разом з тим, проаналізований правовий припис підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України не стосується порядку вчинення дій платником податків, а отже, не змінює граничних строків та порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в аспекті спрямованих платником дій для таких цілей.

Так, контролюючий орган вчиняє дії щодо прийняття податкових накладних/розрахунків коригування та надсилання квитанцій в інші строки та з урахуванням обмежень, введених підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України - у робочі дні з 8 години до 18 години. Тобто, такі скорочені строки вчинення дій контролюючим органом щодо прийняття електронних документів не означають одночасного обмеження платника податків щодо виконання податкового обов`язку поданням податкових накладних/розрахунків коригування на реєстрацію.

Виходячи зі співвідношення предметів регулювання підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України на норм статті 201 ПК України та Порядку №1246, вчиненню платником дій щодо надіслання на реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування у визначений у Порядку №1246 строк кореспондують дії контролюючого органу щодо приймання та проведення реєстрації означених накладних відповідно до строків, установлених у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, що становить належний порядок вчинення платником дій з надсилання та прийняття контролюючим органом для реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування під час воєнного стану.

При цьому, задля забезпечення належної реалізації процедури реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, контролюючий орган зобов`язаний прийняти податкові накладні/розрахунки коригування, надіслані у межах граничних строків та впродовж операційного дня, визначених для платника у Порядку №1246, та на наступний робочий день до 18 години, якщо прийняття таких податкових накладних/розрахунків коригування є неможливим у межах попереднього дня з урахуванням строків, визначених у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, прийняти їх та зареєструвати. Іншими словами, у контролюючого органу зберігається обов`язок належного реагування на правомірні дії платника, але з урахуванням обмеженого робочого часу податкового органу згідно з підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України.

Аналогічні правові висновки викладені у постанові Верховного Суду від 14.12.2023 у справі №260/5659/22 та підтримані в постанові Верховного Суду від 15.08.2024 у справі №160/20076/23.

У подальшому законодавець усунув неоднозначність правового регулювання закріпивши у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України положення про те, що операційний день для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, триває з 0 годин 00 хвилин до 24 години 00 хвилин. Ці зміни внесені до підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України згідно із Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX, який набрав чинності 8 лютого 2023 року.

Колегія звертає увагу на те, що податковим порушенням є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених Податковим кодексом України та іншим законодавством контроль за дотримання якого покладено на контролюючі органи.

За усталеною практикою Верховного Суду (постанови від 23 липня 2019 року у справі №620/3609/18, від 14 серпня 2018 року у справі №803/1583/17, від 30 січня 2018 року у справі №815/2745/17, №816/390/17 від 2 липня 2019 року у справі №2340/3802/18, від 20 серпня 2019 року у справі №1640/3125/18) вчинення платником податків всіх залежних від нього дій для своєчасної реєстрації податкової накладної, яка не відбулась внаслідок протиправної поведінки суб`єкта владних повноважень, від якого залежало забезпечення можливості належним чином виконати цей обов`язок, унеможливлює притягнення такого платника податків до відповідальності.

Вказана категорія спорів була предметом неодноразового розгляду судом касаційної інстанції. Зокрема, у постановах від 15 липня 2021 року по справі №640/12237/19, від 12 липня 2019 року по справі №0940/1600/18 Верховний Суд, за результатами системного аналізу норм матеріального права, дійшов висновку, що в процедурі внесення інформації (відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування) до ЄРПН є дві окремі стадії: 1) надання платником податку на додану вартість податкової накладної (розрахунку коригування); 2) прийняття/неприйняття податкової накладної (розрахунку коригування) та внесення відомостей щодо неї (нього) безпосередньо до ЄРПН. Перша із цих стадій залежить від платника податку на додану вартість і є результатом його дій, тоді як друга - це результат виконання роботи програмного забезпечення, що контролюється ДФС, та/або безпосередніх дій працівників ДФС, на яку (які) платник податку не має впливу.

Однак у спірних правовідносинах, вказуючи про своєчасне направлення на реєстрацію частини податкових накладних (чи про направлення в інший день, ніж визначено відповідачем), які були зареєстровані з порушенням граничного терміну з незалежних від позивача причин, останній не конкретизує які саме податкові накладні були направлені на реєстрацію з дотриманням граничних строків (чи з порушенням впродовж менш тривалого строку) та не надає жодного доказу на підтвердження такого направлення податкових накладних до ЄРПН.

Натомість, відповідно до наявних в матеріалах справи квитанцій про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування (а.с. 16-70), такі зареєстровані у такі ж терміни, з урахуванням яких відповідачем здійснено розрахунок штрафних санкцій згідно податкового повідомлення-рішення № від 01.07.2024.

Жодних інших доводів на спростування відсутності підстав чи невірного застосування контролюючим органом розміру штрафної санкції відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України через порушення строку реєстрації таких податкових накладних, скаржник не навів та відповідних доказів не надав.

Також оцінюючи правомірність дій відповідача щодо визначення розміру штрафної санкції за порушення граничного терміну реєстрації податкових накладних, колегія суддів вважає за доцільне звернути увагу на таке.

Законом України від 12.01.2023 №2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08.02.2023) (далі - Закон № 2876-IX) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 Розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Згідно з пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як слідує з розрахунку штрафу до спірного податкового повідомлення-рішення № від 01.07.2024, контролюючим органом за порушення терміну реєстрації податкових накладних, допущених до 08.02.2023, застосовано штрафні санкції в розмірі 10% - 50% відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а після 08.02.2023 в зменшених розмірах (2% - 15%) відповідно до змін, внесених Законом №2876-IX.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності.

Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 Розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації ПН / РК в ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

Таким чином, розповсюджувати дію пунктів 89, 90 підрозділу 2 Розділу XX ПК України на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом №2876-IX) є неможливим.

Отже, зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо ПН / РК, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до ПН / РК, строк реєстрації яких не закінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08.02.2023).

Вищевказане узгоджується із правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 06 лютого 2024 року у справі №160/10740/23, від 11 квітня 2024 року у справі №380/14133/23, від 29 жовтня 2024 року у справі №460/25523/23.

Щодо застосування до спірних правовідносин положень пункту 11 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, адже як вказано вище, а також у постанові Верховного Суду від 30 січня 2024 року у справі № 280/4484/23, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого саме пунктом 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних, а до спірних правовідносин ці норми, як вказано вище, не застосовуються.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про правомірне визначення відповідачем штрафної санкції у спірному податковому повідомленні-рішенні № від 01.07.2024.

Колегія суддів також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Таким чином, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Акціонерного товариства «Івано-Франківський локомотиворемонтний завод» залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 03 березня 2025 року у справі № 300/7726/24 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту її проголошення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя О. Б. Заверуха
судді О. М. Гінда
В. В. Ніколін