Справа № 200/4135/25
Суддя: Компанієць Ірина Дмитрівна
Дата ухвалення: 2025-11-24 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 листопада 2025 року справа №200/4135/25

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Компанієць І.Д., суддів: Гаврищук Т.Г., Казначеєва Е.Г.,

розглянув у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 18 серпня 2025 року у справі № 200/4135/25 (головуючий суддя І інстанції Галатіна О.О.) за позовом товариства з обмеженою відповідальністю Фірма Аір до Головного управління ДПС у Донецькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив:

- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Донецькій області: № 12284442/30986916 від 30.12.2024; № 12284443/30986916 від 30.12.2024.

- зобов`язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, які складені ТОВ Фірма Аір на ім`я ДП ДОБРОПІЛЛЯВУГІЛЛЯ-ВИДОБУТОК днем фактичного подання: № 1 від 26.12.2023 (реєстраційний номер документа: від 02.01.2024); № 2 від 26.12.2023 (реєстраційний номер документа: від 02.01.2024).

В обґрунтування позову зазначив, що подав до контролюючого органу податкові накладні № 1 від 26.12.2023 та № 2 від 26.12.2023 для їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Донецькій області № 12284442/30986916 від 30.12.2024; № 12284443/30986916 від 30.12.2024 відмовлено у реєстрації податкових накладних.

Рішення є протиправним, оскільки відсутні підстави для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних. Операції, за якими видані податкові накладні, фактично виконані, є реальними та підтверджується сукупністю первинних та інших документів.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 18 серпня 2025 року позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовані рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Донецькій області (ідентифікаційний код: 44070187): № 12284442/30986916 від 30.12.2024; № 12284443/30986916 від 30.12.2024.

Зобов`язано Державну податкову службу України (ідентифікаційний код 43005393) здійснити реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, які складені ТОВ Фірма Аір (ідентифікаційний код: 30986916) на ім`я ДП ДОБРОПІЛЛЯВУГІЛЛЯ-ВИДОБУТОК (ідентифікаційний код: 43895975) днем фактичного подання: № 1 від 26.12.2023 (реєстраційний номер документа: від 02.01.2024); № 2 від 26.12.2023 (реєстраційний номер документа: від 02.01.2024).

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Донецькій області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Фірма Аір сплачений судовий збір у розмірі 4844,80 грн.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач ГУ ДПС у Донецькій області звернувся з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції, ухвалити постанову, якою відмовити в задоволенні позову у повному обсязі.

Обґрунтування апеляційної скарги.

Суд першої інстанції застосував до спірних правовідносин норми Порядку № 520 без врахування змін, внесених наказом Міністерства фінансів України від 12.01.2023 № 19, та не дослідив новий алгоритм взаємодії податкового органу та платника податків під час моніторингу податкових накладних, згідно з яким було додано новий етап під час вирішення питання про реєстрацію ПН чи відмову в її реєстрації можливість запиту додаткових пояснень для підтвердження права на реєстрацію.

Відповідно до пунктів 5, 6 Порядку № 1165, подані на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні ТОВ Аір після проведення перевірки на відповідність ознакам безумовної реєстрації, були автоматично перевірені щодо відповідності відображених в них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій, які зазначено у додатку 3 до Порядку № 1165. За результатами автоматизованого моніторингу податкових накладних встановлено, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН в ЄРПН, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, тому реєстрація таких ПН була зупинена з підстав: «ПН складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

За результатами розгляду наданих позивачем документів відмовлено в реєстрації спірних податкових накладних з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація: Первинні документи, крім того, платнику встановлено п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

При цьому, договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку, а свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання, в той час як первинні документи складаються лише за фактом надання послуг.

Господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу, про що позивач не надав належних первинних документів.

Крім того, зобов`язуючи Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні, суд першої інстанції втрутився в дискреційні повноваження податкового органу.

Враховуючи режим роботи суддів та працівників апарату Першого апеляційного адміністративного суду з часу введення на території України правового режиму воєнного стану, з метою збереження життя та здоров`я, а також забезпечення безпеки суддів та працівників апарату суду, дана постанова прийнята колегією суддів за умови наявної можливості доступу колегії суддів до матеріалів адміністративної справи.

Апеляційним судом витребувано у Донецького окружного адміністративного суду справу, однак суд першої інстанції листом повідомив, що всі документи у цій справі сформовано в електронному вигляді та експортовано в КП Діловодство спеціалізованого суду.

Верховний Суд листом від 19.08.2022 № 2097/0/2-22 на лист вх. № 1730/0/1-22 щодо надання Науково-консультативною радою при Верховному Суді висновку з питань, пов`язаних з електронним адміністративним судочинством повідомив, що підстав для звернення до НКР щодо надання вченими-членами НКР наукових висновків немає. Суд проводить розгляд справи за матеріалами судової справи у паперовій або електронній формі в порядку, визначеному Положенням про Єдину судову інформаційно-телекомунікаційну систему та/або положеннями, що визначають порядок функціонування її окремих підсистем (модулів) (ч. 9 ст. 18 КАС України).

Відповідно до листів Державної судової адміністрації України від 01.08.2018 № 15-14040/18, від 13.09.2018 № 15-17388/18 судами забезпечено сканування та експортування в підсистему Електронний суд матеріалів всіх судових справ, як перебували в провадженні суддів станом на 01.08.2018. Тобто вказана підсистема містить усі матеріали судової справи.

Отже, враховуючи зазначені листи, апеляційний суд вважає за можливе здійснити апеляційний перегляд за документами, наявними в підсистемі Електронний суд.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції розглядає справу у порядку письмового провадження.

Суд, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, розглядаючи апеляційну скаргу в межах викладених доводів, встановив наступне.

Встановлені обставини справи.

ТОВ Фірма Аір створене у лютому 2000 року та здійснює діяльність в т.ч. за видами економічної діяльності Добування інших корисних копалин та розроблення кар`єрів, н.в.і.у. (код КВЕД 08.99), Надання допоміжних послуг у сфері добування інших корисних копалин та розроблення кар`єрів (код КВЕД 09.90). Також товариство зареєстроване платником ПДВ.

ТОВ Фірма Аір як виконавець уклало із Державним підприємством Добропіллявугілля-видобуток як замовником Договір про надання послуг № 1301-23 від 22.12.2023, за умовами якого зобов`язалося за завданням замовника надати послуги по вилученню мулів з мулонакопичувача Збагачувальної фабрики Піонер (с. Новоіверське, Краматорський район, Донецька обл.) код за ДК 021:2015-45520000-8 (Прокат обладнання з оператором для виконання земляних робіт), та їх подальшого складування на проммайданчику прилеглої території Д-1 ш. Піонер за допомогою екскаваторів JCB 160W(27 маш/год), JCB 175W(27 маш/год), вилучення мулів загальним обсягом 542,00 м3.

На виконання зазначеного договору позивачем надані послуги, за результатами яких товариство склало податкову накладну з податку на додану вартість, яку у подальшому направило на реєстрацію до ЄРПН: ПН № 1 від 26.12.2023 за поставкою послуги Послуги вилучення мілів з мулонакопичувача Збагачувальної фабрики "Піонер" (з урахуванням підготовчих заходів), та їх подальшого складування на проммайданчику території Д-1 ш.Піонер за допомогою екскаваторів JCB 160W/ JCB 175W на суму 83 250,18 грн та ПДВ на суму 16 650,036 грн (реєстраційний номер документа: від 02.01.2024).

Реєстрація податкової накладної № 1 була зупинена ДПС України.

В квитанції № 1 про зупинення її реєстрації ДПС України зазначило, що ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

23 грудня 2024 року ТОВ Фірма Аір направило до комісії ГУ ДПС у Донецькій області пояснення із комплектом первинних документів, які підтверджували реальних характер здійснення господарських операцій.

Зокрема ТОВ Фірма Аір роз*яснено, що для виконання зобов`язань по договору, з ДП Добропіллявугілля-видобуток уклало наступні договори.

Договір№ 6 від 31.05.2023 з ТОВ Покровське управління механізації 2 на надання послуг екскаваторів, автокранів і автомобільної техніки.

Згідно актів надання послуг № 120 від 10.06.2023, № 127 від 21.06.2023, № 1 30 від 30.06.2023, № 132 від 10.07.2023, № 140 від 25.07.2023 отримало послуги по вилученню сировини-мулів з мулонакопичувача.

Договір № 072344-23 від 31.05.2023 з Національний технічний університет Дніпровська політехніка на виконання дослідження вугільного шламу на збагачуваність.

Згідно акту виконаних робіт від 15.06.2023 отримало послугу по дослідженню вугільного шламу на збагачуваність.

Договір № 23/06/09 від 09.06.2023 з ФОП ОСОБА_1 про надання транспортних послуг.

Згідно актів виконаних робіт NOУ-0000020 від 30.06.2023, ОУ-0000021 від 08.07.2023, OУ-0000022 від 10.07.2023, ОУ-0000023 від 12.07.2023, ОУ-0000037 від 31.07.2023, ОУ-0000038 від 31.07.2023, ОУ-0000039 від 31.07.2023, ОУ-0000040 від 31.07.2023, ОУ-0000041 від 31.07.2023, ОУ-0000046 від 31.07.2023 отримало послуги з перевезення мулів територією мулонакопичувача.

Договір з ТОВ Донекологія на топографічну зйомку ділянки (акт виконаних робіт, згідно заяви № 230929 від 29.09.2023.

Договір № 1 від 18.11.2023 з ПП Проектне бюро на розробку проектної документації на електрозабезпечення об`єкту по переробці мулів мулонакопичувача.

Згідно рах. № 1 від 25.03.2024 сплатило та отримало проектну документацію.

Договір з ФОП ОСОБА_2 на розвідувальне буріння (акт виконаних робіт № 8 від 28.11.2023).

До зазначених пояснень товариство надало копії договорів, актів наданих послуг, проведення розрахунків та ін.

Комплекс послуг, що був наданий ТОВ Фірма Аір, був прийнятий ДП Добропіллявугілля-видобуток без зауважень за актом прийому передачі послуг.

Наявність відповідної техніки (екскаваторів, автокранів і автомобільної техніки) у залученого субпідрядника ТОВ Покровське управління механізації 2 додатково підтверджується відомостями про об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою 20-ОПП.

Комісія ГУ ДПС у Донецькій області прийняла рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: рішення № 12284443/30986916 від 30.12.2024.

В рішенні зазначена причина відмови у реєстрації ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних: в зв`язку з наданням платником податку копій первинних документів, складених із порушенням законодавства. Крім того ТОВ ФІРМА АІР встановлено п. 8 критеріїв ризиковості платника податку.

ТОВ Фірма Аір як виконавець уклало із Державним підприємством Добропіллявугілля-видобуток як замовником Договір про надання послуг № 1160-23 від 18.10.2023, за умовами якого зобов`язалося за завданням замовника надати послуги з проведення апробації технології переробки мулів (шламів), що утворилися від освітлення води в мулонакопичувачі шахти Піонер та розміщені мулонакопичувачі Збагачувальної фабрики Піонер (с. Новоіверське, Краматорський район, Донецька обл.) - ДК 021:2015 - 71330000-0 Інженерні послуги різні.

На виконання зазначеного договору позивачем надані послуги, за результатами яких товариство склало податкову накладну з податку на додану вартість, яку у подальшому направило на реєстрацію до ЄРПН: ПН № 2 від 26.12.2023 за поставкою послуги Послуги з провелення апробації технології сухої сепарації та очищення мулів, що утворилися від освітлення воли в мулонакопичувачі ЗФ Піонер на суму 82 083,35 грн та ПДВ на суму 16 416,67 грн (реєстраційний номер документа: від 02.01.2024).

Реєстрація цієї податкової накладної зупинена ДПС України.

В квитанції № 1 про зупинення її реєстрації ДПС України зазначило таке обґрунтування: ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку)… Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

24 грудня 2024 року ТОВ Фірма Аір направило до комісії ГУ ДПС у Донецькій області пояснення із повним комплектом первинних документів, які підтверджували реальних характер здійснення господарських операцій.

ТОВ Фірма Аір пояснило, що для виконання зобов`язань по договору, з ДП Добропіллявугілля-видобуток уклало договори:

Договір № 6 від 31.05.2023 з ТОВ Покровське управління механізації 2 на надання послуг екскаваторів, автокранів і автомобільної техніки.

Згідно актів надання послуг № 120 від 10.06.2023, № 127 від 21.06.2023, № 1 30 від 30.06.2023, № 132 від 10.07.2023, № 140 від 25.07.2023 отримало послуги по вилученню сировини-мулів з мулонакопичувача.

Договір № 072344-23 від 31.05.2023 з Національний технічний університет Дніпровська політехніка на виконання дослідження вугільного шламу на збагачуваність.

Згідно акту виконаних робіт від 15.06.2023 отримало послугу по дослідженню вугільного шламу на збагачуваність.

Договір № 23/06/09 від 09.06.2023 з ФОП ОСОБА_1 про надання транспортних послуг.

Згідно актів виконаних робіт № OУ-0000020 від 30.06.2023, ОУ-0000021 від 08.07.2023, OУ-0000022 від 10.07.2023, ОУ-0000023 від 12.07.2023, ОУ-0000037 від 31.07.2023, ОУ-0000038 від 31.07.2023, ОУ-0000039 від 31.07.2023, ОУ-0000040 від 31.07.2023, ОУ-0000041 від 31,07.2023, ОУ-0000046 від 31.07.2023 отримало послуги з перевезення мулів територією мулонакопичувача.

Договір з ТОВ Донекологія на топографічну зйомку ділянки (акт виконаних робіт, згідно заяви № 230929 від 29.09.2023.

Договір № 1 від 18.11.2023 з ПП Проектне бюро на розробку проектної документації на електрозабезпечення об`єкту по переробці мулів мулонакопичувача.

Згідно рах. № 1 від 25.03.2024 сплатило та отримало проектну документацію.

Договір з ФОП ОСОБА_2 на розвідувальне буріння (акт виконаних робіт № 8 від 28.11.2023).

До зазначених пояснень товариство надало копії договорів, актів наданих послуг, проведення розрахунків та ін.

Комплекс послуг, що був наданий ТОВ Фірма Аір, прийнятий ДП Добропіллявугілля-видобуток без зауважень за актом прийому передачі послуг.

Наявність відповідної техніки (екскаваторів, автокранів і автомобільної техніки) у залученого субпідрядника ТОВ Покровське управління механізації 2 додатково підтверджується відомостями про об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форму 20-ОПП додаємо).

Комісія ГУ ДПС у Донецькій області прийняла рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 12284442/30986916 від 30.12.2024.

В рішенні зазначена причина відмови у реєстрації ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних: в зв`язку з наданням платником податку копій первинних документів, складених із порушенням законодавства. Крім того ТОВ ФІРМА АІР встановлено п. 8 критеріїв ризиковості платника податку.

Суд першої інстанції, задовольняючи позов, виходив з того, що позивачем надано необхідні документи, які підтверджують інформацію, зазначену у податкових накладних, які є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкових накладних. При цьому рішення відповідача не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Оцінка суду.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до пункту 187.1. статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умов щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної в ЄРПН може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 7 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі - Порядок № 1165, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Відповідно до пункту 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 року № 520.

Критерії ризиковості платника податку є додатком 1 до Порядку № 1165.

Відповідно до пункту 8 додатку № 1 до Порядку № 1165 (в редакції, чинній при прийнятті відповідачем рішення про зупинення реєстрації податкової накладної) у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216, далі - Порядок № 520 в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

На підставі пункту 5 Порядку № 520 платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі. (…)

Відповідно до пункту 6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Згідно з пунктом 7 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

Відповідно до пункту 9 Порядку № 520 (в редакції, чинній з 30 вересня 2023 року - зі змінами, внесеними Наказом Міністерства фінансів України від 14 липня 2023 року № 394, зареєстрованим в Мінюстї України 31 липня 2023 року за № 1283/40339) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до п. 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня;

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

- або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

- або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

- або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Відповідно до пункту 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Згідно з пунктом 12 Порядку № 520 рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Аналіз вищезазначених нормативно-правових актів свідчить про визначення вичерпного переліку підстав для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

Верховний Суд в постановах від 18.11.2021 у справі № 380/3498/20, від 20.01.2022 у справі № 140/4162/21 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних. При цьому, як свідчить зміст пункту 5 Порядку № 520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для вирішення відповідною комісією контролюючого органу питання щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної (розрахунку коригування до податкової накладної) в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено, не є вичерпним.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних (розрахунків коригування до податкової накладної) критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму.

Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено податкову накладну, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанції, відмовляючи у реєстрації податкових накладних в ЄРПН, відповідач зазначив таку підставу надання платником податків копій документів, які складені/оформлені з порушенням законодавства.

Разом з тим, матеріали справи свідчать, що в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних податковим органом запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без чіткого визначення конкретних документів, які повинен надати платник податків.

Подібне формулювання не відповідає вимогам п. 11 Порядку № 1165, щодо чіткості підстав для відмови, спірне рішення містить лише загальне твердження без зазначення, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Зважаючи на це платник податків мав можливість на свій розсуд визначити, якими документами він може підтвердити реальність господарської операції, за наслідками якої ним була складені спірні податкові накладні.

Відтак, не можна зробити висновок, що позивач не надав документи, без яких реєстрація податкової накладної не відбудеться, враховуючи, що позивач надав пояснення щодо операції, на яку виписані податкові накладні та документи, що підтверджують його пояснення щодо змісту операцій (договори, додатки до них, акти, податкові накладні, платіжні документи тощо), а в рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної не визначено які документи подані з порушенням, в чому визначається порушення складання наданих документів тощо.

За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації податкових накладних, в квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних, на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації податкових накладних, як несприятливий наслідок для позивача через обмеження його в правах платника ПДВ.

Вирішення питання щодо правомірності рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування безпосередньо пов`язане з питанням щодо правомірності зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, як передумови прийняття зазначеного рішення.

Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом в постанові від 27.07.2022 у справі № 520/15348/2020.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

Позивач надав відповідні пояснення та документи у зв`язку із зупиненням реєстрації податкових накладних, які чітко розкривають зміст господарських операцій, на які було виписано податкові накладні, тому у контролюючого органу не було підстав для відмови в реєстрації спірних податкових накладних, оскільки ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, контролюючий орган повинен уникати надмірного формалізму.

У п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку зазначено, що одним з таких критеріїв є наявність у контролюючих органів податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

На підставі пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено ПН/РК, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється та питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня (…)

У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Між тим, в рішеннях про відмову в реєстрації ПН відсутні будь-які посилання на наявну інформацію, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації спірних податкових накладних.

По-друге, податковий орган мав можливість направити платнику податків повідомлення про надання додаткових документів, якщо вважав, що первинно наданих позивачем документів недостатньо для підтвердження товарності господарської операції.

По-третє, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності.

Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Така правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 07 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого відповідачем зроблено не було.

Як свідчать матеріали справи, комісією регіонального рівня жодним чином не обґрунтовано причини відмови у реєстрації ПН в ЄРПН: не обґрунтовано підстави для зупинення реєстрації ПН в ЄРПН за пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку; при зупиненні реєстрації РК/ПН в ЄРПН не дотримано алгоритму дій контролюючого органу щодо перевірки податкової інформації, яка стосується саме операції за поданою ПН.

Хоча форма рішення, що затверджена Порядком № 1165, не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності Критеріям ризиковості, проте зазначене не скасовує обов`язок податкового органу, визначений ч. 2 ст. 77 КАС України, щодо необхідності доказування.

Тому суд першої інстанції дійшов правильного висновку про протиправність спірних рішень та скасував їх.

Щодо визначення ДПС України обов`язку зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, суд зазначає наступне.

Згідно з частиною четвертою статті 245 КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Дискреційні повноваження - це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень.

Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановленні у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта владних повноважень прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.

Відповідно до пункту 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких було зупинено, реєструється у день настання, зокрема, однієї з таких подій:

- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Згідно з пунктом 20 Порядку № 1246 внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу 10 пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, реєстрація в ЄРПН податкових накладних, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України, а днем реєстрації податкових накладних може бути день, вказаний у рішенні суду.

Відтак, оскільки рішення про відмову у реєстрації податкових накладних підлягає скасуванню, тому ДПС України зобов`язана зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні днем фактичного подання: № 1 від 26.12.2023 (реєстраційний номер документа: від 02.01.2024); № 2 від 26.12.2023 (реєстраційний номер документа: від 02.01.2024).

З огляду на вищевикладене суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позовних вимог.

Статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

За приписами пункту 1 частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвали судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Оскільки судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення є обґрунтованим, ухваленим з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду першої інстанції відсутні.

Керуючись статтями 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 18 серпня 2025 року у справі № 200/4135/25 залишити без задоволення.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 18 серпня 2025 року у справі № 200/4135/25 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її ухвалення 24 листопада 2025 року.

Касаційна скарга на судове рішення подається протягом тридцяти днів до Верховного Суду з дня складання повного судового рішення в порядку, визначеному ст. 328 КАС України.

Повне судове рішення складено 24 листопада 2025 року.

Головуючий суддя І.Д. Компанієць

Судді Т.Г. Гаврищук

Е.Г. Казначеєв