Справа № 300/9179/24
Суддя: Запотічний Ігор Ігорович
Дата ухвалення: 2025-11-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 листопада 2025 рокуЛьвівСправа № 300/9179/24 пров. № А/857/29121/25
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді: Запотічного І.І.,

суддів: Довгої О.І.,Шинкар Т.І.,

при секретарі судового засідання: Ільченко А.З.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Рібас Карпати» на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 11 червня 2025 року (суддя Чуприна О.В., ухвалене в м.Івано-Франківську о 13:32, повний текст складено 20.06.2025 року) у справі № 300/9179/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Рібас Карпати» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

04.12.2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Рібас Карпати" (надалі позивач, ТОВ "Рібас Карпати» звернулося в суд з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (надалі також відповідач, ГУ ДПС в Івано-Франківській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 11.10.2024 за №022939/0706.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 11.06.2025 року відмовлено позивачу в задоволенні позову.

Не погоджуючись із вказаним рішенням суду, його оскаржив позивач ТОВ «Рібас Карпати», подавши апеляційну скаргу до Восьмого апеляційного адміністративного суду, та з наведених в ній підстав, покликаючись на неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції від 11.06.2025 року та постановити нове, яким позов задовольнити.

В обґрунтування апеляційної скарги, зокрема, зазначає, що спірне податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню як таке, що прийняте за результатами перевірки, що призначена і проведена за відсутністю правових підстав, тобто з порушенням встановленого порядку. Також апелянт вказує, що ГУ ДПС в Івано-Франківській області порушило право платника податків ( ТОВ «Рібас Карпати») на звернення до контролюючого органу, який проводив перевірку, з запереченнями, що передбачене в п.86.7 статті 86 ПК України. Крім цього апелянт зазначає, що оцінюючи доводи сторін стосовно наявності/відсутності складу порушення скаржником пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР слід врахувати, що фактично скаржником здійснення розрахункових операцій здійснювалося із роздрукуванням фіскальних чеків, однак за висновками контролюючого органу, такі не приймаються через відсутність в окремих із них реквізиту цифрового значення щтрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, а саме відсутні серія і номер марки акцизного податку.

Відповідач ГУ ДПС в Івано-Франківській області у відзиві на апеляційну скаргу вважає рішення суду першої інстанції обгрунтованим та законним, а тому просить апеляційну скаргу ТОВ «Рібас Карпати» залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

В судовому засіданні представник апелянта надав пояснення аналогічні викладеним в апеляцйній скарзі, просив скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким позов задовольнити.

В судовому засіданні представник відповідача заперечив проти апеляційної скарги, вважає, що суд першої інстанції прийняв обгрунтоване та законне судове рішення, а тому просив залишити його без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, обговоривши доводи апеляційної скарги, відзиву, дослідивши матеріали справи, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, виходячи з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судом першої інстанції, що посадовими особами Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області у період з 13.08.2024 по 20.08.2024, на підставі наказу від 13.09.2024 за №2466-п та направлень на перевірку від 13.08.2024 за №4626 та №4627 проведено фактичну перевірку господарської одиниці "ВК "Ribas", розташованого за адресою: уч. Вишня, 539, с. Поляниця, що належить суб`єкту господарської діяльності товариству з обмеженою відповідальністю "Рібас Карпати".

При здійсненні перевірки посадовими особами Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області встановлено ряд порушень, серед яких зокрема, порушення вимог пункту 1, 2, 11 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 за №265/95-ВР (надалі по тексту також Закон №265/95-ВР), статті 21-24 Кодексу законів про працю України.

Виявлені порушення стосувалися наступних обставин:

проведення розрахункової операції на повну суму покупки без застосування РРО, невидача розрахункового документа встановленого зразка;

видача розрахункового документа не встановленого зразка;

проведення розрахункових операцій через РРО для підакцизних товарів без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, цін товарів (послуг) та обліку їх кількості;

використання праці найманих працівників без укладення трудового договору.

За результатами проведеної перевірки 20.08.2024 працівниками Головного управління ДПС в області складено акт (довідку) за №14884/09/18/РРО/44529012, зареєстрований в органі ДПС 21.08.2024.

ГУ ДПС в Івано-Франківській області, на підставі акту перевірки сформовано та направлено ТОВ "Рібас Карпати" податкове повідомлення-рішення від 11.10.2024 за №022939/0706, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів в загальній сумі 730 882,00 гривень.

За змістом розрахунку фінансових санкцій до акту фактичної перевірки ТОВ "Рібас Карпати" (зворотній бік а.с.43 том І), податкове повідомлення-рішення від 11.10.2024 за №022939/0706 у розмірі 730 882,00 гривень містить наступні складові за такі встановлені за результатами фактичної перевірки порушення:

видача розрахункового документа не встановленого зразка (за порушення, вчинене вперше) (згідно пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР) 220,00 гривень;

видача розрахункового документа не встановленого зразка (за кожне наступне вчинене порушення) (згідно пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР) 723 874,50 гривень;

проведення розрахункової операції на повну суму покупки без застосування РРО, невидача розрахункового документа встановленого зразка (згідно пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР) 1687,50 гривень;

проведення розрахункових операцій через РРО для підакцизних товарів без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, цін товарів (послуг) та обліку їх кількості (згідно пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР) 5 100,00 гривень.

Вважаючи протиправними дії Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області щодо прийняття податкового повідомлення-рішення від 11.10.2024 за №022939/0706, позивач звернувся до суду з метою захисту свого порушеного права.

Перевіряючи обгрунтованність та законність оскаржуваного судового рішення колегія суддів зазначає наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, які справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно підпункту 62.1.3. пункту 62.1 статті 62 Податкового кодексу України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).

Відповідно до приписів підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

У відповідності до пунктів 80.1, 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з передбачених підстав, зокрема:

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підпункти 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України).

Згідно пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Відмова платника податків або його законних представників чи особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов`язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов`язання (пункт 86.6 статті 86 ПК України).

Як вірно встановлено судом першої інстанції, в даному досліджуваному випадку фактична перевірка дотримання суб`єктом господарювання здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками проводилась на підставі наказу від 13.08.2024 за №2466-п та направлень на перевірку від 13.08.2024 за №4626 та №4627, виданих Головним управлінням Державної податкової служби в Івано-Франківській області.

Щодо доводів позивача відносно необґрунтованого співвіднесення об`єкта проведення перевірки "ВК "Ribas" із ТОВ "Рібас Карпати", а також, натомість, фактичного проведення перевірки об`єкта "БАР LIS", належному позивачеві, що, на думку позивача, виключає допустимість як доказів відомостей, отриманих в ході такої перевірки та призводить до протиправності у подальшому прийнятого оскаржуваного рішення, суд зазначає наступне.

Відповідно до змісту наказу про проведення фактичної перевірки від 13.08.2024 за №2466-п, посадовим особам контролюючого органу наказано "провести фактичну перевірку ВК "Ribas" за адресою ур. Вишні, 539, с. Поляниця з 13.08.2024 року".

Аналогічні реквізити об`єкта перевірки, а саме "ВК "Ribas" за адресою ур. Вишні, 539, с. Поляниця" відображено й у направленнях від 13.08.2024 за №4626, №4627.

Як вірно встановлено судом першої інстанції, в процесі судового розгляду представником відповідача було поставлено питання представнику позивача щодо належності об`єкта "ВК "Ribas" cуб`єкту господарювання ТОВ "Рібас Карпати" та про здійснення останнім господарської діяльності у зазначеній у наказі та направленнях на проведення фактичної перевірки адресі.

У відповідь представником позивача роз`яснено про здійснення позивачем господарської діяльності за декількома адресами, в тому числі і за тією, про яку запитує представник відповідача, окрім цього, додано, що в межах окресленого відпочинкового комплексу здійснюють діяльність й інші суб`єкти господарювання.

Як вбачаєьбся з матеріалів справи протокольною ухвалою суду першої інстанції у відповідача, зокрема, було витребувано докази та письмові пояснення на підтвердження місцезнаходження та ведення господарської діяльності за адресою об`єкту фактичної перевірки саме ТОВ "Рібас Карпати", звітів форми №20-ОПП про здійснення позивачем господарської діяльності за адресою об`єкту фактичної перевірки, а також переліку осіб, що ведуть господарську діяльність, та зареєстровані за адресою об`єкту фактичної перевірки з найменуваннями та кодами КВЕД стосовно кожного з таких.

ГУ ДПС в Івано-Франківській області на виконання зазначеної ухвали надано додаткові письмові пояснення разом із витребуваними копіями письмових доказів.

У відповідь на скеровану службову записку за №149/09-19-5-01 від 14.04.2025 про необхідність надання інформації щодо всіх суб`єктів господарювання, які здійснюють свою діяльність за адресою ур. Вишні, 539, с. Поляниця (ВК "Ribas"), Управлінням податкових сервісів ГУ ДПС в Івано-Франківській області листом за №380/09-19-12-01-09 від 15.04.2025 повідомлено про те, що за запитуваною адресою зареєстроване ТОВ "Рібас Карпати".

В межах вказаного листа у табличній формі також відображено перелік суб`єктів господарювання, котрі згідно поданих повідомлень (заяв) за формою №20-ОПП про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, орендують приміщення за адресою ур. Вишні, 539, с. Поляниця, Надвірнянський район, Івано-Франківська область. Сумарна кількість таких складає 10 (десять), водночас серед них наявний ТОВ "Рібас Карпати", яким за коментованою адресою подавалася інформація стосовно об`єкта за найменуванням "БАР LIS".

Згідно пункту 8.4 розділу VIII "Порядку обліку платників податків і зборів", затвердженого наказом Міністерства фінансів України за №1588 від 09.12.2011, у повідомленні за формою № 20-ОПП надається інформація про всі об`єкти оподаткування, що є власними, орендованими або переданими в оренду.

Під час надання повідомлень за формою № 20-ОПП застосовується принцип укрупнення інформації, яка надається про об`єкт оподаткування (наприклад, якщо подається інформація про об`єкти оподаткування - офіс, склад, склад-магазин, розташовані в одному офісному центрі за одною адресою, достатньо надати інформацію за одним із типів об`єктів оподаткування, зазначивши у найменуванні: офіс, склад, склад-магазин).

З додатку 10 до Порядку №1588 слідує, що графа 3 "Тип об`єкта оподаткування" заповнюється відповідно до рекомендованого довідника типів об`єктів оподаткування, що оприлюднений на офіційному веб-сайті Центрального контролюючого органу та розміщений на інформаційних стендах у контролюючих органах. До графи 4 "Найменування об`єкта оподаткування (зазначити у разі наявності)" вноситься назва об`єкта оподаткування.

З врахуванням наведеного суд першої інстанції правильно вказав, що дані, зазначені про об`єкт оподаткування у графах 3 "Тип об`єкта оподаткування" та 4 "Найменування об`єкта оподаткування (зазначити у разі наявності)" заяви №20-ОПП, не обов`язково будуть ідентичними, але мають відповідати виду діяльності суб`єкта господарювання, спільному чи близькому за змістом до значення, цільового / функціонального призначення об`єкта оподаткування.

Графа 4 "Найменування об`єкта оподаткування (зазначити у разі наявності)" заяви №20-ОПП може додатково включати (деталізувати) необхідну для суб`єкта господарювання інформацію про об`єкт оподаткування, певний засіб його індивідуалізації (комерційне найменування, власна назва тощо), що дозволяє асоціювати певні товари, роботи, послуги з діяльністю суб`єкта господарювання.

Таким чином у разі відсутності у довіднику того типу об`єкта оподаткування, який відповідає його назві, суб`єкт господарювання обирає із довідника той тип, який найбільше відповідає змісту, функціональному призначенню та виду діяльності суб`єкта господарювання, у спірному випадку обраний тип "Бар" співвідноситься до коду "78", проте у такому переліку відсутній "Відпочинковий комплекс".

Пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України визначено, що до обов`язкових реквізитів наказу про проведення перевірки віднесено: дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Вказаним же приписом встановлено, що у направленні на проведення такої перевірки зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу.

З врахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що в спірному випадку, зазначення в наказі та направленнях про проведення фактичної перевірки найменування об`єкта перевірки "ВК "Ribas" не звужує мінімально допустимого та встановленого статтею 81 Кодексу обсягу інформації, що має бути відображена, а також не ставить під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав.

Як вірно зазначено судом першої інстанції, реквізити обох вищезгаданих документів містять адресу об`єкта, перевірка якого проводиться, а у сукупності з наданими контролюючим органом відомостями, за якими за адресою "ур. Вишні, 539, с. Поляниця" ТОВ "Рібас Карпати" провадиться господарська діяльність виключно у одному об`єкті, у суду не виникає підстав вважати, що відсутність повного збігу у формулюванні найменування об`єкта є таким істотним порушенням порядку призначення та проведення перевірки, котре впливає на допустимість отриманих у ході неї доказів та слугує підставою визнання протиправним прийнятого за результатами перевірки рішення.

Як вбачається з матеріалів справи, направлення на перевірку містять належні відомості, передбачені Податковим кодексом України, зокрема, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та дані про суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), а також підстави.

Вказані направлення вручено під розписку присутній в об`єкті перевірки ОСОБА_1 (адміністратору), як особі, котра фактично проводить розрахункові операції у господарському об`єкті, належному ТОВ "Рібас Карпати".

Обставина перебування вказаної особи на правомірних підставах у період проведення фактичної перевірки в господарській одиниці, належній ТОВ "Рібас Карпати" не заперечується позивачем.

З врахуванням наведеного колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що проведення спірної фактичної перевірки за участю найманого працівника, котрий фактично здійснює розрахункові операції, вручення останній направлень на перевірку, не є порушенням в розумінні положень Податкового кодексу України.

Згідно пункту 81.1 статті 81 ПК України однією з обов`язкових умов для початку проведення фактичної перевірки встановлено пред`явлення платнику податків копії наказу про проведення перевірки. Також визначено вимоги до такого наказу, а саме він має містити: дату видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Відповідно до абзаців п`ятого і шостого пункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

Враховуючи наведенні положення Податкового кодексу України колегія суддів зазначає про виникнення права у посадових осіб податкового органу розпочати проведення фактичної перевірки за наявності хоча б однієї з підстав для їх проведення, визначених у відповідному наказі, а також за умови пред`явлення або надіслання, у випадках передбачених Кодексом, відповідних документів.

При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду (частина 5 статті 242 КАС України).

Зі змісту наказу ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 13.08.2024 за №2466-п встановлено, що підставами для призначення спірної перевірки контролюючим органом визначені підпункти 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України, у відповідності до яких фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з передбачених підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

Як вірно зазначено судом першої інстанції, Верховний Суд у постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

У вказаній постанові суду Судова палата також акцентувала увагу на застосовності у спорах цієї категорії висновків Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі №816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Також Верховний Суд у постанові від 31.07.2024 у справі №821/789/18 вказує, що правовий аналіз пункту 80.2 статті 80 ПК України свідчить про те, що здебільшого підстави, передбачені у відповідних підпунктах цієї норми, встановлюють лише єдину передумову для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків вимог законодавства у певній сфері, яка і є фактичною підставою для проведення перевірки.

У цій адміністративній справі в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункти 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України (правові підстави).

Єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Таким чином, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації "яка свідчить про можливі порушення" дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

Відтак, аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

Як вбачається з матеріалів справи, фактичною підставою для призначення перевірки є інформація, яка міститься у Доповідній записці Управління податкового аудиту ГУ ДПС в Івано-Франківській області за №235/09-19-07-06-26 від 08.08.2024, за змістом якої "Управлінням податкового аудиту Головного управління ДПС в області відповідно до вимог наказу ДПС України від 04.09.2020 за №470 "Про затвердження Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків", та на виконання листів ДПС України від 29.04.2024 за №12571/7/99-00-07-04-02-07, та від 26.04.2024 за №12418/7/99-00-07-04-02-07, щодо проведення фактичних перевірок господарських одиниць у яких при проведенні обстежень чи за результатами проведеного аналізу встановлено ймовірні порушення вимог чинного законодавства, а саме: […] ВК "Ribas" за адресою ур. Вишні, 539, с. Поляниця".

Враховуючи наведене та керуючись вимогами статті 80 ПК України, Управління пропонує провести фактичні перевірки таких суб`єктів господарювання працівниками управління податкового аудиту ГУ ДПС в області.

Відтак враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що наказ про проведення фактичної перевірки за №2466-п від 13.08.2024 містить усі необхідні найменування та реквізити, а також належне оформлення підстав для її проведення, що виключає обставину протиправності у призначенні та проведенні фактичної перевірки господарського об`єкту позивача.

Щодо правомірності притягнення позивача до податкової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктами 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, колегія суддів зазначає наступне.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 за №265/95-ВР (тут і надалі по тексту також у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин Закон №265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Згідно статті 2 Закону №265/95-ВР, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо;

розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Так, за змістом пунктів 1,2 статті 3 Закону №265/95-ВР, суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції, зобов`язано:

проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Враховуючи наведене суд першої інстанції правильно вказав, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Як вірно зазначено судом першої інстанції, з 10 грудня 2020 року пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання у наступних розмірах штрафних санкцій:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення;

Отже, аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків:

1) непроведення розрахункової операції через РРО;

2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки;

3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа;

4) проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення, за яке настає відповідальність за пунктом 1 статті 17 коментованого Закону.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Відповідно до статті 2 Закону №265/95-ВР, розрахунковою операцією є приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відтак, на суб`єкта господарювання покладається обов`язок застосовувати РРО при здійсненні операції, яка полягає у прийманні від покупця готівкових коштів за місцем реалізації товарів (послуг).

Згідно статті 2 Закону №265/95-ВР) місце проведення розрахунків місце, де здійснюються розрахунки із покупцем за продані товари (надані послуги) та зберігаються отримані за реалізовані товари (надані послуги) готівкові кошти, а також місце отримання покупцем попередньо оплачених товарів (послуг) із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо

Як вірно вказано судом першої інстанції, у даній справі позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як пунктом 1, так і пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

В даному випадку, фактично підлягає дослідженню доказами обставина того, що ТОВ "Рібас Карпати" під час здійснення контрольної розрахункової операції мало місце непроведення розрахункової операції через РРО та невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа, як про це стверджує податковий орган.

Із сукупного змісту підпунктів 2.1.1, 2.2.12, 2.2.13, 2.2.14 акту перевірки за №14884/09/18/РРО/44529012 від 20.08.2024 судом першої інстанції вірно встановлено про проведення контрольної розрахункової операції без застосування ПРРО із фіскальним номером , зареєстрованим 22.11.2021 й переведеним у фіскальний режим роботи та не видачу розрахункового документу встановленої форми та змісту за наслідком продажу товарів "горілка Абсолют 150 мл. по ціні 270 грн; дві порції "Бограчу" на суму 540 грн; салат з помідорів по ціні 260 грн; хлібний кошик по ціні 55 грн" на загальну суму 1 125,00 гривень.

Як відображено у підпункті 2.2.20 акту, "В ході фактичної перевірки встановлено наступні порушення: (1) проведення контрольно-розрахункової операції на повну суму покупки без застосування ПРРО; (2) невидача розрахункового документа встановленого зразка […]".

Підпунктом 4.5 коментованого документу визначено додатки до акту перевірки, серед яких: "пояснення, не фіскальний чек, додаток 1,2".

Додатком до акту перевірки також слугують, в тому числі, пояснення ОСОБА_2 (офіціанта) від 13.08.2024, що про нього зазначено у пункті 1.5 акту фактичної перевірки як про особу, у чиїй присутності остання проводилася.

Згідно пояснень, офіціант ОСОБА_2 підтверджує своє перебування у трудових відносинах з ТОВ "Рібас Карпати" та здійснення від імені останнього розрахункових операцій, зокрема стосовно контрольної розрахункової операції зазначено наступне: "13.08.2024 я провів обслуговування горілки Absolut 150 мл. по ціні 270 грн, 2 бограчі на суму 540 грн, салат з помідорів на суму 260 грн та хлібний кошик на суму 55 грн. Всього на загальну суму покупки 1 125 грн, про що видав рахунок на оплату №623335".

Разом з тим позивачем не надано до суду жодних інших письмових доказів, котрі б спростовували зафіксовані в межах акту перевірки обставини не проведення розрахункової операції через ПРРО та невидачу відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа станом на момент проведення контрольної розрахункової операції.

Враховуючи вищевикладене колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про підставність накладення на ТОВ "Рібас Карпати" фінансових (штрафних) санкцій, передбачених пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 за №265/95-ВР у розмірі 1 687,50 гривень.

Щодо доводів ТОВ "Рібас Карпати" щодо протиправності податкового повідомлення-рішень від 11.10.2024 за №022939/0706 в частині порушення пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме у вигляді видачі розрахункового документа не встановленого зразка (вперше та за кожне наступне вчинене порушення), колегія суддів зазначає наступне.

Марка акцизного податку спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів (пункт 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України)

Досліджуючи нормативно-правове регулювання запровадження такого реквізиту фіскального касового чека як цифрове значення штрихового коду марки у ретроспективі, постановою Кабінету Міністрів України за №296 від 14.05.2015 затверджено "Зразки марок акцизного податку для алкогольних напоїв і тютюнових виробів вітчизняного та імпортного виробництва", такі перебували в обігу з 01.07.2015 та не містили штрихового коду марки акцизного податку.

Пунктом 5 "Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах", затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 року за №1251 визначено, що марка для алкогольних напоїв повинна містити QR-код та штрих-код.

Зазначений пункт доповнено шляхом внесення змін до Положення №1251 постановою Кабінету Міністрів України від 12.02.2020 за №97 в частині обов`язкових реквізитів марок акцизного податку для алкогольних напоїв, такі в цій частині набрали чинності з дня, наступного за днем її опублікування, тобто з 19.02.2020.

В подальшому, постановою Кабінету Міністрів України "Деякі питання маркування алкогольних напоїв" за №74 від 12.02.2020 затверджено "Зразки марок акцизного податку для алкогольних напоїв вітчизняного та імпортного виробництва", котрі вже містили штриховий код марок акцизного податку, такі запроваджено з 01.05.2020.

Разом з тим, з 01.05.2020 припинено продаж марок акцизного податку для маркування алкогольних напоїв, зразки яких затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 14.05.2015 за №296 "Деякі питання запровадження марок акцизного податку нового зразка для алкогольних напоїв і тютюнових виробів".

Відтак, з 01.05.2020 унеможливлено придбання таких марок акцизного податку, що не містять штриховий код, для маркування алкогольних напоїв.

Слід зазначити, що за змістом абзаців 4, 6 частини 4 статті 11 Закону "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 19.12.1995 за №481/95-ВР (надалі по тексту також Закон №481/95-ВР), чинного на момент прийняття Наказу №329, у разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.

Вказаний перехідний період використання алкогольних напоїв з марками акцизного податку без штрихового коду засвідчує відсутність порушення виключно у разі дотримання сукупності передбачених умов, тобто (1) знаходження в обігу до повної реалізації (2) в межах терміну придатності для споживання.

Згідно статті 8 Закону №265/95-ВР передбачено, що форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням РРО та/або програмних РРО (надалі по тексту також ПРРО) чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Форму та зміст розрахункового документа визначено "Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 за №13.

Відповідно до пункту 1 розділу ІІ Положення №13 (тут і надалі по тексту у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) , фіскальний касовий чек на товари (послуги) розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою № ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до цього Положення.

Наказом Міністерства фінансів України "Про затвердження Змін до Положення про форму та зміст розрахункових документів / електронних розрахункових документів" від 08.06.2021 за №329, котрий набрав чинності 01.07.2021, розділи ІІ, III Положення №13 викладено у новій редакції.

Зокрема, форми фіскального касового чеку на товари (послуги) та фіскального касового чеку видачі коштів доповнено новим реквізитом - "цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством (рядок 9)".

Також пунктом 2 Наказу №329 установлено наступне: (1) до 01 жовтня 2021 року вимоги до форми і змісту розрахункових документів в частині цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої не поширюються на розрахункові документи, що створюються реєстраторами розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій до дня набрання чинності цим наказом; (2) до 01 жовтня 2021 року реєстратори розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, за наявності технічних можливостей мають бути доопрацьовані їх виробниками (постачальниками) відповідно до статті 12 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" з метою забезпечення можливості виконання всіх вимог до форми і змісту розрахункових документів, відповідно до цього наказу.

Отже, враховуючи наведене, обов`язок зазначати цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої з 01.10.2021 визначено Наказом №13 в редакції Наказу №329 та розповсюджується на суб`єктів господарювання всіх організаційно-правових форм без виключення.

Щодо обов`язковості зазначення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, суд першої інстанції вірно вказав, що Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень" від 30.11.2021 за №1914-ІХ, з 01.01.2022 набрали чинності зміни до пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, згідно яких, суб`єкти господарювання, котрі здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу, зобов`язані проводити розрахункові операції через РРО та/або через ПРРО для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Таким чином, станом на момент проведення фактичної перевірки ТОВ "Рібас Карпати", пунктом 2 розділу ІІ Положення №13 установлено 31 (тридцять один) обов`язковий реквізит фіскального чеку, зокрема "рядок 9" визначено наступним чином: цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої.

Так, актом фактичної перевірки за №14884/09/18/РРО/44529012 від 20.08.2024 встановлено, що суб`єктом господарювання при проведенні розрахункових операцій в готівковій та безготівковій формі з реалізації алкогольних напоїв у період з 19.02.2023 по 31.07.2024 через зареєстрований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи програмний реєстратор розрахункових операцій (фіскальний номер ) створювались у паперовій та/або електронній формі та надавались особам, які отримували товар, розрахункові документи не встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій в загальному розмірі 482 803,00 гривень.

Як вірно встановлено судом першої інстанції, зі змісту пункту 2.2.20 акту перевірки, "В ході фактичної перевірки встановлено наступні порушення: […]відповідно до даних електронних копій розрахункових документів ПРРО з ФН , що надійшли до системи обліку даних РРО ДПС України, встановлено реалізацію алькогольних напоїв без зазначення марок акцизного податку. Враховуючи вищезазначене, ТОВ "Рібас Карпати" при здійсненні розрахункових операцій особам, які отримували товар, надавалися розрахункові документи не встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій в розмірі 482 803,00 гривень, в тому числі вчинене вперше на суму 220,00 гривень (додаток 2)".

Як встановлено судом першої інстанції, позивач зазначає, що відповідачем протиправно стверджується про наявність у товариства обов`язку зазначати штриховий код марки акцизного податку на алкогольні напої (рядок 9) у розрахункових документах, зокрема, з посиланням на відомості індивідуальної податкової консультації ДПС України від 06.09.2021 за №3347ЛПК/99-00-07-05-01-06, останній вказує про відсутність у ТОВ "Рібас Карпати" обов`язку зазначати у розрахункових документах серію та номер марки акцизного податку старого зразка, а також про не зазначення у акті фактичної перевірки даних щодо розрізнення марок акцизного податку, реалізованих позивачем, старого чи нового зразка.

З приводу вказаного слід зазначити наступне.

У відповідності до пункту 52.2 статті 52 Кодексу податкова консультація має індивідуальний характер, діє в межах законодавства, яке було чинним на момент надання такої консультації і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що зважаючи на те, що ТОВ "Рібас Карпати" не було тим платником податків, котрий звертався до контролюючого органу з метою отримання індивідуальної податкової консультації, відтак надані в межах такої роз`яснення щодо практичного застосування норм законодавства не можуть бути застосовані останнім, зокрема й у спірних правовідносинах.

Крім цього, Закон України №265/95-ВР (у редакції, чинній з 01.01.2022) не передбачає розмежування обов`язку суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції, щодо використання РРО та/або ПРРО при реалізації підакцизних товарів, зокрема алкогольних напоїв, у залежності від типу марки акцизного податку, а саме: "старого зразка" (діяли з 01.07.2015 до 30.04.2020), чи "нового зразка" (впроваджені з 01.05.2020 та 01.07.2023), у контексті обов`язку програмування таких товарів із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки (серії та номера) у розрахунковому документі.

Суд першої інстанції вірно вказав, що перелік обов`язкових реквізитів, які наносяться на марку акцизного податку, визначено Положенням №1251, зі змінами, внесеними постановою Кабінету Міністрів України №97 від 12.02.2020, що набули чинності з 19.02.2020. Відповідно до цих змін, на марці мають бути QR-код та штрих-код. При цьому, штрих-код містить інформацію про серію та номер марки, натомість QR-код включає відомості про серію та номер, реквізити покупця марки, посилання на веб-ресурс для перевірки справжності, а також може містити інформацію про геш-послідовність.

Відтак, незалежно від внесених змін, як до, так і після їх прийняття, серія з чотирьох літер та шестизначний номер залишаються обов`язковими реквізитами марки.

Введення нових елементів у вигляді штрих-коду чи QR-коду, на переконання суду, фактично не змінює суті зазначеної інформації, а лише забезпечує її технічне дублювання у формі, зручній для зчитування (сканування) пристроями.

Таким чином, відсутність штрихового коду на марках акцизного податку не позбавляє суб`єктів господарювання обов`язку зазначати в розрахункових документах серії та номеру марки акцизного податку методом ручного введення даних в РРО.

Як зазначено у поясненнях адміністратора ОСОБА_1 від 13.08.2024 "Не зазначення акцизних марок відбувалося через відсутність сканера", разом із тим, позивачем не надано до суду жодних доказів на підтвердження вказаної обставини, як і не наведено переконливих аргументів щодо неможливості внесення реквізитів таких марок до розрахункового документа шляхом ручного введення даних (у разі відсутності штрихового коду для сканування).

Відтак, здійснюючи перевірку наявності вказаних реквізитів у розрахункових документах позивача за період з 19.02.2023 по 31.07.2024, контролюючий орган встановив факт видачі розрахункового документа, що не відповідає встановленим вимогам щодо форми та змісту (пункт 2 статті 3 Закону №265/95-ВР), зокрема без зазначення штрихового коду марки акцизного податку (рядок 9).

Також слід зазначити, що позивачем не надано документів первинного бухгалтерського обліку, які б підтверджували наявність залишків на балансі підакцизної продукції з марками акцизного податку старого зразка, що, у свою чергу, могло б свідчити про технічну неможливість відображення таких марок у фіскальних касових чеках у спірний період. Зокрема, відсутні документи, що містять інформацію про найменування товару, номенклатурний номер, одиницю виміру, ціну, а також відомості про рух товару (дати операцій, надходження на склад, витрати, залишки тощо).

В контексті оцінки як доказ відомостей, внесених в додаток №2 до акту перевірки і врахованих при прийнятті податкового повідомлення-рішення від 11.10.2024 за №022939/0706, суд першої інстанції вірно застосував положення абзаців 3, 4, 5 пункту 1.2 "Порядку передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів Державної податкової служби України", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 за №1057, у відповідності до яких:

- національна система масових електронних платежів (НСМЕП) - банківська багатоемітентна платіжна система масових платежів, у якій розрахунки за товари та послуги, видача готівкових грошей та інші операції здійснюються за допомогою платіжних смарт-карток за технологією, розробленою НБУ;

- система зберігання і збору даних РРО (СЗЗД РРО) - загальнодержавна система, призначена для збору даних РРО та передачі цих даних до системи обліку даних РРО в ДПС за технологією зберігання і збору даних РРО для Державної податкової служби України;

- система обліку даних РРО (СОД РРО) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій і програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.

Відповідно до правового регулювання підпункту 14.1.562 пункту 14.1 статті 14 ПК України взаємодія між платниками податків та державними, у тому числі контролюючими, органами з питань реалізації прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, реалізується, серед іншого, через - інші засоби, бази даних, реєстри, що ведуться в електронному вигляді, інформаційні, телекомунікаційні, інформаційно-телекомунікаційні системи центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Відповідно підпункту 193.1.3 пункту 193 статті 19 ПК України державні податкові інспекції формують та ведуть, поряд з іншим, реєстри, ведення яких покладено законодавством на контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу.

Приписами пункту 74.1 статті 74 ПК України визначено, що податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (надалі по тексту також Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є державною власністю.

Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1. пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2. пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, в порядку інформаційної взаємодії відповідно до пункту 41.2 статті 41 цього Кодексу.

Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики (пункт 74.3 статті 74 ПК України).

Висновки щодо правомірності використання контролюючим органом при проведенні фактичних перевірок інформації внесеної і зафіксованої у встановленому порядку до Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій сформовані, інших систем та підсистем сформовані Верховним Судом у постановах від 16.01.2025 у справі №240/24491/23, 30.01.2025 у справі №280/6829/23 і від 06.02.2025 у справі №120/11036/23.

Суд першої інстанції вірно вказав, що норми Податкового кодексу України не передбачають такого порядку здійснення фактичної перевірки як фіксація тільки тих фактів, які будуть виявлені на місці проведення такої перевірки, та не встановлюють такого обмеження, як фіксація лише тих порушень законодавства, які будуть виявлені на місці та в день проведення такої перевірки і які вчинені платником під час здійснення контролюючим органом фактичної перевірки.

Такий висновок суду відповідає правовій позиції Верховного Суду, зазначеній у постанові від 26.07.2023 у справі № 280/4696/22.

Як вже зазначалось, в ході проведення перевірки встановлено, що позивачем порушено пункт 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, зокрема, під час продажу алкогольних напоїв надавалися розрахункові документи не встановленої форми, а саме фіскальні чеки, котрі, в порушення вимог "Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 за №13, не містили такий обов`язковий реквізит, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (рядок 9).

Так, Додаток 2 до акту перевірки сформований контролюючим органом у табличній формі (витяг із системи) із зазначенням колонок "Податковий номер", "Фіскальний номер РРО/ПРРО", "Підтип документа", "Дата і час операції", "Фіскальний номер документа", "Загальна сума", "Код товару згідно з УКТ ЗЕД", "Найменування товару", "МАП", "Кількість/об`єм товару", "Ціна за одиницю товару", "Сума операції", "Сума оплати" (а.с.95-111 том І).

Матеріалами справи і поясненнями відповідача підтверджується, що посадовими особами відповідача при проведенні фактичної перевірки використано інформацію із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних і контрольних стрічок .

Як вірно встановлено судом першої інстанції, на підтвердження обставини порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, податковий орган подав належним чином оформлені відомості із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних, за змістом яких мало місце передача інформації із РРО (фіскальним номером ) позивача про оформлення останнім фіскальних чеків про реалізацію алкогольних напоїв, в якому містяться відомості щодо здійснення розрахункових операцій (дата, час, номер чеку, назва товару і ціна товару, сума операції), при цьому відсутнє цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (а.с.112-238 том І).

Відповідно до положень пункту 1 частини 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Враховуючи наведене колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про правомірність застосування ГУ ДПС в Івано-Франківській області до позивача штрафних (фінансових) санкцій у загальному розмірі 220,00 гривень (за порушення, вчинене вперше) та 723 874,50 гривень (за кожне наступне вчинене порушення) за порушення пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме надання розрахункових документів не встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій.

Щодо правомірності прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 11.10.2024 за №022939/0706, якими до ТОВ "Рібас Карпати" застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 5 100,00 гривень за проведення розрахункових операцій через РРО для підакцизних товарів без використання режиму програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно приписів пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів із використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.

Згідно статті 2 Закону №265/95-ВР фіскальний режим роботи - це: режим роботи опломбованого належним чином реєстратора розрахункових операцій, який забезпечує безумовне виконання ним фіскальних функцій; режим роботи програмного реєстратора розрахункових операцій, зареєстрованого у реєстрі таких реєстраторів, що забезпечує реєстрацію розрахункових документів на фіскальному сервері контролюючого органу відповідно до цього Закону.

Фіскальний звітний чек документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний фіскальний звітний чек) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час створення якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься відповідно до фіскальної пам`яті реєстратора розрахункових операцій або фіскального сервера контролюючого органу (стаття 2 Закону №265/95-ВР).

Податковий орган, на підтвердження обставини порушення позивачем пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, подав належним чином оформлені відомості із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних, за змістом яких встановлено реалізацію наступного товару у відповідну дату, час та за найменуванням без зазначення кодів товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД:

фіскальний чек за №896983605 від 06.04.2023 о 10:24:58 реалізовано "Коньяк Martell/Cognac Martell 0,05л" у кількості 1 одиниця на загальну суму 200,00 гривень (а.с.94 том І);

фіскальний чек за №957091384 від 01.05.2023 о 10:50:35 реалізовано "Водка Absolut/Vodka Absolute 0,05л" у кількості 1 одиниця на загальну суму 200,00 гривень (а.с.94 том І);

фіскальний чек за №992204108 від 15.05.2023 о 10:11:41 реалізовано "Водка Absolut/Vodka Absolute 0,05л" у кількості 1 одиниця на загальну суму 200,00 гривень (а.с.94 том І);

фіскальний чек за №992782515 від 15.05.2023 о 13:08:02 реалізовано "Коньяк Martell/Cognac Martell 0,05л" у кількості 1 одиниця на загальну суму 200,00 гривень (а.с.94 том І).

Також аналогічні відомості про коментований розрахунковий документ вміщено у Додаток 1, сформований у вигляді табличної форми (витяг із системи) із зазначенням, в тому числі, колонок "Підтип документа", "Дата і час операції", "Фіскальний номер документа", "Загальна сума", "Код товару згідно з УКТ ЗЕД", "Найменування товару", "Серія та номер МАП", "Кількість/об`єм товару", "Ціна за одиницю товару", "Сума операції" (а.с.93 том І), де графа "Код товару згідно з УКТ ЗЕД" залишена незаповненою.

Відповідно до пункту 7 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

За наслідками дослідження вказаних доказів, суд першої інстанції вірно вказав про наявність у податкового органу повної інформації про розрахункові операції, здійснені ТОВ "Рібас Карпати", в тому числі й у період з квітня по травень 2023 року, зокрема інформації щодо коду товарної підкатегорії УКТ ЗЕД реалізованого товару.

З врахуванням наведеного суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відсутність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 11.10.2024 за №022939/0706, якими до ТОВ "Рібас Карпати" застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 5 100,00 гривень за проведення розрахункових операцій через РРО для підакцизних товарів без використання режиму програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.

Щодо заперечень позивача (апелянта) в частині не надіслання ТОВ "Рібас Карпати" додатків до акту перевірки за №14884/09/18/РРО/44529012 від 20.08.2024, що, на думку такого, призвело до порушення права платника податків на звернення із запереченнями, передбачене пунктом 86.7 статті 86 ПК України, колегія суддів зазначає наступне.

В пункті 86.5 статті 86 ПК України зазначено, що акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.

У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.

У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.

Проте, відмова платника податків або його законних представників чи особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов`язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов`язання (пункт 86.6 статті 86 ПК України).

Так в акті перевірки за №14884/09/18/РРО/44529012 від 20.08.2024 зазначено, що такий складено 20.08.2024 та зареєстровано в органі ДПС за місцем здійснення діяльності суб`єкта господарювання 21.08.2024.

Також у графі для проставлення підпису про ознайомлення з актом перевірки та отримання другого примірника здійснено відмітку про відмову адміністратора Максим`юк М.І., на виконання пункту 86.5 статті 86 ПК України складено акт відмови від підпису та отримання другого примірника акту фактичної перевірки за №1735 від 20.08.2024 адміністратором Максим`юк Марією Іванівною, засвідченого підписом посадових осіб ГУ ДПС в Івано-Франківській області (а.с.242 том І).

В подальшому, листом ГУ ДПС в Івано-Франківській області за №10086/6/09-19-07-06-22 від 22.08.2024 (а.с.87 том І) за податковою адресою позивача скеровано другий примірник акту фактичної перевірки за №14884/09/18/РРО/44529012 від 20.08.2024, натомість отримання такого 20.09.2024 підтверджується відомостями рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення (номер відправлення 850) (а.с.88 том І).

Також, слід вказати, що одержання ТОВ "Рібас Карпати" примірника акту перевірки 20.09.2024 підтверджується самостійно представником позивача у межах адвокатського запиту за вих.№23/09-2024-1 від 23.09.2024 (а.с.15 том І) та скарги за вих.№03/10-2024-1 від 03.10.2024 (а.с.18 том І), скерованої до ГУ ДПС в Івано-Франківській області.

Як свідчать дані розрахункового документу оператора поштового зв`язку "Укрпошта", рекомендований лист з номером відправлення 850 фактично переданий до відділення зв`язку 27.08.2024 (а.с.87 том І).

Згідно правової позиції, висловленої у постанові Верховного Суду від 16.12.2021 у справі №640/11468/20, ключовим питанням при наданні оцінки процедурним порушенням, допущеним під час прийняття суб`єктом владних повноважень рішення, є співвідношення двох базових принципів права: "протиправні дії не тягнуть за собою правомірних наслідків" і, на противагу йому, принцип "формальне порушення процедури не може мати наслідком скасування правильного по суті рішення"; межею, що розділяє істотне (фундаментальне) порушення від неістотного, є встановлення такої обставини: чи могло бути іншим рішення суб`єкта владних повноважень за умови безумовного дотримання ним передбаченої законом процедури прийняття такого рішення.

З врахуванням наведеного колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що порушення строків надсилання акту перевірки, котрий у спірному випадку сумарно склав 5 (п`ять) днів, не спричинило суттєвих негативних наслідків для позивача, оскільки таке порушення не впливає та не могло вплинути на зміст прийнятого суб`єктом владних повноважень рішення та не може мати наслідком його скасування, адже у разі дотримання цих строків таке рішення не могло бути іншим, ніж те, яке прийняте; та незалежно від пропущення податковим органом законодавчо встановлених строків надсилання акту перевірки, за платником податків зберігається можливість подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення до контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня наступного за днем отримання такого акту, як це передбачено пунктом 86.7 статті 86 ПК України.

Пунктом 86.7 статті 86 ПК України визначено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Відповідно до підпункту 86.7.1 пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України, акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу.

Відтак враховуючи вищенаведене, суд першої інстанції правильно зазначив, що акт перевірки є складовим, але не виключним елементом матеріалів перевірки, і не може ототожнюватися з усією сукупністю матеріалів, які використовуються або утворюються в процесі перевірки та під час її подальшого адміністративного оскарження.

Поняття "матеріали перевірки" охоплює не лише сам акт (або довідку) перевірки, а й інформативні додатки до нього, котрі у разі реалізації платником податку права на подання заперечення, розглядаються у сукупності уповноваженою на те комісією контролюючого органу.

Разом з тим, у розумінні пункту 86.5 статті 86 ПК України, котрою врегульовано порядок скерування документів платнику податків за наслідком завершення перевірки, на контролюючий орган покладено обов`язок надсилання останньому виключно примірника акта (довідки), проте не інформативних додатків, оскільки такий сам по собі підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.

Відтак, матеріалами справи підтверджується, що ГУ ДПС в Івано-Франківській області дотримано передбачену законом процедуру щодо надсилання примірника акту перевірки №14884/09/18/РРО/44529012 від 20.08.2024, котрий надалі був отриманий позивачем (20.09.2024), у свою чергу вказана дата слугувала початком відліку строку на подання заперечень та додаткових документів і пояснень до контролюючого органу, як це встановлено пунктом 86.7 статті 86 ПК України.

Слід зазначити, що підпунктом 4.5 акту перевірки за №14884/09/18/РРО/44529012 від 20.08.2024 визначено виключний перелік додатків до акту перевірки, сформований посадовими особами податкового органу самостійно, серед яких: "пояснення, не фіскальний чек, додаток 1,2".

У межах акту перевірки не міститься жодних відомостей про проведене посадовими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області відеофіксування перебігу фактичної перевірки, з чого суд першої інстанції вірно вказав, що таке не слугувало джерелом формування підстав для висновків у розумінні пункту 83.1 статті 83 ПК України, до яких, серед іншого, віднесено мультимедійну інформацію (відеозапис), виготовлений контролюючим органом.

Відтак, вказані результати відеофіксації у подальшому не застосовувалися податковим органом при винесенні оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 11.10.2024 за №022939/0706, з огляду на що у суду відсутні підстави для врахування таких при розгляді даної адміністративної справи.

Відповідно до частин 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Виходячи з вищенаведеного колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що позивач не довів перед судом свої вимоги про протиправність податкового повідомлення-рішення від 11.10.2024 за №022939/0706.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

З врахуванням викладеного, суд першої інстанції прийшов до правильного висновку, що реалізовуючи свої повноваження щодо контролю за дотриманням суб`єктами підприємницької діяльності вимог законодавства Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області правомірно застосувало до товариства з обмеженою відповідальністю "Рібас Карпати" штрафні санкції у розмірі 1687,50 гривень за проведення розрахункової операції на повну суму покупки без застосування РРО, невидачу розрахункового документа встановленого зразка, в розмірі 220,00 гривень за видачу розрахункового документа не встановленого зразка (за порушення, вчинене вперше), в розмірі 723 874,50 гривень за видачу розрахункового документа не встановленого зразка (за кожне наступне вчинене порушення), в розмірі 5 100,00 гривень за проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів без використання режиму програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а відтак позивачу підставно відмовлено в задоволенні позову.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та прцесуального права.

Колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, а доводи апелянта не спростовують висновків суду з наведених вище мотивів, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а оскаржуване судове рішення без змін.

Керуючись статтями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України суд ,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Рібас Карпати» залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 11 червня 2025 року у справі № 300/9179/24 без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття, оскарженню не підлягає крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинстваУкраїни.

Головуючий суддя І. І. Запотічний
судді О. І. Довга
Т. І. Шинкар
Повне судове рішення складено 03.12.2025