Справа № 640/12899/22
Суддя: Кушнова А.О.
Дата ухвалення: 2025-11-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

18 листопада 2025 року справа №640/12899/22

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Кушнової А.О. розглянув у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Емаратон" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Суть спору: У серпні 2022 року до Окружного адміністративного суду міста Києва звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю "Емаратон" (далі - позивач) з позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (далі - відповідач), в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача № від 06.07.2022.

Мотивуючи позовні вимоги, позивач зазначає, що за результатами фактичної перевірки відповідачем газової АЗС був складений Акт від 10.06.2022 №1855/17-00-07-05-17/4274600, який став підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення відповідача № від 06.07.2022. При цьому позивач наголошує на тому, що відповідач неналежно виконував свої функції, оскільки надані позивачем документи не взяті до уваги, що свідчить про складення акту з порушеннями. Водночас розгляд заперечень відбувався за відсутності позивача, що унеможливило висловлення позивачем своєї позиції.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 24.08.2022 (суддя Пащенко К.С.) прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі №640/12899/22 в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи та проведення судового засідання.

06.10.2022 на адресу Окружного адміністративного суду міста Києва від відповідача надійшов відзив на позовну заяву разом із доказами по справі, в якому відповідач наголошує на тому, що підстави для задоволення позову відсутні, посилаючись на те, що під час проведення перевірки позивача контролюючим органом було дотримано всі вимоги законодавства. Перевірку було проведено в присутності представників позивача, яких було ознайомлено з направленнями на перевірку та вручено копію наказу від 01.06.2022 №708-п "Про проведення фактичних перевірок". У ході перевірки було встановлено порушення в частині відсутності документів, які б підтверджували облік та походження газу скрапленого пропан-бутану, що знайшло відображення в акті перевірки, на підставі якого було винесено податкове повідомлення-рішення № від 06.07.2022.

Законом України від 13.12.2022 №2825-IX "Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду" (далі - Закон №2825-IX) Окружний адміністративний суд міста Києва ліквідовано, утворено Київський міський окружний адміністративний суд із місцезнаходженням у місті Києві.

Відповідно до пункту 2 Прикінцевих та перехідних положень Закону №2825-IX з дня набрання чинності цим Законом Окружний адміністративний суд міста Києва припиняє здійснення правосуддя; до початку роботи Київського міського окружного адміністративного суду справи, підсудні окружному адміністративному суду, територіальна юрисдикція якого поширюється на місто Київ, розглядаються та вирішуються Київським окружним адміністративним судом.

14.12.2022 вказаний Закон був опублікований в газеті "Голос України" №254 та набрав чинності 15.12.2022.

13.07.2023 на адресу Київського окружного адміністративного суду супровідним листом від 29.12.2022 №03-19/7599/22 "Про скерування за належністю справи" надійшли матеріали адміністративної справи №640/12899/22.

13.07.2023 відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями справу передано на розгляд судді Київського окружного адміністративного суду ОСОБА_1 .

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду (суддя ОСОБА_1 ) від 20.07.2023 прийнято до провадження судді Журавля В.О. матеріали адміністративної справи №640/12899/22. Вирішено розгляд справи здійснювати за правилами спрощеного позовного провадження без виклику сторін.

14.08.2023 на адресу Київського окружного адміністративного суду від відповідача надійшов оновлений відзив на позовну заяву разом із доказами по справі, в якому повторно відповідачем наголошено на тому, що невірне трактування норм права позивачем свідчить про те, що позовні вимоги є безпідставними та такими, що не підлягають задоволенню.

09.01.2024 відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями у зв`язку із звільненням судді ОСОБА_1 з посади, справу передано на розгляд судді Київського окружного адміністративного суду Кушновій А.О.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 18.01.2024 прийнято адміністративну справу №640/12899/22 до провадження судді Київського окружного адміністративного суду Кушнової А.О. Продовжено розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.

Відповідно до частини 5 статті 262 КАС України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше. За клопотанням однієї із сторін або з власної ініціативи суду розгляд справи проводиться в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін.

Учасники справи з клопотанням про розгляд справи в судовому засіданні до суду не звертались.

З урахуванням викладеного, розгляд справи судом здійснено в порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами та доказами.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Емаратон" (ідентифікаційний код 42746003, місцезнаходження: Україна, 03170, місто Київ, вул. Перемоги, будинок 18, офіс 3) є юридичною особою приватного права, зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 31.12.2021, номер запису 014042441.

Видами господарської діяльності позивача за КВЕД є:

47.30 Роздрібна торгівля пальним

46.12 Діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами та промисловими хімічними речовинами

46.69 Оптова торгівля іншими машинами й устаткованням

46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами

46.90 Неспеціалізована оптова торгівля

47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами

47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах

Відповідно до наказу Головного управління ДПС у Рівненській області від 01.06.2022 №708-п "Про проведення фактичної перевірки ТОВ "Емаратон" " (а.с. 68) на підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2, керуючись підпунктом 75.1.3 пункту 75.1, пунктом 80.8 статті 80, пунктом 82.3 статті 82 Податкового кодексу України, згідно з направленнями на перевірку від 01.06.2022 №899/Ж3/17-00-07-05-15 (на ім`я ОСОБА_2 ) (а.с. 69) та від 01.06.2022 №900/Ж3/17-00-07-05-15 (на ім`я Пилипчука Владлена Михайловича) (а.с. 70) Головним управлінням ДПС у Рівненській області проведено фактичну перевірку газової АЗС з магазином за адресою: Рівненська область, Дубенський район, с. Привільне, вул. Дубенська, буд. 1-А, газова АЗС з магазином, де здійснює господарську діяльність ТОВ "Емаратон" з 01.06.2022 терміном 10 діб.

За результатами перевірки Головним управлінням ДПС у Рівненській області було складено Акт (довідку) фактичної перевірки від 10.06.2022 №001276 (а.с. 6-9), в якому було зафіксовано, що в ході перевірки встановлено, що станом на 08.06.2022 на перевіряємому господарському об`єкті в продажу знаходилось 2582,17 літрів газу скрапленого пропан-бутану по ціні 44,00 грн за 1 літр, на загальну суму 113 615,48 грн, без будь-яких документів, які б підтверджували його облік та походження (товаро-транспортні накладні, фіскальні чеки та інше) за місцем реалізації. Відсутність належних документів, які б підтверджували облік та походження вказаного газу згідно з усними поясненнями представника позивача пов`язана з тим, що вони знаходились в офісі ТОВ "Емаратон". Представником позивача 10.06.2022 пред`явлено копію накладної та копію ТТН (оригінали відсутні). Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Представником позивача (Михальчуком А.Ф.) у графі "Зауваження до акту перевірки" Акту зазначено, що з актом перевірки він незгідний, оскільки ТТН та видаткові накладні пред`явлені, але не були взяті до уваги.

Листом Головного управління ДПС у Рівненській області від 20.06.2022 №575/7/17-00-07-05 (а.с.37) надіслано позивачу матеріали перевірки.

Позивачем надіслано заперечення до Акту перевірки від 20.06.2022 №31 (а.с. 12-14), в яких зазначено, що ТОВ "Емаратон" не погоджується з висновками перевірки щодо порушення пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", оскільки перевірка контролюючим органом проведена за відсутності правових підстав, крім того, перевірці має передувати запит про надання відповідної інформації. Наголошено на тому, що Акт перевірки містить неправдиві відомості щодо зазначення в Акті того, що документи відсутні, у той час як витребувані документи позивачем надано в копії. При цьому, оригінали документів знаходяться в офісі суб`єкта господарювання, а для перевірки можуть бути надані копії таких документів. Позивачем також було висловлено прохання повідомити ТОВ "Емаратон" про дату та час розгляду вказаного заперечення.

Листом Головного управління ДПС у Рівненській області від 27.06.2022 №1316/Ж12/17-00-07-05-03 (а.с. 15) повідомлено позивача про розгляд його заперечень до Акту перевірки, який відбудеться 01.07.2022 в приміщенні Головного управління ДПС у Рівненській області.

Позивачем у позовній заяві зазначено про те, що в нього не було можливості безпосередньо приймати участь у розгляді заперечень, оскільки повідомлення від 27.06.2022 №1316/Ж12/17-00-07-05-03 було отримано позивачем після того, як розгляд уже відбувся.

Крім того, листом Головного управління ДПС у Рівненській області від 04.07.2022 №1453/Ж12/17-00-07-05-03 (а.с. 16-18) надіслано 07.07.2022 позивачу, що підтверджується відміткою на поштовому відправленні (а.с. 19), відповідь на заперечення, в якій Головне управління ДПС у Рівненській області не погоджується з викладеними позивачем зауваженнями, посилаючись на те, що згідно з пунктом 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, серед іншого, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Таким чином, суб`єкт господарювання зобов`язаний вести облік товарних запасів за місцем реалізації та здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. Водночас газ скраплений пропан-бутан, про який зазначено в Акті перевірки, є необлікованим у порядку, встановленому законодавством, облікову документи за місцем реалізації на початок перевірки були відсутні та в ході перевірки не надано оригінали документів, які б підтверджували його облік та походження. З огляду на це висновок Акту перевірки залишено без змін, а заперечення без задоволення.

На підставі Акту (довідки) фактичної перевірки від 10.06.2022 №001276 Головним управлінням ДПС у м. Києві прийнято податкове повідомлення-рішення від 06.07.2022 № (а.с. 10), яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України, згідно зі статтею 20 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності, у розмірі 113 615,48 грн. До податкового повідомлення-рішення від 06.07.2022 № додано розрахунок штрафних (фінансових) санкцій по акту фактичної перевірки від 13.06.2022 (а.с. 11).

Зазначене податкове повідомлення-рішення надіслано позивачу поштовим відправленням, яке вручено позивачу 14.07.2022, що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення (а.с. 35).

Не погоджуючись з рішенням відповідача, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Вирішуючи спір по суті, суд керується положеннями чинного законодавства, яке діяло станом на час виникнення спірних правовідносин та враховує наступне.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодексу України (далі - ПК України) (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За визначенням підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно з пунктом 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Пунктом 80.2 статті 80 ПК України встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України).

У постановах від 05.04.2023 (справа №200/1354/21-а), від 11.01.2023 (справа №160/2357/21), від 12.08.2021 (справа №140/14625/20), від 10.04.2020 (справа №815/1978/18), від 25.01.2019 (справа №812/1112/16), від 05.11.2018 (справа №803/988/17), від 22.05.2018 (справа №810/1394/16), від 20.03.2018 (справа №820/4766/17) Верховний Суд вказував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" покладені на відповідача.

При цьому, слід зазначити, що окремою підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки, згідно з положеннями підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, є також наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.

Тобто, саме за вказаною підставою контролюючий орган, окрім посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, у наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства.

Верховний Суд у постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, ухваленый у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

Щодо правового змісту підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України в контексті визначення підстави для проведення фактичної перевірки, а також застосування абзацу 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України в аспекті достатності відображення в змісті наказу підстав для її проведення, Верховний Суд у постанові від 28.05.2024 у справі №280/1431/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, в яких зазначив, що оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.

У зазначеній постанові суду Судова палата акцентувала увагу на тому, що у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про "наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення" або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб. Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки.

За твердженням позивача, в цьому випадку контролюючий орган лише обмежився посиланнями на правову норму, однак не розкрив зміст фактичних даних, які зумовлювали необхідність проведення спірної перевірки.

У цьому випадку, Головним управлінням ДПС у Рівненській області видано наказ від 01.06.2022 №708-п "Про проведення фактичної перевірки ТОВ "Емаратон" " про проведення на підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2, керуючись підпунктом 75.1.3 пункту 75.1, пунктом 80.8 статті 80, пунктом 82.3 статті 82 Податкового кодексу України, згідно з направленнями на перевірку від 01.06.2022 №899/Ж3/17-00-07-05-15 (на ім`я ОСОБА_2 ) та від 01.06.2022 №900/Ж3/17-00-07-05-15 (на ім`я Пилипчука Владлена Михайловича) фактичної перевірки газової АЗС з магазином за адресою: Рівненська область, Дубенський район, с. Привільне, вул. Дубенська, буд. 1-А, газова АЗС з магазином, де здійснює господарську діяльність ТОВ "Емаратон" з 01.06.2022 терміном 10 діб.

Отже, у наказі зазначена юридична підстава для проведення фактичної перевірки - підпункти 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 та розкривається її фактична підстава: виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" покладені на відповідача.

Це є мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки.

Таким чином, суд вважає, що наказ про проведення перевірки не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства та, як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним.

За позицією позивача, відповідні документи, що підтверджують наявність та походження 2582,17 літрів газу скрапленого пропан-бутану по ціні 44,00 грн за 1 літр, на загальну суму 113 615,48 грн, які знаходились в приміщенні газової АЗС з магазином за адресою: Рівненська область, Дубенський район, с. Привільне, вул. Дубенська, буд. 1-А, не зберігались на зазначеній АЗС, а відповідно до особливостей обліку товарних запасів перебували за основним місцем обліку ТОВ "Емаратон". Відтак, на початок проведення фактичної перевірки позивач не мав можливості надати такі документи посадовим особам відповідача. При цьому, представники позивача пояснили контролюючому органу, що оригінали документів знаходяться в офісі суб`єкта господарювання, а для перевірки можуть бути надані копії таких документів. Позивачем також було висловлено прохання повідомити ТОВ "Емаратон" про дату та час розгляду вказаного заперечення. Листом Головного управління ДПС у Рівненській області від 27.06.2022 №1316/Ж12/17-00-07-05-03 повідомлено позивача про розгляд його заперечень до Акту перевірки, який відбудеться 01.07.2022 в приміщенні Головного управління ДПС у Рівненській області. Водночас позивачем повідомлено про те, що в нього не було можливості безпосередньо приймати участь у розгляді заперечень, оскільки повідомлення від 27.06.2022 №1316/Ж12/17-00-07-05-03 було отримано позивачем після того, як розгляд уже відбувся.

Згідно з пунктом 80.10 статті 80 ПК України порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Пунктом 86.5 статті 86 ПК України передбачено, що акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.

Відповідно до пункту 86.7 статті 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу.

Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

У разі отримання від платника податків у визначеному цим пунктом порядку заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень, контролюючий орган зобов`язаний повідомити платника податків про місце і час проведення розгляду матеріалів перевірки. Таке повідомлення надсилається платнику податків протягом двох робочих днів з дня отримання від нього заперечень та/або додаткових документів і пояснень, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду.

Платник податків має право брати участь у процесі розгляду матеріалів перевірки особисто або через свого представника. Безпосередньо під час розгляду матеріалів перевірки платник податку має право надавати письмові та/або усні пояснення з приводу предмета розгляду.

Відсутність платника податку або його представника, повідомленого в передбаченому цією статтею порядку про час і місце розгляду матеріалів перевірки, не є перешкодою для розгляду матеріалів перевірки.

Під час розгляду матеріалів перевірки комісія з питань розгляду заперечень:

встановлює, чи вчинив платник податку, щодо якого було складено акт перевірки, порушення податкового, валютного та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

розглядає обставини вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до цього пункту письмових пояснень та їх документального підтвердження (зокрема щодо обставин, що стосуються події правопорушення, та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують зазначені обставини);

досліджує питання наявності або відсутності обставин, що виключають вину у вчиненні правопорушення (крім правопорушень, відповідальність за які настає незалежно від наявності вини), пом`якшують або звільняють від відповідальності;

досліджує питання щодо необхідності проведення перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;

визначає розмір грошових зобов`язань та/або суму зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або суму зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або заниження чи завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, а також необхідність надсилання (вручення) платнику податків відповідного податкового повідомлення-рішення у випадках, передбачених цим Кодексом.

Суд зауважує, що актом перевірки зафіксовано порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" (далі - Закон №265/95-ВР).

З`ясовуючи питання щодо можливості спростування виявленого порушення під час розгляду заперечень, суд звертає увагу на наступне.

Розділ ІІ Закону №265/95-ВР врегульовує питання порядку проведення розрахунків суб`єктами господарювання. У статті 3, яка міститься у зазначеному розділі, перелічено низку обов`язків, які висуваються законодавцем до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

До 01.01.2022 пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачав, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Законом №1914-IX, який набрав чинності 01.01.2022, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР викладено в наступній редакції: "Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті)".

Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 3 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому до 01.01.2022 суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.

Разом з тим, відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону.

Стаття 20 Закону №265/95-ВР (зі змінами, внесеними Законом №1914-IX) передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

До 01.01.2022 зазначена норма передбачала, що фінансова санкція має застосовуватись у подвійному розмірі вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Законом №1914-IX у статті 20 слово "подвійної" було виключено.

Таким чином, за змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) не надання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Таким чином, суд погоджується з доводами відповідача про те, що не надання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.

Позивачем не заперечується факт відсутності на газовій АЗС з магазином за адресою: Рівненська область, Дубенський район, с. Привільне, вул. Дубенська, буд. 1-А, на момент початку проведення перевірки 08.06.2022 документів, які підтверджують облік 2582,17 літрів газу скрапленого пропан-бутану на АЗС.

Поряд з цим, з`ясовуючи питання щодо наявності правових підстав для притягнення позивача до відповідальності на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР, суд звертає увагу на наступне.

У контексті викладеного, суд зауважує, що диспозиція норми статті 20 Закону №265/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

З огляду на введення в Україні воєнного стану з 24.02.2022 Законом №2118-IX розділ II "Прикінцеві положення" Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" доповнено пунктом 12 такого змісту: "Тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, санкції за порушення вимог цього Закону не застосовуються".

У подальшому Законом України від 15.03.2022 №2120-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану" (набрав чинності 17.03.2022; далі - Закон №2120-IX) пункт 12 розділ II "Прикінцеві положення" Закону №265/95-ВР доповнено словами "крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів".

Така редакція пункту 12 розділу ІІ "Прикінцеві положення" Закону №265/95-ВР діяла до набрання чинності 01.08.2023 Законом №3219-IX від 30.06.2023 "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану", яким цей пункт викладено в наступній редакції: "Суб`єкти господарювання звільняються від відповідальності за порушення вимог цього Закону, вчинені ними у період з 1 січня 2022 року до 1 жовтня 2023 року, крім відповідальності за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, здійснення діяльності з купівлі/продажу іноземної валюти, діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор".

Дія воєнного стану в Україні продовжувалася згідно з Указами Президента України від 14.03.2022 №133/2022, від 18.04.2022 №259/2022, від 17.05.2022 №341/2022, від 12.08.2022 №573/2022. Таким чином, станом на час проведення фактичної перевірки воєнний стан в України не був ні припинений, ні скасований; його дія триває і досі.

Отже, у період дії на території України воєнного стану податковий орган до 17.03.2022 взагалі не міг застосовувати до суб`єктів господарювання санкції, передбачені Законом №265/95-ВР, а з 17.03.2022 набув повноважень на застосування таких санкцій лише у випадку порушення порядку здійснення розрахункових операцій, предметом яких була реалізація підакцизних товарів.

Таким чином, у період з 17.03.2022 по 01.08.2023 під дію мораторію, впровадженого Законом №2120-IX, не підпадали порушення, які стосуються безпосередньо правил здійснення розрахункових операцій, які були пов`язані із реалізацією підакцизних товарів.

Перелік підакцизних товарів наведено в пункті 215.1 статті 215 ПК України, до яких, серед іншого, належать пальне, у тому числі товари (продукція), що використовуються як пальне для заправлення транспортних засобів, обладнання або пристроїв з двигунами внутрішнього згоряння із запалюванням від стиснення, з двигунами внутрішнього згоряння з іскровим запалюванням, з двигунами внутрішнього згоряння з кривошипно-шатунним механізмом та коди яких згідно з УКТ ЗЕД не зазначені у п.п. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 ПКУ (крім газу природного у газоподібному стані за кодом 2711 21 00 00 згідно з УКТ ЗЕД).

Спір між сторонами щодо виду товару, за який застосовується відповідальність на підставі Закону №265/95-ВР під час дії воєнного стану, відсутній.

При вирішенні питання, які саме порушення Закону №265/95-ВР стосуються вжитого законодавцем словосполучення "порядку здійснення розрахункових операцій", суд враховує, що за визначенням, наведеним у статті 2 Закону №265/95-ВР, розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Виходячи з наведеного вище визначення слідує, що розрахункова операція пов`язана саме з безпосереднім прийманням від покупця коштів у відповідній формі за товар, оформленням документа, що підтверджує факт здійснення такої операції, у порядку та спосіб, визначений Законом №265/95-ВР.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що не підпадають під дію мораторію, передбаченого пунктом 12 розділу II "Прикінцеві положення" Закону №265/95-ВР, лише порушення цього Закону, які стосуються вимог щодо проведення розрахункової операції, яка проводиться під час реалізації підакцизних товарів.

Поряд з цим порушення, що полягає в ненаданні під час перевірки документів, які підтверджують облік товарів, в тому числі підакцизних, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), не можна вважати таким, що пов`язане з порядком здійснення розрахункових операцій, тому охоплюється мораторієм, впровадженим пунктом 12 розділу II "Прикінцеві положення" Закону №265/95-ВР.

Відтак, штрафні санкції за означене порушення в період з 17.03.2022 по 01.08.2023 не підлягали застосуванню.

Правова позиція суду узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 11.01.2024 у справі №420/12275/22.

Враховуючи викладене в сукупності, суд дійшов висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у м. Києві № від 06.07.2022 є протиправним та підлягає скасуванню, що є правовою підставою для задоволення позовних вимог.

Відповідно до пункту 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Інші доводи сторін не спростовують висновків, викладених судом у цьому рішенні.

Згідно з частиною 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Судом встановлено, що позивачем сплачено судовий збір у розмірі 2481 грн, що підтверджується платіжним дорученням №2425 від 09.08.2022. Доказів понесення позивачем інших витрат, пов`язаних з розглядом справи, матеріали справи не містять.

Таким чином, враховуючи, що позов задоволено, судові витрати щодо сплати судового збору підлягають присудженню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у м. Києві.

На підставі викладеного, керуючись статтями 139, 242-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

1. Адміністративний позов задовольнити.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 06.07.2022 №.

3. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Емаратон" (ідентифікаційний код 42746003) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (ідентифікаційний код 44116011) судові витрати в розмірі 2481,00 грн. (дві тисячі чотириста вісімдесят одна гривня 00 коп).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Кушнова А.О.