Справа № 140/13448/24
Суддя: Шинкар Тетяна Ігорівна
Дата ухвалення: 2025-11-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 листопада 2025 рокуЛьвівСправа № 140/13448/24 пров. № А/857/10571/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

судді-доповідача Шинкар Т.І.,

суддів Довгої О.І.,

Запотічного І. І.,

розглянувши в письмовому провадженні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду (головуючий суддя Димарчук Т.М.), ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін в м. Луцьк 14 лютого 2025 року у справі № 140/13448/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Паливно-торгова фірма «Центр» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

19.11.2024 Товариство з обмеженою відповідальністю «Паливно-торгова фірма «Центр» (далі-Товариство) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі Управління), в якому, з урахуванням уточнень до позовних вимог, просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.06.2024 №5.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 14 лютого 2025 року позов задоволено.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган не встановив непроведення через ПРРО операцій, що наведені у додатку до акта перевірки, а лише констатував, що такі операції проведені після спливу певного часу з моменту проведення безготівкового розрахунку. Також суд враховував, що Закон №265/95-ВР не встановлює конкретних часових проміжків фіскалізації розрахунків, а лише визначає обов`язок її здійснення. Враховуючи правову позицію Верховного Суду та вищевикладені обставини справи, суд вважав недоведеним порушення позивачем вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР на загальну суму 111 217,72 грн, тому дійшов висновку, що контролюючим органом протиправно застосовано до позивача штрафні санкції в сумі 166 826,58 грн. Крім того, контролюючий орган по суті самостійно визнав безпідставність нарахування штрафних санкцій на суму операцій, які не були проведені через РРО на суму 1578,36 грн, а тому нарахування штрафних санкцій в сумі 2367,54 грн (1578,36 х 150% = 2367,54) є безпідставним навіть з позиції ГУ ДПС у Волинській області. Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку, що відповідач не довів належними та допустимими доказами непроведення Товариством через РРО та невидачу фіскальних чеків на суму 17070,49 грн. Також суд зазначив, що навіть формальна неточність у фіскальному касовому чеку не змінює встановленого факту придбання товару покупцем у визначеного продавця, а згаданий чек підтверджує виконання розрахункової операції. Таким чином, суд дійшов висновку, що встановлене податковим органом порушення пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР, за яке передбачена відповідальність у вигляді фінансової санкції в розмірі 5100,00 грн, не знайшло свого підтвердження. З урахуванням встановлених обставин, правових норм, що регулюють спірні правовідносини, суд дійшов висновку про задоволення позову, а саме про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.06.2024 №5.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, просить скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14 лютого 2025 року та ухвалити нове, яким в задоволені позову відмовити. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що за результатами співставлення баз даних та даних фіскальних чеків згідно із системою обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОД РРО) за період з 01.01.2023 по 31.03.2024 встановлено невидачу фіскальних чеків на суму 111 217,72 грн.; непроведення через РРО та невидача фіскальних чеків на суму 17 070,49 грн. та порушення проведення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів з зазначенням невідповідного коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД, а саме: бензин А-92 проведено за кодом 271024194 замість (фіскальний чек №7054 від 02.11.2023 та №7502 від 21.11.2023). Зазначає, що фактично деякі операції не були проведені через зареєстрований фіскальним сервером контролюючого органу програмний реєстратор розрахункових операцій в установленому законом порядку, розрахункові документи встановленої форми та змісту створені у паперовій та/або електронній формі на повну суму проведених операцій в обов`язковому порядку покупцям не надавались, оскільки були сформовані зі значним проміжком часу і не могли бути надані покупцям, що свідчить про вчиненні порушення. Також зазначає, що кодом УКТ ЗЕД не може бути будь-який набір номерних знаків, більше того, це повинен бути саме десятизнакове цифрове кодове позначення, що відповідає товару щодо якого здійснюється господарська операція, проте у чеках №7054 від 02.11.2023 та №7502 від 21.11.2023 зазначено код УКТЗ ЗЕД замість (чеки надавалися суду першої інстанції). Коду УКТ ЗЕД (який мав би бути вказаний у фіскальних чеках) відповідає товар: легкі дистилянти та продукти зі вмістом сірки не більш як 0,001 мас.%. За кодом УКТ ЗЕД не знайдено жодного товару, який би відповідав даному цифровому позначенню, відповідно це не дає можливості ідентифікувати проданий підакцизний товар. Вказує на те, що Верховний Суд враховує інформацію СОД РРО і наголошує на необхідності відповідності даним РРО платника податків, відповідно використання даних СОД РРО під час здійснення фактичної перевірки є допустимим, оскільки дані СОД РРО повинні та відповідають даним, які наявні в РРО платника податків. З наведених підстав вважає, що позовні вимоги не підлягають задоволенню.

ТОВ «ПТФ «Центр» подало відзив на апеляційну скаргу, в якому вважає її необґрунтованою і такою, що не підлягає до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального права та ухвалив законне і справедливе судове рішення.

Враховуючи положення статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), суд апеляційної інстанції дійшов висновку щодо можливості розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, на підставі наявних у ній доказів.

Згідно з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржуване рішення суду першої інстанції вимогам статті 242 КАС України відповідає.

З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що на підставі наказу від 29.03.2024 №2952-п Про проведення фактичної перевірки ТОВ Паливно-торгова фірма Центр (а.с.14), посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області проведено фактичну перевірку ТОВ ПТФ Центр, адреса господарського об`єкту: Одеська область, Одеський район, село Усатове, вул. Кільцева, 14 з 03.04.2024 тривалістю 10 діб за період діяльності з 01.01.2023 по дату закінчення фактичної перевірки з метою здійснення контролю щодо дотримання вимог законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення з платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензії, свідоцтв, в тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотриманням роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

За результатами фактичної перевірки було складено акт (довідку) фактичної перевірки від 15.04.2024 за №15468/15/03/РРО/44613659, у висновках якого контролюючий орган вказав на порушення суб`єктом господарювання вимог пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР (а.с.14 зворот-16).

Зокрема, в пункті 2.2.20 акта перевірки вказано, що на місці проведення розрахунків встановлено проведення розрахункової операції готівкою на суму 8,90 грн. Крім того, за результатами співставлення баз даних та даних фіскальних чеків згідно із системою обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОД РРО) за період з 01.01.2024 по 31.03.2024 встановлено: невидача фіскальних чеків на суму 111 217,72 грн; непроведення через РРО та невидача фіскальних чеків на суму 17 070,49 грн; порушено проведення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів з зазначенням невідповідного коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД, а саме: бензин А-92 проведено за кодом замість (фіскальний чек №7054 від 02.11.2023 та №7502 від 21.11.2023).

На підставі акта фактичної перевірки від 15.04.2024 за №15468/15/03/РРО/44613659, ГУ ДПС у Волинській області винесено податкове повідомлення-рішення від 03.06.2024 №5, яким до ТОВ ПТФ Центр застосовано штрафні санкції на загальну суму 197545,67 грн, за порушення пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР (а.с.12).

Позивач не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням-рішенням звернувся з позовом до суду.

Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції враховує такі підстави.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Так, правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг від 06.07.1995 №265/95-ВР, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі - Закон №265/95-ВР).

Відповідно до пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги;

11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями;

Пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту, зокрема невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Відповідно до абзацу 19 статті 2 Закону №265/95-ВР розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Форми і зміст розрахункових документів / електронних розрахункових документів визначено Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13 (далі Положення №13).

Відповідно до пункту 2 розділу II Положення №13 фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

Згідно з пунктом 3 розділу II Положення №13 установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Як убачається з акта фактичної перевірки контролюючий орган в ході її проведення встановив, що за результатами співставлення баз даних та даних фіскальних чеків згідно із системою обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОД РРО) за період з 01.01.2024 по 31.03.2024 встановлено: невидача фіскальних чеків на суму 111 217,72 грн; непроведення через РРО та невидача фіскальних чеків на суму 17 070,49 грн.

Щодо аргументів апеляційної скарги по невидачі фіскальних чеків на суму 111217,72 грн, суд апеляційної інстанції зазначає, що податковим органом шляхом порівняння фіскальних чеків згідно з СОД РРО та почекового еквайрінгу, встановлено невідповідність між часом формування розрахункового документа та часом транзакції, що у свою чергу стало підставою для висновку про порушення позивачем вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Проте, суд апеляційної інстанції не погоджується з такими висновками контролюючого органу та зазначає, що з огляду на визначення розрахункової операції, яке наведене у статті 2 Закону №265/95-ВР, факт непроведення розрахункової операцій через ПРРО може бути зафіксований лише в момент приймання від покупця платіжної картки за місцем реалізації товарів (послуг).

Отже, у спірному випадку контролюючий орган не встановив непроведення через ПРРО операцій, що наведені у додатку до акта перевірки, а лише припустив, що такі операції проведені після спливу певного часу з моменту проведення безготівкового розрахунку.

Разом з тим, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що контролюючий орган в ході перевірки не встановив обставин, які підтверджені належними та допустимими доказами про те, що при здійсненні розрахункових операцій на загальну суму 111 217,72 грн позивачем не було видано покупцям розрахунковий документ, оскільки факти передачі придбаних товарів покупцям та невидача при цьому розрахункових документів при перевірці не зафіксовані.

На переконання суду апеляційної інстанції, кожний факт щодо не видачі розрахункового документу, має бути встановлений і підтверджений відповідачем належними та допустимим доказами (наприклад, зафіксований під час здійснення контрольної закупки або через надходження скарги від споживача, тощо).

Водночас, посилання на різницю в часі між операцією з проведення платежу через електронний платіжний засіб та операцією з проведення платежу через ПРРО не свідчить про не забезпечення створення, роздрукування та видачі з боку ТОВ ПТФ ЦЕНТР покупцям (споживачам послуг) розрахункових документів, отже є припущенням, а не фактом, і як наслідок, рішення контролюючого органу про притягнення платника податків до відповідальності не може бути ґрунтуватися лише на припущеннях.

Слід зауважити, що лише розрахунковий документ може бути доказом, що підтверджує факт здійснення господарської операції з продажу товару, проте не аналіз інформації СОД РРО.

Касаційний адміністративний суд Верховного Суду у постанові від 16.05.2024 по справі №520/4564/23 зазначив, зокрема таке, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформцією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.

Отже, враховуючи правову позицію Верховного Суду та вищевикладені обставини справи, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про недоведеність порушення позивачем вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР на загальну суму 111217,72 грн, а тому контролюючим органом протиправно застосовано до позивача штрафні санкції в сумі 166 826,58 грн.

Щодо аргументів апеляційної скарги про встановлені відповідачем порушення щодо непроведення через РРО та невидачу фіскальних чеків на суму 17070,49 грн, то суд апеляційної інстанції зазначає таке.

Згідно з ст. 75 КАС України достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. Обставини, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

Водночас на підтвердження своїх висновків в частині встановленого правопорушення та правомірності застосованих санкцій ГУ ДПС у Волинській області не надало належних та допустимих доказів, а долучені відповідачем до матеріалів адміністративної справи документи не підтверджується невидачу Товариством фіскальних чеків на суму 17 070, 49 грн.

Як це слушно зауважив суд першої інстанції, відповідач припустився помилок навіть в обрахунках. Так, у додаткових поясненнях контролюючий орган вказав, що при повторному перерахунку загальної суми операцій, які начебто не було проведено через РРО, було встановлено технічну помилку, таким чином сума, яка була встановлена контролюючим органом складає 15 492,13 грн, а не 17070, 49 грн, як помилково зазначено в акті перевірки (тобто є меншою на 1578, 36 грн), проте самостійно визнаючи безпідставність встановленого правопорушення на суму 1578,36 грн, контролюючий орган не доводить підстав нарахування штрафних санкцій в сумі 2367,54 грн (1578,36 х 150% = 2367,54).

Отже, належними та допустимими доказами відповідач не довів суду факту непроведення товариством через РРО та невидачу фіскальних чеків на суму 17070,49 грн., а відтак колегія суддів апеляційного суду вважає, що визначена в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні сума грошового зобов`язання є неправильною.

Щодо аргументів апеляційної скарги про проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а саме: бензин А-92 проведено за кодом замість (фіскальний чек №7054 від 02.11.2023 та №7502 від 21.11.2023), то суд апеляційної інстанції зазначає таке.

Пунктом 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу, зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів із використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.

Реквізити фіскального касового чека на товари (послуги) визначено пунктом 2 розділу 2 Положення про форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13 (далі - Положення № 13).

Згідно з абзацом восьмим пункту 2 розділу 3 Положення № 13 фіскальний касовий чек на товари (послуги) має містити, зокрема, код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством).

Тобто у розрахунковому документі, який створюється РРО при проведенні розрахункових операцій з продажу підакцизних товарів, має відображатися такий обов`язковий реквізит як код УКТ ЗЕД.

Відповідно до пункту 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості, застосовується фінансова санкція у розмірі 300 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Таким чином, відповідальність згідно пункту 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР настає виключно у випадку відсутності у розрахунковому документі, який видається покупцю коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.

З матеріалів справи убачається, що у фіскальних чеках №7054 від 02.11.2023 та №7502 від 21.11.2023 зазначено код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД замість .

Так, станом на листопад 2023, на час реалізації бензину А-92, як це правильно констатував суд першої інстанції, документом, що підлягав застосуванню та визначав коди УКТ ЗЕД був Додаток до Закону України Про Митний тариф України від 19.10.2022 № 2697-IX.

Слід зауважити, що структура десяти знакового цифрового кодового позначення товарів в УКТ ЗЕД включає код групи (перші два знаки), товарної позиції (перші чотири знаки), товарної підпозиції (перші шість знаків), товарної категорії (перші вісім знаків), товарної підкатегорїї (десять знаків).

Суд апеляційної інстанції зазначає, що за першими цифрами коду товарної позиції 2710, код УКТ ЗЕД , зазначений у фіскальних чеках №7054 від 02.11.2023 та №7502 від 21.11.2023, відповідає дійсному виду проданого товару Нафта та нафтопродукти, одержані з бітумінозних порід (мінералів), крім сирих; продукти, в іншому місці не зазначені, з вмістом 70 мас.% або більше нафти чи нафтопродуктів, одержаних з бітумінозних порід (мінералів), водночас ці нафтопродукти є основними складовими частинами продуктів; відпрацьовані нафтопродукти.

Так, як це слушно зауважив суд першої інстанції, Верховний Суд в постанові від 02.02.2023 № 500/6845/21 сформулював правовий висновок, згідно з яким за змістом норм Положення № 13 необхідно розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення № 13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 04.08.2022 у справі №640/18441/20.

Водночас, відсутність обов`язкових реквізитів у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання, позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

Так, зі змісту копій фіскальних чеків, доданих відповідачем до акта фактичної перевірки убачається, що останні містять найменування товару, код УКТ ЗЕД із правильним зазначенням товарної позиції, що дозволяє ідентифікувати товари, які реалізовувалися, а висновки відповідача про неправильне зазначення у фіскальних чеках коду УКТ ЗЕД не дає беззаперечних підстав для висновку про порушення позивачем вимог Закону.

У статті 4 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні принцип бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо превалювання сутності над формою, відповідно до якого операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Як неодноразово зазначав Верховний Суд у своїх постановах, встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування. При цьому сама по собі наявність або відсутність окремих документів, так само, як помилки у їх оформленні, не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо фактичний рух активів або зміни в активах відбувся.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми), як один із принципів бухгалтерського обліку, закріплений в статті 4 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, та відповідає сутності податкового обліку, який відповідно до частини другої статті 3 цього Закону ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.

За змістом Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг правопорушенням є здійснення розрахункових операцій за відсутності розрахункового документа як такого, а не здійснення таких операцій на підставі розрахункових документів, що містять окремі недоліки, які не впливають ні на зміст розрахункової операції, ні на зміст платіжної операції.

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстнації про те, що навіть формальна неточність у фіскальному касовому чеку не змінює встановленого факта придбання товару покупцем у визначеного продавця, а згаданий чек підтверджує виконання розрахункової операції.

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що встановлене податковим органом порушення пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР, за яке передбачена відповідальність у вигляді фінансової санкції в розмірі 5100,00 грн, не знайшло свого підтвердження.

Згідно з статтею 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Підсумовуючи вказане, надаючи правову оцінку аргументам сторін, в обсязі встановлених у цій справі фактичних обставин, враховуючи їхній зміст та юридичну природу, зважаючи на висловлену Верховним Судом правову позицію у такій категорії справ, суд апеляційної інстанції доходить висновку, щодо неправомірності застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафу), а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню, як це обґрунтовано дійшов висновку суд першої інстанції.

Згідно з частиною 2 статті 6 КАС України та статтею 17 Закону України Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.

У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі Серявін та інші проти України від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

З огляду на викладене, враховуючи положення статті 316 КАС України, прецедентну практику ЄСПЛ, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні викладено підстави задоволення позовних вимог, на основі об`єктивної оцінки наданих сторонами доказів повно встановлено фактичні обставини справи, правильно застосовано норми матеріального права. Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, на законність судового рішення не впливають.

Керуючись статтями 241, 243, 308, 311, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14 лютого 2025 року у справі № 140/13448/24 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Т. І. Шинкар
судді О. І. Довга
І. І. Запотічний