Справа № 240/10093/25
Суддя: Леміщак Дмитро Михайлович
Дата ухвалення: 2025-11-25 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 листопада 2025 року м. Житомир справа № 240/10093/25

категорія 108080100

Житомирський окружний адміністративний суд у складі судді Леміщака Д.М., розглянувши у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.10.2024 № та № , що прийняті на підставі Акту фактичної перевірки від 30.08.2024, зареєстрованого в органі ДПС 02.09.2024 за № 100584/26/15/07/.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі висновків акта фактичної перевірки, яка була проведена з грубим порушенням норм чинного законодавства. З 22.08.2024 по 30.08.2024 посадовими особами ГУ ДПС у м. Києві було проведено фактичну перевірку магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 " за адресою: АДРЕСА_1 , проте дана перевірка відбулася за його відсутності. Позивач стверджує, що наказ про проведення фактичної перевірки йому не вручався, направлення на перевірку не пред`являлися. В наказі ГУ ДПС у м. Києві на проведення перевірки не зазначено найменування суб`єкта господарювання, який перевіряється (як найменування позивача, так і відомостей щодо належного йому коду РНОКПП). Зміст наказу свідчить про те, що фактична перевірка була призначена виключно у зв`язку з належністю магазину до мережі "YABLUKA", без встановлення особи суб`єкта господарювання. На переконання позивача, дія наказу на перевірку поширюється на невизначене коло осіб, що не відповідає ознакам акта індивідуальної дії та порушує вимоги пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (далі ПК України). Також позивач вказує на порушення порядку проведення контрольної розрахункової операції. В акті перевірки зазначено про придбання товару (кабель Apple) на суму 599,00 грн, однак матеріали перевірки не містять доказів повернення придбаного товару та доказів того, що кошти, використані для закупівлі, були видані з каси контролюючого органу за рахунок бюджетних асигнувань. Використання власних коштів інспекторів для контрольних закупівель є неприпустимим та свідчить про незаконність дій перевіряючих. Позивач заперечує проти встановленого порушення щодо ведення обліку товарних запасів та вказує, що опис залишків товарних запасів на суму 1042692,00 грн був складений державними інспекторами самостійно, без участі позивача або його уповноважених представників, що є прямим порушенням вимог законодавства, яке передбачає, що інвентаризація проводиться платником податків на вимогу контролюючого органу, а не самими інспекторами. Також зазначає, що особа на ім`я " ОСОБА_2 ", згадана в акті як продавець-консультант, не є його працівником, і факт трудових відносин чи наявності повноважень у цієї особи не доведений.

Ухвалою Житомирського окружного адміністративного суду від 14.04.2025 позовну заяву залишено без руху.

Після усунення недоліків ухвалою Житомирського окружного адміністративного суду від 28.04.2025 вказану позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження в адміністративній справі та вирішено розглядати справу за правилами загального позовного провадження.

У відзиві на позовну заяву, поданому до суду 15.05.2025, Головне управління ДПС у Житомирській області зазначило, що фактичну перевірку магазину "YABLUKA" за адресою АДРЕСА_1 , проведено ГУ ДПС у м. Києві на підставі наказу від 21.08.2024 № 5633-п та направлень від 21.08.2024. Підставою для перевірки стала інформація, що свідчить про можливі порушення платником податків законодавства щодо здійснення розрахункових операцій. За результатами перевірки встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме: проведення розрахункової операції на суму 599,00 грн без створення відповідного розрахункового документа (фіскального чека); ведення з порушенням встановленого порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації на загальну суму 1042692,00 грн; ненадання платником податків документів під час перевірки. Відповідач стверджує, що посадові особи ГУ ДПС у м. Києві діяли в межах повноважень. Копію наказу та направлення на перевірку було пред`явлено особі, яка фактично проводила розрахункові операції (продавець-консультант ОСОБА_2 ), проте він відмовився від підпису, про що складено відповідні акти. Відмова від отримання наказу особою, яка фактично проводить розрахункові операції, не перешкоджає проведенню перевірки. Оскільки документи на товар не були надані, інспектори правомірно здійснили опис наявного товару. Відносно контрольної розрахункової операції відповідач вказує, що факт проведення операції зафіксовано, а відсутність фіскального чека є доведеним порушенням. На підставі Акту перевірки від 30.08.2024 ГУ ДПС у Житомирській області правомірно винесло податкові повідомлення-рішення від 02.10.2024 № та № .

Позивач 19.05.2025 подав відповідь на відзив, у якій вказав, що наказ та направлення на перевірку йому не пред`являлися і не вручалися, про що свідчить акт про відмову від підпису, в якому не зазначено факт пред`явлення наказу. Запити про надання документів йому не вручалися. Опис товару складено в його відсутності без проведення інвентаризації із залученням платника, а перевірка проведена без реальних підстав та з порушенням процедури, що робить Акт перевірки недопустимим доказом, а податкові повідомлення-рішення - протиправними.

За результатами розгляду клопотання представника позивача ухвалою суду від 16.05.2025 вирішено проводити підготовче засідання в режимі відеоконференції.

Ухвалою від 20.05.2025 відмовлено у задоволенні клопотання представника відповідача про залучення Головне управління ДПС у м. Києві як співвідповідача.

Ухвалою від 11.07.2025 Головне управління ДПС у м. Києві залучено до участі в справі як третю особу на стороні відповідача, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору.

Головне управління ДПС у м. Києві 11.08.2025 подало пояснення, в яких зазначило, що перевірку проведено на підставі наказу від 21.08.2024 № 5633-п та пп. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80 ПК України за скаргою споживача від 20.08.2024 про порушення порядку проведення розрахунків (продаж товару без чеку). Наголошує на тому що в наказі на перевірку достатньо зазначити підставу, визначену Кодексом, а деталізація порушень не є обов`язковою. Направлення та копію наказу намагалися вручити особі, яка проводила розрахункові операції, проте остання відмовилася підписати, про що складено акт. Оскільки допуск до перевірки фактично відбувся (інспектори приступили до дій), то подальші посилання на процедурні порушення при призначенні перевірки не можуть бути єдиною підставою для скасування рішень. Облік товарних запасів перевірявся правомірно як складова порядку здійснення розрахункових операцій. Позивач зобов`язаний був надати документи обліку на місці проведення розрахунків, а їх відсутність є підставою для застосування штрафу.

Протокольною ухвалою суду від 24.06.2025 продовжено строк проведення підготовчого провадження на 30 днів.

Ухвалою суду від 05.08.2025, постановленою у порядку статті 243 Кодексу адміністративного судочинства України без виходу до нарадчої кімнати, суд закрив підготовче засідання та призначив справу до розгляду по суті.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав та просив суд їх задовольнити в повному обсязі. Надав пояснення, що повторюють мотивацію позовної заяви та відповіді на відзив.

Представники відповідача та третьої особи в судовому засіданні щодо задоволення позовних вимог заперечили, зазначивши, що перевірка проведена з додержанням положень чинного законодавства, а оскаржені позивачем податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області не підлягають скасуванню.

У зв`язку з відсутністю заперечень сторін 14.10.2025 судом постановлено ухвалу про розгляд справи в порядку письмового провадження, яку внесено до протоколу судового засідання.

Суд, вислухавши пояснення сторін, дослідивши матеріали справи, проаналізувавши докази у їх сукупності, вивчивши норми матеріального та процесуального права, якими врегульовані спірні правовідносини дійшов таких висновків.

Судом встановлено, що посадовими особами Головного управління ДПС у м. Києві було організовано проведення фактичної перевірки господарського об`єкту магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", розташованого за адресою: АДРЕСА_1 .

Підставою для перевірки був наказ ГУ ДПС у м. Києві від 21.08.2024 № 5633-п та направлення на перевірку від 21.08.2024 № № 18561/26-15-07-07-01, 18562/26-15-07-07-01 та 18575/26-15-07-07-01.

Згідно з актом фактичної перевірки від 30.08.2024 № 100584/26/15/07/ перевіркою встановлено, що суб`єктом господарювання за вказаною адресою є ФОП ОСОБА_1 . В акті зазначено про порушення позивачем вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону № 265, а саме:

- проведення розрахункової операції з продажу товару (кабель APPLE) на суму 599,00 грн без створення у паперовій та/або електронній формі відповідного розрахункового документа (фіскального чека) та без використання режиму програмування найменування підакцизних товарів;

- ведення з порушенням встановленого порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, виявлено необлікованих товарів (непродовольча група) на загальну суму 1042692,00 грн;

- ненадання платником податків контролюючому органу оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю (порушення п. 85.2 ст. 85 ПК України).

В акті також зазначено, що перед початком перевірки 22.08.2024 проведено контрольну розрахункову операцію на суму 599,00 грн.

Зазначено, що особу, яка здійснює розрахункові операції (продавець-консультант на ім`я ОСОБА_2 ), було ознайомлено з наказом та направленнями, проте він відмовився від підпису в направленнях та від отримання копії наказу, про що складено відповідні акти відмови.

За наслідками встановлених порушень Головним управлінням ДПС у Житомирській області (за основним місцем обліку платника) прийняті податкові повідомлення-рішення:

- від 02.10.2024 № (форма "С") про застосування штрафних (фінансових) санкцій;

- від 02.10.2024 № (форма "ПС") про застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 1020,00 грн за ненадання документів.

Не погоджуючись із правомірністю призначення та проведення перевірки, а також із висновками акта перевірки, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Вирішуючи спір по суті, суд ураховує, що згідно з ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

При цьому суд відмічає, що "на підставі" означає, що суб`єкт владних повноважень: 1) повинен бути утворений у порядку, визначеному Конституцією та законами України; 2) зобов`язаний діяти на виконання закону, за умов та обставин, визначених ним; "у межах повноважень" означає, що суб`єкт владних повноважень повинен приймати рішення, а дії вчиняти відповідно до встановлених законом повноважень, не перевищуючи їх; "у спосіб" означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний дотримуватися встановленої законом процедури і форми прийняття рішення або вчинення дії і повинен обирати лише визначені законом засоби; "з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано", тобто використання наданих суб`єкту владних повноважень повинно відповідати меті та завданням діяльності суб`єкта, які визначені нормативним актом, на підставі якого він діє; "обґрунтовано", тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії). Рішення повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (стаття 1 ПК України).

Відповідно до частини 1 статті 15 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі Закон № 265/95-ВР) контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.

Умови, порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичних перевірок, строки проведення перевірок та оформлення їх результатів визначені статтями 75, 80, 81 ПК України.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.3 названого пункту фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Згідно з пунктом 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції), такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

У постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду Верховного Суду відступила від висновків, які викладено в постановах Верховного Суду від 13.03.2018 у справі № 804/1113/16, від 24.05.2019 у справі № 826/16221/15), від 03.10.2019 у справі № 820/850/16, від 16.10.2019 у справі № 820/11291/15, від 22.11.2019 у справі № 815/4392/15 тощо, у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також, що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки.

У цій постанові Верховний Суд сформував правовий висновок про те, що у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава). Оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Окрім того, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 виходила з того, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні та проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставою позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Суд звертає увагу на правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

У цій справі в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України (правова підстава).

За приписами названого підпункту фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації "яка свідчить про можливі порушення" дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Водночас аналіз абзацу 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючі органи, яка порушується платником.

Аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Застосовними у спорах цієї категорії також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Реалізація таких висновків Великої Палати Верховного Суду знайшла своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 29.11.2021 у справі № 280/1367/20, від 01.12.2021 у справі № 400/1646/20, від 06.07.2022 у справі № 815/5551/14, від 24.04.2023 у справі № 560/2210/19, від 22.02.2022 у справі № 420/12859/21, від 15.04.2022 у справі № 160/5267/21, від 27.04.2022 у справі № 140/1846/21, від 28.10.2022 у справі № 600/1741/21-а, від 28.12.2022 у справі № 160/14248/21, від 28.12.2022 у справі № 420/22374/21, від 23.02.2023 у справі № 160/20112/21, від 23.02.2023 у справі № 600/1402/22-а тощо.

З огляду на викладене суд акцентує увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання "наявності підстав для проведення перевірки" від питання "достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі" та/або "недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки". Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Отже перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки.

Узагальнення згаданої практики Верховного Суду щодо порушень, допущених контролюючим органом під час призначення та проведення перевірки, то вона зводиться до того, що кожне заявлене порушення суд оцінює окремо на предмет того, чи є воно істотним (тобто таким, що реально вплинуло або могло вплинути на правильність висновків перевірки та законність прийнятих за її наслідками рішень). У разі встановлення істотного порушення (наприклад, повної відсутності законних підстав для призначення перевірки) Верховний Суд вважає можливим і необхідним скасування наказу про перевірку та/або податкових повідомлень-рішень, прийнятих за її результатами. Натомість неістотні (формальні, процедурні) порушення, які не вплинули на правильність встановлених фактів і обґрунтованість висновків, за усталеною практикою Верховного Суду не тягнуть за собою визнання перевірки незаконною та скасування її наслідків.

Щодо наявності підстав для призначення перевірки суд вважає за необхідне зосередити увагу на тому що у матеріалах справи наявна доповідна записка управління фактичних перевірок від 21.08.2024 та звернення громадянина (скарга) від 20.08.2024 з проханням провести перевірку магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", оскільки при купівлі не видавались чеки.

Разом із тим суд звертає увагу, що автором звернення зазначена " ОСОБА_3 ", однак саме звернення викладено від особи чоловічого роду ("купував товари"), стосується великої кількості магазинів мережі та не містить жодних фактичних даних та доказів, що викликає обґрунтовані сумніви в реальності автора такого звернення.

Суд звертає увагу на правове формулювання абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України, яким закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки. Зокрема, у наказі мають бути зазначені: дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид перевірки, підстави для проведення перевірки, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

Суд погоджується з доводами позивача про те, що однією з обов`язкових вимог до змісту наказу про проведення перевірки є зазначення найменування та реквізитів суб`єкта, який перевіряється. Верховний Суд у постановах від 11.07.2022 у справі № 120/5728/20-а, від 21.12.2022 у справі № 500/1331/21, від 05.06.2025 у справі № 340/195/20 та від 29.05.2025 у справі № 420/31410/24 звернув увагу на те, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки.

Наказ про проведення перевірки № 5633-п від 21.08.2024 визначав об`єктом перевірки магазин " ІНФОРМАЦІЯ_1 " за адресою: АДРЕСА_1 . При цьому, ідентифікація суб`єкта господарювання (ФОП ОСОБА_1 ) відбулася вже під час або після проведення перевірки, що підтверджується тим фактом, що в направленнях на перевірку та в самому наказі відсутні чіткі реквізити саме цього платника податків як особи, щодо якої призначено захід контролю.

Суд відхиляє посилання податкового органу на достатність зазначення в наказі на перевірку лише адреси об`єкта, перевірка якого проводиться. Таке твердження суперечить змісту абзацу 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України, у якому між вимогою вказати найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється), а також вимогою вказати у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, законодавцем застосовано сполучник "та". Отже, такі вимоги не є альтернативними або взаємозамінними; вони є кумулятивними. Контролюючий орган зобов`язаний ідентифікувати платника податків до початку перевірки.

Призначення перевірки "на невизначене коло осіб" або "на об`єкт" без прив`язки до конкретного суб`єкта господарювання (платника податків) суперечить принципу правової визначеності та нормам ПК України.

Вказане дає підстави для висновку, що суб`єкт контролю наказом та направленнями призначив таку перевірку не щодо фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , а тому її проведення саме щодо позивача є протиправним та таким, що суперечить винесеним суб`єктом контролю нормативним актам індивідуальної дії.

Водночас доказів отримання у встановленому законодавством порядку від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації, що свідчить про можливі порушення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 податкового законодавства, суду не наведено та до матеріалів справи не надано.

Тому посилання у наказі на перевірку на підставі п. 80.2.2 ПК України є безпідставним.

Згідно з пунктом 80.7 статті 80 ПК України фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.

Перевіряючі до початку проведення заходів контролю повинні ознайомити безпосередньо платника податків або його представника (службову особу) з наказом, направленнями та посвідченнями перевіряючих, про що робиться відмітка у направленнях.

Як вбачається з матеріалів справи, фактична перевірка проводилася за відсутності ФОП ОСОБА_1 . В акті перевірки зазначено, що документи пред`являлися "продавцю-консультанту ОСОБА_2 ", який відмовився від підпису. Однак у матеріалах справи відсутні належні докази того, що ця особа перебуває у трудових відносинах з позивачем або є його уповноваженим представником. Позивач заперечує наявність у нього працівників чи представників за цією адресою.

Протокольною ухвалою суду від 30.09.2025 ГУ ДПС у Житомирській області зобов`язано надати інформацію щодо кількості облікованих у ФОП ОСОБА_1 найманих працівників станом на 22.08.2024.

На виконання вищевказаної ухвали ГУ ДПС у Житомирській області повідомило, що податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податківфізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за ІІІ квартал 2024 року від ФОП ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Житомирській області не находив.

Наведене також свідчить про відсутність трудових відносин між позивачем та "продавцем-консультантом ОСОБА_2 ".

Акт про відмову від підпису, складений на "невстановлену особу" або особу, чиї повноваження не підтверджені документально, не може вважатися належним доказом виконання вимог статті 81 ПК України щодо вручення копії наказу та пред`явлення направлень.

Суд зауважує, що неможливість встановлення особи, яка здійснює діяльність, або її відмова назватися, мали б бути підставою для складання акта про неможливість проведення перевірки або залучення органів поліції для встановлення особи, а не для проведення перевірки "щодо об`єкта" з подальшим віднесенням результатів до ФОП ОСОБА_1 без його відома та участі.

Крім того, ні матеріали фактичної перевірки, ні документи, що долучені до матеріалів справи не містять доказів того, що в магазині " ІНФОРМАЦІЯ_1 " провадила діяльність фізична особа-підприємець ОСОБА_1 .

З огляду на наведене суд приходить до висновку, що позивача не було належним чином повідомлено про початок проведення фактичної перевірки його господарської діяльності, і він був позбавлений права на участь у ній, надання пояснень та зауважень.

Щодо проведення інвентаризації та опису товарних залишків.

Згідно з підпунктом 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючий орган має право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.

Організація та основні правила інвентаризації врегульовано Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879.

Пунктом 7 Положення № 879 визначено, що проведення інвентаризації є обов`язковим, зокрема, на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації.

Аналіз цих норм свідчить про те, що податковий орган має право вимагати від платника податків проведення інвентаризації, а не проводити її самостійно замість платника, особливо за його відсутності. Жодних доказів видання суб`єктом владних повноважень відповідних документів (вимог) для реалізації свого права вимагати від платника податків провести інвентаризацію до матеріалів справи не надано.

Проведення інвентаризації ("опису товару") інспекторами самостійно, за відсутності представника платника податків, є перевищенням повноважень, визначених податковим законодавством. Такий опис не може вважатися допустимим доказом наявності чи відсутності обліку товарних запасів. Без участі матеріально відповідальних осіб та самого підприємця результати такого "опису" є сумнівними та необ`єктивними.

Щодо проведення контрольної розрахункової операції.

Підпунктом 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 ПК України визначено, що контролюючий орган має право проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

Позивач слушно зауважує, що контрольна розрахункова операція здійснюється за рахунок бюджетних коштів. Однак доказів отримання посадовими особами грошових коштів за рахунок бюджетних асигнувань з метою проведення контрольної закупівлі товару на суму 599,00 грн до матеріалів справи не надано. Використання власних коштів інспекторів для здійснення контрольних функцій держави законодавством не передбачено.

Крім того, факт повернення товару, що був контрольно придбаний, під час розгляду спору по суті не підтверджено належними доказами (відсутній акт повернення коштів або товару, підписаний уповноваженою особою платника). Це ставить під сумнів як дотримання процедури проведення контрольної розрахункової операції та фіксації її результатів, так і самого факту здійснення такої закупівлі.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України (пункт 1 частини другої статті 2 КАС України).

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами (підпункт 21.1.1 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Як попередньо зазначалось судом, по вказаному питанню існує сформований правовий висновок, що підставами для скасування рішень, прийнятих за наслідками перевірки, є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Суд вважає допущені податковим органом у розглядуваному випадку процедурні порушення при проведенні фактичної перевірки такими, що тягнуть протиправність спірних податкових повідомлень-рішень, оскільки вони прийняті за результатами перевірки, яка проводилася за відсутності законних підстав для її призначення та грубих процедурних порушень перевіряючими в ході її проведення.

За таких обставин акт перевірки від 30.08.2024 № 100584/26/15/07/, який є носієм доказової інформації та містить висновки податкового органу за наслідками проведеної перевірки, не може бути визнаний належним та допустимим доказом, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.

Зважаючи на правову позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, суд не вбачає необхідності у здійсненні подальшої перевірки зафіксованих Актом фактичної перевірки порушень позивачем податкової дисципліни, як підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій, з огляду на те, що судом встановлено протиправність самої перевірки та недопустимість її результатів як доказів.

Частиною першою та другою статті 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Однак відповідач як суб`єкт владних повноважень, не надав суду доказів на підтвердження правомірності проведених заходів контролю, що стали передумовою спірних податкових повідомлень-рішень.

Положеннями статті 90 КАС України визначено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Відповідачем не доказано правомірності спірних рішень, проте позивачем належними та допустимими доказами доведена їх протиправність, у зв`язку з чим позовні вимоги підлягають задоволенню повністю.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01, рішення від 06.09.2005, пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00, рішення від 18.06.2006, пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04, рішення від 10.02.2010, пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; 09.12.1994, пункт 29).

Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись статтями 9, 77, 90, 139, 242-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

вирішив:

Адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Житомирській області (вул. Юрка Тютюнника, 7, м. Житомир, Житомирська обл., Житомирський р-н, 10003, ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення- рішення ГУ ДПС у Житомирській області від 02.10.2024 № (форма "С") та № (форма "ПС").

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 10443,11 грн (десять тисяч чотириста сорок три гривні 11 копійок).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя Д.М. Леміщак

Повний текст складено: 25 листопада 2025 р.

25.11.25