Справа № 520/32897/23
Суддя: Русанова В.Б.
Дата ухвалення: 2025-12-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 грудня 2025 р.Справа № 520/32897/23
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Русанової В.Б.,

Суддів: Бегунца А.О. , П`янової Я.В. ,

за участю секретаря судового засідання Тютюник О.Ю.,

представника позивача - Бірюкової О.П.,

представника відповідача - Ринденко М.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Приватного акціонерного товариства "Харківенергозбут", Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28.08.2025, (головуючий суддя І інстанції: Мельников Р.В., повний текст складено 03.09.25 року) по справі № 520/32897/23

за позовом Приватного акціонерного товариства "Харківенергозбут"

до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство "Харківенергозбут" (далі позивач) звернулось до суду з позовом, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 31.10.2023 №470/ щодо застосування до ПрАТ "Харківенергозбут" штрафу у сумі 15 886 786, 37 грн.

В обґрунтування позовних вимог зазначило, що податковим повідомленням-рішенням застосовано до позивача штрафні санкції у розмірі 50% за порушення правил сплати (перерахування) грошового зобов`язання за платежем податку на прибуток підприємств, який сплачують інші підприємства, визначений п. 57.1 ст. 57, п. 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ та згідно п. 124.3 ст. 124 ПК України.

Водночас, вказувало, що з поважних причин не мало змоги виконати податкові зобов`язання, оскільки знаходилось на території населеного пункту м. Харків, на якому ведуться (велися) бойові дії, посилалось на несвоєчасне перерахування банківською установою грошових коштів на рахунок товариства, перебої з роботою мережі Інтернет, евакуацію більшості співробітників бухгалтерії товариства, про що позивач повідомляв податковий орган.

Крім того, податковим органом при складенні оскаржуваного податкового повідомлення-рішення не враховано жодної пом`якшуючої обставини, зокрема, проігноровано вимоги Наказу Міністерства фінансів від 29.07.2022 № 225 «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження», у зв`язку з чим прийнято протиправне рішення.

Також, посилалось на те, що у відповідача відсутні правові підстави для застосування до позивача відповідальності, передбаченої п. 124.3 ст. 124 ПК України, оскільки відсутні підстави вважати, що Товариство, допускаючи бездіяльність, за яку передбачена відповідальність, діяло нерозумно та недобросовісно.

Крім того, зазначені податковим органом в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні порушення вчинені протягом дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України, отже до ПрАТ «Харківенергозбут» штрафні санкції не можуть бути застосовані.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 08.02.2023, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 30.04.2024 у задоволенні позову відмовлено.

За наслідками касаційного перегляду, постановою Верховного Суду від 30.04.2025 касаційну скаргу ПрАТ «Харківенергозбут» задоволено частково.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 08.02.2023 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 30.04.2024 скасовано, а справу № 520/32897/23 передано на новий розгляд до суду першої інстанції.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 28.08.2025 позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 31.10.2023 №470/ в частині застосування штрафних санкцій у сумі 12 709 429,10 грн.

У задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовлено.

Позивач, не погодившись із судовим рішенням в частині обрахунку штрафних санкцій, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просив його скасувати та ухвалити нове, яким визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 31.10.2023 № 470/ в частині застосування штрафних санкцій у сумі 14 298 107, 74 грн.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що суд першої інстанції не врахував наявність пом`якшуючих обставин, що є підставою для застосування штрафних санкцій у розмірі 50 відсотків від розміру визначеного штрафу згідно п. 113.6 ст. 113 ПК України.

Вважає, що покладення на ПрАТ "Харківенергозбут" спеціальних обов`язків - постачання універсальної послуги, статусу «постачальника останньої надії», що обумовило суттєвий дисбаланс між необхідними видатками підприємства та його фактичними надходженнями грошових коштів від споживачів та стало перешкодою для своєчасних розрахунків з бюджетом, неможливість розрахунку з учасниками ринку електричної енергії через можливе фактичне припинення діяльності Позивача як електропостачальника є пом`якшуючими обставинами у розумінні п. 112-1.2. ст. 112-1 ПК України.

Як наслідок, визначена судом першої інстанції сума штрафу згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення у сумі 3 177 357, 27 грн. підлягає зменшенню на 50 %, тобто на 1 588 678,64 грн.

Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі відповідач), не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позову, подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, просило його скасувати в цій частині та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що суд першої інстанції не врахував наявність в матеріалах справи належних доказів, що підтверджують наявність в діях позивача повторного умислу на вчинення порушення, зокрема, копії ІКП з податку на прибуток, Звіту про рух грошових коштів за І квартал 2022 року, І півріччя 2022 року, 9 місяців 2022 року, 2022 рік, Балансу (звіт про фінансовий стан) на 31.03.2022, 30.06.2022, 30.09.2022, 31.12.2022, довідки філії АТ "Ощадбанк" від 30.09.2022 №118.33-12 та постанов Другого апеляційного адміністративного суду від 07.06.2023 по справі №520/11513/22 та від 06.12.2023 по справі №520/2946/22.

Вважає, що лише відсутність у акті перевірки обставин, що підтверджують умисність та повторність вчиненого діяння беззаперечно не свідчить про невірне визначення контролюючим органом штрафних санкцій та протиправність податкового повідомлення-рішення.

Звертає увагу, що платник податку має своїм обов`язком першочергово, своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати податкові зобов`язання, незалежно від будь-яких обставин, а у випадку невиконання такого обов`язку контролюючий орган зобов`язаний застосувати до платника відповідні фінансові санкції.

Таким чином, за твердженням апелянта, спірне податкове повідомлення-рішення є правомірним та не підлягає скасуванню.

Позивач надав відзив на апеляційну скаргу відповідача, в якому, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції в частині наявності підстав для скасування податкового повідомлення-рішення, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

Відповідач надав до суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу позивача, в якому, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, рішення суду в частині задоволення позову скасувати з прийняттям нового про відмову у його задоволенні.

Представник позивача у судовому засіданні суду апеляційної інстанції підтримав вимоги апеляційної скарги та просив її задовольнити, заперечував проти апеляційної скарги відповідача.

У судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник відповідача просив скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог та заперечував проти апеляційної скарги позивача.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України справа розглядається в межах доводів та вимог апеляційних скарг.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційних скарг, відзивів на них, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 розділу І, п. 75.1 ст. 75 розділу ІІ ПК України, у порядку пункту 76.2 статті 76 розділу ІІ ПК України, проведено камеральну перевірку ПрАТ «Харківенергозбут» щодо своєчасності сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання з податку на прибуток по податковій декларації з податку на прибуток підприємств за І квартал 2022 року від 19.07.2022 № , по податковій декларації з податку на прибуток підприємств за півріччя 2022 року від 01.08.2022 № , по податковій декларації з податку на прибуток підприємств за три квартали 2022 року від 08.11.2022 № , за результатами якої складено акт від 25.09.2023 № 534/35-00-04-01-14/42206328.

За висновками акту встановлено порушення ПрАТ «Харківенергозбут» п. 57.1 ст. 57, п. 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, а саме: затримка сплати ПрАТ «Харківенергозбут» узгоджених сум податкового зобов`язання з податку на прибуток по податковій декларації з податку на прибуток підприємств за І квартал 2022 року від 19.07.2022 № , по податковій декларації з податку на прибуток підприємств за півріччя 2022 року від 01.08.2022 № , по податковій декларації з податку на прибуток підприємств за три квартали 2022 року від 08.11.2022 № на загальну суму 31 773 572,73 грн, в тому числі:

податкова декларація з податку на прибуток підприємств за І квартал 2022 року від 19.07.2022 № : граничний термін сплати 01.08.2022, дата фактичної сплати - 30.09.2022, сума податкового боргу, що сплачено 971 800,09 грн., кількість днів прострочення 60;

податкова декларація з податку на прибуток підприємств за І квартал 2022 року від 19.07.2022 № : граничний термін сплати - 01.08.2022, дата фактичної сплати - 30.12.2022, сума податкового боргу, що сплачено 27 938 707,64 грн., кількість днів прострочення - 151;

податкова декларація з податку на прибуток підприємств за півріччя 2022 року від 01.08.2022 № : граничний термін сплати - 19.08.2022, дата фактичної сплати - 30.12.2022, сума податкового боргу, що сплачено 1 891 265 грн., кількість днів прострочення - 133;

податкова декларація з податку на прибуток підприємств за три квартали 2022 року від 08.11.2022 № : граничний термін сплати - 21.11.2022, дата фактичної сплати - 30.12.2022, сума податкового боргу, що сплачено 971 800 грн., кількість днів прострочення - 39.

09.10.2023 позивач подав заперечення на акт перевірки, за наслідками розгляду яких Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків листом від 24.10.2023 повідомило ПрАТ «Харківенергозбут» про те, що висновки акту перевірки залишаються незмінними та є такими, що відповідають діючому законодавству.

31.10.2023 податковим органом, на підставі висновків акту, прийнято податкове повідомлення-рішення № 470/, яким на підставі п. 124.3 ст. 124 ПК України за затримку на 151 календарний день оплати в розмірі 31 773 572,73 грн. зобов`язано ПрАТ «Харківенергозбут» сплатити штраф у розмірі 50% - 15 886 786,37 грн.

Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи частково позов, суд першої інстанції виходив з доведеності відповідачем вчинення підприємством податкового правопорушення щодо несвоєчасної сплати податкових зобов`язань, а отже дійшов висновку про правомірність прийняття податкового повідомлення-рішення.

Водночас, за висновками суду першої інстанції, податковий орган помилково застосував збільшену ставку штрафу (50%) до позивача внаслідок безпідставної кваліфікації діяння як умисного, у зв`язку з чим вважав за можливе скасувати спірне податкове повідомлення-рішення в частині нарахування щодо прАТ "Харківенергозбут" розміру штрафу, що перевищує 10% від суми сплаченої простроченої заборгованості за податком, що становить 12 709 429,10 грн

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.

Податковий кодекс України (далі - ПК України, в редакції чинній на час спірних правовідносин) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно зі ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального. Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Згідно пп. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Положеннями пп. 16.1.4 п. 16.1 статті 16 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Згідно з п. 49.1 ст. 49 ПК України податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.

Пунктом 54.1 ст. 54 ПК України визначено, що крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.

Отже, податкові зобов`язання, які самостійно визначені платником у податкових деклараціях, є узгодженими.

Судом встановлено та не заперечується позивачем в суді апеляційної інстанції, що ПрАТ «Харківенергозбут» несвоєчасно сплатило узгоджені суми податкового зобов`язання з податку на прибуток по наступним податковим деклараціям:

- податкова декларація з податку на прибуток підприємств за І квартал 2022 року від 19.07.2022 № : граничний термін сплати 01.08.2022, дата фактичної сплати - 30.09.2022, сума податкового боргу, що сплачено 971 800,09 грн., кількість днів прострочення 60;

- податкова декларація з податку на прибуток підприємств за І квартал 2022 року від 19.07.2022 № : граничний термін сплати - 01.08.2022, дата фактичної сплати - 30.12.2022, сума податкового боргу, що сплачено 27 938 707,64 грн., кількість днів прострочення - 151;

- податкова декларація з податку на прибуток підприємств за півріччя 2022 року від 01.08.2022 № : граничний термін сплати - 19.08.2022, дата фактичної сплати - 30.12.2022, сума податкового боргу, що сплачено 1 891 265 грн., кількість днів прострочення - 133;

- податкова декларація з податку на прибуток підприємств за три квартали 2022 року від 08.11.2022 № : граничний термін сплати - 21.11.2022, дата фактичної сплати - 30.12.2022, сума податкового боргу, що сплачено 971 800 грн., кількість днів прострочення - 39.

У зв`язку з цим, податковий орган прийняв у відношенні ПрАТ «Харківенергозбут» податкове повідомлення-рішення, яким застосував штрафні санкції в розмірі 50% від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання на підставі пункту 124.3 статті 124 ПК України.

Вирішуючи спір, суд першої інстанції вважав, що відповідачем не доведено наявності в діях позивача умислу на вчинення податкового правопорушення, як наслідок, при обрахунку штрафних санкцій податковий орган мав керуватись п. 124.1 ст. 124 ПК України, яким передбачено штраф в розмірі 10 % від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.

ПрАТ «Харківенергозбут» в суді апеляційної інстанції не погоджується із визначеним судом першої інстанції розміром штрафних санкцій.

В свою чергу, Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків вважає, що ним правомірно застосовано штрафні санкції в розмірі 50% від суми несвоєчасно сплаченого грошового зобов`язання на підставі п. 124.3 ст. 124 ПК України, оскільки позивача раніше було притягнуто до відповідальності за порушення вимог податкового законодавства. Не зазначенні в акті перевірки про обставини повторності не свідчить про неправомірне застосування штрафу в розмірі 50%.

Колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Так, ст. 124 ПК України в редакції, яка діяла на час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, визначає відповідальність за порушення правил сплати (перерахування) грошового зобов`язання.

Згідно з п. 124.1 ст. 124 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім грошового зобов`язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах:

при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу;

при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Якщо зарахування коштів з електронного рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість в оплату узгодженої суми грошового зобов`язання, визначеного в уточнюючому розрахунку до податкової декларації, здійснюється на наступний операційний (банківський) день, штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються.

Відповідно до п. 124.2 ст. 124 ПК України діяння, передбачені пунктом 124.1 цієї статті, вчинені умисно, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.

Згідно з п. 124.3 ст. 124 ПК України діяння, передбачені пунктом 124.2 цієї статті, вчинені повторно протягом 1095 календарних днів або які призвели до прострочення сплати грошового зобов`язання на строк більше 90 календарних днів, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.

Підпунктом 109.1 ст. 109 ПК України установлено, що податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Пунктами 109.2, 109.3 статті 109 ПК України установлено, що порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

У випадках, визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2-125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи.

Стаття 112 ПК України визначає загальні умови притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Зокрема, установлено, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом (пункт 112.1). Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності (пункт 112.2). У разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків. Порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством. Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи (пункт 112.7).

Також цієї нормою у пункті 112.8 визначено обставини, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а у ПК України - обставини, що пом`якшують відповідальність особи.

У постановах від 16.03.2023 у справі № 600/747/22-а, від 03.08.2023 у справі № 520/22505/21, від 22.08.2023 у справі № 520/18519/21, від 05.10.2023 у справі № 520/14773/21 Верховний Суд сформулював висновки, які дають можливість розмежувати обставини, які утворюють склад правопорушення, за яке платник податків може бути притягнутий до відповідальності на підставі пунктів 124.1, 124.2 або 124.3 статті 124 ПК України.

Так, відповідальність, передбачена пунктом 124.1 статті 124 ПК України, не пов`язана із встановленням/доведенням вини платника податків у формі умислу у вчиненому діянні (дії або бездіяльності). Для притягнення до фінансової відповідальності платника податків згідно з цією нормою за загальним правилом достатнім є виявлення факту допущення платником податків порушення строку сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.

Натомість, обов`язковою умовою, з якою законодавець пов`язує настання відповідальності у вигляді штрафу за пунктами 124.2 і 124.3 статті 124 ПК України є доведення контролюючим органом вини платника податків у формі умислу, а саме, - що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.

Невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов`язків, закріплених за платником податків у статті 16 ПК України.

Вина є характеризуючою обставиною дій (бездіяльності) особи, яка полягає у тому, що особа повинна та може дотримуватися встановлених Кодексом правил та норм. Вина (у визначених ПК України випадках) в податкових правопорушеннях нерозривно пов`язана з встановленням умислу. У противагу цьому слід зазначити, що умисел у діях платника податків відсутній, якщо результат його поведінки не залежить від змісту і порядку дій. Тобто у разі, коли платник, діючи своєчасно, добросовісно й з належною обачністю не зміг би уникнути негативних наслідків податкового характеру. Відтак, особа вважається такою, що умисно допустила порушення податкової дисципліни, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких ПК України передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

При цьому обов`язок доведення вини покладено саме на контролюючий орган і без виконання якого особу неможливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого умовою є наявність вини.

У випадку встановлення контролюючим органом під час проведення перевірки на підставі сукупності відповідних даних податкової інформації обставин, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог податкового законодавства, контролюючий орган не позбавлений можливості констатувати в діяннях платника податків вини в умисній формі. Такі обставини з відповідним обґрунтуванням висновків про умисність діяння в обов`язковому порядку мають бути зазначені в акті перевірки, який за усталеною позицією Верховного Суду є носієм доказової інформації щодо виявленого порушення.

При цьому подання заперечень на акт перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому контролюючий орган безпосередньо вже в акті перевірки має зазначити усі обставини, які у подальшому будуть предметом розгляду під час прийняття податкового повідомлення-рішення. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння платником податків встановленого контролюючим органом складу правопорушення, за яке його може бути притягнуто до відповідальності, та забезпечує реальну можливість реалізації права, передбаченого пунктом 86.7 статті 86 ПК України, щодо надання своїх заперечень та додаткових документів і пояснень, зокрема, але не виключно таких, що спростовують встановлені обставини та висновки щодо наявності вини, підтверджують існування пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу.

Відсутність в акті перевірки інформації, яка характеризує таку ознаку виявленого діяння як умисність, вказує на необґрунтованість прийняття у подальшому податкового повідомлення-рішення на підставі пунктів 124.2, 124.3 статті 124 ПК України.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 05.10.2023 у справі №520/14773/21, від 16.11.2023 у справі №160/24147/21, від 23.01.2024 у справі №160/17160/21, від 23.09.2024 у справі №520/10963/21.

Судом встановлено, що в акті перевірки контролюючий орган, як на підставу для застосування положень пункту 124.3 статті 124 ПК України, посилався на наявність коштів на рахунках підприємства станом на 30.06.2022, на 30.09.2022, що підтверджується формою №1 фінансової звітності «Звіт про фінансовий стан»; наявність коштів на рахунках підприємства, що підтверджується формою №3 фінансової звітності «Звіт про рух грошових коштів» за півріччя та три квартали 2022 року; отримання коштів від споживачів та сплата коштів постачальникам протягом серпня 2022року та листопада 2022 року за даними податкових декларацій.

Так, в акті перевірки зазначено, що за даними Балансу позивача залишок коштів на рахунках в банках складав станом на 30.09.2022 63,0 млн грн. За даними податкових декларацій з ПрАТ «Харківенергозбут» від споживачів протягом липня 2022 року отримано 635,1 млн. грн. та сплачено на користь постачальників 565,9 млн. грн., протягом серпня 2022 року отримано 942,6 млн. грн. та сплачено на користь постачальників 707,9 млн. грн., протягом листопада 2022 року отримано 808,5 млн. грн. та сплачено на користь постачальників 735,1 млн. грн. Крім того, наявність коштів на рахунках підприємства підтверджується формою №3 фінансової звітності «Звіт про рух грошових коштів», яку підприємство подавало до органів державної податкової служби. Так за даними Звіту про рух грошових коштів за півріччя 2022 року (рег. № від 01.08.2023) надходження на рахунки підприємства від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), авансів від покупців і замовників та надходження від повернення авансів склали 5 250,8 млн. грн. За даними Звіту про рух грошових коштів за три квартали 2022 року (рег. № від 31.10.2022) надходження на рахунки підприємства від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг). авансів від покупців і замовників та надходження від повернення авансів склали 6 970,3 млн. грн. Таким чином, при наявності достатніх коштів у ПрАТ «Харківенергозбут» була можливість своєчасно виконати обов`язок зі сплати податкового зобов`язання.

Також податковий орган зазначав, що можливість своєчасного виконання податкового обов`язку по сплаті узгоджених зобов`язань з податку на прибуток доведено під час розгляду справи № 520/11513/22.

Відповідач у акті дійшов висновку, що платником діяння вчиненні умисно, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання вимог ПК України.

Водночас, як вірно зазначив суд першої інстанції, податковий орган в ході перевірки не надав оцінки обставинам, які вплинули на неможливість позивача своєчасно сплатити грошові зобов`язання, зокрема основним витратам підприємства спрямованим на забезпечення стабільної господарської діяльності, що існувала станом на 01.09.2023. Фактично, єдиним джерелом інформації, що використовував відповідач при проведенні камеральної перевірки були відомості ІКС «Податковий блок».

Також, відповідачем у акті перевірки не встановлено наявності грошових коштів, зокрема, достатньої кількості грошових коштів на рахунках позивача для погашення боргу станом на граничний термін сплати.

Лише «Звіт про рух коштів» не може вважатися достатнім та належним доказом на підтвердження наявності грошових коштів з огляду на те, що такий документ не містить відомостей щодо коштів підприємства на граничні терміни сплати податкових зобов`язань (01.08.2022, 19.08.2022 та 21.11.2022).

Посилання апелянта - відповідача на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 07.06.2023 у справі №520/11513/23, якою відмовлено у задоволенні позову ПрАТ «Харківенергозбут» про зобов`язання податковий орган визнати підприємство таким, що не може виконувати податкові зобов`язання на підставі поданої ним заяви колегія суддів оцінює критично, оскільки встановлення можливості виконувати податкові зобов`язання достеменно не свідчить про існування умислу платника податків у випадку порушення вимог податкового законодавства.

Суд першої інстанції вірно врахував специфіку діяльності позивача та нормативно-правові і регуляторні акти, що регулюють діяльність постачальника електричної енергії споживачу (постачальника універсальних послуг), що вплинуло на несвоєчасну сплату грошових зобов`язань.

Так, відповідно до п.3.2 Статуту ПрАТ «Харківенергозбут», основним видом діяльності товариства є постачання електричної енергії за врегульованим тарифом, та постачання електричної енергії за неврегульованим тарифом.

Отже, за своєю специфікою діяльності, позивач, як електропостачальник, здійснює закупівлю електричної енергії у електровиробника та здійснює продаж-постачання її кінцевому споживачу за відповідним тарифом.

Суд першої інстанції врахував посилання позивача і про те, що неможливість належного виконання податкового обов`язку обумовлюється значними фінансовими витратами, що пов`язані з виконанням обов`язку електропостачальника, на якого, на виконання наказу №104 від 04.03.2022 Міністерства енергетики України «Щодо проведення розрахунків на ринку електричної енергії», покладено спеціальні обов`язки постачальника універсальних послуг за ціною встановленою для малих непобутових споживачів.

Отже, на позивача покладено постачання електричної енергії «критичної інфраструктури» та комунальних підприємств, як наслідок, фактично покладено статус «оператора останньої надії», що, обумовило суттєвий дисбаланс між необхідними видатками підприємства та його фактичними надходженнями грошових коштів від споживачів та стало перешкодою для своєчасних розрахунків з бюджетом.

Так, згідно п. 1.7.1 глави 1.7 розділу І Правил ринку, затверджених постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг від 14.03.2018 № 307 (у редакції що діяла на час звернення позивача до відповідача щодо неможливості своєчасного виконання податкового зобов`язання) Учасник ринку, крім ОСП, ОР та гарантованого покупця, набуває статусу "Переддефолтний" при настанні принаймні однієї з таких подій або обставин: 1) учасник ринку до 18:00 банківського дня, що є другим робочим днем після дати отримання на електронну адресу учасника ринку через систему управління ринком платіжного документа від АР, не здійснив відповідну оплату; 2) учасник ринку, який є СВБ, не надавав, не підтримував, не збільшував та не поновлював фінансові гарантії в необхідному обсязі відповідно до розділу VI цих Правил; 3) учасник ринку не здійснив оплату послуги з передачі електричної енергії та/або з диспетчерського (оперативно-технологічного) управління у строк понад 30 календарних днів з дати отримання акта приймання-передачі послуги.

Згідно п. 1.7.5 глави 1.7 розділу І Правил ринку на період існування статусу "Дефолтний" Адміністратор розрахунків вживає до такого учасника ринку такі заходи, зокрема: - зупиняє майбутні та скасовує діючі реєстрації ДД щодо продажу електричної енергії учасникам ринку; - установлює нульовий обсяг продажу електричної енергії на РДН та ВДР для такого учасника ринку; - якщо учасник ринку також виступає в якості електропостачальника (або споживача), після набуття ним статусу "Дефолтний" постачання електричної енергії споживачам такого учасника ринку (або такому учаснику ринку) здійснюється постачальником "останньої надії" відповідно до Правил роздрібного ринку.

На підтвердження відсутності умислу на вчинення податкового правопорушення, ПрАТ «Харківенергозбут» надало довідки щодо заборгованості перед контрагентами, які є обов`язковими для укладення на ринку електричної енергії за березень-серпень 2022 року, про зобов`язання перед контрагентами учасника ринку електроенергії станом на 01.09.2022, довідку щодо розрахунків великими комунальними підприємствами та підприємствами, що відносяться до критичної інфраструктури (дебет станом на 01.01.2022, станом на 01.09.2022), довідку про надходження грошових коштів на рахунки по місяцях за період 01.07.2022-30.09.2022, інформацію про закупівлю електричної енергії тощо.

Водночас, вищенаведені обставини залишились поза увагою податкового органу, жодної оцінки у акті перевірки таким не надано.

Разом з тим, надаючи оцінку порушенню позивачем строку сплати узгодженої суми грошового зобов`язання, контролюючий орган мав зазначити в акті перевірки обставини, з належним обґрунтуванням, які свідчили б, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не могли мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог податкового законодавства.

Такий висновок узгоджується позицією Верховного Суду викладеного у постанові від 30.04.2025 у справі №520/32897/23.

Проте, акт камеральної перевірки має стислий зміст та не охоплює виклад всіх обставин, що мають значення для справи, зокрема, щодо обґрунтованості висновків про існування у платника податків умислу на порушення правил справляння податків та зборів, а також висновків, щодо реальної можливості позивача виконати свій податковий обов`язок належним чином.

Доводи апеляційної скарги відповідача про те, що відсутність у акті перевірки обставин, що підтверджують умисність та повторність вчиненого діяння не свідчить про невірне визначення контролюючим органом штрафних санкцій колегія суддів відхиляє, оскільки саме акт перевірки є документом, на підставі якого приймається податкове повідомлення-рішення.

Як вірно зазначив суд першої інстанції, текст акту перевірки повинен деталізовано відображати зміст та суть встановлених контролюючим органом порушень та відповідати встановленим висновкам про вчинене платником податків порушення.

Описова частина акта перевірки повинна бути сформульована таким чином, щоб платник податків міг зрозуміти в чому, на думку податкового органу, полягає склад вчиненого правопорушення та, заперечуючи проти встановлених у висновках акта перевірки порушень, на підставі яких прийнято податкове повідомлення-рішення, мав змогу подати заперечення проти акта перевірки чи звернутися до суду з позовом про оскарження прийнятих за наслідками такої перевірки рішень контролюючого органу.

Саме така правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 26.06.2023 у справі №815/6819/14.

Колегія суддів зазначає, що обставини, на які посилався контролюючий орган під час судового розгляду справи, щодо наявності в діях позивача умислу ґрунтуються без урахування всіх обставин, які вплинули на несвоєчасну сплату позивачем самостійно узгоджених грошових зобов`язань та не підтверджені належними і допустимими доказами. Відповідно, такі обставини не можуть свідчити про те, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених ПК України.

Враховуючи вищевикладені обставини, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо необґрунтованості висновків контролюючого органу про наявність в діях позивача умислу щодо недотримання ним правил справляння податків та зборів.

Як наслідок, застосування податковим органом до ПрАТ «Харківенергозбут» штрафних санкцій в розмірі 50% від суми несвоєчасно сплаченого грошового зобов`язання (31 773 572,73 грн) на підставі п. 124.3 ст. 124 ПК України є безпідставним.

При цьому, на переконання колегії суддів, суд першої інстанції до обґрунтованого висновку, що за умови недоведення наявності в діях позивача умислу, з урахуванням висновків акта перевірки та обставин справи, платник податків підлягав притягненню до відповідальності на підставі п. 124.1 ст.і 124 ПК України із застосуванням штрафних санкцій у сумі 3 177 357,27 грн за ставкою 10 відсотків погашеної суми податкового боргу (31 773 572,73 грн).

Відповідач же необґрунтовано завищив суму штрафних санкцій в оспорюваному податковому повідомленні-рішенні на 12 709 429,10 грн (15 886 786,37 грн - 3 177 357,27 грн).

Щодо доводів апеляційної скарги позивача про неврахування судом пом`якшуючих обставин та не застосування п. 113.6 ст. 113 ПК України.

Так, відповідно до п. 112-1.1.ст. 112-1 ПК України до обставин, що пом`якшують відповідальність особи за вчинення правопорушень, належить: вчинення діяння під впливом погрози, примусу або через матеріальну, службову чи іншу залежність; вчинення діяння при збігу тяжких особистих чи сімейних обставин; самостійне повідомлення платником податків про вчинене ним правопорушення (крім складів правопорушень, передбачених статтями 123 та 125-1 цього Кодексу).

Згідно п.113.6 ст.113 ПК України у разі наявності хоча б однієї обставини, що пом`якшує відповідальність, розмір штрафу становить 50 відсотків від розміру, встановленого відповідною статтею цього Кодексу.

Так, в якості обставин, які пом`якшують відповідальність позивач посилається на покладення на нього спеціальних обов`язків (постачання універсальної послуги); прийняття Міненерго Наказу №104 від 04.03.2022 «Щодо проведення розрахунків на ринку електричної енергії»; можливість отримання позивачем статусу «Переддефолтний»; прийняття Постанови №206.

Про вказані обставини ПрАТ «Харківенергозбут» повідомляв податковий орган у заяві про неможливість виконання податкового обов`язку, яка була предметом судового розгляду у справі №520/11513/22.

Колегія суддів вважає, що наведені позивачем обставини не є пом`якшуючими в розумінні п. 112-1.1.ст. 112-1 ПК України та безперечно не свідчать про неможливість позивача виконати податкові обовязки.

За таких обставин, податкове повідомлення-рішення від 31.10.2023 №470/ в частині застосування штрафних санкцій у сумі 12 709 429,10 грн є протиправним та правомірно скасоване судом.

Доводи апеляційних скарг зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційних скарг спростовані наведеними вище обставинами та нормативно - правовим обґрунтуванням, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Приватного акціонерного товариства "Харківенергозбут", Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 28.08.2025 по справі № 520/32897/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя В.Б. Русанова
Судді А.О. Бегунц Я.В. П`янова
Повний текст постанови складено 16.12.2025 року