Справа № 640/37694/21
Суддя: Бужак Наталія Петрівна
Дата ухвалення: 2025-12-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 грудня 2025 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Судді-доповідача: Бужак Н.П.

Суддів: Кобаля М.І., Мельничука В.П.

За участю секретаря: Мірошниченко С.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 липня 2025 року, суддя Кучугурна Н.В., у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ХОРОС» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

У С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ХОРОС» звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10.11.2021 №1, №1.

Позов обґрунтовано тим, що відповідно до статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, статті 77, статті 82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-V1 (зі змінами та доповненнями) (далі ПК України), пункту 2 частини 1 статті 13 розділу IV, статті 25 розділу VI Закону України від 08.07.2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», зі змінами та доповненнями, та відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 року №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2021 рік, на підставі наказу ГУ ДПС у м. Києві від 02.07.2021 №5436-п, проведена планова виїзна документальна перевірка ТОВ «ХОРОС», з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2017 по 31.03.2021, валютного законодавства за період з 01.07.2017 по 31.03.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.11.2011 по 31.03.2021 та іншого законодавства за відповідний період, за результатами якої складено Акт від 02.09.2021 № 66897/ж 5/26-15-07-01-01/31517914 «Про результати планової виїзної перевірки» (далі Акт).

На підставі вказаного Акту відповідачем були складені податкові повідомлення-рішення від 10.11.2021 №1, яким було збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 1184011,00 грн (947209 за податковими зобов`язаннями, 236802 за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)), №1, яким було збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 1278731,00 грн (1022984 за податковими зобов`язаннями, 255747,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)).

Позивач вважає протиправними зазначені податкові повідомлення-рішення і звертає увагу суду на те, що в наказі ГУ ДПС у м. Києві від 02.07.2021 №5436-п значиться, що підставою для його видання є постанова Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», незважаючи на прийняття якої, контролюючий орган не був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальних планових/ позапланових перевірок. Таким чином, документальна планова перевірка позивача, як підстава винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень була призначена в період установленого на території України карантину та в період дії мораторію на проведення податкових перевірок на період такого карантину, який закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України. Враховуючи викладене, безпідставне проведення планової виїзної документальної перевірки на підставі наказу Головного управління ДПС у м. Києві від 02.07.2021 №5436-п, зумовлює протиправність прийнятих податкових повідомлень-рішень, які і є предметом оскарження цього позову.

Також позивач зазначає, що відповідно до висновків Акту №66897 контролюючим органом визначено, що господарські взаємовідносини ТОВ «ХОРОС» із ТОВ «АЛЛЕРІОН» (41257125), ТОВ «САЛІЗЕН» (41419743) та ТОВ «АЛОНЖ ПЛЮС» (41170762) не мали реального характеру та здійснені без мети настання реальних наслідків. Проте, такі висновки ґрунтуються виключно на даних інформаційних баз, як то ІС «Податковий блок», жодних інших доказів контролюючим органом в Акті не наведено, а використання придбаних за вказаними договорами високочастотних загороджувачів в межах власної господарської діяльності належним чином підтверджене з боку позивача, і жодним чином не спростовано відповідачем, ані під час перевірки, ані в заявах по суті у справі №640/37694/21. До того ж, будь-якої документальної перевірки контрагентів позивача на предмет здійснення названих вище господарських операцій з поставки обладнання на користь ТОВ «ХОРОС» не проводилось. Документально не перевірялися і обставини щодо наявності чи відсутності фактичної поставки по ланцюгу постачання серед якого могли бути, як платники так і не платники ПДВ, інформація про яких у ЄРПН не відображається.

З огляду на викладене, позивач просить суд задовольнити позовну заяву про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень.

Ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва від 12.01.2022 відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження.

На виконання Закону України «Про внесення зміни до пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» та відповідно до Порядку передачі судових справ, нерозглянутих Окружним адміністративним судом міста Києва, затвердженого наказом Державної судової адміністрації України від 16.09.2024 №399 до Харківського окружного адміністративного суду, згідно супровідного листа № 01-19/1430/25 від 31.01.2025 року передаємо 742 (сімсот сорок дві) судові справи згідно з актом приймання-передачі від 31.01.2025, зокрема адміністративну справу № 640/30529/21.

Відповідно до статті 31 КАС України здійснено повторний розподіл автоматизованою системою документообігу суду адміністративної справи.

Вказана адміністративна справа надійшла до провадження Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.03.2025 прийнято до розгляду позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «ХОРОС» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень за правилами загального позовного провадження; запропоновано учасникам справи надати до суду заяви по суті справи з викладенням доводів щодо заявлених позовних вимог станом на дату постановлення цієї ухвали.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 липня 2025 року адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправними і скасовано податкові повідомлення-рішення від 10.11.2021 №1, №1.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ХОРОС» судові витрати з оплати судового збору у розмірі 22700 (двадцять дві тисячі сімсот) грн 00 коп.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі. Крім того, апелянтом заявлено клопотання про відстрочення сплати судового збору.

Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши осіб, що з`явились в судове засідання, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Судом першої інстанції встановлено, що видами діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «Хорос» (позивач), з-поміж іншого, є: 42.22 Будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій (основний); 43.21 Електромонтажні роботи, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

У період із 15.07.2021 по 11.08.2021 Головним управлінням ДПС у м. Києві (відповідач) була проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «Хорос».

Перевірка проведена відповідно до статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, статті 77, статті 82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-V1 (зі змінами та доповненнями) (далі ПК України), пункту 2 частини 1 статті 13 розділу IV, статті 25 розділу VI Закону України від 08.07.2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», зі змінами та доповненнями, та відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 року №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2021 рік, на підставі наказу ГУ ДПС у м. Києві від 02.07.2021 №5436-п, з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2017 по 31.03.2021, валютного законодавства за період з 01.07.2017 по 31.03.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.11.2011 по 31.03.2021 та іншого законодавства за відповідний період, за результатами якої складено Акт від 02.09.2021 № 66897/ж 5/26-15-07-01-01/31517914 «Про результати документальної планової виїзної перевірки» (далі Акт).

Згідно з заначеним Актом, документальною плановою виїзною перевіркою, зокрема, встановлено порушення:

- п. 44.1, п.44.2 ст.44, ст.134 ПКУ, п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №11 «Зобов`язання», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20; п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290; п.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»; п.1.2 ст.1, п.2.4 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, товариством занижено податок на прибуток на загальну суму 1022984 грн, в тому числі по періодам: за 2017 рік на суму 493518 грн; за 2018 рік на суму 529467 грн;

- п.44.1 ст.44, п.187.1 ст.187, п.192.1 ст.192, п.198.1, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України; п.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»; п.1.2 ст.1, п.2.4 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, товариством занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 947209 грн, в тому числі по періодам: за серпень 2017 року на суму 217888 грн; за вересень 2017 року на суму 239073 грн; за жовтень 2017 року на суму 272360 грн; за грудень 2017 року на суму 54472 грн; за січень 2018 року на суму 163416 грн.

За результатами розгляду заперечень позивача на Акт перевірки, Головне управління ДПС у м. Києві листом від 03.11.2021 №32262/1/26-15-07-01-01 повідомило позивача про те, що, у зв`язку з допущеними технічними помилками, зокрема, абзац 12 на сторінці 30 викладено в наступній редакції: «… Згідно наданих документів до перевірки встановлено заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 947209 грн, в тому числі по періодам: за серпень 2017 року на суму 217888 грн; за вересень 2017 року на суму 239073 грн; за жовтень 2017 року на суму 272360 грн; за жовтень 2018 року на суму 217888 грн».

За результатами розгляду заперечень, висновки Акта викладено в наступній редакції:

«Перевіркою встановлено порушення ТОВ «Хорос»:

- п. 44.1, п.44.2 ст.44, ст.134 ПКУ, п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №11 «Зобов`язання», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20; п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290; п.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»; п.1.2 ст.1, п.2.4 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, товариством занижено податок на прибуток на загальну суму 1022984 грн, в тому числі по періодам: за 2017 рік на суму 493518 грн; за 2018 рік на суму 529467 грн;

- п.44.1 ст.44, п.187.1 ст.187, п.192.1 ст.192, п.198.1, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200, п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України; п.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»; п.1.2 ст.1, п.2.4 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, товариством занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 947209 грн, в тому числі по періодам: за серпень 2017 року на суму 217888 грн; за вересень 2017 року на суму 239073 грн; за жовтень 2017 року на суму 272360 грн; за жовтень 2018 року на суму 217888 грн».

10.11.2021 Головним управлінням ДПС у м. Києві на підставі Акту були винесені податкові повідомлення-рішення:

- №1, яким було збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 1184011,00 грн (947209 грн за податковими зобов`язаннями, 236802 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами));

- №1, яким було збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 1278731,00 грн (1022984 грн за податковими зобов`язаннями, 255747,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)).

Не погоджуючись з прийнятими відповідачем податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх протиправними та такими, що прийняті з порушенням норм податкового законодавства, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

В силу вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).

За правилами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

За правилами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1. статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Відповідно до статті 135 ПК України, базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (пункт 135.1.).

Згідно з пунктом 137.1 статті 137 ПК України податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу.

У відповідності до підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПК України, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Положення пункту 23.1 статті 23 ПК України передбачають, що базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об`єкта оподаткування.

База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об`єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов`язання.

Стаття 188 ПК України встановлює порядок визначення бази оподаткування в разі постачання товарів/послуг. Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Отже, законодавством встановлено, що база оподаткування це договірна (контрактна) ціна, яка не може бути нижчою за ціну придбання відповідних товарів/послуг.

Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

За правилами абзаців першого-другого пункту 198.3 пункту 198 ПК України Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (абзац перший пункту 198.6 статті 198 ПК України).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено у Законі України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються на таких принципах, зокрема, повне висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі; превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (стаття 4 Закону).

Відповідно до частин 1, 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Правила цієї норми Закону № 996-ХIV кореспондує зміст пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88.

Згідно з пунктом 2.4 вказаного Положення, первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у грошовому та за можливості у натуральних вимірниках), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Аналізуючи наведені норми права, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року (справа № 160/3364/19), сформувала загальні підходи, які повинні застосовуватися судами при вирішенні питання щодо наявності/відсутності підстав у платника податку для отримання певної податкової вигоди (формування витрат, що визначаються при визначенні об`єкта оподаткування, податкового кредиту тощо) за результатами здійснення певних господарських операцій.

Велика Палата Верховного Суду виснувала, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами (пункт 63 Постанови).

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції (пункт 64 Постанови).

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними (пункт 65 Постанови).

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (пункт 66 Постанови).

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу (пункт 67 Постанови).

Отже, згідно з висновками Великої Палати Верховного Суду та з огляду на положення статті 90 КАС України обставини підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, причому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.

Таким чином, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання в його межах від посадової особи відомостей щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише відсутність у контрагентів платника податків матеріальних і трудових ресурсів; лише недоліки в оформленні первинних документів або відсутність окремих документів тощо - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

При цьому підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону № 996-ХIV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.

Як вбачається із матеріалів справи, між ТОВ «АЛЛЕРІОН» (постачальник) та ТОВ «Хорос» (покупець) укладено Договір поставки від 20.07.2017 №RAW2007-АЛ, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити обладнання партіями, а покупець прийняти та оплатити його.

Відповідно до Додатку №1, що є специфікацією від 22.08.2017 №1 до Договору №RAW2007-АЛ, визначено, що поставлятиметься Товар: високочастотний загороджувач ВЗ-1250-1,0 У1 (2 шт.) на загальну суму 1 307 325,60 грн (в т.ч. ПДВ 217 887,60 грн).

Факт поставки обладнання згідно Договору №RAW1109-C, сторонами підтверджено видатковою накладною від 22.11.2017 №98.

Оплата за поставлене обладнання здійснена згідно з рахунком-фактурою від23.08.2017 №155 у повному обсязі на банківський рахунок постачальника, що підтверджується платіжним дорученням від 23.08.2017 №2064.

Податкові накладні від 23.08.2017 №247, №248, №249, №252 належним чином зареєстровані постачальником в ЄРПН.

Між ТОВ «САЛІЗЕН» (постачальник) та ТОВ «ХОРОС» (покупець) укладено Договір поставки від 11.09.2017 №RAW1109-C, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити обладнання партіями, а покупець прийняти та оплатити його.

Відповідно до Додатку №1, що є специфікацією від 11.09.2017 №1 до Договору №RAW1109-C, визначено, що поставлятиметься Товар: високочастотний загороджувач ВЗ-2000-1,0У1 (1 шт.) та високочастотний загороджувач ВЗ-1250-1,0У1 (1 шт.) на загальну суму 1 434 440,40 грн (в т.ч. ПДВ 239 073,40 грн).

Факт поставки обладнання згідно з Договором №RAW1109-C, сторонами підтверджено видатковою накладною від 22.11.2017 №103.

Оплата за поставлене обладнання здійснена згідно з рахунком-фактурою від 20.09.2017 №19 у повному обсязі на банківський рахунок постачальника, що підтверджується платіжним дорученням від 20.09.2017 №2303.

Податкова накладна від 20.09.2017 №108 належним чином зареєстрована постачальником в ЄРПН.

Між ТОВ «АЛОНЖ ПЛЮС» (постачальник) та ТОВ «ХОРОС» (покупець) укладено Договір поставки від 03.10.2017 №RAW0310-АП, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити обладнання партіями, а покупець прийняти та оплатити його.

Додатком №1, що є специфікацією до Договору №RAW0310-АП, визначено, що поставлятиметься Товар: високочастотний загороджувач ВЗ-2000-0,5 У1(4 шт.) та високочастотний загороджувач ВЗ-1250-1,0 У1 (1 шт.) на загальну суму 3 268 314,00 грн (в т.ч. ПДВ 544 719,00 грн).

Факт поставки обладнання згідно з Договором №RAW0310-АП, сторонами підтверджено видатковою накладною від 22.01.2018 №5.

Оплата за поставлене обладнання здійснена згідно з рахунками на оплату від 03.10.2017 №23, від 05.01.2018 №3, від 09.01.2018 № 4, від 21.12.2017 №34, від 26.12.2017 №37 у повному обсязі на банківський рахунок постачальника, що підтверджується платіжними дорученнями від 04.01.2018 №8, від 05.01.2018 №14, від 09.01.2018 №3277, від 10.01.2018 №2, від 23.10.2017 №2513, від 27.12.2017 №3220.

Податкові накладні від 28.12.2017 №1, від 05.01.2018 №1, від 10.01.2018 року №2, від 09.01.2018 №3, від 23.10.2017 №9 належним чином зареєстровані постачальником №3 в ЄРПН.

За усіма вищевказаними поставками урегульовано, що поставка товару здійснюватиметься автотранспортом постачальників на умовах DDP, тобто постачальники повинні надати товар у розпорядження покупця в місці призначення, названому покупцем. У спірному випадку, адресою поставки визначено: Київська обл., Макарівський р-н, с. Наливайківка, ПС 750кВ «Київська», вул. Жовтнева, 112Б.

Також за умовами поставки DDP відповідальність за всі ризики та витрати, пов`язані з транспортуванням товару повинен нести постачальник, аж до моменту доставлення товару у місце визначене покупцем та підтвердження отримання вантажу покупцем.

Разом із поставленим товаром постачальниками були передані паспорти та керівництво по експлуатації високочастотних загороджувачів (на ВЗ-1250-1,ОУ1: №641, №640, №639, №638; на ВЗ-2000-1,ОУ1: №642; на ВЗ-2000-0,5У1: №647, №646, №645, №644, №643).

Так, ТОВ «ХОРОС» здійснює господарську діяльність, безпосередньо пов`язану з будівництвом споруд електропостачання та телекомунікацій; електромонтажними роботами; ремонтом і технічним обслуговуванням електричного устаткування та ін.

Як свідчать матеріали справи, товаром за спірними поставками є високочастотні загороджувачі серії ВЗ призначені для використання у схемі високочастотної обробки повітряних ліній для ослаблення шунтуючого впливу обладнання, шин підстанцій та відгалужень на лінійний тракт високочастотного сигналу, а також забезпечення ефективного загородження сигналу високих частот у смузі.

Придбання відповідного обладнання ТОВ «ХОРОС» було зумовлено необхідністю виконання взятих на себе зобов`язань відповідно до Договору субпідряду від 30.11.2015 №02-4/2523-15-1.

Так, між Представництвом «Далековод, Д.Д.» (підрядник) та ТОВ «ХОРОС» (субпідрядник) було укладено Договір субпідряду від 30.11.2015 №02-4/2523-15-1 «Розширення та модернізація ПС «Київська» шляхом встановлення другого трансформатора 750/330кВ» (із додатками до нього).

Згідно з пунктом 3.1 підрядник доручає, а субпідрядник приймає на себе зобов`язання по поставці установок та обладнання, а також по виконанню проєктних та монтажних робіт.

Обладнання придбане у ТОВ «АЛЛЕРІОН», ТОВ «САЛІЗЕН» та ТОВ «АЛОНЖ ПЛЮС» було доставлено постачальниками безпосередньо на об`єкт ПС «Київська», де і було змонтоване та установлене безпосередньо позивачем.

Таким чином, надані позивачем первинні документи спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо визначення податкових зобов`язань з податку на прибуток та з податку на додану вартість.

Разом з тим, колегія суддів зазначає, акт перевірки не містять жодних сумнівів щодо повноти наданих відповідачу до перевірки первинних документів та їх змісту.

При цьому, жодних пояснень та доказів на їх підтвердження щодо неврахування таких документів у ході проведення перевірки, матеріали справи не містять.

Водночас, як зазначалося вище, будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону № 996-ХIV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Так, податковим органом не спростовано, що внаслідок здійснення господарських операцій із контрагентами, які були предметом перевірок, позивач мав намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності, не підтверджено, що позивач прагнув отримати вигоду виключно переважно за рахунок зменшення об`єкта оподаткування (формування валових витрат).

Посилання відповідача щодо відсутності основних фондів, необхідної кількості трудових ресурсів у контрагентів позивача є безпідставним та ґрунтуються на припущеннях про неспроможність контрагентів позивача здійснювати господарські операції.

При цьому, відповідачем не надав доказів притягнення до юридичної відповідальності посадових осіб контрагентів щодо господарських операцій, які перевірялися відповідачем, та/або не надав доказів визнання судом недійсними правочинів, укладених позивачем з такими контрагентами.

Поряд із цим, відповідно до сталої та послідовної практики Верховного Суду, норми податкового законодавства не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.

За умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими правомірно (обґрунтовано), якщо контролюючий орган не доведе зворотне.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 02.12.2019 у справі № 826/13060/18.

Окрім того, колегія суддів зазуважує, що для цілей податкового обліку беруться до уваги, насамперед, економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення відповідних операцій. Податковий орган не застосував підхід «превалювання суті над формою» як принцип бухгалтерського обліку, та, як наслідок, не з`ясував правову природу спірних правовідносин.

Таким чином, є безпідставними доводи відповідача про нереальність господарських операцій позивача та його контрагентів з огляду лише на податкову інформацію щодо його контрагентів (відсутність достатніх трудових ресурсів, осіб з відповідною спеціальною освітою, відсутність основних засобів, необхідних складських, виробничих приміщень та обладнання у періоді, що перевірявся тощо), оскільки відомості, наявні в інформаційно-аналітичних базах як відносно контрагентів позивача, так і за ланцюгами постачання ТМЦ (виконання робіт, надання послуг), носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган, з урахуванням того, що надані платником податку документи повною мірою спростовують це (постанови Верховного Суду від 08.12.2021 у справі № 810/3514/17, від 05.08.2021 у справі № 813/5824/15, від 16.09.2020 у справі № 520/4150/19).

Водночас слід зазначити, що відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 17.04.2018 у справі № 826/14549/15, від 06.02.2018 у справі № 816/166/15-а, від 13.08.2020 у справі №520/4829/19, від 21.10.2020 у справі № 140/1845/19, від 05.06.2025 у справі №160/4145/23.

Посилання відповідача на невстановлення відповідних ланцюгів постачання продукції, є безпідставними, позаяк правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин. Умовою дослідження ланцюгу постачання товару, є лише наявність достаменних даних та обставин обізнаності позивача та його участі у відповідному ланцюгу операцій, спрямованих на ухилення від сплати податків/мінімізації податкових навантажень.

При цьому, як встановлено під час розгляду справи, на момент вчинення спірних господарських операцій між позивачем та його контрагентами всі податкові накладні, виписані постачальниками, були перевірені податковим органом та належним чином зареєстровані.

Окрім того, відповідачем також не заперечується, що контрагенти позивача на момент здійснення господарської операції були зареєстровані в Єдиному державному реєстрі, мали свідоцтво про реєстрацію як платників податку на додану вартість. Доказів в підтвердження визнання недійсними або анулювання свідоцтва про державну реєстрацію на момент вчинення господарських операцій до суду не надано.

Так, підпунктом 62.1.3 п. 62.1 ст. 62 ПК України передбачено, що податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Проведення зустрічних звірок органами ДПС регламентовано п.73.5ст.73 ПК України, Порядком проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2010р. №1232 (надалі - Порядок №1232), Методичними рекомендаціями щодо організації та проведення органами державної фіскальної служби зустрічних звірок, обміну податковою інформацією при здійсненні податкового контролю, затвердженими наказом ДФС України від 17.07.2015 № 511 (надалі - Методичні рекомендації №511).

Зустрічною звіркою вважається співставлення даних первинних бухгалтерських та інших документів суб`єкта господарювання, що здійснюється органами державної податкової служби з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з`ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків.

Зустрічні звірки не є перевірками і проводяться в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України. За результатами зустрічних звірок складається довідка, яка надається суб`єкту господарювання у 10- денний термін.

При цьому, доказів проведення зустрічних звірок органами ДПС з контрагентами позивача, матеріали справи не містять та апелянтом до суду надано не було.

Таким чином, відповідачем не спростовано, що внаслідок здійснення господарських операцій із контрагентом, які були предметом перевірки, позивач не мав намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності; не підтверджено, що позивач прагнув отримати вигоду виключно переважно за рахунок відшкодування з державного бюджету податку на додану вартість (безпідставного формування податкового кредиту). Відповідачем не доведено неотримання позивачем товару, придбаного у контрагентів, проте податковий орган ставить під сумнів лише походження придбаного товару контрагентами позивача.

Водночас, чинне законодавство не ставить умовою виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів. Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже, поняття "добросовісний платник", яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. А відтак, за умови невстановлення компетентним органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання позивачем незаконної податкової вигоди, останній не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

Згідно з ч. 2 ст. 61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.

За змістом ст. 62 Конституції України особа вважається невинуватою у вчиненні злочину і не може бути піддана кримінальному покаранню, доки її вину не буде доведено в законному порядку і встановлено обвинувальним вироком суду.

При цьому, акт перевірки не містить аналізу дотримання як позивачем, так і його контрагентом, податкової дисципліни у спірних правовідносинах, з урахуванням того, що приписами частини другої статті 61 Конституції України встановлений індивідуальний характер юридичної відповідальності.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що використання придбаних високочастотних загороджувачів у межах власної господарської діяльності належним чином підтверджене.

Разом з тим, як вірно зазначено судом першої інстанції, приписами п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до п.75.1 ст.75 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться органами державної податкової служби в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених ПК України.

Згідно з п. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною є перевірка предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених ПКУ податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної, та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків і зборів, виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючими органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників. Документальна виїзна перевірка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

У відповідноситі до пункту 77.4 статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

За змістом пунктів 77.6-77.9 статті 77 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України (в редакції чинній на момент призначення перевірки) установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Постановою Кабінет Міністрів України від 09 грудня 2020 р. № 1236 "Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" відповідно до статті 29 Закону України Про захист населення від інфекційних хвороб, установлено з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 (далі - COVID-19), з 19 грудня 2020 р. до 31 серпня 2022 р. на території України карантин, продовживши дію карантину, встановленого постановами Кабінету Міністрів України від 11 березня 2020 р. № 211 Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 (Офіційний вісник України, 2020 р., № 23, ст. 896, № 30, ст. 1061), від 20 травня 2020 р. № 392 Про встановлення карантину з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 (Офіційний вісник України, 2020 р., № 43, ст. 1394, № 52, ст. 1626) та від 22 липня 2020 р. № 641 Про встановлення карантину та запровадження посилених протиепідемічних заходів на території із значним поширенням гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 (Офіційний вісник України, 2020 р., № 63, ст. 2029).

Отже, Кабінетом Міністрів України на момент прийняття спірного наказу не приймалося рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.

Відповідно до вимог пункту 4 розділу II Закону України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про державний бюджет України на 2020 рік»» на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв Постанову № 89 від 03 лютого 2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки» якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:

- тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 р. та не були завершеними;

- документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу;

- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року №568-ІХ);

- документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;

- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.

Водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції чинній на момент призначення перевірки) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок була чинною, її дія не зупинялася.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Тобто, зміна приписів ПК України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.

Згідно з пунктом 5.2 статті 5 ПК України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України, з одного боку, і в постанові Кабінету Міністрів України, з іншого боку, - застосуванню підлягають положення і правила саме ПК України.

Наведений вище висновок ґрунтується на правовій позиції Верховного Суду, що викладена у справах № 420/12859/21 та № 360/1182/21.

Отже, беручи до уваги той факт, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України є нормою вищої юридичної сили, ніж Постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 03 лютого 2021 року, суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України, а тому у даному випадку, підлягають застосуванню саме норми Податкового кодексу України.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 27 квітня 2022 року у справі № 140/1846/21, від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21, від 04 січня 2024 року у справі № 420/16150/21, від 13 вересня 2024 року у справі № 160/14683/21.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 08 вересня 2021 року у справі №816/228/17 сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу з призначення і проведення перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Як убачається із матеріалів справи, у спірних правовідносинах документальну планову виїзну перевірку позивача на підставі наказу ГУ ДПС у м. Києві від 02.07.2021 №5436-п, проведено всупереч дії мораторію, встановленому пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

При цьому, колегія суддів враховує, що питання щодо впливу таких процедурних порушень на правомірність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами проведення відповідної податкової перевірки, неодноразово вирішувалось Верховним Судом.

Так, під час ухвалення постанов від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі №160/24072/21 Верховний Суд також враховував висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08 вересня 2021 року у справі №816/228/17, і зазначив, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.

З огляду на вищевикладене та враховуючи обставин щодо неправомірності проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої й було прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, тому наявні достатні підстави для висновку про їх протиправність без надання правової оцінки суті виявленим порушенням.

Таким чином, з урахуванням вказаних положень процесуального законодавства, а також правових висновків викладених у постановах Верховного Суду щодо правового регулювання спірних правовідносин, з урахуванням встановлених фактичних обставин справи, колегія суддів приходить до висновку щодо наявності правових підстав для застосування до таких положень пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення Податкового кодексу України, а дії контролюючого органу стосовно невиконання вимог норм Податкового кодексу України щодо процедури проведення перевірки та її призначення, є самостійною підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 21 листопада 2024 року у справі №400/1695/22.

При цьому, проведення перевірки платника податків під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, не є процедурним порушенням, а лежить у площині виконання контролюючим органом повноважень, визначених законом.

Це означає, що дія мораторію унеможливлює сам факт проведення документальної планової перевірки, й саме такі підстави нівелюють її наслідки.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 12.09.2024 у справі №400/15515/23.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норм права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Таким чином, враховуючи вищевикладені обставини та зважаючи на незаконність проведення контролюючим органом перевірки, результати якої оформлені актом, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що вказані обставини унеможливлюють виникнення правових наслідків такої перевірки, у тому числі, визначення за її наслідками грошових зобов`язань.

Вказана правова позиція відповідає висновкам Верховного Суду викладених у постановах від 28.05.2020 у справі №826/18356/16, від 17.12.2020 у справі № 810/1625/16, від 23.11.2023 у справі № 640/7643/21.

Щодо допуску контролюючого органу до проведення перевірки, колегія суддів зазначає наступне.

Стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Аналіз абзаців першого-четвертого вказаної статті свідчить на користь висновку про те, що у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної виїзної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

При цьому абзац 5 п.п. 81.1 ст. 81 ПК України визначає, що у разі непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці 5 цього пункту, не дозволяється (абз. 6 п.п. 81.1 ст. 81 ПК України).

Зі змісту наведених правових норм випливає очевидний висновок про те, що законодавцем встановлено випадки коли платник податків може скористатися правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки: непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків документів, визначених абзацами другим-четвертим пункту 81.1 статті 81 ПК України (направлення та наказу на проведення перевірки, службового посвідчення); оформлення документів, вказаних в абзацах другому-третьому пункту 81.1 статті 81 ПК України, з порушенням вимог, встановлених цим пунктом.

Разом з тим, недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.

Право на судовий захист відображене і у частині першій статті 5 КАС України, відповідно до якої кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.

Завданням адміністративного судочинства є ефективний захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відповідно, у випадку звернення зацікавленої особи з позовом до суду, адміністративний суд повинен надати правову оцінку діям суб`єкта владних повноважень при прийнятті того чи іншого рішення та перевірити його відповідність критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень та які закріплені у статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Тобто, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, як вже зазначалось вище, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу.

Отже, факт допущення фахівців контролюючого органу до проведення перевірки не є підставою для беззаперечного висновку про правомірність призначення та проведення такої перевірки, а відповідно доводи контролюючого органу з цього приводу є безпідставними.

Аналогічні висновки щодо застосування норм права сформульовано Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.05.2024 у справі №440/8798/22.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10.11.2021 №1, №1, що прийнято Головним управлінням ДПС у м. Києві є протиправними та підлягають скасуванню.

За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним, підстави для його скасування відсутні, так як суд, всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому не можуть бути підставою для скасування рішення рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 липня 2025 року.

При цьому судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Разом з тим, 01 грудня 2025 року на адресу Шостого апеляційного адміністративного суду в системі «Електронний суд» представником Товариства з обмеженою відповідальністю «ХОРОС» адвокатом Аместріс Мариною Миколаївною направлено заяву про відшкодування судових витрат на професійну правничу допомогу у суді апеляційної інстанції.

Колегія суддів зазначає, що вказану заяву подано в порядку ч. 7 ст. 139 КАС України про подання доказів щодо понесених судових витрат на правничу допомогу.

Відповідно до ч. 1 ст. 132 КАС України, судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

Згідно п.1 ч.3 ст. 132 КАС України встановлено, що до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.

У відповідності до ч.ч. 1, 2 ст. 134 КАС України, витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

При цьому даною статтею передбачено цілі розподілу, визначення розміру та розмір судових витрат.

Згідно ч.3 ст. 134 КАС України, для цілей розподілу судових витрат:1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Відповідно до ч.ч. 4, 5 ст. 134 КАС України, становлено, що для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Окрім зазначеного вище колегія суддів звертає увагу на положення ч.6 та ч.7 КАС України, відповідно до яких, визначено, що у разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.

Обов`язок доведення не співмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.

Згідно ч.1 ст.139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Відповідно до ч.7 ст.139 КАС України, розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву.

За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.

Згідно ч. 9 ст. 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

Системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що на підтвердження надання правової допомоги необхідно долучати, у тому числі, розрахунок погодинної вартості правової допомоги, наданої у справі, який має бути передбачений договором про надання правової допомоги, та може міститися в акті приймання-передачі послуг за договором.

Розрахунок платної правової допомоги повинен відображати вартість години за певний вид послуги та час, витрачений на: участь у судових засіданнях; вчинення окремих процесуальних дій поза судовим засіданням; ознайомлення з матеріалами справи в суді тощо.

За змістом частини 9 статті 139 КАС при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує, зокрема, чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору.

Як убачається із матеріалів справи, представник позивача просить стягнути з Головного управління ДПС у м. Києві на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ХОРОС» витрати на правничу допомогу у сумі 60 000,00 грн пов`язану з розглядом справи у суді апеляційної інстанцій.

На підтвердження понесених витрат на правову допомогу позивачем до матеріалів справи подано: копію свідоцтва про право на зайняття адвокатською діяльністю серії ЖТ №001330 від 28.09.2022; копію ордера на надання правничої допомоги від 21.11.2025 серії АА №1648800; копю договору про надання правничої допомоги №01.10.11.25 від 10.11.2025; копію додаткової №01 до договору про надання правничої допомоги №01.10.11.25 від 10.11.2025; копію платіжної інструкції Т4Т9-ХЕ99-Т2ХК-5А26 від 18.11.2025.

Так, між ТОВ «ХОРОС» та АО «ФОРТІБРІДЖ» укладено Договір про надання правничої допомоги від 10.11.2025 №01.10.11.25 за умовами якого (п.1.1. розділу 1 Договору) Клієнт доручає, а Об`єднання бере на себе зобов`язання надавати правничу допомогу Клієнту, під час строку дії цього Договору, в обсязі та на умовах, передбачених даним договором (дорученням Клієнта), а саме: бути представником Клієнта у судових органах України, у т.ч. місцевих судах, апеляційних судах, Верховному Суді під час розгляду судової справи №640/37694/21 щодо визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень від 10.11.2021 №1, №1.

Згідно п.п. 3.1.4. п.3.1. розділу 3 Договору від 10.11.2025 №01.10.11.25, Клієнт зобов`язується своєчасно і у повному обсязі сплачувати обумовлені угодою гонорар Об`єднання (основний та додатковий) та фактичні витрати, пов`язані з виконанням Об`єднання угоди.

Пунктом 4.1. розділу 4 Договору від 10.11.2025 №01.10.11.25 визначено, що отримання винагороди Об`єднанням за надання правничої допомоги відбувається у формі гонорару. Розмір та порядок оплати гонорару визначається Додатковою угодою до даного договору.

Відповідно до Додаткової угоди №01 від 10.11.2025 сторони погодили, що розмір гонорару за супроводження судової справи №640/37694/21 щодо визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень від 10.11.2021 №1, №1 у суді апеляційної інстанції становить 60 000,00 грн.

Згідно платіжної інструкції №T4T9-XE99-T2XK-5A26 від 18.11.2025 гонорар за Додатковою угодою №01 від 10.11.2025 у розмірі 60 000 грн сплачено у повному обсязі.

Отже, загальна вартість надання правової допомоги за супроводження справи №640/37694/21 у суді апеляційної інстанції становить 60 000,00 грн.

Таким чином, вищезазначеними документами, копії, яких долучаються до заяви, підтверджується понесення позивачем витрат на професійну правничу допомогу та право на їх стягнення з Головного управління ДПС у м. Києві.

Відповідно до п. 4 ч.1 ст.1 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» від 05.07.2012 №5076-VI договір про надання правової допомоги домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об`єднання) зобов`язується здійснити захист, представництво або надати інші види правової допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов`язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору.

Так, пунктом 9 частини 1 статті 1 Закону №5076-VI встановлено: представництво вид адвокатської діяльності, що полягає в забезпеченні реалізації прав і обов`язків клієнта в цивільному, господарському, адміністративному та конституційному судочинстві, в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами, прав і обов`язків потерпілого під час розгляду справ про адміністративні правопорушення, а також прав і обов`язків потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача у кримінальному провадженні.

Інші види правової допомоги види адвокатської діяльності щодо надання правової інформації, консультацій та роз`яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення (п.6 ч.1 ст.1 закону №5076-VI).

Згідно з ст. 19 закону №5076-VI видами адвокатської діяльності є: надання правової інформації, консультацій та роз`яснень з правових питань, правовий супровід діяльності юридичних і фізичних осіб, органів державної влади, органів місцевого самоврядування, держави; складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру; захист прав, свобод і законних інтересів підозрюваного, обвинуваченого, підсудного, засудженого, виправданого, особи, стосовно якої передбачається застосування примусових заходів медичного чи виховного характеру або вирішується питання про їх застосування в кримінальному провадженні, особи, стосовно якої розглядається питання про видачу іноземній державі (екстрадицію), а також особи, яка притягається до адмінвідповідальності під час розгляду справи про адмінправопорушення; надання правової допомоги свідку в кримінальному провадженні; представництво інтересів потерпілого під час розгляду справи про адмінправопорушення, прав і обов`язків потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача в кримінальному провадженні; представництво інтересів фіз- і юросіб у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного та конституційного судочинства, а також в інших держорганах, перед фіз- та юрособами; представництво інтересів фіз- і юросіб, держави, органів держвлади, органів місцевого самоврядування в іноземних, міжнародних судових органах, якщо іншого не встановлено законодавством іноземних держав, статутними документами міжнародних судових органів та інших міжнародних організацій або міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана ВРУ; надання правової допомоги під час виконання та відбування кримінальних покарань.

Адвокат може здійснювати інші види адвокатської діяльності, не заборонені законом.

Пунктом 3.2 рішення Конституційного Суду України від 30 вересня 2009 року №23-рп/2009, передбачено, що правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз`яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах тощо. Вибір форми та суб`єкта надання такої допомоги залежить від волі особи, яка бажає її отримати. Право на правову допомогу це гарантована державою можливість кожної особи отримати таку допомогу в обсязі та формах, визначених нею, незалежно від характеру правовідносин особи з іншими суб`єктами права.

Отже, з викладеного слідує, що до правової допомоги належать також консультації та роз`яснення з правових питань; складання заяв, скарг та інших документів правового характеру; представництво у судах тощо.

Аналіз вищенаведених положень процесуального закону дає підстави для висновку про те, що документально підтверджені судові витрати на професійну правничу допомогу адвоката, пов`язані з розглядом справи, підлягають компенсації стороні, яка не є суб`єктом владних повноважень та на користь якої ухвалене рішення, за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень.

09.12.2025 на адресу Шостого апеляційного адміністративного суду в системі «Електронний суд» від Головного управління ДПС у м. Києві надійшла заява, в якій відповідач зазначає, що розмір витрат на професійну правничу допомогу в суді, заявлений Товариством до відшкодування, є необґрунтованим. Обсяг виконаних адвокатом робіт/послуг на стадії розгляду справи в суді не є співрозмірним розміру понесених витрат, і свідчить про невідповідність останніх критерію розумності їхнього розміру.

При цьому, колегія суддів зазначає, що суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.

Вказана правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду від 14 листопада 2019 року у справі № №826/15063/18 (адміністративне провадження №К/9901/18029/19).

Разом з тим, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що стосовно вирішення питання про компенсацію витрат на правничу допомогу, що Європейський суд з прав людини (ЄСПЛ) у рішенні у справі "East/West Alliance Limited" проти України" оцінюючи вимогу заявника щодо здійснення компенсації витрат у розмірі 10% від суми справедливої сатисфакції, виходив з того, що заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (рішення у справі "Ботацці проти Італії" (Bottazzi v. Italy), заява № 34884/97).

У пункті 269 рішення у цій справі ЄСПЛ зазначив, що угода, за якою клієнт адвоката погоджується сплатити в якості гонорару певний відсоток від суми, яку присудить позивачу суд - у разі якщо така сума буде присуджена та внаслідок якої виникають зобов`язання виключно між адвокатом та його клієнтом, не може бути обов`язковою для Суду, який повинен оцінити рівень судових та інших витрат, що мають бути присуджені з урахуванням того, чи були такі витрати понесені фактично, але й також - чи була їх сума обґрунтованою (див. вищезазначене рішення щодо справедливої сатисфакції у справі "Іатрідіс проти Греції" (Iatridis v. Greece), заява № 31107/96, пункт 55).

У справі "Черніус та Рінкевичюс проти Литви" (Сernius and Rinkeviсius v. Lithuania) (заяви № 73579/17 та № 14620/18, пункт 71) ЄСПЛ також посилався на загальніший принцип про те, що ризик будь-якої помилки, допущеної державним органом, має покладатись на саму державу і помилки не мають виправлятися за рахунок осіб, яких це стосується (див. також рішення у справах "Beinaroviс and others v. Lithuania", заява № 70520/10, пункт 140 та "Radchikov v. Russia", заява № 65582/01, пункт 50).

ЄСПЛ у цій справі також дійшов висновку, що відмова національних судів у відшкодуванні заявникам судових витрат, понесених в ході адміністративного провадження, в якому вони оскаржували накладення державною інспекцією з праці штрафів і за результатами якого вони домоглися скасування цих рішень як необґрунтованих, становило порушення їхнього права на доступ до суду, і тому порушення пункту 1 статті 6 Конвенції незалежно від сум цих витрат (пункт 74). Водночас витрати не мають бути понесені безвідповідально чи без належного обґрунтування (див. рішення у справах "Stankiewicz v. Poland", заява № 46917/99, пункт 75).

Відповідні принципи, що випливають з усталеної практики Суду та стосуються права на доступ до суду, наведені у рішенні ЄСПЛ у справі "Zubac v. Croatia" (заява № 40160/12, пункти 76 - 86).

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 08 лютого 2022 року у справі №160/6762/21.

Дослідивши надані докази, колегія суддів зауважує, що правова позиція представника позивача у судах першої та апеляційної інстанцій не змінювалась, документами й доводи, якими відповідач обґрунтовував свої вимоги й інші обставини, а отже підготовка цієї справи в суді апеляційної інстанції не вимагала великого обсягу аналітичної й технічної роботи, та витраченого часу. Крім того відзив на апеляційну скаргу не містить нових доводів, поданий до суду та направлений відповідачу через систему "Електронний суд", що не потребувало від адвоката вчинення додаткових дій.

При цьому, колегія суддів зазначає, що подання відзиву на апеляційну скаргу є правом, а не обов`язком строни у справі.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів проаналізувавши надані докази, враховуючи критерій обґрунтованості та доцільності понесених позивачем витрат, враховую фактичний об`єм виконаної роботи, приходить до висновку щодо необхідності розподілу судових витрат на правничу допомогу в суді апеляційної інстанції та стягнення за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ХОРОС» витрати на правничу допомогу у сумі 10 000,00 грн.

Керуючись ст. ст. 139, 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 липня 2025 року - без змін.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (; адреса: вул. Шолуденка, 33/19, м. Київ, 04116,) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ХОРОС» (, адреса: вул. Турівська, буд. 19 б, офіс, 414, м. Київ, 04080) витрати на правничу допомогу в розмірі 10 000,00 грн (десять тисяч гривень 00 копійок).

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду у строк, визначений ст. 329 КАС України.

Суддя-доповідач: Бужак Н.П.

Судді: Кобаль М.І.

Мельничук В.П.

Повний текст виготовлено: 10 грудня 2025 року.