Справа № 420/36699/24
Суддя: Коваль М.П.
Дата ухвалення: 2025-12-02 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

02 грудня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/36699/24

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Коваля М.П.,

суддів Джабурія О.В.,

Вербицької Н.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одеса апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2025 року, прийняте у складі суду судді Хом`якової В.В. в місті Одеса, по справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області, про скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В:

У листопаді 2024 року до Одеського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, в якому позивач просив суд:

- скасувати рішення комісії ГУ ДПС у м. Одеській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2024 року №11606636/, від 08.08.2024 року №11606633/, від 08.08.2024 року №11606631/, від 08.08.2024 року №11606634/, від 08.08.2024 року №11606632/, від 08.08.2024 року №11606630/;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №5 від 10.06.2024 року, №19 від 04.07.2024 року, №27 від 08.07.2024 року, №37 від 08.07.2024 року, №52 від 10.07.2024 року, №70 від 10.07.2024 року, поданих ФОП ОСОБА_1 .

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2025 року позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задоволено. Скасовано рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2024 року №11606636/, від 08.08.2024 року №11606633/, від 08.08.2024 року №11606631/, від 08.08.2024 року №11606634/, від 08.08.2024 року №11606632/, від 08.08.2024 року №11606630/. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від №5 від 10.06.2024 року, №19 від 04.07.2024 року, №27 від 08.07.2024 року, №37 від 08.07.2024 року, №52 від 10.07.2024 року, №70 від 10.07.2024 року, подані фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ).

Не погоджуючись із вказаним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області звернулось до П`ятого апеляційного адміністративного суду з апеляційною скаргою, в якій посилається на те, що при винесенні оскаржуваного рішення судом були зроблені висновки з порушенням норм матеріального та процесуального права, при цьому обставини справи не з`ясовані повно, об`єктивно та всебічно, тому просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що підставою для формування сум податкового кредиту з ПДВ, підставою для формування податкової накладної та, відповідно, підставою для реєстрації податкової накладної є реальне виконання господарських операцій, які є об`єктом оподаткування. Апелянт вказує, що відповідно до фактичних обставин справи, позивачем направлено на реєстрацію до Єдиного державного реєстру податкових накладних податкові накладні від 10.06.2024 № 5, від 04.07.2024 № 19, від 08.07.2024 № 27, від 08.07.2024 № 37, від 10.07.2024 № 52, від 10.07.2024 № 70, проте реєстрація вказаних накладних була зупинена, вказано що обсяг постачання товару/послуги 8544 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Апелянт вказує, що в подальшому підставою відмови у реєстрації вказаної накладної стало надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. Крім того, на думку апелянта, позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні є передчасними.

Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, проаналізувавши на підставі встановлених фактичних обставин справи правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, Позивач зареєстрований за номером ЄДР 000181135 від 18.12.2023 року, основним КВЕД 47.19 (Iншi види роздрiбної торгiвлi в неспецiалiзованих магазинах).

Позивач є платником податків на загальній системі, не має найманих робітників та провадить торгівельну діяльність.

Позивачем був укладений з ПП Таврія Плюс договір поставки № 52 від 21.03.2024 на умовах 30-ти денної відстрочки платежу від дати поставки, яка при умові відсутності зареєстрованих податкових накладних у строк продовжується, в тому числі по причині блокування податкових накладних (пункти 5.3;5.4;5.5 договору). Постачання товару здійснюється власними силами продавця ( пункт 2.1.2 договору). 10.06.2024 позивач відвантажив ПП Таврія Плюс товари на суму 121745,93 грн. , що оформлено видатковою накладною №4 від 10.06.2024 на суму 121745,93 грн., в тому числі ПДВ у розмірі 20291,00 грн.; вартість товарів оплачено платіжною інструкцією №391314 від 30 серпня 2024 року на 121745,92 грн.

Так, у зв`язку з настанням першої події постачання товару, було складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН: податкову накладну №5 від 10.06.2024р. на загальну суму 121745,93 грн. (в тому числі ПДВ у розмірі 20291,00 грн.)

Згідно квитанції з ЄРПН від 01.07.2024 реєстрацію податкової накладної від 10.06.2024 № 5 - зупинено. Зі змісту квитанції від 01.07.2024 обсяг постачання товару/послуги 8544, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придання такого/товару та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник D=.0000%, Pпоточ=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

05.08.2024 року позивач надав документи на розгляд комісії ДПС (повідомлення від 05.08.2024 року №1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, прийнято до розгляду).

За результатами розгляду наданої форми пояснень та документів, комісія відповідача-1 прийняла рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2024р. №11606636/, посилаючись на надання платником податку копій документів, які складені із порушенням чинного законодавства.

Щодо оскарження рішення комісії регіонального рівня про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2024 року №11606636/.Позивачем було подано скаргу року на вищезазначене рішення. За результатом розгляду скарги було прийнято Рішення №53515//2 від 22.08.2024 року, щодо рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2024р. № 11606636/ - яким скаргу залишено без задоволення, а рішення без змін.

04.07.2024 на підставі договору поставки № 52 від 21.03.2024. позивач відвантажив ПП Таврія Плюс товари на суму 6716,80 грн., що підтверджується видатковою накладною №28 від 04.07.2024 року на загальну суму 6716,80 грн., в тому числі ПДВ у розмірі 1119,47 грн.; платіжною інструкцією №560144 від 22.08.2024, №585217 від 03.09.2024.

У зв`язку з настанням першої події постачання товару, позивачем було складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №19 від 04.07.2024 на загальну суму 6716,80 грн. (в тому числі ПДВ у розмірі 1119,47 грн.)

Квитанцією від 02.08.2024 реєстрація ПН № 19 зупинена, вказано, що контролюючим органом було сформовано висновки, що обсяг постачання товару/послуги 8544, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придання такого/товару та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник D=.2.8302%, Pпоточ=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

05.08.2024 позивач надав документи на розгляд комісії ДПС (повідомлення від 05.08.2024 №3 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, прийнято до розгляду),

За результатами розгляду наданої форми пояснень та документів, комісія відповідача-1 прийняла рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2024 №11606633/, посилаючись на надання платником податку копій документів, які складені із порушенням чинного законодавства.

Позивачем було подано скаргу року на вищезазначене рішення. За результатом розгляду скарги було прийнято Рішення №54760//2 від 27.08.2024 , щодо рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2024 № 11606633/ - яким скаргу залишено без задоволення, а рішення без змін.

08 липня 2024 року на підставі договору поставки № 52 від 21.03.2024 позивач відвантажив ПП Таврія Плюс товари на суму 6014,82 грн. Господарська операція підтверджується наступними документами: видатковою накладною №36 від 08.07.2024 на загальну суму 6014,82 грн., в тому числі ПДВ у розмірі 1002,47 грн.; платіжною інструкцією №560144 від 22.08.2024 , №585217 від 03.09.2024.

У зв`язку з настанням першої події постачання товару, було складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН: податкову накладну №27 від 08.07.2024 на загальну суму 6014,82 грн., в тому числі ПДВ у розмірі 1002,47 грн. Згідно квитанції з ЄРПН від 02.08.2024, реєстрацію податкової накладної від 08.07.2024 № 27 - зупинено.

Зі змісту квитанції від 02.08.2024 року контролюючим органом було сформовано висновки, що обсяг постачання товару/послуги 8544, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придання такого/товару та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник D=.2.8302%, Pпоточ=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».05.08.2024 позивач надав документи на розгляд комісії відповідача-1 (Повідомлення від 05.08.2024 року №5 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, прийнято до розгляду),

За результатами розгляду наданої форми пояснень та документів, комісія відповідача-1 прийняла рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2024 №11606631/, посилаючись на надання платником податку копій документів, які складені із порушенням чинного законодавства.

Позивачем було подано скаргу року на вищезазначене рішення. За результатом розгляду скарги було прийнято Рішення №54754//2 від 27.08.2024 , щодо рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2024 № 11606631/ - яким скаргу залишено без задоволення, а рішення без змін.

08 липня 2024 року на підставі договору поставки № 52 від 21.03.2024 позивач відвантажив ПП Таврія Плюс товари на суму 9318,17 грн., що підтверджується наступними документами: видатковою накладною №46 від 08.07.2024 на загальну суму 9318,17 грн., в тому числі ПДВ у розмірі 1553,03 грн.; платіжною інструкцією №560144 від 22.08.2024, №585217 від 03.09.2024.

У зв`язку з настанням першої події постачання товару, було складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №37 від 08.07.2024 на загальну суму 9318,17 грн., в тому числі ПДВ у розмірі 1553,03 грн. Згідно квитанції з ЄРПН від 02.08.2024, реєстрацію податкової накладної від 08.07.2024 № 37 - зупинено, підставою зупинення є :"Обсяг постачання товару/послуги 8544, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придання такого/товару та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник D=.2.8302%, Pпоточ=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних». 05.08.2024 позивач надав документи на розгляд комісії ДПС (Повідомлення від 05.08.2024 року №2 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, прийнято до розгляду),

За результатами розгляду наданої форми пояснень та документів, комісія відповідача-1 прийняла рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2024р. №11606634/, посилаючись на надання платником податку копій документів, які складені із порушенням чинного законодавства.

Позивачем було подано скаргу року на вищезазначене рішення комісії. За результатом розгляду скарги було прийнято Рішення №54752//2 від 27.08.2024 року, щодо рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2024р. № 11606634/ - яким скаргу залишено без задоволення, а рішення без змін.

10.07.2024 на підставі договору поставки № 52 від 21.03.2024 позивач відвантажив ПП Таврія Плюс товари на суму 7245,26 грн. Господарська операція підтверджується наступними документами: видатковою накладною №61 від 10.07.2024 року на загальну суму 7245,26 грн., в тому числі ПДВ у розмірі 1207,54 грн.; платіжною інструкцією №560144 від 22 серпня 2024 року, №585217 від 03 вересня 2024 року.

У зв`язку з настанням першої події постачання товару було складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН: податкову накладну №52 від 10.07.2024 на загальну суму 7245,26 грн., в тому числі ПДВ у розмірі 1207,54 грн. Згідно квитанції з ЄРПН від 02.08.2024, реєстрацію податкової накладної від 10.07.2024 № 52 - зупинено. Зі змісту квитанції від 02.08.2024 контролюючим органом було сформовано висновки, що обсяг постачання товару/послуги 8544, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придання такого/товару та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник D=.2.8302%, Pпоточ=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

05.08.2024 позивач надав документи на розгляд комісії ДПС (Повідомлення від 05.08.2024 року №4 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, прийнято до розгляду). За результатами розгляду наданої форми пояснень та документів, комісія відповідача-1 прийняла рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2024р. №11606632/, посилаючись на надання платником податку копій документів, які складені із порушенням чинного законодавства.

Позивачем було подано скаргу року на вищезазначене рішення. За результатом розгляду скарги було прийнято Рішення №54759//2 від 27.08.2024 року, щодо рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2024р. № 11606632/ - яким скаргу залишено без задоволення, а рішення без змін.

10 липня 2024 року на підставі договору поставки № 52 від 21.03.2024 позивач відвантажив ПП Таврія Плюс товари на суму 7760,86 грн. Господарська операція підтверджується наступними документами: видатковою накладною №79 від 10.07.2024 на загальну суму 7762,86 грн., в тому числі ПДВ у розмірі 1293,81 грн.; платіжною інструкцією №560144 від 22.08.2024 року, №585217 від 03.09.2024.

Так, у зв`язку з настанням першої події постачання товару, було складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН: податкову накладну №70 від 10.07.2024 на загальну суму суму 7762,86 грн., в тому числі ПДВ у розмірі 1293,81 грн. Згідно квитанції з ЄРПН від 02.08.2024, реєстрацію ПН від 10.07.2024 № 70 - зупинено. Зі змісту квитанції від 02.08.2024 контролюючим органом було сформовано висновки, що обсяг постачання товару/послуги 8544, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придання такого/товару та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник D=.2.8302%, Pпоточ=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

05.08.2024 позивач надав документи на розгляд комісії ДПС (Повідомлення від 05.08.2024 року №6 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, прийнято до розгляду),

За результатами розгляду наданої форми пояснень та документів, комісія відповідача-1 прийняла рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2024 №11606630/, посилаючись на надання платником податку копій документів, які складені із порушенням чинного законодавства.

Позивачем було подано скаргу року на вищезазначене рішення. За результатом розгляду скарги було прийнято рішення №54758//2 від 27.08.2024 року, щодо рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2024р. № 11606630/ - яким скаргу залишено без задоволення, а рішення без змін.

Не погоджуючись з рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду.

Вирішуючи спірне питання, суд першої інстанції дійшов висновку, що рішення податкового органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Вирішуючи дану справу в апеляційній інстанції, колегія суддів виходить з наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (ділі ПК України), на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165.

Згідно п. 3 Порядку № 1165 податкові накладні/ розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Відповідно до п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

Пунктами 10,11 Порядку встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Згідно з п.11 Порядку №1165 при зупиненні реєстрації податкової накладної зазначається пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Пунктами 4,5 Порядку встановлено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до п.6 Порядку письмові пояснення та копії документів, зазначених у п.5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Як вбачається з матеріалів справи, позивачем складено податкові від 10.06.2024 № 5, від 04.07.2024 № 19, від 08.07.2024 № 27, від 08.07.2024 № 37, від 10.07.2024 № 52, від 10.07.2024 № 70 та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних, вказану накладну було прийнято, але їх реєстрація була зупинена, вказано що платник податку відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій зазначено, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС..

На переконання колегії суддів, контролюючий орган в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на необхідність надати пояснення та копії документів, а чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу, оскільки можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.

У цьому контексті необхідно також зазначити, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Водночас, судом апеляційної інстанції встановлено, що зупинення реєстрації накладної обґрунтоване тим, що обсяг постачання товару/послуги 8544 дорівнює або перевищує величину залишку, визначену як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає п. 11 Порядку №1165.

Колегія суддів звертає увагу, що як вбачається з наказу ДПС України від 03.02.2020 №67 «Про затвердження Переліку кодів товарів згідно з УКТЗЕД, які застосовуються для визначення відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям ризиковості здійснення операції», оприлюдненого на офіційному веб-сайті ДПС, коди товарів УКТ ЗЕД 8544 не включені до переліку кодів товарів згідно з УКТЗЕД, які застосовуються для визначення відповідності податкових накладних/розрахунків коригування, які подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, критеріям ризиковості здійснення операції при здійсненні автоматизованого моніторингу.

Разом із тим, колегія суддів зазначає, що наданих до суду копій документів, які надавалися також до податкового органу, вбачається зміст і обсяг господарських операцій, по яких позивач подав для реєстрації податкову накладну, будь-яких розбіжностей та невідповідностей ці документи не містять.

Дослідивши матеріали справи, колегія суддів зазначає, що надані позивачем документи були цілком достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної.

При цьому, письмові пояснення та копії документів були подані до податкового органу у встановлений до п.6 Порядку строк, тобто протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній.

Щодо сумнівів апелянта у реальності господарських операцій позивача, слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом. Аналогічні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 07 грудня 2022 року по справі №500/2237/20.

Однак, Комісією ДПС з питань реєстрації податкових накладних регіонального рівня було прийнято відповідне рішення про відмову в реєстрації спірної накладної. Підставами вказано надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, без конкретизації, у чому саме полягають зазначені порушення.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18 зазначив: «…Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу».

Отже, на думку колегії суддів, посилання на надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, без надання конкретного переліку таких документів із зазначенням недоліків, є неправомірним. Колегія суддів також наголошує, що відповідно до усталеної практики Верховного Суду, адміністративний суд під час перевірки правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, повинен надати правову оцінку тим обставинам, які стали підставою для його прийняття та наведені безпосередньо у цьому рішенні, а не тим, які в подальшому були виявлені суб`єктом владних повноважень для доведення правомірності свого рішення.

Відсутність в оскаржуваному рішенні мотивів їх прийняття позбавляє взагалі можливості позивача навести аргументи щодо його неправомірності. Акт індивідуальної дії не відповідає вимогам обґрунтованості та вмотивованості. Проте саме невідповідність акту індивідуальної дії вимогам обґрунтованості та вмотивованості призводить до його протиправності. Вказана правова позиція викладена в численних постановах Верховного Суду.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в Єдиному реєстрі податкових накладних і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Отже, спірне рішення про відмову у реєстрації податкових накладних не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або обов`язків платником податків при виконанні юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень, а отже є протиправним та підлягає скасуванню.

При цьому, належним способом відновлення порушеного права платника податку є зобов`язання ДПС України провести реєстрацію спірної податкової накладної датою її подання на реєстрацію, що узгоджується як з положеннями Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, так і зі статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту).

Враховуючи викладене, проаналізувавши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вони не спростовують висновків суду першої інстанції, яким повно та правильно встановлено обставини справи і ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до положень статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 292, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2025 року залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2025 року по справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області, про скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Верховного Суду.

Головуючий суддя: М. П. Коваль

Суддя: О.В. Джабурія

Суддя: Н.В. Вербицька