Справа № 140/1888/25
Суддя: Онишкевич Тарас Володимирович
Дата ухвалення: 2025-11-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 листопада 2025 рокуЛьвівСправа № 140/1888/25 пров. № А/857/27644/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Онишкевича Т.В.,

суддів Гудима Л.Я., Кузьмича С.М.,

з участю секретаря судових засідань Клим О.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові у режимі відеоконференції апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 23 травня 2025 року у справі за його адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень,

суддя у І інстанції Плахтій Н.Б.,

час ухвалення рішення 11 год 59 хв,

місце ухвалення рішення м. Луцьк,

дата складення повного тексту рішення 02 червня 2025 року,

ВСТАНОВИВ :

У лютому 2025 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з адміністративним позовом, у якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення (далі ППР) Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС) від 17.10.2024:

№, яким за неподання повідомлення за формою 20 ОПП щодо наявності 19 об`єктів рухомого та нерухомого майна, пов`язаних з оподаткуванням, до нього застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 6460 грн;

№, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування (далі ПДФО), на 285 726,71 грн;

№, яким підприємцю збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору (далі ВЗ) на 32915,24 грн.

Окрім того, ФОП ОСОБА_1 просив визнати протиправними та скасувати вимогу про сплату недоїмки від 17.10.2024 №Ф- із сплати заборгованості з єдиного внеску на суму 283 703,79 грн та рішення від 17.10.2024 № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску в сумі 87351,62 грн, прийняті ГУ ДПС.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 25.05.2025 у справі №140/1888/25 у задоволенні позову було відмовлено.

При цьому суд першої інстанції виходив із того, що визначення позивачу грошових зобов`язань з ПДФО та ВЗ згідно з ППР від 17.10.2024 № та №, а також донарахування сум єдиного внеску згідно з вимогою про сплату боргу (недоїмки) від 17.10.2024 № Ф- та застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску відповідно до рішення від 17.10.2024 № контролюючим органом проведено правомірно на підставі об`єктивно встановлених у ході перевірки фактичних обставин.

Щодо ППР від 17.10.2024 №, яким до позивача застосовано штрафну санкцію за неподання повідомлення за формою 20-ОПП щодо наявності 19 об`єктів рухомого та нерухомого майна, пов`язаних з оподаткуванням, суд першої інстанції зауважив, що ФОП ОСОБА_1 у період з 01.01.2017 по 31.12.2022 в господарській діяльності використовувалося 19 об`єктів. Позивач не заперечує того, що подав до контролюючого органу повідомлення за формою №20-ОПП на вказані об`єкти всупереч вимогам Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588 (далі Порядок №1588), лише 16.02.2021, а отже до нього у відповідності до пункту 117.1 статті 117 ПК правомірно застосовано штрафні санкції.

ФОП ОСОБА_1 не погодився із вказаним рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, у якій просив таке скасувати та задовольнити його позов у повному обсязі.

Вимоги за апеляційною скаргою обґрунтовує тим, що судом першої інстанції не були взяті доводи позивача у частині деталізації та чіткості викладу в акті перевірки обставин перевірки та відсутності деталізації контролюючим органом своїх висновків в акті перевірки, недотримання основних вимог до оформлення документальних перевірок, а також помилкового застосування приписів статті 177 ПК.

Водночас суд першої інстанції не звернув увагу на численні порушення податковим органом порядку проведення документальної планової виїзної перевірки, що на думку скаржника свідчить про неможливість врахування її висновків.

Окрім того, наполягає на тому, що при накладенні штрафних санкцій за неподання повідомлення за формою 20 ОПП щодо наявності 19 об`єктів рухомого та нерухомого майна, пов`язаних з оподаткуванням, контролюючий орган не врахував того, що незалежно від кількості таких об`єктів розмір штрафу для самозайнятої особи має становити 340 грн, а не за кількісну складову об`єктів оподаткування, які перебувають у платника податків, як про це зазначено в акті. При цьому у повідомленні форми 20 ОПП він зазначив всі об`єкти, які перебували в нього та пов`язані з оподаткуванням.

У відзиві на апеляційну скаргу позивача ГУ ДПС підтримало доводи, викладені у оскаржуваному судовому рішенні, заперечило обґрунтованість апеляційних вимог та просило залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Водночас звертає увагу апеляційного суду на те, що апеляційна скарга містить доводи, які не були зазначені у позовній заяві та яким не надавав оцінку суд першої інстанції. Тому вважає, що при апеляційному перегляді такі доводи не можуть братися до уваги.

Представник ФОП Чарука Р.О. у судовому засіданні апеляційного суду у режимі відеоконференції підтримав подану апеляційну скаргу доводами, аналогічними до тих, що зазначені у її тексті. Просив скасувати рішення суду першої інстанції та задовольнити позов у повному обсязі.

Представник ГУ ДПС у ході апеляційного розгляду у режимі відеоконференції заперечила обґрунтованість вимог апелянта доводами, викладеними у відзиві на апеляційну скаргу. Просила залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення вимог скаржника, виходячи із такого.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ГУ ДПС було проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2017 по 31.12.2022 та з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період діяльності з 01.01.2014 по 31.12.2022, із врахуванням вимог пункту 102.1, пункту 102.3 статті 102 ПК, результати якої оформлено актом від 02.05.2024 №11256/03-20-24-07/ НОМЕР_1 .

ФОП ОСОБА_1 не погодився із викладеними у вказаному акті перевірки висновками та подав ГУ ДПС заперечення.

На підставі пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК у зв`язку із поданням позивачем заперечень на акт перевірки від 02.05.2024 №11256/03-20-24-07/ НОМЕР_1 ГУ ДПС була проведена документальна позапланова виїзна перевірка діяльності ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2017 по 31.12.2022 та з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період діяльності з 01.01.2014 по 31.12.2022, результати якої оформлено актом від 25.07.2024 за №19684/03-20-24-07/ НОМЕР_1 .

Під час перевірки контролюючий орган дійшов висновку про встановлення порушення ФОП ОСОБА_1 таких порушень:

- пункту 44.1 статті 44, пункту177.2, пункту 177.4.1 пункту 177.4.4 підпункту 177.4.5. статті 177 ПК, внаслідок чого було занижено ПДФО на суму 305 101,15 грн, з яких за 2017 рік 19374,44 грн, за 2020 рік 119932,45 грн, за 2021 рік 155861,80 грн та за 2022 рік 9932,46 грн;

- підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.1.3. пункту 164.1 статті 164, підпункт 1.3 пункт 161 підрозділу 10 розділу XX ПК, внаслідок чого занижено ВЗ на загальну суму 25725 грн, з яких за 2017 рік 1614,53 грн, за 2020 рік 9994,3 грн, за 2021 рік 12988,48 грн та за 2022 рік 827,70 грн;

- пункту 2 частини 1 статті 7, частини 5 статті 8, частин 2, 3 статті 9 Закону №2464-VI та підпункту 3 пункту 5 розділу IV «Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», затвердженої наказом Мінфіну України №449 від 20.04.2015, внаслідок чого занижено суму єдиного соціального внеску на загальну суму 330 080,56 грн, з яких за 2017 рік 31778,96 грн, за 2020 рік 102 433,46 грн, за 2021 рік 183 276,74 грн та за 2022 рік 12591,4 грн;

- пункту 22.1 статті 22, пункту 63.3 статті 63 ПК та пункту 8.4 розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 09.12.2011 №1588 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 22.04.2014 №462), зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 14.05.2014 за №503/25280, а саме неподання повідомлення за формою №20-ОПП на 19 об`єктів основних засобів, які використовувалися в господарській діяльності.

На підставі висновків, викладених у акті перевірки від 27.07.2024 за №19684/03-20-24-07/ НОМЕР_1 , ГУ ДПС 17.10.2024 прийняло та надіслало позивачу:

ППР № про застосування штрафу в сумі 6460 грн (неподання повідомлення за формою №20-ОПП щодо наявності 19 об`єктів рухомого та нерухомого майна, пов`язаних з оподаткуванням);

ППР №, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ВЗ на суму 32915,24 грн;

ППР №, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДФО, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, на суму 285 726,71 грн;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф- на суму 283 703,79 грн;

- рішення № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 87351,62 грн.

ФОП ОСОБА_1 не погодився із правомірністю вказаних рішень контролюючого органу та звернувся до адміністративного суду із позовом, що розглядається.

При наданні правової оцінки правильності вирішення судом першої інстанції цього публічно-правового спору оскаржуваним рішенням та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Відповідно до частини 1 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників.

Частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Згідно з приписами частини 3 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Приписами частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до приписів частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Положеннями статті 67 Конституції України передбачено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами ПК.

Оцінюючи вирішення судом першої інстанції позовних вимог ФОП ОСОБА_1 про визнання протиправним та скасування ППР №, яким за неподання повідомлення за формою 20 ОПП щодо наявності 19 об`єктів рухомого та нерухомого майна, пов`язаних з оподаткуванням, ГУ ДПС застосовано до підприємця штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 6460 грн, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Судом першої інстанції безспірно встановлено, що ФОП ОСОБА_1 не заперечує того, що ним своєчасно не було подано звітність за формою 20-ОПП щодо 19 об`єктів, що використовувалися ним у господарській діяльності, що стало підставою для винесення спірного податкового-повідомлення рішення.

Загальні положення щодо обліку платників податків визначає стаття 63 ПК.

Відповідно до пункту 63.1 цієї статті облік платників податків ведеться з метою створення умов для здійснення контролюючими органами контролю за правильністю нарахування, своєчасністю і повнотою сплати податків, нарахованих фінансових санкцій, дотримання податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з пунктом 63.3 статті 63 ПК з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).

Об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням, є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідним розділом цього Кодексу. Платник податків зобов`язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків. Заява про взяття на облік платника податків за неосновним місцем обліку подається у відповідний контролюючий орган протягом 10 робочих днів після створення відокремленого підрозділу, реєстрації рухомого чи нерухомого майна чи відкриття об`єкта чи підрозділу, через які провадиться діяльність або які підлягають оподаткуванню.

Таким чином, одним із способів податкового контролю є контроль за місцем розташування як платника податків, так і об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність.

Для здійснення такого податкового контролю застосовується Порядок №1588.

Згідно з пунктом 8.1 Порядку №1588 платник податків зобов`язаний повідомляти про об`єкти оподаткування та об`єкти, пов`язані з оподаткуванням до контролюючих органів за основним місцем обліку.

Положеннями пункту 8.2 Порядку №1588 визначено, що об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (далі - об`єкти оподаткування), є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідними розділами Податкового кодексу України.

Повідомлення за формою №20-ОПП (додаток 10 до Порядку) повинні подавати всі платники податків - як юридичні, так і фізичні особи - підприємці в разі наявності, виникнення, зміни типу об`єкта оподаткування.

Основною метою запровадження форми №20-ОПП є отримання від платників податків інформації про всі наявні в них об`єкти майна, їх місцезнаходження, переміщення та стан, у якому вони фактично перебувають (використовуються, тимчасово не використовуються, не використовуються тощо).

Повідомлення про об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою №20-ОПП, подається до органу доходів і зборів протягом 10 робочих днів з дати оформлення договору купівлі-продажу, оренди чи іншого документа на право володіння, користування або розпорядження об`єктом оподаткування.

Згідно з пунктом 8.4 Порядку №1588 повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків. У повідомленні за формою № 20-ОПП надається інформація про всі об`єкти оподаткування, що є власними, орендованими або переданими в оренду.

З урахуванням наведеного повідомлення за формою №20-ОПП є складовою облікових даних платника податків, оскільки стосується об`єктів оподаткування та/або об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, щодо яких здійснюється податковий контроль.

Згідно з пунктом 117.1 статті 117 ПК неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних, неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін, подання з помилками чи у неповному обсязі, неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 340 гривень, на юридичних осіб, відокремлені підрозділи юридичної особи чи юридичну особу, відповідальну за нарахування та сплату податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність, - 1020 гривень.

Водночас суд апеляційної інстанції наголошує на тому, що встановлені у пункті 8.4 Порядку №1588 правила щодо можливості подання узагальнюючої інформації про однотипні об`єкти в одному повідомленні за формою 20-ОПП не означають, що штрафна санкція розраховується виходячи з кількості неподаних узагальнюючих повідомлень. Право узагальнювати інформацію належить саме платнику податків, а не контролюючому органу під час вирішення питання розміру штрафних санкцій.

Оскільки платник податків зобов`язаний подавати повідомлення за формою №20-ОПП про кожний об`єкт оподаткування та/або об`єкт, пов`язаний з оподаткуванням або через який провадиться діяльність, то штрафна санкція розраховується за кожний об`єкт, щодо якого не було подано відповідне повідомлення.

Відтак, посилання апелянта на те, що нарахування штрафу за кожну одиницю є некоректним та неправомірним суд апеляційної інстанції відхиляє, оскільки такі не знаходять свого нормативного підтвердження.

Таким чином, у цій частині позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 є безпідставними та правомірно залишені без задоволення судом першої інстанції.

Оцінюючи доводи апелянта у частині порушення ГУ ДПС порядку проведення документальної планової виїзної перевірки суд апеляційної інстанції погоджується із запереченнями відповідача про те, що така підстава позову не була вказана позивачем у своїй позовній заяві, а відтак не була предметом судового розгляду у при зверненні спору у суді першої інстанції.

При цьому за правилами частини 5 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції не може розглядати позовні вимоги та підстави позову, що не були заявлені в суді першої інстанції.

Окрім того, в залежності від характеру процедурних порушень такі можуть мати наслідком нікчемність або оспорюваність акта, а в певних випадках, коли йдеться про порушення суто формальні, взагалі не впливають на його дійсність. Відтак, порушення такої процедури може бути підставою до скасування рішення суб`єкта владних повноважень лише за тієї умови, що воно вплинуло або могло вплинути на правильність рішення.

Водночас не може бути скасовано правильне по суті рішення та відступлено від принципу правової визначеності лише задля правового пуризму. Рішення може бути скасоване лише для виправлення істотної помилки. Процесуальні норми є вторинними порівняно з матеріальними, оскільки призначення перших полягає в забезпеченні реалізації других. Тобто характер, зміст і призначення процесуальних норм підпорядковані вимогам матеріальних норм і тому зумовлені ними та є похідними від них.

Разом із тим, позивачем не наведено переконливих доказів того, що наведені ним у апеляційній скарзі порушення порядку проведення перевірки вплинули на її результати.

Оцінюючи висновки контролюючого органу, з якими погодився суд першої інстанції, що завищення ФОП ОСОБА_1 у своєму податковому обліку валових витрат у зв`язку із порушенням приписів статті 177 ПК апеляційний суд зазначає таке.

Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначено статтею 177 ПК.

Згідно з підпунктом 177.1 статті доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця (пункту 177.2 статті 177 ПК).

Відповідно до пункту 177.4 статті 177 ПК до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством; суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

За правилами пункту 177.4.5 статті 177 ПК не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Водночас пунктом 177.10 статті 177 ПК визначено, що фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Порядок ведення типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат, фізичними особами-підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність був затверджений наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021 № 261, який зареєстрований у Міністерстві юстиції України 30.06.2021 за №865/36487 (далі Порядок №261).

За приписами пункту 1 розділу І Порядку №261 відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 178.6 статті 178 розділу IV ПК фізичні особи - підприємці та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (далі - самозайняті особи), зобов`язані вести облік доходів і витрат.

На підставі первинних документів за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід/ понесено витрати, здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.

Отже, об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб є чистий оподатковуваний дохід, який визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з отриманням доходу у межах здійснюваної фізичною особою-підприємцем господарською діяльністю. У податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто призводити до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю. Платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань.

Водночас вказаними правовими нормами не передбачено обов`язок платника податків формувати у складі витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, витрати лише того періоду, коли визнані доходи від реалізації товарів, робіт, послуг.

Застереження про те, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені, яке у свою чергу передбачено пунктом 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 та зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248, разом зі статтею 134 ПК (об`єкт оподаткування) не розповсюджується на позивача, як на фізичну особу-підприємця, що перебуває на загальній системі оподаткування, оскільки оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначається статтею 177 ПК.

Відтак, висновки контролюючого органу, з якими погодився суд першої інстанції, щодо включення позивачем до складу витрат певних сум від придбання ТМЦ, які не були реалізовані на кінець звітного періоду, суперечать наведеним вище правовим нормам.

Разом із тим, виходячи із приписів статті 7 Закону № 2464-VІ єдиний внесок у спірному випадку нарахований контролюючим органом на суму доходу (прибутку), отриманого позивачем від його діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. Порушень ФОП ОСОБА_1 приписів самого Закону № 2464-VІ чи Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 № 449, в ході проведення перевірки встановлено не було, що не заперечується відповідачем.

Окрім того ФОП ОСОБА_1 є платником військового збору відповідно до пункту 162.1 статті 162 ПК (підпункт 1.1 пункт 1.61 підрозділу 10 Розділ XX «Перехідні положення» ПК), який також нараховується з доходу платника за підсумками річного декларування.

Водночас апеляційний суд погоджується із доводами апелянта про те, що текст акта перевірки має деталізовано відображати зміст та суть встановлених контролюючим органом порушень та відповідати встановленим висновкам про вчинене платником податків порушення. Описова частина акта перевірки має бути сформульована таким чином, щоб платник податків міг зрозуміти в чому, на думку податкового органу, полягає склад вчиненого правопорушення та, заперечуючи проти встановлених у висновках акта перевірки порушень, на підставі яких прийнято податкове повідомлення-рішення, мав змогу подати заперечення проти акта перевірки чи звернутися до суду з позовом про оскарження прийнятих за наслідками такої перевірки рішень контролюючого органу.

При цьому, на думку апеляційного суду, всупереч приписам пункту 5 розділу II Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 20.08.2015 № 727, який зареєстрований у Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за № 1300/27745, у акті перевірки від 25.07.2024 за №19684/03-20-24-07/ НОМЕР_1 контролюючим органом недостаньо деталізовано обставини податкового правопорушення, яке ставиться у вину позивачу.

Таким чином, на переконання апеляційного суду, проведені контролюючим органом нарахування позивачу зобов`язань з ВЗ та єдиного збору є похідними від нарахованих зобов`язань з ПДФО, а відтак також є неправомірними, що тягне за собою визнання протиправними і скасування відповідних рішень відповідача.

За приписами частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

Частиною 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

У пункті 110 рішення Європейського суду з прав людини від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (Vastberga taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden № 36985/97) Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».

Попри те, апеляційний суд вважає за можливе врахувати позицію Європейського суду з прав людини, яку він висловив у справі «Федорченко та Лозенко проти України» (заява № 387/03, 20 вересня 2012 року, п.53), відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом», тобто, аргументи сторони мають бути достатньо вагомими, чіткими та узгодженими.

Водночас у пункті 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 Європейський суд з прав людини зауважив, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

У Висновку № 11(2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32 - 41), серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

Приписами частини 1 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:

1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;

2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;

3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;

4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

На переконання апеляційного суду, при вирішенні публічно-правового спору, що розглядається, суд першої інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права, що призвело до помилкової відмови у задоволенні позовних вимог у повному обсязі. Відтак, рішення суду першої інстанції слід частково скасувати із задоволенням частини позовних вимог ФОП ОСОБА_1 відповідно до мотивувальної частини постанови суду апеляційної інстанції.

При вирішенні питання про відшкодування позивачу витрат на професійну правничу допомогу суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Відповідно до приписів частини 1 статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

Згідно із пунктом 1 частини 3 статті 132 цього Кодексу до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать, зокрема, витрати на професійну правничу допомогу, а також витрати, пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.

За правилами частини 1 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката (частина 2 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України).

Частиною 4 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Відповідно до положень частини 5 статті 134 цього Кодексу розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із:

1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг);

2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг);

3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт;

4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Приписами частини 6 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що у разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.

Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (частина 7 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України).

Згідно із частиною 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

За правилами частини 7 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву.

Відповідно до статті 30 Закону України «Про адвокатуру і адвокатську діяльність» гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація та досвід адвоката, фінансовий стан клієнта й інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним і враховувати витрачений адвокатом час.

Розмір гонорару визначається за погодженням адвоката з клієнтом, і може бути змінений лише за їх взаємною домовленістю. Суд не має права його змінювати і втручатися у правовідносини адвоката та його клієнта.

Суд зобов`язаний оцінити рівень адвокатських витрат, що мають бути присуджені з урахуванням того, чи були такі витрати понесені фактично та чи була їх сума обґрунтованою.

Разом із тим, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої відбулося рішення, всі його витрати на адвоката, якщо, керуючись принципом справедливості, як одного з основних елементів принципу верховенством права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, зважаючи на складність справи, якість підготовленого документу (документів), витрачений адвокатом час тощо є неспівмірним у порівнянні з ринковими цінами адвокатських послуг.

При цьому апеляційний суд на підставі приписів частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України та частини 6 статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» звернув увагу на правову позицію Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, висловлену у постанові від 20.06.2019 у справі № 821/440/17, відповідно до якої на підтвердження цих обставин суду повинні бути надані договір про надання правової допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг та ін.), документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат, пов`язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку (квитанція до прибуткового касового ордера, платіжне доручення з відміткою банку або інший банківський документ, касові чеки, посвідчення про відрядження). Зазначені витрати мають бути документально підтверджені та доведені. Відсутність документального підтвердження витрат на правову допомогу, а також розрахунку таких витрат є підставою для відмови у задоволенні вимог про відшкодування таких витрат.

На підтвердження понесених витрат на правничу допомогу у суді першої інстанції позивачем подано копію договору про надання правничої допомоги від 01.02.2025 між ФОП ОСОБА_1 (Клієнт) та АО «АФК» (Адвокатське об`єднання), додаток №1 від 01.02.2025 до договору про надання правничої допомоги від 01.02.2025, детальний опис наданих АО «АФК» послуг та здійснення позивачем витрат для надання правничої допомоги, відповідно до яких загальний розмір витрат ФОП ОСОБА_1 на правничу допомогу був обумовлений сторонами договору у 30000 грн.

При цьому суд апеляційної інстанції, враховуючи принципи співмірності розміру витрат на оплату послуг адвоката із складністю справи, обсягом та змістом наданих адвокатських послуг і виконаних робіт, часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг) дійшов висновку про наявність підстав для часткового стягнення заявленого розміру відшкодування таких витрат і стягнення з відповідачів на його користь витрат на професійну правничу допомогу під час розгляду справи судом першої інстанції у сумі 10000 грн, оскільки такий розмір судових витрат доведений, документально обґрунтований та відповідає критерію розумної необхідності таких витрат з урахуванням складності справи.

На підставі приписів частин 1 та 6 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, Закону України «Про судовий збір» та Закону України «Про Державний бюджет України на 2025 рік» суд апеляційної інстанції вважає за необхідне стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС на користь ФОП ОСОБА_1 сплачений при зверненні до суду першої та апеляційної інстанції судовий збір пропорційно до задоволених позовних вимог у розмірі (6961,57+10442,85) х 689697,36) / 696 157,36 = 17242,91 грн.

Керуючись статтями 241, 243, 308, 310, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково.

Скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 23 травня 2025 року у справі №140/1888/25 у частині відмови у задоволенні позову Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень від 17 жовтня 2024 року №, №, а також вимоги про сплату недоїмки від 17 жовтня 2024 року №Ф- із сплати заборгованості з єдиного внеску та рішення від 17 жовтня 2024 року № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску, що прийняті Головним управлінням ДПС у Волинській області та такі позовні вимоги задовольнити.

У задоволенні решти позовних вимог Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області (40103, Волинська область, м. Луцьк, Київський майдан, 4, ) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) 17242 (сімнадцять тисяч двісті сорок дві) грн 91 коп судових витрат зі сплати судового збору у суді першої та апеляційної інстанцій пропорційно до задоволених позовних вимог та 10000 (десять тисяч) грн за надання професійної правничої допомоги у суді першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя Т. В. Онишкевич
судді Л. Я. Гудим
С. М. Кузьмич
Постанова у повному обсязі складена 24 листопада 2025 року.