Справа № 160/24944/24
Суддя: Шлай А.В.
Дата ухвалення: 2025-11-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

18 листопада 2025 року м. Дніпросправа № 160/24944/24

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Шлай А.В. (доповідач),

суддів: Малиш Н.І., Баранник Н.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Дніпропетровський агрегатний завод" на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 травня 2025 р. (суддя Калугіна Н.Є.) в адміністративній справі №160/24944/24 за позовом Приватного акціонерного товариства "Дніпропетровський агрегатний завод" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, про скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Приватне акціонерне товариство «Дніпропетровський агрегатний завод» звернулось до суду з позовною заявою, в якій просило суд визнати противоправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №, прийняте Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області 13.08.2024 «про донарахування штрафних санкцій з ПДВ в сумі 1390961 грн.».

В обґрунтування позовної вимоги вказувалось на те, що на день прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах, визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а не пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 травня 2025 р., ухваленим за результатом розгляду справи в порядку спрощеного позовного провадження, у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

У поданій апеляційній скарзі позивач, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позов.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначено про те, що суд першої інстанції залишив поза увагою доводи, які позивач виклав у позовній заяві, що призвело до невірного вирішення спору. Скаржник/позивач наполягає на тому, що на день прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах, визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а не пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України. Також, на думку скаржника, питання, з яких проводилась податкова перевірка, мають охоплюватися документальною, а не камеральною перевіркою.

У письмовому відзиві на апеляційну скаргу відповідач просить залишити оскаржене рішення суду першої інстанції без змін, як законне та обґрунтоване, вказуючи на те, що в даному випадку випадку оформлення податкових накладних стосуються періоду до набрання чинності (08.02.2023) Законом України № 2876-ІХ від 12.01.2023р. «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування». При цьому, реєстрація спірних податкових накладних, що відображені в акті перевірки, не проводилася із дотриманням строків, визначених п.89 підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, оскільки граничний термін реєстрації таких не припадав на період з дати набрання чинності Законом № 2876-ІХ. Відповідач також зазначає, що за правовими висновками Верховного Суду предметом камеральної перевірки є, зокрема, своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН, з урахуванням положень статті 102 Податкового кодексу України, може бути охоплено період в 1095 днів за останнім днем граничного строку реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН.

Розгляд апеляційної скарги здійснено в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, як це передбачено статтею 311 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судом першої інстанції встановлено наступні обставини у справі:

03.07.2024 Головним ДПС у Дніпропетровській області проведено камеральну перевірку ПрАТ «Дніпропетровський агрегатний завод» щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, про що складено акт про результати камеральної перевірки від 03.07.2024 №46963/04-36-04-06/14311614. Перевіркою встановлено недотримання платником податків передбачених пунктом 201.10 статті 201 ПК України граничних термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за 35-ти податковими накладними з періодами складання червень, листопад 2021 року, січень, лютий, березень, травень, серпень 2022 року, січень, лютий, квітень, травень, липень, серпень, жовтень 2023 року, січень, лютий та квітень 2024 року. На підставі виявлених під час камеральної перевірки порушень, відповідачем 13.08.2024 складено спірне податкове повідомдення-рішення про застосування штрафних санкцій у розмірі 1390961,45 грн.

Не погоджуючись з правомірністю зазначеного податкового повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Відмовляючи у задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції дійшов висновку про правомірність спірного податкового повідомлення-рішення.

Спірні правовідносини, які виникли між сторонами, регулюються Податковим кодексом України (ПК України).

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: - для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; - для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; - для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені; - для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Згідно з пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Законом України №2876-ІХ від 12 січня 2023 р. "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування", який набрав чинності 08 лютого 2023 р., підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнено пунктами 89, 90 такого змісту:

"Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 р. N 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 р. N 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

"Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 р. N 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року N 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів".

Пунктом 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій.

Проте, Верховний Суд у постанові від 30 січня 2024 р. у справі № 280/4484/23 сформулював наступний правовий висновок:

" Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 р. № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 р. закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон №2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності.

Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 р.)."

У постанові від 18 лютого 2025 р. у справі № 400/226/24 Верховний Суд також зазначав, що «положення пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України перебувають у нерозривній єдності. Такого роду підхід обумовлюється формально-юридичною логікою: приписи пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України мають взаємно відсильні норми одна на одну.

Положеннями Закону № 2876-ІX не було скасовано чи прямо призупинено дію приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України. З формально-юридичної точки зору, вище зазначені приписи ПК України і надалі продовжують діяти. При цьому, колізія в аспекті одночасної дії різних правил регулювання відповідних відносин наразі долається колізійним принципом «Lex posterior derogat legi priori» (новий закон превалює над старим законом), що однак не означає зворотної дії в часі нового закону. Механіка правового регулювання, яка передбачена у пунктах 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України перебуває у нерозривній єдності. Зокрема, такий висновок підтверджується взаємними відсильними нормами. Більше того, пункт 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України передбачає окремий склад податкового правопорушення, так як фінансова відповідальність визначається за порушення процедурних правил сформованих у пункті 89, які не є тотожними за своїм темпоральним змістом приписам пункту 201.10. статті 201 ПК України. Положення пункту 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та пункту 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України формують комплексний правовий механізм, який не поширює свою дію на відносини, що мали місце до набрання ними чинності. Зворотна дія у часі положень пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України не є можливою».

Відступу від зазначених висновків Верховним Судом не здійснювалося.

У позовній заяві позивач поставив під сумнів правильність нарахування штрафу, у першу чергу, податкових накладних, за несвоєчасну реєстрацію яких застосовано штраф у розмірі 50%, а саме: № 88 від 30.06.2021, № 54 від 25.11.2021, № 20 від 17.03.2022, № 19 від 17.03.2022, № 11 від 09.03.2022, № 18 від 17.03.2022, № 4 від 03.03.2022, № 2 від 01.03.2022, № 21 від 17.03.2022, № 43 від 29.03.2022, № 50 від 31.03.2022, № 44 від 29.03.2022, № 31 від 22.03.2022, № 31 від 19.05.2022, № 3 від 03.05.2022, № 22 від 26.05.2022, № 30 від 19.05.2022, № 71 від 23.05.2022, № 44 від 17.08.2022, № 24 від 15.02.2022, № 34 від 25.01.2022, № 2 від 01.02.2022.

Однак, згідно акту податкової перевірки та розрахунку штрафу до спірного податкового повідомлення-рішення, строк реєстрації зазначених податкових накладних скінчився до 08 травня 2023 р., тому зменшений розмір штрафу застосуванню не підлягає.

Щодо податкових накладних, які складені в період з жовтня 2023 року по січень 2024 року, то відповідач застосував штраф за їх несвоєчасну реєстрацію у зменшеному розмірі. Позивач, у свою чергу, власних розрахунків не навів, обмежившись твердженням про свою незгоду.

Щодо доводів скаржника/відповідача про невірний спосіб проведення податкової перевірки, колегія суддів зазначає, що за приписами пункту 2 підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України предметом камеральної перевірки може бути своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних. Самі на ці норми Податкового кодексу України міститься посилання в акті перевірки від 03.07.2024.

Колегія суддів вважає, що наведені в апеляційній скарзі доводи не впливають на правильність висновків суду першої інстанції, не свідчать про порушення судом першої інстанції норм процесуального права, тому не є підставами, визначеними статтею 317 Кодексу адміністративного судочинства України, для задоволення апеляційної скарги та скасування оскарженого судового рішення.

Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Дніпропетровський агрегатний завод" - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 травня 2025 р. в адміністративній справі №160/24944/24 - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 18 листопада 2025 р. і оскарженню в касаційному порядку не підлягає згідно частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя А.В. Шлай

суддя Н.І. Малиш

суддя Н.П. Баранник