Справа № 160/33791/24
Суддя: Круговий О.О.
Дата ухвалення: 2025-12-09 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

09 грудня 2025 року м. Дніпросправа № 160/33791/24

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Кругового О.О. (доповідач),

суддів: Шлай А.В., Малиш Н.І.,

за участю секретаря судового засідання Бурової А.Ю.,

за участю:

представника позивача: Бруснік Т.Г.

представника відповідача: Стець А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Східного міжрегіональному управління ДПС по роботі з великими платниками податків

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.04.2025, (суддя суду першої інстанції Ремез К.І.), прийняте у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі, в адміністративній справі №160/33791/24 за позовом Публічного акціонерного товариства «АрселорМіттал Кривий Ріг» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення - рішення,

УСТАНОВИВ:

23.12.2024 публічне акціонерне товариство «АрселорМіттал Кривий Ріг» звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23.09.2024 №863/32-00-07-03-19 форми В1, відповідно до якого ПАТ АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ зменшено суму бюджетного відшкодування в розмірі 33 982 489,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 16 991 244,50 грн.

В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначив, що 27.09.2024 ним було отримано податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платникам податків від 23.09.2024 № 863/32-00-07-03-19 форми В1, відповідно до якого ПАТ АМКР встановлено завищення бюджетного відшкодування податку на додану вартість та зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку у сумі 33 982 489,00 грн та застосовані штрафні (фінансові) санкції в розмірі 16 991 244,50 грн. Податкове повідомлення-рішення від 23.09.2024 №863/32-00-07-03-19 форми В1 прийнято на підставі Акту від 26.08.2024 №787/32-00-07-03-24432974 Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ПУБЛІЧНОГО АКЦІОНЕРНОГО ТОВАРИСТВА АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ () з питання дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2023 року від`ємного значення податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, зокрема з питань, визначених у рішенні ДПС про результати розгляду скарги від 18.04.2024 № 11270/6/99-00-06-01-04-06, у порядку контролю за правильністю висновків акта документальної позапланової невиїзної перевірки ПАТ АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ () від 17.01.2024 № 24/32-00-50-02/24432974. Відповідно до висновків Акту перевірки, які викладені на сторінці 93 Акту, перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з ПДВ за жовтень 2023, встановлено порушення п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 з урахуванням норм п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми податкового кредиту у жовтні 2023 року на загальну суму ПДВ 33 982 489 гривень. Вищезазначене призвело до порушення п.200.1, абз. б п.200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню у жовтні 2023 року на 33 982 489 гривень. Не погоджуючись із висновками акту перевірки та податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду із цим позовом.

Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 17.04.2025 задовольнив позовні вимоги ПАТ «АрселоМіттал Кривий Ріг». Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23.09.2024 № 863/32-00-07-03-19 форми В1, відповідно до якого Публічному акціонерному товариству "АрселорМіттал Кривий Ріг" зменшено суму бюджетного відшкодування в розмірі 33982489,00 грн та застосовані штрафні (фінансові) санкції в розмірі 16 991 244,50 грн.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків звернулось з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду скасувати та ухвалити нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що податкову перевірку проведено згідно з нормами чинного законодавства, висновки Акту від 26.08.2024 №787/32-00-07-03-24432974 Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ПУБЛІЧНОГО АКЦІОНЕРНОГО ТОВАРИСТВА АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ () з питання дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2023 року від`ємного значення податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, зокрема з питань, визначених у рішенні ДПС про результати розгляду скарги від 18.04.2024 № 11270/6/99-00-06-01-04-06, у порядку контролю за правильністю висновків акта документальної позапланової невиїзної перевірки ПАТ АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ () від 17.01.2024 № 24/32-00-50-02/24432974 є правомірними та обґрунтованими, винесені на його підставі податкові повідомлення-рішення є законними. Відповідач зазначає, що контрагенти позивача не мали можливості виконувати роботу та надавати послуги, оскільки відповідно до наявної податкової інформації не було достатньо технічних можливостей, не підтверджено придбання ТМЦ, наявність необхідної кількості працівників також не підтверджується. По окремим контрагентам ухвалене рішення про відповідність критеріям ризиковості. Також, окремі контрагенти є фігурантами по кримінальним справам.

Від позивача на адресу суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому посилаючись на необґрунтованість доводів скарги, останній просить рішення суду залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, відзив на апеляційну скаргу, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ПУБЛІЧНЕ АКЦІОНЕРНЕ ТОВАРИСТВО АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ () є юридичною особою, зареєстрованою 08.04.2004, про що внесено відомості до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 29.12.2004 та зроблено відповідний запис №1 001364. Основний вид економічної діяльності: 24.10 Виробництво чавуну, сталі та феросплавів.

Східним МУ ДПС по роботі з ВПП в період з 21.12.2023 по 10.01.2024 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ПАТ АрселорМіттал Кривий Ріг з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 000,00 грн, по декларації з податку на додану вартість за жовтень 2023 року з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків.

За результатами перевірки 17.01.2024 складено акт № 24/32-00-50-02/24432974.

Перевіркою встановлено порушення ПАТ АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ вимог пп. 16.1.5 п. 16.1 ст. 16, п. 44.1, п. 44.3, п. 44.5, п. 44.6 ст. 44, п. 85.2 ст. 85, пп. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, п. 200.1, абз. б) п. 200.4 ст. 200 ПКУ, внаслідок чого позивачем завищено податковий кредит за жовтень 2023 року на суму ПДВ 49 925 477,00 грн, що призвело до завищення суми ПДВ, що підлягає бюджетному відшкодуванню, на суму ПДВ 49 925 477,00 грн; а також позивач не надав посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, за результатами чого складено акт про ненадання до перевірки оригіналів, належним чином завірених копій первинних, фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів від 10.01.2024 № 1/32-00-50-02-15/24432974.

Проведеною вибірковою перевіркою відображеного ПАТ АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ показника у рядку 10.1 декларації з податку на додану вартість за жовтень 2023 року на підставі наданих документів, встановлено його завищення на суму ПДВ 28343537,00 грн, внаслідок встановленого порушення ст. 44, ст. 192, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України ПАТ АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ при відображенні в податковій звітності взаємовідносин з контрагентами, які декларують господарські операції при відсутності можливості їх здійснення (недостатня кількості персоналу для надання послуг/виконання робіт; відсутність (або незначна наявність) основних засобів; відсутність технічної та матеріальної бази для виконання робіт/ послуг, постачання ТМЦ; неможливість виробництва ТМЦ, відсутність фактичних виробників по ланцюгу придбання/реалізації товарів, робіт/послуг; неможливість реального здійснення платником податків господарських операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг тощо), а саме: ТОВ АЛЬФА ПРЕМІУМ ГРУП, ТОВ БІО ТРАНС СЕРВІС, ТОВ БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ МЕТКОМ ІНВЕСТ, ТОВ КАЙМАН, ТОВ КОМЕРЦІЙНА КОМПАНІЯ МЕГАЛІТ, ТОВ ПРОМХІМТЕХ ЛТД, ТОВ НВП ТЕХНОЕКС, ТОВ ГАРДА СЕКЮРІТІ, ТОВ ПРОФ-ГАРАНТ, ТОВ ПРОМИСЛОВА ФІРМА ДНІПРОПЕТРОВСЬКА ТРУБНА КОМПАНІЯ, ТОВ БІП ІНВЕСТИТОР, ТОВ ШКОМГРУПП, ТОВ ВІЛКОМ ЛТД, ТОВ ТЕХНОЕКСПОРТ, ТОВ НВП СПЕЦІНСТРУМЕНТ, ТОВ МГРУПТЕХНОЛОГІЯ, ТОВ ВП ІРБІС, ТОВ АВТО_БУС-МАРКЕТ, ТОВ НІКОПРОГРЕСБУД, ТОВ МЕТРОТАЙЛ-УКРАЇНА, ТОВ ВП ЕЛЕКТРОАПАРАТ, ТОВ СТІЛ ІНВЕСТ ЮКРЕЙН.

Також, перевіркою відображеного показника у рядку 16 (Колонка Б) Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду декларації з податку на додану вартість за жовтень 2023 року у сумі 21 581 940,00 грн, встановлено порушення п. 44.1 ст. 44, ст. 192, п. 198.1, п. 198.3 ст. 198 ПКУ, внаслідок наступного: до декларації з ПДВ віднесено податкове повідомлення - рішення від 14.09.2023 № 000/867/32-00-07-01-19, яке винесено за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки ПАТ АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за травень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодуванню з бюджету по взаємовідносинам із ТОВ БК МЕТКОМ ІНВЕСТ, ТОВ БІО ТРАНС СЕРВІС.

Крім цього, актом перевірки зафіксовано, що за результатами наданих документів та проведеної перевірки складено акт від 10.01.2024 № 1/32-00-50-02-15/24432974 про ненадання до перевірки оригіналів, належним чином завірених копій первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів при проведенні позапланової документальної невиїзної перевірки ПАТ АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ по декларації з податку на додану вартість за жовтень 2023 року.

За висновками, викладеними в Акті перевірки, Східним МУ ДПС по роботі з ВПП винесені податкові повідомлення-рішення: форми В1 від 15.02.2024 № 83/32-00-50-02, яким підприємству зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на 49 925 477,00 грн, та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 24 962 739,00 грн; форми ПС від 15.02.2024 № 84/32-00-50-02, яким до підприємства застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 2 040,00 гривень.

01.03.2024 позивачем подано скаргу до Державної податкової служби України № 9 851-12/32.

ДПС України було розглянуто скаргу ПАТ АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ на податкові повідомлення-рішення Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 15.02.2024 № 83/32-00- 50-02, № 84/32-00-50-02. Рішенням ДПС від 13.03.2024 № 6996/6/99-00-06-01-04-06 продовжено строк розгляду скарги до 29.04.2024 (включно).

ДПС України за результатами розгляду скарги було скасовано податкове повідомлення-рішення Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 15.02.2024 № 83/32-00-50-02 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ ТЕХНОЕКСПОРТ, ТОВ БК МЕТКОМ ІНВЕСТ, ТОВ ПРОФ-ГАРАНТ, ТОВ ІНКОМГРУПП, ТОВ КАЙМАН, ТОВ БІО ТРАНС СЕРВІС та у відповідній частині застосовані штрафні санкції, а в іншій частині зазначене ППР та ППР Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 15.02.2024 № 84/32-00-50-02 залишено без змін.

Водночас, ДПС України зобов`язало Східне МУ ДПС по роботі з ВПП вжити заходи відповідно до пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПКУ в частині віднесення в розрахунок бюджетного відшкодування сум ПДВ по взаємовідносинах з ТОВ БК МЕТКОМ ІНВЕСТ, ТОВ ПРОФ-ГАРАНТ,ТОВ ІНКОМГРУПП, ТОВ БІО ТРАНС СЕРВІС за жовтень 2023 року.

Наказом Державної податкової служби України Про проведення документальної позапланової перевірки ПАТ АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ від 04.06.2024 № 406, у зв`язку з виявленням невідповідності висновків акту документальної позапланової невиїзної перевірки ПАТ АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ від 17.01.2024 № 24/32-00-50-02/24432974 з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету за жовтень 2023 року вимогам законодавства у зв`язку з неповним з`ясуванням під час перевірок питань, що повинні бути перевірені під час їхнього проведення для винесення об`єктивних висновків щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, на підставі пп. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 ПКУ, Східному МУ ДПС по роботі з ВПП доручено проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПАТ АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету по взаємовідносинах із: 1) ТОВ БІО ТРАНС СЕРВІС (); 2) ТОВ БУДІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ МЕТКОМ ІНВЕСТ (); 3) ТОВ ІНКОМГРУПП (код за ); 4) ТОВ ПРОФ-ГАРАНТ (код за ).

Східним МУ ДПС по роботі з ВПП з 18.06.2024 по 08.07.2024 було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ПАТ АрселорМіттал Кривий Ріг з питання дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, зокрема з питань, визначених у рішенні ДПС про результати розгляду скарги від 18.04.2024 №11270/6/99-00-06-01-04-06 у порядку контролю за правильністю висновків акту документальної позапланової перевірки ПАТ АрселорМіттал Кривий Ріг від 17.01.2023 № 24/32-00-50-02/24432974.

Східним МУ ДПС по роботі з ВПП проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ПАТ АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ щодо дотримання податкового законодавства при декларування за жовтень 2024 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, зокрема з питань, визначених у рішенні ДПС про результати розгляду скарги від 18.04.2024 № 11270/6/99-00-06-01-04-06, у порядку контролю за правильністю висновків акта документальної позапланової невиїзної перевірки ПАТ АРСЕЛОРМІТТАЛ КРИВИЙ РІГ від 17.01.2024 № 24/32-00-50-02/24432974.

За результатами перевірки складено акт від 26.08.2024 № 787/32-00-07-03-14/24432974, яким зафіксовано порушення позивачем вимог п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, п. 200.1, абз. б п. 200.4 ст. 200 ПКУ з урахуванням норм п. 44.1 ст. 44 ПКУ, що призвело до завищення підприємством податкового кредиту у жовтні 2023 року на загальну суму ПДВ 33982489,00 грн, та, як наслідок, завищення на цю ж суму бюджетного відшкодування у жовтні 2023 року.

На підставі висновків, викладених в Акті перевірки, Східним МУ ДПС по роботі з ВПП було прийнято податкове повідомлення-рішення форми В1 від 23.09.2024 № 863/32-00-07-03-19, яким підприємству зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ на 33982489,00 грн, та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 16 991 244, 50 гривень.

Не погодившись з правомірністю податкового повідомлення рішення ПАТ «АрелорМіттал Кривий Ріг» звернулось до суду з адміністративним позовом.

Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що відповідач допустив процедурні порушення при проведенні перевірки, відтак податкове повідомлення рішення, яке складене за наслідками такої перевірки, також є протиправним.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Відповідно до абз. 1 пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПКУ документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

В абз. 4 пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПКУ документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Згідно з абз. 6 пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПКУ документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Відповідно до п.п.78.1.8 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України, документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

У свою чергу статтею 200 пунктом 200.11 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючий орган має право протягом 40 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, провести документальну перевірку платника податку в разі, якщо розрахунок суми бюджетного відшкодування зроблено за рахунок від`ємного значення, сформованого за операціями: за періоди до 1 липня 2015 року, що не підтверджені документальними перевірками; з придбання товарів/послуг за період до 1 січня 2017 року у платників податку, що використовували спеціальний режим оподаткування, визначений відповідно до статі 209 цього Кодексу.

Крім того, у пункті 37 абзаці 1 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України чітко визначено, що контролюючі органи не здійснюють документальні позапланові виїзні перевірки щодо достовірності сум бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, заявлених платниками у звітних періодах, що настають після 1 липня 2015 року, крім випадків, визначених пунктом 200.11 статті 200 цього Кодексу.

Тлумачення норми підпункту 78.1.8 ПК України свідчить про два окремі випадки проведення документальної позапланової перевірки: перша - подання декларації, в якій заявлено до відшкодування з бюджету суми податку на додану вартість; друга - подання декларації з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

При цьому у першому випадку позапланова перевірка проводиться за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V ПК України.

Вживання в тексті норм підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78, та пункту 200.11 статті 200 ПК України словосполучень відшкодування з бюджету податку на додану вартість, сума бюджетного відшкодування поряд із від`ємне значення з податку на додану вартість свідчить про те, що встановлена підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України умова перевищення 100 тис. гривень як підстава для проведення позапланової документальної перевірки стосується від`ємного значення з податку на додану вартість, як окремого від суми бюджетного відшкодування показника податкового обліку.

Відповідно до пункту 200.10 статті 200 Податкового кодексу України, платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування саме за результатами камеральної перевірки, і тільки у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами позапланової документальної перевірки, яка проводиться протягом 40 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації.

Відповідно до п.200.1 ст.200 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Абзац б п.200.4 ст.200 ПКУ наголошує, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.

Встановлені обставини справи свідчать, що відповідно до наказу від 06.06.2024 №134-п Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки перевірка проведена з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис.грн., по декларації з податку на додану вартість за жовтень 2023 року.

Тобто, предметом перевірки є законність декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. по декларації з податку на додану вартість за жовтень 2023 року.

Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 №1204, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 22.01.2016 за №124/28254 зазначає, що у випадку коли дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про завищення від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків приймається податкове повідомлення-рішення форми В4 (зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість).

Податкове повідомлення-рішення від 23.09.2024 №863/32-00-07-03-19 форми В1, яке є предметом спору по цій справі, зменшує суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку, тоді як предметом перевірки було законність декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис.грн., по декларації з податку на додану вартість за жовтень 2023 року.

Тобто, при прийнятті податкового повідомлення-рішення від 23.09.2024 №863/32-00-07-03-19 форми В1 контролюючий орган вийшов за межі предмету перевірки, що є порушенням норм Податкового Кодексу України, внаслідок чого прийняв податкове повідомлення-рішення невідповідної форми.

Як обґрунтовано зазначив позивач та з чим погодився і суд першої інстанції, відповідач протиправно зменшив бюджетне відшкодування по контрагентам ТОВ ПРОФ-ГАРАНТ, ТОВ ІНКОМГРУПП, ТОВ БІО ТРАНС СЕРВІС, оскільки в податковій декларації по ПДВ за жовтень 2023 року позивач не заявляв їх до відшкодування, оскільки Додаток 3 до податкової декларації з ПДВ за жовтень 2023 року Розрахунок суми бюджетного відшкодування містить перелік суб`єктів господарювання платників податку на додану вартість, по яким заявлено бюджетне відшкодування та суми по цим конкретним платникам податку й серед заявлених сум на бюджетне відшкодування відсутні контрагенти ТОВ ПРОФ-ГАРАНТ, ТОВ ІНКОМГРУПП, ТОВ БІО ТРАНС СЕРВІС.

До бюджетного відшкодування заявлено ТОВ БК МЕТКОМ ІНВЕСТ у сумі 14 039 179,20 грн, при цьому зменшена сума бюджетного відшкодування по контрагенту становить 23 708 253,61 грн, що на 9 669 074,41 грн більше, ніж заявлено позивачем в податковій декларації ПДВ за жовтень 2023 року, що є протиправним.

Відповідно до підпункту 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 ПК України грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Відповідно до п.п. 16.1.4 п. 16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених Кодексом та законами з питань митної справи.

Згідно з п. 31.1 ст. 31 ПК України строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податковою обов`язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений к порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно. Момент виникнення податкового обов`язку платника податків, у тому числі податкового агента, визначається календарною датою.

Відповідно до п. 38.1 ст. 38 ПК України виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.

Згідно з п. 54.1 ст. 54 ПК України платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.

Згідно з п. 57.1 ст. 57 ПК України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених Кодексом.

За порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються такі види юридичної відповідальності: фінансова; адміністративна; кримінальна. Фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється та застосовується згідно з цим Кодексом та іншими законами. Фінансова відповідальність, що встановлюється згідно з цим Кодексом, застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів). Фінансова відповідальність, що встановлюється згідно з іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, може застосовуватися у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені (статті 111 ПК України).

Як видно з податкового повідомлення-рішення від 23.09.2024 №863/32-00-07-03-19 до позивача застосовано штрафну санкцію у виді штрафу у розмірі 50 %, що відповідає положенням п.123.3 ст.123 Податкового кодексу України.

Пункт 123.3 ст.123 Податкового кодексу України наголошує, що діяння, передбачені пунктом 123.2 цієї статті, вчинені повторно протягом 1095 календарних днів тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Тобто кваліфікуючі ознаки застосування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 50% є повторність вчиненого умисно діянь платником податків, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв`язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу.

Відповідно до статті 1 ПК України порядок справляння податків і зборів їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, встановлюється цим Кодексом.

Законом України від 16.01.2020 №466-IX Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві (далі - Закон №466) внесено зміни до Кодексу, у тому числі, в частині кваліфікації податкового правопорушення саме як протиправного, винного (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Також, Законом №466 визначено, у яких випадках діяння вважається таким, що вчинене умисно, а також зазначено, що необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення, у випадках, визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2 - 123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2 - 125-1.4 статті 125-1 Кодексу, є встановлення контролюючими органами вини особи.

Податковим правопорушенням, у відповідності із п. 109.1 ст. 109 Податкового кодексу України, є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (у т. ч. осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Відповідно до п. 112.1, п. 112.2 ст. 112 ПК України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Отже, невжиття платником податків достатніх заходів щодо дотримання правил та норм податкового законодавства, або якщо контролюючий орган доведе що вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються не достатніми, платник податків вважається винною у вчиненні правопорушення.

ПК України не містить визначення поняття вина, однак умови, за яких особа вважається винною, наведені у пунктах 112.1, 112.2 ст. 112 ПК України та полягають у тому, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

При цьому, необхідно враховувати, що вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Отже, умовами, які визначають вину особи, у розумінні ст. 112 Кодексу є:

- встановлення можливості дотримання особою правил та норм, за порушення яких Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжиття цією особою достатніх заходів щодо їх дотримання;

- доведення контролюючим органом того, що вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Саме можливість особою дотримуватися правил та норм, за порушення яких Кодексом передбачена відповідальність, однак не вжиття нею достатніх заходів щодо їх дотримання, через вчинення дій, які можуть бути кваліфіковані як нерозумні, недобросовісні та без належної обачності, за умови доведення цього контролюючим органом, є свідченням вини особи, у вчинені податкового правопорушення.

Отже, обов`язок доведення вини, ПК України покладено на контролюючий орган, без виконання якого, особу неможливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого, умовою є наявність вини.

Суд зазначає, що разом із цим, необхідно враховувати, що згідно п. 109.3 ст. 109 Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи, лише у випадках визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2 - 123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2 - 125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу.

У всіх інших випадках визначених Кодексом, за які передбачена фінансова відповідальність, обов`язок встановлення вини особи на контролюючі органи не покладений. Підставою для притягнення особи до фінансової відповідальності є виключно не дотримання нею вимог Кодексу, за які така відповідальність встановлена.

Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених ПКУ та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (абзац другий п. 109.1 ст. 109 ПК України).

У випадках, визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2 - 123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125 1.2 - 125 1.4 статті 125 1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи (абзац другий п. 109.3 ст. 109 ПКУ).

Юридичним фактом, з яким законодавець пов`язує відповідальність у вигляді штрафу на підставі пункту 123.3 ст. 123 Податкового кодексу України, є обов`язок доведення контролюючим органом умислу платника податків, а саме, що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм Податкового кодексу України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 08.12.2022 року по справі №520/9294/21, від 03.08.2023 року по справі №520/22505/21, від 22.08.2023 року по справі №520/18519/21.

Суд першої інстанції правильно зазначив, що відповідальність за скоєння податкового правопорушення, що передбачена, у тому числі пунктом 123.3 ст.123 ПК України настає лише у разі, коли контролюючий орган доведе, що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але не вчиняв певні дії або допускаючи бездіяльність, діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Отже, обов`язок доведення вини, ПК України покладено на контролюючий орган, без виконання якого, платника податку не можливо буде притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого, умовою є наявність вини.

Виходячи з аналізу положень пункту 123.3 ст.123 ПК України, юридичним фактом, з яким пов`язується відповідальність у вигляді штрафу, є обов`язок доведення контролюючим органом скоєння платником податків податкового правопорушення, а саме: що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але платником податків умисно не вчиняв певні дії або допускаючи бездіяльність, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, умисно вчинив ці дії.

Судом встановлено, що відповідачем у акті перевірки не зазначено жодних обґрунтувань, чому до позивача необхідно застосувати положення пункту 123.3 ст.123 ПК України, та з яких підстав відповідач дійшов висновку, що позивач діяв умисно, а також не наведено такого у межах провадження по даній справі.

Суд зауважує, що акт перевірки взагалі не містить посилань на пункт статті 124 ПК України, яким мала бути визначена штрафна санкція щодо позивача.

Надані відповідачем пояснення, акт перевірки та оскаржувані податкові повідомлення-рішення не дають змоги дійти висновку, яким чином контролюючий орган ухвалив рішення щодо застосування певного виду штрафу, що, на думку суду, позбавляє позивача можливості сформулювати відповідні заперечення та уникати у майбутньому аналогічних порушень податкового законодавства.

Верховним Судом у постанові від 23.01.2024 по справі №160/17160/21 зазначено, що контролюючий орган безпосередньо вже в акті перевірки має зазначити усі обставини, які у подальшому будуть предметом розгляду під час прийняття податкового повідомлення-рішення. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння платником податків встановленого контролюючим органом складу правопорушення, за яке його може бути притягнуто до відповідальності, та забезпечує реальну можливість реалізації права, передбаченого пунктом 86.7 статті 86 ПК України, щодо надання своїх заперечень та додаткових документів і пояснень, зокрема, але не виключно таких, що спростовують встановлені обставини та висновки щодо наявності вини, підтверджують існування пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу.

Відсутність в акті перевірки інформації, яка характеризує таку ознаку виявленого діяння як умисність, вказує на необґрунтованість прийняття в подальшому податкового повідомлення-рішення на підставі пунктів 124.2, 124.3 статті 124 ПК України.

При цьому, суд першої інстанції під час розгляду справи правильно не здійснював аналіз реальності господарських операцій позивача із контрагентами ТОВ ПРОФ-ГАРАНТ, ТОВ ІНКОМГРУПП, ТОВ БІО ТРАНС СЕРВІС та ТОВ БК МЕТКОМ ІНВЕСТ, оскільки з боку відповідача при проведенні перевірки мали місце саме процедурні порушення, які є настільки суттєвими, що, мають наслідком незаконність висновків.

З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг».

З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстави для зміни або скасування рішення суду першої інстанції відсутні.

Керуючись ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 325 КАС України, суд,

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.04.2025 в адміністративній справі № 160/33791/24 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів до Верхового Суду.

Постанова в повному обсязі складена 10.12.2025.

Головуючий - суддя О.О. Круговий

суддя А.В. Шлай

суддя Н.І. Малиш