Справа № 380/1230/25
Суддя: Брильовський Роман Михайлович
Дата ухвалення: 2025-11-27 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

27 листопада 2025 рокусправа № 380/1230/25
Львівський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Брильовського Р.М.

при секретарі судових засідань Горбунову О.С.

та осіб, що беруть участь у справі:

представника позивача Жигайло О.І.

представника відповідача Гурняк О.О.

представника третьої особи Форет М.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду у м. Львові справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СПЕШЛТЕХ» до Головного управління Державної податкової служби у Львівській області, третя особа яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача ГУ ДПС у Рівненській області про скасування податкового повідомлення-рішення,-

встановив:

На розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «СПЕШЛТЕХ» до Головного управління ДПС у Львівській області, у якій просить суд: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 09.12.2024 №52590/13-01-07-09.

В обґрунтування позовних вимог ТзОВ «СПЕШЛТЕХ» зазначає, що у спірному наказі міститься покликання на підпункт 80.2.2., пункту 80.2. статті 80 ПК України як на підставу проведення перевірки. У спірному наказі відсутні покликання на реквізити будь-яких документів або будь-які покликання на джерела інформації, які би могли слугувати приводом для призначення перевірки. У цьому наказі міститься лише покликання на правову (юридичну) підставу проведення фактичної перевірки, але не вказано про існування відповідної фактичної підстави. у згаданому наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки на підставі підпункту 80.2.2. пункту 80.2. статті 80 ПК України. Доводів на спростування цього твердження позивача немає і у відповіді на заперечення на акт перевірки. Стосовно підстав призначення перевірки контролюючий орган покликається лише на норми та не наводить жодних фактичних обставин. Наказ містить лише покликання на норму. При винесенні цього наказу не зазначено підстав для проведення фактичної перевірки. Для платника податків не видається можливим ідентифікувати передбачену законодавством фактичну підставу для призначення фактичної перевірки та визначити яка інформація свідчить про порушення законодавства або про їх можливі порушення і в якому порядку вона була отримана. В направленнях на перевірку від 18.10.2024 (№4569/Ж3/17-00-07-05-15, №457/Ж3/17-00-07-05-15, №4572/Ж3/17-00-07-05-15) метою перевірки вказано: дотримання вимог податкового та іншого законодавства. Підпункт 80.2.2. пункту 80.2. статті 80 ПК України не стосується перевірки дотримання вимог податкового та іншого законодавства в цілому. В направленнях на перевірку інспекторів Дякевича Р. М., Ярощук М. М., Євтєєвої І. А. фактична мета перевірки не є визначеною, що вкотре підтверджує відсутність у податкового органу належного джерела інформації, яке б могло слугувати достатньою юридичною та фактичною підставою для призначення перевірки. Відсутність у спірному наказі відомостей про позивача може пояснюватися лише тим, що контролюючий орган не отримував та не володів жодною інформацією про порушення ТОВ «СПЕШЛТЕХ» будь-якого законодавства, а перевірка була безпідставною, а відтак протиправною. ГУ ДПС у Рівненській області сформувало відповідь на заперечення на акт фактичної перевірки № 16602/Ж5/17-00-07-05-17/45459088 та надіслало її на адресу позивача 27 листопада 2024 року, а відтак ГУ ДПС у Львівській області (відповідач) мало можливість прийняти податкове повідомлення-рішення не пізніше 04.12.2024 року. Однак, оскаржуваний в цьому позові індивідуальний акт щодо позивача був прийнятий 09.12.2024 року, що свідчить про порушення контролюючим органом вимог, передбачених п.п. 86.7.5. п. 86.7. статті 86 ПК України. Контролюючий орган у акті перевірки зазначає про відсутність будь-яких документів, що підтверджують облік та походження товарів на товар на загальну суму 216562 грн. згідно акту зняття залишків товару. Однак, контролюючий орган не враховує ані у акті, ані під час розгляду заперечень на акт накладні на переміщення № 19/1 від 19.10.2024, № 19 від 17.10.2023. Проте, зазначені документи спростовують висновки перевірки. Вказує, що покликання на акт зняття залишків товару є неправомірним. Контролюючий орган зазначає про встановлення товару необлікованого у встановленому порядку на суму 241 561,00 грн, однак податковий орган не наводить будь-яких доказів встановлення такої обставини та документів, що підтверджують наявність необлікованих товарів. Вважає, що податкове повідомлення-рішення не відповідає принципам адміністративної процедури, передбачених Законом України «Про адміністративну процедуру» та нормам ПК України. Просив позов задовольнити.

Відповідач подав відзив на позов, у якому проти позову заперечив та зазначив, що в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » встановлено факт неведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів, а саме: на початок проведення перевірки встановлено відсутність будь-яких документів, що підтверджують облік та походження товарів н товар на загальну суму 216562,00 гривень, згідно з актом зняття залишків товарів. Згідно з базою даних СОД РРО встановлено, що в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » 22.10.2024 реалізовано IPhone 13 KB Midnight new мобільний телефон по ціні реалізації 24999,00 грн., фіскальний чек №00Bobfzy1Fs о 11 год 16 хв, проте будь-яких документів, що підтверджують облік та походження даного товару не надано, тобто встановлено факт відсутності документів, що підтверджують облік та походження товару на товар на суму 24999,00 грн. Всього за наслідком перевірки встановлено необлікованих товарів на загальну суму 241561,00 грн. В магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою здійснюється продаж техніки Apple, в інтерєрі магазина зазначено логотип « ІНФОРМАЦІЯ_1 » на службовому одязі працівників зазначено логотип «Ябко». За період перевірки було проведено хронометраж виручки в магазині «Ябко» згідно якого виручка по прогамному реєстратору розрахункових операцій склала 65298,00 грн. Зазначає, що якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним. Вказує, що накладна на переміщення №19 від 17.10.2024 та №19/1 від 19.10.2024 не підтверджує облік та походження товару, оскільки дані накладні створені ТзОВ «СПЕШЛТЕХ» для переміщення товару з основного складу до торгової точки. Зазначає, що накладна на переміщення №19 від 17.10.2024 завірена лише 22.10.2024, а накладна на переміщення №19/1 від 19.10.2024 була долучена до заперечення на акт перевірки. Накладна на переміщення не є документом який дозволяє ідентифікувати постачальника та отримувача товару, а лише вказує на переміщення товару ТзОВ «СПЕШЛТЕХ» з одного складу на інший, що належать ТзОВ «СПЕШЛТЕХ». Стверджує, що на початок проведення перевірки відсутні будь-які документи, що підтверджують облік та походження товарів, при цьому накладна на внутрішнє переміщення не підтверджує походження товару та не є документом на підставі якого можна встановити від якого суб`єкта господарювання ТзОВ «СПЕШЛТЕХ» отримав товар. Звертає увагу суду на те, що як і до перевірки так і до позовної заяви позивач не долучив документів, які підтверджують облік та походження товару. Просив у задоволенні позову відмовити.

Ухвалою судді від 27 січня 2025 року відкрито спрощене позовне провадження без виклику сторін.

Ухвалою суду від 6.03.2025 суд перейшов до розгляду справи №380/1230/25 за правилами загального позовного провадження. Протокольною ухвалою від 23.09.2025 суд закрив підготовче провадження та призначив справу до судового розгляду на 7.10.2025 о 8.30 год.

Третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача, ГУ ДПС у Рівненській області проти позову заперечила та зазначила, що зазначення в наказі будь-яких додаткових відомостей та фактичних обставин, що стали передумовою для призначення перевірки, приписами підпункту 81.1 статті ПК України не вимагається. Під час проведення перевірки в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ТОВ «Спешлтех» () для перевіряючих не надано документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарів (технічно складних побутових товарів), які було описано в акті залишків товару, та які було проведено через ПРРО на загальну суму 241561,00 грн. за час проведення перевірки. Надані позивачем накладні на переміщення товарів № 19/1 від 19.10.2024, № 19 від 17.10.2023 не є первинним документом, що дає можливість ідентифікувати постачальника та отримувача товарів, даний документ лише вказує на переміщення товарів з одного складу на інший. Таким чином перевіркою встановлено не ведення у порядку передбаченому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання на які не надано первинні документи (у паперовій, або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарів на загальну суму 241561 грн згідно з відомостями про результати перевірки щодо повноти оприбуткування реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей), чим порушено п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Стверджує, що ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР. Просила у задоволенні позову відмовити.

Всебічно дослідивши та об`єктивно оцінивши наявні в матеріалах справи докази, які мають юридичне значення для вирішення спору, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення сторін, суд встановив наступне.

ГУ ДПС у Рівненській області відповідно до наказу від 18.10.2024 № 2490-п та направлень на перевірку від 18.10.2024 № 4569/ЖЗ/17-00-07-05-15, № 4572/ЖЗ/17-00-07-05-15, № 4571/ЖЗ/17-00-07-05-15 провело фактична перевірка магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 .

Перевірка проведена у присутності працівника ТзОВ «СПЕШЛТЕХ» ОСОБА_1 про що свідчить підпис в направленнях на перевірку.

На вимогу контролюючого органу на початок та під час перевірки не представлено документів на товар, який знаходився в магазині, про що зазначено в акті перевірки.

Під час проведення перевірки зроблено акт зняття залишків товарів, які знаходяться в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » та встановлено, що в даному магазині наявні технічно складні побутові товари (мобільні телефони) на загальну суму 216562,00 гривень.

В магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , що належить ТзОВ «СПЕШЛТЕХ» () встановлено факт неведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів, а саме: на початок проведення перевірки встановлено відсутність будь-яких документів, що підтверджують облік та походження товарів н товар на загальну суму 216562,00 гривень, згідно акту зняття залишків товарів.

Відповідно до бази даних СОД РРО встановлено, що в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » 22.10.2024 реалізовано IPhone 13 KB Midnight new мобільний телефон по ціні реалізації 24999,00 грн, фіскальний чек №00Bobfzy1Fs о 11 год 16 хв, проте будь-яких документів, що підтверджують облік та походження даного товару не надано, тобто встановлено факт відсутності документів, що підтверджують облік та походження товару на товар на суму 24999,00 грн. Всього за наслідком перевірки встановлено необлікованих товарів на загальну суму 241561,00 грн.

В магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , що належить ТзОВ «СПЕШЛТЕХ» здійснюється продаж техніки Apple, в інтерєрі магазина зазначено логотип «Ябко» на службовому одязі працівників зазначено логотип «Ябко».

За період перевірки було проведено хронометраж виручки в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , згідно якого виручка по прогамному реєстратору розрахункових операцій склала 65298,00 грн.

За наслідком акту фактичної перевірки Головне управління ДПС у Львівській області прийняло податкове повідомлення-рішення від 09.12.2024 № 52530/13-01-07-09, яким за виявлене перевіркою порушення п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» застосовано до позивача суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 241561,00 грн.

Не погоджуючись з таким рішенням відповідача, позивач звернувся з позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що склались між сторонами, суд виходить з наступного.

Відповідно до норм ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, які справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

За приписами п.п. 75.1.3. п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до п. п. 80.1, 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з передбачених підстав, зокрема:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (п.п. п.п. 80.2.2, 80.2.7 п. 80.2 ст. 80 ПК України).

Пунктом 80.10 ст. 80 Податкового кодексу України визначено, що порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

У вказаному випадку фактична перевірка здійснювалася з метою перевірки дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, ліцензій, у тому числі на виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), проводилась на підставі наказу та направлень на перевірку, виданих податковим органом.

За змістом п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів, як направлення на проведення такої перевірки, копії наказу на проведення перевірки, службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Більше того, відсутність детального опису підстави на проведення перевірки в наказі не свідчить про незаконність наказу або перевірки, оскільки відповідно до п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України, в наказі на перевірку достатньо зазначити підставу для проведення перевірки, визначену цим Кодексом, тобто здійснити посилання на застосовуване положення Податкового кодексу України.

Правовий висновок щодо цього викладений в постанові Верховного Суду від 21.01.2021 у справі №460/1239/19.

Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України повинен саме про це зазначити.

При цьому, здійснюючи розгляд конкретної справи та оцінюючи обставини, підстави позову, суд не позбавлений можливості встановити та перевірити дійсну наявність або відсутність підстав для призначення фактичної перевірки згідно з наказом, в якому відображено мінімально допустимий обсяг інформації.

У спірному випадку наказ про проведення фактичної перевірки від 18.10.2024 №2490-п містить наступні підстави для проведення коментованої перевірки, а саме: п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України.

Відповідно до п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України до підстав проведення фактичної перевірки віднесено, зокрема, наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Верховний Суд у постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абз. 3 п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

Отже, оскільки п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України передбачає підставу для проведення фактичної перевірки - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, яка є безальтернативною по відношенню по п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, яка містить дві підстави - (1) наявність та/або отримання певної інформації; (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у відповідній сфері, тому достатнім є покликання у наказі про призначення перевірки на п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України як на підставу для її проведення.

Відтак, порушення положень законодавства в частині наявності підстав для проведення перевірки, які вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки, відповідачем не допущено.

Аналогічно і щодо процедури проведення перевірки самої перевірки.

Щодо встановлених в ході проведення перевірки порушень, то суд вказує таке.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР). Дія цього закону поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Згідно з п. 1 ст. 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Відповідно до п.12 ст.3 Закону №-265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Таким чином, п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в другому абзаці цієї норми осіб, до яких позивач не відноситься)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

При цьому, суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи на початок проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме під час проведення.

Згідно з ст. 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

За змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Таким чином, ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі ст. 20 Закону № 265/95-ВР.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22 та від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22.

У постановах від 24.02.2020 у справі № 440/4443/18, від 27.04.2022 у справі № 420/13197/20 Верховний Суд виснував, що суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Разом з тим, з огляду на визначені нормами Податкового кодексу України мету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, у разі якщо рішення контролюючого органу вмотивоване саме не наданням платником податків на вимогу контролюючого органу первинних документів, адміністративний суд, виходячи з окреслених процесуальним законом меж судового доказування, повинен перевіряти і враховувати такі обставини й винятки з них при вирішенні спору.

Узагальнюючи наведені вище підходи, суд касаційної інстанції у постанові від 14.08.2024 у справі № 560/12984/23 зазначав, що платник податків має право на подання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, після закінчення такої перевірки. Проте реалізація такого права має здійснюватися відповідно до вимог, встановлених Податковим кодексом України, і до прийняття рішення за результатами такої перевірки. Поряд з цим платник податків не позбавлений права довести у судовому процесі, що він вжив всіх залежних від нього заходів для забезпечення повної та об`єктивної перевірки, не ухилявся від її проведення, тобто, його поведінка жодним чином не була спрямована на перешкоджання контролюючому органу у здійсненні податкового контролю.

Отже, після початку перевірки, яка в даному випадку була фактичною, саме на позивача було покладено обов`язок надати у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки, а у податкового органу їх прийняти та оцінити.

Так, суд встановив, що під час проведення перевірки в магазині «Ябко», що знаходиться за адресою: Рівненська область, м. Вараш, майдан Незалежності, буд.10, де здійснює господарську діяльність ТОВ «Спешлтех» () для перевіряючих не надано документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарів (технічно складних побутових товарів), які було описано в акті залишків товару, та які було проведено через ПРРО на загальну суму 241561,00 грн за час проведення перевірки.

За результатами проведеної фактичної перевірки складено акт фактично перевірки від 24.10.2024 року (бланк № 001063), зареєстрований 25.10.2024 року за реєстраційним номером 16602/Ж5/17-00-07-05-17/45459088.

Надані позивачем накладні на переміщення товарів № 19/1 від 19.10.2024, № 19 від 17.10.2023 не є первинним документом, що дає можливість ідентифікувати постачальника та отримувача товарів, даний документ лише вказує на переміщення товарів з одного складу на інший.

Таким чином перевіркою встановлено не ведення у порядку передбаченому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання на які не надано первинні документи (у паперовій, або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарів на загальну суму 241561 грн згідно з відомостями про результати перевірки щодо повноти оприбуткування реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей), чим порушено п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», зі змінами та доповненнями (далі - Закон №265).

До первинних документів належить видаткова накладна, товарно-транспортна накладна, податкова накладна

Однак, позивач не враховує, що накладна на переміщення №19 від 17.10.2024 та №19/1 від 19.10.2024 не підтверджує облік та походження товару, оскільки дані накладні створені ТзОВ «СПЕШЛТЕХ» для переміщення товару з основного складу до торгової точки. При цьому, як вбачається з матеріалів справи накладна на переміщення №19 від 17.10.2024 завірена лише 22.10.2024, а накладна на переміщення №19/1 від 19.10.2024 була долучена до заперечення на акт перевірки.

При цьому, накладна на переміщення не є документом який дозволяє ідентифікувати постачальника та отримувача товару, а лише вказує на переміщення товару ТзОВ «СПЕШЛТЕХ» з одного складу на інший, що належать ТзОВ «СПЕШЛТЕХ».

А тому, на початок проведення перевірки відсутні будь-які документи, що підтверджують облік та походження товарів, при цьому накладна на внутрішнє переміщення не підтверджує походження товару та не є документом на підставі якого можна встановити від якого субєкта господарювання ТзОВ «СПЕШЛТЕХ» отримав товар.

Ведення бухгалтерського обліку, який є підставою для податкового обліку, регламентується Законом від 16.07.1999 № 996 «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (зі змінами та доповненнями, далі Закон № 996).

Статтею 9 Закону № 996 встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Враховуючи норми ст.9 Закону № 996, будь-який документ щодо ідентифікованого товару має силу первинного документу лише в разі фактичного здійснення господарської операції, що в свою чергу має підтверджуватися, в тому числі, реальним джерелом походження (виробництва) певного товару в обсязі, зазначеному у первинному документі та податковій накладній.

Статтею 4 Закону №996 визначено, що одним з основних принципів бухгалтерського обліку та фінансової звітності є превалювання суттєвості над формою операції враховуються у відповідності з їх суттєвості, а не тільки виходячи із юридичної форми.

Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно з п. 2 ст. 3 Закону № 996 фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Завданням обліку товару є забезпечення достовірності даних з надходження та відпуску товару. Не облікований товар, або його нестача розраховуються як різниця між залишками запасів (товарно-матеріальних цінностей), визначених на підставі документів бухгалтерського обліку, та фактичними залишками запасів (товарно-матеріальних цінностей), виявленими під час перевірки.

Крім того вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Таким чином, суб`єкт господарювання зобов`язаний вести облік товарних запасів за місцем їх реалізації та здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Пунктом 85.2. ст.85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Відповідно до п. 85.4 ст. 85 Податкового кодексу України при проведенні перевірок посадові особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Як встановлено судом на момент здійснення перевірки позивач не надав контролюючому органу документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу.

Суд зауважує, що накладна на переміщення №19 від 17.10.2024 та №19/1 від 19.10.2024 не підтверджує облік та походження товару, оскільки дані накладні створені ТзОВ «СПЕШЛТЕХ» для переміщення товару з основного складу до торгової точки. При цьому, як вбачається з матеріалів справи накладна на переміщення №19 від 17.10.2024 завірена лише 22.10.2024, а накладна на переміщення №19/1 від 19.10.2024 була долучена до заперечення на акт перевірки.

Накладна на переміщення не є документом який дозволяє ідентифікувати постачальника та отримувача товару, а лише вказує на переміщення товару ТзОВ «СПЕШЛТЕХ» з одного складу на інший, що належать ТзОВ «СПЕШЛТЕХ».

Суд встановив, що на початок проведення перевірки відсутні будь-які документи, що підтверджують облік та походження товарів, при цьому накладна на внутрішнє переміщення не підтверджує походження товару та не є документом на підставі якого можна встановити від якого суб`єкта господарювання ТзОВ «СПЕШЛТЕХ» отримав товар.

Отже, як і до перевірки так і до позовної заяви позивач не долучив документів, які підтверджують облік та походження товару.

При цьому, суд зауважує, що у позивача було достатньо часу для надання відповідних документів. Проте, жодних відомостей про перешкоди у наданні таких документів посадовим особам контролюючого органу під час перевірки матеріали справи не містять.

Слід зазначити, що 01.08.2020 набрав чинності Закон України від 20.09.2019 № 128-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та інших законів України щодо детінізації розрахунків у сфері торгівлі та послуг, яким ст. 20 Закону № 265/95-ВР викладена у новій редакції, де відповідальність суб`єктів господарювання передбачена не тільки за реалізацію необлікованих товарів, а і за ненадання документів, які підтверджують облік товарів.

Тобто, ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, визначено самостійною підставою для застосування штрафної санкції.

При цьому зазначеним Законом було уведено обов`язок суб`єктів господарювання надавати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів.

Такі висновки щодо застосування норм права викладено у постанові Верховного Суду від 07.02.2024 у справі № 280/6422/22.

Тобто, ненадання до перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі ст. 20 Закону №265/95-ВР.

Згідно з абзацом 60 статті 2 Закону № 265/95 термін "технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту" для цілей цього Закону вживається у значенні, наведеному в Законі України "Про захист прав споживачів". Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 251 статті 1 Закону № 265/95 технічно складні побутові товари непродовольчі товари широкого вжитку (прилади, машини, устаткування та інші), які складаються з вузлів, блоків, комплектуючих виробів, відповідають вимогам нормативних документів, мають технічні характеристики, супроводжуються експлуатаційними документами і на які встановлено гарантійний строк.

Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій затверджений Постановою Кабінету міністрів України від 16.03.2017 № 231. Смартфони, мобільні телефони, пилососи, роботи-пилососи та навушники відносяться до даного переліку.

З врахуванням наведеного, оскільки позивач провадить діяльність з реалізації в тому числі, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту то, відповідно, зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.

Пунктом 85.2. ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Суд зауважує, що в матеріалах справи відсутні будь-які докази, якими підтверджується наявність первинних документів в місці продажу товару на початок проведення перевірки.

Отже, з огляду на вимоги наведених приписів Закону №265/95-ВР, ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі ст. 20 Закону №265/95-ВР.

В той же час, диспозиція норми ст. 20 Закону №265/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 11.01.2024 у справі №420/12275/22.

Виходячи з викладеного та враховуючи джерело походження інформації, яку використано контролюючим органом, суд вважає, що висновки фактичної перевірки підтверджені належними та допустимими доказами, що вище виключає підстави для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Матеріали справи свідчать, що відповідні положення КАС України відповідачем при прийнятті оскаржуваного рішення були дотримані в повній мірі.

Згідно зі ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Частиною 2 ст. 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За наслідками розгляду справи суд констатує, що відповідачем належними і допустимими доказами доведено правомірність прийнятого ним і оскаржуваного позивачем рішення.

Отже, підсумовуючи наведене вище, суд доходить висновку, що здійснені за наслідками проведеної контролюючим органом фактичної перевірки висновки про порушення позивачем вимог п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є обґрунтованими, а оскаржуване оскаржене податкове повідомлення-рішення відповідає критеріям визначеним в ч. 2 ст. 2 КАС України.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Таким чином, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України, доказів, наявних у матеріалах справи, суд дійшов висновку, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, діяв у межах повноважень, наданих йому законодавством та довів правомірність прийнятого рішення, а тому у задоволенні позову слід відмовити.

Відповідно до ст. 139 КАС України судові витрати, в тому числі на оплату правової допомоги розподілу не підлягають, оскільки у задоволенні позову відмовлено.

Керуючись ст. ст. 19-21, 72-77, 242-246, 255, 293, 295 КАС України, суд,

вирішив:

У задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «СПЕШЛТЕХ» до Головного управління Державної податкової служби у Львівській області, третя особа яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача- ГУ ДПС у Рівненській області про скасування податкового повідомлення-рішення відмовити повністю.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст рішення складено та підписано 04.12.2025.

СуддяБрильовський Роман Михайлович