Справа № 640/20905/21
Суддя: Кучма Андрій Юрійович
Дата ухвалення: 2025-12-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 грудня 2025 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді Кучми А.Ю.,

суддів Аліменка В.О., Безименної Н.В.

за участю секретаря Ольшевської Ж.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 19 серпня 2025 року (м. Київ, дата складання повного тексту не зазначається) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛЮКСО» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛЮКСО» звернулося з позовом до суду, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15 квітня 2021 року №4, № 4 та від 23 червня 2021 року № 4.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що спірні податкові повідомлення-рішення ґрунтуються на помилкових судженнях суб`єкта владних повноважень, що викладені в акті перевірки №18960/26-15-07-04-05/40853398 від 09.03.2021.

Відповідачем подано відзив на позовну заяву, в якому просить відмовити у задоволенні позову, зазначив, що при проведенні перевірки позивача податковий орган діяв у межах та у спосіб встановлений чинним законодавством України, висновки перевірки зафіксовані належним чином, а отже і винесені податкові повідомлення-рішення є законними.

Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 07 червня 2022 року, залишеного без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 жовтня 2022 року, позов задоволено.

Постановою Верховного Суду від 13 листопада 2024 року у справі №640/20905/21 рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 07 червня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 жовтня 2022 року скасовано в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15 квітня 2021 року № 4 та від 23 червня 2021 року № 4, а справу в цій частині направлено на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 07 червня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 жовтня 2022 року залишено без змін.

Верховний Суд зазначив, що з огляду на відсутність у матеріалах справи детального розрахунку збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток/зменшеного розміру від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за кожним окремим епізодом з урахуванням застосованих штрафних (фінансових) санкцій постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15 квітня 2021 року №4 та від 23 червня 2021 року № 4, а справа в цій частині - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 19 серпня 2025 року адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.

Апеляційну скаргу обґрунтовано тим, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, без повного з`ясування усіх фактичних обставин у справі. Апелянт вказує, що податковим органом в повному обсязі викладено обставини щодо порушення позивачем норм податкового законодавства.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу в якому зазначено про безпідставність доводів апеляційної скарги, відсутність підстав для її задоволення та відсутність підстав для скасування рішення суду першої інстанції.

Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін.

Згідно ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, співробітниками Головного управління ДПС у м. Києві відповідно до статей 20, 77, 82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, зі змінами та доповненнями, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2020 рік, на підставі наказів Головного управління ДПС у м. Києві від 04.03.2020 № 2518, від 09.02.2021 № 1218-п та від 18.02.2021 № 1536-п проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛЮКСО» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2019, валютного законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2019, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 29.06.2016 по 31.12.2019, іншого законодавства за відповідний період, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки, за результатами якої складено акт від 09.03.2021 №18960/26-15-07-04/40853398.

Згідно з висновками акту перевірки, податковим органом встановлено порушення ТОВ «ЛЮКСО» вимог:

- пп. 14.1.225, пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 140.5.6 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок на прибуток у сумі 2397135 грн, в тому числі за 2019 рік на суму 2397135 грн та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2019 рік в сумі 371972 грн;

- п. 49.2, пп. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49, пп. «б» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, р. ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами «Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку», затвердженого наказом Мінфіну України від 13.01.2015 №4, а саме: в податковому розрахунку за 2 квартал 2018 невірно відображено ідентифікаційний номер фізичної особи, що призвело до зміни платника податку;

- п. 4 ч. 2 ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464- VІ, в результаті неподання звіту про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до фіскальних органів за вересень 2016, жовтень 2016, листопад 2016, грудень 2016, січень 2017, лютий 2017, березень 2017, квітень 2017, травень та червень 2017;

- п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України та п. 8.4 Порядку №1588, щодо неподання/не своєчасного подання Повідомлення ф. №20-ОПП.

На підставі акту перевірки відповідачем у відношенні позивача прийнято податкові повідомлення-рішення від 15.04.2021:

- №4, яким збільшено суму грошового зобов`язання за податком на прибуток;

- №4, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток суму 371972 грн;

- №4, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 1020 грн.

Рішенням Державної податкової служби України від 17.06.2021 №13594/6/99-00-06-01-01-06 скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 15.04.2021 №4 в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 359570,50 грн, а в іншій частині - залишено без змін.

На підставі акту перевірки та зазначеного вище рішення Державної податкової служби України відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 23.06.2021 №4, яким ТОВ «ЛЮКСО» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів, на суму 2636849 грн, з яких 2397135 грн - за податковими зобов`язаннями, а 239714 - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Позивач не погодився з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями та оскаржив їх в судовому порядку.

Окружний адміністративний суд м. Києва рішенням від 07 червня 2022 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 жовтня 2022 року, позов задовольнив.

Постановою Верховного Суду від 13 листопада 2024 року у справі №640/20905/21 рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 07 червня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 жовтня 2022 року скасовано в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15 квітня 2021 року № 4 та від 23 червня 2021 року № 4, а справу в цій частині направлено на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 07 червня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 26 жовтня 2022 року залишено без змін.

У мотивувальній частині постанови від 13.11.2024 Верховний Суд вказав, що необхідно насамперед з`ясувати питання, які стандарти (національні чи міжнародні) використовує платник при складанні фінансової звітності. Зокрема, зауважив, що огляду на відсутність у матеріалах справи детального розрахунку збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток/зменшеного розміру від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за кожним окремим епізодом з урахуванням застосованих штрафних (фінансових) санкцій постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15 квітня 2021 року № 4 та від 23 червня 2021 року № 4, а справа в цій частині - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що помилковими є доводи контролюючого органу щодо наявності порушення у вигляді заниження доходу на суму безповоротної фінансової допомоги внаслідок фінансово-господарських правовідносин.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.

Відповідно до підпункту 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 ПК України позика - грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов`язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 ПК України).

Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

З матеріалів справи вбачається, що за висновками акту перевірки, ТОВ «ЛЮКСО» не визначило та не відобразило фінансовий дохід від дисконтування кредиторської заборгованості за договором позики від 18.07.2017 б/н та додатковою Угодою №1 від 17.02.2020.

У ТОВ «ЛЮКСО» обліковується кредиторська заборгованість на бухгалтерському рахунку 506 «Інші довгострокові позики в іноземній валюті» за договором позики перед компанією «Люксо А.Г.» (Швейцарія). Сума заборгованості станом на 01.10.2019 становить 203455 євро (5357896,28 грн), граничний термін погашення 18.07.2024.

18.07.2017 ТОВ «ЛЮКСО» укладено договір позики з « ОСОБА_1 » (Позичальник), юридичною особою, що заснована за законодавством Швейцарії та зареєстрована у Торговому реєстрі кантону Цюрих за номером СНЕ-278.144.465, відповідно до умов якого позика надається Позичальнику з метою фінансування його господарської діяльності, зокрема: фінансування запасів, фінансування інших виробничих витрат, оплата послуг.

Відповідно до умов Договору Позикодавець надає Позичальнику позику в розмірі 500000,00 Євро.

17.02.2021 між позивачем та « ОСОБА_1 » укладено додаткову угоду №1 до Договору позики, відповідно до умов якої було змінено п.4.1 Договору та викладено в наступній редакції: «Позика надається Позичальнику строком на 7 (сім) років, а саме: до 18.07.2024 та виплачується Позичальником у кінці строку дії Договору, а саме: 18.07.2024.

ТОВ «Люксо» отримувало кошти 31.10.2017 в сумі 100000 Євро, 07.02.2018 в сумі 200000 Євро, 16.02.2018 в сумі 25000 Євро, 19.02.2018 в сумі 25000 Євро, 05.06.2018 в сумі 10000 Євро, а також кредитні кошти повертались, а саме: 12.02.2019 в сумі 25000 Євро, 25.03.2019 в сумі 75000 Євро, 08.07.2019 в сумі 20545 Євро, 05.09.2019 в сумі 36000 Євро.

Перевіркою встановлено, що ТОВ «ЛЮКСО» не визначило та не відобразило фінансовий дохід від дисконтування кредиторської заборгованості за договором позики від 18.07.2017 №б/н в загальній сумі 1879675 грн.

У період із 30.09.2019 по 31.12.2019 ТОВ «ЛЮКСО» не здійснювало амортизацію дисконту кредиторської заборгованості за договором позики від 18.07.2017 б/н на загальну суму 79999 грн.

Таким чином, відповідач прийшов до висновку, що в порушення п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134 ст. 134 Податкового кодексу України, п. 30, п. 31 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти», п. 5, п. 7 П(С)БО 15 «Дохід», п. 11, п. 14 П(С)БО 28 «Зменшення кількості активів», ТОВ «ЛЮКСО» не віднесено до складу інших доходів суму фінансового доходу від дисконтування кредиторської заборгованості в розмірі 1879675 грн, не віднесено до складу інших витрат суму фінансових витрат (амортизація дисконту) в розмірі 79999 грн, що призвело до заниження рядка 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» на загальну суму 1799676 грн, в т.ч. 2019 рік в сумі 1799676 грн.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Згідно з ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку - нормативно-правовий акт, яким визначаються принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності підприємствами (крім підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності та національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку в державному секторі), розроблений на основі міжнародних стандартів фінансової звітності і законодавства Європейського Союзу у сфері бухгалтерського обліку та затверджений центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку.

Згідно з приписами п. 6 Положення (стандарти) бухгалтерського обліку №11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20 метою бухгалтерського обліку зобов`язання поділяються на: довгострокові та поточні.

Відповідно до п. 4 Положення (стандарти) бухгалтерського обліку №11 «Зобов`язання», поточні зобов`язання - зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу. Довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними.

Згідно з приписами пунктів 7-9 Положення (стандарти) бухгалтерського обліку №11 «Зобов`язання» до довгострокових зобов`язань належать: довгострокові кредити банків; інші довгострокові зобов`язання; відстрочені податкові зобов`язання; довгострокові забезпечення.

Довгострокове зобов`язання за кредитною угодою (якщо угода передбачає погашення зобов`язання на вимогу кредитора (позикодавця) у разі порушення певних умов, пов`язаних з фінансовим станом позичальника), умови якої порушені, вважається довгостроковим, якщо: позикодавець до затвердження фінансової звітності погодився не вимагати погашення зобов`язання внаслідок порушення; не очікується виникнення подальших порушень кредитної угоди протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

Довгострокові зобов`язання відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.

При складені фінансової звітності платникам податків доцільно приділяти особливу увагу питанню правильності бухгалтерського обліку дебіторської та кредиторської заборгованості, адже помилки при відображенні фінансового доходу або витрат від дисконтування довгострокової кредиторської/дебіторської заборгованості в момент її виникнення та здійснення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу можуть призвести до неправильного відображення об`єкта оподаткування, тому як базис до визначення правильності висновків судів попередніх інстанцій слід уважно проаналізувати, як саме врегульоване це питання на рівні національних стандартів бухгалтерського обліку.

П(С)БО 13 визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інструменти та її розкриття у фінансовій звітності.

Згідно визначених понять у пункті 4 вказаного Положення, фінансовий актив - це: а) грошові кошти та їх еквіваленти; б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства; в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах; г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.

Фінансове зобов`язання - контрактне зобов`язання: а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству; б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.

Приписами п. 6 П(С)БО 13 визначено, що фінансові активи включають: грошові кошти, не обмежені для використання, та їх еквіваленти; дебіторську заборгованість, не призначену для перепродажу; фінансові інвестиції, що утримуються до погашення; фінансові активи, призначені для перепродажу; інші фінансові активи.

Пунктом 10 П(С)БО 13 передбачено, що фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента.

Згідно з п. 29 П(С)БО 13 фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).

Пункт 30 цього Положення передбачає, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю, крім: дебіторської заборгованості, що не призначена для перепродажу; фінансових інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення; фінансових активів, справедливу вартість яких неможливо достовірно визначити; фінансових інвестицій та інших фінансових активів, щодо яких не застосовується оцінка за справедливою вартістю.

Пунктом 31 П(С)БО 13 передбачено, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 15.

Відповідно до п. 5 П(С)БО 15, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Згідно з п. 7 П(С)БО 15, визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

Відповідно до п. 11 П(С)БО 28, теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.

За приписами п. 14 П(С)БО 28 ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами. За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства.

При визначенні ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані при визначенні майбутніх грошових потоків.

З метою упорядкування роботи підконтрольних установ та роз`яснення питань належного обліку дебіторської та кредиторської заборгованості Національним банком України було підготовлено лист «Щодо бухгалтерського обліку пролонгації кредитних та депозитних договорів» від 17.08.2004 № 12-111/1226-8366, в якому, зокрема, вказано таке: «відповідно до Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 30 "Розкриття інформації у фінансових звітах банків та подібних фінансових установ", банки повинні відображати в бухгалтерському обліку інформацію про активи та зобов`язання через групування їх за строками погашення. З посиланням на Інструкції з бухгалтерського обліку кредитних, вкладних (депозитних) операцій та формування і використання резервів під кредитні ризики в банках України (неодноразово пізніше затверджувалися у відповідній редакції) НБУ у вказаному листі наголошував на відображенні в бухгалтерському обліку кредитних та вкладних (депозитних) операцій за відповідними рахунками з обліку короткострокової або довгострокової заборгованості залежно від строку, що визначається від дати підписання договору до дати їх погашення. Також звертав увагу, що операція з пролонгації кредиту (депозиту) на термін, що не перевищує 12 місяців, в бухгалтерському обліку відображається за рахунками короткострокових кредитів (депозитів). Якщо ж термін продовження дії перевищує один рік - за рахунками довгострокових кредитів (депозитів)».

Поряд з тим, з метою підвищення якості контрольно-перевірочних заходів ризикових операцій під час перевірок окремих питань обліку дебіторської і кредиторської заборгованості Державною фіскальною службою України 18.06.2018 було видано Лист №18311/7/99-99-14-03-03-17 «Про перевірки окремих питань обліку дебіторської та кредиторської заборгованості», яким надано відповідні рекомендації працівникам контролюючих органів щодо належного проведення відповідних перевірок.

Так, зокрема, відповідно до п. 4 вказаного Листа при проведенні перевірок платників податків доцільно дослідити питання відображення фінансового доходу від дисконтування довгострокової кредиторської заборгованості в момент її виникнення та здійснення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.

Окремо в листі звернуто увагу на наступні положення, що регламентують відповідні правовідносини.

Так, відповідно до п. 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 №20 (далі - П(С)БО 11), довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями.

Згідно із пунктом 10 П(С)БО 11, довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за теперішньою вартістю.

За приписами п. 4 П(С)БО 11, теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів.

Пунктом 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 12 "Фінансові інвестиції" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26.04.2000 №9 (далі -П(С)БО 12), визначено терміни:

Амортизована собівартість фінансової інвестиції - собівартість фінансової інвестиції з урахуванням часткового її списання внаслідок зменшення корисності, яка збільшена (зменшена) на суму накопиченої амортизації дисконту (премії).

Ефективна ставка відсотка - ставка відсотка, що визначається діленням суми річного відсотка та дисконту (або різниці річного відсотка та премії) на середню величину собівартості інвестиції (або зобов`язання) та вартості її погашення.

Метод ефективної ставки відсотка - метод нарахування амортизації дисконту або премії, за яким сума амортизації визначається як різниця між доходом за фіксованою ставкою відсотка і добутком ефективної ставки та амортизованої вартості на початок періоду, за який нараховується відсоток.

У п. 4 П(С)БО 12 зазначено, що фінансові інвестиції первісно оцінюються та відображаються у бухгалтерському обліку за собівартістю.

Фінансові інвестиції (крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення або обліковуються за методом участі в капіталі) на дату балансу відображаються за справедливою вартістю.

Сума збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій на дату балансу (крім інвестицій, що обліковуються за методом участі в капіталі) відображається у складі інших доходів або інших витрат відповідно (пункт 8 П(С)БО 12).

Фінансові інвестиції, що утримуються підприємством до їх погашення, відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю фінансових інвестицій.

За приписами п. 10 П(С)БО 12 різниця між собівартістю та вартістю погашення фінансових інвестицій (дисконт або премія при придбанні) амортизується інвестором протягом періоду з дати придбання до дати їх погашення за методом ефективної ставки відсотка.

Відповідно до п. 11 П(С)БО 28 теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються, виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.

Згідно з п. 14 П(С)БО 28 ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами. За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства.

При визначенні ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані при визначенні майбутніх грошових потоків.

Відповідно до п. 10 П(С)БО 12 сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно нарахуванням відсотка (доходу від фінансових інвестицій), що підлягає отриманню, та відображається у складі інших фінансових доходів або інших фінансових витрат з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій відповідно.

Ураховуючи вищенаведене, важливим є питання не лише відображення доходу від дисконтування кредиторської заборгованості (або витрат від дисконтування дебіторської заборгованості) в момент її виникнення, а й проведення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.

З вищевикладеного вбачається, що при здійсненні бухгалтерського обліку заборгованості за отриманою позикою першочерговим є визначення її статусу.

Так, згідно з П(С)БО 11 зобов`язання поділяються на довгострокові та поточні. Пунктом 4 П(С)БО 11 визначено, що поточні зобов`язання - це зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців починаючи з дати балансу.

Своєю чергою дисконтуванню на дату балансу підлягають лише довгострокові грошові зобов`язання, за якими передбачаються майбутні платежі і тільки на той строк, що залишився до погашення (за умовами договору).

Відповідно до п. 4 П(С)БО 11 довгострокові зобов`язання - це всі зобов`язання, які не є поточними.

Пунктом 8 П(С)БО 11 передбачено, що зобов`язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов`язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов`язання на довгострокове.

Отже, для визнання заборгованості, за якою строк погашення на дату балансу складає менше дванадцяти місяців, довгостроковою, обов`язковою визнана сукупність двох умов: первісний строк погашення такої заборгованості був більшим, ніж 12 місяців, та до затвердження фінансової звітності існує угода про пролонгацію (переоформлення) такої угоди на строк понад 12 місяців.

Тобто для правильного вирішення даного спору необхідно встановити, чи на дату балансу зобов`язання за договорами позики були довгостроковими чи короткостроковими, оскільки від цього залежить, підлягають зобов`язання дисконтуванню, чи ні. Крім того необхідним є перевірка правильності здійснення розрахунку дисконтування.

Як вбачається із викладених в акті перевірки обставин щодо договору позики між позивачем та нерезидентом від 18.07.2017 б/н, спірні зобов`язання за договором позики є довгостроковими.

Отже, такі зобов`язання в бухгалтерському обліку мають відображатись за теперішньою вартістю, а не за сумою погашення. При цьому для погашення зобов`язання за позикою позивач повинен сплатити позикодавцю відповідно до умов договорів суму основного боргу і нараховані відсотки.

Згідно з п. 29 П(С)БО 13 фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).

Пункт 30 цього Положення передбачає, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю.

Пунктом 31 П(С)БО 13 визначено, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

Однак Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 не передбачає порядок визначення справедливої або амортизованої вартості та не розглядає й методологію обліку щодо короткострокових та довгострокових фінансових зобов`язань.

Судом першої інстанції встановлено, що наказом №01/06-2017 від 01 червня 2017 року, відповідно до Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 №996-XIV, Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, затверджених 19 липня 2013 року (зі змінами та доповненнями), Плану рахунків бухгалтерського обліку, затвердженого наказом Мінфну від 30.11.1999 №291, затверджено Положення про облікову політику.

Згідно з Положенням про облікову політику та організацію бухгалтерського обліку ТОВ «ЛЮКСО» застосовує Національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку.

Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку - нормативно-правовий акт, яким визначаються принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності підприємствами (крім підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності та національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку в державному секторі), розроблений на основі міжнародних стандартів фінансової звітності і законодавства Європейського Союзу у сфері бухгалтерського обліку та затверджений центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку. (стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» ).

Визначення національних стандартів не дозволяє застосувати міжнародні стандарти обліку у разі відсутності методів ведення обліку в національних стандартах.

У свою чергу, відповідач при розрахунку дисконту застосував формулу, що не визначена жодним національним стандартом бухгалтерського обліку, а передбачена міжнародними стандартами бухгалтерського обліку.

Так, відповідач у додаткових поясненнях (т.7 а.с.76) зазначає, що розрахунок вартості майбутніх платежів (фінансового доходу від дисконтування суми заборгованості) було здійснено за формулою: PV = FV/(1 +і)n, де:

FV - майбутня вартість; РV - теперішня вартість; і - середньозважена ставка по довгострокових кредитах у валюті за квартал станом на 30.09.2019 відповідно; n - строк (число звітних періодів) до граничного терміну погашення, 19 відповідно.

Для розрахунку використано дані статистичної звітності банків України (офіційного сайту Національного банку України (www.bank.gov.ua), згідно яких середньозважена ставка по довгострокових кредитах у валюті станом на 30.09.2019 становить - 9,2 % річних (2,3 % за квартал).

Суд першої інстанції вірно вказав, що національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, а також органами, на які покладено регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності, відсутні будь-які роз`яснення з боку контролюючих органів або практика такого дисконтування, отже, підприємство не зобов`язане визначати методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно та як наслідок здійснювати відповідний розрахунок.

З огляду на вказане, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про необґрунтованість висновків відповідача, викладених в акті перевірки, щодо заниження рядка 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» на загальну суму 1799676 грн, в т.ч. 2019 рік в сумі 1799676 грн.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 03.12.2024 витребувано від відповідача детальний розрахунок збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток/зменшеного розміру від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за кожним окремим епізодом з урахуванням застосованих штрафних (фінансових) санкцій, згідно податкових повідомлень-рішень від 15 квітня 2021 року № 4 та від 23 червня 2021 року № 4.

07 січня 2025 року через систему «Електронний суд» від відповідача надійшло клопотання про долучення матеріалів справи, а саме: копії службового листа щодо детального розрахунку донарахованих сум з податку на прибуток; по проведеній документальній плановій виїзній перевірці ТОВ «ЛЮКСО» (код 40853398); таблиці зведених даних щодо задекларованих та встановлених у ході проведення перевірки сум податку на прибуток ТОВ «ЛЮКСО» за період з 01.01.2017 по 31.12.2019 р.

Відповідно до податкового повідомлення-рішення від 15.04.2021 №4 зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за звітній період 2019 року у сумі 371972 грн.

Згідно з податковим повідомленням-рішенням від 23.06.2021 №4 збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, створених за участю іноземних інвесторів на загальну суму 2636849,00 грн., з яких 2397135 грн - податкове зобов`язання, 239714 грн - штрафні (фінансові) санкції.

Відповідно до документів, наданих відповідачем на виконання вимог ухвали суду від 03.12.2024 зазначено наступне.

Щодо епізоду 1, а саме: ТОВ «ЛЮКСО» не визначило та не відобразило фінансовий дохід від дисконтування кредиторської заборгованості по договору позики від 18.07.2017 б/н та додаткової Угоди №1 від 17.02.2020. Сума податку на прибуток визначені у ппр форми «П» від 15.04.2021 № 4 у сумі 371 972 грн. Об`єкт оподаткування 1 799 676 - 371 972 = 1 427 704 *18% (ставка податку) = 256 987 гривень, які зазначені у податковому повідомленні-рішенні форми «Р» від 23.06.2021 № 4. Тобто податкове повідомлення-рішення від 23.06.2021 № 4 основний платіж 256 987 грн, штрафна санкція 25 699 гривень.

Щодо епізоду 2, а саме: ТОВ «ЛЮКСО» у перевіряємому періоді здійснювало постачання ювелірних виробів (кольє, каблучки, обручки, сережки ТМ «BOUCHERON», тощо) з Швейцарії, Франції. Занижено суму інших доходів за 2019 рік за безоплатне користування торговою маркою «BOUCHERON» в сумі 226 527 грн. Сума податку на прибуток становить 226 527 * 18 % (ставка податку) = 40 775 грн зазначена у податковому повідомленні-рішенні форми «Р» від 23.06.2021 № 4. Податкове повідомлення-рішення від 23.06.2021 №4 основний платіж 40 775 грн, штрафна санкція 4 078 гривень.

Щодо епізоду 3, а саме: ТОВ «ЛЮКСО» в ході проведення перевірки встановлено взаємовідносини з ТОВ «ЕЛЕКТРУМ ПЕЙМЕНТ СІСТЕМ» (код 40243180), з яким укладено договори від 27.02.2018 №7/07/18 щодо прийому електронних грошей «Електрум» Торговця в обмін на безготівкові кошти в гривні. Сума податку на прибуток 11 663 188 * 18% (ставка податку) = 2 099 373 грн зазначена у податковому повідомленні-рішенні форми «Р» від 23.06.2021 № 4. Основний платіж 2 099 373 грн, штрафна санкція 209 937 грн.

Судом встановлена необґрунтованість висновків відповідача, викладених в акті перевірки, щодо заниження рядка 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» на загальну суму 1799676 грн, в т.ч. 2019 рік в сумі 1799676 грн (Епізод 1).

В акті зазначено, що за період з 01.01.2018 по 31.12.2019 власником торгової марки «BOUCHERON», при надані права на використання знаку ТОВ «ЛЮКСО» не було визначено розмір компетенції за користування ним та не передбачено умовами контракту, у зв`язку з чим дані перевірки ТОВ «ЛЮКСО» свідчать про безоплатне використання торгової марки «BOUCHERON» за період з 01.01.2018 по 31.12.2019 у власній господарській діяльності та не врахування у складі інших доходів (у вигляді умовних роялті).

28.11.2017 ТОВ «ЛЮКСО» укладено імпортний контракт №1/7 з « ОСОБА_1 », юридичною особою, зареєстрованою відповідно до законодавства Швейцарія.

Відповідно до умов зазначеного Імпортного контракту Продавець зобов`язується протягом строку дії Контракту узгодженими партіями поставляти, а Покупець приймати та оплачувати товар, погоджений Сторонами у відповідний замовленнях на поставку.

При цьому відповідачем визначено суму грошових зобов`язань у розмірі 4 відсотки доходу (виручки) від реалізації продукції (за вирахуванням ПДВ) за 2018 рік, які підлягають включенню до складу інших доходів Платника податків.

Відповідно до ст. 495 Цивільного кодексу України майновими правами інтелектуальні власності на торговельну марку є: 1) право на використання торговельної марки: 2) виключне право дозволяти використання торговельної марки; 3) виключне право перешкоджати неправомірному використанню торговельної марки, в тому числі забороняти таке використання; 4) інші майнові права інтелектуальної власності, встановлені законом. Майнові права інтелектуальної власності на торговельну марку належать володільцю відповідного свідоцтва, володільцю міжнародної реєстрації, особі, торговельну марку якої визнано в установленому законом порядку добре відомою, як до інше не встановлено договором. Особи, що є суб`єктами, яким належать майнові права інтелектуальної власності на торговельну марку, набувають право на їх використання для позначення відповідних товарів чи послуг на всій території України. Тобто ніхто не може використовувати цю торговельну марку без їх дозволу.

Відповідно до пп. 135.5.4 Податкового кодексу України інші доходи включають вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.

Згідно з пп. 14.1.13 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.

Відповідно до пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України роялті - будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським та суміжним правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп`ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, будь-яким патентом, зареєстрованим знаком на товари і послуги чи торгівельною маркою, дизайном, секретним кресленням, моделлю, формулою, процесом, правом на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Згідно з пп. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.

З метою оподаткування постачанням послуг, зокрема є постачання послуг іншій особі на безоплатній основі пп. «в» пп.14.1.185. п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України.

Таким чином, для формування висновку про безоплатне використання позивачем торгової марки та отримання ним доходу, підлягає дослідженню питання правового регулювання використання торгової марки, встановлення обсягу прав власника торгової марки, обставини введення товару на ринок, факту використання торгової марки за даних конкретних обставин, обсяг вигод, які можуть вважатися доходом.

Так, відповідно до ст. 1 Закону України «Про охорону прав на знаки для товарів і послуг» (далі - Закон №3689) знак - позначення, за яким товари і послуги одних осіб відрізняються від товарів і послуг інших осіб.

Відповідно до ч. 1 ст. 492 Цивільного кодексу України торговельною маркою може бути будь-яке позначення або будь-яка комбінація позначень, які придатні для вирізнення товарів (послуг), що виробляються (надаються) однією особою, від товарів (послуг), що виробляються (надаються) іншими особами. Такими позначеннями можуть бути, зокрема, слова, літери, цифри, зображувальні елементи, комбінації кольорів.

Відповідно до ч. 4 ст. 16 Закону №3689 використанням знака визнається:

- нанесення його на будь-який товар, для якого знак зареєстровано, упаковку, в якій міститься такий товар, вивіску, пов`язану з ним, етикетку, нашивку, бирку чи інший прикріплений до товару предмет, зберігання такого товару із зазначеним нанесенням знака з метою пропонування для продажу, пропонування його для продажу, продаж, імпорт (ввезення) та експорт (вивезення); застосування його під час пропонування та надання будь-якої послуги, для якої знак зареєстровано; застосування його в діловій документації чи в рекламі та в мережі Інтернет.

Відповідно до ч. 2. ст. 157 Господарського кодексу України використанням торговельної марки у сфері господарювання визнається застосування її на товарах та при наданні послуг, для яких вона зареєстрована, на упаковці товарів, у рекламі, друкованих виданнях, на вивісках, під час показу експонатів на виставках і ярмарках, що проводяться в Україні, у проспектах, рахунках, на бланках та в іншій документації, пов`язаній з впровадженням зазначених товарів і послуг у господарський (комерційний) обіг.

Згідно з ч. 2 ст. 157 Господарського кодексу України свідоцтво надає право його володільцеві забороняти іншим особам використовувати зареєстровану торговельну марку без його дозволу, за винятком випадків правомірного використання торговельної марки без його дозволу.

Водночас, відповідно до ч. 6 ст. 16 Закону №3689, виключне право власника свідоцтва забороняти іншим особам використовувати без його згоди зареєстрований знак не поширюється на:

- здійснення будь-якого права, що виникло до дати подання заявки або, якщо було заявлено пріоритет, до дати пріоритету заявки;

- використання знака для товару, введеного під цим знаком в цивільний оборот власником свідоцтва чи за його згодою, за умови, що власник свідоцтва не має вагомих підстав забороняти таке використання у зв`язку з подальшим продажем товару, зокрема у разі зміни або погіршення стану товару після введення його в цивільний оборот; некомерційне використання знака; усі форми повідомлення новин і коментарів новин; добросовісне застосування ними своїх імен чи адрес.

Тобто, враховуючи останнє та статтю 7 Директиви №2008/95/ЕС Європейського Парламенту і Ради «Про зближення законодавств держав-членів відносно товарних знаків та знаків обслуговування», йдеться про принцип «вичерпання прав».

Відповідно до ст. 7 вищезгаданої Директиви право, що надається знаком, не дозволяє його власнику забороняти використання знака щодо товарів, які під цим знаком були введені в торговий оборот в Співтоваристві даними.

Зазначений принцип означає, що власник ТМ втрачає право на комерційне використання товару, який був введений ним у цивільний оборот (проданий, реалізований тощо), і подальше використання знака для товарів і послуг по відношенню до такого товару є вільним та не потребує згоди власника для товарів і послуг.

Таким чином, введення товару на ринок не зумовлює виникнення у власника прав на торгову марку вимагати плати за користування торговою маркою, що у сукупності, відповідно, вказує на відсутність як підстав для укладання ліцензійних договорів та виникнення зобов`язань щодо плати за використання торгової марки, так і підстав для висновку про отримання у даному випадку позивачем від виробника продукції послуг у вигляді безоплатного користування торговою маркою за наявності вартісного вираження таких послуг, оскільки як такі послуги з використання торгової марки у цьому випадку відсутні та відсутній суб`єкт, що надає такі послуги.

Суд першої інстанції вірно вказав, що безоплатне використання торгової марки не призведе до виникнення різниць за роялті з пп. 140.5.6 і пп. 140.5.7 Податкового кодексу України. Адже такі різниці стосуються суми «витрат по нарахуванню роялті». Під час безоплатного користування торговою маркою витрат не виникає.

Відповідно до п. 5. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Ураховуючи зміст наведеного положення, відсутні підстави вважати, що товариство мало право визнавати дохід від безоплатного користування речами відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, оскільки доходи товариства не пов`язані прямо з використанням трансформаторної підстанції та виробничих приміщень, у результаті безоплатного користування річчю не відбувається зменшення зобов`язань або збільшення доходів підприємства, оцінка доходу за операціями безоплатного користування не може бути достовірно визначена, а відповідно до п. 5. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», доходи можуть визнаватися лише у випадку безоплатного отримання активів.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 22.09.2021 у справі №826/6155/17.

З урахуванням вищезазначеного, твердження податкового органу про порушення ТОВ «Люксо» пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, пп. 140.5.6 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України та заниження іншого доходу за 2019 рік у сумі 226527 грн у зв`язку із безоплатним використанням торгової марки є необґрунтованими.

Як убачається з Акту перевірки, податковим органом встановлено заниження платником податків суми інших доходів за не включення до доходу суми безоплатно отриманої фінансової допомоги в сумі 11663188 грн.

Дані висновки були зроблені перевіряючими з огляду на те, що під час перевірки та аналізу умов договорів, укладених з ТОВ «Електрум Пеймент Сістем» від 27.02.2018 №7/07/18 та від 27.02.2018 №8/07/18, неможливо встановити походження ЕГ «ЕЛЕКТРУМ», а саме від кого здійснювався прийом електронних грошей, призначення платежу, на підставі якого документу, за які саме товари чи послуги. Тому, податковий орган прийшов до висновку, що електронні гроші «ЕЛЕКТРУМ» перераховані з електронного гаманця в обмін на безготівкові кошти на банківські рахунки ТОВ «Люксо» у сумі 11663188 грн, а тому вважає такі безповоротною фінансовою допомогою згідно з пп.14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України.

Також встановлено, що ТОВ «Електрум Пеймент Сістем» надає фінансові послуги із переказу коштів фізичних осіб у національній валюті без відкриття рахунків для подальшого переведення їх в електронні гроші «ЕЛЕКТРУМ».

Згідно з пп. 14.1.231 п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Підпунктом 14.1.257 п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України визначено, що фінансова допомога - фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі. Безповоротна фінансова допомога - це: сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості; сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності; основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних).

Пунктом 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпунктом 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України передбачено, що об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Пунктом 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

ТОВ «ЛЮКСО» у своїй господарській діяльності здійснювало співпрацю з ТОВ «Електрум Пеймент Сістем». Вказана співпраця здійснювалась на підставі наступних договорів:

- Договір №8/07/18 про спільну діяльність без об`єднання вкладів учасників від 27.02.2018, відповідно до п. 1.1 якого Сторони домовились про організацію спільної діяльності без створення юридичної особи та без об`єднання вкладів з метою вдосконалення існуючих послуг, що надаються Сторонами кінцевим Споживачам (клієнтам/платникам/отримувачам), та спрямовану на запровадження нових видів послуг (продуктів), що можуть надаватися Сторонами спільно та подальшого розподілу доходу отриманого від сумісної діяльності.

Пункт 1.2 вказаного Договору визначає, що з метою виконання цього Договору Сторони спільно організовують створення відокремлених структурних підрозділів Учасника-2 (ТОВ «Електрум Пеймент Сістем») на базі діючих структурних підрозділів Учасника-1 (позивача), при цьому Учасник-2 здійснює діяльність із надання послуг з приймання, видачі та переказу грошових коштів, що не є об`єктом оподаткування ПДВ (...), а Учасник-1 забезпечує функціонування приміщень, де розташовані каси, у відповідності до умов цього Договору з метою отримання прибутку.

Учасник-1 за цим Договором не надає фінансові послуги з переказу коштів. Кошти, які Учасник-1 отримує від Учасника-2 в межах цього Договору не є платою за переказ коштів, а є частиною доходу, отриманого від спільної діяльності, що підлягає розподілу між Сторонами згідно цього Договору.

- Договір оренди №13/05/18 реєстраторів розрахункових операцій від 06.03.2018, на підставі якого Орендодавець (позивач) зобов`язався передати Орендареві (ТОВ «Електрум Пеймент Сістем») у строкове платне користування реєстратор розрахункових операцій Екселліо FP-700 заводський номер КС00008234. Даний реєстратор розрахункових операцій має використовуватися Орендарем виключно для здійснення розрахункових операцій в готівковій формі в спільно організованій та створеній касі;

- Договір №7/07/18 щодо прийому електронних грошей «ЕЛЕКТРУМ» торговця в обмін на безготівкові кошти в гривні від 27.02.2018, предметом якого є взаємовідносини між Генеральним Агентом (ТОВ «Електрум Пеймент Сістем») та Торговцем (позивачем), щодо їх взаємних прав та обов`язків при проведенні операцій з електронними грошима «ЕЛЕКТРУМ» щодо прийому Електронних грошей Торговця в обмін на безготівкові кошти в гривні.

Відповідно до п. 1.2 Договору Генеральний Агент має право здійснювати приймання електронних грошей «ЕЛЕКТРУМ» від Торговця в обмін на безготівкові кошти виключно на Території України.

Згідно з положеннями п. 1.3 Договору Торговець має право здійснювати реалізацію своїх товарів (послуг) фізичним особам та суб`єктам-господарювання за електронні гроші «ЕЛЕКТРУМ».

Окрім цього, Договором, а саме п. 4.1.5, а також п. 1 Додатку №1 до Договору №7/07/18 щодо прийому електронних грошей «ЕЛЕКТРУМ» в обмін на безготівкові кошти в гривні від 27.02.2018, було передбачено, що для оплати комісійної винагороди, що належить Генеральному Агенту за послуги з прийому Електронних грошей Торговця в обмін на безготівкові кошти, Торговець надає Генеральному Агенту право самостійно утримувати суму комісійної винагороди Генерального Агента в розмірі, що становить 0,5% від суми електронних грошей, прийнятих в обмін, щоденно з суми безготівкових коштів, що підлягають перерахуванню Торговцю після прийому Генеральним Агентом Електронних грошей в обмін на безготівкові кошти в гривні.

Платником податків були надані реєстри зарахування на Електронний гаманець Торговця ТОВ «ЛЮКСО» за кожен день, коли такі операції здійснювались; електронні квитанції за кожною операцією щодо продажу електронних грошей покупцям; видаткові накладні на кожну одиницю товару, що була реалізована Платником податків покупцям в обмін на електронні гроші, що надходили на гаманець Позивача.

Відтак, зіставивши дані цих документів у відповідача була можливість встановити, коли, у якій сумі були придбані електронні гроші «ЕЛЕКТРУМ», коли такі гроші були зараховані до гаманця Позивача, а також оплатою за які саме товари є такі електронні гроші.

Крім того, на підставі реєстрів руху грошових коштів в розрізі електронних гаманців від ТОВ «Електрум Пеймент Сістем» платник складав податкові накладні за датою «першої події», а саме за датою внесення кінцевим споживачем грошей на електронні гаманці, що є підтвердженням факту отримання оплати за реалізований товар.

Контролюючий орган в п. 3.1.2 Акту перевірки зазначив, що порушень стосовно повноти визначення податкових зобов`язань з ПДВ не виявлено, тим самим підтвердив, що гроші, отримані Платником на електронні гаманці, є саме оплатою за реалізований товар, а не безповоротною фінансовою допомогою.

При цьому дохід від реалізації кінцевим споживачам за правилами бухгалтерського обліку враховано при визначенні фінансового результату і відображено в Декларації з податку на прибуток.

Згідно з регістрами бухгалтерського обліку, а саме рах. 702 оборотно-сальдової відомості (Додаток №21), дохід від продажу ювелірних виробів становить 18473536 грн, тобто весь дохід від реалізації товарів належним чином проведено через реєстратор розрахункових операцій, зареєстрований на позивача.

Крім того, як вбачається з матеріалів справи та не заперечувалось податковим органом, касовий чек оформлювався виключно у день реалізації ювелірних виробів та фактичного надходження безготівкових коштів на банківський рахунок Платника податків, тоді як придбання ними електронних грошей передувало такому зарахуванню.

Відповідно до п.1 розділу II Наказу Міністерства фінансів України 21.01.2016 №13 «Про затвердження Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов`язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми №ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок)» фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити, зокрема позначення форми оплати (готівкою, електронним платіжним засобом, у кредит, тощо), суму коштів за цією формою оплати та валюту операції.

Таким чином, Положення №13 не визначає чіткого і вичерпного переліку позначень форми оплати у фіскальному чеку, тому твердження відповідача про те, що розрахунковий документ повинен містити форму оплати «за рахунок електронних грошей ТОВ «Електрум Пеймент Сістем»» не відповідає положенням законодавства.

Відтак, помилковими є доводи контролюючого органу щодо наявності порушення у вигляді заниження доходу на суму безповоротної фінансової допомоги внаслідок фінансово-господарських правовідносин.

Колегія суддів звертає увагу, що відповідач в апеляційній скарзі не наводить жодного аргументу щодо необґрунтованості висновків суду першої інстанції так само, як і не наводить жодних аргументів щодо неправильності чи неповноти дослідження доказів, встановлення обставин у справі та або застосування норм матеріального права щодо грошових нарахувань Позивачеві зобов`язань у розмірі 4 відсотки доходу (виручки) від реалізації продукції (за вирахуванням ПДВ) за 2018 рік, які підлягають включенню до складу інших доходів позивача.

За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність податкових повідомлень-рішень від 15.04.2021 №4 та від 23.06.2021 №4, тому вони підлягають скасуванню.

Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .

Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи

Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду є законним і обґрунтованим, ухваленим з дотриманням норм матеріального та процесуального права, а тому підстав для його скасування не має.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 251, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 19 серпня 2025 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені ст.ст. 328, 329 КАС України.

Повний текст постанови виготовлено 08.12.2025.

Головуючий суддя: А.Ю. Кучма

Судді: В.О. Аліменко

Н.В. Безименна