Справа № 400/14328/23
Суддя: Яковлєв О.В.
Дата ухвалення: 2025-12-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

12 грудня 2025 р.м. ОдесаСправа № 400/14328/23

Перша інстанція суддя Устинов І. А.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача Яковлєва О.В.,

суддів Єщенка О.В., Крусяна А.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 21 січня 2025 року, у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» звернулось до суду з позовом у якому заявлено вимоги Головному управлінню ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень (з урахуванням уточнення позовних вимог), а саме: № 05 від 09 серпня 2023 року, № 05 від 09 серпня 2023 року, № 05 від 09 серпня 2023 року, № 02 від 10 серпня 2023 року, № 02 від 10 серпня 2023 року, № 02 від 10 серпня 2023 року, № 02 від 10 серпня 2023 року, № 02 від 10 серпня 2023 року, № 05 від 23 жовтня 2023 року.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 21 січня 2025 року задоволено позов.

Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, відповідачем подано апеляційну скаргу з якої вбачається про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а тому просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовано тим, що податковим органом у межах спірних правовідносин проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН», за результатом якої складено акт № 714/14-29-07-02/40888064 від 02 лютого 2022 року.

Проведеною перевіркою встановлено численні порушення вимог податкового законодавства з боку ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН», які не спростовуються дослідженими у ході проведення перевірки первинними бухгалтерськими документами.

Крім того, апелянт зазначає, що судом першої інстанції не надано належної правової оцінки виявленим контролюючим органом порушенням, а як наслідок ухвалено помилкове рішення про задоволення позовних вимог.

В свою чергу, позивачем подано відзив на отриману апеляційну скаргу у якому зазначено, що судом першої інстанції прийнято законне та обґрунтоване рішення про задоволення позовних вимог, так як податковим органом не доведено правомірності призначення перевірки товариства за наслідком якої прийнято оскаржувані рішення.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, колегія суддів приходить до висновку, що подана апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду скасуванню, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ГУ ДПС у Миколаївській області видано наказ від 07 грудня 2021 року № 2170-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН».

Перевірку проведено у період з 20 грудня 2021 року по 26 січня 2022 року, за результатами якої складено акт перевірки від 02 лютого 2022 року № 714/14-29-07-02/40888064.

Перевіркою ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» встановлено наступні порушення вимог податкового законодавства:

1. п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 4 705 642 грн, у т.ч. по періодах: - І квартал 2020 року у сумі 315 000 грн; - Півріччя 2020 року у сумі 969 052 грн (в тому числі за ІІ квартал 2020 року у сумі 654 052 грн); - Три квартали 2020 року у сумі 1 068 488 грн (в тому числі за ІІІ квартал 2020 року у сумі 99 436 грн); - 2020 рік у сумі 4 700 510 грн (в тому числі за ІV квартал 2020 року у сумі 3 632 022 грн); - Півріччя 2021 року у сумі 5 132 грн (в тому числі за ІІ квартал 2021 року у сумі 5 132 грн); - Три квартали 2021 року у сумі 5 132 грн (в тому числі за ІІІ квартал 2021 року у сумі 0 грн).

2. абз. «г» п. 198.5 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2 ст. 200 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1 311 625 грн, в тому числі по періодам: - червень 2020 року на суму 324 617 грн, - січень 2021 року на суму 116 102 грн, - лютий 2021 року на суму 240 397 грн, - березень 2021 року на суму 510 273 грн, - вересень 2021 року на суму 120 236 грн.

3. п. 201.1, п.201.7, п. 201.10 ст. 201 ПК України, в результаті чого встановлено відсутність реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних в періоді, що перевірявся, на загальну суму 749 917 грн, в тому числі по періодам: - квітень 2019 року на суму 174 617 грн, - березень 2020 року на суму 150 000 грн, - грудень 2020 року на суму 425 300 грн.

4. пп. 212.1.15 п. 212.1 та пп. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212, пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України.

5. п. 51.1 ст. 51, пп. «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України, пп. 3.2, пп. 3.3 розділу ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 13 січня 2015 року № 4, а саме до податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, сум утриманого з них податку форми № 1-ДФ не включено суми доходів, виплачених платникам податків за ознакою 157 за надані послуги, за період з 01 січня 2018 року по 30 червня 2018 року;

6. пп. 168.1.2, 168.1.4 п. 168.1 ст. 168, пп. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України, а саме несвоєчасно перераховано податок на доходи фізичних осіб під час виплати доходу у вигляді заробітної плати працівникам підприємства, за період з 01 квітня 2017 року по 30 вересня 2021 року, на загальну суму 10 909,74 грн;

7. ч. 5 ст. 8 ЗУ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року №2464- VІ зі змінами та доповненнями, а саме не здійснено нарахування єдиного внеску на суми різниці між розміром мінімальної заробітної плати та фактично нарахованої суми допомоги по тимчасовій непрацездатності та у зв`язку з вагітністю та пологами за період з 01 квітня 2017 року по 30 вересня 2021 року, на загальну суму єдиного внеску 3 741,82 грн;

8. п. 1 ч. 2 ст. 6 та ч. 5 ст. 8 ЗУ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме занижено суму єдиного внеску загалом на суму 3955,26 грн, в т.ч. по періодам: - заниження за листопад 2017 року на 97,0 грн, - заниження за грудень 2017 року на 1067,0 грн, - заниження за січень 2018 року на 1243,0 грн, - заниження за лютий 2018 року на 1243,0 грн, - завищення за березень 2018 року на суму 3650 грн, - заниження за жовтень 2020 року на 201,07 грн, - завищення за листопад 2020 року на суму 201,07 грн, - заниження за листопад 2020 року на 104,19 грн, - завищення за грудень 2020 року на суму 104,19 грн., за рахунок самостійного донарахування бази для розрахунку єдиного внеску у зв`язку з виправленням помилок у Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб, і сум отриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за березень 2018 року, листопад-грудень 2020 року.

9. п. 63.3 ст. 63 ПК України, а саме не подано до контролюючого органу за місцем реєстрації за період з 01 квітня 2017 року по 30 вересня 2021 року повідомлення по 46 об`єктах оподаткування або об`єктах, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадиться діяльність.

Між тим, ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» на акт перевірки від 02 лютого 2022 року № 714/14-29-07-02/40888064 надано до ГУ ДПС у Миколаївській області заперечення від 14 лютого 2022 року № 1 (вх. від 14 лютого 2022 року № 7345/6).

Головним управлінням ДПС у Миколаївській області розглянуто заперечення ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» та висновки акта перевірки викладено в такій редакції:

1. п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 ПК України, із змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 4 588 857 грн, у т.ч. по періодах: - І квартал 2020 року у сумі 315 000 грн; - Півріччя 2020 року у сумі 912 754 грн (в тому числі за ІІ квартал 2020 року у сумі 597 754 грн); - Три квартали 2020 року у сумі 1 012 190 грн (в тому числі за ІІІ квартал 2020 року у сумі 99 436 грн); - 2020 рік у сумі 4 583 725 грн (в тому числі за ІV квартал 2020 року у сумі 3 571 535 грн); - Півріччя 2021 року у сумі 5 132 грн (в тому числі за ІІ квартал 2021 року у сумі 5 132 грн); - Три квартали 2021 року у сумі 5 132 грн (в тому числі за ІІІ квартал 2021 року у сумі 0 грн);

2. абз. «г» п. 198.5 ст. 198, ст. 56, п. 200.1, п. 200.2 ст. 200 ПК України, у результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1 311 625 грн, в тому числі по періодам: - жовтень 2020 року на суму 300 265 грн, - січень 2021 року на суму 140 454 грн, - лютий 2021 року на суму 240 397 грн, - березень 2021 року на суму 510 273 грн, - вересень 2021 року на суму 120 236 грн;

3. п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 ПК України, Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року № 21, у результаті чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) декларації за вересень 2021 року на загальну суму 43 153 грн;

4. п. 201.1, п.201.7, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ, із змінами та доповненнями, у результаті чого встановлено відсутність реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних в періоді, що перевірявся, на загальну суму 749 917 грн, в тому числі по періодам: - квітень 2019 року на суму 174 617 грн, - березень 2020 року на суму 150 000 грн, - грудень 2020 року на суму 425 300 грн;

5. пп. 212.1.15 п. 212.1 та пп. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212, пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України;

6. п. 51.1 ст. 51, пп. «б» п. 176.2 ст.176 ПК України, пп. 3.2, 3.3 розділу ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 13 січня 2015 року № 4, а саме до податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, сум утриманого з них податку форми № 1-ДФ не включено суми доходів, виплачених платникам податків за ознакою 157 за надані послуги, за період з 01 січня 2018 року по 30 червня 2018 року;

7. пп. 168.1.2, 168.1.4 п. 168.1 ст. 168, пп. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України, а саме несвоєчасно перераховано податок на доходи фізичних осіб під час виплати доходу у вигляді заробітної плати працівникам підприємства, за період з 01 квітня 2017 року по 30 вересня 2021 року, на загальну суму 10 909,74 грн;

8. ч. 5 ст. 8 ЗУ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме не здійснено нарахування єдиного внеску на суми різниці між розміром мінімальної заробітної плати та фактично нарахованої суми допомоги по тимчасовій непрацездатності та у зв`язку з вагітністю та пологами за період з 01 квітня 2017 року по 30 вересня 2021 року, на загальну суму єдиного внеску 3741,82 грн;

9. п. 1 ч. 2 ст. 6 та ч. 5 ст. 8 ЗУ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме занижено суми єдиного внеску загалом на суму 3955,26 грн, в т.ч. по періодам: - заниження за листопад 2017 року на 97,0 грн, - заниження за грудень 2017 року на 1067,0 грн, - заниження за січень 2018 року на 1243,0 грн, - заниження за лютий 2018 року на 1243,0 грн, - завищення за березень 2018 року на суму 3650 грн, - заниження за жовтень 2020 року на 201,07 грн, - завищення за листопад 2020 року на суму 201,07 грн, - заниження за листопад 2020 року на 104,19 грн, - завищення за грудень 2020 року на суму 104,19 грн, за рахунок самостійного донарахування бази для розрахунку єдиного внеску у зв`язку з виправленням помилок у Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб, і сум отриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за березень 2018 року, листопад-грудень 2020 року.

10. п. 63.3 ст. 63 ПК України, п. 8.1, п. 8.3, п. 8.4 розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09 грудня 2011 року №1588 в частині неподання до контролюючого органу повідомлень за формою № 20-ОПП про об`єкти оподаткування, які необхідно було подати до 15 вересня 2017 року, 15 січня 2018 року, 11 січня 2019 року, 17 січня 2019 року, 01 лютого 2019 року, 13 січня 2020 року, 20 січня 2020 року, 16 березня 2020 року, 18 травня 2020 року, 14 серпня 2020 року та до 11 листопада 2020 року включно.

На підставі вищезазначених висновків початковим органом прийнято:

- форма «ПС» № 05, яким визначено суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) з акцизного податку на загальну суму 1 000 000 гривень;

- форма «ПС» № 05, яким визначено суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) з акцизного податку на загальну суму 25 008 138,67 гривень;

- форма «ПС» № 05, яким визначено суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на загальну суму 320 000 грн.

- форма «Р» № 02, яким визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 4 588 857 грн, в т.ч. основний платіж 4 588 857 грн та штрафні (фінансові) санкції 0 грн;

- форма «Р» № 02, яким визначено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 1 639 531,25 грн, в т.ч. основний платіж 1 311 625 грн та штрафні (фінансові) санкції 327 906,25 грн;

- форма «ПС» № 02, яким визначено суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) за ненадання до ДПІ за місцем обліку повідомлення форми №20-ОПП по отриманих в оренду об`єктах оподаткування та/або об`єктах, пов`язаних з оподаткуванням, на загальну суму 7 140 гривень;

- форма «ПН» № 02, яким визначено суму штрафних (фінансових) санкцій за відсутність реєстрації податкових накладних на загальну суму 3 400 грн;

- форма «В4» № 02, яким визначено суму зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість за вересень 2021 року на загальну суму 43 153 грн;

- форма «ПС» № 06, яким визначено суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) по податку на доходи фізичних осіб, на загальну суму 1 020 грн;

- форма «Д» №06, яким визначено суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) по податку на доходи фізичних осіб та суму пені, на загальну суму 2 766,77 гривень;

- рішення №06 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на загальну суму 3 848,54 гривень;

- форма «П» № 05, яким донараховано штрафні (фінансові) санкцій (штраф) на суму 5 000 000 грн.

Не погодившись з податковими повідомленнями-рішеннями № 05, №05, № 05 від 09 серпня 2023 року, № 02, 02, 02, 02, 02 від 10 серпня 2023, № 05 від 23 жовтня 2023 року ТОВ«ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» звернулось до суду з даним позовом.

За наслідком з`ясування обставин справи судом першої інстанції зроблено висновок про необхідність задоволення позовних вимог у даній справі, з підстав порушення податковим органом порядку призначення та проведення податкової перевірки товариства, з чим не погоджується колегія суддів, з огляду на наступне.

Так, згідно ч. 1 ст. 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Згідно ч. 2 ст. 9 КАС України, суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог. Суд може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Згідно ч. 3 ст. 9 КАС України, кожна особа, яка звернулася за судовим захистом, розпоряджається своїми вимогами на свій розсуд, крім випадків, встановлених цим Кодексом. Таким правом користуються й особи, в інтересах яких подано позовну заяву, за винятком тих, які не мають адміністративної процесуальної дієздатності.

При цьому, згідно п. 4, п. 5 ч. 5 ст. 160 КАС України, в позовній заяві зазначаються зміст позовних вимог і виклад обставин, якими позивач обґрунтовує свої вимоги, а в разі подання позову до декількох відповідачів - зміст позовних вимог щодо кожного з відповідачів, а також виклад обставин, якими позивач обґрунтовує свої вимоги; зазначення доказів, що підтверджують вказані обставини.

В свою чергу, згідно ч. 1 ст. 47 КАС України, крім прав та обов`язків, визначених у статті 44 цього Кодексу, позивач має право на будь-якій стадії судового процесу відмовитися від позову. Позивач має право змінити предмет або підстави позову, збільшити або зменшити розмір позовних вимог шляхом подання письмової заяви до закінчення підготовчого засідання або не пізніше ніж за п`ять днів до першого судового засідання, якщо справа розглядається в порядку спрощеного позовного провадження.

Між тим, згідно ч. 5 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції не може розглядати позовні вимоги та підстави позову, що не були заявлені в суді першої інстанції.

При цьому, згідно ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Згідно ч. 2 ст. 317 КАС України, неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення, якщо це порушення призвело до неправильного вирішення справи.

Колегією суддів встановлено, що предметом спору у даній справі є перевірка правомірності податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Миколаївській області № 05 від 09 серпня 2023 року, № 05 від 09 серпня 2023 року, № 05 від 09 серпня 2023 року, № 02 від 10 серпня 2023 року, № 02 від 10 серпня 2023 року, № 02 від 10 серпня 2023 року, № 02 від 10 серпня 2023 року, № 02 від 10 серпня 2023 року, № 05 від 23 жовтня 2023 року.

Оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийнято за наслідком проведення планової виїзної документальної перевірки ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН», висновки якої оформлено актом перевірки від 02 лютого 2022 року № 714/14-29-07-02/40888064.

При цьому, задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що податковий орган у межах спірних правовідносин не мав підстав для проведення документальної позапланової перевірки позивача під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України, на проведення податкових перевірок.

Вказаний висновок суду першої інстанції став єдиною підставою для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки вони, як виснував суд першої інстанції, прийняті за наслідками незаконної перевірки.

Проте, колегія суддів вважає, що задовольняючи позовні вимоги на підставі зазначених висновків судом першої інстанції допущено порушення норм процесуального права.

Так, з аналізу вищевикладених норм процесуального права вбачається, що позовна заява повинна містити зміст позовних вимог і виклад обставин, якими позивач обґрунтовує свої вимоги.

Тобто, позовом у процесуальному сенсі є звернення до суду з вимогою про захист своїх прав та інтересів, який складається із двох елементів, а саме предмета та підстави позову.

При цьому, під предметом позову розуміється певна матеріально-правова вимога позивача до відповідача, стосовно якої позивач просить прийняти судове рішення. Підставу позову становлять обставини, якими позивач обґрунтовує свої вимоги щодо захисту права та охоронюваного законом інтересу. Правові підстави позову - це зазначена в позовній заяві нормативно-правова кваліфікація обставин, якими позивач обґрунтовує свої вимоги.

Між тим, позивач має право змінити предмет або підстави позову, збільшити або зменшити розмір позовних вимог шляхом подання письмової заяви до закінчення підготовчого засідання або не пізніше ніж за п`ять днів до першого судового засідання, якщо справа розглядається в порядку спрощеного позовного провадження.

Так, зміна предмета позову означає зміну матеріальної вимоги, з якою позивач звернувся до відповідача, а зміна підстав позову - це зміна обставин, на яких ґрунтується вимога позивача.

Колегія суддів звертає увагу, що не вважаються зміною підстав позову уточнення, доповнення його новими обставинами при збереженні в ньому первісних обставин та зміна посилання на норми матеріального чи процесуального права. Водночас і посилання суду в рішенні на інші норми права, ніж зазначені у позовній заяві, не може розумітися як вихід суду за межі позовних вимог.

Зазначений правовий висновок узгоджується з правовими висновками викладеними у постанові Великої Палати Верховного Суду від 25 червня 2019 року (справа № 924/1473/15).

Зі змісту позовної заяви вбачається, що підставою цього позову є обставини, що свідчать про фактичне здійснення господарських операцій товариства з його контрагентами та відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача.

Натомість, порушення контролюючим органом норми пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України (проведення перевірки під час установленого на період дії карантину мораторію), як і будь-які інші порушення порядку проведення податкової перевірки, не були підставою позову в суді першої інстанції.

Аналогічним чином про вказане порушення не зазначалось у заяві позивача про зміну позовних вимог від 22 грудня 2023 року.

Таким чином, як свідчать матеріали справи, позивач не скористався правом змінити підстави позову, шляхом подання відповідної заяви у встановлені КАС України порядку та строки до суду першої інстанції.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає помилковим висновок суду першої інстанції про задоволення позовних вимог з підстав порушення порядку проведення податкової перевірки позивача, оскільки такі порушення не є підставою позову у даній справі.

Вказаний висновок щодо застосування норм процесуального права відповідає висновкам Верховного Суду, що викладені у постанові від 06 травня 2025 року (справа № 420/15021/21).

Між тим, здійснюючи розгляд даної адміністративної справи на підставі позовної заяви, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Так, податковим повідомленням-рішенням № 05 від 09 серпня 2023 року застосовано до ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» штрафні (фінансові) санкції (штраф), розміром 1 000 000,00 грн, з підстав відсутності реєстрації акцизних складів (1 склад) у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, у період здійснення господарської діяльності з 20 лютого 2021 року по 30 вересня 2021 року (а.с. 15-17 т. І).

Податковим повідомленням-рішенням № 05 від 23 жовтня 2023 року застосовано до ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» штрафні (фінансові) санкції (штраф), розміром 5 000 000,00 грн, з підстав відсутності реєстрації акцизних складів (5 складів) у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, у період здійснення господарської діяльності з 20 лютого 2021 року по 30 вересня 2021 року (а.с. 79-80 т. ІІ).

Податковим повідомленням-рішенням № 05 від 09 серпня 2023 року, застосовано до ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» штрафні (фінансові) санкції (штраф), розміром 25 008 138,67 грн, за наслідком встановлення фактів реалізації пального без реєстрації платником акцизного податку, у період здійснення господарської діяльності з 01 березня 2020 року по 30 вересня 2021 року (а.с. 18-20 т. І).

Податковим повідомленням-рішенням № 05 від 09 серпня 2023 року застосовано до ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» штрафні (фінансові) санкції (штраф), розміром 320 000,00 грн, з підстав відсутності витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників (16 штук), у період здійснення господарської діяльності з 20 лютого 2021 року по 30 вересня 2021 року (а.с. 21-23 т. І).

Тобто, зазначені податкові повідомлення-рішення направлено ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» на підставі встановлених податковим органом фактів придбання та відпуску пального за шістьма адресами здійснення господарської діяльності, без дотримання вимог податкового законодавства.

В свою чергу, позивач, посилаючись на визначення акцизного складу, щ визначене у пп. 14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України, вважає, що він не мав обов`язку реєструвати відповідні об`єкти у якості акцизних складів.

Між тим, колегія суддів не погоджується із зазначеними доводами позивача, з огляду на наступне.

Так, згідно пп. 14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України, акцизний склад - це: а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів; б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Не є акцизним складом, зокрема приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;

При цьому, згідно п. 230.1 ст. 230 ПК України, акцизні склади та акцизні склади пересувні утворюються з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету акцизного податку.

Згідно п. 230.1 ст. 230 ПК України, платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати: а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі; б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.

Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.

При цьому, згідно п. 117.3 ст. 117 ПК України, здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому цим Кодексом,- тягне за собою накладення штрафу на юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального або спирту етилового.

Згідно п. 128-1.1 ст. 128-1 ПК України, необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового, та/або масового витратоміра на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, та/або місці отримання/відпуску спирту етилового у виробництво продукції, визначеної у підпунктах «д»-«ж» підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 цього Кодексу,- тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового, та/або масовий витратомір.

Згідно п. 128-1.2 ст. 128-1 ПК України, відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу, - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000 гривень. Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення,- тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 2000000 гривень.

Так, з аналізу зазначених норм права вбачається, що не є акцизним складом, зокрема, приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Тобто, передбачений цією нормою виняток застосовується при сукупності умов, а саме: (1) загальна місткість розташованих на території (в приміщенні) ємностей не перевищує 200 кубічних метрів; (2) суб`єкт господарювання (власник або користувач такого приміщення або території) отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів; (3) пальне використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і суб`єкт господарювання не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Відсутність однієї з наведених умов виключає можливість визнання відповідної території/приміщення не акцизним складом.

При цьому, у випадку, якщо протягом календарного року суб`єкт господарювання отримує пальне в обсягах, що перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), він зобов`язаний до часу, коли буде здійснена господарська операція, в результаті якої виникнуть обставини, які зумовлять обов`язок реєстрації акцизного складу, зареєструвати останній.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 17 серпня 2023 року (справа № 160/15431/21).

В свою чергу, як встановлено податковим органом зі змісту наданих ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» документів, останнім у 2020 році придбано 2561,7 м3 дизельного пального та використано 1 382 286,82 літри, загальною вартістю 25 008 138,67 грн.

При цьому, зі змісту доводів позивача, останній не заперечує того, що обсяг пального, отриманого ним протягом календарного року перевищує 1000 м3 (1000000 літрів).

Між тим, як зазначено вище, у разі недотримання хоча б одного із критеріїв, зазначених у абзаці шостому підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, для суб`єктів господарювання такі приміщення та/або території є акцизними складами, в тому числі і у випадку, коли вони використовують отримане пальне виключно для потреб власного споживання та не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 14 грудня 2023 року (справа № 160/2020/22).

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» у 2020 році отримав обов`язок зареєструвати відповідні 6 об`єктів здійснення своєї господарської діяльності акцизними складами, а як наслідок обладнати відповідні склади у відповідності до вимог податкового законодавства.

Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області № 02 від 10 серпня 2023 року, колегія суддів зазначає наступне.

В даному випадку, ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» порушено п. 63.3 ст. 63 ПК України, п. 8.1, п. 8.3, п. 8.4 розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09 грудня 2011 року № 1588, в частині неподання до контролюючого органу повідомлень за формою № 20-ОПП про об`єкти оподаткування, які необхідно було подати до 15 вересня 2017 року, 15 січня 2018 року, 11 січня 2019 року, 17 січня 2019 року, 01 лютого 2019 року, 13 січня 2020 року, 20 січня 2020 року, 16 березня 2020 року, 18 травня 2020 року, 14 серпня 2020 року та до 11 листопада 2020 року.

При цьому, податковим органом складено зведену інформацію щодо отриманих в оренду об`єктів оподаткування та/або об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням, по яким ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» не надано форму №20-ОПП.

В свою чергу, ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» не спростовано зазначених порушень у ході розгляду даної справи.

Щодо правомірності податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Миколаївській області № 02 від 10 серпня 2023 року, № 02 від 10 серпня 2023 року та № 02 від 10 серпня 2023 року, № 02 від 10 серпня 2023 року, колегія суддів зазначає наступне.

Так, податковим повідомленням-рішенням № 02 від 10 серпня 2023 року нараховано ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» грошове зобов`язання зі сплати податку на прибуток, на загальну суму 4 588 857,00 грн (а.с. 26-28 т. І).

Податковим повідомленням-рішенням № 02 від 10 серпня 2023 року нараховано ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» грошове зобов`язання зі сплати податку на додану вартість, на загальну суму 1 639 531,25 грн, з яких основний платіж - 1 311 625,00 грн, штрафні (фінансові) санкції 327 906,25 грн (а.с. 29-31 т. І).

Податковим повідомленням-рішенням № 02 від 10 серпня 2023 зменшено року ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 43 153 грн (а.с. 38-40 т. І).

Податковим повідомленням-рішенням № 02 від 10 серпня 2023 року нараховано ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» штрафні санкції, розміром 3 400,00грн (а.с. 35-37 т. І).

Зазначені податкові повідомлення-рішення направлено ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» на підставі встановлених податковим органом порушень, а саме: фактів заниження доходів за рахунок невключення до їх складу протермінованої кредиторської заборгованості та штрафних санкцій; фактів завищення витрат по операція, фактичне отримання яких та зв`язок з господарської діяльністю позивача не підтверджено; фактів відсутності використання ТМЦ у своїй діяльності.

Між тим, згідно з пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами, оскільки платники податків при здійсненні господарської діяльності не обмежені чинним законодавством у праві самостійно обирати найбільш оптимальний варіант ведення господарської діяльності, зокрема, не позбавлений права укладати договори із сторонніми особами щодо реалізації своїх окремих функцій.

Згідно п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Згідно пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Згідно п. 187.1 ст. 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно п. 188.1 ст. 188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Згідно п. 198.1 ст. 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно п. 198.2 ст. 198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно п. 198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Між тим, Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні.

Згідно ч. 2 ст. 3 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Згідно з ч. 2 ст. 9 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Так, щодо фактів заниження доходів за рахунок невключення до їх складу протермінованої кредиторської заборгованості та штрафних санкцій, колегія суддів зазначає наступне.

В даному випадку, в ході перевірки податковим органом встановлено, що по бухгалтерському рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» станом на 01 квітня 2017 року значиться кредиторська заборгованість по постачальнику ТОВ «ГЕРМЕСТРЕЙДАГРО» (код 39420849) у сумі 9 792 909,10 грн та дебіторська заборгованість у загальній сумі 8 373 125,00 грн по наступним підприємствам: по ТОВ «ЕКЛІПС АГРО» (код 40440051) у сумі 6 683 375,00 грн; по ТОВ «ІНВЕСТ ІМПЕРІАЛ» (код 40184046) у сумі 1 000 000,00 грн; по ТОВ «МЕРКУРІЙ АГРОТРЕЙД» (код 39420812) у сумі 689 750,00 грн.

В грудні 2017 року проводиться закриття зустрічних вимог відповідно до договорів про відступлення права вимоги на загальну суму 8 373 125 грн, які відображено в бухгалтерському обліку Дебет 631 Кредит 631 з наступними контрагентами: - по ТОВ «ЕКЛІПС АГРО» (код 40440051) у сумі 6 683 375,00 грн (договір про відступлення права вимоги від 29.12.2017 №ДП/ТГЕ-01); - по ТОВ «ІНВЕСТ ІМПЕРІАЛ» (код 40184046) у сумі 1 000 000,00 грн (договір про відступлення права вимоги від 29.12.2017 №ДП/ТГІ-02); - по ТОВ «МЕРКУРІЙ АГРОТРЕЙД» (код 39420812) у сумі 689 750,00 грн (договір про відступлення права вимоги від 29.12.2017 №ДП/ТГМ-03), відповідно до яких Новий кредитор (ТОВ «ГЕРМЕС-ТРЕЙДАГРО») одержує право замість Первісного кредитора (ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН») одержати від Боржників (ТОВ «ЕКЛІПС АГРО», ТОВ «ІНВЕСТ ІМПЕРІАЛ» та ТОВ «МЕРКУРІЙ АГРОТРЕЙД») грошові кошти за первісними договорами. Відповідно, станом на 31.12.2017 по бухгалтерському рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» значиться кредиторська заборгованість по постачальнику ТОВ «ГЕРМЕС-ТРЕЙДАГРО» (код 39420849) у сумі 1 419 784,10 грн, яка залишилась незмінною станом на 30 вересня 2021 року.

При цьому, ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» надано податковому органу договір від 01 грудня 2021 року № 694/51, де ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» - Первісний кредитор, ТОВ «ГЕРМЕС-ТРЕЙДАГРО» - Новий кредитор, ТОВ «ЕЛЬ ПІ ДЖИ ЛОГІСТІКС» - Боржник. Згідно договору 694/51 регулюються відносини, пов`язані із заміною зобов`язаної сторони, що виникає із договору купівлі-продажу.

Новий кредитор одержує право замість первісного кредитора одержати від боржника грошові кошти. Тобто, даний договір від 01 грудня 2021 року № 694/51 укладений вже після того, як по кредиторській заборгованості минув термін позовної давності (станом на 31 грудня 2020 рокуминув термін позовної давності) та після перевіряємого періоду.

Проте, податковим органом вірно зазначено, що перевіряємий період проведеної перевірки з 01 квітня 2017 року по 30 вересня 2021 року, тобто даний договір від 01 грудня 2021 року № 694/51 не може бути врахований при проведенні перевірки, оскільки спірне порушення вже існувало у спірному періоді та впливало на податковий облік позивача, зі зниженням належних до сплати податкових зобов`язань.

В свою чергу, щодо доводів позивача про реальність проведених господарських операцій з контрагентами ТОВ «ПРАЙМ МАРКЕТИНГ ГРУП», ТОВ «ПРЕС-ТОРГ», ТОВ «ЗЕРНОЗІС», ТОВ «ТУРНІР-АГРО» та ТОВ «ОПТІМА СТАЙЛ», колегія суддів зазначає наступне..

Так, необхідною умовою для визнання реальними господарські операції є встановлення факту придбання товарів (отримання послуг) з метою їх використання в господарській діяльності, який має бути здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають зміст господарської операції та є підставою для ведення податкового обліку платника податків.

При цьому, обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованих податкових зобов`язань належними документами первинного обліку покладається безпосередньо на покупця товарів (послуг).

Між тим, щодо господарських операцій ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» з контрагентом ТОВ «ПРАЙМ МАРКЕТИНГ ГРУП», відповідно до зібраних у матеріалах справи документів, колегія суддів зазначає наступне.

Так, між ТОВ «ПРАЙМ МАРКЕТИНГ ГРУП» (виконавець) та ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» (замовник) укладено договір № 10420/7 від 01 квітня 2020 року, предметом якого є надання послуг з: консультації працівників замовника та власників і користувачів квартир в будинках, в яких створюються ОСББ; складання проектів документів правового характеру; проведення робіт по контролю і зменшення сум заборгованості у власників і користувачів квартир в будинках, в яких створюються ОСББ; представлення інтересів замовника в інших органах; надання інших послуг (а.с. 173-175 т. І).

Додатковою угодою № 1 від 01 квітня 2020 року змінено предмет договору, передбачивши надання послуг з: представлення інтересів замовника в інших органах; надання інших юридичних послуг; діяльність у сфері бухгалтерського обліку, аудиту та консультування з питань оподаткування (а.с. 176 т. І).

Додатковою угодою № 2 від 27 квітня 2020 року передбачено здійснення оплати послуг до 01 вересня 2020 року (а.с. 178 т. І).

Додатковою угодою № 3 від 30 серпня 2020 року передбачено здійснення оплати послуг до 31 грудня 2020 року (а.с. 180 т. І).

Додатковою угодою № 4 від 29 грудня 2020 року передбачено здійснення оплати послуг до 15 червня 2020 року (а.с. 181 т. І).

При цьому, заявкою від 01 квітня 2020 року сторонами визначено коло послуг, які виконавець має виконати до 30 квітня 2020 року, зокрема навчання персоналу, консультування та аудиту(а.с. 177 т. І).

Крім того, складено рахунок фактуру № 03/04-2 від 03 квітня 2020 року, з переліченням назв послуг, кількості часу їх виконання та ціни таких послуг (а.с. 182 т. І).

Акт здачі-приймання робіт № 28/04-11 з юридичного супроводження діяльності, загальною вартістю 662910,00 грн з ПДВ складено 28 квітня 2020 року (а.с. 179 т. І).

Оплата проведена 26 травня 2021 року, з порушенням встановлених строків у додатковій угоді № 4 від 29 грудня 2020 року (а.с. 183 т. І).

В свою чергу, колегія суддів зазначає, що документального підтвердження фактичного отримання будь-яких послуг від ТОВ «ПРАЙМ МАРКЕТИНГ ГРУП», зокрема представлення позивача в інших органах, результатів аудиту діяльності позивача та результатів отримання інших послуг, до суду не надано.

Крім того, враховуючи зміст договору № 10420/7 від 01 квітня 2020 року у його первинній редакції, колегія суддів має обґрунтований сумнів у тому, що він укладався в інтересах господарської діяльності та ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН».

Щодо господарських операцій ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» з контрагентом ТОВ «ЗЕРНОЗІС», відповідно до зібраних у матеріалах справи документів, колегія суддів зазначає наступне.

Так, між ТОВ «ЗЕРНОЗІС» (виконавець) та ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» (замовник) укладено договір № 1/01-2020 від 01 січня 2020 року, предметом якого є надання інформаційно-консультаційних послуг (а.с. 5-6 т. ІІ).

Згідно специфікації № 1 від 28 лютого 2020 року визначено перелік послуг та ціни на такі послуги, а саме: пошук клієнтів; пошук партнерів (субпідрядників); пошук тендерних пропозицій; створення груп у соцмережах; надання послуг колл-центру 24/7; формування електронної бази дійсних та потенційних клієнтів; проведення таргетованої реклами; надання послуг із залучення інвесторів (а.с. 7 т. ІІ).

Акти надання послуг № ОУ-0000001 від 31 березня 2020 року, на суму 900 000,00 грн з ПДВ, № ОУ-0000002 від 31 березня 2020 року, на суму 900 000,00 грн з ПДВ, № ОУ-0000003 від 27 травня 2020 року, на суму 1 502 000,00 грн з ПДВ, № ОУ-0000004 від 29 травня 2020 року, на суму 540 000,00 грн з ПДВ, № ОУ-0000005 від 30 вересня 2020 року, на суму 600 000,00 грн з ПДВ.

Оплата послуг підтверджується наданими платіжними дорученнями (а.с. 8-19 т. ІІ).

В свою чергу, колегія суддів зазначає, що складені акти надання послуг, попри різну вартість отриманих послуг, окрім загального відтворення найменувань усіх перелічених у специфікації № 1 від 28 лютого 2020 року послуг, не містять інформації про обсяг та конкретний зміст фактично наданих послуг.

Крім того, колегія суддів зазначає, що позивачем не надано документального підтвердження фактичного отримання будь-яких послуг від ТОВ «ЗЕРНОЗІС», за якими мала розраховуватись відповідна винагорода контрагента (результатів діяльності).

Щодо господарських операцій ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» з контрагентом ТОВ «ПРЕС-ТОРГ», відповідно до зібраних у матеріалах справи документів, колегія суддів зазначає наступне.

Так, між ТОВ «ПРЕС-ТОРГ» (виконавець) та ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» (замовник) укладено договір купівлі-продажу № 1806/20-10 від 18 червня 2020 року, предметом якого є купівля юридичних послуг (а.с. 156-157 т. ІІ).

Акт виконаних робіт, загальною вартістю 2 551 800,00 грн з ПДВ, складено 29 грудня 2020 року (а.с. 157 зворот т. ІІ).

У зазначеному акті зазначено наступні роботи: перевірка та візування укладених господарських договорів; складання протоколів розбіжностей; розгляд протоколів розбіжностей; вжиття заходів досудового врегулювання розбіжностей; аналіз господарських договорів за попередні роки; виявлення контрагентів-боржників; підготовка позовних заяв, апеляційних та касаційних скарг; вивчення позовних заяв; оскарження в судовому прядку постанов, протоколів, актів, ППР.

Оплата проведена 15 січня 2021 року (а.с. 158 т. ІІ).

В свою чергу, колегія суддів зазначає, що документального підтвердження фактичного отримання будь-яких послуг від ТОВ «ПРЕС-ТОРГ», зокрема копій складених ним документів, переліку судових справ чи інших проваджень в яких представляв позивача його контрагент, та іншого, до суду не надано.

Тобто, позивачем не повідомлено суду жодного реального результату від отримання юридичних послуг на 2 551 800,00 грн.

Щодо господарських операцій ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» з контрагентом ТОВ «ТУРНІР-АГРО», відповідно до зібраних у матеріалах справи документів, колегія суддів зазначає наступне.

Так, між ТОВ «ТУРНІР-АГРО» (виконавець) та ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» (замовник) укладено договір № 1/01-19 від 01 грудня 2019 року, предметом якого є надання інформаційно-консультаційних послуг (а.с. 184-185 т. І).

Додатковою угодою № 1 від 01 грудня 2019 року визначено технічне завдання з надання звіту дослідження ринку сухих сніданків 2019 року, ціль якого є визначення міст у яких доцільно відкривати DIY супермаркети, з дослідженням макроекономіки, ринку будівельного рітейлу та рітейлу сільськогосподарської техніки (а.с. 186 т. І).

Акт здачі-приймання робіт № ОУ-0000001 з надання інформаційних послуг, загальною вартістю 250 000,00 грн складено 31 грудня 2019 року (а.с. 187 т. І).

Оплата проведена 15 вересня 2021 року та 16 вересня 2021 року (а.с. 188-190 т. І).

В свою чергу, враховуючи, що DIY супермаркети - це спеціалізовані магазини, де продаються товари для самостійного ремонту, будівництва, декору будинку, саду, а також обладнання та інструменти, що базуються на принципі «Do It Yourself» (Зроби Сам), колегія суддів не вбачає логічного зв`язку з ринком сухих сніданків в Україні та відкриттям відповідних супермаркетів, з дослідженням макроекономіки, ринку будівельного рітейлу та рітейлу сільськогосподарської техніки.

Крім того, буд-яких результатів проведеного дослідження податковому органу та суду не надано.

При цьому, посилання позивача на комерційну таємницю, а як наслідок неможливість розголошення змісту отриманих послуг, на переконання колегії суддів, не може позбавляти позивача обов`язку з підтвердження реальності проведених господарських операцій перед податковим органом.

З іншого боку, дослідивши зібрані у матеріалах справи докази, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що документи на які посилається товариство в обґрунтування своїх вимог є обов`язковими первинними бухгалтерськими документами, які можуть в окремих випадках підтверджувати реальність проведених господарських операцій.

Проте, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій, а відтак і обґрунтованість визначення податкових зобов`язань та податкового кредиту позивача.

Тобто, наявність первинних документів є обов`язковою, але не єдиною достатньою умовою для визнання реальними проведені операції, оскільки виконання зобов`язання за правочином зумовлює складання й інших документів. Формальне складення лише первинного документа не є беззаперечним доказом реальності конкретної господарської операції, якщо контролюючий орган наводить доводи, які ставлять під сумнів її здійснення, зокрема доводи щодо неможливості здійснення поставок контрагентом з огляду на відсутність у нього матеріальних, трудових ресурсів для здійснення підприємницької діяльності та не відповідність при цьому номенклатури придбаних товарів номенклатурі поставлених товарів згідно з даними з Єдиного реєстру податкових накладних; епізодичну або обмежену терміном, на який припадають дати виписування документів на операцію з постачання, фінансову та податкову звітність контрагента, не відображення у цій звітності відповідних податкових зобов`язань, відсутність контрагента за місцезнаходженням.

Вказані висновки знайшли своє відображення у постановах Верховного Суду від 29 серпня 2024 року (справа № 380/2672/23), від 05 травня 2023 року (справа № 1340/5998/18), від 08 листопада 2023 року (справа № 280/4704/21).

В свою чергу, колегія суддів вважає, що надання багатомільйонних юридичних, консультаційних та інформаційних послуг потребує наявності у виконавців таких послуг кваліфікованих трудових ресурсів, досвіду такої діяльності та відповідної ділової репутації.

Проте, враховуючи встановлену податковим органом відсутність працівників у зазначених контрагентів, невластиву для них діяльність у сфері права, консультування, аудиту та маркетингу, з урахуванням значної вартості таких послуг та за відсутності будь-яких доказів, які відображають реальні наслідки отриманих послуг, а також враховуючи численні помилки та недоліки у вже складених документах, колегія суддів не має сумнівів у тому, що досліджені судом операції не мали реального характеру.

Щодо господарських операцій ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» з контрагентом ТОВ «ОПТІМА СТАЙЛ», колегія суддів зазначає наступне.

Так, між ТОВ «ОПТІМА СТАЙЛ» (продавець) та ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» (покупець) укладено договір купівлі-продажу № 010420/2020 від 01 квітня 2019 року щодо придбання товару (а.с. 160-161т. ІІ).

Згідно п. 2.6 договору, поставка товару здійснюється продавцем на склад покупця.

На підтвердження виконання умов договору, а саме постачання автогуми R 22.5, надано видаткові накладні (а.с. 167-170 т. ІІ).

В свою чергу, колегія суддів зазначає, що з наданих документів до суду неможливо встановити виробника відповідної гуми та її технічні характеристики, що безумовно є важливим фактором під час придбання такого товару.

Крім того, до суду не надано доказів перевезення придбаного позивачем товару.

Враховуючи викладене, з урахуванням вищевикладених висновків, колегія суддів не вбачає підстав для визнання реальними проведені позивачем операції у цій частині.

Первинних документів щодо решти виявлених порушень та контрагентів позивача, зазначених в акті перевірки, ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» на пропозицію суду не надано.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що у межах розгляду даної адміністративної справи зазначені позивачем підстави позову не знайшли свого підтвердження, а податковим органом, навпаки доведено правомірність оскаржуваних рішень, що є підставою для залишення позову без задоволення.

При цьому, враховуючи допущені судом першої інстанції порушення норм процесуального права при вирішенні справи, колегія суддів вважає за необхідне скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити у справі нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А :

Задовольнити апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області.

Скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 21 січня 2025 року, з ухваленням у справі нового рішення про відмову в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування рішень.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів.

Суддя-доповідач О.В. Яковлєв
Судді О.В. Єщенко А.В. Крусян