Справа № 380/8188/25
Суддя: Кондратюк Юлія Степанівна
Дата ухвалення: 2025-12-09 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

м. Львів

09 грудня 2025 рокусправа № 380/8188/25

Львівський окружний адміністративний суд у складі:

Головуючого судді: Кондратюк Ю.С.,

з участю:

секретаря судового засідання: Бугрінова Е.В.,

представника позивача: Кунащук І.В.,

представника відповідача: Середяк Б.В.,

розглянув у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ройал» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

У С Т А Н О В И В:

На розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Ройал» (далі позивач) до Головного управління ДПС у Львівській області (далі відповідач), в якій просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 07.04.2025 № 1 5045/13-01-24-10;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 07.04.2025 № 15046/13-01-24-10.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 24 квітня 2024 року щодо Товариства з обмеженою відповідальністю «Ройал» завершилась планова виїзна документальна перевірка, призначена згідно з наказом ГУ ДПС у Львівській області від 22.11.2023 №4266-1111 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «РОЙАЛ» () з питань дотримання законодавства щодо укладення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, своєчасності та достовірності, повноти нарахування, сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору за період з 13.11.2020 по 30.09.2023 правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 13.11.2020 по 30.09.2023 (з урахуванням наказу Головного управління ДПС у Львівській області від 06.12.2023 №4449-ПТ про перенесення терміну проведення документальної планової виїзної перевірки, а також наказу Головного управління ДПС у Львівській області від 16.04.2024 №2003-ПС про продовження терміну проведення документальної планової виїзної перевірки).

На підставі вказаного Акта перевірки відповідачем прийнято, серед інших, наступні податкові повідомлення-рішення: податкове повідомлення-рішення від 19.06.2024 №26871/13-01-24-10, яким збільшено грошове зобов`язання ТОВ «Ройал» з податку на доходи фізичних осіб на суму 18 294 501,26 грн., з якої: 14 997 828,72 грн, - основний платіж, 3 296 672,54 грн. - штрафні (фінансові) санкції; податкове повідомлення-рішення від 19.06.2024 №26883/13-01-24-10 (форма «Д»), яким збільшено грошове зобов`язання ТОВ «Ройал» з військового збору на суму 1 524 541,77 грн., з якої: 1 249 819,06 грн, - основний платіж, 274 722,71 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

За результатами адміністративного оскарження ДПС України прийнято рішення від 13.09.2024 №27822/6/99-00-06-01-03-06, яким вказані податкові повідомлення - рішення залишені без змін, а скарга платника - без задоволення.

Додатково збільшено податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 3 633 014, 41 грн, і відповідно штрафних санкцій на суму 869 727, 82 грн; додатково збільшено податкові зобов`язання з військово збору на суму 302 751 грн. і відповідно штрафних санкцій на суму 13 253, 53 грн.

На цій підставі відповідач, як контролюючий орган нижчого рівня, прийняв оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

ТОВ «Ройал» не погоджується як з попередніми рішеннями від 19.06.2024 №26871/13-01-24-10 та №26883/13-01-24-10, якими позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб і військового збору, що є предметом оскарження в межах справи №380/21367/24, так і з податковими повідомленнями- рішеннями від 07.04.2025 №15045/13-01-24-10 та №15046/13-01-24-10, якими на підставі рішення ДПС України від 13.09.2024 №27822/6/99-00-06-01-03-06, додатково збільшено грошове зобов`язання ТОВ «Ройал» з податку на доходи фізичних осіб і військового збору за цей же період.

Додатково збільшуючи зобов`язання ТОВ «Ройал» з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, нараховані від бази оподаткування у розмірі 83 321 270,68 грн, ДПС України у своєму рішенні не наведено відповідних розрахунків, які б дозволяли встановити розмір ставок податку (збору), що були використані для розрахунку цих зобов`язань.

У свою чергу проведеними платником самостійними розрахунками засвідчується те, що збільшуючи зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, нараховані від бази оподаткування у розмірі 83 321 270,68 грн, ДПС України для визначення розміру ПДФО застосувало ставку на рівні 22,36%; для визначення військового збору - 1,863%.

Вищевикладене дозволяє дійти до висновку, що вирішивши додатково збільшити зобов`язання платника з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, ДПС України фактично застосовано ставки податку (збору), що перевищують встановлені Податковим кодексом України.

Ухвалою судді від 28.04.2025 позовну заяву залишено без руху.

Ухвалою суду від 12.05.2025 відкрито провадження у справі в порядку загального позовного провадження.

26.05.2025 відповідач подав до суду відзив на позовну заяву, відповідно до якого вважає позовні вимоги необґрунтованими та просить у задоволенні позовних вимог відмовити. Зазначає, що під час розгляду скарги ТзОВ «Ройал» на прийняті податкові повідомлення рішення ГУ ДПС у Львівській області, Державна податкова служба України дійшла до висновку, що база оподаткування за висновками перевірки визначена на загальну суму 83 321 270,68 грн, та не збільшена на суму податку на доходи фізичних осіб та військового збору, відповідно 103 504 684,07 грн (83 321 270,68:80,5 *100).

Таким чином, ДПС України за результатом розгляду скарги було збільшено податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, штрафні санкції, та відповідно і військовий збір та штрафні санкції. У зв`язку із чим, ГУ ДПС у Львівській області винесені податкове повідомлення-рішення від 07.04.2025 №15045/13-01-24-10, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 4 502 742,23 грн (основні зобов`язання 3 633 014,41 грн, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 869 727, 82 грн) та податкове повідомлення-рішення від 07.04.2025 №15046/13-01-24-10, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем по військовому збору на загальну суму 316 004,53 грн (основні зобов`язання 302 751,00 грн, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 13 253,53 грн).

Щодо порушення строку складання (прийняття) спірних податкових повідомлень-рішень, відповідач вважає за необхідне зазначити наступне. Порушення строку складання податкового повідомлення-рішення не є тим порушенням, яке спростовує правомірність нарахування грошового зобов`язання податковим органом, та не може бути самостійною підставою для скасування оспорюваних податкових повідомлень-рішень.

02.06.2025 від позивача надійшла відповідь на відзив, в якій додатково зазначає, що здійснюючи розрахунок зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору за період з 13.11.2020 по 30.09.2023, контролюючі органи (ГУ ДПС у Львівській області та ДПС України) при визначенні розміру цих зобов`язань від аналогічної бази оподаткування (заниження доходу від виграшів на суму 83 321 270,68 грн), отримали різні значення.

Так, наведеними у позовній заяві розрахунками засвідчувалося те, що збільшуючи зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору за період з 13.11.2020 по 30.09.2023, ДПС України визначило зобов`язання платника з ПДФО у розмірі 18 630 843,13 грн, проти визначених ГУ ДПС у розмірі 14 997 828,72 грн, фактично застосувавши ставку на рівні 22,36%; визначило зобов`язання платника з військового збору у розмірі 1 552 570,06 грн, проти визначених ГУ ДПС у розмірі 1 249 819,06 грн, фактично застосувавши ставку 1,863%.

Інформує про те, що рішення Львівського окружного адміністративного суду від 29.01.2025 у справі №380/21367/24 набрало законної сили 22.05.2025, оскільки залишене без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 22 травня 2025 року.

21.07.2025 відповідач подав додаткові пояснення у справі, в яких зазначено, що під час розгляду скарги ТзОВ «Ройал» на прийняті податкові повідомлення рішення ГУ ДПС у Львівській області, Державна податкова служба України дійшла до висновку, що база оподаткування за висновками перевірки визначена на загальну суму 83 321 270,68 грн, та не збільшена на суму податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

Ухвалою суду від 22.07.2025 закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до судового розгляду по суті.

22.07.2025 представник позивача подала додаткові пояснення, в яких додатково зазначає, що чинним ПК України при розрахунку суми ПДФО та ВЗ не передбачено розрахунок будь-якого з коефіцієнтів, як наведено позивачем у формулі при додаткових поясненнях. Вказана формула нормативно не обґрунтована. Наведені у додаткових поясненнях розрахунки є такими, що свідчать про те, що суми ПДФО і ВЗ мали б бути сплачені (утримані) позивачем як податковим агентом не з доходу гравців при його виплаті, а окремою від доходу сумою (понад дохід, що підлягає виплаті гравцям. Вказане прямо суперечить пп. 168.1.1. ст.1658.1 ст. 168 ПК України, згідно якого податковий агент, який виплачує нараховує оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку визначену у ст. 167 ПК України.

15.09.2025, 10.11.2025 представник відповідача подавав клопотання про відкладення (перенесення) розгляду справи.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав, просив позов задовольнити.

У судовому засіданні представник відповідача проти позовних вимог заперечив, просив у задоволенні позову відмовити.

З`ясувавши обставини, на які сторони посилаються, як на підставу своїх вимог та заперечень, дослідивши докази, якими вони обґрунтовуються, суд встановив наступні обставини та відповідні їм правовідносини.

Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю «Ройал», , зареєстроване 13.11.2020 в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та перебуває на податковому обліку Головного управління ДПС у Львівській області. Номер запису про включення відомостей про юридичну особу до ЄДР 000051866.

Згідно відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань основний вид діяльності ТОВ «Ройал»: КВЕД 92.00. Організування азартних ігор.

Головним управлінням ДПС у Львівській області на підставі наказу ГУ ДПС у Львівській області від 22.11.2023 № 4266-ПП «Про проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Ройал» (), а також з врахуванням наказу Головного управління ДПС у Львівській області від 06.12.2023 №4449-ПТ про перенесення терміну проведення документальної планової виїзної перевірки та наказу Головного управління ДПС у Львівській області від 16.04.2024 № 2003-ПС про продовження терміну проведення документальної планової виїзної перевірки, проведено документальну планову виїзну перевірку ТзОВ «Ройал» з питань дотримання законодавства щодо укладення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, своєчасності та достовірності, повноти нарахування, сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору за період з 13.11.2020 по 30.09.2023, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 13.11.2020 по 30.09.2023.

За результатами вказаної перевірки ГУ ДПС у Львівській області складено Акт перевірки від 29.04.2024 №18576/13-01-24-10-08/44040536 «Про результати документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «РОЙАЛ» () з питань дотримання законодавства щодо укладення трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками, своєчасності та достовірності, повноти нарахування, сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору за період з 13.11.2020 по 30.09.2023, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування за період з 13.11.2020 по 30.09.2023» (далі Акт перевірки), яким встановлено такі порушення:

п.п. «е» п.п. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14, п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162, п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, п.п. 164.2.8 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п.п. 168.1.1, п.п. 168.1.2, п.п. 168.1.4 п. 168.1 ст. 168, п.п. 170.6.1 п. 170.6 ст. 176, п.п 170.6.3, п.п. 170.6.5 п. 170.6 ст. 170, п. 176.2 «а» ст. 176 ПК України ТзОВ «Ройал» не нараховано та не сплачено до бюджету у періоді з 13.11.2020 по 30.09.2023 податку на доходи фізичних осіб у загальній сумі 14 997 828,72 грн., у тому числі: з 01.01.2021 по 31.12.2021 - 636 169,32 гривень; з 01.01.2022 по 31.12.2022 - 5 815 755,21 гривень; з 01.01.2023 по 30.09.2023 - 8 545 904,19 гривень;

п.п. 162.1.1 п. 162.1, ст. 162, п.п. 163.1.1, п.п. 163.1.2, п. 163.1, п.п. 163.2.1, п.п. 163.2.2. п. 163.2. ст. 163, ст. 168, п. 171.1, ст. 171, п. 176, п.п. 1.5, п.п. 1.6 п. 161 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України із змінами, встановленими Законом України від 31 липня 2014 року №1621 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів», перевіркою ТзОВ «Ройал» встановлено заниження військового збору за період з 13.11.2020 по 30.09.2023 на загальну суму 1 249 819,06 грн., у тому числі: з 01.01.2021 по 31.12.2021 - 53 014,11 гривень; з 01.01.2022 по 31.12.2022 - 484 646,27 гривень; з 01.01.2023 по 30.09.2023 - 712 158,68 гривень;

п. 51.1 ст. 51, п. 176.2 «б» ст. 176 з урахуванням п. 521 та п. 69.2 ст. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, Наказу Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4 «Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску» і Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску» (зі змінами), ТзОВ «Ройал» подано та задекларовано у Податкових розрахунках у ІІ-IV кварталах 2022, І-ІІІ кварталах 2023 показники не в повному обсязі, з недостовірними даними».

За наслідками перевірки ГУ ДПС у Львівській області прийнято податкові повідомлення-рішення:

від 19.06.2024 №26871/13-01-24-10, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 18 294 501,26 грн. (основні зобов`язання 14 997 828,72 грн., штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 3 296 672, 54 грн.);

від 19.06.2024 №26883/13- 01-24-10, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем по військовому збору на загальну суму 1 524 541,77 грн. (основні зобов`язання 1 249 819,06 грн., штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 274 722,71 грн.);

від 19.06.2024 №26880/13-01-24-10. яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на доходи фізичних осіб на загальну суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) 1020, 00 грн.

ТзОВ «Ройал» 18.07.2024 подано до ДПС України скаргу №116 на податкові повідомлення рішення, які були прийняті на підставі Акту перевірки №18576.

Рішенням про результати розгляду скарги від 13.09.2024 №27822/6/99-00-06-01-03-06 ДПС України залишено без змін податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 19.06.2024 №26871/13-01-24-10, №26883/13-01-24-10, №26880/13-01-24-10, а скаргу без задоволення; збільшено податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 3 633 014,41 грн і відповідно штрафних санкцій у розмірі 869 727,82 грн. та військового збору на суму 302 751,00 грн та відповідно штрафних санкцій у розмірі 13 253,53 грн (далі - Рішення про результати розгляду скарги від 13.09.2024).

ГУ ДПС у Львівській області на підставі Акта перевірки та Рішення про результати розгляду скарги від 13.09.2024 прийнято податкові повідомлення-рішення від 07.04.2025 №15045/13-01-24-10, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 4 502 742,23 грн (основні зобов`язання 3 633 014,41 грн, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 869 727, 82 грн) (а.с. 7); та від 07.04.2025 №15046/13-01-24-10, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем по військовому збору на загальну суму 316 004,53 грн (основні зобов`язання 302 751,00 грн, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 13 253,53 грн) (а.с. 8).

Вважаючи вказані вище податкові повідомлення-рішення відповідача протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом про їх скасування.

Змістом спірних правовідносин є правомірність податкових повідомлень-рішень, винесених за результатами розгляду ДПС України скарги на податкові повідомлення рішення, які були прийняті на підставі Акту перевірки.

До вказаних правовідносин суд застосовує такі положення законодавства та робить висновки по суті спору.

Відповідно до ст. 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Згідно з підпунктом 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 та підпунктом 164.2.8 пункту 164.2 статті 164 ПК України об`єктом оподаткування ПДФО є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, що включає доходи у вигляді виграшів, призів.

Відповідно до підпункту 170.6.3. пункту 170.6 статті 170 ПК України оподаткування доходів у вигляді виграшів та призів, інших, ніж виграш (приз) у лотерею, здійснюється у загальному порядку, встановленому цим Кодексом для доходів, що остаточно оподатковуються під час їх нарахування, за ставкою, визначеною в абзаці першому пункту 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 167.1. статті 167 ПК України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Підпунктом 170.6.5. пункту 170.6 статті 170 ПК України передбачено, що доходи, зазначені у цьому пункті, остаточно оподатковуються під час їх виплати за їх рахунок. У відповідності до підпункту 1.2, підпункту 1.3 та підпункту 1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, дохід у вигляді виграшу чи призу є об`єктом оподаткування військовим збором.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів першої палати Касаційного адміністративного суду від 13 листопада 2025 року у справі № 380/21367/24, залишено без змін рішення першої та апеляційної інстанцій, якими зокрема, визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення від 19.06.2024 № 26871/13-01-24-10 (форма «Д»), яким збільшено податкове зобов`язання ТзОВ «Ройал» з податку на доходи фізичних осіб на суму 18 294 501,26 грн, та податкове повідомлення-рішення від 19.06.2024 № 26883/13-01-24-10 (форма «Д»), яким збільшено податкове зобов`язання ТОВ «Ройал» з військового збору на суму 1 524 541,77 грн, прийняті на підставі Акту перевірки (далі податкові повідомлення-рішення від 19.06.2024).

Оскаржувані у цій справі податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі Рішення від 13.09.2024 про результати розгляду скарги позивача на податкові повідомлення-рішення від 19.06.2024.

У справі № 380/21367/24 судами встановлено, що висновок податкового органу щодо зафіксованих в актах перевірки порушень платником вимог щодо нарахування та сплати ПДФО і військового збору, ґрунтується на заниженні ТОВ «Ройал» у звітних періодах доходів гравців від виграшів в азартні ігри (бази нарахування ПДФО і військового збору), оскільки, на переконання відповідача, за період з 13.11.2020 по 30.09.2023 виплаті гравцям в якості виграшів підлягала сума в розмірі 91 225 440,68 грн, замість виплаченої платником за цей період суми у розмірі 7 904 170,00 грн.

Відтак спірним у цих правовідносинах було питання щодо визначення розміру доходу гравця та відповідно визначення бази оподаткування податком на доходи та військовим збором у випадку виграшу (повернення коштів гравцю), який отримано в результаті участі в азартних іграх на гральних автоматах, або у вигляді виграшів у лотерею, в інших розіграшах, за умови попереднього придбання платником податку права на участь у таких лотереях чи розіграшах.

Правові засади здійснення державного регулювання господарської діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор в Україні, визначення правових, економічних, соціальних та організаційних умов функціонування азартних ігор врегульовано Законом України «Про державне регулювання діяльності щодо організації та проведення азартних ігор» від 14.07.2020 № 768-IX (далі Закон № 768).

Статтею 22 зазначеного Закону встановлені вимоги до грального обладнання, зокрема, відповідно до частини 9 ст. 22 Закону № 768, забороняється використання гральних автоматів, загальний відсоток виграшу (теоретичне повернення гравцю) в яких встановлений на рівні менш як 90 (дев`яносто) відсотків.

Податковий орган під час проведення перевірки вважав, що зважаючи на вимоги ч.9 ст. 22 цього Закону, відсоток виграшу від коштів, які внесені гравцями на електронні картки, повинен складати не менш ніж 90 %, що відповідно є доходом гравця, тобто доходом фізичної особи.

Тобто, на розсуд податкового органу, з урахуванням вимог частини 9 статті 22 Закону № 768 (яким встановлено вимоги до грального обладнання), для цілей оподаткування ПДФО та військовим збором, базою оподаткування повинна бути сума виграшу не менш як 90 відсотків від суми коштів, внесених гравцями на електронні картки для участі в грі.

Під час податкової перевірки документів по рахунку 301 «Каса в національній валюті», 311 «Рахунки у банках», 703 «Дохід від реалізації робіт послуг», 7091 «Дохід від роздрібних продажів» встановлено внесення гравцями грошових коштів на електронні картки на загальну суму 101 361 600,75 грн, із каси підприємства гравцям були виплачені грошові кошти в якості виграшу 7 904 170 грн.

Шляхом математичного обрахунку, податковим органом встановлено заниження оподаткованого доходу фізичних осіб від виграшів на суму 83 321 270,68 грн (101361600,75 7904170).

Приписами ч.9 ст. 22 Закону № 768, встановлено вимоги до грального обладнання, а не до визначення бази оподаткування. Крім того, відсоток виграшу не може обраховуватись від суми коштів, які внесені на електронні картки, оскільки згідно п.8 ст. 1 цього Закону № 768, Виграш (приз) - кошти, майно, майнові права, що підлягають виплаті (видачі) гравцю у разі його виграшу в азартну гру відповідно до оприлюднених правил проведення такої азартної гри.

Тобто, виграш обраховується від суми коштів, яка приймала участь в азартній грі. В той же час, за визначеннями понять Закону № 768, ігровий замінник гривні - матеріальний засіб гри в азартних іграх, зокрема монетоподібний значок, фішка, жетон або електронна картка, а також електронний грошовий замінник, що містить інформацію про його номінал, дає можливість зробити ставку в азартній грі та придбавається в обмін на грошові кошти у касі організатора азартних ігор, а після завершення азартної гри підлягає поверненню в касу для обміну його на відповідний грошовий еквівалент. Ставка - грошові кошти або ігровий замінник гривні, що передаються гравцем організатору азартної гри, є умовою участі в азартній грі та виходячи з розміру якої відповідно до правил такої азартної гри визначається розмір виграшу (призу). Гральне обладнання - онлайн-система організатора азартних ігор, гральний стіл (у тому числі з кільцем рулетки), гральний автомат, інше спеціальне механічне, електричне, електронне чи інше технічне обладнання або пристрій, що призначені та/або використовуються для організації та/або проведення азартних ігор; гральний автомат - спеціальне технічне обладнання, що призначене та/або використовується для проведення азартних ігор, результат яких визначається без участі працівників організатора азартних ігор або інших осіб виключно шляхом використання генератора випадкових чисел. (п.18, п.19,п.28,п.58 ст. 1).

Тобто, кошти, які внесені гравцями на електронні картки, але не використані в азартній грі не є сумою виграшу. Лише у разі передачі гравцем коштів або ігрового замінника гривні організатору азартної гри, за результатами такої гри визначається розмір виграшу.

В будь-якому разі, з урахуванням приписів ч.9 ст. 22 Закону № 768, якими встановлені вимоги до грального обладнання, виграш у 90 відсотків (навіть теоретичний розрахунок) можливий лише з тієї суми, яка отримана гравцем після гри на гральному обладнанні, а не від суми, яка є ігровим замінником гривні.

Відповідно до частини п`ятої статті 30 Закону №768 оплата ставок, повернення коштів, внесених гравцями для участі в азартних іграх казино в мережі Інтернет, та виплата виграшів гравцям здійснюються у безготівковій формі з урахуванням положень цього Закону.

Отже, з аналізу викладених положень законодавства України вбачається, що об`єктом оподаткування ПДФО та військовим збором є саме виграш гравця, а, оподаткування виграшу здійснюється при його виплаті гравцю організатором азартних ігор.

Крім цього, порядок виплати виграшу та, безпосередньо, що є виграшом для гравця (кошти, майнові права або майно) у тій чи іншій азартній грі, встановлюється у відповідних правилах азартної гри, затверджених організатором азартних ігор.

Відповідно до пункту 164.1. статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Як наслідок, оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та, відповідно, військовим збором не може підлягати повернута сума внесених гравцями коштів, оскільки такі не є виграшом - об`єктом оподаткування згідно з підпунктом 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 та підпунктом 164.2.8 пункту 164.2 статті 164 ПК України.

Право гравця на повернення коштів передбачене приписами Закону №768, зокрема, у відповідності до частини 2 ст. 41 виплата виграшу (призу) та повернення гравцю коштів, внесених для участі в азартній грі, здійснюються на першу вимогу гравця з урахуванням обмежень, встановлених Законом України "Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення", але не може перевищувати тридцяти днів з дня звернення гравця.

Аналогічних висновків дійшов Верховний Суд у постанові від 13 листопада 2025 року у справі № 380/21367/24, які в силу приписів ч. 5 ст. 242 КАС України враховуються судом при розгляді цієї справи.

Суд звертає увагу, що, приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 07.04.2025 №15045/13-01-24-10, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 4 502 742,23 грн (а.с. 7); та від 07.04.2025 №15046/13-01-24-10, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем по військовому збору на загальну суму 316 004,53 грн (а.с. 8), контролюючий орган виходив з того, що база оподаткування у сумі 83 321 270, 68 грн має бути збільшена на суму податку на доходи фізичних осіб та військового збору, та повинна становити 103 504 684, 07 грн (83 321 270,68:80,5 *100).

При цьому, у справі № 380/21367/24 судами встановлено, що саме вказана в актах перевірки сума виплачених виграшів вважається базою оподаткування ПДФО і військовим збором, а перевіркою не встановленого фактів несплати позивачем, як податковим агентом гравців, відповідних платежів до бюджету з цієї суми виплачених виграшів.

Отже, використаний податковим органом для визначення бази оподаткування у сумі 83 321 270, 68 грн теоретичний непрямий метод шляхом математичного обрахунку є помилковим, який не передбачено жодним нормативно-правовим актом України і є некоректним.

Згідно з положеннями ст. 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Преюдиція - це обов`язковість фактів, установлених судовим рішенням, що набрало законної сили, в одній справі для суду при розгляді інших справ. Преюдиційно встановлені факти не підлягають доказуванню.

При цьому, звільнення від доказування з підстав установлення преюдиційних обставин в іншому судовому рішенні, слід розуміти так, що учасники адміністративного процесу не зобов`язані повторно доказувати ті обставини, які були встановлені чинним судовим рішенням в іншій адміністративній, цивільній або господарській справі, якщо в цій справі брали участь особи, щодо яких відповідні обставини встановлені.

Тобто, учасники адміністративного процесу звільнені від надання доказів на підтвердження обставин, які встановлені судом при розгляді іншої адміністративної, цивільної чи господарської справи.

Водночас, для спростування преюдиційних обставин учасник адміністративного процесу, який ці обставини заперечує, повинен подати суду належні та допустимі докази. Ці докази повинні бути оцінені судом, що розглядає справу, у загальному порядку за правилами визначеними процесуальним законодавством.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 06.02.2020 №161/4497/16-а, від 24.12.2019 у справі № 360/403/19, від 13.10.2020 у справі №809/1185/16, від 21.05.2020 у справі №819/1699/16.

Отже, сума, яка вказана об`єктом оподаткування, визначена відповідачем необґрунтовано та безпідставно, оскільки судами у справі № 380/21367/24 вже встановлено протиправність визначення бази оподаткування у сумі 83 321 270, 68 грн, тож збільшення цієї суми внаслідок прийняття Рішення ДПС України про результати розгляду скарги від 13.09.2024 на суму податку на доходи фізичних осіб та військового збору також є протиправним.

Відповідно до вимог ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Згідно з ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

За цих обставин прийняті на підставі Акта перевірки та Рішення про результати розгляду скарги від 13.09.2024 податкові повідомлення-рішення від 07.04.2025 №15045/13-01-24-10, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 4 502 742,23 грн (основні зобов`язання 3 633 014,41 грн, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 869 727, 82 грн) (а.с. 7); та від 07.04.2025 №15046/13-01-24-10, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем по військовому збору на загальну суму 316 004,53 грн (основні зобов`язання 302751,00 грн, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 13253,53 грн) (а.с. 8), не відповідають критеріям правомірного рішення суб`єкта владних повноважень, які встановлені частиною другою статті 2 КАС України, тому їх належить визнати протиправними та скасувати.

Згідно з пунктом 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року статтю 6 Конвенції не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

У процесі розгляду справи суд не встановив інших фактичних обставин, що мають суттєве значення для правильного вирішення спору. А решта доводів та заперечень учасників справи висновків суду по суті позовних вимог не спростовують.

За змістом частини першої статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Оцінивши докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд дійшов висновку, що відповідач не довів правомірність прийнятих податкових повідомлень-рішень, тому адміністративний позов підлягає задоволенню.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України понесені позивачем судові витрати у вигляді судового збору підлягають відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст.ст. 2, 8-10, 14, 72-79, 90, 139, 241-246, 293, 295 КАС України, суд, -

У Х В А Л И В:

1. Позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 07.04.2025 № 15045/13-01-24-10.

3. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 07.04.2025 № 15046/13-01-24-10.

4. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Ройал» сплачений судовий збір в сумі 30280 (тридцять тисяч двісті вісімдесят) гривень 00 копійок.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Відповідно до ст. 295 КАС України апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було проголошено скорочене (вступну та резолютивну частини) рішення суду або якщо розгляд справи здійснювався в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Інформація про учасників справи:

Позивач: Товариство з обмеженою відповідальністю «Ройал» (79020, вул. Під Голоском, буд. 2а, м. Львів; ).

Відповідач: Головне управління ДПС у Львівській області (79003, вул. Стрийська, 35, м. Львів; ).

Повне рішення суду складено 15.12.2025.

Суддя Кондратюк Юлія Степанівна