Справа № 580/9187/23
Суддя: Сорочко Євген Олександрович
Дата ухвалення: 2025-11-27 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 580/9187/23 Суддя (судді) суду 1-ї інстанції:
ПОСТАНОВА

Іменем України

27 листопада 2025 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Сорочка Є.О.,

суддів Коротких А.Ю.,

Єгорової Н.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19.03.2024 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Гарантбуд 2020» до Головного управління ДПС у Черкаській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив:

- визнати нечинними та скасувати рішення Головного управління ДПС у Черкаській області: від 07.09.2023 №9484430/44035205 про відмову в реєстрації податкової накладної від 06.04.2023 №1 на отриманий від відокремленого структурного підрозділу «Черкаські Енергетичні Мережі» публічного акціонерного товариства «Черкасиобленерго» авансовий платіж за роботи на суму 700 000 грн, в т.ч. ПДВ 116 666 грн 67 коп; від 07.09.2023 №9484431/44035205 про відмову про відмову в реєстрації податкової накладної від 26.05.2023 №2 на отриманий від відокремленого структурного підрозділу «Черкаські Енергетичні Мережі» публічного акціонерного товариства «Черкасиобленерго» авансовий платіж за роботи на суму 700 000 грн, в т.ч. ПДВ 116 666 грн 67 коп; від 07.09.2023 №9484429/44035205 про відмову про відмову в реєстрації податкової накладної від 01.06.2023 №1 на отриманий від відокремленого структурного підрозділу «Черкаські Енергетичні Мережі» публічного акціонерного товариства «Черкасиобленерго» авансовий платіж за роботи на суму 695 191 грн 60 коп, в т.ч. ПДВ 115 835 грн 266 коп;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних: податкову накладну від 06.04.2023 №1 ТОВ «Метабуд-М» на отриманий від відокремленого структурного підрозділу «Черкаські Енергетичні Мережі» публічного акціонерного товариства «Черкасиобленерго» авансовий платіж за роботи на суму 700 000 грн, в т.ч. ПДВ 116 666 грн 67 коп; податкову накладну від 26.05.2023 №1 ТОВ «Метабуд-М» на отриманий від відокремленого структурного підрозділу «Черкаські Енергетичні Мережі» публічного акціонерного товариства «Черкасиобленерго» авансовий платіж за роботи на суму 700 000 грн, в т.ч. ПДВ 116 666 грн 67 коп; податкову накладну від 01.06.2023 №1 ТОВ «Метабуд-М» на отриманий від відокремленого структурного підрозділу «Черкаські Енергетичні Мережі» публічного акціонерного товариства «Черкасиобленерго» авансовий платіж за роботи на суму 695 191 грн 60 коп, в т.ч. ПДВ 115 865 грн 266 коп.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 19.03.2024 позов задоволено.

Відповідач в апеляційній скарзі просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позову, оскільки вважає, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, порушено норми процесуального права.

Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що відмови у реєстрації податкових накладних є правомірними.

Позивач у відзиві на апеляційну скаргу просить відмовити у її задоволенні, посилаючись на необґрунтованість доводів скаржника.

Дослідивши матеріали справи, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджується, що позивач у справі ТОВ «Гарантбуд 2020» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань як юридична особа, та є платником податку на додану вартість.

Між позивачем (підрядник) та відокремленим структурним підрозділом «Черкаські енергетичні мережі» публічного акціонерного товариства «Черкасиобленерго» (замовник) 31.03.2023 укладений договір підряду №146 , згідно якого позивач зобов`язався виконати та здати замовнику в установлений договором строк, відповідно до прокєктно-кошторисної документації, закінчені роботи з розчистки траси від гілля ПЛ-10кВ Л-55 «Кірова» в с. Чорнявка, с. Чубіївка, с. Думанці Черкаського району Черкаської області на загальну суму 2095191,60 грн , в т.ч. ПДВ 349198,60 грн.

Пунктом 14.1 договору №146 від 31.03.2023 передбачено, що до початку виконання робіт замовник перераховує підряднику (позивачу аванс у розмірі 700000,00 грн на закупівлю паливно-мастильних матеріалів та виконання робіт протягом 3-х банківських днів з моменту підписання договору.

Розрахунки за виконані роботи у розмірі 700 000,00 грн проводяться після прийняття сторонами виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3, КБ-2в) та наданого підрядником рахунку-фактури у термін до 10 банківських днів, з підписанням відповідних актів, шляхом банківського переказу грошових коштів на розрахунковий рахунок підрядника, що зазначений у цьому договорі.

Кінцевий розрахунок за виконані роботи у розмірі 695191,60 грн проводиться після прийняття сторонами виконаних будівельних робіт (за формою №КБ-3, КБ-2в) та наданого підрядником рахунку-фактури у термін до 10 банківських днів , з підписанням відповідних актів, шляхом банківського переказу грошових коштів на розрахунковий рахунок підрядника, що зазначений у цьому договорі.

На виконання договору №146 від 31.03.2023 за платіжною інструкцією № від 06.04.2023 відокремлений структурний підрозділ «Черкаські енергетичні мережі» публічного акціонерного товариства «Черкасиобленерго» перерахував позивачу аванс у розмірі 700 000,00 грн, в т.ч. ПДВ 116 666,67 грн.

Згідно платіжної інструкції №26/05/2023 від 26.05.2023 відокремлений структурний підрозділ «Черкаські енергетичні мережі» публічного акціонерного товариства «Черкасиобленерго» перерахував позивачу оплату за виконані роботи у розмірі 700 000,00 грн, вт.ч. ПДВ 116666,67 грн.

Згідно платіжної інструкції №01/06/2023 від 01.06.2023 відокремлений структурний підрозділ «Черкаські енергетичні мережі» публічного акціонерного товариства «Черкасиобленерго» перерахував позивачу оплату за виконані роботи у розмірі 695191,60 грн, в т.ч. ПДВ 115865,27 грн.

Позивач склав та надав на реєстрацію в ЄРПН відповідачу 1 податкові накладні:

- №1 від 06.04.2023 згідно квитанції від 02.05.2023 №908824099, реєстрація в ЄРПН зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України. Підстава зупинення реєстрації - обсяг постачання товару/послуги 81.30 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій», запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН);

- №2 від 26.05.2023 згідно квитанції від 15.06.2023 №, реєстрація в ЄРПН зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України. Підстава зупинення реєстрації: обсяг постачання товару/послуги 81.30 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій», запропоновано надати та запропоновано подати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН);

- №2 від 01.06.2023 згідно квитанції від 28.06.2023 №915478989, реєстрація в ЄРПН зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України. Підстава зупинення реєстрації: обсяг постачання товару /послуги 43.39 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій», запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН).

Позивач 22.08.2023 надіслав відповідачу 1 в електронному вигляді письмове пояснення та копії первинних документів (всього 54 додатки) щодо реєстрації в ЄРПН податкових накладних № 1 від 06.04.2023, №2 від 26.05.2023 та №2 від 01.06.2023.

ГУ ДПС 30.08.2023 направило позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН ГУ ДПС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію ПН/РК В ЄРПН: №9437083/44035205 (стосовно ПН № 1 від 06.04.2023); №9437081/44035205 (стосовно ПН № 2 від 26.05.2023); №9437082/44035205 (стосовно ПН №2 від 01.06.2023).

В додатковій інформації повідомлень про необхідність надання додаткових пояснень зазначено, що платником податку не надано документи та пояснення щодо достатньої кількості трудових ресурсів, необхідних для виконання вказаних в акті КБ-2 робіт (7749 людино-годин);

Позивач 31.08.2023 подав відповідачу 1 повідомлення №1 про подання додаткових пояснень та копій документів щодо податкових накладних №1 від 06.04.2023, №2 від 25.05.2023, №2 від 01.06.2023, в яких зазначив, що підприємство проведе розчистку траси від гілля для Обленерго, в с. Чорнявка, Чубіївка, Думанці із залученням робочої сили 4-х працівників, які працюють за цивільно-правовими угодами, які працювали 2 місяці. Також врахована праця на автовишці згідно подорожніх листів, наданих до пояснень від 22.08.2023, та працівників по штатному розкладу.

До додаткових пояснень від 31.08.2023 позивач надав копії:

- цивільно-правового договору №03/04-1 від 03.04.2023, укладеного між позивачем і фізичною особою ОСОБА_1 , на виконання будівельних робіт, акта прийому виконаних робіт до цивільно-правового договору №03/04-1 від 03.04.2023, підписаного 30.06.2023, згідно якого фізична особа ОСОБА_1 виконав будівельні роботи по об`єкту: «Розчистка траси від гілля ПЛ-10кВ, Л-55 «Кірова» в с. Чорнявка, с. Чубіївка, с. Думанці Черкаського району Черкаської області за квітень-травень 2023 року на суму 20300 грн;

- цивільно-правового договору №03/04-4 від 03.04.2023, укладеного між позивачем і фізичною особою ОСОБА_2 на виконання будівельних робіт; акта прийому виконаних робіт до цивільно-правового договору №03/04-4 від 03.04.2023, підписаного 30.06.2023, згідно якого фізична особа ОСОБА_2 виконав будівельні роботи по об`єкту: «Розчистка траси від гілля ПЛ-10кВ, Л-55 «Кірова в с. Чорнявка. С. Чубіївка, с. Думанці Черкаського району Черкаської області за квітень-травень 2023 року на суму 20300,00 грн;

- цивільно-правового договору №03/04-5 від 03.04.2023, укладеного між позивачем і фізичною особою ОСОБА_3 на виконання будівельних робіт; акта прийому виконаних робіт до цивільно-правового договору №03/04-5 від 03.04.2023, підписаного 30.06.2023, згідно якого фізична особа ОСОБА_3 виконав будівельні роботи по об`єкту: «Розчистка траси від гілля ПЛ-10кВ, Л-55 «Кірова» в с. Чорнявка, с. Чубіївка, с. Думанці Черкаського району Черкаської області за квітень-травень 2023 року на суму 20300 грн;

- цивільно-правового договору №03/04-7 від 03.04.2023, укладеного між позивачем і фізичною особою ОСОБА_4 на виконання будівельних робіт; акта прийому виконаних робіт до цивільно-правового договору №03/04-7 від 03.04.2023, підписаного 30.06.2023, згідно якого фізична особа ОСОБА_4 виконав будівельні роботи по об`єкту: «Розчистка траси від гілля ПЛ-10кВ, Л-55 «Кірова в с. Чорнявка. С. Чубіївка, с. Думанці Черкаського району Черкаської області за квітень-травень 2023 року на суму 20239,13 грн;

- копію розрахунково-платіжної відомості №ГБ0000010 за квітень 2023 року на виплату заробітної плати працівникам ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 , ОСОБА_9

- копію розрахунково-платіжної відомості №ГБ0000012 за травень 2023 року на виплату заробітної плати працівникам ОСОБА_10 , ОСОБА_9 , ОСОБА_8 та ОСОБА_11 ,

- копію розрахунково-платіжної відомості №ГБ0000014 за червень 2023 року на виплату заробітної плати працівникам ОСОБА_5 , ОСОБА_10 , ОСОБА_6 , ОСОБА_7 , ОСОБА_9 , ОСОБА_8 та ОСОБА_11 ,

- копію платіжної інструкції №850 від 30.06.2023 про перерахування військового збору з оплати по договорах цивільно-правового характеру за червень 2023 року;

- копію платіжної інструкції №852 від 30.06.2023 про перерахування єдиного страхового внеску з оплати по договорах цивільно-правового характеру за червень 2023 року;

- копію платіжної інструкції №851 від 30.06.2023 про перерахування податку на доходи фізичних осіб з оплати по договорах цивільно-правового характеру за червень 2023 року.

Комісія №1 ГУ ДПС у Черкаській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН податкових накладних 07.09.2023 розглянула подані позивачем додаткові пояснення та документи до податкових накладних №1 від 06.04.2023, №2 від 25.05.2023, №2 від 01.06.2023 та згідно протоколу №167 встановила відсутність достатньої кількості найманих працівників для виконання робіт в обсягах, зазначених в акті (7749люд/год) і прийняла рішення від 07.09.2023: №9484429/44035205 про відмову у реєстрації ПН №2 від 01.06.2023; №9484430/44035205 про відмову у реєстрації ПН №1 від 06.04.2023; №9484431/44035205 про відмову у реєстрації ПН №2 від 25.05.2023, підстава відмови: ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН.

Позивач скористався правом на адміністративне оскарження та подав 15.09.2023 скарги:

- № щодо рішення від 07.09.2023 №9484429/44035205 про відмову в реєстрації ПН №2 від 01.06.2023 в ЄРПН до ДПЄ України;

- № щодо рішення від 07.09.2023 №9484430/44035205 про відмову в реєстрації ПН №1 від 06.04.2023 в ЄРПН до ДПЄ України;

- № щодо рішення від 07.09.2023 №9484431/44035205 про відмову реєстрації ПН №2 від 26.05.2023 в ЄРПН до ДПЄ України.

За результатами розгляду скарг щодо рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН ДПС України були прийняті рішення від 22.09.2023 №69429/44035205/2, №69428/44035205/2, № 69430/44035205/2 якими скарги позивача залишено без задоволення, а рішення комісії ГУ ДПС про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся до суду з позовом.

Суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні дійшов висновків про те, що прийняті Головним управлінням ДПС у Черкаській рішення від 07.09.2023 №9484431/44035205 про відмову про відмову в реєстрації податкової накладної від 26.05.2023 №2 та від 07.09.2023 №9484429/44035205 про відмову в реєстрації податкової накладної від 01.06.2023 №1 є необґрунтованими і підлягають скасуванню.

Колегія суддів суду апеляційної інстанції при прийнятті цієї постанови виходить з такого.

Податковий кодекс України (далі - ПК) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (пункт 1.1 статті 1 ПК).

За змістом пункту 14.1.178 статті 14 ПК податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу;

Згідно підпунктів «а», «б» пункту 185.1 стаття 185 ПК об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, ; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу .

Відповідно до підпунктів «а», «б» пункту 187.1 статті 187 ПК датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку .

Пунктом 201.1 статті 201 ПК передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Отже, безпосередньою підставою для формування сум податкових зобов`язань, у тому числі й тих, що відносяться до складу податкового кредиту, є наявність складених та зареєстрованих податкових накладних та розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно згаданого пункту 201.10 статті 201 ПК підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначав Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26.04.2017 № 341; далі - Порядок № 1246).

Пунктом 5 вказаного Порядку передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1, пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 та пунктом 97 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу, а також з урахуванням Законів України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Мінфіну від 6 червня 2017 р. № 557. Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно пунктів 12-14 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки .

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.

Так, пункт 201.16 статті 201 ПК визначає, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Згідно пункту 17 Порядку № 1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі - Порядок № 1165).

Згідно пункту 3 вказаного Порядку податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації) .

Пунктом 5 Порядку № 117 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Так, додатком 1 до вказаного Порядку № 1165 визначені критерії ризиковості платника податку на додану вартість, а додатком 3 - критерії ризиковості здійснення операцій.

Згідно пунктів 6, 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Згідно пункту 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.

Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (далі - Порядок №520).

Відповідно до пунктів 4, 5, 9-10 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Системний аналіз викладених правових норм свідчить про те, що законодавством регламентовано чіткий порядок реєстрації податкових накладних в Реєстрі та правові підстави для зупинення їх реєстрації і для відмови у її здійсненні.

При цьому, передбачений згаданими нормами перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію ризиковості, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, які належить надати.

Як вбачається з матеріалів справи, реєстрацію поданих позивачем податкових накладних було зупинено. Підставою для зупинення зазначено, що обсяг постачання товару /послуги дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій», запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН).

Відтак, квитанції про зупинення містять загальне посилання на критерій ризиковості, без визначення конкретних причин та даних, які вплинули на застосування такого критерію, а також пропозицію позивачу щодо надання підтверджуючих документів, без визначення їх конкретного переліку.

Верховний Суд у постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

У постанові від 16.02.2023 по справі № 380/7648/22 Верховний Суд вказав, що у випадку загальної вказівки щодо необхідності подати документи у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний саме в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття необґрунтованого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Наявність повноважень - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого, у цій справі, є прийняття рішень, законність яких обґрунтовано перевірена судами попередніх інстанцій.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

З огляду на неконкретність вимоги контролюючого органу про надання документів, рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідають критерію обґрунтованості.

Аналогічне правозастосування викладене у постановах Верховного Суду від 16.04.2019 у справі №826/10649/17, від 28.10.2019 у справі №640/983/19, від 15.02.2023 у справі № 2240/3117/18 та ін.

Окрім того, на переконання колегії суддів, наданий позивачем обсяг документів був достатнім для прийняття податковим органом рішень про реєстрацію податкових накладних. Проте, оскаржувані рішення не містять не лише жодних належних мотивів відхилення наданих позивачем документів, а й взагалі відомостей щодо факту їх оцінки.

Так, оскаржувані рішення містять формальні підстави відмови в реєстрації податкових накладних без зазначення, якими мотивами керувалася комісія контролюючого органу, вважаючи, що надані позивачем документи не є достовірними чи достатніми для цілей прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.

При цьому, посилання на недбання доказів залучення достатніх трудових ресурсів, колегія суддів відхиляє, оскільки спірні операції не стосуються залучення сторонніх осіб для виконання спірних робіт. Окрім того, позивач надав відповідачу підтверджуючі документи щодо осіб, які були залучені до надання послуг.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, а не реальність відповідних господарських відносин між позивачем та його контрагентом.

На переконання колегії суддів, доводячи дефектність наданих позивачем документів та стверджуючи про не підтвердження факту реальності господарських операцій (відомостей про встановлення таких обставин оскаржувані рішення не містять), відповідач у ході судового розгляду намагається підмінити процедуру податкової перевірки процедурою реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування. З цих підстав, відповідні доводи скаржника відхиляються колегією суддів.

Беручи до уваги викладені обставини, встановлені у ході судового розгляду обставини свідчать про те, що оскаржувані рішення не відповідають вимогам обґрунтованості, прийняті без належного та повного встановлення обставин, які підлягають встановленню, та за відсутності на це законодавчо визначених умов. Тому, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про визнання їх протиправними та скасування.

Аналогічну позицію у побідних правовідносинах Верховний Суд неодноразово висловлював у своїх рішеннях, зокрема у справах №№ 816/2159/18, 380/7736/21, 600/332/21-а та ін.

Щодо позовних вимог, які стосуються реєстрації накладних, то суд апеляційної інстанції звертає увагу, що повноваження Державної податкової служби України щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування не є дискреційними, оскільки при їх реалізації вона не вправі діяти на власний розсуд.

Відповідно до пункту 20 Порядку № 1246 внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Відтак, спосіб захисту порушеного права позивача шляхом зобов`язання ДПС зареєструвати податкові накладні в Реєстрі, у повній мірі відповідає завданням адміністративного судочинства та компетенції адміністративного суду (постанови Верховного Суду від 31.01.2018 у справі № 825/849/17 та від 06.03.2018 у справі № 826/4475/16 та ін).

Частиною першою статті 36 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» передбачено, що Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України, який забезпечує сталість та єдність судової практики у порядку та спосіб, визначені процесуальним законом.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Згідно з частини шостої статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, враховуються іншими судами при застосуванні таких норм права.

Від наведених вище правових висновків Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах палата, об`єднана палата або Велика Палата Верховного Суду у відповідності до статті 346 Кодексу адміністративного судочинства України не відступала, а тому підстав для їх неврахування при вирішенні даного спору немає.

Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про задоволення позову.

Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .

Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи

Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Інші доводи учасників справи висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні фактичних обставин та норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини.

Повноваження суду апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення встановлені статтею 315 КАС.

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

За змістом частини першої статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Керуючись статтями 34, 243, 311, 316, 321, 325, 328, 329, 331 КАС, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Черкаській області залишити без задоволення, а рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 19.03.2024 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена у випадках, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. В інших випадках постанова не підлягає касаційному оскарженню.

Суддя-доповідач Є.О. Сорочко

Суддя А.Ю. Коротких

Суддя Н.М. Єгорова