Справа № 140/9955/25
Суддя: Ксензюк Андрій Ярославович
Дата ухвалення: 2025-12-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 грудня 2025 року ЛуцькСправа № 140/9955/25

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого-судді Ксензюка А.Я.,

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернулася з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.05.2025 № про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 199242,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що на підставі наказу від 04.04.2025 №1190-п ГУ ДПС у Волинській області проведено фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , в якому здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_2 ..

За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки від 04.04.2025 бланк №003549, яким встановлено порушення вимог пунктів 1,2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВP «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон №265/95).

ФОП ОСОБА_1 не погодившись із вказаними у акті висновками, було подано до ГУ ДПС у Волинській області заперечення та документи, що підтверджують відсутність вини платника податків, однак додані матеріали, відповідачем до уваги взято не було.

В дольшому, ГУ ДПС у Волинській області було сформоване та надіслане на адресу позивача податкове повідомлення-рішення № від 13.05.2025 про застосування до позивачки штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 199242 грн, з яких 193091 грн за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об?єкті) у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації цих товарів та 6151 грн за реалізацію товарів без проведення у встановленому законом порядку через реєстратор розрахункових операцій та без створення розрахункових документів встановленої форми та змісту.

Не погоджуючись із прийнятим податковими повідомленням-рішенням, позивачем подано скарга до Державної податкової служби України (далі ДПС України), однак рішенням ДПС України від 30.07.2025 №22046/6/99-00-06-03-02-06 скаргу ФОП ОСОБА_1 було залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішеня № від 13.05.2025 - без змін.

Позивач не погоджується із висновками акту перевірки щодо порушення ним законодавства, перевірка дотримання якого здійснювалась контролюючим органом в ході фактичної перевірки, а відтак вважає вищевказане податкове повідомлення-рішення незаконним та таким, що підлягає скасуванню.

Позивач вказує, що аналізуючи питання наявності обґрунтованої підстави для проведення перевірки на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, слід виходити з того, що в наказі ГУ ДПС у Волинській області від 04.04.2025 №1190-п відсутня достатня інформація, яка б свідчила про можливі порушення позивачем як платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюю

На думку позивача, порушення контолюючим органом вимог шодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Зважаючи на викладене та на відсутність в наказі відповідача про призначення фактичної перевірки від 04.04.2025 №1190-п будь-якого посилання на джерело отриманої відповідачем в установленому порядку інформації про факти, які б дійсно свідчили про можливі порушення позивачем законодавства, призначення та проведення фактичної перевірки щодо позивача було здійснено незаконно.

Отже, оскільки наказ від 04.04.2025 №1190-п на проведення фактичної перевірки був виданий ГУ ДПС у Волинській області без дотримання положень підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, результати такої перевірки як і сформовані за цими результатами акт перевірки та податкове повідомлення-рішення є незаконними.

Крім того, позивач зазначає, що застосування відповідачем фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону №265/95-ВР у розмірі 193091 грн. за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу є безпідставним, оскільки на початок спірної податкової перевірки документи, що підтверджують облік товарних запасів вищевказаної господарської одиниці у неї були наявні.

Водночас будь-яких вимог про надання документів, що стосуються фінансово-господарської діяльності, зокрема, форми ведення обліку товарних запасів чи інших первинних документів щодо товарів, що знаходяться в місці їх реалізації у формі запиту податковим органом позивачці не висувалось.

Також позивач звертає увагу на ту обставину, що в матеріалах перевірки відсутні відомості щодо складання контролюючим органом в ході перевірки акту не надання (відмови у наданні) тих чи інших документів, так само як і не конкретизовано, які первинні документи на момент перевірки не були відсутні.

Тобто відповідачем не зафіксовано факту не надання позивачем під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об?єкті), або відмови у наданні таких документів.

Поряд з цим, разом із запереченнями на акт перевірки позивач надіслала податковому органу документи, що належним чином підтверджують облік та походження товарів згідно із Порядком №496, реалізація яких здійснювалась 04.04.2025 в магазині «iHouse» за адресою: АДРЕСА_1 та просила їх врахувати контролюючим органом у відповідності до положень пункту 44.6 статті 44 ПК України, а саме: копію форми ведення товарних запасів ФОП ОСОБА_3 ; копію договору купівлі -продажу №12 від 01.03.2025; копію накладної NєA2 від 05.03.2025, копію накладної №A3 від 31.03.2025.

Тобто, після закінчення перевірки 04.04.2025 та до прийняття оспорюваного рішення контролюючу органу за результатами такої перевірки суб?єкт господарювання надав документи що стосуються предмету перевірки.

Однак, відповідач не врахував відповідні документи, які спростовували висновки контролюючого органу щодо не ведення встановленому порядку обліку товарних запасів за місцем торгівлі.

Вищенаведені обставини виключають підстави притягнення ФОП ОСОБА_3 до відповідальності передбаченої статтею 20 Закону №265/95-BP, а тому податкове повідомлення-рішення № від 13.05.2025 про застосування до позивачки штрафних (фінансових) санкцій в цій частині є безпідставним.

Крім того, в вкті фактичної перевірки (бланк 003549) від 04.04.2025 посадовими особами ГУ ДПС у Волинській області зазначено, що в місці проведення розрахунків виявлено надлишок коштів на суму 6151 грн, які в установленому законом порядку не проведено через реєстратор розрахункових операцій та розрахункових документів встановленої форми та змісту на повну суму розрахункових операцій не створено та в обов`язковому порядку покупцю не надано.

Однак позивач вказує, що вищевказаний висновок контролюючого органу є помилковим, оскільки кошти в сумі 6151 грн, не являться виручкою від продажу товарів в магазині «iHouse» за адресою: АДРЕСА_1 ,. Дані кошти не знаходились в касі магазину, розміщувались окремо і не мали стосунку до торгівлі в магазині, про що позивачка заявляла в ході проведення перевірки.

На думку позивача, акт та інші матеріали перевірки не містять фактів неповного відображення господарських операцій з реалізації товарів в даній господарській одиниці, адже сам по собі факт наявності в магазин коштів не свідчить про порушення пунктів 1, статті 3 Закону №265/95-ВР, оскільки може бути наслідком інших обставин.

З наведених підстав позивач просить позов задовольнити повністю.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 08.09.2025 прийнято дану позовну заяву до розгляду та відкрито спрощене позовне провадження у справі, вирішено судовий розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін (а.с.37).

У відзиві на позовну заяву (а.с.46-54) представник відповідача позовних вимог не визнала та зазначила, що ГУ ДПС у Волинській області, на підставі наказу №1190-п від 04.04.2025 та направлень на проведення перевірки №1703/03-20-07-05, №1710/03-20-07-05 від 04.04.2025, проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_2 .

За результатами перевірки було складено акт фактичної перевірки №10134/03-20-07-05/ НОМЕР_1 від 04.04.2025, яким встановлено порушення позивачем вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

На підставі даних висновків ГУ ДПС у Волинській області винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення № від 13.05.2025 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 199 242,00 грн.

Щодо підстав для проведення перевірки представник відповідача зазначає, що єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб?єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

При цьому, звертає увагу, що у наказі №1190-п зазначено, що перевірка проводиться у зв?язку із наявністю інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а саме, щодо менша 6,6 відсотка при середньообласному показнику за цей період - 59,3; використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин - в базах даних відсутня інформація про оформлення найманих працівників, з метою контролю за дотриманням платниками податків норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Інформація, викладена в наказі, отримана з доповідної записки №137/03-20-07-05-01 від 04.04.2025, яка в розумінні підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України є інформацією, яка дає підстави для призначення та проведення фактичних перевірок.

Більше того, жодною нормою ПК України не передбачено обов?язку розкриття у наказі призначення перевірки змісту інформації та фактів, які свідчать про порушення/ймовірне порушення платником податків законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган.

Враховуючи зазначене порушень положень законодавства в частині наявності підстав та процедури проведення перевірки, які вплинули або об?єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки, відповідачем не допущено.

По суті виявлених порушень представник відповідача зазначає, що облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід?ємною частиною такого обліку.

При цьому суб?єкт господарювання зобов?язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно. документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб?єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об єкті).

Разом з тим, в ході перевірки встановлено факт знаходження в реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту на загальну суму 193 091,00 грн (відображено у додатку №1 акту перевірки) на які не надано документи, що підтверджують облік та походження цих товарів та не надано до перевірки форми ведення обліку товарно-матеріальних запасів, а відтак наявна підстава для застосування штрафної санкції відповідно до статті 20 Закону №265/95.

За змістом наведеної норми суб?єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об?єкті).

Таким чином, ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об?єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.

Також представник відповідача зауважує, що до матеріалів справи позивачем долучено копію форми ведення обліку товарних запасів, договір купівлі-продажу №12 від 01.03.2025, накладні №A3 від 31.03.2025 та №A2 від 05.03.2025, однак із поданих документах не можливо ідентифікувати товар, який продавався в даному магазині, оскільки мобільні телефони у даних документах не ідентифіковані за серійним номером ((IMEI) - п?ятнадцятизначне число), який встановлюється заводом-виробником та є унікальним для кожного мобільного. Саме такий номер дає змогу ідентифікувати товар, зокрема мобільний телефон. Проте, що це за товар, який зазначений в поданих позивачем документах, які його споживчі ознаки, визначити неможливо. Щодо інших товарів прослідковується також неможливість ідентифікації.

Більше того, вказані документи долучалися лише до суду та заперечення, проте не надавалися під час перевірки.

Окрім того, надані до заперечення та до суду накладні до Договору №12 не підтверджуються походження всіх товарів, що знаходились у місці продажу на час перевірки та описані у Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів ТМЦ.

Окрім того, в ході проведення перевірки встановлено, що станом на 04.04.2025 на місці проведення розрахунків виявлено надлишок готівкових коштів одержаних від реалізації товарів в сумі 6151 грн, які у встановленому законом порядку не проведенні через реєстратор розрахункових операцій, розрахункові документи встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій не створено та обов?язковому порядку покупцям не надано.

Безпосередній зміст обов?язку платника податку, який визначений у пункті 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВP полягає у тому, що усі розрахункові операції повинні відбуватися саме із застосуванням РРО/ПРРО, а особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, при отриманні товарів (послуг) в обов?язковому порядку було надано відповідний (тобто такий, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахунковий документ створений в паперовій та/або електронній формі.

Як вбачається з опису наявних купюр і монет позивачем власноручно без фізичного та психологічного впливу у присутності посадових осіб державної податкової служби було здійснено опис та підрахунок готівкових коштів на загальну суму6501 грн. Даний документ підписано позивачем, про наявність будь-яких зауважень не зазначено.

При цьому, відповідно до даних СОД РРО 04.04.2025 за готівкові кошти було здійснено лише дві операції на суми 200 та 150 грн (друга операція здійснювалась інспекторами ГУ ДПС у Волинській області).

Враховуючи вищезазначене, представник відповідача вважає, що ГУ ДПС у Волинській області діяло виключно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Просить у задоволенні позову відмовити повністю.

У відповіді на відзив представник позивача підтримав позовні вимоги з підстав, що є аналогічними доводам позовної заяви (а.с.74-77).

Інших заяв по суті справи до суду не надходило.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 23.09.2025 відмовлено у задоволенні клопотання представника ГУ ДПС у Волинській області про розгляд справи за правилами загального позовного провадження (а.с.70-71).

Відповідно до пункту 20 частини першої статті 4, частини другої, пункту 10 частини шостої статті 12, частин першої - третьої статті 257, частини п`ятої статті 262 КАС України дану справу, як справу незначної складності, розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін.

Дослідивши письмові докази, письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд приходить наступних висновків.

Судом встановлено, що на підставі наказу від 04.04.2025 №1190 (а.с.12, 66) на направлень від 04.04.2025 №1703/03-20-07-05 та №1710/03-20-07-05 (а.с.66 зворот.) ГУ ДПС у Волинській області проведено фактичну перевірку магазину «iHouse» за адресою: місто Луцьк, вул. Лесі Українки, 52, де здійснює господарську діяльність позивач.

За результатами фактичної перевірки складено акт від 04.04.2025 бланк №003549 (реєстраційний номер №10134/03-20-07-05/ від 07.04.2025), яким встановлено зокрема порушення позивачем пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР (а.с.13-14, 62-63).

Вказаний акт перевірки був надісланий позивачу разом із листом ГУ ДПС у Волинській області від 07.04.2025 №7568/6/03-20-07-05-06 (а.с.60 зворот.) засобами поштового зв`язку та отриманий останнім 11.04.2025, що підтверджується рекомендований повідомленням про вручення поштового відправлення (а.с.61).

Не погодившись із висновками акту перевірки, позивач подала на вищезазначений акт заперечення від 23.04.2025 (а.с.17-18).

Листом від 07.05.2025 №1420/12/03-20-07-05-12 «Про розгляд заперечення» ГУ ДПС у Волинській області повідомило позивача, що заперечення та додатково надані до нього документи подані ФОП ОСОБА_1 на акт фактичної перевірки від 04.04.2025 бланк №003549, реєстраційний №10134/03-20-07-05/ НОМЕР_1 прийняті до уваги, однак не спростовують висновки акту фактичної перевірки (а.с.24-27).

На підставі вказаного акту перевірки ГУ ДПС у Волинській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.05.2025 № (а.с. 22), згідно із якими за порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України, пункту 1 статті 17, статті 20 Закону №265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в загальній сумі 199272,00 грн.

Вказане податкове повідомлення рішення було оскаржене позивачем в адміністративному порядку шляхом подання до ДПС України скарги від 03.06.2025 (а.с.29-31).

Рішенням ДПС України від 30.07.2025 №22046/6/99-00-06-03-02-06 податкове повідомлення-рішення від 13.05.2025 № залишено без змін, а скаргу ФОП ОСОБА_1 - без задоволення (а.с.32-34).

Позивач, вважаючи вказане податкове повідомлення рішення протиправним, звернулася до суду з даним позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що склалися між сторонами, суд зазначає наступне.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.

Як передбачено підпунктом 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 ПК України 20.1.10. контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Суд звертає увагу на правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

Судом встановлено, що як підставу для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 у наказі ГУ ДПС у Волинській області від 04.04.2025 №1190 зазначено підпункти 80.2.2 та 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України (а.с.12).

Так, відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України);

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підпункт 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України).

Стосовно призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктами 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України, суд зауважує, що єдиною передумовою та підставою для призначення такої перевірки є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

У постанові 26.03.2024 у справі №420/9909/23 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду сформулював наступний правовий висновок, щодо застосування вказаної норми ПК України.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації «яка свідчить про можливі порушення» дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

Аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

Отже, ПК України закріплює таку обов`язкову вимогу щодо змісту наказу про проведення перевірки як необхідність відображення підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Застосовними у спорах цієї категорії також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі №816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Застосування таких висновків Великої Палати Верховного Суду знайшло своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 29.11.2021 у справі № 280/1367/20; від 01.12.2021 у справі №400/1646/20; від 06.07.2022 у справі №815/5551/14, від 24.04.2023 у справі №560/2210/19, від 22.02.2022 у справі №420/12859/21, від 15.04.2022 у справі № 160/5267/21, від 27.04.2022 у справі №140/1846/21, від 28.10.2022 у справі №600/1741/21-а, від 28.12.2022 у справі №160/14248/21, від 28.12.2022 у справі №420/22374/21, від 23.02.2023 у справі №160/20112/21, від 23.02.2023 у справі №600/1402/22-а, тощо.

Якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування рішень, прийнятих за наслідками перевірки. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними, за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.

З огляду на викладене, Судова палата акцентувала увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Отже, у спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Відтак, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, який містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

Вирішуючи питання дотримання відповідачем процедури проведення фактичної перевірки в аспекті достатності відображення в наказі підстав для її проведення, суд у даному випадку виходить з того, що в наказі від 04.04.2025 №1190 про проведення фактичної перевірки контролюючий орган навів наступне формулювання: у зв?язку із наявністю інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а саме, щодо проведення частини готівкових розрахункових оперний при продажу товарів наданні послуг без застосування РРОПРРО та без видачі відповідного розрахункового документа - питома віта розрахунків у готівковій формі за січень-березень 2025 року менша 6,6 відсотка при середньо обласному показнику за цей період- 59.3%; використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносини - в базах даних ДПС відсутня інформація про оформлених найманих працівників, з метою контролю за дотриманням платниками податків норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтва, у тому чисті про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору: оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами)

При цьому, суд враховує, що інформацією, у зв`язку з якою прийнято наказ від 04.04.2025 №1190, стала доповідна записка відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту №137/03-20-07-05-01 від 04.04.2025, у якій зазначено, що в ході аналізу виявлено ризики порушень платниками податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо: здійснення платниками податків розрахункових операцій без застосування РРО/ПРО, без забезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів; використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету.. У зв`язку з наведеним запропоновано провести фактичні перевірки господарських одиниць згідно Додатку» (а.с.59).

Відповідно до витягу з Додатку до доповідної №137/03-20-07-05-01 від 04.04.2025: «код ЄДРПОУ/РНОКПП НОМЕР_1 , назва платника ОСОБА_1 , адреса ГО - місто Луцьк, вул. Лесі Українки, 52» (а.с.58).

Отже, суд вважає, що вказаний лист (доповідна записка) в розумінні підпунктів 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України є інформацією, яка дає підстави для призначення та проведення фактичних перевірок.

Зазначені висновки суду відповідають правовій позиції, викладеній у постановах Верховного Суду від 07.08.2025 у справі № 280/6835/23, ввід 27.03.2025 у справі №280/6830/23 від 27.03.2025 у справі №560/15692/23 від 06.02.2025 у справі №120/11036/23.

Таким чином, оцінивши наказ про проведення перевірки з урахуванням наявної в матеріалах справи доповідної записки, суд дійшов висновку про наявність як правових (посилання на підпункти 80.2.2 та 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України), так і фактичних підстав для призначення перевірки. На думку суду, обсяг зазначеної у наказі інформації у повному обсязі відповідає вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 09.09.2025 у справі № 600/5677/24-а.

У зв`язку із вищезазначеним, суд доходить висновку, що контролюючим органом не було допущено порушення процедури призначення та початку проведення фактичної перевірки.

Перевіряючи доводи сторін стосовно наявності (відсутності) порушень вимог Закону №265/95-ВР, суд зазначає наступне.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон №265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Згідно визначень, наведених у статті 2 Закону №265/95-ВР:

розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;

розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Відповідно до пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які , здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Отже, за змістом наведених вимог суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) розрахунковий документ встановленої форми та змісту, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Відповідно до правового висновку Верховного Суду, викладеного в постановах від 30.10.2025 у справі №160/6719/24, від 09.09.2024 у справі № 280/6832/23 пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Невиконання вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачає відповідальність у вигляді фінансових санкцій. Зокрема відповідно до пункту 1 статті 17 цього Закону, за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Таким чином, кожна з зазначених штрафних санкцій прив`язується у відсотковому відношенні до вартості проданих товарів з порушенням встановленим законом.

Пунктом 12 статті 3 Закону №265/95-ВР також передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння.

Згідно з абзацом 60 статті 2 Закону №265/95 термін «технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту» для цілей цього Закону вживається у значенні, наведеному в Законі України «Про захист прав споживачів». Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до Переліку груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16 березня 2017 року №231, смартфони та мобільні телефони (код згідно з УКТЗЕД ) віднесені до технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій.

Згідно із статтею 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Таким чином, за змістом наведених норм суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) не надання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (пункт 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені. Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.

В постанові від 29.09.2025 у справі №380/12025/24 Верховний Суд зазначив, що аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації в порядку, встановленому законодавством, відповідає бухгалтерському обліку. Відтак, для встановлення факту не облікування товарів в установленому порядку слід перевірити відповідні бухгалтерські регістри та первинні документи, на підставі яких вони ведуться (як то накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні, тощо). У свою чергу порушенням встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку є відсутність як таких відповідних первинних документів, які підтверджують рух товарно-матеріальних цінностей, їх походження.

Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496 (далі - Порядок №496).

Даний Порядок визначає Правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.

Згідно з пунктом 2 розділу І Порядку №496 у цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:

-документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

-первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.

Згідно з пунктом 1 розділу ІІ Порядку № 496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Пунктом 2 розділу ІІ Порядку № 496 встановлено, що форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.

Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.

Відповідно до пункту 4 розділу ІІ Порядку № 496 записи у Формі обліку ведуться в хронологічному порядку надходження або вибуття товарів.

Згідно з пунктом 9 розділу ІІ порядку № 496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні: первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку; відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи; первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.

Відповідно до пункту 10 розділу ІІ порядку № 496 форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.

Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.

Пунктом 11 розділу ІІ Порядку № 496 встановлено, що форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

При вирішенні спору судом взято до уваги, що згідно з розрахунком штрафної (фінансової) санкції (а.с.23) визначена у спірному податковому повідомленні-рішенні від 13.05.2025 № загальна сума штрафних санкцій в розмірі 199272,00 грн складається з таких сум:

1) непроведення розрахункових операцій через РРО та невидача розрахункових документів встановленої форми та змісту на суму 6151,00 грн. Відповідальність передбачена пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи до суб`єкта господарювання застосовується фінансова санкція у розмірі 100% вартості проданих з порушеннями товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше. Сума штрафних (фінансових) санкцій становить 6151,00 грн. (6151,00 грн. х 100% = 6151,00 грн);

2) реалізація товарів, які не обліковані у встановленому законом порядку на загальну суму 193 091,00 грн. Відповідальність передбачена статтею 20 Закону № 265/95-ВР, а саме: застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Сума штрафних (фінансових) санкцій становить 193 091,00 грн.

Так, в ході перевірки податковим органом встановлено, що 04.04.2025 на місці проведення розрахунків виявлено надлишок готівкових кошті, одержаних від реалізації товарів в сумі 6151,00 грн, які у встановленому законом порядку не проведені через реєстратор розрахункових операцій, розрахункові документи встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій не створено то в обов`язковому порядку покупцю не надано.

З огляду на встановлені порушення відповідно до податкового повідомлення-рішення від 13.05.2025 № позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як пунктом 1, так і пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме: за непроведення розрахункових операцій через РРО/ПРРО та за невидачу розрахункового документа встановленої форми.

В спростування таких висновків податкового органу, позивач зазначає, що кошти в сумі 6151 грн., не являться виручкою від продажу товарів в магазині «iHouse» за адресою: місто Луцьк, вул. Лесі Українки, 52. Дані кошти не знаходились в касі магазину, розміщувались окремо і не мали стосунку до торгівлі в магазині, про що позивачка заявляла в ході проведення перевірки.

Надаючи оцінку таким доводам позивача суд зазначає наступне.

Згідно статті 2 Закону № 265/95-ВР місце проведення розрахунків - місце, де здійснюються розрахунки із покупцем за продані товари (надані послуги) та зберігаються отримані за реалізовані товари (надані послуги) готівкові кошти, а також місце отримання покупцем попередньо оплачених товарів (послуг) із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо.

Порядок ведення касових операцій у національній валюті України юридичними особами (крім банків) та їх відокремленими підрозділами незалежно від організаційно-правової форми та форми власності (далі - підприємства), органами державної влади та органами місцевого самоврядування під час здійснення ними діяльності з виробництва, реалізації, придбання товарів чи іншої господарської діяльності (далі - установи), фізичними особами, які здійснюють підприємницьку діяльність (далі - фізичні особи - підприємці) (далі разом у тексті - суб`єкти господарювання), фізичними особами визначає Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148

Відповідно до підпункту 8 пункту 3 Положення № 148 каса - приміщення або місце здійснення готівкових розрахунків, а також приймання, видачі, зберігання готівки, інших цінностей, касових документів.

Нормами підпункту 4 пункту 3 розділу І Положення №148 визначено, що готівкова виручка (готівка) - сума фактично одержаної готівки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), а також від операцій, що безпосередньо не пов`язані з реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг) та іншого майна.

Відповідно пункту 11 розділу II Положення № 148 готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки в повній сумі.

Згідно із пунктом 17 розділу ІІ Положення №148 суб`єкти господарювання використовують готівкову виручку (готівку), у тому числі готівку, одержану з банку, для забезпечення потреб, що виникають у процесі їх функціонування, а також для проведення розрахунків з бюджетами та державними цільовими фондами за податками і зборами (обов`язковими платежами).

Суб`єкти господарювання не мають права накопичувати готівкову виручку (готівку) у своїх касах понад установлений ліміт каси для здійснення витрат до настання строків цих виплат.

Пунктом 38 розділу IV даного Положення визначено, що установи/підприємства зобов`язані мати касу, а їх керівники зобов`язані забезпечити облаштування цієї каси та зберігання готівки у ній. Керівники несуть відповідальність у встановленому законодавством України порядку за нестворення умов для забезпечення схоронності коштів під час їх зберігання і транспортування.

Установі/підприємству забороняється зберігати в касі готівку та інші цінності, що не є його власністю.

Пунктом 23 Порядку провадження торговельної діяльності та правил торговельного обслуговування на ринку споживчих товарів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 15.06.2006 № 833, який визначає загальні умови провадження торговельної діяльності суб`єктами оптової торгівлі, роздрібної торгівлі, закладами ресторанного господарства, основні вимоги до торговельної мережі, мережі закладів ресторанного господарства і торговельного обслуговування споживачів (покупців), які придбавають товари у підприємств, установ та організацій незалежно від організаційно-правової форми і форми власності, фізичних осіб - підприємців та іноземних юридичних осіб, що провадять підприємницьку діяльність на території України (далі суб`єкти господарювання), забороняється зберігання на місці проведення розрахунку (в касі, грошовому ящику, сейфі тощо) готівки, що не належить суб`єкту господарювання, а також особистих речей касира чи інших працівників.

Отже, за місцем проведення розрахунків можуть зберігатись лише ті готівкові кошти, які належним чином оприбутковані.

Як встановлено судом, контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР через виявлення під час перевірки готівкових коштів, сума яких не відповідає сумі денного Х-звіту (за 04.04.2025), що, на думку відповідача, свідчить про непроведення розрахункових операцій через РРО на суму такої розбіжності.

Так, відповідно до графи 2.2.18 акту перевірки сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків з урахування проведеної розрахункової операції 6501,00 грн; сума коштів, яка зазначена в енному звіті реєстратора розрахункових операцій (загальна сума продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого, дня) 350 грн, відтак невідповідність сум готівкових коштів 6151, 00 грн

Вказані обставини підтверджуються Х-звітом за 04.04.2025, в якому зазначена сума готівки 350,00 грн (а.с.68 зворот.).

Також як вбачається із наявного в матеріалах справи опису наявних купюр та монет, що знаходяться на місті проведення розрахунків, який є додатком до акта перевірки, загальна сума отриманих коштів за реалізовані товари 04.04.2025, які належать ФОП ОСОБА_1 , становить 6501,00 грн. Вказаний опис і перерахунок готівкових коштів позивач зробила власноруч без фізичного та психологічного впливу в присутності посадових осіб державної податкової служби України, про що свідчить її власний підпис (а.с.67).

Жодних зауважень до вказаного опису продавець не зазначила, про те що кошти не являться виручкою від продажу товарів в магазині «iHouse» також не вказала. Дана обставина не підтверджена жодними належними та допустимими доказами.

Крім того, позивач не скористалася наданим їй правом на зазначення в графі 4.1 зауважень до висновків акту перевірки.

Натоміть позивач відмовилася від підписання та отримання другого примірника акта фактичної перевірки від 04.04.2025, про що відповідачем складено акт №1491/03-20-07-05 від 07.04.2025 (а.с.16, 60).

Таким чином, перевіркою встановлено, що на момент перевірки готівка в касі становить 6501,00 грн, а по денному Х-звіту 350,00 грн.

Наведене, на думку суду, підтверджує висновки акту перевірки про порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, оскільки в місці проведення розрахунків знаходились готівкові кошти, сума яких не відповідає обліковим даним відповідних звітів РРО.

Враховуючи вищезазначене, на підставі встановлених обставин та враховуючи, доведеність факту непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій на загальну суму 6151,00 грн, суд дійшов висновку, що відповідачем правомірно застосовано до позивача штрафні санкції, встановлені пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР в розмірі 6151,00 грн за порушення вчинене вперше (100% від суми операції), а тому податкове повідомлення-рішення від 13.05.2025 № в цій частині винесене у відповідності до вимог діючого законодавства.

Також як вбачається із акту перевірки в ході перевірки встановлено факт знаходження в реалізації технічно - складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту на загальну суму 193091,00 грн (Додаток №1 до акту перевірки) на які не надано документи, що підтверджують облік та надходження цих товарів та не надано до перевірки форми ведення обліку товарно - матеріальних запасів, тим саме встановлено порушення ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, чим порушено вимоги пункту 12 статті 3 №265/95-ВР.

Перелік таких товарів на загальну суму 193091,00 грн наведено у додаток №1 до акту перевірки «Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів товарно матеріальних цінностей» (а.с.15, 65).

В обґрунтування заявлених позовних вимог в цій частині позивач вказує, що на час перевірки документи, що підтверджують облік товарних запасів під час перевірки у неї були наявні, водночас будь-яких вимог про надання документів, що стосуються фінансово-господарської діяльності, зокрема, форми ведення обліку товарних запасів чи інших первинних документів щодо товарів, що знаходяться в місці їх реалізації у формі запиту податковим органом позивачці не висувалось, у зв`язку із чим такі документи були надіслані відповідачу разом із запереченнями на акт перевірки

Як встановлено судом, не погодившись із висновками акту перевірки, позивач подала на акт перевірки заперечення від 23.04.2025 (а.с.17-18), до якого долучила копії договору купівлі -продажу №12 від 01.03.2025, накладних №A2 від 05.03.2025 та №A3 від 31.03.2025, а також форму ведення товарних запасів.

Так, відповідно до договору купівлі- продажу №12 від 01.03.2025, укладеному між ФОП ОСОБА_4 (продавець) та ФОП ОСОБА_1 (покупець) його предметом є придбання товару покупцем, а продавець зобов?язується поставити і передати у власність. Продавець зобов?язується передати належний йому товар у власність покупцеві, а покупець зобов?язується прийняти товар та сплатити за нього на умовах договору. Найменування товару: мобільні телефони та супутні товари. (а.с.19).

Згідно із накладними №А3 від 31.03.2025 позивачу передано товар на загальну суму 199 995,00 грн (а.с.20) та №А2 від 05.03.2025 - на загальну суму 240 462,00 грн (а.с.20 зворот.).

Відповідно до пункту 44.6. статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Верховний Суд у постановах від 24.02.2020 у справі №440/4443/18, від 27.04.2022 у справі №420/13197/20 виснував, що платник податків має право на подання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, після закінчення такої перевірки. Проте реалізація такого права має здійснюватися відповідно до вимог, встановлених ПК України, і до прийняття рішення за результатами такої перевірки.

Водночас якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд, зокрема, в постановах від 06.08.2019 у справі № 160/8441/18 та від 29.05.2020 року у справі № 826/27811/15.

Таким чином, оскільки вищезазначені документи були надані податковому органу до винесення оскаржуваного податкового повідомлення рішення, то в силу вищезазначених норм та висновків Верховного Суду, такі документи мали бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Разом з тим, суд зауважує, що надані до заперечення накладні №A2 від 05.03.2025, №A3 від 31.03.2025 до договору купівлі- продажу №12 від 01.03.2025 не підтверджують походження всіх товарів, що знаходились у місці продажу на час перевірки та описані у додатку №1 до акту перевірки.

Зокрема, кількість конкретних одиниць товару переданих позивачу згідно із такими накладними не відповідає кількості одиницям такого ж товару, який вказаний у додатку №1 до акту перевірки (Iphone, powerbank). Також різниться загальна сума товару, яка згідно із накладними №А3 від 31.03.2025 та №А2 від 05.03.2025 становить 440 457,00 грн (199 995,00 грн + 240 462,00 грн), а відповідно до додатку №1 до акту перевірки - 193091,00 грн.

Окрім того, суд констатує, що отримання товару від ФОП ОСОБА_4 за накладною №A2 від 05.03.2025 на загальну суму 240 462,00 грн (20 зворот.) не відображена у Формі ведення обліку товарних запасів (а.с.20).

Натомість у наданій суду Формі ведення обліку товарних запасів під номер А2 значиться накладна по взаємовідносинах із ФОП ОСОБА_5 на суму 7075,00 грн.

З урахуванням зазначеного, вказана накладна не підтверджує походження такого товару як безпровідні мікрофони, навушники (позиція 9, 12,13).

Також надана позивачем відповідачу та суду форма ведення обліку товарних запасів містить інформацію про кількість придбаного товару, який з урахуванням вибулого товару не відповідає залишкам запасів товарно матеріальних цінностей, які були виявлені в ході перевірки та зафіксовані в додатку №1 до акту перевірки.

Сукупність вищезазначених обставин, на думку суду, свідчить про те, що як під час проведення перевірки, так і до суду позивач не надала первинних документів, передбачених Порядком №496, які підтверджували б придбання товарів.

За відсутності зазначених документів, неможливо встановити, що форма обліку товарних запасів була складена на підставі первинних бухгалтерських документів, як того вимагає законодавство. Це, в свою чергу, унеможливлює підтвердження здійснення позивачем обліку товарів, які знаходяться на реалізації у встановленому порядку.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 17.11.2025 у справа № 520/4280/25.

З урахуванням встановлених обставин у справі, на думку суду, позивачем не доведено наявності належно оформлених документів обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а також факту надання таких документів контролюючому органу, оскільки надані до заперечення, а також суду матеріали не містять підтвердження ведення обліку відповідно до вимог чинного законодавства.

Відтак, суд доходить висновку про наявність у діях позивача порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР та як наслідок правомірність застосування до позивача штрафних санкцій в сумі 193091,00 грн.

Частиною першою статті 9 КАС України передбачено, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно з частинами першою, другою статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

На думку суду, відповідач як суб`єкт владних повноважень в ході розгляду справи довів правомірність своєї поведінки в спірних правовідносинах.

У контексті оцінки кожного аргументу (доводу), наданого стороною, суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

З урахуванням встановлених обставин та проведеного аналізу чинного законодавства, суд доходить висновку, що відповідач при прийнятті податкового повідомлення-рішення від 13.05.2025 № діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, передбачений Конституцією та законами України, а тому, в задоволенні позову слід відмовити.

У зв`язку з відмовою у задоволенні позовних вимог, судові витрати із статтею згідно присудженню на користь позивача не підлягають.

Керуючись статтями 137, 139, 243, 245, 246, 262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, на підставі Податкового кодексу України, Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», суд

ВИРІШИВ:

В задоволенні адміністративного позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Позивач: Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ).

Відповідач: Головне управління ДПС у Волинській області (43027, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, код ЄДРПОУ ВП 44106679).

Суддя А.Я. Ксензюк