Справа № 320/12569/23
Суддя: Шевченко А.В.
Дата ухвалення: 2025-12-03 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

03 грудня 2025 року м. Київ №320/12569/23

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючої судді Шевченко А.В., розглянувши у порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СІЕЙЧЕС УКРАЇНА» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю «СІЕЙЧЕС УКРАЇНА» звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, у якому просило суд:

- скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 08.02.2023 №278/ж10/31-00-04-02-01;

- скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 08.02.2023 №279/ж10/31-00-04-02-01.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 16 січня 2024 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 15 квітня 2024 року, позовні вимоги задоволено повністю.

Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 08.05.2025 касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задоволено частково.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 16 січня 2024 року, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 квітня 2024 року та додаткову постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 01 травня 2024 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

Верховний Суд, направляючи справу на новий розгляд вказав, що суди першої та апеляційної інстанцій, аналізуючи спірні правовідносини, детально дослідили лише одну з підстав прийняття відповідних рішень, а саме - нереальність господарських операцій позивача з контрагентами (ТОВ «ЯНТАР-21А», ТОВ «Перший Український сільськогосподарський кооператив», ТОВ «Надійна транспортна компанія», ТОВ «МВК Транс»). Вказані висновки судів ґрунтувалися на аналізі первинних документів, ресурсних можливостей контрагентів та оцінці наявності документів, що супроводжують господарські операції.

Водночас, зазначаючи про безпідставність висновків акта перевірки в цілому та вказуючи про протиправність обох оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, суди попередніх інстанцій не врахували, що підставою для їх прийняття є не лише обставини щодо нереальності господарських операцій.

Так, під час проведення перевірки контролюючий орган перевіряв не тільки правильність і правомірність формування податкового кредиту під час здійснення фінансово-господарських відносин з контрагентами, а й здійснив перевірки операцій з придбання та зберігання товарно-матеріальних цінностей, не реалізованих на час проведення перевірки.

В акті перевірки контролюючий орган зазначив, що наявність сільськогосподарської продукції, яка у періоді проведення перевірки перебуває на тимчасово окупованій території, не може бути належним чином підтверджена у зв`язку з неможливістю виконання зобов`язань за договорами складського зберігання зерна та настання форс-мажорних обставин.

У зв`язку з цим, контролюючий орган вказав на порушення позивачем підпункту 69.29 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, оскільки наявність товарних залишків, які перебувають на тимчасово окупованій території, не підтверджено належним чином через настання форс-мажорних обставин.

Відтак, Верховний Суд звернув увагу, що факт прийняття кількох податкових повідомлень-рішень за результатами однієї перевірки не означає автоматичного визнання всіх цих рішень протиправними у випадку встановлення неправомірності висновків податкового органу лише в одному епізоді перевірки. Кожен індивідуально-правовий акт повинен бути досліджений судом окремо, з урахуванням його специфічних підстав та обставин.

Вказана справа надійшла до Київського окружного адміністративного суду та, відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями передана на розгляд судді Шевченко А.В.

Згідно з ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 12.06.2025 відкрито провадження у справі та вирішено здійснювати її розгляд у порядку загального позовного провадження, призначено до розгляду по суті.

Протокольною ухвалою суду від 22.07.2025 закрито підготовче засідання та розпочато судовий розгляд справи по суті.

Протокольною ухвалою від 24.09.2025 суд перейшов до розгляду справи в порядку письмового провадження.

Представник позивача у судовому засіданні позовні вимоги підтримав у повному обсязі та просив позов задовольнити. В обґрунтування позовних вимог, зазначив, що висновки службових осіб про недостовірність здійснення господарських операцій діяльності товариства з обмеженою відповідальністю «СІЕЙЧЕС УКРАЇНА» не є такими, що ґрунтуються на належних та допустимих доказах, оскільки у позивача наявна вся первинна документація, за якою чітко відслідковується реальність господарських операцій. Крім того, висновки податкового органу за результатами проведеної перевірки у порушення вимог чинного законодавства не підтверджуються необхідними і достатніми доказами для спростування факту реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами. Представник позивача зазначає, що висновки Акту перевірки відповідач головним чином обґрунтовує неможливістю підтвердити походження товарів, послуг, отриманих позивачем від таких контрагентів як ТОВ «ЯНТАР-21А» (), ТОВ «Перший Український сільськогосподарський кооператив» (), ТОВ «Надійна транспортна компанія» (код 42398934), ТОВ «МВК Транс» (), втім твердження відповідача щодо неможливості підтвердження походження товарів, послуг обґрунтовуються претензіями відповідача здебільшого навіть не до самих контрагентів позивача, а до їх постачальників по ланцюгу постачання, інформацією про нібито відсутність земельних та інших ресурсів у контрагентів або їх постачальників, претензіями до операцій постачальників контрагентів по ланцюгу із придбання супутніх послуг. Як підставу для відмови позивачу у бюджетному відшкодуванні відповідач послався на неможливість підтвердити інформацію про фактичну наявність активів, товарно-матеріальних цінностей через їх перебування на непідконтрольній території (форс-мажорні обставини), однак, на думку представника позивача ПДВ в розмірі, еквівалентному розміру ПДВ, що сформував податковий кредит по операціям з купівлі позивачем товару, який наразі знаходиться на окупованій території, навіть не заявлявся до бюджетного відшкодування в декларації за вересень 2022 року, а сама по собі неможливість підтвердити фактичну наявність певних активів не є підставою для відмови позивачу у бюджетному відшкодуванні. Аргументуючи свою позицію позивач зауважив, що з боку позивача відсутні будь-які порушення вимог податкового законодавства, в свою чергу, позивачем правомірно сформовано податковий кредит за операціями з контрагентами на підставі зареєстрованих податкових накладних, які є достатньою підставою для формування податкового кредиту та не потребують додаткового підтвердження. При цьому, господарські операції позивача з контрагентами є фактично здійсненими, що підтверджено всіма необхідними згідно з чинним законодавством документами. Як висновок представник позивача зазначив, що претензії відповідача щодо податкового кредиту ПДВ, сформованого за операціями з придбання товару, який «застряг» на окупованій території, не просто є безпідставними з правової точки зори, а й не відповідає фактичним обставинам.

Представник відповідача під час судового розгляду справи проти позову заперечував та зазначив, що оскаржуване рішення прийнято відповідно до вимог чинного законодавства, посилаючись на обставини, викладені у відповідному акті перевірки та наданому суду відзиві на позовну заяву. Звертає увагу, що фактично позивачем здійснено безпідставне документальне оформлення нереальних господарських операцій з одержання (купівлі) при складанні первинних документів. У підтвердження своєї позиції представник податкового органу зазначив, що проведеною перевіркою наданих документів встановлено, що контрагентом постачальниками зернової продукції пшениці, кукурудзи врожаю 2021 року виступають сільськогосподарські товаровиробники, по яким в ході проведення документальної виїзної перевірки встановлено недостатня кількість земельних та трудових ресурсів для реалізації зернових в задекларованих обсягах. Також, представник податкового органу звернув увагу на встановлення в ході перевірки обставини того, що в ході перевірки первинних копій документів завірених посадовими особами ТОВ «СІЕЙЧЕС УКРАЇНА» встановлено абсолютну ідентичність накладених підпису директора ТОВ «НАДІЙНА ТРАНСПОРТНА КОМПАНІЯ» КОСТРУБЕНКО.Г та печатки (малюнок) на всіх екземплярах документів, шо свідчить про ймовірне їх створення за допомогою комп`ютерної обробки. В обґрунтування правомірності винесення оспорюваних податкових повідомлень-рішень представник податкового органу зазначив, що за результатами проведеної перевірки наданих первинних документів, даних, містяться в інформаційних системах ДПС, аналізу ланцюгів постачання та інших відомостей отриманих в ході проведення контрольно-перевірочних заходів не можливо підтвердити реальне постачальниками та товаровиробниками.

Розглянувши подані учасниками справи документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено таке.

Товариство з обмеженою відповідальністю «СІЕЙЧЕС УКРАЇНА» () є юридичною особою, яка зареєстрована відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань», та перебуває на обліку у Головному управлінні ДПС у м. Києві. Директором товариства є Ганевіч Міхаіл.

На підставі направлень виданих Центральним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків від 22.12.2022 №503/ж3 та наказу Центрального міжрегіонального управлінням ДПС по роботі з великими платниками від 17.11.2022 №153/ж1 на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.78.1.8 п.78.1 ст.78, п.82.2 ст.82, п.п.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI зі змінами та доповненнями, проведено документальну позапланову виїзну перевірку товариство з обмеженою відповідальністю «СІЕЙЧЕС УКРАЇНА» з питання законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн. по декларацій з податку на додану вартість за вересень 2022 року (від 20.10.2022 №) з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків.

За результатами проведення перевірки уповноваженими особами Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків складено Акт від 18.01.2023 №86/Ж5/31-00-04-02-01-35704808 згідно висновку якого встановлено, що перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з ПДВ у декларації за вересень 2022 року, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, встановлено порушення платником податків п.44.1 ст.44, п.п.198.1, п.198.2, 198.3, 198.6 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200 ПК України від 02.12.2010 №2755-VI, 1.5 Розділу V наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» від 28.01.2016 №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №15/28289 в результаті чого, у відповідності до п.200.14 ст.200:

1. Завищено податковий кредит по декларації з податку на додану вартість за вересень 2022 року у сумі 5 547 171,00 грн, завищено від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (показник рядка 19 Декларації), що призвело до завищення суми від ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 5 547 171,00 грн.

2. Відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок у сумі 4 351 025,00 грн.

ТОВ «СІЕЙЧЕС УКРАЇНА» () мало всі можливості дотримуватись правил і норм, за порушення яких Податковим кодексом України передбачена відповідальність, однак не було вжито заходів щодо їх дотримання.

Не дотримання цих правил та норм є умисними діями особи, які визначають її вину у вчиненні податкового правопорушення.

На підставі встановлених у вказаному вищі Акті про результати документальної позапланової виїзної перевірки порушень, податковим органом було прийнято щодо товариства з обмеженою відповідальністю «СІЕЙЧЕС УКРАЇНА» податкові повідомлення-рішення:

- від 08.02.2023 №278/ж10/31-00-04-02-01, яким зменшено розмір від`ємного податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на суму 5 547 171 грн;

- від 08.02.2023 №279/ж10/31-00-04-02-01, яким позивачу відмовлено у наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 4 351 025 грн.

Не погоджуючись з законністю та обґрунтованістю висновків податкового органу викладених в вищевказаному акті та прийнятих на підставі таких висновків податкових повідомлень-рішень позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Оцінюючи подані сторонами докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, суд дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог в даній частині виходячи з наступного.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема: визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України.

За підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України, витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Згідно пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

У силу вимог підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України - податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду.

Підпунктом «а» пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3 статті 198 ПК України закріплено право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3).

Згідно із пунктом 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 Кодексу). У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.

У свою чергу, Порядок визначення суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків встановлені статтею 200 ПК України.

Відповідно до пункту 200.1. статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно із пунктом 200.2 статті 200 ПК України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.

Пунктом 200.4 статті 200 ПК України визначено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації (пункт 200.7 статті 200 ПК України).

Формування реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування здійснюється на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів.

До такого Реєстру вносяться такі дані:

1) найменування платника податку та його індивідуальний податковий номер;

2) дата подання заяви про повернення суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку/небанківському надавачу платіжних послуг, поданої у складі податкової декларації або уточнюючого розрахунку (в разі їх подання);

3) сума податку, заявленого до бюджетного відшкодування, зазначена у кожній заяві, поданій у складі податкової декларації або уточнюючого розрахунку (в разі їх подання), у тому числі окремо, яка підлягає перерахуванню на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або в рахунок сплати грошових зобов`язань, та/або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

4) сума податку, заявленого до бюджетного відшкодування, зменшена на суму податкового боргу;

5) реквізити рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг для перерахування бюджетного відшкодування;

6) реквізити бюджетних рахунків для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

7) реквізити бюджетного рахунка, з якого здійснюється бюджетне відшкодування податку;

8) дата початку та закінчення проведення перевірки даних, зазначених у податковій декларації або уточнюючому розрахунку (в разі їх подання), в складі яких подана заява про повернення суми бюджетного відшкодування, з обов`язковою відміткою щодо виду перевірки (камеральна, документальна);

9) сума податку, заявленого до бюджетного відшкодування, та дата поданої до контролюючого органу заяви в разі виникнення у платника податку необхідності змінити напрям узгодженого бюджетного відшкодування;

10) дата складення та вручення платнику податків акта перевірки;

11) дата та номер податкового повідомлення-рішення та сума бюджетного відшкодування за кожною заявою з урахуванням (у разі подання) уточнюючого розрахунку, неузгоджена контролюючим органом;

12) дата початку оскарження податкового повідомлення-рішення та сума бюджетного відшкодування, що оскаржується;

13) дата закінчення оскарження податкового повідомлення-рішення та сума бюджетного відшкодування, узгоджена за результатами оскарження;

14) сума узгодженого контролюючим органом бюджетного відшкодування за кожною заявою та дата її узгодження;

15) дата та сума повернення бюджетного відшкодування на рахунок платника в банку/небанківському надавачу платіжних послуг;

16) дата та сума зарахування (перерахування) в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.

Внесення даних до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування посадовими особами відповідних органів здійснюється з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та Закону «Про електронні довірчі послуги».

Порядок ведення та форма Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування затверджуються Кабінетом Міністрів України.

Заяви про повернення сум бюджетного відшкодування автоматично вносяться до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування протягом операційного дня їх отримання у хронологічному порядку їх надходження.

Повернення узгоджених сум бюджетного відшкодування здійснюється у хронологічному порядку відповідно до черговості внесення до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.

Дані Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, передбачені підпунктом 200.7.1 цього пункту, крім підпункту 5 підпункту 200.7.1 цього пункту щодо реквізитів рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг для перерахування бюджетного відшкодування, не є інформацією з обмеженим доступом та підлягають щоденному, крім вихідних, святкових та неробочих днів, оприлюдненню на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.

Порядок надання відповідної інформації центральним органом виконавчої влади, що реалізує податкову політику, та центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, для її оприлюднення на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.

При цьому, Законом України «Про бухгалтерський обік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Відповідно до статті 1 вказаного Закону - первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно зі статтею 9 вказаного Закону - підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, для підтвердження включення до складу податкового кредиту сум сплаченого податку на додану вартість у складі ціни за придбаний товар (роботи, послуги), необхідні первинні документи (податкові накладні), оформлені відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні».

При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документа не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Таким чином, оскільки наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, які пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника податку, а також відповідають змісту й обсягу, відображеному в укладених платником податку договорах та складених на їх підставі первинних документах, тому у разі якщо певна господарська операція не здійснювалась, визначення податкового кредиту було б безпідставним і сума ПДВ не підлягала би відшкодуванню з бюджету, незважаючи на наявність у платника податку (позивача у справі) податкової накладної, а також доказів сплати постачальнику сум ПДВ у складі вартості товару.

Як свідчать матеріали справи, під час проведення перевірки контролюючим органом було зазначено про неможливість встановити походження сільськогосподарської продукції (кукурудзи), яка придбавалася позивачем у контрагентів ТОВ «Янтар-21А», ТОВ «Перший Український сільськогосподарський кооператив», та придбання транспортно-експедиторських послуг у контрагентів ТОВ «Янтар-21А», ТОВ «Надійна транспортна компанія», ТОВ «МВК Транс».

По-перше, податковий орган прийшов до переконання про завищення позивачем податкового кредиту по взаємовідносинам з ТОВ «Янтар-21А» на суму ПДВ 96 219,00 грн.

Однак, суд звертає увагу на те, що позивачем до перевірки було надано всі необхідні первинні документи разом з іншими документами щодо взаємовідносин з ТОВ «Янтар-21А», а саме: договори поставки зерна, додаткові угоди до договорів поставки, договір надання послуг транспортного експедирування, видаткові накладні, акти надання послуг, залізничні накладні, картки аналізу зерна, складські квитанції, до яких у уповноважених осіб податкового органу були відсутні претензії, які складені у відповідності до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88.

При цьому, рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 21.09.2022 у справі №520/25043/21 за позовом ТОВ «Янтар-21А» до Головного управління ДПС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень, встановлено, що придбаний ТОВ «Янтар-21А» товар був реалізований ТОВ «Сіейчес Україна», з яким були підписані відповідні договори поставки №958747 від 24.03.2021, №957993 від 16.03.2021, №974251 від 21.07.2021, за видатковими накладними №37 від 29.03.2021, №30 від 17.03.2021, №103 від 21.07.2021, реалізація вказаного товару також підтверджується: транспортними накладними від 04.04.2021, від 25.03.2021, від 26.07.2021, платіжними дорученнями №674 від 14.04.2021, №593 від 01.04.2021, №547 від 26.03.2021, №501 від 17.03.2021, №2103 від 29.07.2021, №1926 від 22.07.2021, податковими накладними №13 від 19.03.2021, №6 від 17.03.2021, №6 від 21.07.2021».

Під час винесення постанови Другим апеляційним адміністративним суду від 11.10.2021 у справі №520/6607/2118 було досліджено господарські операції зі зберігання товару та встановлено, що ТОВ «Янтар-21А» у жовтні 2020 року надано послуги зі зберігання товару, включаючи послуги по доведенню якості отриманої на зберігання, забезпечення оптимального технологічного режиму зберігання (сушка, очищення, вентилювання, інші технологічні операції), а також послуг по навантаженню.

Згідно умов договору складського зберігання товару, зерно приймалося ТОВ «Янтар-21А» на зберігання за адресою: «Харківська область, Богодухівський район, село Губарівка, вул. Гутянська, буд. 99, тобто за адресою складських потужностей.

Зазначені обставини свідчать про підтвердження придбання товару ТОВ «Янтар-21А», та у подальшому реалізація ТОВ «Сіейчес Україна», за наявності у ТОВ «Янтар-21А» виробничих потужностей для складського зберігання товару.

Посилання контролюючого органу щодо неможливості зберігання ТОВ «Янтар-21А» продукції позивача через відсутність придбання ТОВ «Янтар-21А» послуг зберігання, послуг елеватора, а також неможливість надання таких послуг ТОВ «Янтар-21А» з огляду на нібито відсутність необхідного майна (приміщень) не можуть вважатись обґрунтованими, оскільки зазначене спростовуються самим же податковим органом на сторінці 6 Акту перевірки відповідно до якого наведено дані щодо об`єктів нерухомості у такого контрагента: нежитлові приміщення №1, 2 площею 69,5 кв.м. за адресою Харківська обл. с. Губарівка, вул. Гутянська, 99; нежитлові приміщення №3, літера «Г» площею 8,3 м. за адресою Харківська обл. с. Губарівка, вул. Гутянська, 99; земельна ділянка площею 0,6243 га за адресою Харківська обл. с. Губарівка, вул. Гутянська, 99.

Крім того, позивачем в ході проведення спірної перевірки було долучено до матеріалів справи на підтвердження наявних у ТОВ «Янтар-21А» потужностей для зберігання зерна наявні у позивача фото-звіти об`єктів, на яких ТОВ «Янтар-21А» зберігалося та передавалося зерно позивачу, а саме: три силосні башти висотою 17,133 м., діаметром 8,862 м та об`ємом 500 МТ.

Доводи податкового органу про те, що у ТОВ «Янтар-21А» відсутнє придбання послуг з оренди будь-якого майна, придбання будь-яких комунальних послуг, послуг зберігання, послуг елеватора (приймання, сушіння, очистки, аналізу, складання складських квитанцій), спростовуються вищевикладеним, з огляду на те, що у ТОВ «Янтар-21А» були наявні власні потужності, що свідчить про відсутність об`єктивної потреби за наявності власних складських приміщень придбавати послуги зберігання та елеватора у третіх осіб.

Суд не бере до уваги посилання представника податкового органу на податкову інформація наявних в інформаційних базах ДПС, з огляду на те, що така інформація не є належним доказом, оскільки не ґрунтується на безпосередньому досліджені первинної документації.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 27.03.2018 у справі №816/809/17, в якій Верховний Суд зазначив: «Колегія суддів не бере до уваги і посилання відповідача на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, а також податкову інформацію надану іншими контролюючими органами, оскільки така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону».

Щодо висновків податкового органу про те, що Державним підприємством «Держреєстри України» не підтверджено складання/оформлення складських квитанцій на зерно ТОВ «Янтар-21А», слід звернути увагу на наступне.

Порядок обігу складських документів на зерно визначається Положенням про обіг складських документів на зерно, затвердженим наказом Міністерства аграрної політики України від 27.06.2003 №198.

Відповідно до пункту 3.1, 3.2, 3.3, 3.4, зазначеного положення встановлено, що складська квитанція є документом, який після набрання чинності цим положенням замінює прибуткову квитанцію (форма ПК-13) і який видається зерновим складом при прийнятті кожної партії зерна на зберігання та заповнюється у двох примірниках.

Підставою для видачі складської квитанції на зерно є угода про зберігання зерна, укладена між зерновим складом і поклажодавцем, та факт прийняття зерна на зберігання.

Оригінал першого примірника складської квитанції вручається поклажодавцю.

Оригінал другого примірника складської квитанції зберігається зерновим складом.

При витребуванні зерна складська квитанція повертається поклажодавцем зерновому складу в обмін на документ, який посвідчує відвантаження зерна складом.

На повернутій складській квитанції та на її другому примірнику, який зберігався на зерновому складі, проставляються відмітки «Погашено», про що робиться відповідний запис у Реєстрі складських документів на зерно.

З аналізу вищевикладених норм вбачається, що у випадку зберігання зерна на сертифікованому зерновому складі (елеваторі), такий склад зобов`язаний оформити складську квитанцію. Екземпляр складської квитанції оформляється й на власника такого зерна.

У відповідності до статті 46 Закону України «Про зерно та ринок зерна» після припинення відносин зберігання та видачі зерна його власнику, зерновий склад на складській квитанції проставляє відмітку «погашено».

Власник здає екземпляр оригіналу складської квитанції зерновому складу, оскільки повторний її обіг заборонено положенням тієї ж ст. 46 Закону про зерно. Саме після повернення оригіналу складської квитанції на зерновий склад (елеватор), останній ставить на ній відмітку «погашено».

Інформація щодо погашених складських квитанцій міститься в основному реєстрі складських документів на зерно та зерна, прийнятого на зберігання, який є електронною базою даних, що формується на основі інформації реєстрів, які ведуться на зернових складах через електронну мережу.

Відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України від 17.11.2004 №1569 «Про забезпечення реалізації деяких положень Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні», яким затверджено Порядок ведення реєстру складських документів на зерно та зерна, прийнятого на зберігання» забезпечення ведення основного реєстру здійснює його держатель - Мінагрополітики. Адміністратором основного реєстру є державне підприємство «Держреєстри України», що належить до сфери управління Мінагрополітики.

Відповідно до пункту 14 Порядку ведення реєстру складських документів на зерно та зерна, прийнятого на зберігання визначено, що користування основним реєстром та реєстром зернового складу здійснюється шляхом видачі витягів на бланках та/або надання можливості для доступу до певної частини електронної бази даних відповідного реєстру. Підключення до цієї бази даних здійснюється адміністратором основного реєстру на підставі договору з користувачем.

З огляду на вказане, інформація про нібито відсутність інформації про складання складських квитанцій на зерно ТОВ «Янтар-21А» спростовується інформацією з Реєстру складських документів на зерно, та наявні складські квитанції не лише були складені та оформлені, а навіть «погашені», тобто зерно за такими складськими квитанціями вибуло із зернового складу, що свідчить про його подальший рух.

У свою чергу, позивачем до перевірки була надана складська квитанція №173 від 10.06.2022, відповідно до якої зерновий склад ТОВ «Янтар-21А» прийняв на зберігання зерно переоформлене на позивача від контрагента ТОВ «Янтар-21А» 560 т кукурудзи 3 класу урожаю 2021 року.

Відповідно така складська квитанція має статус «погашений» серія та номер СДЗ 55583723, поточний номер 173, складської квитанції, тип: складська квитанція; стан: «Погашений».

Крім того, контролюючий орган посилається на те, що ТОВ «Янтар-21А» у відповідності до наявних трудових ресурсів не міг надавати послуги зберігання, послуги елеватора (приймання, сушіння, очистки, аналізу, складання складських квитанцій тощо), однак, зазначений контрагент поставляв позивачу товар (кукурудзу урожаю 2021 року) та надавав послуги транспортно-експедиційного обслуговування, тобто не надавав послуг зберігання та елеватора.

Окрім того, в Акті перевірки уповноваженими особами не наводиться будь-якого обґрунтування недостатності наявних трудових ресурсів, що є лише припущення відповідача, що таких ресурсів недостатньо.

У даному випадку, наявна в штаті кількість осіб є достатньою для забезпечення повсякденної бізнес-діяльності посередника, враховуючи, що частина працівників може працювати на аутсорсінгу.

До того ж, контролюючий орган посилається на невідповідність площ наявних у нього земельних ділянок згідно інформації зі звітів за формою 29-сг, 4-сг та відомості Державного реєстру речових прав на нерухоме майна-площа задекларованої землі на підставі звітів за формою 29-сг та формою 4-сг більша, ніж та, що відображена в державному реєстрі.

Однак, суд звертає увагу на те, що для визначення обсягу вирощеної сільськогосподарської продукції має використовуватись площа сільськогосподарської продукції з огляду на фактично використані земельні ділянки, відтак відповідно дослідженню підлягає фактичне використання земельних ділянок.

Будь-які недоліки у оформленні та державній реєстрації використання земельних ділянок не впливають на фактично вирощений обсяг сільськогосподарської продукції, що підтверджуються аналогічною позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 07.09.2021, відповідно до якої фактичне користування суб`єктом господарювання земельними ділянками, вирощування на них сільськогосподарської сплата за них орендної плати є господарською операцією, яка визначена Податковим кодексом України як оренда, незалежно від додержання формальної процедури реєстрації, яка є пріоритетною в цивільних правовідносинах. Податкове законодавство пов`язує виникнення прав обов`язків платників податків не з фактом укладення договору (оскільки сам собою факт укладення договору не є об`єктом оподаткування), а з фактом здійснення господарської операції.

Тобто, податкове законодавство не вимагає державної реєстрації договорів оренди (суборенди) земельних ділянок як обов`язкової ознаки для кваліфікації відповідних ділянок як таких, що знаходяться в користуванні сільськогосподарського товаровиробника.

Відтак, визначення обсягу вирощеної сільськогосподарської продукції не залежить від факту державної реєстрації оренди земельних ділянок.

По-друге, під час перевірки господарських взаємовідносин між позивачем та ТОВ «Перший український сільськогосподарський кооператив» контролюючий орган прийшов до переконання про завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного (звітного) періоду на суму 62 216,00 грн.

Так, податковим органом у Акті перевірки зазначено про 18 постачальників ТОВ «Перший український сільськогосподарський кооператив», втім уповноваженими особами виокремлено лише ФГ «Гранат», ТОВ «Юг Агро Сервіс», ТОВ «Торум», ТОВ «ТД «Долинське», ТОВ «Західагро».

Щодо ТОВ «Гранат» уповноваженими особами податкового органу зазначено, що останній був постачальником добрива та дизельного палива, мав у 2020-2021 роках 24 працівники.

Стосовно ТОВ «Юг Агро Сервіс», ТОВ «Торум», ТОВ «ТД Долинське», ТОВ «Західагро» контролюючим органом зазначено, що у відповідності до наявних в базі ДПС рішень такі контрагенти були визнані ризиковими.

Однак, під час дослідження матеріалів справи не встановлено будь-яких належних та допустимих обґрунтувань визначення у якості безпідставного донарахування щодо від`ємного значення по взаємовідносинам позивача з ТОВ «Перший український сільськогосподарський кооператив».

У даному випадку при розгляді справи № 160/3364/19 Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 зазначила, що порушення, допущені одним платником податків, за загальним правилом не впливають на права та обов`язки іншого платника податків; чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів; так само невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

При цьому, на спростування доводів уповноважених осіб податкового органу про не підтвердження господарських операцій між позивачем та ТОВ «Перший український сільськогосподарський кооператив» та про не підтвердження джерела походження товару, позивачем було надано належні та допустимі документи щодо придбання кукурудзи 3 класу українського походження урожаю 2021 року.

З матеріалів справи вбчається, що позивачем було придбано 55,98 т кукурудзи 3 класу українського походження урожаю 2021 року у контрагента ТОВ «Перший український сільськогосподарський кооператив» на підставі договору поставки №995836 від 22.02.2022, що підтверджується наданими позивачем видатковими накладними №859 від 23.02.2022 (відповідно до якої було поставлено 28,06 т кукурудзи), №1049 від 24.02.2022 (відповідно до якої було поставлено 27,92 т кукурудзи), податковими накладними №367 від 23.02.2022, №497 від 24.02.2022.

При цьому, оплата за поставлений товар була здійснена в повному обсязі та підтверджується платіжними дорученнями №2421 від 23.02.2022, №3136 від 15.06.2022, №3303 від 17.07.2022, №2661 від 25.03.2022.

Крім того, ланцюг постачання кукурудзи 3 класу українського походження урожаю 2021 року підтверджується тим, що вказаний товар був придбаний у ТОВ «Новатор» відповідно до договору поставки №06/03/2018-ПЗРК від 06.03.2018 та додаткової угоди №46 від 22.02.2022.

Відповідно до видаткових накладних №13 від 23.02.2022, №14 від 24.02.2022 ТОВ «Перший український сільськогосподарський кооператив» було придбано 28,06 т та 27,92 т кукурудзи.

У свою чергу, у ході господарської діяльності позивачем було отримано звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду (форма 29-сг) під урожай 2021 року, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур (форма 4-сг) під урожай 2021 року, відповідно до яких ТОВ «Новатор» здійснювало вирощування кукурудзи на території с. Шелехове, Ананьївського р-ну, Одеської обл., та засіяно у 2021 році 109 га кукурудзи та відповідно до звіту за ф.29-сг ТОВ «Новатор» було засіяно у 2021 році 109 га кукурудзи та зібрано 1 435 т кукурудзи.

Таким чином, наданими документами підтверджується закупівля кукурудзи 3 класу українського походження урожаю 2021 року ТОВ «Перший український сільськогосподарський кооператив» у контрагента ТОВ «Новатор» об`ємом 55,98 т за період 23.02.2022 - 24.02.2022, що дає підстави для висновку про документальне підтвердження придбання такого товару позивачем за ланцюгом постачання.

По-третє, під час проведення перевірки податковий орган прийшов до висновку про завищення податкового кредиту по взаємовідносинам з ТОВ «Надійна транспортна компанія» на суму ПДВ 1 853 957,00 грн, що призвело до завищення податкового кредиту та залишку від`ємного значення ПДВ, що включається до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду.

Вказані висновки ґрунтувались на неможливості встановити підписантів договору та визначити істотні умови договору, не надання деталізованої інформації, що повністю розкриває зміст та суть здійснених витрат включених до складу товарно-експедиторського обслуговування; наявність рішення про ризиковість ТОВ «Надійна транспортна компанія», яке прийняте після здійснення операцій позивача та ТОВ «Надійна транспортна компанія»; зовнішнього вигляду копій деяких документів (відбитків печатки та підписів директора ТОВ «Надійна транспортна компанія»); відсутність відповідей на запити, які направлялись відповідачем на особисту адресу директора ТОВ «Надійна транспортна компанія»; відповідь Головного управління ДПС в Одеській області про неможливість підтвердити реальність взаємовідносин позивача з ТОВ «Надійна транспортна компанія».

Відповідно, податковий орган зазначає про неможливість встановити підписантів договору надання послуг транспортного експедирування від 01.04.2022 №01042022, оскільки згідно такого договору неможливо встановити посадових осіб «Експедитора» та «Клієнта» від імені яких укладено правочин.

Однак, суд звертає увагу на те, що з наявних у матеріалах справи документів можна встановити обставини щодо підписантів договору та істотних умов договору.

Щодо посилань скаржника про «ризиковість» ТОВ «Надійна транспортна компанія» від 04.08.2022 №182547 суд зазначає, що таке рішення прийнято вже після здійснення господарських операцій позивача та ТОВ «Надійна транспортна компанія» (квітень, травень та липень 2022 року) та жодним чином не впливає на «реальність» таких операцій.

При цьому, саме по собі рішення про «ризиковість» не може бути самостійною підставою для не визнання певних господарських операцій, а лише для більш детальної перевірки таких операцій.

До того ж, контролюючий орган посилається на те, що копії документів, наданих у відповідь на запит, містять абсолютно ідентичні відбитки печатки та підписи директора ТОВ «Надійна транспортна компанія». Однак, документи отримані за запитом до початку спірної документальної перевірки, в межах спірної документальної перевірки, а також надані ТОВ «Надійна транспортна компанія» до Головного управління ДПС у Одеській області в межах оскарження «ризиковості» містять відмінності в частині відбитків печатки та підписів директора ТОВ «Надійна транспортна компанія», що свідчить про службове підроблення.

У свою чергу, суд не погоджується з такими аргументами та доводами, оскільки відповідач як суб`єкт владних повноважень не має права без встановленого вироком суду факту службового підроблення (складання, видачі службовою особою завідомо неправдивих офіційних документів, внесення до офіційних документів завідомо неправдивих відомостей, інше підроблення офіційних документів) посилатись на такі обставини та робити передчасні висновки, без дослідження вказаних обставин відповідними спеціалізованими органами в межах кримінального провадження та у разі відсутності вироку суду, не можна вважати когось причетним до вчинення злочину, а тому суд категорично ставить до таких висновків податкового органу.

Крім вказаного, за відсутності зі сторони податкового органу доведеності службового підроблення господарських документів, суд зауважує, що наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій.

Аналогічного правового висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 24.08.2022 у справі №400/3884/19.

При цьому, з аналізу Акту перевірки податкового органу можна чітко встановити, що первинні документи, позивачем були надані контролюючому органу під час проведення документальної позапланової виїзної перевірки та пояснення до переліку наданих документів, внаслідок чого такі документи повинні бути враховані податковим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення, але надані позивачем документи не були враховані, що свідчить про ігнорування податковим органом принципу презумпції правомірності рішень платника податку.

При цьому, висновки податкового органу про відсутність пояснень та документів є також безпідставними, з огляду на надання позивачем податковому органу додаткових документів та пояснень, а саме:

- пояснення до запиту №1 від 22.12.2022 з питань, які виникли в ході документальної позапланової перевірки з питань достовірності відображення від`ємного значення податку на додану вартість за вересень 2022 року (стосовно відомості про наявність основних засобів, про оплату товарів і послуг та ін.);

- пояснення №01-01/23 від 06.01.2023 до запиту №2 від 04.01.2023 з питань, які виникли в ході документальної позапланової перевірки з питань достовірності відображення від`ємного значення податку на додану вартість за вересень 2022 року (стосовно закупівлі товару та джерела походження придбаного товару);

- пояснення на запит №3 від 04.01.2023 з питань, які виникли в ході документальної позапланової перевірки з питань достовірності відображення від`ємного значення податку на додану вартість за вересень 2022 року (стосовно наявності залишків та товарно-матеріальних цінностей);

- відповідь на запит про надання інформації №02-01/2023 від 12.01.2023 на запит Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №4 від 10.01.2023 (стосовно необґрунтованості запиту щодо належної обачності);

- пояснення №04-01/23 від 12.01.2023 до запиту №5 від 09.01.2023 з питань, які виникли в ході документальної позапланової перевірки з питань достовірності відображення від`ємного значення податку на додану вартість за вересень 2022 року (стосовно придбання послуг з перевезення).

Жодних належних та допустимих доказів щодо відсутності у позивача матеріальних ресурсів відповідачем не надано, а відсутність основних фондів не може свідчити про відсутність адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов`язань та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов`язань, що унеможливлює здійснення господарської діяльності, оскільки наведені обставини не позбавляють суб`єкта господарювання можливості здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб`єктів господарювання для виконання зобов`язань по укладених ним договорах.

Відсутність достатньої кількості трудових ресурсів у контрагента, а тим паче взаємовідносини контрагента з іншими суб`єктами господарювання, не свідчить про нереальність господарської операції за умови підтвердження її належними первинними документами бухгалтерського та податкового обліку.

Аналогічна правова позиція підтверджена у постановах Верховного Суду від 12.06.2018 у справі №802/1155/17-а, від 11.06.2018 у справі №826/4565/14, від 18.05.2018 у справі №П/811/1508/16, від 03.04.2018 у справі №2а-7462/10/2170, від 07.03.2018 у справі №804/3420/16.

Суд також критично сприймає доводи контролюючого органу про податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, як критерій оцінки реальності господарських операцій, враховуючи те, що контролюючим органом не надано суду будь-яких належних та допустимих доказів на підтвердження цього посилання, зокрема і акт про неможливість проведення звірки, про який зазначено в Акті перевірки.

Крім того, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Посилання контролюючого органу на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, як критерії оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними оскільки, під час складення такої аналітичної інформації будь-які первинні документи платника податків не використовувались та не аналізувались, про що свідчить відсутність актів зустрічної звірки контрагентів позивача з відображенням в ньому окремих відомостей, не відповідають критерію юридичної значимості, як не відповідає такому критерію і інформація з інформаційно-аналітичних баз контролюючих органів, оскільки така також не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів, а отже не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 12.06.2018 у справі №826/16272/13-а.

Відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальника для одержання ним незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

З огляду на вказане вбачається, що відповідачем не доведено, що господарські операції фактично не відбулися, чи відбулися з порушенням вимог чинного законодавства, та не надано доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості або інших обставин, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру).

Співставлення змісту первинних документів та доказів підтвердження здійснення господарських операцій вказує на те, що позивач мав господарські операції зі своїми контрагентами, спірні господарські операції є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій.

Крім того, вказані первинні документи оформлені належним чином, містять необхідні реквізити, повністю відображають зміст господарських операцій і не мають недоліків, які б свідчили про їх невідповідність вимогам до первинних документів.

Під час дослідження матеріалів справи не встановлено жодного фактичного порушення вимог наведених норм законодавства, яке б позбавляло позивача права на формування податкового кредиту.

Разом з тим, доводи податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування податкового кредиту.

У свою чергу, контролюючим органом всупереч вимог Кодексу адміністративного судочинства України не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагента по ланцюгу постачання трудові ресурси та матеріально - технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності, обумовленого укладеними договорами, як не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили про наявність фактів, які свідчили про протиправну поведінку контрагента та про обізнаність платника податків щодо такої та злагодженості дій між ними.

Так, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.

Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток, витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

До того ж, контролюючі органи не наділені повноваженнями на перевірку економічної доцільності рішень, що приймаються суб`єктами господарювання, які у сфері господарської діяльності наділені самостійністю та широкою дискрецією (зокрема, при виборі контрагентів, вирішенні питання щодо необхідності залучення третіх осіб до виконання своїх господарських зобов`язань тощо).

Отже, за змістом норм Податкового кодексу України право покупця на податковий кредит з податку на додану вартість не ставиться в залежність від дотримання контрагентами вимог законодавства та вчинення ймовірних зловживань за ланцюгом постачання товару.

Аналогічна правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 10.03.2020 у справі №822/1284/15 та від 30.10.2018 по справі №826/16134/14.

Крім того, відповідачем не було враховано, що позивач як платник податку самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним податку до бюджету відповідно до законодавства України і не може нести відповідальність за несплату податків контрагентом, порушення ним правил здійснення господарської діяльності та наявність обставин державної реєстрації, а визначальним фактором для формування податкового кредиту платником ПДВ є рух товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такої особи-платника податку та наявність у платника податків виданої йому продавцем товару податкової накладної, оформленої з дотриманням вимог чинного законодавства.

У даному випадку позивач не може нести відповідальність за можливі невиконання контрагентами своїх зобов`язань, адже поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.

У той же час, всі операції з придбання товарно-матеріальних цінностей та отримання послуг відображені в бухгалтерському обліку та використані в господарській діяльності, що є відповідним доказом фактичного руху активів.

Таким чином, оскільки господарські операції позивача з його контрагентами підтверджуються відповідними первинними документами, відображені у податкових накладних, зареєстрованих належним чином, господарська мета їх проведення, доцільність і економічний результат підтверджені, колегія суддів приходить до висновку, що висновки податкового органу щодо фіктивності таких операцій є безпідставними та необґрунтованими.

За таких обставин, висновок відповідача про зменшення від`ємного значення ПДВ та зменшення задекларованої суми бюджетного відшкодування ПДВ з посиланням на нереальність господарських операцій є помилковим та не ґрунтується на приписах чинного законодавства, а тому податкове повідомлення-рішення від 08.02.2023 №278/ж10/31-00-04-02-01підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 08.02.2023 №279/ж10/31-00-04-02-01, яким позивачу відмовлено у наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 4 351 025 грн., суд виходить із наступного.

Як вбачається із акту перевірки підставою для відмови позивачу у відшкодуванні податку на додану вартість у сумі 4 351 025 грн стала неможливість підтвердити під час проведення перевірки інвентаризації інформацію про фактичну наявність активів, залишків товарно-матеріальних цінностей через їх перебування на непідконтрольній території (форс-мажорні обставини).

Так, після введення на території України воєнного стану Податковий кодекс України було доповнено Законом України від 12 травня 2022 року № 2260-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27.05.2022 року (далі Закон № 2260), підпунктом 69.29. п.69 підрозділу 10 ХХ розділу ПК України відповідно до якого суми податку на додану вартість, включені до складу податкового кредиту при здійсненні операцій з придбання товарів, які у подальшому були знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного стану, не включаються до обрахунку суми бюджетного відшкодування та зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду до її повного погашення. Із аналізу вказаної норми ПК України вбачається, що підставою для її застосування є наявність достовірних та об`єктивних даних (факт знищення товарів), які повинні бути підтверджені належними та допустимими доказами (певними документами).

Відповідно до підпункту 69.2. п.69 підрозділу 10 ХХ розділу ПК України документальні позапланові перевірки під час дії воєнного стану проводяться за наявності під час проведення перевірок безпечного: доступу, допуску до територій, приміщень та іншого майна, що використовуються для провадження господарської діяльності та/або є об`єктами оподаткування, або використовуються для отримання доходів (прибутку), або пов`язані з іншими об`єктами оподаткування такими платниками податків; доступу, допуску до документів, довідок про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншої інформації, пов`язаної з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансової і статистичної звітності у порядку та на підставах, визначених законом; проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.

Статтею 86 ПК України встановлено, що акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.

Згідно підпунктом 20.1.9 пункту 20.1 статі 20 ПК України, контролюючі органи мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.

Отже, враховуючи вищевикладене, у разі, якщо у податкового органу з врахуванням підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 ХХ розділу ПК України були відсутні безпечні умови доступу до територій, приміщень та іншого майна, що використовуються платником для провадження господарської діяльності, та знаходились на території активних воєнних (бойових) дій або ж були відсутні у позивача безпечні умови для проведення інвентаризації, то відповідач не мав права на проведення відповідної позапланової виїзної документальної перевірки. Натомість, відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення, що свідчить про проведення ним документальної позапланової виїзної перевірки позивача. У свою чергу, якщо для податкового органу передбачено законодавчо заборону на проведення документальної позапланової виїзної перевірки з огляду на наявність обставин, передбачених у підпункті 69.2 пункту 69 підрозділу 10 ХХ розділу ПК України, то результати податкової перевірки, що проведена всупереч такої заборони, не можуть бути підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення, та не позбавляють позивача права на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, що виконав всі вимоги для отримання такого відшкодування, передбачені ПК України.

Норми ПК України не ставлять в залежність право на отримання бюджетного відшкодування податку на додану вартість позивачем, що виконав всі умови, передбачені законом для отримання такого відшкодування, в залежність від можливості проведення самостійно податковим органом у такого платника податків інвентаризації товарно-матеріальних цінностей, можливості проведення податковим органом самостійного огляду товарно-матеріальних цінностей, які знаходяться в районах проведення воєнних (бойових) дій станом у період проведення відповідної податкової перевірки; а також в залежність від того, чи знаходяться товарно-матеріальні цінності платника на території активних бойових дій; та не передбачають у якості підстави для відмови у бюджетному відшкодування посилання на підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 ХХ розділу ПК України.

В частині висновків контролюючого органу про те, що проведеною документальною виїзною перевіркою не підтверджено інформацію про фактичну наявність активів та повному відображення зобов`язань, залишків товарно-матеріальних цінностей за даними бухгалтерського обліку за періоди виникнення від`ємного значення з ПДВ, неможливо підтвердити у зв`язку з відсутністю належним чином документально оформлених матеріалів проведеної інвентаризації, колегія суддів враховує таке.

Суд звертає увагу на те, що перевірка інвентаризації залишків товарно-матеріальних цінностей проводилась контролюючим органом лише за даними бухгалтерського обліку без фізичного виїзду на склади.

Враховуючи висновки Верховного Суду у постанові від 31 жовтня 2024 року у справі № 320/5867/23, суд зауважує, що відповідач не надав суду пояснень, з яких саме підстав він вважає, що у спірних правовідносинах факти встановлені інвентаризацією є обов`язковими та необхідними для проведення перевірки.

Так, відповідно до пункту 8 Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02 вересня 2014 року № 879, згідно якого підприємства, які з дати початку тимчасової окупації мали місцезнаходження на території Автономної Республіки Крим та м. Севастополя, на тимчасово окупованій території у Донецькій та Луганській областях, території проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації у Донецькій та Луганській областях, та підприємства, які мали (мають) місцезнаходження в районах проведення воєнних (бойових) дій у період дії воєнного стану, або підприємства, структурні підрозділи (відокремлене майно) яких розташовані на (в) таких територіях (районах), проводять інвентаризацію у разі можливості безпечного та безперешкодного доступу уповноважених осіб до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку, в яких відображені зобов`язання та власний капітал підприємств.

Так, відповідно до пункту 7 вказаного Положення проведення інвентаризації є обов`язковим: перед складанням річної фінансової звітності в обсязі, визначеному пунктом 6 цього розділу, з урахуванням особливостей проведення інвентаризації і в строки, визначені пунктом 10 цього розділу; у разі передачі майна державного підприємства або бюджетної установи в оренду, приватизації майна державного підприємства, перетворення державного підприємства, передачі державного підприємства (його структурних підрозділів) або бюджетної установи до сфери управління іншого органу управління (на дату передачі), крім передачі в межах одного органу управління, в інших випадках, визначених законодавством; у разі зміни матеріально відповідальних осіб, а також у разі зміни керівника колективу (бригадира), вибуття з колективу (бригади) більше половини його членів або на вимогу хоча б одного члена колективу (бригади) при колективній (бригадній) матеріальній відповідальності (на день приймання-передачі справ) в обсязі активів, які знаходяться на відповідальному зберіганні; у разі встановлення фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей (на день встановлення таких фактів) в обсязі, визначеному керівником підприємства; за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа; у разі техногенних аварій, пожежі чи стихійного лиха (на день після закінчення явищ) в обсязі, визначеному керівником підприємства; у разі припинення підприємства в обсязі, визначеному пунктом 6 цього розділу; у разі переходу на складання фінансової звітності за міжнародними стандартами (на дату такого переходу); в інших випадках, передбачених законодавством.

Контролюючим органом обставин, що зумовлюють обов`язкове проведення позивачем інвентаризації не наведено та під час розгляду справи про них жодним чином не зазначає.

Таким чином, проведення інвентаризації є правом суб`єкта господарювання відповідно до пункту 8 Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затверджене наказом Мінфіну від 02 вересня 2014 року №879 та проводиться ним у разі можливості безпечного та безперешкодного доступу уповноважених осіб до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку, в яких відображені зобов`язання та власний капітал підприємств.

Крім того, положення пункту 69.29 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПКУ в редакції, чинній з 27.05.2022 року передбачають, що суми податку на додану вартість, включені до складу податкового кредиту при здійсненні операцій з придбання товарів, які у подальшому були знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного стану, бюджетного відшкодування та зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду до її повного погашення».

Тобто відповідно до положення пункту 69.29 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПКУ мова йде саме про товари, які були знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного стану.

Якщо виконуються такі умови (знищення (втрата) товарів внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного стану), то тоді сума ПДВ, включена до складу податкового кредиту, не включається до суми бюджетного відшкодування.

У даному ж випадку позивачу відмовлено у сумі бюджетного відшкодування ПДВ по декларації за вересень 2022 року в розмірі 4 351 025 грн на підставі того, що інформацію про фактичну наявність активів та повноту відображення зобов?язань, залишків товарно-матеріальних цінностей не можливо підтвердити через їх перебування на непідконтрольній території, через форс-мажорні обставини.

Так, в акті перевірки вказано, що у позивача наявна сільськогосподарська продукція, яка в період проведення перевірки перебувала на тимчасово окупованій (непідконтрольній) території, та не може бути підтверджена, а також надається перелік елеваторів (складів) з місцем розташування на окупованих територіях, на яких зберігається продукція Позивача, для подальшої реалізації такої продукції.

При цьому в акті перевірки не наводиться жодної інформації чи доказів, що податковому органу відомо про факти знищення (втрати) такої сільськогосподарської продукції, а лише зазначається про неможливість підтвердити наявні залишки продукції на непідконтрольній тимчасово окупованій території.

Таким чином, суд приходить до висновку, що застосування до позивача положень пункту 69.29 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПКУ є необґрунтованим, а відмова у бюджетному відшкодуванні суми ПДВ в розмірі 4 351 025,07 грн по декларації за вересень 2022 року є неправомірною.

Також, аналізуючи положення пункту 69.29 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПКУ суд зазначає, що включення певних сум податкового кредиту до обрахунку бюджетного відшкодування, що в свою чергу передбачає ідентифікацію відповідних сум.

Згідно з підпунктом 4 пункту 5 розділу V наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» № 21 від 28.01.2016 року, при заповненні рядка 20.2 декларації обов`язковим є подання додатка 3 «Розрахунок суми бюджетного відшкодування» (Д3) (далі - додаток 3).

Таблиця 1 Додатка 3 до декларації заповнюється таким чином:

- у графі 1 зазначається сума від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 прим. 1.3 статті 200 прим. 1 ПК України на момент подання декларації, за вирахуванням суми, зарахованої у зменшення суми податкового боргу з ПДВ (рядок 20 рядок 20.1 декларації);

- у графі 2 відображається сума з рядка 1, що є фактично сплаченою у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України;

- у графі 3 зазначається сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню та яка переноситься до рядка 20.2 декларації 0110. Значення цього рядка не може перевищувати значення рядка 2.

Розшифрування суми податку, фактично сплаченої у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України, здійснюється в таблиці 2 Додатка 3 до декларації.

У графі 5 таблиці 2 відображаються суми від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України на момент подання декларації, за вирахуванням суми, зарахованої у зменшення суми податкового боргу з ПДВ (рядок 20 рядок 20.1 декларації).

У графі 7 відображаються суми від`ємного значення, що є фактично сплачені у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України, а у разі відсутності оплати проставляється прочерк.

Значення «Усього» по графі 5 таблиці 2 має дорівнювати сумі з графи 3 рядка 1 таблиці 1, а «Усього» по графі 7 таблиці 2 має дорівнювати сумі з графи 3 рядка 2 таблиці 1.

З наведеного вбачається, що все заявлене позивачем в Декларації бюджетне відшкодування має ідентифікацію за певними контрагентами, а також періодом формування податкового кредиту та періодом складання відповідних податкових накладних.

Проте, судом встановлено, що в акті перевірки відсутня будь-яка ідентифікація постачальників товарів, залишки яких наразі знаходяться на окупованій території.

В даному випадку мова йде про товар, поставлений:

1) ТОВ «Тесслагруп» на елеватори ТОВ «Рівненський ХПП», ТОВ «Благовіщенський-Зернопродукт»,

2) ТОВ «ОПТІМУСАГРО ТРЕЙД» на елеватор ТОВ «ОПТІМУСАГРО ТРЕЙД»,

3) ТОВ «Алмейда Груп» на елеватор ПСП «Левада»,

4) ТОВ «БАЛІНВЕСТ ІАК» на елеватор ТОВ «Балаклійське ХПП»,

5) ТОВ «Балаклійське ХПП» на елеватор ТОВ «Балаклійське ХПП»,

6) ТОВ «ТД НІКА» на елеватор ТОВ «ТД НІКА»,

7)ТОВ «Торговий будинок «Новаагро»,

8) ТОВ «АГРАРНИЙ ДІМ «ФАВОРИТ» та СФГ «ЗОРЯНЕ» на елеватор ТОВ «СХІДЗЕРНОАЛЬЯНС».

Суд погоджується із доводами позивача про те, що Додаток 3 до Декларації не містить відомостей про суми податкового кредиту, який сформований за операціями з придбання саме тих товарів, які знаходяться на окупованих територіях.

В обґрунтування позовних вимог в даній частині позивачем надано до матеріалів справи деталізовану таблицю (том справи 2 аркуш 48), яка містить систематизовані відомості щодо формування податкового кредити та заявлення ПДВ до бюджетного відшкодування у відповідних деклараціях підприємства з ПДВ.

Проаналізувавши вказану таблицю, та дослідивши надані позивачем декларації з ПДВ з додатками, що містяться в матеріалах справи (том 2 аркуші 48- 250 том 3 аркуш 1-76) суд вважає за можливе прийняти до уваги значення даної таблиці, оскільки вона відображає взаємозв`язок відображення сум ПДВ по контрагентам та заявлення його до бюджетного відшкодування.

Так із матеріалів справи вбачається, що податковий кредит сформований по операціям з ТОВ «Тесслагруп» (постачальник товарів, які в акті перевірки зазначені як товари, що зберігаються ТОВ «Рівненський ХПП», ТОВ «Благовіщенський-Зернопродукт»).

Вказаний контрагент, ПДВ за операціями з яким згадується в додатку 3 до декларації за вересень 2022 року (в загальній сумі 3 696 558,72 грн).

Суд погоджується із доводами позивача про те, що даній декларації за вересень 2022 задекларовані інші операції з постачання зовсім іншого товару, ніж той, що в подальшому зберігався на окупованій території, з огляду на наступне.

Так, загальна сума ПДВ, що сформувалася за операціями з придбання у ТОВ «Тесслагруп» товару, який в подальшому опинився на окупованих територіях, складає 4 268 773,60 грн, що фактично становить 98% суми бюджетного відшкодування ПДВ, в якому позивачу було відмовлено за податковим повідомленням-рішенням від 08.02.2023 №279/ж10/31-00-04-02-01.

При цьому, із матеріалів справи вбачається, що весь товар придбаний у ТОВ «Тесслагруп», який постачався в пункти поставки на територіях, які в подальшому були окуповані, і який в подальшому опинився в окупації, був придбаний у жовтні 2021 року, а суми ПДВ за такими операціями включені до податкового кредиту також у жовтні 2021 року.

Зокрема, суми ПДВ в загальній сумі 25 510 956,51 грн (що складається з 1 389 966,11 грн за податковими накладним складеними у вересні 2021 року та 24 120 990,40 грн за податковими накладними жовтня 2021) по операціям із придбання Позивачем у ТОВ «Теслагруп» товару, який включає в себе залишки товару на окупованих територіях, було віднесено до складу податкового кредиту за податковою декларацією з ПДВ за жовтень 2021 року (рядки 123-124 додатку 1 зазначеної декларації за жовтень 2021 року).

Практично весь цей податковий кредит в розмірі 24 913 328,21 грн (рядок 162 додатку 3 цієї ж декларації за жовтень 2021 року) було заявлено до відшкодування (та повернуто Позивачу).

Залишок податкового кредиту, сформованого в жовтні 2021 року (25 510 956,51 - 24 913 328,21 = 597 628,30 грн) в повному обсязі заявлено до бюджетного відшкодування у податковій декларації з ПДВ за листопад 2021 року (рядок 45 додатку 3 зазначеної декларації за листопад).

Тобто весь податковий кредит, сформований за операціями з придбання товару, залишки якого в подальшому опинилися на окупованих територіях, позивачу вже було відшкодовано в 2021 році (до окупації відповідних територій та появи положень підпункту 69.29 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПКУ).

А тому доводи контролюючого органу про те, що позивачем в декларації за вересень 2022 року заявлено до бюджетного відшкодування податкового кредиту, сформованого за результатом операцій з придбання товару, залишки якого опинилися в подальшому на окупованих територіях, є безпідставними.

Крім того, як вбачається із сум ПДВ, заявлених до бюджетного відшкодування за декларацією за вересень 2022 року, то позивачем по взаємовідносинам з ТОВ «Тесслагруп» було заявлено до бюджетного відшкодування у розмірі 3 696 558,72 грн. Така сума складається повністю з податкового кредиту, сформованого в березні 2022 року (рядок 6 додатку 3 Декларації за вересень 2022 року). В свою чергу зазначена сума сформована повністю за рахунок ПДВ відповідно до податкових накладних, складених у лютому 2022 року (рядок 10 додатку 1 Декларації за березень 2022 року).

Тобто, позивачем в декларації за вересень 2022 року не заявлялось до бюджетного відшкодування суми ПДВ, сформовані по операціям із придбання товарів у ТОВ «Тесслагруп», які наразі перебувають на окупованих територіях.

Отже, висновки у акті перевірки від акті від 18.01.2023 №86/Ж5/31-00-04-02-01-35704808, на підставі якого відповідачем було прийняте оскаржуване податкове повідомлення-рішення 08.02.2023 №279/ж10/31-00-04-02-01, є такими, що не відповідають дійсності та фактичним обставинам, що підтверджуються первинними бухгалтерськими документами позивача.

За таких обставин вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «СІЕЙЧЕС Україна» про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 08.02.2023 №278/ж10/31-00-04-02-01 та №279/ж10/31-00-04-02-01 є обґрунтованими та підлягають задоволенню.

Відповідно до положень частин першої та другої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків.

Згідно положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

За наслідком здійснення аналізу оскаржуваного рішення на відповідність наведеним вище критеріям, суд, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень наведеного законодавства України, матеріалів справи, приходить до висновку про те, що заявлені позовні вимоги в даній частині підлягають задоволенню, оскільки оскаржуване рішення не відповідає наведеним у частині другій статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України критеріям.

Згідно зі статтею 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Відповідно до частин першої та третьої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Як вбачається з наявних у матеріалах справи доказів, під час звернення позивача з даним позовом до суду останнім сплачено судовий збір за заявлені позовні вимоги у розмірі 26 840,00 грн. Відтак, враховуючи, розмір задоволених позовних вимог позивача, суд присуджує на користь позивача судові витрати у розмірі 26 840,00 грн, за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись статтями 9, 14, 73, 74, 75, 76, 77, 78, 90, 143, 242- 246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

позов Товариства з обмеженою відповідальністю «СІЕЙЧЕС УКРАЇНА» задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 08.02.2023 року №278/ж10/31-00-04-02-01 та №279/ж10/31-00-04-02-01.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «СІЕЙЧЕС УКРАЇНА» (адреса: 04070, місто Київ, вулиця Сагайдачного, будинок 33, поверх 6, ) понесені ним судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 26 840 (двадцять шість тисяч вісімсот сорок) гривень 00 копійок за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (, адреса: 02068, м. Київ, вул. Кошиця, 3).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Шевченко А.В.