Справа № 440/6272/25
Суддя: Макаренко Я.М.
Дата ухвалення: 2025-12-09 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 грудня 2025 р.Справа № 440/6272/25
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Макаренко Я.М.,

Суддів: Жигилія С.П. , Перцової Т.С. ,

за участю секретаря судового засідання Кругляк М.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.09.2025, по справі № 440/6272/25

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "П.Рітейл"

до Головного управління ДПС у Черкаській області

про визнання протиправним та скасування рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому просило суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025 про припинення дій ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним №2400082 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029, видану ТОВ "П.РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: м. Черкаси, пр-т Хіміків, 55/1.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 01.09.2025 року у справі № 440/6272/25 позов Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" (вул. Каденюка Леоніда, б. 4-Б,м. Полтава, Полтавська область, 36008, ) до Головного управління ДПС у Черкаській області (вул. Хрещатик, буд. 235,с. Черкаси, Черкаська область, 18002, ) про визнання протиправним та скасування рішення задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025 про припинення дій ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним №2400082 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029, видану ТОВ "П.РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: м. Черкаси, пр-т Хіміків, 55/1.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області витрати зі сплати судового збору в сумі 3028,00 (три тисячі двадцять вісім гривень) грн.

Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.09.2025 року у справі № 440/6272/25 та ухвалити постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог.

В апеляційній скарзі відповідач не погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що в наказі не зазначено жодної з підстав, передбачених Податковим кодексом України для проведення фактичної перевірки; фактична перевірка призначена та проведена відповідачем у зв`язку зі здійсненням функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, а отже, на підставі п.п. 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України. Апелянт зазначає, що в акті про ненадання документів від 07.04.2025 посадовими особами відповідача було конкретизовано, яких саме документів позивачем не було надано на повідомлення про надання документів. Відповідач наголошує, що чинним законодавством не передбачено обов`язку вручати такий акт платнику податків, також не передбачено обов`язку податкового органу надсилати повторні запити платнику податків щодо надання додаткових документів. Додатково скаржник звертає увагу на те, що до перевірки позивачем не були надані документи, які підтверджують придбання та облік пального на загальну суму 1363162,96 грн. за місцем фактичного провадження діяльності, а саме за адресою: Черкаська область, м. Черкаси, Придніпровський район, проспект Хіміків, будинок 55/1, Автозаправочна станція з магазином; висновки суду першої інстанції щодо надання позивачем під час фактичної перевірки усіх запитуваних документів є передчасними.

Позивач надав відзив на апеляційну скаргу, в якому, посилаючись на законність та обгрунтованість рішення суду першої інстанції, просить апеляційну скаргу ГУ ДПС у Черкаській області залишити без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.09.2025 року у справі № 440/6272/25 без змін.

Відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України), суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та дослідивши наявні у них докази, обговоривши підстави та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено судом апеляційної інстанції, що ТОВ "П.РІТЕЙЛ" зареєстроване як юридична особа (), основним видом економічної діяльності ТОВ "П.РІТЕЙЛ" є 47.30 Роздрібна торгівля пальним /том 1 а.с. 17 зворот/.

Господарська діяльність ТОВ "П.РІТЕЙЛ" здійснюється на автозаправних станціях, зокрема на АЗС, що знаходиться за адресою: м. Черкаси, пр-т Хіміків, 55/1.

26.03.2023 ГУ ДПС у Черкаській області, на підставі пп. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 п. 20.1 статті 20, пп. 75.1.3 п. 75.1 статті 75, пп. 80.2.5 п. 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, статті 72 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнової сировини, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, видало наказ № 804-п провести фактичну перевірку ТОВ "П.РІТЕЙЛ" тривалістю 10 днів, за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: м. Черкаси, пр-т Хіміків, 55/1 /том 1 а.с. 120/.

27.03.2025 ГУ ДПС у Черкаській області надано письмове звернення до ТОВ "П.РІТЕЙЛ" про отримання документів (їх завірених копій) з вимогою надати наступні документи до ГУ ДПС у Черкаській області за адресою: м. Черкаси, вул. Хрещатик 235, у термін до 03.04.2025:

1. Документи, що підтверджують придбання нафтопродуктів, договори купівлі/продажу та/або зберігання, товарно-транспортні накладні, накладні на придбання, акти приймання за кількістю нафтопродуктів; змінні звіти форми 17-НП; товарна книга кількісного руху нафтопродуктів форми 31-НП; журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 31-НП; документи, що підтверджують придбання скрапленого вуглеводневого газу (СВГ), договори купівлі-продажу та/або зберігання, товарно-транспортні накладні, накладні на придбання, акти приймання за кількістю СВГ; змінні звіти форми 14-ГС; товарна книга кількісного руху СВГ форми 15-ГС; журнал оперативного обліку за формою № 2-ГС; видаткові накладні.

2. Документи, що підтверджують право власності чи іншого права на корстування на господарську одиницю, дозвільні та виконавчо-технічні документи.

3. Ліцензії на роздрібну торгівлю пальним; зберігання пального; виробництво пального; оптову трогівлю пальним за відсутності місць оптової торгівлі; оптову торгівлю пальним за наявності місць оптової торгівлі.

4. Документи (сертифікати) про якість пального.

5. Документи на витратоміри лічильники, рівнеміри лічильники та документи, які підтверджують введення їх в експлуатацію (акти виконаних робіт тощо).

6. Документи, що підтверджують позитивні результати повірки або оцінку відповідності.

7. Оборотно-сальдова відомість по руху пального за період, що перевіряється /том 2 а.с. 24 зворот - 25/.

01.04.2025 ТОВ "П.РІТЕЙЛ" подало до ГУ ДПС у Черкаській області пояснення в рамках фактичної перевірки № 28/03-2025/13, до якого додало журнали обліку надходження нафтопродуктів та газу вуглеводного скрапленого, змінні звіти за формою № 17-НП, № 14-ГС, товарно-транспортні накладні, дозволи Держпраці на проведення робіт та устаткування, свідоцтва про повірку рівнемірів-лічильників, формуляри на ПРК, копію договору постачання, копію договору оренди АЗС, копію договору оренди земельної ділянки /том 1 а.с. 121-124/.

Результати фактичної перевірки оформлені актом від 07.04.2025 року №4538/23-00-09-01-16/44796056 «Про результати фактичної перевірки ТОВ «П.РІТЕЙЛ», згідно з висновком якого встановлено порушення:

- пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме, зберігання та реалізація не облікованого у встановленому законодавством порядку підакцизних товарів на загальну суму 1363162,96 грн.;

- пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України;

- пункту 14 та пункту 28 частини 2 статті 46 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального".

Не погодившись з висновками акту перевірки, позивач подав до ГУ ДПС у Черкаській області заперечення на акт фактичної перевірки від 07.04.2025 №4538/23-00-09-01-16/44796056 /том 1 а.с. 208-214/, до яких позивачем було додано журнали обліку надходження нафтопродуктів та газу вуглеводного скрапленого, змінні звіти за формою № 17-НП, № 14-ГС, товарно-транспортні накладні, дозволи Держпраці на проведення робіт та устаткування, свідоцтва про повірку рівнемірів-лічильників, формуляри на ПРК, копію договору постачання, копію договору оренди земельної ділянки, копію пояснень в рамках фактичної перевірки з відміткою про отримання.

Висновками ГУ ДПС у Черкаській області №9837/6/23-00-09-01-06 від 21.04.2025 залишено без змін заперечення ТОВ "П.РІТЕЙЛ" на акт фактичної перевірки від 07.04.2025 №4538/23-00-09-01-16/44796056 /том 1 а.с. 216-220/.

На підставі акту перевірки від 07.04.2025 року №4538/23-00-09-01-16/44796056 ГУ ДПС прийняте рішення №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025 про припинення дій ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним №2400082 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029, видану ТОВ «П.РІТЕЙЛ» на АЗС за адресою: м. Черкаси, пр-т Хіміків, 55/1 /том 1 а.с. 11 зворот 20 зворот/.

Підставою даного рішення зазначені положення пункту 28 частини 2 статті 46 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»: факт здійснення ліцензіатом суб`єктом господарювання, який отримав ліцензію на право зберігання пального, крім ліцензії на право зберігання пального виключно для потреб власного споживання та/або промислової переробки, зберігання та/або реалізація необлікованого пального, встановлений контролюючим органом під час перевірки та зафіксований в акті такої перевірки.

Не погодившись із рішенням Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025, позивач звернувся до суду з позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що рішення ГУ ДПС №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025 про припинення дій ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним №2400082 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029, видану ТОВ «П.РІТЕЙЛ» на АЗС за адресою: м. Черкаси, пр-т Хіміків, 55/1 є безпідставним, протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Колегія суддів частково погоджується з такими висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Відповідно до статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Підстави призначення та проведення фактичної перевірки контролюючими органами визначено Податковим кодексом України.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України визначено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України встановлено право контролюючого органу проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 Податкового кодексу України.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).

Відповідно до пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

- 80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

- 80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;

- 80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Зі змісту наведених норм права слідує, що пункт 80.2 статті 80 Податкового кодексу України виокремлює різні підстави для проведення контролюючим органом фактичної перевірки суб`єкта господарювання. Підставою для проведення фактичної перевірки згідно з підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України слугує наявність та/або отримання від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації про можливі порушення платником податків законодавства; 80.2.3 - письмове звернення покупця (споживача); 80.2.5 - наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про можливі порушення платником податків законодавства.

У постановах від 05.04.2023 у справі № 200/1354/21-а, від 11.01.2023 у справі №160/2357/21, від 12.08.2021 справа №140/14625/20, від 10.04.2020 справа №815/1978/18, від 25.01.2019 у справі №812/1112/16, від 05.11.2018 у справі №803/988/17, від 22.05.2018 у справі №810/1394/16), від 20.03.2018 у справі №820/4766/17 Верховний Суд вказував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 18.06.2024 № 3817-IX покладені на відповідача.

При цьому, слід зазначити, що окремою підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки, згідно з положеннями підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, є також наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.

Тобто, саме за вказаною підставою контролюючий орган, окрім посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, у наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства.

Щодо правового змісту підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України в контексті визначення підстави для проведення фактичної перевірки, а також застосування абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України в аспекті достатності відображення в змісті наказу підстав для її проведення, Верховний Суд у постанові від 28.05.2024 у справі №280/1431/23 сформулював висновки, в яких зазначив, що оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.

У зазначеній постанові суду зосереджено увагу на тому, що у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України повинен зазначити саме про це. Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки.

Згідно зі статтею 19-1 Податкового кодексу України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу: здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків (підпункт 19-1.1.1 ); здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального (підпункт 19-1.1.16).

Таким чином, контролюючі органи мають повноваження зі здійснення перевірок платників податків та здійснення заходів щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, з метою контролю за обігом вказаних речовин.

З матеріалів справи вбачається, що у наказі № 804-п від 26.03.2025 підстава для призначення перевірки з посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України зазначена таким чином: «з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнової сировини, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».

Отже, з урахуванням вказаного вище, колегія суддів доходить висновку про наявність підстав для призначення фактичної перевірки позивача. Зміст спірного у цій справі наказу про проведення фактичної перевірки відповідає передбаченим податковим законодавством вимогам.

Однак, колегія суддів не погоджується з висновком відповідача про здійснення позивачем зберігання та/або реалізації пального, який міститься у рішенні Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025 про припинення дій ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним №2400082 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029, видану ТОВ "П.РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: м. Черкаси, пр-т Хіміків, 55/1, виходячи з наступного.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95-ВР (далі Закон № 265).

З матеріалів справи слідує, що 26.03.2023 ГУ ДПС у Черкаській області, на підставі пп. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 п. 20.1 статті 20, пп. 75.1.3 п. 75.1 статті 75, пп. 80.2.5 п. 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, статті 72 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнової сировини, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, видало наказ № 804-п провести фактичну перевірку ТОВ "П.РІТЕЙЛ", тривалістю 10 днів, за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: м. Черкаси, пр-т Хіміків, 55/1 /том 1 а.с. 120/.

Результати фактичної перевірки оформлені актом від 07.04.2025 року №4538/23-00-09-01-16/44796056 «Про результати фактичної перевірки ТОВ «П.РІТЕЙЛ», згідно з висновком якого встановлено порушення:

- пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме, зберігання та реалізація не облікованого у встановленому законодавством порядку підакцизних товарів на загальну суму 1363162,96 грн.;

- пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України;

- пункту 14 та пункту 28 частини 2 статті 46 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального".

Додатково відповідальними особами ГУ ДПС у Черкаській області було складено акт про ненадання документів (їх завірених копій) від 07.04.2025 № 750/23-00-09-01-13, у якому зазначено, що під час проведення фактичної перевірки ТОВ "П.РІТЕЙЛ" було запропоновано надати наступні документи:

- документи, що підтверджують придбання нафтопродуктів, договори купівлі/продажу та/або зберігання, товарно-транспортні накладні, накладні на придбання, акти приймання за кількістю нафтопродуктів; змінні звіти форми 17-НП; товарна книга кількісного руху нафтопродуктів форми 31-НП; журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 31-НП; документи, що підтверджують придбання скрапленого вуглеводневого газу (СВГ), договори купівлі-продажу та/або зберігання, товарно-транспортні накладні, накладні на придбання, акти приймання за кількістю СВГ; змінні звіти форми 14-ГС; товарна книга кількісного руху СВГ форми 15-ГС; журнал оперативного обліку за формою № 2-ГС; видаткові накладні;

- документи (сертифікати) про якість пального;

- оборотно-сальдова відомість по руху пального за період, що перевіряється.

В акті про ненадання документів (їх завірених копій) зазначено, що станом на 04.04.2025 вищезазначені документи ТОВ "П.РІТЕЙЛ" не надало.

На підставі акту перевірки від 07.04.2025 року №4538/23-00-09-01-16/44796056 ГУ ДПС прийняте рішення №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025 про припинення дій ліцензій на право роздрібної торгівлі пальним №2400082 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029, видану ТОВ «П.РІТЕЙЛ» на АЗС за адресою: м. Черкаси, пр-т Хіміків, 55/1.

Підставою даного рішення зазначені положення пункту 28 частини 2 статті 46 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»: факт здійснення ліцензіатом суб`єктом господарювання, який отримав ліцензію на право зберігання пального, крім ліцензії на право зберігання пального виключно для потреб власного споживання та/або промислової переробки, зберігання та/або реалізація необлікованого пального, встановлений контролюючим органом під час перевірки та зафіксований в акті такої перевірки, якщо об`єм необлікованого пального більш як на 5 % перевищують обсяг обігу або залишків пального.

Так, згідно з пунктом 28 частини 2 статті 46 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», факт здійснення ліцензіатом - суб`єктом господарювання, який отримав ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального, крім ліцензії на право зберігання пального виключно для потреб власного споживання та/або промислової переробки, - зберігання та/або реалізації необлікованого пального, встановлений контролюючим органом під час перевірки та зафіксований в акті такої перевірки або в рішенні суду, яке набрало законної сили, якщо об`єм необлікованого пального перевищує 5 відсотків обсягу обігу або залишків пального (для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану, на які встановлено однакові ставки акцизного податку, - перевищує 15 відсотків) чи 2 відсотки об`єму відповідного резервуара; факт здійснення ліцензіатом - суб`єктом господарювання, який отримав ліцензію на право зберігання пального виключно для потреб власного споживання та/або промислової переробки, зберігання необлікованого пального, встановлений контролюючим органом в ході перевірки та зафіксований в акті такої перевірки або у рішенні суду, яке набрало законної сили, якщо об`єм необлікованого пального перевищує 10 відсотків обсягу залишків пального.

Об`єм необлікованого пального визначається в літрах та/або кілограмах.

Методика визначення об`єму необлікованого пального встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні регламентуються Законом України від 16.07.1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі Закон № 996).

Статтею 1 Закону №996 встановлено, що для цілей цього Закону терміни вживаються у такому значенні:

- бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень;

- первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію;

- облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для ведення бухгалтерського обліку, складання та подання фінансової звітності.

За приписами статті 8 Закону № 996, бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації.

Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.

Підприємство самостійно визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.

Відповідно до частин 1, 3 статті 9 Закону № 996, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.

Згідно з частиною 5 статті 9 Закону № 996, господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів (усіх типів, марок і видів (залежно від масової частки сірки) визначений Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою спільним Наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20.05.2008 року № 281/171/578/155 та зареєстрованою в Мінюсті України 02.09.2008 року за №805/15496 (далі Інструкція № 281).

Відповідно до пп.10.2.1 пункту 10.2 Інструкції № 281, приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.

За приписами пп.10.2.10 пункту 10.2 Інструкції № 281, на підставі ТТН та акту приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП (додаток 14).

У відповідності до пп.10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції № 281 облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Згідно з положеннями пп.10.4.1 пункту 10.4 Інструкції № 281, на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП.

Підпунктом 10.4.2 пункту 10.4 Інструкції № 281 передбачено, що під час приймання-передавання зміни оператори АЗС:

- визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи «обліковий залишок попередньої зміни»), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок);

- вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок);

- роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті;

- передають залишок готівки;

- перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.

У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.

Згідно з пп.10.4.3 пункту 10.4 Інструкції № 281, після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий залишається на АЗС.

За змістом пп.16.1 пункту 16 Інструкції № 281, матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий залишається у матеріально відповідальної особи.

Підпунктом 16.2 пункту 16 Інструкції № 281 встановлено, що бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі № 17-НП, та надходження готівки.

Cпособом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП, № 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Розділ 13 Інструкції №281/171/578/155 регулює порядок проведення інвентаризації нафти та нафтопродуктів на підприємствах.

Відповідно до пункту 13.5 Інструкції №281/171/578/155 для здійснення інвентаризації розпорядчим документом керівника підприємства створюються робочі і постійно діючі інвентаризаційні комісії, до складу яких залучаються особи, що мають досвід здійснення інвентаризації. Забороняється вводити до складу робочої інвентаризаційної комісії головного бухгалтера підприємства та матеріально відповідальних осіб. Забороняється призначати головою робочої інвентаризаційної комісії у тих самих матеріально відповідальних осіб одного й того самого працівника два рази підряд. Розпорядчим документом керівника підприємства установлюються терміни початку та завершення робіт з інвентаризації.

Пунктом 13.13 Інструкції №281/171/578/155 передбачено, що результати вимірювань у резервуарах і технологічних трубопроводах інвентаризаційною комісією заносяться до журналу реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №7-НП, а також до акта вимірювання нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №3-НП (додаток 26). Розрахунки наявності нафти та/або нафтопродуктів у технологічних нафтопродуктопроводах підприємств заносяться до відомості наявності нафтопродуктів (нафти) у технологічних нафтопродуктопроводах за формою №23-НП (додаток 27) та на АЗС до відомості нафтопродуктів у технологічних трубопроводах АЗС за формою №35-НП (додаток 28).

Отже, співставлення даних обліку звітів АЗС за формою N 16-НП та N 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів, є належним та правомірним способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів (якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку).

Аналогічні висновки щодо застосування норм права викладені Верховним Судом у постанові від 08.09.2020 у справі №823/990/16.

Відповідно до Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики № 332 від 03.06.2002, приймання СВГ, що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних та документів про якість (паспортів) на СВГ. Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства. Інформація про кількість СВГ, що надійшов на підприємство в автоцистернах, зазначається у журналі оперативного обліку СВГ за формою № 2-ГС і після здавання звіту матеріально відповідальною особою в бухгалтерію оприбутковується за бухгалтерським обліком. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою № 14-ГС.

Як вбачається з матеріалів справи, в акті фактичної перевірки від 07.04.2025 №4538/23-00-09-01-16/44796056 зафіксовано, що працівниками ГУ ДПС разом з адміністратором торгового залу АЗС за вищезазначеною адресою було знято поточний Х-звіт в якому зазначено кількість пального, яке повинно обліковуватися на АЗС та знято залишки нафтопродуктів шляхом замірів метрштоком, а саме: в резервуарі №1 дизельне пальне в кількості 14773 л за ціною 49,98 грн за літр на загальну суму 738354,54 грн, в резервуарі №2 паливо відсутнє, в резервуарі №3 бензин А-95 в кількості 9199л за ціною 52,48 грн за літр на загальну суму 482763,52 грн, в резервуарі №4 паливо відсутнє, в резервуарі №5 газ скраплений пропан бутан в кількості 4205 л за ціною 33,78 грн за літр на загальну суму 142044,9,66 грн, про що складено акт ТМЦ від 27.03.2025 на загальну суму 1363162,96 грн та надлишків або нестачі не виявлено.

Колегія суддів наголошує, що станом на час проведення фактичної перевірки, оформленої актом від 07.04.2025 №4538/23-00-09-01-16/44796056, єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП та №17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Як випливає зі змісту акту фактичної перевірки від 07.04.2025 №4538/23-00-09-01-16/44796056, такої різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів, перевіряючі не встановили.

Отже, у спірному випадку співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 17-НП та даних Х-звіту з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах не мають розбіжностей.

Водночас, колегія суддів звертає увагу на те, що підпунктами 4.2.5.4-4.2.5.6 пункту 4.2 Інструкції №281/171/578/155 передбачено, що для дистанційного керування паливно-роздавальними колонками мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп`ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів.

Місцеве керування паливно-роздавальними колонками має передбачати можливість функціонування з РРО.

Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1 % від об`єму відпущених пального або олив.

Наведені вище положення свідчать про те, що після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1%.

Таким чином, реєстратор розрахункових операцій є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Отже, колегія суддів доходить висновку, що відомості, зазначені у денних звітах АЗС за формою №17-НП за 27.03.2025 щодо залишку нафтопродуктів у резервуарах на початок зміни, повністю відповідають відповідним відомостям, що вказані у Х-звіті за 27.03.2025, який є додатком до акту перевірки, та є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Щодо доводів відповідача про те, що до перевірки позивачем не були надані документи, які підтверджують придбання та облік пального на загальну суму 1363162,96 грн. за місцем фактичного провадження діяльності, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Як було зазначено раніше, Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні. Цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності, які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

За приписами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

При цьому, питання надання платниками податків документів посадовим (службовим) особам контролюючих органів регулюється статтею 85 Податкового кодексу України.

Зокрема, згідно з п. 85.2 статті 85 Податкового кодексу, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Відповідно до п. 85.4 статті 85 Податкового кодексу, при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Як зазначено в п. 85.6 статті 85 Податкового кодексу, у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису (п. 85.7. статті 85 Податкового кодексу).

Згідно з п. 85.8 статті 85 Податкового кодексу, посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

При цьому, відповідно до вимог Податкового кодексу України були розроблені Методичні рекомендації щодо порядку взаємодії між структурними підрозділами Державної податкової служби України та відповідними підрозділами територіальних органів ДПС при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджені наказом Державної податкової служби України від 04.09.2020 № 470 (далі Методичні рекомендації).

Згідно з п.п. 1.4.7.3 п. 1.4 Розділу І Методичних рекомендацій, у разі ненадання платником податків під час проведення перевірки (крім наведених у цьому пункті випадків та випадків, передбачених підпунктом 1.4.6 пункту 1.4 цього розділу цих Методичних рекомендацій) відповідних документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації тощо, які необхідні для її здійснення, складається відповідний акт, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому підпунктом 1.4.5 пункту 1.4 цього розділу цих Методичних рекомендацій, а також вживаються заходи щодо документування цих фактів у відповідних розділах (додатках) до акта перевірки з наведенням переліку документів, які не надано (за необхідності згрупованих за типами).

Отже, положення статті статті 85 Податкового кодексу та Методичних рекомендацій визначають порядок надання платниками податків документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, посадовим (службовим) особам контролюючих органів, а також дії контролюючого органу у разі відмови платника податків або його законного представника від надання документів для перевірки.

При цьому, відмова платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така передбачає складення відповідного акту, що засвідчує факт відмови, який має містити підписи посадових осіб контролюючого органу та платника податків або його законного представника; у разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

З матеріалів справи вбачається, що 27.03.2025 ГУ ДПС у Черкаській області надано письмове звернення до ТОВ "П.РІТЕЙЛ" про отримання документів (їх завірених копій) з вимогою надати наступні документи до ГУ ДПС у Черкаській області за адресою: м. Черкаси, вул. Хрещатик 235, у термін до 03.04.2025:

1. Документи, що підтверджують придбання нафтопродуктів, договори купівлі/продажу та/або зберігання, товарно-транспортні накладні, накладні на придбання, акти приймання за кількістю нафтопродуктів; змінні звіти форми 17-НП; товарна книга кількісного руху нафтопродуктів форми 31-НП; журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 31-НП; документи, що підтверджують придбання скрапленого вуглеводневого газу (СВГ), договори купівлі-продажу та/або зберігання, товарно-транспортні накладні, накладні на придбання, акти приймання за кількістю СВГ; змінні звіти форми 14-ГС; товарна книга кількісного руху СВГ форми 15-ГС; журнал оперативного обліку за формою № 2-ГС; видаткові накладні.

2. Документи, що підтверджують право власності чи іншого права на корстування на господарську одиницю, дозвільні та виконавчо-технічні документи.

3. Ліцензії на роздрібну торгівлю пальним; зберігання пального; виробництво пального; оптову трогівлю пальним за відсутності місць оптової торгівлі; оптову торгівлю пальним за наявності місць оптової торгівлі.

4. Документи (сертифікати) про якість пального.

5. Документи на витратоміри лічильники, рівнеміри лічильники та документи, які підтверджують введення їх в експлуатацію (акти виконаних робіт тощо).

6. Документи, що підтверджують позитивні результати повірки або оцінку відповідності.

7. Оборотно-сальдова відомість по руху пального за період, що перевіряється /том 2 а.с. 24 зворот - 25/.

01.04.2025, тобто в межах строку проведення фактичної перевірки та у термін, встановлений контролюючим органом у запиті на отримання документів, ТОВ "П.РІТЕЙЛ" направило до ГУ ДПС у Черкаській області пояснення в рамках фактичної перевірки № 28/03-2025/13, до якого додало журнали обліку надходження нафтопродуктів та газу вуглеводного скрапленого, змінні звіти за формою № 17-НП, № 14-ГС, товарно-транспортні накладні, дозволи Держпраці на проведення робіт та устаткування, свідоцтва про повірку рівнемірів-лічильників, формуляри на ПРК, копію договору постачання, копію договору оренди АЗС, копію договору оренди земельної ділянки /том 1 а.с. 121-124/.

Отже, позивачем надавались під час проведення перевірки змінні звіти АЗС за формою №17-НП, товарно-транспорті накладні, журнали обліку нафтопродуктів та газу вуглеводного скрапленого.

Однак, дані документи не були враховані відповідачем під час фактичної перевірки, оформленої актом від 07.04.2025 №4538/23-00-09-01-16/44796056.

Відповідальними особами ГУ ДПС у Черкаській області було складено акт про ненадання документів (їх завірених копій) від 07.04.2025 № 750/23-00-09-01-13, у якому зазначено, що під час проведення фактичної перевірки ТОВ "П.РІТЕЙЛ" було запропоновано надати наступні документи:

- документи, що підтверджують придбання нафтопродуктів, договори купівлі/продажу та/або зберігання, товарно-транспортні накладні, накладні на придбання, акти приймання за кількістю нафтопродуктів; змінні звіти форми 17-НП; товарна книга кількісного руху нафтопродуктів форми 31-НП; журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 31-НП; документи, що підтверджують придбання скрапленого вуглеводневого газу (СВГ), договори купівлі-продажу та/або зберігання, товарно-транспортні накладні, накладні на придбання, акти приймання за кількістю СВГ; змінні звіти форми 14-ГС; товарна книга кількісного руху СВГ форми 15-ГС; журнал оперативного обліку за формою № 2-ГС; видаткові накладні;

- документи (сертифікати) про якість пального;

- оборотно-сальдова відомість по руху пального за період, що перевіряється /том 2 а.с. 24 зворот - 25/.

Однак, зазначений акт не містить конкретизації, за який період позивачем не було надано наведених в акті документів.

Також вказаний акт не відповідає вимогам п. 85.6 статті 85 Податкового кодексу України.

Так, відповідно до положень зазначеного пункту, у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Між тим, акт про ненадання документів (їх завірених копій) від 07.04.2025 № 750/23-00-09-01-13 не містить підпису платника податків або його законного представника.

У той же час, в апеляційній скарзі відповідач посилається лише на ненадання позивачем оборотно-сальдової відомості по руху пального за період, який підлягав перевірці, документи (сертифікати) про якість пального та договори купівлі нафтопродуктів, а також часткове ненадання позивачем ТТН та змінних звітів форми 17-НП та 14 ГС за період, який підлягав перевірці.

Зі змісту акту про результати фактичної перевірки від 07.04.2025 №4538/23-00-09-01-16/44796056 також вбачається, що позивачем до перевірки не було надано документи, які підтверджують придбання та облік пального на загальну суму 1363162, 96 грн.

Проте, в акті перевірки відповідачем не конкретизовано, які саме документи не були надані позивачем під час проведення перевірки.

Позивач подав до ГУ ДПС у Черкаській області заперечення на акт фактичної перевірки від 07.04.2025 №4538/23-00-09-01-16/44796056 /том 1 а.с. 208-214/, до яких додав журнали обліку надходження нафтопродуктів та газу вуглеводного скрапленого, змінні звіти за формою № 17-НП, № 14-ГС, товарно-транспортні накладні, дозволи Держпраці на проведення робіт та устаткування, свідоцтва про повірку рівнемірів-лічильників, формуляри на ПРК, копію договору постачання, копію договору оренди земельної ділянки, копію пояснень в рамках фактичної перевірки з відміткою про отримання.

Однак, контролюючий орган залишив ці документи поза увагою у висновку № 102/23-00-09-01-17 від 18.04.2025 /том 2 а.с. 31 37/.

Колегія суддів звертає увагу, що позивачем в установлений строк було надано документи, які свідчать про оприбуткування (облік) нафтопродуктів та скрапленого вуглеводного газу за місцем їх реалізації, а саме: ТТН, змінні звіти форми 17-НП, змінні звіти форми 14-ГС, документи, що підтверджують право власності чи іншого права на корстування на господарську одиницю, дозвільні документи, документи на рівнеміри лічильники, договір постачання.

Щодо доводів відповідача про ненадання позивачем оборотно-сальдової відомості, колегія суддів зазначає наступне.

Так, оборотно-сальдова (зворотня) відомість це регістр бухгалтерського обліку, який призначений для контролю операцій і сальдо по рахунках бухгалтерського обліку та складання бухгалтерської звітності.

Дане визначення міститься у постанові Верховного Суду від 25.07.2023 у справі № 480/6866/21.

Колегія суддів зазначає, що оборотно-сальдова відомість не є первинним бухгалтерським документом в розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», оборотно-сальдова відомість є зведеним обліковим документом, який фактично формується на підставі первинних документів з метою контролю, узагальнення та впорядкування оброблення даних.

При цьому, з огляду на наявність у позивача документів первинного обліку пального, які передбачені Інструкцією № 281, колегія суддів зазначає, що відсутність у контролюючого органу оборотно-сальдової відомості по руху пального за період, що перевіряється, не може свідчити про зберігання або реалізацію платником податків необлікованого пального.

Таким чином, доводи відповідача про те, що позивачем не було надано в повному обсязі документів, які підтверджують облік пального за період, який підлягає перевірці, а саме оборотно-сальдову відомість по руху пального за період, який підлягав перевірці, не знайшли свого підтвердження в ході розгляду колегією суддів.

Щодо доводів відповідача стосовно того, що чинним законодавством не передбачено обов`язку вручати акт про ненадання документів платнику податків, колегія суддів зазначає, що ненадання платником податків під час перевірки документів на запит контролюючого органу є фактичною відмовою такого платника надати відповідні відомості на вимогу контролюючого органу.

Як встановлено колегією суддів з матеріалів справи, акт ненадання документів від 07.04.2025 № 750/23-00-09-01-13, який був складений під час проведення фактичної перевірки, не містить підпису платника податків або його законного представника.

Разом із цим, обов`язковість такого підпису встановлена зазначеними вище положеннями пункту 85.6 статті 85 Податкового кодексу України.

Отже, доводи відповідача стосовно того, що вимоги щодо форми та змісту складання акту про відмову в наданні документів не розповсюджуються на акт ненадання документів від 07.04.2025 № 750/23-00-09-01-13, колегія суддів вважає безпідставними.

У свою чергу, даний акт перевірки став підставою для рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025 про припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №2400082 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029, виданої Товариству з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ", на АЗС за адресою: м. Черкаси, пр-т Хіміків, 55/1.

Отже, дане рішення податкового органу, прийняте з порушеннями, описаними вище, мало наслідком прийняття незаконного рішення Головним управлінням ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025 про припинення дії ліцензії позивача на право роздрібної торгівлі пальним №2400082.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №474/23-00-09-03-36 від 05.05.2025 про припинення дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №2400082 терміном дії з 06.08.2024 до 06.08.2029, видану ТОВ "П.РІТЕЙЛ" на АЗС за адресою: м. Черкаси, пр-т Хіміків, 55/1, але частково з інших мотивів та підстав.

Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів керується статтею 322 КАС України, статтею 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Як зазначено в пункті 58 рішення Європейського суду з прав людини у справі Серявін та інші проти України, суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Отже, колегія суддів підтримує висновки суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог, але частково з інших мотивів та підстав, наведених вище.

Доводи апеляційної скарги знайшли часткове підтвердження в ході розгляду справи судом апеляційної інстанції.

Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 315 КАС, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково та ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно з пунктом 4 частини 1 статті 317 КАС України, підставою для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини (частина 4 статті 317 КАС України).

Керуючись ст. ст. 229, 241, 242, 243, 250, 286, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області - задовольнити частково.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.09.2025 по справі № 440/6272/25 - частково змінити в частині мотивів та підстав задоволення позову.

В іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.09.2025 року у справі № 440/6272/25 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Я.М. Макаренко
Судді С.П. Жигилій Т.С. Перцова
Повний текст постанови складено 11.12.2025 року