Справа № 440/15186/24
Суддя: Т.С. Канигіна
Дата ухвалення: 2025-12-15 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 грудня 2025 року м. ПолтаваСправа № 440/15186/24

Полтавський окружний адміністративний суд у складі судді Канигіної Т.С., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження (у письмовому провадженні) справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (надалі ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, а саме просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 24.10.2024 №5 про нарахування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг на загальну суму 54289,00 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає про те, що йому перед проведенням фактичної перевірки не було вручено ні наказу на проведення перевірки, ні направлень на перевірку. Так само позивач не був присутній під час проведення самої перевірки та не отримував від ГУ ДПС у м. Києві акта фактичної перевірки чи будь-яких запитів щодо надання документів. Акт перевірки був складений у присутності ОСОБА_2 , який представився кур`єром. Примірник цього акта так само вручено ОСОБА_2 , при тому, що позивач не уповноважував указану особу на такі дії. ОСОБА_2 не є посадовою (службовою) особою позивача або його уповноваженим представником, а також не є особою, яка фактично проводить розрахункові операції, а тому пред`явлення йому документів, передбачених статтею 81 Податкового кодексу України, є порушенням процедури проведення фактичної перевірки позивача. Також ОСОБА_2 надавав послуги з кур`єрської доставки на підставі цивільно-правового договору. За доводами позивача, наказ про призначення фактичної перевірки винесений з порушеннями норм чинного податкового законодавства, а саме, у ньому: відсутні будь-які посилання на конкретні фактичні підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють;у наказі не відображено на підставі якої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, було здійснено перевірку; також не відображено у наказі на підставі якого письмового звернення покупця (споживача) про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування, було здійснено перевірку; на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності. При цьому наказ від 02.10.2024 №6573-п не містить чітко визначеного найменування та реквізитів суб`єкта, який перевіряється, зокрема, коду ЄДРПОУ/РНОКПП та належним чином визначеної назви/адреси об`єкта, перевірка якого проводиться, з чого випливає, що він не відповідає вимогам абзацу третьому підпункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України. Таким чином, за твердженням позивача, беззаперечним є те, що такі недоліки наказу негативно вплинули на правильність та обґрунтованість висновків контролюючого органу, здійснених за результатами фактичної перевірки 03.10.2024, на підставі якої було прийнято оскаржуване ППР. Окрім цього, здійснена 03.10.2024 контрольно-розрахункова операція фактично проведена не за рахунок контролюючого органу, тобто не у зв`язку з виконанням функцій держави. Також позивач наполягає на тому, що відповідачем було застосовано до нього фінансову санкцію спірним ППР у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше, а саме 54289,00 грн, що суперечить положенням пункту 15 Перехідних положень Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Ухвалою суду від 23.12.2024 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі №440/15186/24 за позовом ФОП ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби в Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення. Розгляд справи постановлено проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).

06.01.2025 до суду надійшов відзив на позовну заяву, у якому відповідач проти задоволення позовних вимог заперечує. Свою позицію мотивує тим, що накази про проведення фактичних перевірок містять всі необхідні реквізити, що визначені абзацу третьому підпункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, та за своєю формою відповідають зразку, затвердженому наказом ДФС від 31.07.2014 №22. 02.10.2024 № 6573-П. Зі змісту вказаного наказу слідує, що перевірку призначено на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, пункту 69.27 підрозділу 10 "Інші перехідні положення" Податкового кодексу України, Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", Закону України від 21.06.2012 №5007-VІ "Про ціни і ціноутворення", також інших нормативних актів, контроль за дотриманням яких покладено на територіальні органи ДПС. Обґрунтування: доповідна записка управління фактичних перевірок від 02.10.2024 №1893/26-15-07-07-00-12. Мета проведення перевірки: перевірити порядок здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки). Період діяльності що перевіряється згідно зі статтею 102 ПКУ. З огляду на наведене, ГУ ДПС у місті Києві мало право на проведення фактичної перевірки платника з підстав, визначених підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, а вказаний наказ відповідає вимогам, встановленим Податкового кодексу України, прийнятий без порушення визначеної чинним законодавством процедури призначення фактичної перевірки та за наявності передбачених Податкового кодексу України підстави для їх проведення. Фактичною перевіркою магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 " за адресою: м. Київ, вул. Коперника, буд. 10 А встановлено порушення вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995 "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі - Закон № 265/95-ВР), а саме: суб`єкт господарювання не забезпечив проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій на загальну суму 54289,00 грн. Відповідальність передбачена пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, а саме: 54289,00 грн х 100% = 54289,00 грн. При цьому на початку перевірки працівниками ГУ ДПС у місті Києві було вручено наказ на проведення фактичної перевірки від 02.10.2024 № 6573-П, направлення від 02.10.2024 № 22765 та № 22764 з пред`явленням службових посвідчень особі, яка фактично проводила розрахункові операції у магазині, що знаходився за адресою: м. Київ, вул. Коперника, буд. 10 А. На підтвердження чого ОСОБА_2 зробив відповідні підписи в направленнях на перевірку. Відповідно до підпункту 20.1.11 пункту 20.1.1 статті 20 ПКУ до початку проведення фактичної перевірки проведено контрольну розрахункову операцію придбано Apple iPhone 15 Pro Black Titanium за ціною 53990,00 грн та додатково 299,00 грн за послуги доставки. При цьому відповідний розрахунковий документ на повну суму покупки не надавався. Суб`єктом господарювання не забезпечено проведення розрахункових операцій на повну суму покупок через РРО (ПРРО) та не видано розрахункових документів на загальну суму 54289,00 грн, у тому числі сума за послуги доставки 299,00 грн. За результатами фактичної перевірки складено акт фактичної перевірки 04.10.2024 № 110254/26/15/07/ та, відповідно, зафіксовано порушення вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР. З огляду на вище викладене, ГУ ДПС у місті Києві проведена фактична перевірка є цілком правомірним та відповідно до податкового законодавства України.

У відповіді на відзив на позовну заяву, що надійшла до суду 09.01.2025, позивач, зокрема, наполягає на тому, що доповідна записка управління фактичних перевірок від 02.20.2024 №1893/26-15-07-07-00-12 не може слугувати причиною та підставою для проведення перевірки позивача, оскільки в ній відсутні будь-які згадки про позивача. Жодних заперечень або ж аргументів, фактів, які б спростовували те, що доповідна записка від 02.20.2024 № 1893/26-15-07-07-00-12 не має відношення до діяльності позивача відповідачем у відзиві не наведено. Також відповідачем не спростовано доводів позивача щодо невідповідності наказу про проведення фактичної перевірки вимогам статті 81 Податкового кодексу України Визначення в наказі адреси перевірки: м. Київ, вул. Коперника, 10А, що не є зареєстрованим місцем здійснення господарської діяльності ні позивача, ні інтернет-магазину "MyCloudStore", відповідачем ніяк не пояснюється. З доводів відповідача, викладених у відзиві, випливає, що ні у нього, ні у ГУ ДПС у м. Києві немає чіткого розуміння про те, фактичну перевірку якого саме суб`єкту було здійснено 03.10.2024. Відповідачем не надано жодних доказів щодо здійснення позивачем діяльності за адресою: м. Київ, вул. Коперника, буд. 10 А, або щодо знаходження за цією адресою будь-якого магазину. У спірному випадку фактична перевірка 03.10.2024 була проведена із численним суттєвими процедурними порушеннями, зокрема: ні позивачу, ні його посадовим (службовим) особам, уповноваженим представникам, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, документи, передбачені статтею 81 Податкового кодексу України не вручались і не надсилались; перевірку проведено за відсутності позивача, його посадових (службових) осіб, уповноважених представників, або осіб, які фактично проводять розрахункові операції, та без їх відома; позивачу не було надіслано акт проведення фактичної перевірки від 03.10.2024; позивачу не забезпечено право на подання заперечень, додаткових документів і пояснень на акт проведення фактичної перевірки від 03.10.2024. Жодних заперечень або ж фактів на спростування позиції позивача з даного приводу відповідачем у відзиві на позовну заяву не наведено. Окрім цього, відсутність чіткої позиції відповідача як щодо об`єкта перевірки та місця її проведення взагалі ставить під сумнів її фактичне здійснення працівниками контролюючого органу. Відповідачем не спростовано доводів позивача щодо відсутності в матеріалах фактичної перевірки доказів проведення розрахункової операції.

Згідно з частиною п`ятою статті 262 КАС України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше.

Статтею 258 КАС України визначено, що суд розглядає справи за правилами спрощеного позовного провадження протягом розумного строку, але не більше шістдесяти днів із дня відкриття провадження у справі.

Зважаючи на достатність наданих сторонами доказів та повідомлених обставин, суд розглянув справу у порядку письмового провадження.

Дослідивши матеріали справи, з`ясувавши фактичні обставини, оцінивши докази, що мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов наступних висновків.

З матеріалів справи вбачається, ФОП ОСОБА_1 (ідентифікаційний номер НОМЕР_1 ) пройшов процедуру державної реєстрації та набув правового статусу суб`єкта господарювання в розумінні Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань" №755-IV від 15.05.2003, зареєстрований за адресою: АДРЕСА_1 , реєстраційний номер: 0001752, дата реєстрації: 22.04.2019.

Основним видом діяльності позивача є "46.43 Оптова торгівля побутовими електротоварами й електронною апаратурою побутового призначення для приймання, записування, відтворювання звуку й зображення, а додатковими видами діяльності: "47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах", "47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткуванням у спеціалізованих магазинах", "47.54 Роздрібна торгівля побутовими електротоварами в спеціалізованих магазинах", "47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах", "47.81 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках харчовими продуктами, напоями та тютюновими виробами, "47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет", "47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами", "63.11 Оброблення даних, розміщення інформації на веб-вузлах і пов`язана з ними діяльність", "73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки", "95.11 Ремонт комп`ютерів і периферійного устаткування".

Відповідно до доповідної записки заступника начальника управління - начальника відділу Управління фактичних перевірок ГУ ДПС у м. Києві від 02.10.2024 №1893/26-15-07-07-00-12 в ході виконання функціональних повноважень управлінням фактичних перевірок ГУ ДПС у м. Києві стало відомо про діяльність на території м. Києва інтернет-магазинів, які здійснюють роздрібну торгівлю, зокрема, товарами, складною побутовою технікою, яка підлягає гарантійному ремонту через мобільний об`єкт продажу у вигляді кур`єрської доставки без застосування РРО/ПРРО, без видачі фіскальних розрахункових документів при проведенні розрахунків та відсутність можливості розраховуватися у безготівковій формі. Крім того, ГУ ДПС у м. Києві отримано інформацію стосовно здійснення незаконної реалізації дороговартісної техніки "АРРLЕ" на території м. Києва (лист ДПС України від 03.07.2024 №19312/7/99-00-07-04-02-07). Пропозиції: дозволити проведення фактичних перевірок платників податків/об`єктів, зазначених у додатку до доповідної записки, на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, пункту 69.27 підрозділу 10 "Інші перехідні положення" Податкового кодексу України протягом жовтня 2024 року.

У переліку платників податків (об`єктів), що здійснюються свою діяльність з порушенням вимог законодавства, контроль за яким здійснюють податкові органи, значиться: Мобільний об`єкт продажу у вигляді кур`єрської доставки Інтернет-магазину "МcStore", м. Київ, вул. Коперника, 10А, ДПІ за місцем здійснення діяльності 2659.

02.10.2024 заступником начальника ГУ ДПС у м. Києві І. Якушко винесено наказ №6573-п "Про проведення фактичних перевірок", згідно з яким на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, пункту 69.27 підрозділу 10 "Інші перехідні положення" Податкового кодексу України, Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", Закону України від 21.06.2012 №5007-VI "Про ціни і ціноутворення", також інших нормативних актів, контроль за дотриманням яких покладено на територіальні органи ДПС, наказано провести фактичні перевірки платників податків/об`єктів, зазначених у додатках 1-3, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки). Обґрунтування: доповідна записка управління фактичних перевірок від 02.10.2024 №1893/26-15-07-07-00-12.

Згідно з додатком 1 до наказу ГУ ДПС у м. Києві від 02.10.2024 №6573-п, назва суб`єкта господарювання: Мобільний об`єкт продажу у вигляді кур`єрської доставки Інтернет-магазину "МcStore", адреса об`єкта: м. Київ, вул. Коперника, 10А, тривалість перевірки: не повинна перевищувати 10 діб, дата початку перевірки 02.10.2024; період діяльності, що перевіряється: згідно зі статтею 102 Податкового кодексу України.

02.10.2024 за підписом заступника начальника ГУ ДПС у м. Києві І. Якушко оформлені направлення на перевірку №22764/26-15-07-07-01 та №22765/26-15-07-07-03.

03.10.2024 о 15:00 год. ГУ ДПС у м. Києві було проведено фактичну перевірку господарської одиниці Мобільний об`єкт у вигляді кур`єрської доставки інтернет-магазину "McStore", що знаходиться за адресою: м. Київ, вул. Коперника, 10-А, суб`єкта господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 , код за ЄДРПОУ (РНОКПП): НОМЕР_1 , адреса державної реєстрації суб`єкта підприємницької діяльності: АДРЕСА_2 , зареєстрованого в органі ДПС ГУ ДПС у Полтавській обл. (1622).

Службові посвідчення та направлення на фактичну перевірку пред`являлися ОСОБА_2 , який представився кур`єром. Копію наказу про проведення фактичних перевірок також вручено ОСОБА_2 . Указане підтверджується підписами ОСОБА_2 у направленнях на перевірку.

За результатами проведення фактичної перевірки ГУ ДПС у м. Києві складений акт фактичної перевірки від 03.10.2024 (дата реєстрації акта в органі ДПС за місцем здійснення діяльності суб`єкта господарювання 04.10.2024, реєстраційний №110254/26/15/07/; дата реєстрації акта в органі ДПС за місцем державної реєстрації суб`єкта господарювання 24.10.2024, реєстраційний №15157/16/31/РРО/ НОМЕР_1 ).

За змістом акта фактичної перевірки перевіркою встановлено непроведення розрахункової операції через ПРРО/РРО та невидачу відповідного розрахункового документу при продажу мобільного телефону Іphone 15 PRO (МТ QW3) за ціною 53990,00 грн та послуги з доставки 299,00 грн на загальну суму 54289,00 грн. Вищезазначена контрольно-розрахункова операція була проведена перед початком перевірки, розрахунок проводив ОСОБА_2 , який представився кур`єром, проте, повідомлення до податкового органу за нього не надходило, що свідчить про неоформлення трудових відносин з працівником. Також у кур`єра був відсутній термінал, що не забезпечує можливість безготівкового розрахунку з покупцями. Перевіркою встановлено, що було проведено розрахунок у готівковій формі на загальну суму 54289,00 грн, що є порушенням Порядку розрахунків у готівковій формі (понад 50000 грн) з однією фізичною особою. Протоколи не складались.

Згідно з висновками акта фактичної перевірки встановлено порушення:

- пунктів 1, 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг";

- пункту 6 Розділу ІІ Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017;

- пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 29.07.2022 № 894 "Про встановлення строків, до настання яких торговці повинні забезпечити можливість здійснення безготівкових розрахунків (у тому числі з використанням електронних платіжних засобів, платіжних застосунків або платіжних пристроїв) за продані ними товари (надані послуги)";

- частини четвертої статті 24 Кодексу законів про працю України від 10.12.1971 №322-VIII.

Акт фактичної перевірки підписаний ОСОБА_2 без зауважень та примірник вказаного акта отриманий останнім 03.10.2024, про що свідчать його підписи в акті.

На підставі висновків акта фактичної перевірки про порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 24.10.2024 №5 про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 54289,00 грн.

Указане ППР було направлено на податкову адресу ФОП ОСОБА_1 та вручено останньому 26.10.2024, що підтверджується зворотнім рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення.

Не погодившись із винесеним ГУ ДПС у Полтавській області податковим повідомленням-рішенням від 24.10.2024 №5 та вважаючи його протиправним, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (пункт 1.1 статті 1 Податкового кодексу України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Як визначено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За змістом пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 цієї статті фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 Податкового кодексу України.

Так, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 Податкового кодексу України).

У силу підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Відповідно до пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.

З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.

Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме: спочатку провести податкову перевірку.

Нормами Податкового кодексу України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16.02.2016 (справа № 826/12651/14), від 27.01.2015 (справа № 21-425а14) та у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17.03.2018 (справа № 1570/7146/12), від 24.10.2018 (справа № 808/1746/15) та від 04.02.2019 (справа № 807/242/14).

Водночас, у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Судом встановлено, що підставою для проведення фактичної перевірки позивача наказ ГУ ДПС у м. Києві від 02.10.2024 №6573-п визначає підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України (наявність або отримання в установленому законодавством порядку інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за якими покладено на контролюючі органи).

У наказі зазначено, що фактична перевірка призначена з метою перевірки дотримання платниками податків/об`єктами, зазначеними у додатках 1-3 до наказу, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), обґрунтування: доповідна записка управління фактичних перевірок від 02.10.2024 №1893/26-15-07-07-00-12.

Згідно із додатком 1 до наказу ГУ ДПС у м. Києві від 02.10.2024 №6573-п, назва суб`єкта господарювання: Мобільний об`єкт продажу у вигляді кур`єрської доставки Інтернет-магазину "МcStore", адреса об`єкта: м. Київ, вул. Коперника, 10А, тривалість перевірки: не повинна перевищувати 10 діб, дата початку перевірки 02.10.2024; період діяльності, що перевіряється: згідно статті 102 Податкового кодексу України.

Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23 зроблені наступні висновки щодо визначення підстав у наказі на проведення перевірки.

Так, Верховний Суд дійшов висновок, що єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації "яка свідчить про можливі порушення" - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Водночас, аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

Верховний Суд у складі Судової палати вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Застосовними у спорах цієї категорії також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його "істотності" чи "не істотності". Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.

Судова палата акцентує увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання "наявності підстав для проведення перевірки" від питання "достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі" та/або "недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки". Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах Податкового кодексу України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Реалізуючи мету, з якою ця справа розглядається у складі Судової палати, Верховний Суд формулює такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

13.12.2024 уповноваженим представником позивача у відповідь на адвокатський запит на електронну пошту від ГУ ДПС у м. Києві було отримано доповідну записку управління фактичних перевірок від 02.10.2024 №1893/26-15-07-07-00-12 за підписом заступника начальника управління фактичних перевірок ОСОБА_3 , у якій серед причин для проведення фактичних перевірок указано наступну інформацію:

"В ході виконання функціональних повноважень управлінням фактичних перевірок ГУ ДПС у м. Києві стало відомо про діяльність на території м. Києва інтернет-магазинів, які здійснюють роздрібну торгівлю, зокрема, товарами, складною побутовою технікою, яка підлягає гарантійному ремонту через мобільний об`єкт продажу у вигляді кур`єрської доставки без застосування РРО/ПРРО, без видачі фіскальних розрахункових документів при проведенні розрахунків та відсутність можливості розраховуватися у безготівковій формі. Крім того, ГУ ДПС у м. Києві отримано в установленому законодавством порядку інформацію стосовно здійснення незаконної реалізації дороговартісної техніки "АРРLЕ" на території м. Києва (лист ДПС України від 03.07.2024 №19312/7/99-00-07-04-02-07). Пропозиції: прошу дозволити проведення фактичних перевірок платників податків / об`єктів, зазначених у додатку до доповідної записки на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, пункту 69.27 підрозділу 10 "Інші перехідні положення" Податкового кодексу України протягом жовтня 2024 року".

У додатку до доповідної записки Переліку платників податків (об`єктів), що здійснюються свою діяльність з порушенням вимог законодавства, контроль за яким здійснюють податкові органи, значиться: Мобільний об`єкт продажу у вигляді кур`єрської доставки Інтернет-магазину "МcStore", м. Київ, вул. Коперника, 10А, ДПІ за місцем здійснення діяльності 2659.

З викладеного вище слідує, що у вказаній доповідній записці та у додатку до неї, немає згадки щодо самого позивача ФОП ОСОБА_1 , не зазначено його РНОКПП та місце здійснення господарської діяльності.

Водночас, зазначений Мобільний об`єкт продажу у вигляді кур`єрської доставки Інтернет-магазину "МcStore" та відповідна адреса: м. Київ, вул. Коперника, 10А, ДПІ за місцем здійснення діяльності 2659.

З урахуванням наведеного, суд не встановив істотних недоліків, відсутності в собі достатньої інформації, що була в наявності/отримана відповідачем в установленому законодавством порядку від державного органу, що може свідчити про можливі порушення платником податків законодавства, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій та не могла слугувати підставою та достатнім обґрунтуванням для призначення фактичної перевірки відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

Перевіряючи питання дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, суд виходить з того, що у наказі ГУ ДПС у м. Києві від 02.10.2024 №6573-п "Про проведення фактичних перевірок" підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином: на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, пункту 69.27 підрозділу 10 "Інші перехідні положення" Податкового кодексу України, Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", Закону України від 21.06.2012 №5007-VI "Про ціни і ціноутворення", також інших нормативних актів, контроль за дотриманням яких покладено на територіальні органи ДПС, наказано провести фактичні перевірки платників податків/об`єктів, зазначених у додатках 1-3, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки). Обґрунтування: доповідна записка управління фактичних перевірок від 02.10.2024 №1893/26-15-07-07-00-12.

Тобто, зі змісту цього наказу вбачається як правова підстава для призначення перевірки (посилання на підпункт 80.2.2 Податкового кодексу України), так і фактична. У зазначеному наказі фактичну підставу деталізовано шляхом посилання на отриману інформацію щодо можливого порушення, зазначено сферу, щодо якої її отримано, тобто має місце конкретизація фактичної підстави.

Таким чином, суд не вбачає порушень щодо підстав для призначення фактичної перевірки позивача.

Водночас, у додатку 1 до наказу від 02.10.2024 №6573-п в графі "Назва платника податків/об`єкта, перевірка якого проводиться" зазначено: "Мобільний об`єкт продажу у вигляді кур`єрської доставки інтернет-магазину "McStore", а у графі "Назва/Адреса об`єкта, перевірка якого проводиться" зазначено: "м. Київ, вул. Коперника, 10-А".

При цьому графа наказу "Код ЄДРПОУ/РНОКПП" є незаповненою.

Окрім цього, суд зауважує, що назва інтернет-магазину, через який позивач здійснює свою господарську діяльність, має назву "MyCloudStore", що чітко вбачається на сайті інтернет-магазину https://mcstore.com.ua.

Так само долучена до акта фактичної перевірки видаткова накладна №5471 від 03.10.2024 містить назву інтернет-магазину "MyCloudStore", проставлену печатку з логотипом інтернет-магазину "MyCloudStore".

Тобто, указане свідчить про те, що зазначена контролюючим органом у наказі від 02.10.2024 №6573-п назва об`єкта перевірки не відповідає назві інтернет-магазину, через який позивач здійснює свою господарську діяльність.

Таким чином, наказ від 02.10.2024 №6573-п не містить чітко визначеного найменування суб`єкта, або об`єкта, щодо якого проводиться перевірка.

При цьому суд зауважує, що в наказі на проведення перевірки в якості адреси об`єкту перевірки зазначено: м. Київ, вул. Коперника, 10А.

Відповідно до частини першої статті 3 Господарського кодексу України (чинного на час проведення перевірки) під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Чинне законодавство України не містить чіткого визначення поняття "місце здійснення підприємницької діяльності", однак з його змісту випливає, що це фактичне місце, де суб`єкт господарювання провадить свою економічну діяльність, наприклад, виробництво, надання послуг чи торгівлю. Воно визначається реальними обставинами, наприклад, наявність персоналу, обладнання чи укладених договорів, і може не збігатися з місцем реєстрації суб`єкта господарювання.

Фактичною ж вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.

Таким чином, особливістю фактичної перевірки є її проведення за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.

Матеріали цієї справи не містять жодних доказів здійснення позивачем його підприємницької діяльності за адресою: м. Київ, вул. Коперника, 10А.

Водночас, позивач у позовній заяві заперечує здійснення його підприємницької діяльності за вищевказаною адресою, а також наполягає на тому, що за такою адресою будь-які господарські та інші об`єкти права власності позивача відсутні.

При цьому суд вважає обґрунтованими доводи позивача про те, що на сайті інтернет-магазину "MyCloudStore" в розділі "Контакти", а також й у видатковій накладній №5471 від 03.10.2024 зазначено дві адреси здійснення діяльності інтернет-магазином: м. Київ, проспект Петра Григоренка, буд. 20 та м. Київ, вул. Антоновича, буд. 10.

Підстав для визначення адреси перевірки саме м. Київ, вул. Коперника, 10, контролюючий орган ні у наказі на проведення перевірки, ні у відзиві на позовну заяву не наводить.

Також, як зазначено в акті фактичної перевірки, фактичну перевірку було проведено у присутності ОСОБА_2 , який представився кур`єром та безпосередньо проводив розрахунок за товар.

Цій же особі були вручені примірник акта фактичної перевірки, пред`явлені направлення на проведення перевірки та службові посвідчення.

Згідно з поясненнями самого ОСОБА_2 , долученими до акта фактичної перевірки, він здійснював послуги кур`єра на користь позивача на підставі цивільно-правового договору.

Отже, у матеріалах справи відсутні докази на підтвердження того, що Барановський С.В. є саме найманим працівником позивача, уповноваженою особою на здійснення контрольно-розрахункових операцій, а також уповноваженою особою позивача на взаємодію з контролюючими органами, у тому числі й щодо отримання будь-яких документів стосовно фактичної перевірки.

Позивач у позовній заяві наполягає на тому, що Барановський С.В. не є його посадовою (службовою) особою або його уповноваженим представником, а також не є особою, яка фактично проводить розрахункові операції, та лише надавав послуги з кур`єрської доставки на підставі цивільно-правового договору. Примірник акта фактичної перевірки від 03.10.2024 ОСОБА_2 позивачу не передавався і про проведення фактичної перевірки позивача взагалі не повідомлялося.

Суд відмічає відсутність у матеріалах справи доказів, що підтверджують направлення на адресу позивача контролюючим органом як будь-яких запитів для отримання документів, пов`язаних з його фактичною перевіркою, так і акта фактичної перевірки, внаслідок чого позивач був по суті позбавлений можливості скористатись своїм правом на подання заперечень на акт фактичної перевірки.

Таким чином, суд дійшов висновку, що фактична перевірка 03.10.2024 проведена із суттєвими процедурними порушеннями, зокрема:

- ні позивачу, ні його посадовим (службовим) особам, уповноваженим представникам, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, документи, передбачені статтею 81 Податкового кодексу України, не вручались і не надсилались;

- перевірку проведено за відсутності позивача, його посадових (службових) осіб, уповноважених представників, або осіб, які фактично проводять розрахункові операції, та без їх відома;

- позивачу не надіслано акт проведення фактичної перевірки від 03.10.2024;

- позивачу не забезпечено право на подання заперечень, додаткових документів і пояснень на акт проведення фактичної перевірки від 03.10.2024.

З урахуванням викладеного, наведені порушення істотно вплинули на правильність та обґрунтованість висновків контролюючого органу, здійснених за результатами фактичної перевірки 03.10.2024, на підставі якої було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Також суд враховує й те, що проведення контрольно-розрахункових операцій за власні кошти перевіряючих є порушенням законодавства.

Згідно зі статтею 2 Закону України "Про джерела фінансування органів державної влади" органи державної влади, включаючи податкові органи, фінансуються виключно за рахунок державного бюджету в межах, передбачених Законом України про Державний бюджет на відповідний рік. Це означає, що будь-які витрати, пов`язані з діяльністю державних органів, мають покриватися з державного бюджету.

Отже, використання приватних коштів не передбачено Законом України "Про джерела фінансування органів державної влади".

Суд також зауважує на відсутність у матеріалах фактичної перевірки документів, які б свідчили про те, яка саме посадова ГУ ДПС у м. Києві здійснила контрольну розрахункову операцію, а також доказів повернення придбаного товару позивачу (акт повернення придбаного товару позивачу за результатами такої контрольної розрахункової операції не складався) та, як наслідок, коштів за товар покупцю.

Щодо самого встановлення перевіряючими порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) суд зазначає, що за змістом пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Абзацом дев`ятнадцятим статті 2 Закону №265/95-ВР визначено, що розрахунковий документ документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Згідно з частиною першою статті 8 Закону №265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України №13 від 21.01.2016, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за № 220/28350 (далі Положення).

Пунктом 3 розділу І Положення (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Відповідно до пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах - у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Водночас, відповідно до пункту 15 розділу II "Прикінцеві положення" Закону №265/95-ВР у період з 01.08.2023 по 31.07.2025, але не пізніше ніж до дати припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 №2102-IX, до фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, що здійснюють діяльність з продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або надають послуги, фінансова відповідальність за проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг), непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи, невидачу (у паперовій та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання застосовується у таких розмірах:

25 відсотків вартості проданих з порушенням, встановленим цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

50 відсотків вартості проданих з порушенням, встановленим цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Як вбачається з матеріалів справи, податковим органом встановлено непроведення розрахункової операції через ПРРО/РРО та невидачу відповідного розрахункового документу при продажу мобільного телефону Іphone 15 PRO (МТ QW3) за ціною 53990,00 грн та послуги з доставки 299,00 грн на загальну суму 54289,00 грн.

Так, згідно із абзацами п`ятим та шостим статті 2 Закону №265/95-ВР реєстратор розрахункових операцій пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; розрахункова операція приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Тобто, згідно з нормами чинного законодавства, розрахунковою операцією, зокрема, є така операція, коли суб`єкт господарювання приймає (отримує) від покупця готівкові кошти, платіжні картки, платіжні чеки, жетони тощо безпосередньо за місцем реалізації товарів (послуг), а у разі застосування банківської платіжної картки оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця.

З аналізу вищенаведених правових норм вбачається, що суб`єкти господарювання, які здійснюють приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця, зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

При цьому місце проведення розрахунків місце, де здійснюються розрахунки із покупцем за продані товари (надані послуги) та зберігаються отримані за реалізовані товари (надані послуги) готівкові кошти, а також місце отримання покупцем попередньо оплачених товарів (послуг) із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо (стаття 2 Закону №265/95-ВР).

За правилами пунктів 12, 14 частини першої статті 9 Закону №265/95-ВР реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, та розрахункові книжки не застосовуються, якщо в місці отримання товарів (надання послуг) операції з розрахунків у готівковій формі не здійснюються (склади, місця зберігання товарів, оптова торгівля тощо); при здійсненні розрахунків за послуги у разі проведення таких розрахунків виключно за допомогою банківських систем дистанційного обслуговування та/або сервісів переказу коштів.

Загальний порядок виконання платіжних операцій в Україні, виключний перелік платіжних послуг та порядок їх надання, категорії надавачів платіжних послуг та умови авторизації їх діяльності, загальні засади функціонування платіжних систем в Україні, загальні засади випуску та використання в Україні електронних грошей та цифрових грошей Національного банку України, права, обов`язки та відповідальність учасників платіжного ринку України, загальний порядок здійснення нагляду за діяльністю надавачів платіжних послуг, надавачів обмежених платіжних послуг, порядок здійснення оверсайта платіжної інфраструктури визначає Закон України "Про платіжні послуги" від 30.06.2021 №1591-IX (далі Закон №1591-IX).

Згідно з пунктами 53, 56, 57 частини першої статті 1 Закону №1591-IX визначено, що переказ коштів без відкриття рахунку платіжна послуга, що надається платнику з метою переказу коштів у готівковій чи безготівковій формі отримувачу або надавачу платіжних послуг, який діє від імені отримувача, під час якої надавач цієї послуги не використовує відкритий у нього рахунок платника та/або отримувача; платіжна картка електронний платіжний засіб у вигляді пластикової чи іншого виду картки; платіжна операція будь-яке внесення, переказ або зняття коштів незалежно від правовідносин між платником і отримувачем, які є підставою для цього.

Частиною другою статті 41 Закону №1591-IX передбачено, що ініціювання платіжної операції здійснюється шляхом: 1) надання ініціатором платіжної інструкції надавачу платіжних послуг, в якому відкрито його рахунок; 2) надання надавачем платіжних послуг з ініціювання платіжної операції платіжної інструкції платника надавачу платіжних послуг з обслуговування рахунку платника на підставі наданої платником цьому надавачу платіжних послуг з ініціювання платіжної операції згоди на ініціювання такої платіжної операції; 3) надання платником платіжної інструкції та готівкових коштів для виконання платіжної операції, у тому числі за допомогою платіжного пристрою; 4) використання користувачем платіжного інструменту для виконання платіжної операції; 5) надання платником, що є власником електронних грошей, платіжної інструкції, у тому числі шляхом використання платіжного інструменту, емітенту електронних грошей щодо виконання платіжної операції з використанням електронних грошей; 6) надання користувачем платіжної інструкції відповідному учаснику платіжної системи, у тому числі шляхом використання певного платіжного інструменту, в порядку, визначеному правилами цієї платіжної системи.

Водночас, Інструкцією про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг, затвердженою постановою Правління Національного банку України №163 від 29.07.2022, визначено, що безготівкові розрахунки перерахування коштів із рахунків платників на рахунки отримувачів, а також перерахування надавачами платіжних послуг коштів, унесених платниками готівкою, на рахунки отримувачів.

Згідно з пунктом 3 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148 (далі Положення), готівкові розрахунки платежі готівкою суб`єктів господарювання і фізичних осіб за реалізовану продукцію (товари, виконані роботи, надані послуги), а також за операціями, які безпосередньо не пов`язані з реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг) та іншого майна.

У пункті 10 Положення передбачено, що розрахунки суб`єктів господарювання та фізичних осіб у разі їх здійснення готівкою без відкриття поточного рахунку шляхом унесення готівки до банків або небанківських фінансових установ, які в установленому законодавством порядку отримали ліцензію на переказ коштів у національній валюті без відкриття рахунку, для подальшого її переказу на рахунки інших суб`єктів господарювання або фізичних осіб для платників коштів є готівковими, а для отримувачів коштів безготівковими.

З аналізу вищенаведених правових норм вбачається, що якщо споживач (клієнт) замовив товар на вебсайті продавця (зокрема, в інтернет-магазині) і не здійснював передоплату, а доставку товару здійснила служба доставки на підставі договору про передачу такій службі товару для доставки покупцю, то реєстратор розрахункових операцій застосовує служба доставки, безпосередньо при передачі товару покупцю та отримання оплати від нього (в тому числі із застосування сервісів переказу коштів).

У такому випадку дії продавця товару не матимуть ознак розрахункової операції, оскільки в момент придбання товару оплату проведено у відділені служби кур`єрської доставки або поштовому відділені чи в іншому місці доставки.

Крім того, отримавши замовлення в інтернет-магазині без здійснення покупцем передоплати, на стадії передачі товару службі доставки продавець не може безперечно знати, що покупець гарантовано придбає товар та відповідно здійснить переказ коштів. Тобто, на стадії відправки товару продавцем господарська операція фактично не є завершеною і він не може контролювати ні саму подію завершення, ні момент здійснення такої операції.

Як вбачається з матеріалів справи та не заперечується фіскальним органом, позивач здійснює продаж товарів різного асортименту через мережу Інтернет шляхом розміщення на різних торговельних інтернет-майданчиках оголошень про продаж товарів.

Зокрема, купівля-продаж товару відбувається таким чином, що покупець онлайн через мережу Інтернет замовляє товар, цей товар доставляється за допомогою різних перевізників/кур`єрів у точки видачі, де покупець його отримує та оплачує послуги з перевезення та вартість товару. Також продавець у таких випадках не позбавлений права на отримання коштів через безготівковий розрахунок (у разі застосування банківської платіжної картки).

У матеріалах справи лише наявна копія видаткової накладної від 03.10.2024 № 5471 з підписом виконавця (ФОП ОСОБА_1 ), проте, без підпису та даних покупця.

Позивач у позовній заяві заперечує щодо передачі товару, оскільки наведена видаткова накладна не містить достатніх відомостей про прийняття товару покупцем, у зв`язку з чим не може слугувати доказом на підтвердження передання товару покупцю та проведення розрахункової операції з оплати даного товару.

Так, видаткова накладна є первинним бухгалтерським документом, який засвідчує факт передачі товару. Вона повинна містити всі необхідні реквізити, визначені частиною другою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", а саме: первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, суд погоджується з доводами позивача, а саме: не приймає як доказ передачі товару видаткову накладну від 03.10.2024 № 5471, яка не містить даних щодо покупця та підпису покупця.

Інших доказів щодо покупки/передачі товару за безготівкові кошти без застосування РРО контролюючим органом та позивачем до суду не надано.

При цьому відповідач не спростовує того, що продаж мобільного телефону Іphone 15 PRO ( НОМЕР_2 ) у спірному випадку здійснювався з використанням послуг кур`єрської доставки на підставі цивільно-правового договору, тобто позивач не міг контролювати ні саму подію завершення операції з продажу товару, ні момент здійснення такої операції.

З огляду на вищезазначені обставини справи, суд погоджується з доводами позивача стосовно того, що контрольно-розрахункова операція посадовою особою ГУ ДПС у м. Києві проведена не у порядку та у спосіб, які встановлені нормами чинного законодавства, які могли б свідчити про факт порушення позивачем податкового законодавства.

Відповідно до частин першої та другої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Нормами статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. У адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно зі статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

З урахуванням наведеного, суд дійшов висновку про необґрунтованість та безпідставність застосування ГУ ДПС у Полтавській області до позивача штрафних (фінансових) санкцій у загальній сумі 54289,00 грн, та, як наслідок, про протиправність та скасування податкового повідомлення-рішення від 24.10.2024 №.

Таким чином, позов ФОП ОСОБА_1 підлягає задоволенню повністю.

Вирішуючи питання розподілу судових витрат, суд виходить з наступного.

Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Отже, понесені позивачем витрати зі сплати судового збору підлягають стягненню на користь позивача з відповідача.

Керуючись статтями 2, 6, 8, 9, 77, 132, 139, 243-246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

УХВАЛИВ:

Адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_3 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС в Полтавській області (вул. Європейська, буд. 4, м. Полтава, Полтавська область, 36000, код ЄДРПОУ ВП 44057192) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Полтавській області від 24.10.2024 №5.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Полтавській області (вул. Європейська, буд. 4, м. Полтава, Полтавська область, 36000, код ЄДРПОУ ВП 44057192) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_3 , РНОКПП НОМЕР_1 ) витрати зі сплати судового збору у розмірі 1211,20 грн (одна тисяча двісті одинадцять гривень двадцять копійок).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду в порядку, визначеному частиною 8 статті 18, частинами 7-8 статті 44 та статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, а також з урахуванням особливостей подання апеляційних скарг, встановлених підпунктом 15.5 підпункту 15 пункту 1 розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя Т.С. Канигіна