Справа № 420/23569/25
Суддя: Лук'янчук О.В.
Дата ухвалення: 2025-12-02 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

02 грудня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/23569/25

Головуючий в 1 інстанції: Юхтенко Л.Р.

Дата і місце ухвалення 30.09.2025р., м. Одеса

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого Лук`янчук О.В.

суддів Бітова А.І.,

Ступакової І.Г.

за участю секретаря - Потомського А. Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одеса адміністративну справу за апеляційними скаргами Головного управління ДПС в Одеській області та Державної податкової служби України на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2025 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ІНВЕРСІОР до Головного управління ДПС в Одеській області та Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И Л А:

У липні 2025 року товариство з обмеженою відповідальністю ІНВЕРСІОР звернулось до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, у якому просило:

визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Єдиному Реєстрі податкових накладних від 15.07.2025 року № 181756 про відповідність платника податків на додану вартість товариства з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» () п.8 критеріїв ризиковості платника податку;

- зобов`язати Головне управління ДПС в Одеській області виключити товариство з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» з переліку платників податків, які відповідають Критеріям ризиковості платника податку.

Крім того товариством з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» був поданий до Одеського окружного адміністративного суду позов до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби, в якому позивач просив:

- визнати протиправними дії Державної податкової служби України щодо виключення товариства з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» з Переліку платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України»;

- зобов`язати Державну податкову службу України включити товариство з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» у Перелік платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України»;

- визнати протиправними дії Головного управління ДПС в Одеській області щодо не прийняття податкових накладних №1/7 від 19.06.2025, №2/7 від 20.06.2025, №3/7 від 23.06.2025, №4/7 від 24.06.2025, №6/7 від 25.06.2025, №8/7 від 26.06.2025, №10/7 від 27.06.2025, №12/7 від 30.06.2025, №13/7 від 30.06.2025;

- зобов`язати Головне у правління ДПС в Одеській області та ДПС України прийняти та зареєструвати податкові накладні №1/7 від 19.06.2025, №2/7 від 20.06.2025 №3/7 від 23.06.2025, №4/7 від 24.06.2025, №6/7 від 25.06.2025, №8/7 від 26.06.2025 №10/7 від 27.06.2025, №12/7 від 30.06.2025, №13/7 від 30.06.2025 в Єдиному реєстрі податкових накладних за нульовою ставкою, згідно п.п. «б» п. 193.1 ст. 193 ПК України.

Ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 20 серпня 2025 року були об`єднанні в одне провадження позовні вимоги заявлені в межах адміністративних справ №420/23569/25 та №420/26476/25 за позовами товариства з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії шляхом приєднання адміністративної справи №420/26476/25 до матеріалів справи №420/23569/25. Присвоєно об`єднаній справі № 420/23569/25.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 30.09.2025 року позов задоволено.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області та Державна податкова служба України подали апеляційні скарги, в яких посилались на неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

У поданій апеляційній скарзі Головне управління ДПС в Одеській області посилалось на те, що з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів, комісією регіонального рівня 15.07.2025 року було прийнято рішення № 181756 про відповідність ТОВ «ІНВЕРСІОР» критеріям ризиковості. В свою чергу, як зазначає апелянт, подані документи не відображали у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлювало прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості.

Стосовно спірних податкових накладних апелянт посилався на те, що на дату реєстрації податкових накладних позивач був відсутній в Переліку платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, тож контролюючим органом такі податкові накладні не були прийнятті на реєстрацію, про що платника повідомлено відповідними квитанціями.

Щодо позовних вимог про включення/виключення «ІНВЕРСІОР» у Перелік платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, апелянт зазначив, що включенню до переліку платників ПДВ, операції яких з експорту окремих видів товарів оподатковуються протягом звітного (податкового) місяця із застосуванням ставки, визначеної п.п. «б» п. 193.1 ст. 193 Кодексу (0 відсотків), підлягають виключно платники податків, які відповідають вимогам п.п. «а» п.п. 97.2 п. 97 підрозд. 2 розд. ХХ Кодексу, тобто платники ПДВ, у яких на 1 число такого звітного (податкового) місяця: - частка була розрахована у спосіб, визначений п. 6 на підставі даних, визначених п. 7 Постанови № 1216; - розрахована частка не перевищує 20 відсотків від загальної суми операцій з експорту окремих видів товарів. Перелік платників автоматично оновлюється 1 числа кожного місяця ( за результатом зазначеного розрахунку) та розміщується в інформаційно-комунікаційних системах ДПС. Реєстрація протягом звітного (податкового) місяця в ЄРПН ПН, складених за операціями з експорту окремих видів товарів, платниками ПДВ, які у такому звітному (податковому) місяці не відповідають вимогам п.п. «а» п.п. 97.2 п.97 підрозд. 2 розд. ХХ «Перехідні положення» Кодексу здійснюється за ставками оподаткування, визначеними п.п. «а» і «г» п. 193.1 ст. 193 Кодексу для операцій з постачання таких товарів на митній території України (20 і 14 відсотків).

Апелянт вказував на те, що відповідно до інформаційної системи ДПС, ТОВ «ІНВЕРСІОР» не відповідає вимогам п.п. «а» п.п. 97.2 п. 97 підрозд. 2 розд. ХХ Кодексу у липні, серпні 2025 року, тому операції з експорту окремих видів товарів, що здійснюються ТОВ «ІНВЕРСІОР» протягом липня, серпня 2025 року, оподатковуються за ставками, визначеними п.п. «а» і «г» п. 193.1 ст.193 Кодексу для операцій з постачання таких товарів на митній території України, тобто 20 та 14 відсотків, адже в ДПС відсутні дані, визначені п. 7 Постанови № 1216, для обрахунку частки по ТОВ «ІНВЕРСІОР» та, відповідно, оновлення Переліку платників у липні та серпні 2025 року.

Також в апеляційній скарзі зазначено, що при розрахунку частки та оновленні Переліку платників відсутнє формування будь-яких рішень контролюючих органів. При цьому, відповідно до п.п. 97.2 п. 97 підрозд. 2 розд. ХХ Кодексу та Постанови № 1216 включення платника податку до Переліку платників податку відбувається автоматично, а тому ДПС не має можливості змінити або відкоригувати результат таких розрахунків на будь-якому етапі

ДПС України у своїй апеляційній скарзі посилалось на те, що суд неправильно застосував підпункт «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, визнавши належним доказом лист банку, який не передбачений законом як підстава для виключення платника з режиму експертного забезпечення.

Апелянт вказував на те, що Постанова КМУ № 1216 передбачає, що ДПС здійснює автоматизований розрахунок частки неотриманих коштів на підставі даних, отриманих від НБУ та Держмитслужби.

Як зазначив апелянт, підставою для не включення ТОВ «ІНВЕРСІОР» до Переліку платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України станом на 01.07.2025 та 01.08.2025, стала відсутність даних, які надійшли до ДПС в порядку п. 7 Порядку № 1216 від Національного банку України та Державної митної служби України по даному платнику податку, необхідного для здійснення обрахунку неотриманих грошових коштів за операціями з експорту порядку пункту 6 Порядку № 1216 як критерію включення платника податку до даного Переліку платників.

Також апелянт зазначив, що суд, зобов`язавши включити позивача до Переліку платників, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, порушив норми Кодексу та постанови КМУ №1216, які регулюють динаміку податкового режиму.

Не погодився апелянт і з висновком суду першої інстанції стосовно необхідності прийняття та реєстрації податкових накладних за нульовою ставкою, оскільки вважає, що це суперечить нормам п.п. 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу та Постанови КМУ № 1216.

Апелянт наголошував на відсутності у ТОВ «ІНВЕРСІОР» права на застосування ставки 0% на дату складання податкових накладних, що, на думку апелянта, нівелює висновок суду про правомірність застосування позивачем 0% ставки на дату складання податкових накладних, а відтак і обов`язок ДПС України прийняття таких податкових накладних на реєстрацію.

Також ДПС України виклало свої заперечення щодо об`єднання справ №420/26476/25 та №420/23569/25 в одне провадження.

З огляду на викладене вище апелянти просили скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30.09.2025 року та постановити нове, яким відмовити у задоволені позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю ІНВЕРСІОР у повному обсязі.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційних скарг, колегія суддів зазначає наступне:

Судом першої інстанції встановлено, що товариство з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» зареєстроване як юридична особа з 03.11.2022 року. Основним видом діяльності товариства є: оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (КВЕД 46.21). Позивач є платником податку на додану вартість з 01 грудня 2022 року.

Також судом встановлено, що 15.05.2025 року товариство з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» було включено контролюючим органом до переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

З урахуванням отриманих 04.07.2025 року від платника податку інформації та копій документів Комісією Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Єдиному Реєстрі податкових накладних було прийнято рішення від 15.07.2025 року № 181756 про відповідність товариства з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» () критеріям ризиковості платника податку.

Підставою для прийняття зазначеного рішення контролюючим органом вказано п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку та зазначені наступні коди податкової інформації, яка стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника:

код 01 - постачання/вивезення за межі митної території України товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом придбання, якщо постачальник не є виробником такого товару;

код 19 - подання платником податку для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних із метою вивезення за межі митної території України товару, до якого застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19 прим.2 Закону України від 16 квітня 1991 року № 956-ХІІ «Про зовнішньоекономічну діяльність» (зі змінами), походження якого не прослідковується за ланцюгом придбання та платник податку не є виробником такого товару.

У графі «Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку» зазначено: тип операції постачання; період здійснення господарської операції: з 16.01.2025 по 15.07.2025, код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 120600, 1003, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції - 44842149, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку 15.05.2025.

Не погоджуючись з вказаним рішенням контролюючого органу, вважаючи, що товариством були надані всі належні документи у підтвердження відсутності підстав для включення його до переліку ризикових платників податків, позивач оскаржив його до суду першої інстанції.

В ході розгляду справи встановлено, що товариством з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» (Покупець) з метою придбання сільськогосподарської продукції були укладені з ТОВ «Сільськогосподарське виробниче підприємство «Снігурівське» (Продавець) наступні договори:

- договір купівлі-продажу від 16.12.2024 року, відповідно до п. 1.1 якого Продавець зобов`язується поставити та передати у власність Покупця товар, а Покупець зобов`язується прийняти цей товар та своєчасно здійснити його оплату. Відповідно до п. 1.2 Договору товар, який підлягає поставці за цим договором, є зерном сільськогосподарської культури: ячмінь.

- договір купівлі-продажу № 0104-24 від 01.11.2024 року, відповідно до п. 1.1 якого Продавець зобов`язується передати у власність Покупця насіння соняшнику, українського походження, надалі «Товар», а Покупець зобов`язується прийняти і оплатити його вартість.

- договір купівлі-продажу від 02.01.2025 року, відповідно до п. 1.1 якого Продавець зобов`язується поставити та передати у власність Покупця товар, а Покупець зобов`язується прийняти цей товар та своєчасно здійснити його оплату. Згідно п. 1.2 Договору, товар, який підлягає поставці за цим договором, є зерном сільськогосподарської культури: насіння соняшника.

У зв`язку з виконанням договору від 16.12.2024 року, були оформлені наступні видаткові накладні: №579 від 20.12.2024, №580 від 20.12.2024, №581 від 20.12.2024, №582 від 20.12.2024, №583 від 20.12.2024, №584 від 20.12.2024, №585 від 20.12.2024, №586 від 20.12.2024, №587 від 20.12.2024, №590 від 21.12.2024, №591 від 21.12.2024, №592 від 21.12.2024, №593 від 21.12.2024, №594 від 24.12.2024, №542 від 16.12.2024, №595 від 26.12.2024, №596 від 27.12.2024, №588 від 16.12.2024, №532 від 16.12.2024, №540 від 16.12.2024, №530 від 16.12.2024, №531 від 16.12.2024, №533 від 16.12.2024, №534 від 16.12.2024, №541 від 16.12.2024, №543 від 16.12.2024, №558 від 17.12.2024, №555 від 17.12.2024, №556 від 17.12.2024, №557 від 17.12.2024, №553 від 17.12.2024, №554 від 17.12.2024, №548 від 17.12.2024, №549 від 17.12.2024, №550 від 17.12.2024, №551 від 17.12.2024, №552 від 17.12.2024, №547 від 17.12.2024, №573 від 19.12.2024, №559 від 19.12.2024, №544 від 17.12.2024, №546 від 17.12.2024, №589 від 18.12.2024, №567 від 18.12.2024, №565 від 18.12.2024, №545 від 17.12.2024, №597 від 18.12.2024, №568 від 18.12.2024, №566 від 18.12.2024, №564 від 18.12.2024, №563 від 18.12.2024, №561 від 18.12.2024, №560 від 18.12.2024, №562 від 18.12.2024, №572 від 19.12.2024, №574 від 19.12.2024, №576 від 19.12.2024, №578 від 19.12.2024, №569 від 19.12.2024, №577 від 19.12.2024, №593 від 21.12.2024, №587 від 20.12.2024, №598 від 26.12.2024, №575 від 19.12.2024 та №570 від 19.12.2024.

У зв`язку з виконанням договору від 02.01.2025 року були оформлені видаткові накладні №3, №2, № 23, №19, №20, №21, №22, №24, №25, №27, №26, №28, №29, №30.

Позивач вказував на те, що ТОВ «Сільськогосподарське виробниче підприємство «Снігурівське» є сільгоспвиробником, тобто виробником тієї продукції, яка придбавалась товариством з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» та постачання якої в подальшому здійснювалось позивачем.

У підтвердження того, що ТОВ «Сільськогосподарське виробниче підприємство «Снігурівське» є сільгоспвиробником, позивачем були надано звіти ТОВ «Сільськогосподарське виробниче підприємство «Снігурівське», які подавались ним до органів державної статистики за ф.№29-сг «Звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду» за 2024р. (реєстраційні номера звітів , , , , , 4), договори оренди земельних ділянок.

Також позивачем були надані облікові листи тракториста-машиніста № СН0О-ОО2512 за період з 01.07.2024 по 31.07.2024, № СН00-002539 за період з 01.07.2024 по 31.07.2024, № СН00-002694 за період з 01.08.2024 по 31.08.2024, № СНОО-0О2748 за період з 01.08.2024 по 31.08.2024, № СН00- 002798 за період з 01.08.2024 по 31.08.2024, № СНОО-002774 за період з 05.08.2024 по 31.07.2024, № СН00-003567 за період з 01.11.2024 по 30.11.2024, № СН00-003594 за період з 02.11.2024 по 30.11.2024, отримані від виробника ТОВ «Сільськогосподарське виробниче підприємство «Снігурівське»; акт №СНОО-000014 про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин за 31 серпня 2024р., акт №0100-000013 про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин за 30 серпня 2024р., акт №СН00-000010 про витрати насіння та садивного матеріалу за 31 липня 2024р.

Також позивач у підтвердження наявності матеріальних ресурсів для здійснення господарської діяльності надав до суду звітність форми 20-ОПП, згідно якої у товариства наявний об`єкт оподаткування склад за адресою: м. Одеса, вул. Хімічна,1/20.

У рішенні від 15.07.2025 року № 181756 Комісією Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Єдиному Реєстрі податкових накладних в якості підстави його прийняття вказано «ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку, а саме: подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості, розрахунковий документ».

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно протиправності оскаржуваного позивачем рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Єдиному Реєстрі податкових накладних від 15.07.2025 року № 181756 про відповідність товариства з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» критеріям ризиковості платника податку, з огляду на наступне:

Положеннями частини другої статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 на виконання вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України був затверджений Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165 (далі Порядок № 1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.

Згідно з п. 5 Порядку №1165 (в редакції, чинній на момент прийняття спірного рішення), платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Пунктом 6 Порядку № 1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, який склав та/або подав податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (крім розрахунку коригування, складеного відповідно до вимог підпунктів б і в підпункту 97.4 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення Кодексу).

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.

У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі технічними засобами електронних комунікацій з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Якщо за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1, комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в такому рішенні зазначається:

актуальна інформація щодо податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та ризикових операцій, відображених у попередньому рішенні про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту;

інформація щодо операцій, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування, дата подання для реєстрації в Реєстрі яких не раніше 180 днів до дати прийняття попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту.

У разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.

У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня за основним місцем обліку платника податку виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Критерії ризиковості платника податку на додану вартість викладено у Додатку 1 до Порядку № 1165.

Пунктом 8 Критеріїв визначено такий критерій ризиковості платника податку на додану вартість: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС.

Отже, законодавцем установлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, а саме: рішенню Комісії щодо відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.

При цьому встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.

Виходячи з наведеного, питання відповідності підприємства Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації. При цьому моніторинг проводиться в автоматизованому порядку.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 23.06.2022 у справі № 640/6130/20.

Як встановлено судом, Комісією прийнято рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання ним податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування. У рішенні податковим органом не зазначено, яка саме операція та по якій податковій накладній була предметом дослідження та віднесена ним до ризикової.

У рішенні від 15.07.2025 року №181756 контролюючим органом у графі «інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку» суцільно наведено період з 16.01.2025 року по 15.07.2025 року, в якому позивачем здійснювались операції з постачання, а в графі податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції вказано код самого позивача ТОВ «ІНВЕРСІОР».

Вказане свідчить про порушення контролюючим органом встановленого порядку прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Колегія суддів враховує, що на виконання вимог п. 6 Порядку № 1165 позивач надав контролюючому органу інформацію та копії документів щодо невідповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема, копії первинних документів у підтвердження придбання продукції, яка постачалась позивачем, та реальності здійснюваних господарських операцій

З наданих позивачем документів, зокрема, договорів, укладених з сільськогосподарським виробничим підприємством «Снігурівське», видаткових накладних, звітів ТОВ «Сільськогосподарське виробниче підприємство «Снігурівське» ф.№29-сг «Звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду», облікових листів тракториста-машиніста за 2024 рік, актів про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин за 2024 рік, акту про витрати насіння та садивного матеріалу у 2024 році вбачається, що позивачем здійснювалось придбання сільськогосподарської продукції, яка ним в подальшому реалізовувалась у ТОВ «Сільськогосподарське виробниче підприємство «Снігурівське», яке в свою чергу є сільськогосподарським виробником цієї продукції. Вказане спростовує твердження Комісії про те, що походження товару, який постачався позивачем, не прослідковується за ланцюгом придбання.

В свою чергу, приймаючи рішення про відповідність платника податку на додану вартість ТОВ «ІНВЕРСІОР» критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку контролюючим органом не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції.

Крім того контролюючим органом не надано докази у підтвердження наявності податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції позивача.

Посилаючись в оскаржуваному рішенні на те, що подані товариством документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, Головне управління ДПС в Одеській області не зазначило, які саме документи повинен був надати платник податку для розгляду питання про виключення його з ризикових та можливості прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості.

Відповідно до вимог ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Крім того, відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи наведені вимоги Порядку № 1165 та КАС України, податковий орган, при розгляді судової справи щодо оскарження рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарських операцій, зазначених в поданих для реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування (п. 8), має обґрунтувати суду на підставі якої саме інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.

Однак, під час розгляду даної справи в суді відповідачем не надано жодного доказу, який би досліджувався в ході засідання комісії, і який слугував підставою для прийняття оскаржуваного рішення.

Також не надано доказів, які б вказували на наявність ознак ризиковості здійснення операцій у певній поданій на реєстрацію податковій накладній, що зумовило б включення товариства до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

В свою чергу позивачем з метою виключення з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, були подані контролюючому органу необхідні документи на підтвердження здійснення господарської діяльності, достатні для прийняття рішення щодо невідповідності товариства критеріям ризиковості платника податків, однак надані товариством документи не були належним чином досліджені та проаналізовані контролюючим органом, внаслідок чого прийнято необґрунтоване рішення про відповідність товариства з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» критеріям ризиковості платника податку №181756 від 15.07.2025 року.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

На думку колегії суддів оскаржуване рішення відповідача не відповідає вимогам статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості.

Відповідачем не надано жодних доказів провадження позивачем господарської діяльності, яка б містила ознаки недодержання вимог чинного законодавства України.

На підставі наведеного у сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що у даній справі відповідачем не виконано обов`язку доказування, встановленого частиною другою статті 77 КАС України, а саме не доведено суду правомірності та обґрунтованості прийнятого рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості, що є підставою для визнання його протиправним та скасування.

Висновки суду у даній справі відповідають правовій позиції Верховного Суду, яка викладена, зокрема, у постановах від 16 грудня 2020 року у справі № 340/474/20, від 05 січня 2021 року у справах №№ 640/11321/20, 640/10988/20, від 22 липня 2021 року у справі №520/480/20.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Відтак, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що з огляду на протиправність оскаржуваного рішення про віднесення до ризикових платників податків, належним і повним способом захисту порушених прав позивача є зобов`язання ГУ ДПС виключити ТОВ «ІНВЕРСІОР» з переліку платників податку, що відповідають критеріям ризиковості.

Що стосується позовних вимог про визнання протиправними дій Державної податкової служби України щодо виключення товариства з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» з Переліку платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України», зобов`язання включити товариство з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» у Перелік платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України»; визнання протиправними дії Головного управління ДПС в Одеській області щодо не прийняття податкових накладних №1/7 від 19.06.2025, №2/7 від 20.06.2025, №3/7 від 23.06.2025, №4/7 від 24.06.2025, №6/7 від 25.06.2025, №8/7 від 26.06.2025, №10/7 від 27.06.2025, №12/7 від 30.06.2025, №13/7 від 30.06.2025 та зобов`язання Головного управління ДПС в Одеській області та ДПС України прийняти та зареєструвати вказані податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних за нульовою ставкою, згідно п.п. «б» п. 193.1 ст. 193 ПК України, слід зазначити наступне:

В ході розгляду справи встановлено, що позивач подав на реєстрацію податкові накладні на експорт № 1/7 від 19.06.2025 року, №2/7 від 20.06.2025 року, №3/7 від 23.06.2025 року, №4/7 від 24.06.2025 року, №6/7 від 25.06.2025 року, №8/7 від 26.06.2025 року, №10/7 від 27.06.2025 року, №12/7 від 30.06.2025 року, №13/7 від 30.06.2025 року, в яких постачальником (продавцем) товару вказано ТОВ «Інверсіор», отримувачем (покупцем) QFK TRADE FZ LLC, Об`єднані Арабські Емірати. Згідно вказаних податкових накладних позивачем здійснювалось постачання ячменю та сої зі ставкою 0% податку на додану вартість.

Проте позивачем отримано квитанції № 1 про відмову в прийнятті документів.

У квитанціях зазначено: «Документ не прийнято». Виявлення помилки/зауваження: «Документ не може бути прийнятим - платник не відповідає вимогам п.п. «а» 97.2 п. 9 7 підрозд. 2 розд. ХХ Податкового кодексу України».

Вважаючи протиправним виключення товариства з переліку платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України», а також не погоджуючись з неприйняттям та нереєстрацію поданих товариством податкових накладних, позивач оскаржив їх до суду.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає:

Статтею 192 Закону України Про зовнішньоекономічну діяльність визначені особливості здійснення операцій з експорту окремих видів товарів у період дії воєнного стану (режим експортного забезпечення). Так, цією статтею передбачено, що тимчасово, на період дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, Кабінет Міністрів України має право приймати рішення про запровадження та скасування режиму експортного забезпечення, який полягає у встановленні особливостей здійснення операцій з експорту окремих видів товарів у порядку та на умовах, визначених цією статтею.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 жовтня 2024 р. № 1261 «Про запровадження режиму експортного забезпечення», тимчасово, на період дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України від 24 лютого 2022 р. № 64 Про введення воєнного стану в Україні, затвердженим Законом України від 24 лютого 2022 р. № 2102-IX Про затвердження Указу Президента України Про введення воєнного стану в Україні, запроваджено режим експортного забезпечення до операцій з експорту окремих видів товарів за переліком згідно з додатком у порядку та на умовах, визначених статтею 192 Закону України Про зовнішньоекономічну діяльність.

Згідно Додатку до постанови Кабінету Міністрів України від 29 жовтня 2024 р. № 1261, до Переліку окремих видів товарів, до операцій з експорту яких запроваджується режим експортного забезпечення включено, зокрема: ячмінь (код згідно з УКТЗЕД 1003), соєві боби, подрібнені або неподрібнені (код згідно з УКТЗЕД 1201).

Відповідно до п. 97 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України тимчасово, на період дії режиму експортного забезпечення, запровадженого Кабінетом Міністрів України відповідно до статті 192 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність", оподаткування податком на додану вартість операцій з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту товарів, до яких застосовано режим експортного забезпечення (далі для цілей цього пункту - окремі види товарів), здійснюється з урахуванням особливостей, визначених цим пунктом.

Пунктом 97.1 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України передбачено, що платник податку на додану вартість з метою вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів зобов`язаний за кожним таким товаром скласти окрему податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних до дня подання митної декларації для митного оформлення таких товарів. Вивезення відповідних товарів за межі митної території України у митному режимі експорту після складення податкової накладної не вважатиметься окремою оподатковуваною операцією у розумінні підпункту "г" пункту 185.1 статті 185 цього Кодексу.

Реєстрація податкової накладної, складеної відповідно до абзацу першого цього підпункту, в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України відповідно до пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.

Згідно пп. «а» п. 97.2 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, операції з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів оподатковуються за ставками податку, визначеними пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу:

а) операції з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, що здійснюються платниками податку на додану вартість, у яких за результатами операцій з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів протягом попередніх 12 календарних місяців (до 11 листопада 2024 року - за фактичний наявний період, починаючи з 11 листопада 2023 року) сума неотриманих грошових коштів за операціями з експорту окремих видів товарів, за якими банком (банками) не був завершений валютний нагляд за дотриманням платником податку - резидентом установлених Національним банком України граничних строків розрахунків (після їх закінчення), не перевищує 20 відсотків загальної суми операцій з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, щодо яких закінчилися встановлені Національним банком України граничні строки розрахунків, - оподатковуються за ставкою, визначеною підпунктом "б" пункту 193.1 статті 193 цього Кодексу.

Порядок розрахунку частки неотриманих грошових коштів за операціями з експорту окремих видів товарів та визначення переліку платників податків, які відповідають вимогам цього підпункту, визначаються Кабінетом Міністрів України.

б) операції з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, що здійснюються платниками податку на додану вартість, не зазначеними в підпункті "а" цього підпункту, - оподатковуються за ставками, визначеними підпунктами "а" і "г" пункту 193.1 статті 193 цього Кодексу для операцій з постачання таких товарів на митній території України. До таких операцій ставка, визначена підпунктом "б" пункту 193.1 статті 193 цього Кодексу, застосовується виключно після підтвердження факту завершення розрахунків у встановленому цим пунктом порядку (шляхом складення та реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної у порядку та на підставах, визначених підпунктом "в" підпункту 97.4 цього пункту).

Положення абзацу другого підпункту 97.1 цього пункту поширюються, у тому числі, на реєстрацію податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, складених платниками податку на додану вартість, зазначеними в підпункті "а" цього підпункту.

У податковій накладній, що складається за операцією з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів: може бути зазначено тільки один товар за одним кодом згідно з УКТ ЗЕД; одиниці виміру товарів зазначаються у кілограмах.

Податкова накладна, складена з порушенням таких вимог, не приймається до реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Якщо з дати реєстрації податкової накладної, складеної за операціями з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, в Єдиному реєстрі податкових накладних минуло 30 календарних днів і не оформлено митну декларацію на такі товари, реєстрація такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних скасовується.

У податковій накладній, яка складається за операціями з постачання на митній території України окремих видів товарів, одиниці виміру товарів зазначаються у кілограмах.

Згідно п.п. «б» п. 193.1 ст. 193 ПК України, ставки податку встановлюються від бази оподаткування в розмірі, зокрема: 0 відсотків.

Механізм розрахунку частки неотриманих грошових коштів за операціями з експорту окремих видів товарів, що класифікуються за кодами 0409 00 00 00, 0802 31 00 00, 0802 32 00 00, 1001, 1002, 1003, 1004, 1005, 1201, 1205, 1206 00, 1507, 1512, 1514, 2306 згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності, визначених відповідно до частини другої статті 19-2 Закону України Про зовнішньоекономічну діяльність (далі - окремі види товарів) та перелік платників податків, які відповідають вимогам підпункту а підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України (далі - Кодекс), на період дії режиму експортного забезпечення, визначаються Порядком розрахунку частки неотриманих грошових коштів за операціями з експорту окремих видів товарів та визначення переліку платників податків, які відповідають вимогам підпункту а підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 25 жовтня 2024 р. № 1216 (далі Порядок № 1216).

Пунктом 4 Порядку № 1216 визначено, що його дія поширюється на суб`єктів господарської діяльності, які є платниками податку на додану вартість (далі - платники податку) та здійснюють операції з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів.

Згідно п. 5 Порядку № 1216, частка неотриманих платником податків грошових коштів за операціями з експорту окремих видів товарів обраховується наростаючим підсумком та визначається шляхом ділення загальної суми грошових коштів, які не надійшли на поточні рахунки платника податку в банку за операціями з експорту окремих видів товарів, за якими банком (банками) не був завершений валютний нагляд за дотриманням установлених Національним банком граничних строків розрахунків, на загальну суму операцій із вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, щодо яких закінчилися встановлені Національним банком граничні строки розрахунків, помноженої на 100.

Розрахунок частки неотриманих грошових коштів за операціями з експорту окремих видів товарів проводиться за операціями, здійсненими протягом попередніх 12 календарних місяців (до 11 листопада 2024 р. - за фактичний наявний період починаючи з 11 листопада 2023 року).

Для проведення розрахунку частки неотриманих грошових коштів загальна сума грошових коштів за операціями з експорту окремих товарів, які не надійшли на поточні рахунки платника податку в банку, та загальна сума вартості товарів за здійсненими платником податку операціями з експорту окремих видів товарів, які підлягають валютному нагляду і за якими закінчилися встановлені Національним банком граничні строки розрахунків, перераховується у гривневий еквівалент (сума у гривневому еквіваленті перерахована за офіційним курсом Національного банку на останній робочий день звітного місяця, за який проводиться розрахунок).

Відповідно до п. 6 Порядку № 1216, для здійснення ДПС автоматизованого розрахунку частки неотриманих грошових коштів за здійсненими операціями з експорту окремих видів товарів (станом на 1 число наступного місяця після закінчення встановлених Національним банком граничних строків розрахунків) використовуються визначені цим Порядком показники:

Згідно з п. 7 Порядку № 1216, розрахунок частки неотриманої суми грошових коштів на поточний рахунок резидента щомісяця здійснюється ДПС (станом на 1 число місяця) на підставі даних, отриманих у порядку електронної інформаційної взаємодії:

від Держмитслужби - даних, що містяться у митних деклараціях, щодо загальної суми операцій із вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, стосовно яких закінчилися встановлені Національним банком граничні строки розрахунків.

Електронна інформаційна взаємодія між електронними інформаційними ресурсами ДПС та Держмитслужби здійснюється засобами системи електронної взаємодії державних електронних інформаційних ресурсів Трембіта з дотриманням вимог Законів України Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги, Про захист персональних даних, Про публічні електронні реєстри, Про електронні документи та електронний документообіг і Про захист інформації в інформаційно-комунікаційних системах.

Інформація щодо загальної суми операцій з експорту окремих видів товарів надсилається до ДПС в розрізі платників податків, які здійснюють операції з експорту окремих видів товарів, щомісяця (не пізніше 20 числа) станом на 00:00 годин 1 числа місяця, наступного за звітним, на підставі даних митних декларацій, оформлених протягом попередніх 12 календарних місяців на операції з експорту окремих видів товарів та щодо яких закінчилися встановлені Національним банком граничні строки розрахунків;

від Національного банку - даних щодо загальної суми неотриманих грошових коштів, які не надійшли на поточні рахунки платника податку в банку за операціями з експорту окремих видів товарів, за якими банком (банками) не був завершений валютний нагляд за дотриманням установлених Національним банком граничних строків розрахунків після їх закінчення.

Електронна інформаційна взаємодія між ДПС та Національним банком здійснюється з використанням інформаційно-комунікаційної системи Електронний кабінет.

Інформація, отримана від Національного банку, обробляється в інформаційно-комунікаційних системах ДПС із застосуванням у них відповідних комплексних систем захисту інформації з підтвердженою відповідністю за результатами державної експертизи в порядку, встановленому законодавством.

Пунктом 8 Порядку № 1216 передбачено, що перелік платників податків, у яких частка неотриманих грошових коштів за операціями з експорту окремих видів товарів не перевищує 20 відсотків загальної суми від здійснених операцій із вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, щодо яких закінчилися встановлені Національним банком граничні строки розрахунків, оновлюється щомісяця станом на 1 число місяця та розміщується в інформаційно-комунікаційних системах ДПС.

Згідно п. 9 Порядку № 1216, платники податків, у яких на 1 число звітного (податкового) місяця частка неотриманих грошових коштів за операціями з експорту окремих видів товарів, визначена у пункті 6 цього Порядку, не перевищує 20 відсотків, підлягають включенню до переліку платників податку, операції яких з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів оподатковуються протягом такого звітного (податкового) місяця із застосуванням ставки, визначеної підпунктом б пункту 193.1 статті 193 Кодексу.

Обґрунтовуючи пред`явлені позовні вимоги, товариство вказувало на те, що у спірний період воно підпадало під критерії, визначені п.п. «а» п. 97.2 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, оскільки за результатами операцій з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів протягом попередніх 12 календарних місяців сума неотриманих грошових коштів за операціями з експорту окремих видів товарів не перевищувала 20 відсотків загальної суми операцій з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, щодо яких закінчилися встановлені Національним банком України граничні строки розрахунків. З огляду на зазначене позивач вважає, що мав право на застосування ставки податку в розмірі 0 відсотків від бази оподаткування при здійсненні господарських операцій з експорту сільськогосподарської продукції.

Як зазначив позивач, відповідно до даних Електронного кабінету платника податків з січня 2025 року ТОВ «ІНВЕРСІОР» було включено до Переліку платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України». Однак з 01.07.2025 року в Електронному кабінеті міститься інформація про невідповідність платника ТОВ «ІНВЕРСІОР» вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України».

У підтвердження власних доводів щодо дотримання вимог п.п. «а» п. 97.2 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України позивач надав суду докази (митну декларацію, інвойс), згідно яких товариством 20.05.2024 року було здійснено експорт пшениці згідно з митною декларацією типу ЕК 10 ДР № 24UA16U1.

Вказана експертна операція здійснена на підставі контракту № 08.04 від 08.04.2024 року, укладеного між OASIS EXIM FZ-LLC (Покупець) та ТОВ «ІНВЕРСІОР» (Продавець), відповідно до п. 1 якого Продавець зобов`язується поставити, а Покупець прийняти і оплатити наступний товар: пшениця 4-го класу фуражна, країни походження Україна.

Відповідно до п. 5.1 Контракту оплата 100 % вартості кожної окремої партії Товару здійснюється протягом 90 календарних днів після надання наступних документів: комерційного рахунку продавця (копія), повідомлення митного брокера в Пункті призначення про достатність пакету документів; реєстру щодо визначення ваги прийнятого Товару у пункті призначення.

Відповідно до Постанови Правління Національного банку від 14 травня 2019 року № 67, граничний строк розрахунків становить 90 календарних днів для операцій, здійснених з 11.11.2023 року до 11.07.2024 року.

Листом АБ «Украгазбанк» від 26.11.2024 року № 5-197/15/2240/2024, отриманого на запит товариства щодо надання інформації про стан розрахунків за зовнішньоекономічним контрактом від 08.04.2024 року № 08.04, укладеним з нерезидентом OASIS EXIM FZ-LLC (Об`єднані Арабські Емірати), підтверджено, що датою завершення здійснення валютного нагляду за дотриманням резидентом граничних строків розрахунків за МД № 24UA16U1 від 20.05.2024 року є 14.08.2024 року.

Таким чином АБ «Украгазбанк» підтверджено відсутність порушень ТОВ «ІНВЕРСІОР» валютного законодавства в частині граничних строків розрахунків за експортною операцією, оформленою згідно з контрактом № 08.04 від 08.04.2024 року.

Заперечуючи проти задоволення позовних вимог, Державна податкова служба України вказувала на те, що застосування нульової ставки можливе лише для платників, у яких частка неповерненої валютної виручки протягом попередніх 12 календарних місяців не перевищує 20% і ці дані розраховуються на підставі інформації, що надходить від Національного банку України та Державної митної служби України у відповідності до Порядку № 1216.

Відповідач зазначив, що підставою для не включення ТОВ «ІНВЕРСІОР» до Переліку платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України станом на 01.07.2025 та 01.08.2025, стала відсутність даних, які надійшли до ДПС в порядку п. 7 Порядку № 1216 від Національного банку України та Державної митної служби України по даному платнику податку, необхідного для здійснення обрахунку неотриманих грошових коштів за операціями з експорту порядку пункту 6 Порядку № 1216 як критерію включення платника податку до даного Переліку платників.

Як вказує ДПС, вказане підтверджується листами Митниці від 08.10.2025 року № 23/23-01-03/8.16/389 та НБУ від 01.10.2025 року № 25-0009/75455, що надійшли після ухвалення судового рішення у справі, та офіційно підтверджують, що станом на 01.07.2025 та 01.08.2025 (критична дата для застосування режиму) інформація про відповідність позивача критерію підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу не надсилалася до контролюючого органу.

З аналізу положень Податкового кодексу України та Порядку № 1216 слідує, що розрахунок частки неотриманої суми грошових коштів на поточний рахунок резидента з метою визначення відповідності платника податку вимогам п.п. «а» 97.2 п. 97 підрозд. 2 розд. ХХ Податкового кодексу України, здійснюється ДПС на підставі даних, отриманих у порядку електронної інформаційної взаємодії від Держмитслужби та від Національного банку.

Судом встановлено, що невключення Державною податковою службою України позивача у Перелік платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, відбулось у зв`язку з неотриманням від Держмитслужби та від Національного банку відповідних даних щодо загальної суми операцій із вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, стосовно яких закінчилися встановлені Національним банком граничні строки розрахунків та даних щодо загальної суми неотриманих грошових коштів, які не надійшли на поточні рахунки платника податку в банку за операціями з експорту окремих видів товарів, за якими банком (банками) не був завершений валютний нагляд за дотриманням установлених Національним банком граничних строків розрахунків після їх закінчення.

При цьому Державною службою України у спірному періоді не встановлено наявності обставин, зокрема, щодо перевищення суми неотриманих грошових коштів за операціями з експорту окремих видів товарів, за якими банком (банками) не був завершений валютний нагляд за дотриманням платником податку - резидентом установлених Національним банком України граничних строків розрахунків (після їх закінчення) більше ніж на 20 відсотків загальної суми операцій з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, щодо яких закінчилися встановлені Національним банком України граничні строки розрахунків, та відповідно, будь-яких доказів цього до суду не надано.

Колегія суддів вважає, що сам по собі факт не отримання ДПС України даних від Держмитслужби та від Національного банку не свідчить про невідповідність платника податку вимогам п.п. «а» 97.2 п. 97 підрозд. 2 розд. ХХ Податкового кодексу України.

Більш того дослідженням листів Державної митної служби України від 08.10.2025 року № 23/23-01-03/8.16/389 та НБУ від 01.10.2025 року № 25-0009/75455, які долучені відповідачем до апеляційної скарги встановлено, що ненадання відповідної інформації до ДПС пов`язано в першу чергу з відсутністю перевищення граничних строків розрахунків за операціями ТОВ ІНВЕРСІОР, а також відсутністю у позивача операцій з експорту окремих видів товарів, які підлягають валютному нагляду і за якими закінчилися встановлені Національним банком граничні строки розрахунків.

Так, у листі Державної митної служби України зазначено, що за даними Єдиної автоматизованої інформаційної системи митних органів, станом на 01.06.2025, 01.07.2025 та 01.08.2025 щодо ТОВ «ІНВЕРСІОР» відсутні дані, що відповідають критеріям, визначеним у Додатках 1 та 2 до Протоколу № 8, а саме дані про здійснені ТОВ «ІНВЕРСІОР» операції з експорту окремих видів товарів протягом попередніх 12 календарних місяців, які підлягають валютному нагляду і за якими закінчилися встановлені Національним банком граничні строки розрахунків.

У листі Національного Банку України вказано, що дані про дотримання резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів надаються банками Національному банку відповідно до вимог Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019 № 7 (зі змінами), у звітному файлі 36X.

При цьому повідомлено, що у звітному файлі 36Х за Показником А36001 Сума не отриманих/повернених грошових коштів, товарів у встановлений Національним банком граничний строк розрахунків станом на 01.07.2025 та 01.08.2025 інформації про перевищення граничних строків розрахунків за операціями ТОВ ІНВЕРСІОР (код за ) не виявлено. Зважаючи на наведене, інформація щодо перевищення граничних строків розрахунків по ТОВ ІНВЕРСІОР (код за ) за Додатком 1 до Протоколу № 6 до Угоди листами Національного банку від 18.07.2025 № 25- 0009/55648 та від 19.08.2025 № 25-0009/64032 до ДПС не передавалась.

Зазначені відомості підтверджують інформацію викладену у листі АБ «Украгазбанк» від 26.11.2024 року № 5-197/15/2240/2024 щодо дотримання позивачем граничних строків розрахунків за операцією по МД № 24UA16U1 від 20.05.2024 року.

Таким чином зміст вказаних листів підтверджує, що відповідна інформація по ТОВ «ІНВЕРСІОР» не передавалась саме у зв`язку з відсутністю операцій з експорту окремих видів товарів, які підлягають валютному нагляду і за якими закінчилися встановлені Національним банком граничні строки розрахунків, а також відсутністю інформації щодо перевищення граничних строків розрахунків за операціями ТОВ ІНВЕРСІОР.

Положення підпункту «а» пункту 97.2 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, допускають можливість застосування 0 ставки податку платниками, у яких за результатами операцій з вивезення у митному режимі експорту окремих видів товарів сума неотриманих грошових коштів за операціями з експорту окремих видів товарів, за якими банком (банками) не був завершений валютний нагляд за дотриманням платником строків розрахунків (після їх закінчення), не перевищує 20 відсотків загальної суми операцій з вивезення товарів.

За вказаного платник податку, яким дотримано вимоги чинного законодавства щодо граничних строків розрахунків за операціями з експорту, не може бути позбавлений можливості застосування 0 ставки податку при здійсненні операцій з експорту окремих видів товарів.

З огляду на це безпідставними є твердження апелянта ДПС України про те, що викладена у листах інформація свідчить про відсутність у ТОВ «ІНВЕРСІОР» права на застосування ставки 0% на дату складання податкових накладних, оскільки така інформація навпаки підтверджує дотримання позивачем умов підпункту «а» пункту 97.2 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України.

При цьому, як вже зазначалось вище, відповідачами не надано доказів того, що у спірний період ТОВ ІНВЕРСІОР не відповідало вимогам підпункту «а» пункту 97.2 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, у зв`язку з чим не підлягало включенню до відповідного Переліку платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

У розрізі наведеного колегія суддів вважає за необхідне також зауважити, що Європейський суд з прав людини підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.

З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що в даному випадку ДПС України, виключивши позивача з Переліку платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України діяла в порушення принципу належного урядування, внаслідок чого необґрунтовано позбавила позивача можливості зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних за нульовою ставкою, згідно п.п. «б» п. 193.1 ст. 193 ПК України, а тому такі дії є протиправними.

Суд першої інстанції правильно відхилив посилання відповідачів на те, що Податковим кодексом України та Порядком № 1216 не передбачено окремого порядку оскарження факту відповідності та/або невідповідності платника податку вимогам підпункту а підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України, оскільки питання включення/невключення позивача до відповідного переліку має для позивача певні юридичні наслідки, зокрема, у вигляді неприйняття та нереєстрації податкових накладних, а тому суд дійшов вірного висновку, що такі дії відповідача можуть бути предметом оскарження у судовому порядку.

Згідно п. 9 Порядку № 1216, платники податків, у яких на 1 число звітного (податкового) місяця частка неотриманих грошових коштів за операціями з експорту окремих видів товарів, визначена у пункті 6 цього Порядку, не перевищує 20 відсотків, підлягають включенню до переліку платників податку, операції яких з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів оподатковуються протягом такого звітного (податкового) місяця із застосуванням ставки, визначеної підпунктом б пункту 193.1 статті 193 Кодексу.

Таким чином з огляду на встановлені у даній справі обставини, зокрема, обставини щодо відповідності товариства з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» у спірному періоді вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України», а також того, що включення позивача у Перелік платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України безпосередньо впливає на можливість прийняття розглядуваних у даній справі податкових накладних, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що з метою належного захисту прав та інтересів позивача необхідним є зобов`язання Державної податкової служби України включити товариство з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» у Перелік платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України».

При цьому колегія суддів звертає увагу на те, що зобов`язання ДПС включити позивача у Перелік платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, покладене судом стосується саме спірного у даній справі періоду, і не свідчить про те, що у разі отримання відповідачем інформації від Державної митної служби України та Національного банку, яка свідчить про невідповідність позивача вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України», зокрема, інформації, за наслідком опрацювання якої та здійснення розрахунку частки неотриманої суми грошових коштів на поточний рахунок резидента, буде встановлено, що така частка неотриманих грошових коштів за операціями з експорту окремих видів товарів перевищує 20 відсотків загальної суми від здійснених операцій із вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів, щодо яких закінчилися встановлені Національним банком граничні строки розрахунків, ДПС України позбавлено права оновити відповідний Перелік платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України» та, за наявності відповідних обставин, виключити товариство з такого Переліку.

В свою чергу, як встановлено судом, підставою для неприйняття Головним управлінням ДПС в Одеській області податкових накладних №1/7 від 19.06.2025, №2/7 від 20.06.2025, №3/7 від 23.06.2025, №4/7 від 24.06.2025, №6/7 від 25.06.2025, №8/7 від 26.06.2025, №10/7 від 27.06.2025, №12/7 від 30.06.2025, №13/7 від 30.06.2025 слугував саме факт виключення товариства з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» з Переліку платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України» внаслідок чого позивач станом на момент подання до реєстрації вказаних податкових накладних вважався таким, що не відповідає вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України».

За таких обставин, з огляду на встановлення судом протиправності дій Державної податкової служби України щодо виключення позивача з Переліку платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, підстави для неприйняття зазначених вище податкових накладних були відсутні.

Судом першої інстанції встановлено, що податкові накладні, які подавались позивачем на реєстрацію, відповідають вимогам п.97.1. підрозділу 2 розділу ХХ ПК України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 р. № 1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок № 1246).

Відповідно до п. 5 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1, пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 та пунктом 97 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Кодексу, а також з урахуванням Законів України Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Мінфіну від 6 червня 2017 р. № 557.

Згідно з п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:

відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);

чинності кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;

реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;

дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктом 201.10 статті 201 та пунктом 97 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Кодексу;

наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;

наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200---1.9 статті 200--1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);

наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;

факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;

наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;

дотримання вимог Законів України Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Мінфіну від 6 червня 2017 р. № 557.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція) (п. 13 Порядку № 1246).

Відповідно до 27 Порядку № 1246 тимчасово, на період дії режиму експортного забезпечення, запровадженого Кабінетом Міністрів України відповідно до статті 19-2 Закону України Про зовнішньоекономічну діяльність, реєстрація податкових накладних, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовано режим експортного забезпечення, та розрахунків коригування до них здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Реєстрація зазначених податкових накладних та/або розрахунків коригування та надсилання квитанції здійснюється протягом трьох операційних днів з дня їх подання для реєстрації.

Реєстрація зазначених податкових накладних та розрахунків коригування скасовується через 30 календарних днів з дати реєстрації податкової накладної, протягом яких на відповідні товари не було оформлено митну декларацію, що підтверджується даними Держмитслужби, поданими відповідно до Порядку взаємодії інформаційних систем Державної податкової служби України та Державної митної служби України щодо обміну інформацією, необхідною для адміністрування податків, зборів та інших обов`язкових платежів, здійснення контрольних процедур щодо дотримання податкового та митного законодавства, затвердженого наказом Мінфіну від 10 червня 2020 р. № 286. У такому випадку до Реєстру вносяться відомості щодо податкових накладних та розрахунків коригування, реєстрацію яких скасовано, а також формується квитанція в електронній формі про скасування реєстрації зазначених податкових накладних та розрахунків коригування, яка надсилається платнику податків протягом операційного дня. У такій квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкових накладних та розрахунків коригування, реєстрацію яких скасовано.

Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Згідно з статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб правового захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

Слід зазначити, що застосування конкретного способу захисту права залежить як від захисту суб`єктивного права, за захистом якого звернулася особа, так і від характеру його порушення. З цією метою суд повинен з`ясувати характер спірних правовідносин сторін (предмет та підставу позову), характер порушеного права позивача та можливість його захисту в обраний ним спосіб. Захист порушеного права має бути ефективним.

При цьому під ефективним засобом (способом) необхідний розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам та виключати подальше звернення особи до суду за захистом порушених прав.

Конституційний Суд України зазначав, що правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах (абзац десятий пункту 9 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 30 січня 2003 року № 3-рп/2003).

До того ж, Конституційний Суд України у рішенні від 23 листопада 2018 року № 10-р/2018, вказав, що відповідно до принципу верховенства права держава має запровадити таку процедуру апеляційного перегляду справ, яка забезпечувала б ефективність права на судовий захист на цій стадії судового провадження, зокрема давала б можливість відновлювати порушені права і свободи та максимально запобігати негативним індивідуальним наслідкам можливої судової помилки.

Судом встановлено, що на дату подання позивачем спірних податкових накладних для реєстрації в ЄРПН відповідачами не встановлено інших підстав для відмови у їх прийнятті, ніж невідповідність товариства вимогам п.п. «а» 97.2 п. 9 7 підрозд. 2 розд. ХХ Податкового кодексу України».

Крім того, в ході розгляду даної справи судом встановлена протиправність рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Єдиному Реєстрі податкових накладних від 15.07.2025 року № 181756 про відповідність платника податків на додану вартість товариства з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, яке б могло бути підставою для відмову у реєстрації податкових накладних.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскільки саме протиправні дії ДПС України щодо безпідставного включення товариства з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» з Переліку платників податків, які відповідають вимогам підпункту «а» підпункту 97.2 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України» призвели до протиправної відмови ГУ ДПС в Одеській області у прийнятті спірних податкових накладних та позбавили позивача можливості зареєструвати такі податкові накладні датою їх подання, єдиним ефективним способом відновлення порушених прав позивача є саме зобов`язання ДПС прийняти та зареєструвати такі податкові накладні, тобто вчинити дії, що повертають стан, який існував до порушення.

Відмова у такому способі захисту зробила б судове рішення декларативним і не призвела б до реального поновлення прав позивача.

Таким чином колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно наявності підстав для задоволення поданого позову у повному обсязі.

Що стосується тверджень ДПС України про порушення судом першої інстанції норм процесуального права, що виразилось в порушення правил об`єднання адміністративних справ.

З цього приводу колегія суддів зазначає наступне:

Частиною 1 статті 172 КАС України передбачено, що в одній позовній заяві може бути об`єднано декілька вимог, пов`язаних між собою підставою виникнення або поданими доказами, основні та похідні позовні вимоги.

Згідно ч. 2 ст. 172 КАС України, суд з урахуванням положень частини першої цієї статті може за клопотанням учасника справи або з власної ініціативи об`єднати в одне провадження декілька справ за позовами: 1) одного й того самого позивача до одного й того самого відповідача; 2) одного й того самого позивача до різних відповідачів; 3) різних позивачів до одного й того самого відповідача.

Не допускається об`єднання в одне провадження кількох вимог, які належить розглядати в порядку різного судочинства, якщо інше не встановлено законом (ч. 4 ст. 172 КАС України).

Не допускається об`єднання в одне провадження кількох вимог, щодо яких законом визначена виключна підсудність різним судам (ч. 5 ст. 172 КАС України).

Згідно ч. 6 ст. 172 КАС України, суд за клопотанням учасника справи або з власної ініціативи вправі до початку розгляду справи по суті роз`єднати позовні вимоги, виділивши одну або декілька об`єднаних вимог в самостійне провадження, якщо це сприятиме виконанню завдання адміністративного судочинства. Розгляд позовних вимог, виділених у самостійне провадження, здійснює суддя, який прийняв рішення про роз`єднання позовних вимог.

Таким чином, позивач має право об`єднати в одній позовній заяві кілька вимог, пов`язаних між собою підставою виникнення або поданими доказами.

Об`єднання позовних вимог дає можливість досягти процесуальної економії, ефективніше використати процесуальні засоби для відновлення порушеного права, а також запобігти можливості ухвалення різних рішень за однакових обставин.

За наслідком розгляду заяви представника позивача про об`єднання в одне провадження справ № 420/23569/25 та №420/26476/25 за позовами Товариства з обмеженою відповідальністю «ІНВЕРСІОР» до Головного управління ДПС в Одеській області Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії шляхом приєднання адміністративної справи №420/26476/25 до матеріалів справи №420/23569/25.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно пов`язаності даних справ між собою, а також того, що стан ризиковості впливає на можливість реєстрації в ЄРПН спірних податкових накладних, а тому підстав вважати порушеними правила об`єднання в одне провадження справ №420/23569/25 та №420/26476/25, в даному випадку не має.

В свою чергу колегія суддів зазначає, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, порушення норм процесуального права лише у разі, якщо це порушення призвело до неправильного вирішення справи.

Частиною 3 ст. 317 КАС України визначено, які порушення норм процесуального права є обов`язковою підставою для скасування судового рішення та ухвалення нового рішення суду.

Наявності таких обставин судом апеляційної інстанції не встановлено.

Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до ст. 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.

Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а тому, відповідно до ст. 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційних скарг на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційні скарги без задоволення, а рішення суду - без змін.

Керуючись ст. ст. 308, 310, ст.315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційні скарги Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30 вересня 2025 залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Повний текст судового рішення складено та підписано 11.12.2025 року.

Головуючий суддя: О.В. Лук`янчук

Суддя: А. І. Бітов

Суддя: І. Г. Ступакова