Справа № 440/6273/25
Суддя: Макаренко Я.М.
Дата ухвалення: 2025-12-09 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 грудня 2025 р.Справа № 440/6273/25
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Макаренко Я.М.,

Суддів: Перцової Т.С. , Жигилія С.П. ,

за участю секретаря судового засідання Кругляк М.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 25.08.2025, головуючий суддя І інстанції: С.С. Сич, по справі № 440/6273/25

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "П.Рітейл"

до Головного управління ДПС у Черкаській області

про визнання протиправним та скасування рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" (далі - позивач, ТОВ "П.РІТЕЙЛ") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просило суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025 про припинення дій ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним №2400081 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029, виданої ТОВ "П.РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, вулиця Чигиринська, 13.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 25.08.2025 року у справі № 440/6273/25 позов Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" (ідентифікаційний код 44796056, вул. Каденюка Леоніда, будинок 4-Б, м. Полтава, Полтавська область, 36008) до Головного управління ДПС у Черкаській області (ідентифікаційний код відокремленого підрозділу 44131663, вул. Хрещатик, будинок 235, м. Черкаси, Черкаська область, 18002) про визнання протиправним та скасування рішення задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05/05.2025 про припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №2400081 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029, виданої Товариству з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" адреса місця торгівлі: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13, автозаправочна станція з магазином.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" судові витрати зі сплати судового збору в сумі 3936 грн. 40 коп. (три тисячі дев`ятсот тридцять шість гривень сорок копійок).

Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 25.08.2025 року по справі № 440/6273/25 та прийняти ухвалу, якою відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

В апеляційній скарзі відповідач не погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що оскаржуване позивачем рішення не відповідає пункту 6 частини 3 статті 46 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (Закон №3817) в частині відсутності у рішенні такого реквізиту, як опису підстав (обгрунтування) для прийняття оспорюваного рішення про припинення дії ліцензії на право провадження відповідного виду діяльності. Апелянт зазначає, що позивачем не було надано в повному обсязі документів, які підтверджують придбання та облік пального за період, який підлягає перевірці, а саме оборотно-сальдову відомість по руху пального за період, який підлягав перевірці, змінні звіти, ТТН, журнали обліку надходження нафтопродуктів, а відповідач мав законне право витребовувати у позивача документи за період діяльності, зазначений у наказі про проведення фактичної перевірки від 26.03.2025 №803-п з 15.06.2022 по 04.04.2025, у тому числі і оборотно-сальдову відомість по руху пального за період, що перевірявся.

Позивач надав відзив на апеляційну скаргу, в якому, посилаючись на законність та обгрунтованість рішення суду першої інстанції, просить апеляційну скаргу ГУ ДПС у Черкаській області залишити без задоволення, рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 25.08.2025 року по справі № 440/6273/25 залишити без змін.

27.11.2025 до Другого апеляційного адміністртивного суду надійшли додаткові пояснення від відповідача, в якому він зазначає, що згідно з вимогами п.п.1.4.7.3 п.1.4 Розділу І Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затвердженими наказом ДПС від 04.09.2020 № 470 зі змінами та доповненнями актом про ненадання документів від 07.04.2025 № 752/23-00-09-01-13 відповідачем було зафіксовано ненадання платником податків певних документів. Відповідач наголошує, що у п. 85.6. ст. 85 ПК України йдеться про пряму відмову від надання документів платником податків, про що складається акт, що засвідчує факт відмови; у даній справі позивач на письмове звернення щодо отримання документів надав документи не у повному обсязі, що не заперечується позивачем. Апелянт вказує, що акт про відмову в наданні документів не складався, тому вимоги щодо форми та змісту складання такого акту не розповсюджуються на акт ненадання документів від 07.04.2025 № 752/23-00-09-01-13, який був складений під час проведення фактичної перевірки; акт про ненадання документів за своєю правовою суттю є службовим документом, чинне законодавство України не містить вимог щодо ознайомлення із даним актом платника податків.

27.11.2025 позивачем до Другого апеляційного адміністртивного суду було направлено додаткові пояснення, в яких він наголошує на тому, що, як вбачається з акту фактичної перевірки, порівнявши відомості Х-звіту за 27.03.2025 та залишки нафтопродуктів на АЗС, які визначені шляхом замірів метерштоком та зафіксовані в акті зняття залишків ТМЦ на торгівельному об`єктів контролюючий орган надлишків або нестачі не виявив. Позивач вказує, що нормами пункту 12 статті 3 Закону №265 не передбачено надання оборотно-сальдових відомостей в якості документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів.

Відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України), суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та дослідивши наявні у них докази, обговоривши підстави та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено судом апеляційної інстанції, що ТОВ "П.РІТЕЙЛ" зареєстроване як юридична особа, основним видом економічної діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" є 47.30 Роздрібна торгівля пальним, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" /том 1 а.с. 33-34/.

Господарська діяльність Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" з роздрібної торгівлі пальним здійснюється, зокрема, на АЗС з магазином за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13, на підставі отриманої позивачем ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №2400081 терміном дії ліцензії з 06.08.2024 до 06.08.2029 /том 1 а.с. 237-238/.

Згідно з витягом з реєстру платників акцизного податку з реалізації пального або спирту та/або акцизних складів, Товариством з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" здійснюється реалізація пального з акцизного складу АЗС Чигиринська за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13, автозаправочна станція (АЗС) з 07.08.2024, ознака виду акцизного складу 3 /том 1 а.с. 98-100/.

26.03.2025 в.о. начальника Головного управління ДПС у Черкаській області Т. Харьковською на підставі п.п. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8-20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.5 п. 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, статті 72 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, прийнято наказ №803-п "Про проведення фактичної перевірки", яким наказано провести фактичну перевірку ТОВ "П.РІТЕЙЛ" за місцем фактичного провадження діяльності, за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вул. Чигиринська, буд. 13, Автозаправочна станція з магазином, з 26 березня 2025 року тривалістю десять діб /том 1 а.с. 63, 196/.

Перед початком фактичної перевірки 27.03.2025 адміністратору торгового залу Пальоній О.П. пред`явлено службові посвідчення та направлення на перевірку від 26.03.2025 №1372/23-00-09-01-15, а також вручено копію наказу Головного управління ДПС у Черкаській області №803-П від 26.03.2025, що підтверджується відповідними відмітками про вручення та підписом уповноваженої особи у направленні на перевірку, копія якого містяться у матеріалах справи /том 1 зворот а.с. 196/.

27.03.2025 посадовими особами контролюючого органу вручено адміністратору торгового залу Пальоній О.П. письмове звернення про отримання документів (їх завірених копій) з вимогою надати документи до ГУ ДПС у Черкаській області за адресою: м. Черкаси, вул. Хрещатик 235, у термін до 03.04.2025 /том 1 зворот а.с. 197, а.с. 198/.

01.04.2025 ТОВ "П.РІТЕЙЛ" подало до ГУ ДПС у Черкаській області письмові пояснення в рамках фактичної перевірки вих. №28/03-2025/12 від 28.03.2025 /том 2 а.с. 36-39/, до яких додало пакет документів, копії яких містяться у матеріалах справи /том 2 а.с. 40-59/.

Із 27.03.2025 по 04.04.2025 /том 1 а.с. 187/ посадовими особами ГУ ДПС у Черкаській області проведено фактичну перевірку ТОВ "П.РІТЕЙЛ", за результатами якої складено акт фактичної перевірки, що зареєстрований 07.04.2025 за №4539/23-00-09-01-16/44796056 /том 1 а.с. 185-187/.

За висновками акту про результати фактичної перевірки від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056 під час перевірки встановлено порушення:

- пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме, зберігання та реалізація не облікованого у встановленому законодавством порядку підакцизних товарів на загальну суму 3308916,78 грн.;

- пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України;

- пункту 14 та пункту 28 частини 2 статті 46 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 18 червня 2024 року № 3817-IX.

Не погодившись з висновками акту перевірки, позивач подав до ГУ ДПС у Черкаській області заперечення на акт перевірки від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056 /том 1 а.с. 142-245/, до яких позивачем було додано пакет документів /том 1 а.с. 246-250, том 2 а.с. 1-35/.

Висновками ГУ ДПС у Черкаській області №109/23-00-09-01-17 від 21.04.2025 залишено без змін заперечення ТОВ "П.РІТЕЙЛ" на акт фактичної перевірки від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056 /том 1 а.с. 188-194/.

05.05.2025 в.о. заступника начальника Головного управління ДПС у Черкаській області В.Третяком складено розпорядження №474/23-00-09-03-36, яким зобов`язано Головне управління ДПС у Черкаській області анулювати ліцензію на роздрібну торгівлю реєстраційний номер №2400081 терміном дії з 06.08.2024 по 06.08.2029 Товариству з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" за адресою Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вул. Чигиринська, будинок 13, Автозаправочна станція з магазином /том 1 а.с. 58/.

05.05.2025 Головним управлінням ДПС у Черкаській області прийнято рішення про припинення дії ліцензій на право роздрібної торгівлі №474/23-00-09-03-36, зокрема, щодо Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" про припинення дії ліцензії на право торгівлі пальним №2400081 терміном дії ліцензії з 06.08.2024 до 06.08.2029 року, виданої Товариству з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" на автозаправочну станцію з магазином за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13 (підстава: пункт 28 частини 2 статті 46 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» - факт здійснення зберігання та/або реалізація необлікованого пального, встановленого контролюючим органом під час перевірки та зафіксований в акті такої перевірки, якщо об`єм необл. пальн. більш як на 5% перевищує обсяг обігу або залишку пального - акт від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056) - пункт 2 додатку до рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 05 травня 2025 року №474/23-00-09-03-36 /том 1 а.с. 59-60/.

Не погодившись із рішенням Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025 про припинення дій ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним №2400081 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029, виданої ТОВ "П.РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, вулиця Чигиринська, 13, позивач звернувся до суду з позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025 про припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №2400081 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029 року, виданої Товариству з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" адреса місця торгівлі: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13, автозаправочна станція з магазином, - прийняте відповідачем не на підставі, що визначені Конституцією та законами України, без урахування всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, а тому є протиправним та підлягає скасуванню.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Відповідно до статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95-ВР (далі Закон № 265).

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону № 265, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому, суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

З матеріалів справи слідує, що на підставі наказу в.о. начальника Головного управління ДПС у Черкаській області Т. Харьковської від 26.03.2025 №803-п було проведено фактичну перевірку ТОВ "П.РІТЕЙЛ" за місцем фактичного провадження діяльності, за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вул. Чигиринська, буд. 13, Автозаправочна станція з магазином, з 26 березня 2025 року тривалістю десять діб.

За результатом фактичної перевірки ГУ ДПС у Черкаській області складено акт фактичної перевірки від 07.04.2025 № 4539/23-00-09-01-16/44796056, в якому податковий орган дійшов висновків про порушення позивачем п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг», пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, пункту 14 та пункту 28 частини 2 статті 46 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 18.06.2024 № 3817-IX.

Також відповідальними особами ГУ ДПС у Черкаській області було складено акт про ненадання документів (їх завірених копій) від 07.04.2025 № 752/23-00-09-01-13, у якому зазначено, що станом на 04.04.2025 ТОВ "П.РІТЕЙЛ" не надало наступні документи:

- документи, що підтверджують придбання нафтопродуктів, договори купівлі/продажу та/або зберігання, товарно-транспортні накладні, накладні на придбання, акти приймання за кількістю нафтопродуктів; змінні звіти форми 17-НП; товарна книга кількісного руху нафтопродуктів форми 31-НП; журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 31-НП; документи, що підтверджують придбання скрапленого вуглеводневого газу (СВГ), договори купівлі-продажу та/або зберігання, товарно-транспортні накладні, накладні на придбання, акти приймання за кількістю СВГ; змінні звіти форми 14-ГС; товарна книга кількісного руху СВГ форми 15-ГС; журнал оперативного обліку за формою № 2-ГС; видаткові накладні;

- документи (сертифікати) про якість пального;

- оборотно-сальдова відомість по руху пального за період, що перевіряється.

05.05.2025 Головним управлінням ДПС у Черкаській області прийнято рішення про припинення дії ліцензій на право роздрібної торгівлі №474/23-00-09-03-36, зокрема, щодо Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" про припинення дії ліцензії на право торгівлі пальним № 2400081 терміном дії ліцензії з 06.08.2024 до 06.08.2029 року, виданої Товариству з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" на автозаправочну станцію з магазином за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13.

Підставою даного рішення зазначені положення пункту 28 частини 2 статті 46 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»: факт здійснення зберігання та/або реалізація необлікованого пального, встановленого контролюючим органом під час перевірки та зафіксований в акті такої перевірки, якщо об`єм необл. пальн. більш як на 5% перевищує обсяг обігу або залишку пального.

Так, згідно з пунктом 28 частини 2 статті 46 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», факт здійснення ліцензіатом - суб`єктом господарювання, який отримав ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального, крім ліцензії на право зберігання пального виключно для потреб власного споживання та/або промислової переробки, - зберігання та/або реалізації необлікованого пального, встановлений контролюючим органом під час перевірки та зафіксований в акті такої перевірки або в рішенні суду, яке набрало законної сили, якщо об`єм необлікованого пального перевищує 5 відсотків обсягу обігу або залишків пального (для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану, на які встановлено однакові ставки акцизного податку, - перевищує 15 відсотків) чи 2 відсотки об`єму відповідного резервуара; факт здійснення ліцензіатом - суб`єктом господарювання, який отримав ліцензію на право зберігання пального виключно для потреб власного споживання та/або промислової переробки, зберігання необлікованого пального, встановлений контролюючим органом в ході перевірки та зафіксований в акті такої перевірки або у рішенні суду, яке набрало законної сили, якщо об`єм необлікованого пального перевищує 10 відсотків обсягу залишків пального.

Об`єм необлікованого пального визначається в літрах та/або кілограмах.

Методика визначення об`єму необлікованого пального встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні регламентуються Законом України від 16.07.1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі Закон № 996).

Статтею 1 Закону №996 встановлено, що для цілей цього Закону терміни вживаються у такому значенні:

- бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень;

- первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію;

- облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для ведення бухгалтерського обліку, складання та подання фінансової звітності.

За приписами статті 8 Закону № 996, бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації.

Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.

Підприємство самостійно визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.

Відповідно до частин 1, 3 статті 9 Закону № 996, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.

Згідно з частиною 5 статті 9 Закону № 996, господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів (усіх типів, марок і видів (залежно від масової частки сірки) визначений Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою спільним Наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20.05.2008 року № 281/171/578/155 та зареєстрованою в Мінюсті України 02.09.2008 року за №805/15496 (далі Інструкція № 281).

Відповідно до пп.10.2.1 пункту 10.2 Інструкції № 281, приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.

За приписами пп.10.2.10 пункту 10.2 Інструкції № 281, на підставі ТТН та акту приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП (додаток 14).

У відповідності до пп.10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції № 281 облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Згідно з положеннями пп.10.4.1 пункту 10.4 Інструкції № 281, на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП.

Підпунктом 10.4.2 пункту 10.4 Інструкції № 281 передбачено, що під час приймання-передавання зміни оператори АЗС:

- визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи «обліковий залишок попередньої зміни»), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок);

- вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок);

- роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті;

- передають залишок готівки;

- перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.

У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.

Згідно з пп.10.4.3 пункту 10.4 Інструкції № 281, після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий залишається на АЗС.

За змістом пп.16.1 пункту 16 Інструкції № 281, матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий залишається у матеріально відповідальної особи.

Підпунктом 16.2 пункту 16 Інструкції № 281 встановлено, що бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі № 17-НП, та надходження готівки.

Cпособом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП, № 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Розділ 13 Інструкції №281/171/578/155 регулює порядок проведення інвентаризації нафти та нафтопродуктів на підприємствах.

Відповідно до пункту 13.5 Інструкції №281/171/578/155 для здійснення інвентаризації розпорядчим документом керівника підприємства створюються робочі і постійно діючі інвентаризаційні комісії, до складу яких залучаються особи, що мають досвід здійснення інвентаризації. Забороняється вводити до складу робочої інвентаризаційної комісії головного бухгалтера підприємства та матеріально відповідальних осіб. Забороняється призначати головою робочої інвентаризаційної комісії у тих самих матеріально відповідальних осіб одного й того самого працівника два рази підряд. Розпорядчим документом керівника підприємства установлюються терміни початку та завершення робіт з інвентаризації.

Пунктом 13.13 Інструкції №281/171/578/155 передбачено, що результати вимірювань у резервуарах і технологічних трубопроводах інвентаризаційною комісією заносяться до журналу реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №7-НП, а також до акта вимірювання нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №3-НП (додаток 26). Розрахунки наявності нафти та/або нафтопродуктів у технологічних нафтопродуктопроводах підприємств заносяться до відомості наявності нафтопродуктів (нафти) у технологічних нафтопродуктопроводах за формою №23-НП (додаток 27) та на АЗС до відомості нафтопродуктів у технологічних трубопроводах АЗС за формою №35-НП (додаток 28).

Отже, співставлення даних обліку звітів АЗС за формою N 16-НП та N 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів, є належним та правомірним способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів (якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку).

Аналогічні висновки щодо застосування норм права викладені Верховним Судом у постанові від 08.09.2020 у справі №823/990/16.

Відповідно до Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики № 332 від 03.06.2002, приймання СВГ, що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних та документів про якість (паспортів) на СВГ. Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства. Інформація про кількість СВГ, що надійшов на підприємство в автоцистернах, зазначається у журналі оперативного обліку СВГ за формою № 2-ГС і після здавання звіту матеріально відповідальною особою в бухгалтерію оприбутковується за бухгалтерським обліком. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою № 14-ГС.

Як вбачається з матеріалів справи, в акті фактичної перевірки від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056 зафіксовано, що, порівнявши відомості Х-звіту за 27.03.2025 /том 1 а.с. 200-201/, тобто денного звіту без обнулення інформації в оперативній пам`яті реєстратора, та залишки нафтопродуктів на АЗС, які визначені шляхом замірів метерштоком та зафіксовані в акті зняття залишків ТМЦ на торгівельному об`єктів /том 1 а.с. 197/, а саме: в резервуарі №1 дизельне пальне в кількості 11909 л за ціною 49,98 грн. за літр на загальну суму 595211,82 грн., в резервуарі №2 бензин А-95 в кількості 980 л за ціною 52,48 грн. за літр на загальну суму 51439,40 грн., в резервуарі №3 бензин А-95 в кількості 24220 л за ціною 52,48 грн. за літр на загальну суму 1271065,60 грн., в резервуарі №4 бензин А-95 в кількості 24090 л за ціною 52,48 грн. за літр на загальну суму 1264243,20 грн., в резервуарі №5 дизельне пальне в кількості 264 л за ціною 49,98 грн. за літр на загальну суму 13194,72 грн., в резервуарі №6 паливо відсутнє, в резервуарі №7 паливо відсутнє, в резервуарі №8 газ скраплений пропан бутан в кількості 3368 л за ціною 34,78 грн. за літр на загальну суму 113771,04 грн., контролюючий орган надлишків або нестачі не виявив.

Колегія суддів наголошує, що станом на час проведення фактичної перевірки, оформленої актом від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056, єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП та №17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Як випливає зі змісту акту фактичної перевірки від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056, такої різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів, перевіряючі не встановили.

Отже, у спірному випадку співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 17-НП та даних Х-звіту з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах не мають розбіжностей.

Водночас, колегія суддів звертає увагу на те, що підпунктами 4.2.5.4-4.2.5.6 пункту 4.2 Інструкції №281/171/578/155 передбачено, що для дистанційного керування паливно-роздавальними колонками мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп`ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів.

Місцеве керування паливно-роздавальними колонками має передбачати можливість функціонування з РРО.

Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1 % від об`єму відпущених пального або олив.

Наведені вище положення свідчать про те, що після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1%.

Таким чином, реєстратор розрахункових операцій є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Отже, колегія суддів доходить висновку, що відомості, зазначені у денних звітах АЗС за формою №17-НП за 27.03.2025 щодо залишку нафтопродуктів у резервуарах на початок зміни /том 1 а.с. 39-40, 249-250/, повністю відповідають відповідним відомостям, що вказані у Х-звіті за 27.03.2025, який є додатком до акту перевірки, та є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС /том 1 а.с. 200-201/.

Щодо доводів відповідача про те, що позивачем не було надано в повному обсязі документів, які підтверджують придбання та облік пального за період, який підлягає перевірці, а саме оборотно-сальдову відомість по руху пального за період, який підлягав перевірці, змінні звіти, ТТН, журнали обліку надходження нафтопродуктів, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Як було зазначено раніше, Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні. Цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності, які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

За приписами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

При цьому, питання надання платниками податків документів посадовим (службовим) особам контролюючих органів регулюється статтею 85 Податкового кодексу України.

Зокрема, згідно з п. 85.2 статті 85 Податкового кодексу, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Відповідно до п. 85.4 статті 85 Податкового кодексу, при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Як зазначено в п. 85.6 статті 85 Податкового кодексу, у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису (п. 85.7. статті 85 Податкового кодексу).

Згідно з п. 85.8 статті 85 Податкового кодексу, посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

При цьому, відповідно до вимог Податкового кодексу України були розроблені Методичні рекомендації щодо порядку взаємодії між структурними підрозділами Державної податкової служби України та відповідними підрозділами територіальних органів ДПС при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджені наказом Державної податкової

служби України від 04.09.2020 № 470 (далі Методичні рекомендації).

Згідно з п.п. 1.4.7.3 п. 1.4 Розділу І Методичних рекомендацій, у разі ненадання платником податків під час проведення перевірки (крім наведених у цьому пункті випадків та випадків, передбачених підпунктом 1.4.6 пункту 1.4 цього розділу цих Методичних рекомендацій) відповідних документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації тощо, які необхідні для її здійснення, складається відповідний акт, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому підпунктом 1.4.5 пункту 1.4 цього розділу цих Методичних рекомендацій, а також вживаються заходи щодо документування цих фактів у відповідних розділах (додатках) до акта перевірки з наведенням переліку документів, які не надано (за необхідності згрупованих за типами).

Отже, положення статті статті 85 Податкового кодексу та Методичних рекомендацій визначають порядок надання платниками податків документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, посадовим (службовим) особам контролюючих органів, а також дії контролюючого органу у разі відмови платника податків або його законного представника від надання документів для перевірки.

При цьому, відмова платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу має наслідком складення відповідного акту, що засвідчує факт відмови, який має містити підписи посадових осіб контролюючого органу та платника податків або його законного представника; у разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

З матеріалів справи вбачається, що 27.03.2025 посадовими особами контролюючого органу вручено адміністратору торгового залу Пальоній О.П. письмове звернення про отримання документів (їх завірених копій) з вимогою надати наступні документи до ГУ ДПС у Черкаській області за адресою: м. Черкаси, вул. Хрещатик 235 у термін до 03.04.2025 /том 1 зворот а.с. 197, а.с. 198/:

1. Документи, що підтверджують придбання нафтопродуктів, договори купівлі/продажу та/або зберігання, товарно-транспортні накладні, накладні на придбання, акти приймання за кількістю нафтопродуктів; змінні звіти форми 17-НП; товарна книга кількісного руху нафтопродуктів форми 31-НП; журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 31-НП; документи, що підтверджують придбання скрапленого вуглеводневого газу (СВГ), договори купівлі-продажу та/або зберігання, товарно-транспортні накладні, накладні на придбання, акти приймання за кількістю СВГ; змінні звіти форми 14-ГС; товарна книга кількісного руху СВГ форми 15-ГС; журнал оперативного обліку за формою № 2-ГС; видаткові накладні.

2. Документи, що підтверджують право власності чи іншого права на корстування на господарську одиницю, дозвільні та виконавчо-технічні документи.

3. Ліцензії на роздрібну торгівлю пальним; зберігання пального; виробництво пального; оптову трогівлю пальним за відсутності місць оптової торгівлі; оптову торгівлю пальним за наявності місць оптової торгівлі.

4. Документи (сертифікати) про якість пального.

5. Документи на витратоміри лічильники, рівнеміри лічильники та документи, які підтверджують введення їх в експлуатацію (акти виконаних робіт тощо).

6. Документи, що підтверджують позитивні результати повірки або оцінку відповідності.

7. Оборотно-сальдова відомість по руху пального за період, що перевіряється.

01.04.2025, тобто в межах строку проведення фактичної перевірки та у термін, встановлений контролюючим органом у запиті на отримання документів, ТОВ "П.РІТЕЙЛ" подало до ГУ ДПС у Черкаській області ТОВ "П.РІТЕЙЛ" подало до ГУ ДПС у Черкаській області письмові пояснення в рамках фактичної перевірки вих. № 28/03-2025/12 /том 2 а.с. 36-39/, до яких додало пакет документів, а саме: журнали обліку надходження нафтопродуктів та газу вуглеводного скрапленого, змінні звіти за формою № 17-НП, № 14-ГС, товарно-транспортні накладні, дозволи Держпраці на проведення робіт та устаткування, свідоцтва про повірку рівнемірів-лічильників, формуляри на ПРК, копію договору постачання, копію договору оренди АЗС.

Отже, позивачем надавались під час проведення перевірки змінні звіти АЗС за формою №17-НП, товарно-транспорті накладні, журнали обліку нафтопродуктів та газу вуглеводного скрапленого /том 2 а.с. 246-248/.

Однак, дані документи не були враховані відповідачем під час фактичної перевірки, розпочатої 27.03.2025 та закінченої 04.04.2025, оформленої актом від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056 /том 1 а.с. 185-187/.

Відповідальними особами ГУ ДПС у Черкаській області було складено акт про ненадання документів (їх завірених копій) від 07.04.2025 № 752/23-00-09-01-13, у якому зазначено, що станом на 04.04.2025 ТОВ "П.РІТЕЙЛ" не надало наступні документи:

- документи, що підтверджують придбання нафтопродуктів, договори купівлі/продажу та/або зберігання, товарно-транспортні накладні, накладні на придбання, акти приймання за кількістю нафтопродуктів; змінні звіти форми 17-НП; товарна книга кількісного руху нафтопродуктів форми 31-НП; журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 31-НП; документи, що підтверджують придбання скрапленого вуглеводневого газу (СВГ), договори купівлі-продажу та/або зберігання, товарно-транспортні накладні, накладні на придбання, акти приймання за кількістю СВГ; змінні звіти форми 14-ГС; товарна книга кількісного руху СВГ форми 15-ГС; журнал оперативного обліку за формою № 2-ГС; видаткові накладні;

- документи (сертифікати) про якість пального;

- оборотно-сальдова відомість по руху пального за період, що перевіряється.

У той же час, в апеляційній скарзі відповідач посилається лише на ненадання позивачем оборотно-сальдової відомості по руху пального за період, який підлягав перевірці, змінні звіти, ТТН, журнали обліку надходження нафтопродуктів.

Також вказаний акт не відповідає вимогам п. 85.6 статті 85 Податкового кодексу України.

Так, відповідно до положень зазначеного пункту, у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Між тим, акт про ненадання документів (їх завірених копій) від 07.04.2025 № 752/23-00-09-01-13 не містить підпису платника податків або його законного представника.

В акті перевірки від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056 перевіряючими також зазначено, що на письмове звернення працівників ГУ ДПС в Черкаській області про надання документів станом на 04.04.2025 ТОВ "П.РІТЕЙЛ" надало документи не в повному обсязі.

Проте, в акті перевірки відповідачем не конкретизовано, які саме документи не були надані позивачем під час проведення перевірки, що тривала з 27.03.2025 по 04.04.2025.

Не погодившись з висновками акту перевірки, позивач подав до ГУ ДПС у Черкаській області заперечення на акт перевірки від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056 /том 1 а.с. 142-245/, до яких позивачем було додано журнали обліку надходження нафтопродуктів та газу вуглеводного скрапленого, змінні звіти за формою № 17-НП, № 14-ГС, товарно-транспортні накладні, дозволи Держпраці на проведення робіт та устаткування, свідоцтва про повірку рівнемірів-лічильників, формуляри на ПРК, копію договору постачання, копію договору оренди АЗС.

Однак, контролюючий орган залишив ці документи поза увагою у відповіді на заперечення №9937/6/23-00-09-01-06 від 22.04.2025 /том 1 а.с. 72 зворот 74 зворот/.

Колегія суддів звертає увагу, що позивачем в установлений строк було надано документи, які свідчать про оприбуткування (облік) нафтопродуктів та скрапленого вуглеводного газу за місцем їх реалізації, а саме: ТТН, змінні звіти форми 17-НП, змінні звіти форми 14-ГС, документи, що підтверджують право власності чи іншого права на корстування на господарську одиницю, дозвільні документи, документи на рівнеміри лічильники.

З матеріалів справи слідує, що висновки відповідача про порушення позивачем п. 85.2 ст.85 ПК України грунтуються на тому, що позивачем не надано в повному обсязі документів під час проведення перевірки, зокрема, не надано оборотно-сальдову відомість.

При цьому, оборотно-сальдова (зворотня) відомість це регістр бухгалтерського обліку, який призначений для контролю операцій і сальдо по рахунках бухгалтерського обліку та складання бухгалтерської звітності.

Дане визначення міститься у постанові Верховного Суду від 25.07.2023 у справі № 480/6866/21.

Колегія суддів зазначає, що оборотно-сальдова відомість не є первинним бухгалтерським документом в розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», оборотно-сальдова відомість є зведеним обліковим документом, який фактично формується на підставі первинних документів з метою контролю, узагальнення та впорядкування оброблення даних.

При цьому, з огляду на наявність у позивача документів первинного обліку пального, які передбачені Інструкцією № 281, колегія суддів зазначає, що відсутність у контролюючого органу оборотно-сальдової відомості по руху пального за період, що перевіряється, не може свідчити про зберігання або реалізацію платником податків необлікованого пального.

Таким чином, доводи відповідача про те, що позивачем не було надано в повному обсязі документів, які підтверджують облік пального за період, який підлягає перевірці, а саме оборотно-сальдову відомість по руху пального за період, який підлягав перевірці, не знайшли свого підтвердження в ході розгляду колегією суддів.

Щодо доводів відповідача стосовно того, що вимоги щодо форми та змісту складання акту про відмову в наданні документів не розповсюджуються на акт ненадання документів від 07.04.2025 № 752/23-00-09-01-13, який був складений перевіряючими під час проведення фактичної перевірки, чинне законодавство України не містить вимог щодо ознайомлення із даним актом платника податків, колегія суддів зазначає, що ненадання платником податків під час перевірки документів на запит контролюючого органу є фактичною відмовою такого платника надати відповідні відомості на вимогу контролюючого органу.

Як встановлено колегією суддів з матеріалів справи, акт ненадання документів від 07.04.2025 № 752/23-00-09-01-13, який був складений під час проведення фактичної перевірки, не містить підпису платника податків або його законного представника.

Разом із цим, обов`язковість такого підпису встановлена зазначеними вище положеннями пункту 85.6 статті 85 Податкового кодексу України.

Отже, доводи відповідача стосовно того, що вимоги щодо форми та змісту складання акту про відмову в наданні документів не розповсюджуються на акт ненадання документів від 07.04.2025 № 752/23-00-09-01-13, колегія суддів вважає безпідставними.

У свою чергу, даний акт перевірки став підставою для рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05/05.2025 про припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №2400081 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029, виданої Товариству з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ", адреса місця торгівлі: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13, автозаправочна станція з магазином.

Отже, дане рішення податкового органу, прийняте з порушеннями, описаними вище, мало наслідком прийняття незаконного рішення Головним управлінням ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05/05.2025 про припинення дії ліцензії позивача на право роздрібної торгівлі пальним №2400081.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05/05.2025 про припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №2400081 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029, виданої Товариству з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" адреса місця торгівлі: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, вулиця Чигиринська, будинок 13, автозаправочна станція з магазином.

Доводи апеляційної скарги не знайшли підтвердження у ході розгляду колегією суддів.

Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів керується статтею 322 КАС України, статтею 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Як зазначено в пункті 58 рішення Європейського суду з прав людини у справі Серявін та інші проти України, суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Згідно з положеннями статті 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно зі статтею 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням наведеного вище, суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване судове рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.

Керуючись ст. ст. 311, 315, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 25.08.2025 по справі № 440/6273/25 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Я.М. Макаренко
Судді Т.С. Перцова С.П. Жигилій
Повний текст постанови складено 11.12.2025 року