Справа № 500/6692/24
Суддя: Обрізко Ігор Михайлович
Дата ухвалення: 2025-12-15 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 грудня 2025 рокуЛьвівСправа № 500/6692/24 пров. № А/857/4084/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

судді-доповідача Обрізка І.М.,

суддів Іщук Л.П., Шинкар Т.І.,

розглянувши у порядку письмового провадження у місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 07 січня 2025 року, прийняте суддею Мандзієм О.П. у місті Тернополі у справі за адміністративним позовом фермерського господарства «Турівські лани» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

встановив:

ФГ «Турівські лани» (надалі ФГ, позивач) звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (надалі ГУ ДПС у Тернопільській області), Державної податкової служби України (надалі ДПС України) про визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області від 13.09.2024 за № 59200/44748641/2 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 11.07.2024;

- зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) податкову накладну (ПН) № 2 від 11.07.2024, подану на реєстрацію ФГ, за датою, її фактичного подання.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 07 січня 2025 позов задоволено.

Задовольняючи позов, суд виходив з того, що як підставу відмови, зазначено про ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/ або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.

Проте, зазначений висновок контролюючого органу спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими в ході судового розгляду письмовими доказами, що підтверджують реальність господарської операцій реалізація ТОВ «Скалат-Продукт» сої, згідно якої видано ПН № 2 від 11.07.2024, та її належне оформлення первинними документами.

На думку суду, помилковими є посилання контролюючого органу на відсутність документів, які підтверджують якість товарів (сертифікати відповідності, паспорти якості), оскільки вони не містять відомостей про господарську операцію та не фіксують факт її здійснення, такі містять інформацію виключно про товар та його якість. Більше того, документи, які засвідчують якість сої, були надані відповідачу разом із додатковими поясненнями від 20.08.2024, що підтверджується, в тому числі, додатками до відзиву на позовну заяву.

Щодо позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати ПН в ЄРПН, то суд зазначив, що реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних/ розрахунку коригування, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ГУ ДПС у Тернопільській області подало апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення із неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, та порушенням норм матеріального і процесуального права.

В обґрунтування апеляційної скарги покликається на те, що обов`язок довести реальність господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на позивача. Вказані первинні документи мають відповідати стандартам бухгалтерського обліку та вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність».

Щодо податкової накладної №2 від 11.07.2024, то долучений позивачем з позовом до суду перелік копій документів не відповідає переліку документів, наданих контролюючому органу разом із поясненнями на підтвердження господарських операцій, є розширеним та не всі надані на розгляд суду документи були предметом дослідження комісією ДПС. Відтак, такі документи не можуть братись до уваги оскільки не були надані на розгляд комісії ДПС, що підтверджується скріншотами з журналу розгляду Повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК що додається.

Просить скасувати рішення суду та прийняти постанову, якою відмовити в задоволенні позову.

Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ФГ «Турівські лани» зареєстроване 21.07.2022 як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань та 01.05.2023 як платник ПДВ. Основним видом діяльності позивача є КВЕД:01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. У 2023 та 2024 роках позивач перебуває на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності платник єдиного податку 4 групи, що підтверджується повідомленнями № 3355/6/19-00-04-07 від 04.04.2023 та № 6213/6/19-00-04-07 від 04.04.2024.

ФГ «Турівські лани» має у своєму користуванні для ведення сільськогосподарської діяльності техніку, а саме: Плуг ПНЯ 5-35 за договором № 1 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. № 1); Плуг ПН 3-53 за договором № 1 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. № 2); Компактор Європак АП-6 за договором № 1 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. № 3); Шлейф-борона ШБП-8 за договором № 1 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. № 4); Культиватор КПН-3 за договором № 1 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. № 5); Оприскувач ОП-800 за договором № 1 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. № 6); Сівник СЗ-3,6 за договором № 1 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. № 7); Сівник Harvest Титан 600 за договором № 1 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. № 8); Бочка БП-3200 за договором № 1 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. № 9); Ємність на паливо «єврокуб» 1000 л за договором № 1 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. №10); Ємність на паливо «єврокуб» 1000 л за договором № 1 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. №11); Ємність на паливо «єврокуб» 1000 л за договором № 1 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. №12); Ємність на паливо «єврокуб»1000 л за договором № 1 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. №13); Ємність на паливо «єврокуб» 1000 л за договором № 1 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. № 14); Комбайн клас домінатор 218 МЕГА, 1995 року випуску, реєстраційний номер НОМЕР_1 за договором № 2 від 03.04.2023 (Інвентаризаційний ст. № 15); Трактор колісний МТЗ-82.1, 2005 року випуску, реєстраційний номер НОМЕР_2 за договором 3 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. № 16); Трактор колісний ХТЗ-17221-21-32, 2014 року випуску, реєстраційний номер НОМЕР_3 за договором № 3 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. № 17); Автомобіль ZYL-MMZ554M, 1986 року випуску, держаний номерний знак НОМЕР_4 за договором № 3 від 03.04.2023 (інвентаризаційний ст. № 18); Автомобіль легковий марки «Mitsubishi Pajero 2,5 TD GL» 2008 року випуску, держаний номерний знак НОМЕР_5 за договором № 1 (інвентаризаційний ст. № 19).

25.05.2023 ФГ видана Головним управлінням ДПС у Тернопільській області ліцензія на зберігання пального за реєстраційним № 02300100, термін дії ліцензії з 25.08.2023 до 25.05.2028.

Для здійснення сільськогосподарської діяльності ФГ, між позивачем та товариством з обмеженою відповідальністю «Мартін Трейд», укладено договори поставки №14/06-1-МТ від 14.06.2023, відповідно до якого 16.06.2023 укладено додаток №00000-002508 до договору поставки нафтопродуктів №14/06-1-МТ від 14.06.2023, за яким ТОВ «Мартін Трейд» поставило позивачу 4000 л палива дизельного EN 590 (відповідно до технічного регламенту ДП-Л-Євро5-В0), що підтверджується: товарно-транспортною накладною (далі ТТН) на відпуск нафтопродуктів (нафти) № 000007607 від 16.06.2023; рахунком на оплату № 2508 від 16.06.2023; платіжною інструкцією № 12 від 16.06.2023; видатковою накладною № 3235 від 20.06.2023. 09.04.2024 укладено додаток № 0000-000925 до договору поставки нафтопродуктів №14/06-1-МТ від 14.06.2023, за яким ТОВ поставило позивачу 4050 л палива дизельного EN 590 клас E (відповідно до технічного регламенту ДП- Л-Євро5-В0), що підтверджується: ТТН на відпуск нафтопродуктів (нафти) № від 09.06.2024; рахунком на оплату № 925 від 09.04.2024; платіжною інструкцією № 45 від 09.04.2024; видатковою накладною № 1260 від 10.04.2024.

ФГ укладено договори довгострокової оренди земельних ділянок, що підтверджується додатково додатком № 1 та № 3 до податкової декларацією платника єдиного податку четвертої групи за 2024 рік. Загальна площа усіх земельних ділянок становить 55,3555 га.

Крім цього договором позички № 4 від 03.04.2023, ОСОБА_1 (позичальник) передав у безоплатне користування ФГ (користувач) частину земельної ділянки розміром 0,05 га за адресою: АДРЕСА_1 (кадастровий номер: :02:001:0360) разом із паливним складом 20 кв.м., який розташований на даній ділянці.

ФГ при здійсненні господарської діяльності використовувало мінеральні добрива і гербіциди, що підтверджується договором поставки товару № 39/23/ТР від 22.05.2023, який укладений між позивачем, як покупцем, та ТОВ «Торговельне підприємство «Агрохім-Партнер», як постачальник. У специфікації № 1 від 22.05.2023 до даного договору поставки товару № 39/23/ТР від 22.05.2023 зазначено, що постачальник поставив покупцю товар «канонір, 0,5 кг» в кількості 2 кг на загальну суму товару з ПДВ 1682,42 грн., що у свою чергу підтверджується: ТТН № Р1356 від 22.05.2023; видатковою накладною № 1356 від 22.05.2023; рахунком-фактури № 1298 від 22.05.2023. У специфікації № 2 від 23.05.2023 до даного договору зазначено, що постачальник поставив покупцю товар «геліос, 20 л» в кількості 320 л на загальну суму товару з ПДВ 63540,48 грн., що у свою чергу підтверджується: ТТН № Р1438 від 25.05.2023; видатковою накладною № 1438 від 25.05.2023; рахунком-фактури № 1322 від 23.05.2023.

Позивач продовжує використовувати у своїй господарській діяльності мінеральні добрива та гербіциди, що підтверджується наступним: договором поставки товару № 6/24/ТР від 27.11.2023; специфікацією № 1 до цього договору від 27.11.2023; рахунком-фактури № 3142 від 27.11.2023; платіжною інструкцією № 40 від 27.11.2023; ТТН № Р3305 від 28.11.2023, а також видатковою накладною № 3305 від 28.11.2023.

Також позивач є належним отримувачем допомоги згідно договору субгранту № AGRI-S1-17 у рамках проекту міжнародної технічної допомоги «Програма USAID з аграрного та сільського розвитку (АГРО)», яка фінансується «Кімонікс Інтернешнл Інк». Отримання даної допомоги підтверджують: ТТН № ТЕ-838965 від 04.10.2023; ТТН № U113-99407 від 14.12.2023; акт приймання-передачі майна №U159-144830 від 30.08.2024; ТТН № U159-144830 від 30.08.2024.

Посівний матеріал на 2023 рік позивачем був придбаний у ФОП ОСОБА_2 , що підтверджується договором купівлі-продажу № 03/11/22-ІІ від 03.11.2022 та специфікацією № 1 до договору поставки № 03/11/22-ІІ від 03.11.2022, що підтверджується: видатковою накладною № 1 від 03.11.2022; видатковим касовим ордером від 03.11.2022; видатковим касовим ордером від 04.11.2022; видатковим касовим ордером від 05.11.2022; актом списання товарів № 1/1 від 30.04.2022.

Відповідно до звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2023 за № 4-сг, вбачається, що під посів сільськогосподарської культури «Соя. 0410» виділено площу 20,13 га з 30,13 га, які перебувають у користуванні ФГ «Турівські лани».

Зі змісту звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2023 за № 29-сг, вбачається, що з площі в 20,13 га засіяної сільськогосподарською культурою «Соя. 0410», зібрано врожай обсягом (валовий збір) 724 ц, тобто 72,4 т.

З накладної про передачу готової продукції № 3 від 31.10.2023 вбачається, що позивач отримав наступну продукцію: соя в кількості 72,4 т. Для отримання даної кількості продукції ФГ витратило на посів та обробку зернових та олійних культур (в тому числі на вирощення та зібрання сої) витратили гербіцидів, мінеральних добрив, дизельного палива, а також на ремонт сільськогосподарської техніки, грошові кошти в розмірі 381043,78 грн., що зазначено в актах списання товарів № 1 від 30.09.2023 та № 4 від 31.10.2023.

03.04.2024 між ФГ, як постачальником, та ТОВ «Скалат-Продукт», як покупцем, укладено договір поставки № 03/04/24-П, відповідно до предмету якого постачальник постачає, а покупець приймає та оплачує товар, в порядку та на умовах, визначених даним договором (п.1.1.). Найменування, кількість, одиниця виміру, ціна кожної одиниці та загальна ціна товару, який поставляється за цим договором, визначається у специфікації до цього договору. Специфікація може містити інші додаткові відомості (п.1.2.). Найменування та кількість поставленого в натурі товару указується у видаткових накладних (п.1.3.). Передача товару по кількості та якості здійснюється згідно до умов специфікації (п.4.1.). Ціна за товар вказується у специфікації до договору, рахунок на оплату та видаткових накладних у національній валюті України - гривні (п.2.1.). Загальна вартість цього договору складається з сум загальних вартостей товару, що вказані в видаткових накладних, за якими покупець отримав товар від постачальника (п.2.2).

Відповідно до специфікації № 2 від 11.07.2024 до договору поставки № 03/04/24- П від 03.04.2024, сторони визначили, що постачальник постачає, а покупець приймає за договором наступний товар, а саме: соя (урожаю 2023), ціна за одиницю товару без ПДВ 14912,28 грн. Загальна сума становить 841499,96 грн., в тому числі ПДВ 14% 103342,10 грн. Поставка товару здійснюється 11.07.2024. Крім цього в даній специфікації в п.5 визначений порядок оплати за товар: 86 % вартості товару сплачується протягом 5 календарних днів, після підписання сторонами цієї специфікації; 14% вартості товару сплачується протягом 7 календарних днів, з моменту реєстрації постачальником податкової накладної.

На виконання умов договору, позивачем поставлено ТОВ «Скалат-Продукт» сільськогосподарську продукцію, а саме:

соя врожаю 2023 в кількості 7 т відповідно до ТТН № 3/1 від 11.07.2024, якісь якої підтверджується карткою № 14 аналізу зерна/ сої від 11.07.2024;

соя врожаю 2023 в кількості 7 т відповідно до ТТН № 3/2 від 11.07.2024, якісь якої підтверджується карткою № 15 аналізу зерна/сої від 11.07.2024;

соя врожаю 2023 в кількості 7 т відповідно до ТТН № 3/3 від 11.07.2024, якісь якої підтверджується карткою № 16 аналізу зерна/сої від 11.07.2024;

соя врожаю 2023 в кількості 7 т відповідно до ТТН № 3/4 від 11.07.2024, якісь якої підтверджується карткою № 17 аналізу зерна/сої від 11.07.2024;

соя врожаю 2023 в кількості 7 т відповідно до ТТН № 3/5 від 11.07.2024, якісь якої підтверджується карткою № 18 аналізу зерна/сої від 11.07.2024;

соя врожаю 2023 в кількості 7 т відповідно до ТТН № 3/6 від 11.07.2024, якісь якої підтверджується карткою № 19 аналізу зерна/сої від 11.07.2024;

соя врожаю 2023 в кількості 7,5 т відповідно до ТТН № 3/7 від 11.07.2024, якісь якої підтверджується карткою № 20 аналізу зерна/сої від 11.07.2024.

Позивачем складено видаткову накладну № 3 від 11.07.2024 на суму 841499,96 грн., в тому числі ПДВ 103342,10 грн., та виставлено рахунок на оплату № 3 від 11.07.2024.

За поставлений товар, ТОВ «Скалат-Продукт» проведена оплата на рахунок позивача, про що свідчать: платіжна інструкція №200 від 12.07.2024 на суму 700000,00 грн; платіжна інструкція № 204 від 15.07.2024 на суму 100000,00 грн; платіжна інструкція №205 від 15.07.2024 на суму 41499,96 грн. Проведення оплати водночас підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку № 361 за 01.07.2024 по 09.08.2024.

По даній господарській операції, 11.07.2024 ФГ складена податкова накладна №2 на загальну суму 841499,96 грн., в тому числі ПДВ 103342,10 грн.

За наслідками подання ФГ до реєстрації в ЄРПН вказаної податкової накладної № 2 від 11.07.2024, через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України позивачу було направлено квитанцію, згідно яких реєстрація податкової накладної зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1201, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. Додатково повідомлено : показник «D» = 13.1978 %, «Рпоточ» = 5404.

На виконання вимог контролюючого органу, 09.08.2024 позивачем по податковій накладні № 2 від 11.07.2024 надано повідомлення з поясненням та копії документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій, а саме: накладна на передачу готової продукції №3 від 31.10.2023; ліцензія на зберігання пального; видаткова накладна №3 від 11.07.2024; договір поставки №03/04/24-П; специфікація №2 до договору поставки №03/04/24-П від 11.07.24; рахунок на оплату №3 від 11.07.2024; платіжна інструкція №200 від 12.07.2024; звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2023; звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2023; ТТН №3/1 від 11.07.2024, №3/2 від 11.07.2024, №3/3 від 10.07.2024, №3/4 від 11.07.2024, №3/5 від 11.07.2024, №3/6 від 11.07.2024, №3/7 від 11.07.2024; 13. Оборотно-сальдова відомість по рахунку 26 за 01.07.2023-15.07.2024; довіреність, свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу оборотно-сальдова відомість по рахунку 361 за 01.07.2024-09.08.2024; повідомлення про прийняття працівника на роботу; договір позички від 03.04.2023 та акт приймання-передачі майна від 03.04.2023.

Комісією ГУ ДПС в Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, 14.08.2024 прийнято повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН за №11633953/44748641.

Згідно даного повідомлень, у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН запропоновано надати такі копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування: первинних документів щодо придбання товарів, транспортування продукції; складських документів; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; документів щодо підтвердження відповідності продукції, паспорти якості, сертифікати відповідності. У графі «Додаткова інформація» не вказаної жодної інформації.

На виконання вимог контролюючого органу, 20.08.2024 позивачем по податковій накладні № 2 від 11.07.2024 надано повідомлення з поясненням та копії документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій, а саме: видаткова накладна №3235 від 20.06.2023; накладна на передачу готової продукції №3 від 31.10.2023; рахунок на оплату №2508 від 16.06.2023, платіжна інструкція №12 від 16.06.2023; додаток №0000-000925 до договору поставки нафтопродуктів №14/06-1МТ від 14.06.2023; картка аналізу зерна №14, 15, 16, 17, 18, 19, 20; ТТН від 16.06.2023; видаткова накладна №1260 від 10.04.2024; рахунок-фактура №3142 від 27.11.2023, платіжна інструкція №40; договір поставки 14/06-1-МТ; оборотно-сальдова відомість по рахунку 26 за 01.07.2023-15.07.2024; ТТН від 02.04.2024; акт списання товарів №4 від 31.10.2023, №1 від 30.09.2023, №1 від 30.09.2023; рахунок на оплату №925 від 09.04.2024, платіжна інструкція 45 від 09.04.2024; додаток №0000-002508 до договору поставки нафтопродуктів 14/06-1-МТ від 14.06.2023; ТТН №Р3305 від 28.11.2023; договір поставки товару №6/24/ТР від 27.11.2023; видаткова накладна №3305 від 28.11.2023; платіжна інструкція №200 від 12.07.2024, №204 від 15.07.2024, №205 від 15.07.2024; договір позички №5 від 01.07.2023, акт приймання-передачі майна від 01.07.2023.

Головним управлінням ДПС у Тернопільській області 26.08.2024 прийнято рішення № 11682067/44748641 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 11.07.2024 в ЄРПН, у зв`язку із ненаданням/частковим наданням додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.

Скаргу ФГ щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН від 26.08.2024 за №11682067/44748641, рішенням від 13.09.2024 № 59200/44748641/2 залишено без задоволення.

Відповідно до підпункту 14.1.160 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Платник податку зобов`язаний на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін (пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України).

Згідно із абзацами першим-третім пункту187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Отож, відповідно до абзацу першого пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до абзацу п`ятого пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (абзац десятий пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

01.02.2020 набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 № 1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Відповідно до абзацу 1 пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Згідно з пунктом 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку №1165).

Відповідно до пункту 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Згідно з пунктом 25 Порядку № 1165 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Як вбачається зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної у цій справі, підставою для такого зупинення став пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3 до Порядку № 1165), підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/ розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/ зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відтак, з аналізу пункту 1 Критеріїв ризиковості слідує, що здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку № 1165.

Апеляційний суд вважає безпідставними зупинення реєстрації податкової накладної, оскільки на підтвердження відображених підстав та обставин для зупинення реєстрації податкових накладних відповідач не привів жодних доказів та мотивів, які б дозволяли дійти висновку про порушення позивачем визначеного пунктом 1 названого Додатку до Порядку № 1165 критерію ризикованості.

Контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податкових накладних/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, які/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 в отриманих податкових накладних/ розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість таких квитанцій.

Апеляційний суд вважає необґрунтованим віднесення господарських операцій до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.

Враховуючи вищевикладене, апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що надіслана на адресу позивача квитанція про зупинення реєстрації ПН не відповідає вимогам, що встановлені до таких, пунктом 11 Порядку № 1165 в частині необхідності зазначення критерію ризиковості здійснення операцій, на підставі якого зупинено реєстрацію податкових накладних в Реєстрі, із обґрунтованим належними доказами розрахованим показником за цим критерієм, якому відповідає платник податку.

Станом на дату прийняття оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної набув чинності наказ Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 (далі - Порядок № 520), яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 2 названого Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 520).

Згідно Порядку № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Апеляційний суд зазначає, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним.

При цьому, форма рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачена у додатку до Порядку № 520, чітко встановлює, що документи, які не надано, необхідно підкреслити. А отже контролюючий орган повинен визначити конкретно ті документи, яких не надано платником податків.

Як наслідок оскаржуване рішення не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості, що породжує неоднозначне трактування, яке, у свою чергу, перешкоджає платнику податків своєчасно і повністю виконати власні обов`язки та скористатися своїми правами, передбаченими податковим законодавством, що регулює порядок реєстрації податкових накладних.

З матеріалів вбачається, що позивачем у межах встановлених строків було надано контролюючому органу пояснення разом з відповідними копіями документів, а саме: договір поставки №03/04/24-П від 03.04.2024, специфікація № 2 від 11.07.2024 до договору поставки № 03/04/24- П від 03.04.2024, видаткова накладна №3 від 11.07.2024, рахунок на оплату №3 від 11.07.2024, платіжні інструкції №200 від 12.07.2024, №204 від 15.07.2024, №205 від 15.07.2024, ТТН №3/1 від 11.07.2024, №3/2 від 11.07.2024, №3/3 від 10.07.2024, №3/4 від 11.07.2024, №3/5 від 11.07.2024, №3/6 від 11.07.2024, №3/7 від 11.07.2024.

В матеріалах справи містяться і первинні документи в підтвердження попереднього придбання насіння сої, засобів захисту рослин, паливо-мастильних матеріалів, а також технологічного процесу, пов`язаного з вирощування такої сільськогосподарської культури як соя.

Суд першої інстанції правильно відхилив покликання контролюючого органу на відсутність інформації щодо джерела походження сільськогосподарської продукції, оскільки з наданих ФГ «Турівські лани» документів чітко слідує, що позивач реалізовує власновирощену продукцію. Відповідно до звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2023 за № 4-сг, вбачається, що під посів сільськогосподарської культури «Соя. 0410» виділено площу 20,13 га з 30,13 га, які перебувають у користуванні ФГ. Зі змісту звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2023 за № 29-сг, вбачається, що з площі в 20,13 га засіяної сільськогосподарською культурою «Соя. 0410», зібрано врожай обсягом (валовий збір) 724 ц, тобто 72,4 т.

Також позивачем було надано документи, що підтверджують наявність орендованих земельних ділянок для засіву та сільськогосподарської техніки.

З приводу покликання апелянта на те, що договори оренди земельних ділянок та витяги про їх реєстрацію не можуть братися до уваги, так як не надані на розгляд комісії, то в додатку № 1 до податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи за 2024 під назвою «Відомості про наявність земельних ділянок», який міститься в матеріалах справи, зазначена інформація щодо кількості та дати укладення усіх договорів оренди позивача. В даному документі містяться відомості щодо державної реєстрації усіх договорів оренди, які укладені ФГ із зазначенням: дати та номеру державної реєстрації кожного з договорів оренди. Крім цього у своїх поясненнях від 09.08.2024, позивач вказував, що у його користуванні за договорами довгострокової оренди перебувають земельні ділянки загальною площею 55,3555 га. На підтвердження цьому, позивачем до пояснень були додані також документи в яких вказувалося про наявність в останнього в користуванні землі, які містяться в матеріалах даної справи, а саме: звіт № 4-сг та звіт № 29-сг. Водночас позивачем вже сплачено за три квартали 2024, єдиний податок четвертої групи, який розраховується із кількості площі землі, яке перебуває в користуванні позивача, та який визначений в додатку № 3 до податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи за 2024.

Суд першої інстанції вірно вважав помилковим покликання контролюючого органу на відсутність документів, які підтверджують якість товарів (сертифікати відповідності, паспорти якості), оскільки вони не містять відомостей про господарську операцію та не фіксують факт її здійснення, такі містять інформацію виключно про товар та його якість. Більше того, документи, які засвідчують якість сої, були надані відповідачу разом із додатковим поясненнями від 20.08.2024, що підтверджується, в тому числі, додатками до відзиву на позовну заяву.

Враховуючи той факт, що зерно (соя) зберігається за адресою: Україна, 47862, Тернопільська обл., Тернопільський р-н, с. Турівка, вул. Зелена, 19 (кадастровий номер: :02:001:0360), в приміщенні (складі), яке перебуває в довгостроковому користуванні позивача, на підставі договору позички, не обґрунтованою у спірних правовідносинах є вимога контролюючого органу надати складські квитанції (складські свідоцтва). З правовідносин, які виникають за договором позички, не вбачається будь-які положення про необхідність складення, складських квитанцій (складських свідоцтв), при безоплатному користуванні майном, яке передане за договором позички.

Отже, надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарської операції позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, сформованої за першою подією.

Покликання апелянта на те, що долучений позивачем з позовом до суду перелік копій документів не відповідає переліку документів, наданих контролюючому органу, як на підставу для скасування судового рішення не заслуговує на увагу, оскільки податковим органом не було чітко визначено, які саме документи слід надати, відтак, позивачем був наданий пакет документів, які позивач вважав за необхідне.

Відтак, посилання відповідача про ненадання позивачем необхідного пакету документів господарської операції позивача є необґрунтованими та безпідставним.

Однак, з огляду на те, що платник податків надав пояснення та копії документів, які підтверджують правомірність складення податкової накладної та наявність підстав для її реєстрації після зупинення їх реєстрації, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що направлення комісією повідомлення не обумовлено легітимною метою, а тому прийняте комісією рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, на переконання суду, підлягає визнанню протиправним та скасуванню, як таке, що протиправно обмежує право платника на реєстрацію цих податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вказані первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту та у колегії суддів відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарську операцію.

Як слідує із змісту оскаржуваних рішень, відповідачем не здійснювався аналіз наданих позивачем документів на предмет їх належності, а також не враховано надані платником податків пояснення.

Таким чином, правових підстав для винесення оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних не встановлено.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23 жовтня 2018 у справі № 822/1817/18 (адміністративне провадження № К/9901/62472/18), від 21 травня 2019 у справі № 0940/1240/18 (адміністративне провадження № К/9901/7590/19), від 02 липня 2019 у справі № 140/2160/18 (адміністративне провадження № К/9901/13662/19).

Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН ПН суд зазначає наступне.

Відповідно до вимог пунктів 201.1,201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.

Так, згідно із нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України. У випадку зупинення реєстрації ПН та прийняття відповідною комісією рішення про відмову в реєстрації ПН така податкова накладна реєструється у день набрання чинності судовим рішення про реєстрацію податкової накладної.

Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акту суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

З а таких обставин, на переконання суду, належним способом захисту порушеного права позивача буде зобов`язання ДПС України зареєструвати ПН датою її подання на реєстрацію.

Апеляційний суд при прийнятті даного рішення також застосовує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану в п. 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (заява №4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії», заява №303-A, п. 29).

Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.

Отже, доводи апеляційної скарги дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи.

Керуючись ст.ст. 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 07 січня 2025 року у справі № 500/6692/24 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. М. Обрізко
судді Л. П. Іщук
Т. І. Шинкар