Справа № 340/3354/25
Суддя: Г.М. МОМОНТ
Дата ухвалення: 2025-11-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

КІРОВОГРАДСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 листопада 2025 року м. Кропивницький Справа №340/3354/25

Кіровоградський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Момонт Г.М., розглянув у порядку загального позовного провадження у м. Кропивницькому адміністративну справу

за позовом: Приватного сільськогосподарського підприємства «Агро-Трейдінг»

до відповідача: Головного управління ДПС у Кіровоградській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Приватне сільськогосподарське підприємство «Агро-Трейдінг» звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення форми «Р» від 12.05.2025 р. №7, яким Приватному сільськогосподарському підприємству «Агро-Трейдінг» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1 294 499,00 грн, у тому числі 1 035 599,00 грн за податковими та/або іншими зобов`язаннями, 258 900,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

В обґрунтування позовних вимог представник позивача зазначив, що на підставі направлень від 04.04.2025 р. №1031, №1032, виданих Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області та на підставі наказу Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 24.03.2025 р. №294-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПСП «Агро-Трейдінг», проведена документальна позапланова виїзна перевірка Приватного сільськогосподарського підприємства «Агро-Трейдінг», за результатами якої прийнято податкове повідомлення-рішення №7 від 12.05.2025 р. Представник позивача наголошує на тому, що платник податків не зобов`язаний під час придбання товару встановлювати у контрагента його походження, а тому і не має нести за це відповідальність. Фактично висновки виїзної документальної позапланової перевірки ґрунтуються на припущенні про неспроможність контрагента ПСП «Агро-Трейдінг» на здійснення господарських операцій постачання товарів/послуг. Контролюючий орган не підтвердив своєї позиції про безтоварність господарських операцій та про наявність протиправної мети при вчиненні правочинів належними доказами чи відповідними судовими рішеннями. Представник позивача наголошує на тому, що усі перелічені відповідачем в Акті перевірки договори купівлі-продажу (поставки) які були укладені між ПСП «Агро-Трейдінг» та контрагентами виконані в повному обсязі, зауважень з приводу їх виконання у сторін договору не виникало, жодних претензій щодо кількості чи якості товару не було. Представник позивача зауважує, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними. Будь-яка податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація, надана іншими контролюючими органами, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону. В даному випадку наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні відсутність сертифікатів якості (відповідності), ні наявність податкової інформації щодо контрагентів по ланцюгу постачання самі по собі дійсно не є самостійними підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Представник позивача зазначає, що посилання контролюючого органу в Акті перевірки на відсутність товарно-транспортних накладних, як на доказ вчинення ПСП «Агро-Трейдінг» порушень податкового законодавства, які в подальшому лягли в основу оскаржуваного повідомлення-рішення є безпідставними. Товарно-транспортна накладна є транспортною документацією, яка підтверджує операції саме з надання послуг з перевезення вантажів, а не сам факт придбання товару. Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні не встановлюють правил податкового обліку платника податків, яким у даному випадку є ПСП «Агро-Трейдінг». На думку представника позивача, вказані контролюючим органом недоліки самі по собі не можуть слугувати доказом відсутності поставки від контрагентів, оскільки жодним нормативно-правовим актом не встановлено, що товарно-транспортні накладні є єдиними документами, які підтверджують факт поставки товару від продавця до покупця і у випадку їх відсутності або недостовірності відображеної у них інформації покупець товару позбавлений права на включення до податкового кредиту податку на додану вартість, вказаного в податковій накладній, виписаній постачальником товару. Щодо підтвердження відповідності продукції (паспортів якості, сертифікатів відповідності, висновків тощо), представник позивача зазначає, що такі документи не є документами, які підтверджують факт постачання товарів, не містять відомостей про господарську операцію та не відповідають вимогам первинних документів, встановленим законодавством України, а є документами, які підтверджують саме якість товару (містять виключно інформацію стосовно відповідності товарів стандартам та технічним умовам). Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 15 квітня 2021 року по справі №818/530/16 та від 23 лютого 2023 року у справі №640/12451/20. Верховний Суд у постанові від 29 березня 2023 року у справі №560/12630/21 вказав, що сама по собі відсутність чи наявність сертифікатів якості не пов`язана з реальністю чи можливістю поставки товару. Отже, такі документи за своїм змістом не можуть доводити або спростовувати факт поставки товарів, так як містять виключно інформацію стосовно відповідності товарів стандартам та технічним умовам. Норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності). Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 03 серпня 2021 року по справі №826/5762/15. Велика Палата Верховного Суду у постанові від 7 липня 2022 року у справі №160/3364/19 також зазначила, що відсутність у контрагентів трудових чи матеріальних ресурсів для здійснення господарської діяльності не виключає можливість виконання господарської операції, не спростовує обставин поставки товару, адже така діяльність може здійснюватися не лише за рахунок власних ресурсів, але й за рахунок ресурсів, що належать іншим особам (найманих ресурсів). Тому помилковими є доводи відповідача про відсутність у контрагентів достатньої кількості основних засобів та ресурсів, оскільки це не може бути підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Також платник податків не зобов`язаний під час придбання товару встановлювати у контрагента його походження, а тому і не має нести за це відповідальність. Представник позивача звертає увагу на те, що викладена відповідачем в Акті перевірки інформація та посилання на інформацію про відсутність у контрагентів господарських операцій щодо придбання ним товарів у інших постачальників, як на обставини, що спростовують факт здійснення господарських операції між ПСП «Агро-Трейдінг» та його контрагентом, є необґрунтованим, оскільки такі висновки контролюючого органу ґрунтуються на припущеннях. На переконання представника позивача, платник податків не повинен зазнавати негативних наслідків за можливу неправомірну діяльність його контрагентів. За умови не встановлення компетентним органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його контрагентів для одержання позивачем незаконної податкової вигоди, останній не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу. Представник позивача стверджує, що надані ними документи на вимогу контролюючого органу під час проведення перевірки, містять достатні дані про зміст господарської операції та її учасників, підтверджують фактичне їх здійснення. Отже, підтверджується реальність здійснення нами господарської операції з контрагентами. Представник позивача зауважує, що правочини, які були укладені між позивачем та його контрагентами, недійсними в судовому порядку не визнавалися та є реальними, що посвідчується відповідними первинними документами, які по формі та за змістом відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», а акт перевірки не містить фактів, які б спростовували підтвердження цими первинними документами відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між сторонами даних правочинів. Первинні документи є достатніми та такими, що підтверджують факт придбання товару. Представник позивача вважає, що висновки відповідача, викладені в акті перевірки, не встановлюють жодного конкретного порушення позивачем вимог саме податкового законодавства в частині формування податкового кредиту. На думку позивача, висновки акта перевірки, що стали підставою для винесення контролюючим органом оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, є безпідставними, а податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Представником відповідача подано відзив на позовну заяву у якому заперечено щодо задоволення позову (а.с.97-112, Т.1). Представник відповідача зазначила, що за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки складено акт від 22.04.2025 р. №4758/11-28-07-07/32737736, за висновками якої встановлено порушення п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, 198.6 ст.198 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок на додану вартість всього у 1 035 599 грн, у тому числі за жовтень 2019 року на 271 578 грн, листопад 2019 року 177 316 грн, листопад 2020 року 305 934 грн, серпень 2021 року 19 066 грн. Перевіркою встановлено документальне оформлення ПСП «Агро-Трейдінг» нереальних господарських операцій з придбання товарів по взаємовідносинах з контрагентами-постачальниками ПП «Віталіс», ТОВ «Равен Агро Хім-Південь», ТОВ «Онрез», ТОВ «Хілл Кінгс», ТОВ «Тернопт Синтез» в листопаді 2018 року, березні, жовтні 2019 року, грудні 2020 року, реальність постачання яких саме від вищевказаних постачальників перевіркою не підтверджено, що призвело до завищення податкового кредиту з ПДВ на загальну суму 1 035 599 грн, внаслідок чого занижено податок на додану вартість всього у сумі 1 035 599 грн. Представник відповідача вказує, що з урахуванням фактів, викладених в акті перевірки, не підтверджено можливість здійснення вищевказаними контрагентами-постачальниками господарських операцій з ідентифікованими товарами (карбамід, амоній нітрат (селітра аміачна) марка Б, амофос 10:46, добриво азотно-фосфорно-калійно-сірчане NPK+S 15-15-15+10) у зв`язку із відсутністю факту (джерела) його законного введення в обіг та/або реального задекларованого виробництва (відсутнє дійсне формування активу), відсутністю виробничих та матеріальних ресурсів, відсутністю декларування придбання супутніх послуг для здійснення господарської діяльності, відсутністю підтвердження фактичного руху товару (транспортування) від зазначених суб`єктів господарювання та відображення поставки вказаних товарів тільки на паперових носіях з метою документального оформлення господарських операцій з його постачання, які в дійсності не відбулися в реальному просторі та часі. Відсутність факту виробництва або придбання контрагентами-постачальниками ПП «Віталіс», ТОВ «Равен Агро Хім-Південь», ТОВ «Онрез», ТОВ «Хілл Кінгс», ТОВ «Тернопт Синтез» в листопаді 2018 року, березні, жовтні 2019 року, грудні 2020 року вищевказаних товарів по ланцюгу постачання, свідчить про неможливість його реалізації ПСП «Агро-Трейдінг». Представник відповідача зазначає, що за відсутності факту придбання та, відповідно, наявності зазначених в наданих до перевірки видаткових накладних ідентифікованих товарів (карбамід, амоній нітрат (селітра аміачна) марка Б, амофос 10:46, добриво азотно-фосфорно-калійно-сірчане NPK+S 15-15-15+10), у контрагентів-постачальників ПП «Віталіс», ТОВ «Равен Агро Хім-Південь», ТОВ «Онрез», ТОВ «Хілл Кінгс», ТОВ «Тернопт Синтез», відображених як реалізовані в подальшому ПСП «Агро-Трейдінг», укладені між зазначеними контрагентами-постачальниками та ПСП «Агро-Трейдінг» договори поставки не опосередковувалися реальним виконанням операцій, які є предметом даних договорів. На думку податкового органу, нереальність придбання ПСП «Агро-Трейдінг» товарів у вищезазначених контрагентів-постачальників та неправомірність документального оформлення зазначених взаємовідносин, засвідчує факт операцій, що фактично не здійснювалися. Представник відповідача наголошує на тому, що формування показників декларацій (звітів) на підставі правочинів, у межах яких було здійснено виключно обмін документами первинного бухгалтерського обліку та перерахування грошових коштів, чинним законодавством не передбачено. Як висновує представник відповідача, первинні документи, які підтверджують дані податкового обліку платника податків, повинні бути достовірними, тобто відображати дійсний зміст господарських операцій, які впливають на визначення об`єкту оподаткування. В іншому випадку, первинні документи, які не відображають реального руху активів між учасниками господарських операцій, є недостовірними. Якщо фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні первинні документи (видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, договори поставки тощо) не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення бухгалтерського обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. З урахуванням викладеного для підтвердження даних бухгалтерського обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. А за відсутності первинних документів платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій тощо. Таким чином, основною первинною ознакою господарської операції є її реальність, а наявність первинних документів є вторинною, похідною ознакою. Належне документальне оформлення господарської операції первинними документами не свідчить про безумовну їх відповідність самому змісту операції. Правові наслідки створює саме господарська операція, а не первинні документи. За результатами перевірки перевіряючі дійшли висновку, що операції з придбання ПСП «Агро-Трейдінг» товарів у контрагентів-постачальників ПП «Віталіс», ТОВ «Равен Агро Хім-Південь», ТОВ «Онрез», ТОВ «Хілл Кінгс», ТОВ «Тернопт Синтез» в листопаді 2018 року, березні, жовтні 2019 року, грудні 2020 року є нереальними, а документальне оформлення взаємовідносин з ними неправомірним.

Ухвалою судді Кіровоградського окружного адміністративного суду від 26.05.2025 р. позовну заяву залишено без руху (а.с.87, Т.1).

Ухвалою судді Кіровоградського окружного адміністративного суду від 09.06.2025 р. відкрито провадження у справі та призначено до розгляду за правилами загального позовного провадження (а.с.93, Т.1).

Ухвалою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 24.06.2025 р. закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду (а.с.165, Т.1).

У судовому засідання 10.07.2025 р. заслухано пояснення представників сторін, оголошено перерву для надання доказів позивачем (а.с.168-169, Т.1).

У судовому засіданні 30.07.2025 р. досліджено письмові матеріали справи і суд перейшов до стадії ухвалення судового рішення, повідомивши сторонам дату і час проголошення судового рішення (а.с.243, Т.1).

Ухвалою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 07.08.2025 р. поновлено судовий розгляд у справі, справу призначено до розгляду у судовому засіданні (а.с.31, Т.2).

У судовому засіданні 12.09.2025 р. оголошено перерву з метою надання часу для підготовки представником позивача позиції щодо поставлених йому судом запитань (а.с.34-35, Т.2).

У судовому засіданні 08.10.2025 р. оголошено перерву для витребування доказів (а.с.60-61, Т.2).

Ухвалою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08.10.2025 р. витребувано докази (а.с.62, Т.2).

У судовому засіданні 22.10.2025 р. оголошено перерву для ознайомлення сторін із доказами, які надійшли на виконання вимог ухвали суду (а.с.104-105, Т.2).

У судовому засіданні 06.11.2025 р. суд перейшов до стадії ухвалення судового рішення і повідомив сторонам дату і час його проголошення (а.с.110-112, Т.2).

Інші процесуальні дії у справі не вчинялися.

Дослідивши подані позивачем та відповідачем документи і матеріали, витребувані та зібрані судом докази, з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, адміністративний суд,

ВСТАНОВИВ:

У період з 09.04.2025 р. по 15.04.2025 р. посадовими особами Головного управління ДПС у Кіровоградській області на підставі направлень №1031, №1032 від 04.04.2025 р. (а.с.155, Т.1) та відповідно до наказу №294-п від 24.03.2025 р. (а.с.154, Т.1) проведено документальну позапланову виїзну перевірку приватного сільськогосподарського підприємства «Агро-Трейдінг» з метою контролю за дотриманням вимог податкового законодавства України при визначенні по взаємовідносинах з ПП «Віталіс» () за листопад 2018 року показників декларацій з податку на додану вартість за листопад 2018 року, ТОВ «Равен Агро Хім-Південь» () за листопад 2018 року показників декларацій з податку на додану вартість за листопад 2018 року, ТОВ «Онрез» () за березень 2019 року показників декларацій з податку на додану вартість за березень 2019 року, ТОВ «Хілл Кінгс» () за жовтень 2019 року показників декларацій з податку на додану вартість за жовтень 2019 року, ТОВ «Тернопт Синтез» () за грудень 2020 року показників декларацій з податку на додану вартість за грудень 2020 року, за результатами якої складено акт №4758/11-28-07-07/32737736 від 22.04.2025 р., висновками якого є порушення ПСП «Агро-Трейдінг» п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок на додану вартість всього у 1 035 599 грн, у тому числі за жовтень 2019 року 271 578 грн, листопад 2019 року 177 316 грн, листопад 2020 року 305 934 грн, серпень 2021 року 19 066 грн (а.с.31-52, Т.1, а.с.13-76, Т.1).

На підставі акта перевірки ГУ ДПС у Кіровоградській області винесено податкове повідомлення-рішення №7 від 12.05.2025 р., яким Приватному сільськогосподарському підприємству «Агро-Трейдінг» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1 294 499,00 грн, у тому числі 1 035 599,00 грн за податковими та/або іншими зобов`язаннями, 258 900,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) (а.с.79-80, Т.1).

Зі змісту розрахунку податкового зобов`язання та штрафних санкцій до акта перевірки від 22.04.2025 р. №4758/11-28-07-07/32737736 (а.с.80, зі зворотного боку, Т.1), судом встановлено, що сума заниженого податку становить 1 035 599,00 грн, у тому числі за жовтень 2019 року (декларація від 17.11.2019 р. №) 217 578,00 грн, за листопад 2019 року (декларація від 17.12.2019 р. №) 177 316,00 грн, за листопад 2020 року (декларація від 18.12.2020 р. №) 261 705,00 грн, за грудень 2020 року (декларація від 16.01.2021 р. №) 305 934,00 грн, за серпень 2021 року (декларація від 17.09.2021 р. №) 19 066,00 грн, сума штрафних санкцій (25%) 258 900,00 грн, у тому числі за жовтень 2019 року 67 895,00 грн, за листопад 2019 року 44 329,00 грн, за листопад 2020 року 65 426,00 грн, за грудень 2020 року 76 484,00 грн, за серпень 2021 року 4 767,00 грн.

Як встановлено судом, оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням податковим органом збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість, у зв`язку із висновком про нереальність господарських операцій ПСП «Агро-Трейдінг» з ПП «Віталіс», ТОВ «Равен Агро Хім-Південь», ТОВ «Онрез», ТОВ «Хілл Кінгс», ТОВ «Тернопт Синтез» у листопаді 2018 року, березні, жовтні 2019 року, грудні 2020 року. Так, зі змісту акта №4758/11-28-07-07/32737736 від 22.04.2025 р. встановлено, що ПСП «Агро-Трейдінг» завищено податковий кредит на суму 1 035 599,00 грн за взаємовідносинами з контрагентами-постачальниками, зокрема: за листопад 2018 року на суму 166 000,00 грн по взаємовідносинах з ПП «Віталіс»; за листопад 2018 року на суму 216 599 грн по взаємовідносинах з ТОВ «Равен Агро Хім-Південь»; за березень 2019 року на суму 168 000,00 грн по взаємовідносинах з ТОВ «Онрез»; за жовтень 2019 року на суму 160 000,00 грн по взаємовідносинах з ТОВ «Хілл Кінгс»; за грудень 2020 року на суму 325 000,00 грн по взаємовідносинах з ТОВ «Тернопт Синтез» (а.с.18, Т.1).

Згідно з п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Частиною 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» від 16.07.1999 р. №996-XIV (далі за текстом Закон №996) визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

З огляду на абз.«а» п.198.1 ст.198 Податкового кодексу України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг.

Відповідно до п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.

В силу п.198.6 ст.198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

При цьому в п.198.2 ст.198 Податкового кодексу України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Суд враховує, що відповідачем не встановлено факту формування податкового кредиту не на підставі податкових накладних зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Натомість визначальним фактором для формування податкового кредиту платником податку є подальше використання придбаних товарів в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такої особи платника податку.

Згідно з пп.14.1.36 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондується з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення такої господарської діяльності.

З огляду на пп.14.1.231 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України розумна економічна причина (ділова мета) причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Отже, господарські операції можуть вважатися вчиненими в межах господарської діяльності платника податків, якщо вони здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети) і пов`язані з господарською діяльністю платника податків. Разом з цим, господарські операції для визначення податкового кредиту має бути фактично здійсненні та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Водночас, сума ПДВ для включення її до податкового кредиту, повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань з ПДВ, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Такий висновок відповідає і вимозі статті 75 КАС щодо достовірності доказів.

Принцип превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми), як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996, так само характеризує і податковий облік.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення у платника податків права на формування в податковому обліку сум податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника податків, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою для отримання платником податків податкової вигоди, як то податковий кредит та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, не здійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної господарської діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податків даних податкового обліку.

Такі висновки зроблені Верховним Судом, зокрема у постановах до прикладу від 24.01.2018 р. у справі №2а-19379/11/2670, від 28.10.2019 р. у справі №280/5058/18, від 26.02.2020 р. у справі №826/1308/18, від 06.05.2020 р. у справі №640/4687/19, від 28.05.2020 р. у справі №826/15364/17, від 28.05.2020 р. у справі №820/379/16, від 15.06.2020 р. у справі №1440/2276/18.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 р. у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Велика Палата звернула увагу, що відповідно до положень статті 90 КАС обставини у справі підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, при чому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.

Під час розгляду справи судом досліджено первинні документи за господарськими операціями позивача з ПП «Віталіс», ТОВ «Равен Агро Хім-Південь», ТОВ «Онрез», ТОВ «Хілл Кінгс», ТОВ «Тернопт Синтез».

Оцінюючи господарські операції ПСП «Агро-Трейдінг» з ПП «Віталіс», ТОВ «Равен Агро Хім-Південь», ТОВ «Онрез», ТОВ «Хілл Кінгс», ТОВ «Тернопт Синтез» на предмет їх реальності суд враховує наступне.

За договором поставки №02/11-18 від 02.11.2018 р. Приватне підприємство «Віталіс» (Постачальник) зобов`язалося поставити у власність Приватного сільськогосподарського підприємства «Агро-Трейдінг» (Покупець) мінеральні добрива, засоби захисту рослин та інші хімічні вироби сільськогосподарського призначення (Товар), вказані у Специфікаціях, що є невід`ємними додатками до цього договору, а Покупець зобов`язався прийняти цей Товар та своєчасно здійснити його оплату (а.с.191-192, Т.1).

Пунктом 1.2 договору поставки №02/11-18 від 02.11.2018 р. постачальник підтвердив, що він є підприємством-посередником, що реалізує товар, який було придбано у підприємства-виробника цього товару, покупець є першим набувачем права власності на товар з моменту його виробництва.

Згідно з п.2.1, 2.2, 2.3 договору поставки №02/11-18 від 02.11.2018 р. поставка Товару здійснюється на умовах відповідно до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів «Інкотермс» (в редакції 2010 р.), обумовлених Сторонами в специфікаціях до даного договору.

Місце поставки Товару визначається: відповідно до Специфікації на кожну партію Товару та транспортної інструкції Покупця.

Одночасно з товаром Постачальник передає наступні документи: договір; специфікація, видаткова накладна, рахунок-фактура, товарно-транспортна накладна. Цей перелік документів є вичерпним і не підлягає розширеному тлумаченню.

Відповідно до п.3.4 договору поставки №02/11-18 від 02.11.2018 р. перевезення Товару здійснюється автомобільним транспортом за рахунок Покупця.

Пунктом 8.2 договору поставки №02/11-18 від 02.11.2018 р. передбачено, що зміна або розірвання договору допускається лише за згодою Сторін та вчиняється в письмовій формі з обов`язковим підписанням обома Сторонами відповідної додаткової угоди.

Пунктом 9.5 договору поставки №02/11-18 від 02.11.2018 р. обумовлено, що Сторони можуть змінювати умови договору шляхом складання додатків до цього договору.

З огляду на Специфікацію №1 від 16.11.2018 р. до договору поставки №02/11-18 від 02.11.2018 р., Сторонами обумовлено поставку карбаміду у кількості 16,6 т. на суму 199 200,00 грн (а.с.193, Т.1).

Пунктом 2 Специфікації №1 від 16.11.2018 р. передбачено, що поставка Товару здійснюється на умовах: EXW («EX Works» named place).

За вказаною Специфікацією ПП «Віталіс» складено видаткову накладну №РН-0000054 від 16.11.2018 р. на поставку карбаміду у кількості 16,6 т. на суму 199 200,00 грн (а.с.194, Т.1) та податкову накладну №58 від 16.11.2018 р. на суму 199 200,00 грн, у тому числі ПДВ 33 200,00 грн (а.с.197, Т.1).

Відповідно до Специфікації №2 від 19.11.2018 р. до договору поставки №02/11-18 від 02.11.2018 р., Сторонами обумовлено поставку карбаміду у кількості 66,4 т. на суму 796 800,00 грн (а.с.195, Т.1).

Пунктом 2 Специфікації №2 від 19.11.2018 р. передбачено, що поставка Товару здійснюється на умовах: EXW («EX Works» named place).

За вказаною Специфікацією ПП «Віталіс» складено видаткову накладну №РН-0000058 від 19.11.2018 р. на поставку карбаміду у кількості 66,4 т. на суму 796 800,00 грн (а.с.196, Т.1) та податкову накладну №62 від 19.11.2018 р. на суму 796 800,00 грн, у тому числі ПДВ 132 800,00 грн (а.с.198, Т.1).

Згідно з випискою по рахунку ПСП «Агро-Трейдінг» 06.12.2018 р. перераховано ПП «Віталіс» 199 200,00 грн та 796 800,00 грн (а.с.201, Т.1).

З огляду на п.1.2 договору поставки №02/11-18 від 02.11.2018 р., постачальник підтвердив, що він є підприємством-посередником, що реалізує товар, який було придбано у підприємства-виробника цього товару, покупець є першим набувачем права власності на товар з моменту його виробництва.

Однак, в акті перевірки №4758/11-28-07-07/32737736 від 22.04.2025 р. вказано, що відповідно до інформації ЄРПН досліджено рух карбаміду та не встановлено джерела походження товару (а.с.22-27, Т.1). При цьому відомості ЄРПН підтверджують, що ПП «Віталіс» не набував карбамід у підприємства-виробника мінеральних добрив (а.с.27-28, Т.1).

Позивачем до суду не надано сертифікатів якості мінеральних добрив, що виключає можливість суду самостійно встановити виробника мінеральних добрив.

Як встановлено судом, специфікаціями до договору поставки №02/11-18 від 02.11.2018 р. Сторонами погоджено поставку товару на умовах EXW («EX Works» named place) за правилами Інкотермс 2010.

EXW («EX Works») означає, що продавець вважається таким, що виконав свої зобов`язання з постачання, коли він надасть товар у розпорядження покупця на своєму підприємстві чи в іншому названому місці (наприклад: на заводі, фабриці, складі тощо).

Суд враховує, що у специфікаціях сторонами не погоджено місця передачі товару.

Представник позивача у судовому засіданні стверджував, що товар передавався за місцем знаходження позивача. Проте, жодних доказів на підтвердження цього суду не надано.

Окрім того, відповідно до п.3.4 договору поставки №02/11-18 від 02.11.2018 р. перевезення Товару здійснюється автомобільним транспортом за рахунок покупця.

Товарно-транспортні накладні на поставку товару ні під час перевірки, ні під час розгляду справи у суді позивачем не надано. Не надано до суду і доказів понесення позивачем витрат на транспортування придбаного товару.

Представник позивача у судовому засіданні повідомив, що за усною домовленістю між Сторонами транспортування товару здійснювалося Постачальником.

Проте, суд критично оцінює таке твердження представника позивача, оскільки згідно з п.8.2 договору поставки №02/11-18 від 02.11.2018 р. зміна договору допускається лише за згодою Сторін та вчиняється в письмовій формі з обов`язковим підписанням обома Сторонами відповідної додаткової угоди. Також за п.9.5 договору поставки №02/11-18 від 02.11.2018 р. Сторони можуть змінювати умови договору шляхом складання додатків до цього договору.

Суду не надано письмових доказів на підтвердження письмових змін Сторонами умов договору поставки №02/11-18 від 02.11.2018 р. щодо транспортування товарів.

Суд бере до уваги, що позивачем не надано жодного доказу, який би підтверджував факт переміщення товару від постачальника до покупця.

У позивача відсутні складські документи на відповідний товар.

Відповідно до довідки ПСП «Агро-Трейдінг» встановлено, що ПСП «Агро-Трейдінг» не має складських приміщень закритого типу для зберігання мінеральних добрив, є лише в наявності навіси під якими тимчасово зберігається та чи інша продукція (а.с.172, Т.1).

З огляду на високу гігроскопічність карбаміду, як його фізико-хімічну властивість, умовою зберігання відповідних добрив є сухе провітрюване приміщення з вологістю повітря до 50%.

Суд звертає увагу на те, що надані позивачем первинні документи не містять інформації щодо тари у якій мав поставлятися карбамід.

На запитання суду представник позивача зазначав, що добрива поставлялися запаковані у біг-беги.

До матеріалів справи позивачем надано облікові листи тракториста-машиніста №69 від 17.11.2018 р. (а.с.199, Т.1), №70 від 20.11.2018 р. (а.с.200, Т.1) та №71 від 21.11.2018 р. (а.с.200. Т.1).

Так, обліковим листом тракториста-машиніста №69 від 17.11.2018 р. оформлено внесення 16,6 т. мінеральних добрив (карбаміду) на площу 33 га (а.с.199, Т.1), обліковим листом тракториста-машиніста №70 від 20.11.2018 р. оформлено внесення 44 т. мінеральних добрив (карбаміду) на площу 111 га (а.с.200, Т.1), обліковим листом тракториста-машиніста №71 від 21.11.2018 р. оформлено внесення 22,4 т. мінеральних добрив (карбаміду) на площу 56 га (а.с.200, Т.1).

Під час розгляду справи судом встановлено, що ПСП «Агро-Трейдінг» розміщене с. Диківка Олександрійського району Кіровоградської області та здійснює обробіток землі, розташованої поряд з с. Диківка Олександрійського району Кіровоградської області та с. Пантаївка Олександрійського району Кіровоградської області.

Відповідно до інформації Кіровоградського обласного центру з гідрометеорології за даними спостережень: 17.11.2018 р. мінімальна температура на поверхні ґрунту становила 2,4°С, ґрунт мерзлий, покритий снігом, кількість опадів на добу, 1,2 мм, спостерігалися атмосферні явища: сніг, ожеледиця, серпанок; 20.11.2018 р. мінімальна температура на поверхні ґрунту становила 1,8°С, ґрунт мерзлий, покритий снігом, кількість опадів на добу, 15,1 мм, спостерігалися атмосферні явища: серпанок, сніг, ожеледиця, хуртовина, мокрий сніг; 21.11.2018 р. мінімальна температура на поверхні ґрунту становила 10,9°С, ґрунт мерзлий, покритий снігом, спостерігалися атмосферні явища: серпанок, туман, ожеледиця, іній, паморозь (а.с.69-70, Т.2).

В акті перевірки №4758/11-28-07-07/32737736 від 22.04.2025 р. посадовими особами відповідача зазначено, що відповідно до поданого ПП «Віталіс» податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за листопад 2018 року від 20.12.2018 р. № на підприємстві у листопаді 2018 року, тобто на час оформлення господарської операції, працювала одна особа. ПП «Віталіс» за 2018 рік згідно поданої податкової декларації з податку на прибуток не отримувало доходи та взагалі не здійснювало фінансово-господарську діяльність, про що свідчать показники податкової та фінансової звітності. Аналізом інформації ЄРПН не встановлено декларування ПП «Віталіс» отримання послуг оренди/суборенди складських приміщень, транспортних засобів, основних засобів, водо-, теплопостачання, зв`язку, Інтернету, придбання канцелярських засобів тощо. Податковий орган дійшов висновку про те, що відсутність таких витрат є свідченням фактичної неможливості здійснення задекларованої господарської діяльності (а.с.22, Т.1).

Також в акті перевірки №4758/11-28-07-07/32737736 від 22.04.2025 р. відображено, що за результатами перевірки не підтверджено можливість здійснення ПП «Віталіс» господарських операцій з ідентифікованим товаром (карбамід) у зв`язку із відсутністю факту (джерела) його законного введення в обіг та/або реального задекларованого виробництва (відсутнє дійсне формування активу), відсутністю виробничих та або матеріальних ресурсів, відсутністю декларування придбання супутніх послуг для здійснення господарської діяльності, відсутністю підтвердження фактичного руху товарів (транспортування товару) від ПП «Віталіс» до ПСП «Агро-Трейдінг» та відображення поставки вказаного товару тільки на паперових носіях з метою документального оформлення господарських операцій з постачання карбаміду, які в дійсності не відбулися в реальному просторі та часі (а.с.28, Т.1).

За договором поставки №19/10-18 від 19.10.2018 р. Товариство з обмеженою відповідальністю «Равен Агро Хім-Південь» (Постачальник) зобов`язалося поставити у власність Приватного сільськогосподарського підприємства «Агро-Трейдінг» (Покупець) мінеральні добрива, засоби захисту рослин та інші хімічні вироби сільськогосподарського призначення (Товар), вказані у Специфікаціях, що є невід`ємними додатками до цього договору, а Покупець зобов`язався прийняти цей Товар та своєчасно здійснити його оплату (а.с.202-203, Т.1).

Пунктом 1.2 договору поставки №19/10-18 від 19.10.2018 р. постачальник підтвердив, що він є підприємством-посередником, що реалізує товар, який було придбано у підприємства-виробника цього товару, покупець є першим набувачем права власності на товар з моменту його виробництва.

Згідно з п.2.1, 2.2, 2.3 договору поставки №19/10-18 від 19.10.2018 р. поставка Товару здійснюється на умовах відповідно до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів «Інкотермс» (в редакції 2010 р.), обумовлених Сторонами в специфікаціях до даного договору.

Місце поставки Товару визначається: відповідно до Специфікації на кожну партію Товару та транспортної інструкції Покупця.

Одночасно з товаром Постачальник передає наступні документи: договір; специфікація, видаткова накладна, рахунок-фактура, товарно-транспортна накладна. Цей перелік документів є вичерпним і не підлягає розширеному тлумаченню.

Відповідно до п.3.4 договору поставки №19/10-18 від 19.10.2018 р. перевезення Товару здійснюється автомобільним транспортом за рахунок Покупця.

Пунктом 8.2 договору поставки №02/11-18 від 02.11.2018 р. передбачено, що зміна або розірвання договору допускається лише за згодою Сторін та вчиняється в письмовій формі з обов`язковим підписанням обома Сторонами відповідної додаткової угоди.

Пунктом 9.5 договору поставки №19/10-18 від 19.10.2018 р. обумовлено, що Сторони можуть змінювати умови договору шляхом складання додатків до цього договору.

З огляду на Специфікацію №1 від 05.11.2018 р. до договору поставки №19/10-18 від 19.10.2018 р., Сторонами обумовлено поставку амонію нітрат (селітра аміачна) марка Б у кількості 66,0 т. на суму 699 599,74 грн (а.с.204, Т.1).

Пунктом 2 Специфікації №1 від 05.11.2018 р. передбачено, що поставка Товару здійснюється на умовах: EXW («EX Works» named place).

За вказаною Специфікацією ТОВ «Равен Агро Хім-Південь» складено видаткову накладну №301 від 05.11.2018 р. на поставку амонію нітрату (селітри аміачної) марки Б у кількості 66,0 т. на суму 699 599,74 грн (а.с.205, Т.1) та податкову накладну №1 від 05.11.2018 р. на суму 699 599,74 грн, у тому числі ПДВ 116 599,96 грн (а.с.209, Т.1).

Відповідно до Специфікації №2 від 05.11.2018 р. до договору поставки №19/10-18 від 19.10.2018 р., Сторонами обумовлено поставку карбаміду у кількості 50,0 т. на суму 600 00,00 грн (а.с.206, Т.1).

Пунктом 2 Специфікації №2 від 05.11.2018 р. передбачено, що поставка Товару здійснюється на умовах: EXW («EX Works» named place).

За вказаною Специфікацією ТОВ «Равен Агро Хім-Південь» складено видаткову накладну №302 від 05.11.2018 р. на поставку карбаміду у кількості 50,0 т. на суму 600 00,00 грн (а.с.207, Т.1) та податкову накладну №2 від 05.11.2018 р. на суму 600 000,00 грн, у тому числі ПДВ 100 000,00 грн (а.с.208, Т.1).

Згідно з виписками по рахунку ПСП «Агро-Трейдінг» 19.11.2018 р. перераховано ТОВ «Равен Агро Хім-Південь» 699 599,74 грн (а.с.211, Т.1) та 30.11.2018 р. 600 000,00 грн (а.с.212, Т.1).

З огляду на п.1.2 договору поставки №19/10-18 від 19.10.2018 р., постачальник підтвердив, що він є підприємством-посередником, що реалізує товар, який було придбано у підприємства-виробника цього товару, покупець є першим набувачем права власності на товар з моменту його виробництва.

Натомість, в акті перевірки №4758/11-28-07-07/32737736 від 22.04.2025 р. вказано, що відповідно до інформації ЄРПН досліджено рух амонію нітрату (селітра аміачна) марка Б та рух карбаміду і не встановлено джерела походження товару (а.с.37-40, Т.1). При цьому відомості ЄРПН підтверджують, що ТОВ «Равен Агро Хім-Південь» не набував амоній нітрат (селітру аміачну) марка Б і карбамід у підприємства-виробника мінеральних добрив (а.с.40, Т.1).

Позивачем до суду не надано сертифікатів якості мінеральних добрив, що виключає можливість суду самостійно встановити виробника мінеральних добрив.

Судом встановлено, що специфікаціями до договору поставки №19/10-18 від 19.10.2018 р. Сторонами погоджено поставку товару на умовах EXW («EX Works» named place) за правилами Інкотермс 2010.

Як раніше зазначено судом, EXW («EX Works») означає, що продавець вважається таким, що виконав свої зобов`язання з постачання, коли він надасть товар у розпорядження покупця на своєму підприємстві чи в іншому названому місці (наприклад: на заводі, фабриці, складі тощо).

Суд зауважує, що в специфікаціях сторонами не погоджено місця передачі товару.

У судовому засіданні представник позивача стверджував, що товар передавався за місцем знаходження позивача, але жодних доказів на підтвердження цього суду не надано.

Крім того, відповідно до п.3.4 договору поставки №19/10-18 від 19.10.2018 р. перевезення Товару здійснюється автомобільним транспортом за рахунок покупця.

Товарно-транспортні накладні на поставку товару ні під час перевірки, ні під час розгляду справи у суді позивачем не надано. Не надано до суду і доказів понесення позивачем витрат на транспортування придбаного товару.

Представник позивача у судовому засіданні повідомив, що за усною домовленістю між Сторонами транспортування товару здійснювалося Постачальником.

Однак, суд критично оцінює таке твердження представника позивача, оскільки згідно з п.8.2 договору поставки №19/10-18 від 19.10.2018 р. зміна договору допускається лише за згодою Сторін та вчиняється в письмовій формі з обов`язковим підписанням обома Сторонами відповідної додаткової угоди. Також за п.9.5 договору поставки №19/10-18 від 19.10.2018 р. Сторони можуть змінювати умови договору шляхом складання додатків до цього договору.

Суду не надано письмових доказів на підтвердження письмових змін Сторонами умов договору поставки №19/10-18 від 19.10.2018 р. в частині транспортування товарів.

Також позивачем не надано жодного доказу, який би підтверджував факт переміщення товару від постачальника до покупця.

Складські документи на відповідний товар у позивача відсутні.

Відповідно до довідки ПСП «Агро-Трейдінг» встановлено, що ПСП «Агро-Трейдінг» не має складських приміщень закритого типу для зберігання мінеральних добрив, є лише в наявності навіси під якими тимчасово зберігається та чи інша продукція (а.с.172, Т.1).

Як і у випадку з карбамідом, амонію нітрат (селітра аміачна) за фізико-хімічною властивістю має високу гігроскопічність, а тому умовою зберігання відповідних добрив є сухе провітрюване приміщення з вологістю повітря до 50%.

Суд враховує, що надані позивачем первинні документи не містять інформації щодо тари у якій мали поставлятися амонію нітрат (селітра аміачна) та карбамід.

У судовому засіданні представник позивача зазначав, що добрива поставлялися запаковані у біг-беги.

До матеріалів справи позивачем надано облікові листи тракториста-машиніста №67 від 06.11.2018 р. (а.с.210, Т.1) та №68 від 07.11.2018 р. (а.с.210, Т.1).

Обліковим листом тракториста-машиніста №67 від 06.11.2018 р. оформлено внесення 50 т. мінеральних добрив (карбаміду) на площу 100 га (а.с.210, Т.1), обліковим листом тракториста-машиніста №68 від 07.11.2018 р. оформлено внесення 66 т. мінеральних добрив (селітри) на площу 63 га та 68 га (а.с.210, Т.1).

Відповідно до інформації Кіровоградського обласного центру з гідрометеорології за даними спостережень: 06.11.2018 р. мінімальна температура на поверхні ґрунту становила 2,1°С, спостерігалися атмосферні явища: серпанок, туман; 07.11.2018 р. мінімальна температура на поверхні ґрунту становила 3,5°С, спостерігалися атмосферні явища: серпанок, туман, іній, паморозь (а.с.69, Т.2).

В акті перевірки №4758/11-28-07-07/32737736 від 22.04.2025 р. посадовими особами відповідача зазначено, що відповідно до поданого ТОВ «Равен Агро Хім-Південь» податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за листопад 2018 року від 18.12.2018 р. № на підприємстві у листопаді 2018 року, тобто на час оформлення господарської операції, працювала одна особа. Аналізом інформації ЄРПН не встановлено декларування ТОВ «Равен Агро Хім-Південь» отримання послуг оренди/суборенди складських приміщень, транспортних засобів, основних засобів, водо-, теплопостачання, зв`язку, Інтернету, придбання канцелярських засобів тощо. Податковий орган дійшов висновку про те, що відсутність таких витрат є свідченням фактичної неможливості здійснення задекларованої господарської діяльності (а.с.32-33, Т.1).

Також в акті перевірки №4758/11-28-07-07/32737736 від 22.04.2025 р. відображено, що за результатами перевірки не підтверджено можливість здійснення ТОВ «Равен Агро Хім-Південь» господарських операцій з ідентифікованим товаром (карбамід) у зв`язку із відсутністю факту (джерела) його законного введення в обіг та/або реального задекларованого виробництва (відсутнє дійсне формування активу), відсутністю виробничих та або матеріальних ресурсів, відсутністю декларування придбання супутніх послуг для здійснення господарської діяльності, відсутністю підтвердження фактичного руху товарів (транспортування товару) від ТОВ «Равен Агро Хім-Південь» до ПСП «Агро-Трейдінг» та відображення поставки вказаного товару тільки на паперових носіях з метою документального оформлення господарських операцій з постачання 50 т. карбаміду та амонію нітрату (селітра аміачна) марки Б в кількості 66 т., які в дійсності не відбулися в реальному просторі та часі (а.с.41, Т.1).

За договором поставки №1046 від 25.03.2019 р. Товариство з обмеженою відповідальністю «Онрез» (Продавець) зобов`язалося поставити товар (передати у власність) Приватного сільськогосподарського підприємства «Агро-Трейдінг» (Покупець) для використання у підприємницькій діяльності, а Покупець зобов`язався прийняти товар та сплатити за нього на умовах Договору (а.с.213, Т.1).

Згідно з п.2.1 договору поставки №1046 від 25.03.2019 р. предметом поставки є Аммофос 10:46.

Пунктом 3.1 договору поставки №1046 від 25.03.2019 р. передбачено, що постачання здійснюється на умовах EXW (умови повинні викладатися відповідно до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів «Інкотермс» (редакція 2000 року)).

Відповідно до п.4.1 договору поставки №1046 від 25.03.2019 р. вартість кожної партії товару, що поставляється згідно з цим Договором, визначається у рахунках-фактурах.

Пунктом 8.1 договору поставки №1046 від 25.03.2019 р. визначено, що умови даного Договору можуть бути змінені за взаємною згодою Сторін з обов`язковим складанням письмового документу.

ТОВ «Онрез» складено видаткові накладні №13 від 29.03.2019 р. на поставку аммофосу 10:46 у кількості 35,0 т. на суму 588 000,00 грн (а.с.216, Т.1), №14 від 29.03.2019 р. на поставку аммофосу 10:46 у кількості 25,0 т. на суму 420 00,00 грн (а.с.214, Т.1) та податкові накладні №13 від 29.03.2019 р. на суму 588 000,00 грн, у тому числі ПДВ 98 000,00 грн (а.с.217, Т.1), №14 від 29.03.2019 р. на суму 420 000,00 грн, у тому числі ПДВ 70 000,00 грн (а.с.215, Т.1).

Згідно з випискою по рахунку ПСП «Агро-Трейдінг» 29.03.2019 р. перераховано ТОВ «Онрез» 1 008 000,00 грн (а.с.219, Т.1).

За п.4.1 договору поставки №1046 від 25.03.2019 р. вартість кожної партії товару, що поставляється згідно з цим Договором, визначається у рахунках-фактурах, однак рахунків-фактур позивачем до суду не надано.

З огляду на п.3.1 договору поставки №1046 від 25.03.2019 р. Сторонами обумовлено, що постачання здійснюється на умовах EXW (умови повинні викладатися відповідно до вимог Міжнародних правил щодо тлумачення термінів «Інкотермс» (редакція 2000 року), тобто продавець вважається таким, що виконав свої зобов`язання з постачання, коли він надасть товар у розпорядження покупця на своєму підприємстві чи в іншому названому місці (наприклад: на заводі, фабриці, складі тощо).

Товарно-транспортні накладні на поставку товару ні під час перевірки, ні під час розгляду справи у суді позивачем не надано. Не надано до суду і доказів понесення позивачем витрат на транспортування придбаного товару.

До матеріалів справи позивачем надано облікові листи тракториста-машиніста №2 від 30.03.2019 р. (а.с.218, Т.1) та №3 від 31.03.2019 р. (а.с.218, Т.1).

Обліковим листом тракториста-машиніста №2 від 30.03.2019 р. оформлено внесення 25 т. мінеральних добрив (амофосу) на площу 91 га (а.с.218, Т.1) та обліковим листом тракториста-машиніста №3 від 30.03.2019 р. оформлено внесення 35 т. мінеральних добрив (амофосу) на площу 120 га (а.с.218, Т.1).

Відповідно до інформації Кіровоградського обласного центру з гідрометеорології за даними спостережень: 30.03.2019 р. мінімальна температура на поверхні ґрунту становила 1,5°С, стан ґрунту слабко зволожений; 31.03.2019 р. мінімальна температура на поверхні ґрунту становила 1,4°С, стан ґрунту слабко зволожений (а.с.70, Т.2).

В акті перевірки №4758/11-28-07-07/32737736 від 22.04.2025 р. посадовими особами відповідача зазначено, що відповідно до поданого ТОВ «Онрез» податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за березень 2019 року від 11.04.2019 р. № на підприємстві у березні 2019 року, тобто на час оформлення господарської операції, працювала одна особа. Аналізом інформації ЄРПН не встановлено декларування ТОВ «Онрез» отримання послуг оренди/суборенди складських приміщень, транспортних засобів, основних засобів, водо-, теплопостачання, зв`язку, Інтернету, придбання канцелярських засобів тощо. Податковий орган дійшов висновку про те, що відсутність таких витрат є свідченням фактичної неможливості здійснення задекларованої господарської діяльності (а.с.44-45, Т.1).

Також в акті перевірки №4758/11-28-07-07/32737736 від 22.04.2025 р. відображено, що за результатами перевірки не підтверджено можливість здійснення ТОВ «Онрез» господарських операцій з ідентифікованим товаром (амофос) у зв`язку із відсутністю факту (джерела) його законного введення в обіг та/або реального задекларованого виробництва (відсутнє дійсне формування активу), відсутністю виробничих та або матеріальних ресурсів, відсутністю декларування придбання супутніх послуг для здійснення господарської діяльності, відсутністю підтвердження фактичного руху товарів (транспортування товару) від ТОВ «Онрез» до ПСП «Агро-Трейдінг» та відображення поставки вказаного товару тільки на паперових носіях з метою документального оформлення господарських операцій з постачання амофосу, які в дійсності не відбулися в реальному просторі та часі (а.с.51, Т.1).

За договором поставки №25 від 25.10.2019 р. Товариство з обмеженою відповідальністю «Хілл Кінгс» (Продавець) зобов`язалося передати у власність Приватного сільськогосподарського підприємства «Агро-Трейдінг» (Покупець), а Покупець зобов`язався прийняти і оплатити Аммофос (а.с.220, Т.1).

Відповідно до п.2.2, 2.3 договору поставки №25 від 25.10.2019 р. ціна товару складає: 16 000,00 грн з ПДВ за 1 тонну амоффосу. Загальний обсяг товару 60 тонн.

Пунктами 3.1, 3.2 договору поставки №25 від 25.10.2019 р. прийом-передача товару здійснюється на складі. Навантаження, перевезення та розвантаження товару здійснюється Покупцем за власний рахунок.

Пунктом 8.1 договору поставки №25 від 25.10.2019 р. передбачено, що умови даного Договору мають однакову зобов`язальну силу для сторін і можуть бути змінені за взаємною згодою з обов`язковим складанням письмового документу.

ТОВ «Хілл Кінгс» складено видаткову накладну №7 від 25.10.2019 р. на поставку аммофосу у кількості 60,0 т. на суму 960 000,00 грн (а.с.221, Т.1) та податкову накладну №76 від 25.10.2019 р. на суму 960 000,00 грн, у тому числі ПДВ 160 000,00 грн (а.с.222, Т.1).

Товарно-транспортні накладні на поставку товару ні під час перевірки, ні під час розгляду справи у суді позивачем не надано.

Судом встановлено, що договір поставки №25 від 25.10.2019 р., видаткова накладна №7 від 25.10.2019 р. та податкова накладна №76 від 25.10.2019 р. датовані 25 жовтням 2019 року. При цьому договір №25 від 25.10.2019 р. та видаткова накладна №7 від 25.10.2019 р. від імені ТОВ «Хілл Кінгс» підписані директором Глуховим А.І. Натомість податкова накладна №76 від 25.10.2019 р. від імені ТОВ «Хілл Кінгс» підписані директором Пиляєвим Олексієм Сергійовичем. Отже, первинні документи від імені ТОВ «Хілл Кінгс» датовані одним днем 25 жовтня 2019 року, проте підписані різними особами як керівниками ТОВ «Хілл Кінгс».

Зі змісту витягів з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо ТОВ «Хілл Кінгс», судом встановлено, що станом на 25.10.2019 р. керівником підприємства був ОСОБА_1 (а.с.13-14, Т.2), з 10.11.2019 р. ОСОБА_2 (а.с.18-19, Т.2), з 11.11.2019 р. ОСОБА_3 (а.с.20-22, Т.2).

Таким чином, станом на 25.10.2019 р. ОСОБА_3 , яким підписана податкова накладна не був керівником ТОВ «Хілл Кінгс» та не мав права підписувати відповідну податкову накладну від імені ТОВ «Хілл Кінгс». Більш того, ОСОБА_3 був зареєстрований як керівник ТОВ «Хілл Кінгс» з 11.11.2019 р.

Також судом встановлено, що вироком Жовтневого районного суду м. Дніпропетровська від 30.06.2021 р. у справі №201/1828/21, який набрав законної сили 02.08.2021 р., затверджено угоду про визнання винуватості, укладену 30.06.2021 р. між прокурором відділу нагляду за додержанням законів органами фіскальної служби Дніпропетровської обласної прокуратури Меладзе Іллєю Теймуразовичем та обвинуваченим ОСОБА_3 ; ОСОБА_3 визнано винуватим у вчиненні кримінального проступку передбаченого ч.5 ст.27, ч.2 ст.2051 КК України та призначено покарання у виді трьох років обмеження волі; звільнено ОСОБА_3 від відбування призначеного покарання на підставі ст.75 КК України з випробуванням, призначивши іспитовий строк два роки (а.с.4-6, Т.2). Зі змісту вироку встановлено, що ОСОБА_3 обвинувачувався у тому, що не маючи наміру здійснювати господарську діяльність, пов`язану з виробництвом, постачанням товарів, виконання робіт та/або надання послуг, передав невстановленій особі документи: паспорт громадянина України, довідку про присвоєння ідентифікаційного номеру платника податків, а також довіреності від 04.11.2019 р. на підставі яких державним реєстратором проведено державну реєстрацію змін до відомостей про юридичну особу ТОВ «Хілл Кінгс» (): запис №6007384 від 11.11.2019 р. ОСОБА_3 визначено директором) та запис №7007384 від 13.11.2019 р. ОСОБА_3 визначено засновником.

Таким чином, податкова накладна №76 від 25.10.2019 р. на підставі якої позивачем сформовано податковий кредит за жовтень 2019 року у сумі 160 000,00 грн, підписана неповноважною особою, а тому не була первинним документом для цілей податкового обліку.

Окрім того, суд звертає увагу на те, що пунктами 3.1, 3.2 договору поставки №25 від 25.10.2019 р. передбачено, що прийом-передача товару здійснюється на складі. Навантаження, перевезення та розвантаження товару здійснюється Покупцем за власний рахунок.

Сторонами не обумовлено місця розташування складу на якому здійснюється прийом-передача товару, що вказує на формальність таких договірних зобов`язань.

Також позивачем не доведено понесення ним витрат на навантаження, перевезення та розвантаження товару.

Стосовно посилання представника позивача у судовому засіданні на те, що за усною домовленістю транспортування товару здійснювалося продавцем, суд враховує, що відповідно до п.8.1 договору поставки №25 від 25.10.2019 р. умови договору можуть бути змінені за взаємною згодою з обов`язковим складанням письмового документу. Жодного письмового документу щодо зміни Сторонами умов договору в частині транспортування товару до суду не надано.

До матеріалів справи позивачем надано облікові листи тракториста-машиніста №58 від 26.10.2019 р. (а.с.223, Т.1) та №59 від 27.10.2019 р. (а.с.223, Т.1).

Обліковим листом тракториста-машиніста №58 від 26.10.2019 р. оформлено внесення 41 т. мінеральних добрив (амофосу) на площу 100 га та 10 га (а.с.223, Т.1) та обліковим листом тракториста-машиніста №59 від 27.10.2019 р. оформлено внесення 19 т. мінеральних добрив (амофосу) на площу 51 га (а.с.223, Т.1).

Відповідно до інформації Кіровоградського обласного центру з гідрометеорології за даними спостережень: 26.10.2019 р. мінімальна температура на поверхні ґрунту становила +1,7°С, стан ґрунту талий; 27.10.2019 р. мінімальна температура на поверхні ґрунту становила +2,0°С, стан ґрунту талий (а.с.70, Т.2).

Згідно з випискою по рахунку ПСП «Агро-Трейдінг» 25.10.2019 р. на підставі рахунку №РФ-0000024 від 24.10.2019 р. перераховано ТОВ «Аморай» 960 000,00 грн (а.с.224, Т.1).

До суду надано копію договору №12 про відступлення права вимоги від 25.10.2019 р., укладеного між Товариством з обмеженою відповідальністю «Хілл Кінгс» (Первісний кредитор), Товариством з обмеженою відповідальністю «Аморай» (Новий кредитор) та Приватним сільськогосподарським підприємством «Агро-Трейдінг» (Боржник) за яким Первісний кредитор передає, а новий кредитор приймає на себе право вимоги Боржника, що належить Первісному кредиторові, і стає кредитором за договором поставки №75/19 від 21 жовтня 2019 року, та платіжним дорученням №1024 від 25.10.2019 р., укладеним між Первісним кредитором та Боржником на суму 960 000,00 грн, з врахуванням ПДВ (а.с.58, Т.2).

Також до суду надано копію договору поставки №75/19 від 21 жовтня 2019 року, укладеного між Товариством з обмеженою відповідальністю «Аморай» (Продавець) та Приватним Сільськогосподарським підприємством «Агро-Трейдінг» (Покупець) за яким Продавець зобов`язався передати у власність покупцю, а Покупець в порядку та на умовах, визначених цим Договором, зобов`язався прийняти та оплатити Аммофос, надалі товар в обсязі 60 тон за ціною 16 000,00 грн з ПДВ за тону (а.с.59, Т.2).

Тобто договором №12 про відступлення права вимоги від 25.10.2019 р. ТОВ «Хілл Кінгс» передано право вимоги до боржника за договором у якому ТОВ «Хілл Кінгс» не є стороною, а Первісним кредитором є ТОВ «Аморай», якому і відступлено право вимоги.

На підставі викладеного, суд дійшов висновку, що проведена позивачем 25.10.2019 р. оплата за добрива на підставі рахунку №РФ-0000024 від 24.10.2019 р. не стосується взаємовідносин за договором поставки №25 від 25.10.2019 р. Доказів оплати товару за договором поставки №25 від 25.10.2019 р. суду не надано.

В акті перевірки №4758/11-28-07-07/32737736 від 22.04.2025 р. посадовими особами відповідача зазначено, що юридичною адресою ТОВ «Хілл Кінгс» є: м. Київ, Дарницький район, вул. Бориспільська, 7, за цією адресою зареєстровано 501 суб`єкт. Згідно з повідомленням про об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою 20-ОПП склад за адресою: Київська обл.. м. Бровари, вул. Деснянська, 67. За даними Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна стосовно ТОВ «Хілл Кінгс» відсутня будь-яка інформація щодо наявності власного або орендованого майна для здійснення господарської діяльності. ТОВ «Хілл Кінгс» взагалі не здійснювало фінансово-господарську діяльність, про що свідчать відсутність податкової декларації з податку на прибуток та фінансової звітності. Інформація щодо чисельності працюючих відсутня. Аналізом інформації ЄРПН не встановлено декларування ТОВ «Хілл Кінгс» отримання послуг оренди/суборенди складських приміщень, транспортних засобів, основних засобів, водо-, теплопостачання, зв`язку, Інтернету, придбання канцелярських засобів тощо. Податковий орган дійшов висновку про те, що відсутність таких витрат є свідченням фактичної неможливості здійснення задекларованої господарської діяльності (а.с.55, Т.1).

Також в акті перевірки №4758/11-28-07-07/32737736 від 22.04.2025 р. відображено, що за результатами перевірки не підтверджено можливість здійснення ТОВ «Хілл Кінгс» господарських операцій з ідентифікованим товаром (амофос 10:46) у зв`язку із відсутністю факту (джерела) його законного введення в обіг та/або реального задекларованого виробництва (відсутнє дійсне формування активу), відсутністю виробничих та або матеріальних ресурсів, відсутністю декларування придбання супутніх послуг для здійснення господарської діяльності, відсутністю підтвердження фактичного руху товарів (транспортування товару) від ТОВ «Хілл Кінгс» до ПСП «Агро-Трейдінг» та відображення поставки вказаного товару тільки на паперових носіях з метою документального оформлення господарських операцій з постачання амофосу, які в дійсності не відбулися в реальному просторі та часі (а.с.59, Т.1).

За договором поставки мінеральних добрив №48 від 01.12.2020 р. Товариство з обмеженою відповідальністю «Тернопт Синтез» (Постачальник) зобов`язалося поставити в обумовлені строки Приватному сільськогосподарському підприємству «Агро-Трейдінг» (Покупець) мінеральні добрива згідно Специфікації, яка є невід`ємною частиною Договору (Товар), а Покупець зобов`язався прийняти та оплатити поставлений Постачальником Товар належної якості (а.с.225-227, Т.1).

Пунктом 1.2 договору поставки мінеральних добрив №48 від 01.12.2020 р. передбачено, що найменування, якість, базова ціна за одиницю та кількість Товару, вид упаковки, базис (місце) поставки зазначаються у Специфікації, що є невід`ємною частиною цього Договору.

Згідно з п.1.3 договору поставки мінеральних добрив №48 від 01.12.2020 р. передбачено, що Постачальник зобов`язується поставити виключно якісний Товар, дозволений до використання на території України.

Пунктами 3.2-3.4 договору поставки мінеральних добрив №48 від 01.12.2020 р. визначено, що постачальник зобов`язується здійснювати відвантаження Товару за заявками Покупця, а Покупець зобов`язується надавати заявки на відвантаження та приймати Товар в період з 01 грудня 2020 року по 31 грудня 2020 року. Постачальник гарантує можливість відвантаження всієї кількості Товару згідно з Специфікацією №1 до Договору починаючи 01 грудня 2020 року.

Поставка Товару Покупцю за цим Договором здійснюється безпосередньо Постачальником.

Обов`язок Постачальника поставити Товар вважається виконаним з моменту поставки (відвантаження) Товару Покупцю або зазначеному Покупцем перевізнику, з цього моменту до Покупця переходить право власності та Покупець несе ризик випадкового знищення та випадкового пошкодження (псування) Товару. Якщо під час приймання Товару від Покупця не надійшло претензій, то Товар вважається переданим Постачальником і прийнятим Покупцем: за кількістю (одиниць виміру) відповідно до кількості (одиниць виміру), вказаної у видатковій накладній; за якістю відповідно до якості, вказаної в документі про якість. Датою поставки товару є дата видаткової накладної.

Відповідно до 6.7 договору поставки мінеральних добрив №48 від 01.12.2020 р. цей Договір вважається укладеним і набирає чинності з моменту його підписання Сторонами і діє до 31 грудня 2020 року, але в будь-якому випадку діє до повного виконання Сторонами зобов`язань за ним.

З огляду на Специфікацію №1 від 01.12.2020 р. договору поставки мінеральних добрив №48 від 01.12.2020 р., Сторонами обумовлено поставку добрива азотно-фосфорно-калійно-сірчаного NPK+S 15-15-15+10 в біг-бегах 1,0 т. у кількості 130,0 т. на суму 1 950 000,00 грн, базис (місце) поставки Товару м. Кропивницький (а.с.228, Т.1).

Пунктом 4 Специфікації №1 від 01.01.2020 р. передбачено, що умови поставки товару: FCA відповідно до умов Інкотермс 20_ (Правила МТП з використанням термінів для внутрішньої та міжнародної торгівлі.

За вказаною Специфікацією ТОВ «Тернопт Синтез» складено видаткові накладні №34 від 01.12.2020 р. на поставку добрива азотно-фосфорно-калійно-сірчаного NPK+S 15-15-15+10 у кількості 26,0 т. на суму 390 00,74 грн (а.с.229, Т.1), №35 від 01.12.2020 р. на поставку добрива азотно-фосфорно-калійно-сірчаного NPK+S 15-15-15+10 у кількості 26,0 т. на суму 390 00,74 грн (а.с.230, Т.1), №36 від 01.12.2020 р. на поставку добрива азотно-фосфорно-калійно-сірчаного NPK+S 15-15-15+10 у кількості 26,0 т. на суму 390 00,74 грн (а.с.231, Т.1), №37 від 01.12.2020 р. на поставку добрива азотно-фосфорно-калійно-сірчаного NPK+S 15-15-15+10 у кількості 26,0 т. на суму 390 00,74 грн (а.с.232, Т.1), №38 від 01.12.2020 р. на поставку добрива азотно-фосфорно-калійно-сірчаного NPK+S 15-15-15+10 у кількості 26,0 т. на суму 390 00,74 грн (а.с.233, Т.1) та податкові накладні №581 від 01.12.2020 р. на суму 487 500,00 грн, у тому числі ПДВ 81 250,00 грн (а.с.234-235, Т.1), №582 від 01.12.2020 р. на суму 487 500,00 грн, у тому числі ПДВ 81 250,00 грн (а.с.236, Т.1), №583 від 01.12.2020 р. на суму 487 500,00 грн, у тому числі ПДВ 81 250,00 грн (а.с.237, Т.1), №584 від 01.12.2020 р. на суму 487 500,00 грн, у тому числі ПДВ 81 250,00 грн (а.с.238, Т.1).

Згідно з випискою по рахунку ПСП «Агро-Трейдінг» 16.12.2020 р. перераховано ТОВ «Тернопт Синтез» 1 400 000,00 грн (а.с.242, Т.1) та 17.12.2020 р. 550 000,00 грн (а.с.241, Т.1).

Судом встановлено, що договір поставки мінеральних добрив №48 від 01.12.2020 р. та Специфікація №1 від 01.12.2020 р. не підписані керівником ТОВ «Тернопт Синтез» Усенком А.А. та не скріплені печаткою, а тому відповідно 6.7 договору поставки мінеральних добрив №48 від 01.12.2020 р. зазначений договір вважається не укладеним і таким, що не набрав чинності.

На запитання суду, представник позивача у судовому засіданні пояснив, що взаємовідносини між Сторонами відбувалися через менеджера, позивачем помилково було віддано менеджеру примірник підписаний директором ТОВ «Тернопт Синтез», коли була виявлена помилка ПСП «Агро-Трейдінг» не могло зв`язатися з менеджером, оскільки він звільнився.

Специфікацією №1 від 01.12.2020 р. обумовлено, що поставка товару має здійснюватися на умовах FCA Інкотермс.

Умови поставки FCA передбачають, що продавець доставить вантаж, який пройшов митне очищення, зазначеному покупцем перевізнику до названого місця.

За п.1.2 договору поставки мінеральних добрив №48 від 01.12.2020 р. базис (місце) поставки зазначаються у Специфікації, однак Специфікація №1 від 01.12.2020 р. не містить інформації щодо місця поставки товару.

Товарно-транспортні накладні на поставку товару ні під час перевірки, ні під час розгляду справи у суді позивачем не надано. Інформації щодо визначеного позивачем перевізника та доказів на підтвердження укладення відповідних угод із перевізником до суду не надано.

До матеріалів справи позивачем надано облікові листи тракториста-машиніста №76 від 02.12.2020 р. (а.с.239, Т.1), №77 від 03.12.2020 р. (а.с.239, Т.1), №78 від 04.12.2020 р. (а.с.240, Т.1) та №79 від 05.12.2020 р. (а.с.240, Т.1).

Обліковим листом тракториста-машиніста №76 від 02.12.2020 р. оформлено внесення 31 т. мінеральних добрив на площу 110 га (а.с.239, Т.1); обліковим листом тракториста-машиніста №77 від 03.12.2020 р. оформлено внесення 43 т. мінеральних добрив на площу 155 га (а.с.239, Т.1); обліковим листом тракториста-машиніста №78 від 04.12.2020 р. оформлено внесення 40 т. мінеральних добрив на площу 141 га (а.с.240, Т.1); обліковим листом тракториста-машиніста №79 від 05.12.2020 р. оформлено внесення 16 т. мінеральних добрив на площу 56 га (а.с.240, Т.1).

Відповідно до інформації Кіровоградського обласного центру з гідрометеорології за даними спостережень: 02.12.2020 р. мінімальна температура на поверхні ґрунту становила 0,5°С, ґрунт покритий снігом, кількість опадів на добу 0,4 мм, спостерігалися атмосферні явища: мокрий сніг, мряка, серпанок, ожеледь, ожеледиця, сніг, снігові зерна; 03.12.2018 р. мінімальна температура на поверхні ґрунту становила 0,5°С, ґрунт покритий снігом, кількість опадів на добу 0,8 мм, спостерігалися атмосферні явища: ожеледиця, ожеледь, сніг, мряка, туман, серпанок; 04.12.2020 р. мінімальна температура на поверхні ґрунту становила 1,3°С, ґрунт покритий снігом, кількість опадів на добу 1,0 мм, спостерігалися атмосферні явища: ожеледиця, мряка, туман, дощ, серпанок, 05.12.2020 р. мінімальна температура на поверхні ґрунту становила 2,9°С, ґрунт покритий снігом, спостерігалися атмосферні явища: ожеледиця, ожеледь, туман, серпанок (а.с.70, Т.2).

В акті перевірки №4758/11-28-07-07/32737736 від 22.04.2025 р. посадовими особами відповідача зазначено, що інформація щодо чисельності працюючих у ТОВ «Тернопт Синтез» відсутня у зв`язку із неподанням відповідної звітності за грудень 2020 року. Згідно з повідомленням про об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою 20-ОПП офіс за адресою: Харківська обл., м. Харків, Новобаварський р-н, вул. Чуваська, 8, корпус н/п 4, кв.41/3 (поверх Б-4), склад за адресою: Запорізька обл., м. Енергодар, вул. Молодіжна, 4/2б. За даними Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна стосовно ТОВ «Тернопт Синтез» відсутня будь-яка інформація щодо наявності власного або орендованого майна для здійснення господарської діяльності. Фінансова звітність малого підприємства та податкова декларація з податку на прибуток за 2020 рік не подана, що на думку контролюючих, свідчить про відсутність фінансово-господарської діяльності. Аналізом інформації ЄРПН не встановлено декларування ТОВ «Тернопт Синтез» отримання послуг оренди/суборенди складських приміщень, транспортних засобів, основних засобів, водо-, теплопостачання, зв`язку, Інтернету, придбання канцелярських засобів тощо. Податковий орган дійшов висновку про те, що відсутність таких витрат є свідченням фактичної неможливості здійснення задекларованої господарської діяльності (а.с.64, Т.1).

Також в акті перевірки №4758/11-28-07-07/32737736 від 22.04.2025 р. відображено, що за результатами перевірки не підтверджено можливість здійснення ТОВ «Тернопт Синтез» господарських операцій з ідентифікованим товаром добриво азотно-фосфорно-калійно-сірчане NPK+S 15-15-15+10 у кількості 130 т. у зв`язку із відсутністю факту (джерела) його законного введення в обіг та/або реального задекларованого виробництва (відсутнє дійсне формування активу), відсутністю виробничих та або матеріальних ресурсів, відсутністю декларування придбання супутніх послуг для здійснення господарської діяльності, відсутністю підтвердження фактичного руху товарів (транспортування товару) від ТОВ «Тернопт Синтез» до ПСП «Агро-Трейдінг» та відображення поставки вказаного товару тільки на паперових носіях з метою документального оформлення господарських операцій з постачання добрива азотно-фосфорно-калійно-сірчаного NPK+S 15-15-15+10 в кількості 130 т., які в дійсності не відбулися в реальному просторі та часі (а.с.69, Т.1).

Позивачем надано докази придбання ПСП «Агро-Трейдінг» розкидувача мінеральних добрив TORNADO 1300 (а.с.108, Т.2).

У письмових поясненнях представник позивача зазначив, що у 2018 році загальна площа земельних ділянок, що перебувала у користуванні ПСП «Агро-Трейдінг» становила 467,03 га, під кукурудзу площею 207 га було внесено 83 тони карбаміду та восени додатково 60 тон амофосу; під соняшник 50 тон карбаміду та 66 тон аміачної селітри; у 2019 році загальна площа земельних ділянок, що перебувала у користуванні ПСП «Агро-Трейдінг» становила 467.03 га, під соняшник внесено 60 тон амофосу; у 2020 році загальна площа земельних ділянок, що перебувала у користуванні ПСП «Агро-Трейдінг» становила 466.03 га, під кукурудзу площею 162 га було внесено 47 тон добрив азотно-фосфорно-калійно-сірчаних; під соняшник площею 305 га 83 тони добрив азотно-фосфорно-калійно-сірчаних (а.с.103, Т.2).

На підставі даних облікових листів тракториста-машиніста судом підраховано, що у листопаді відображено внесення 83 т. карбаміду на площу 200 га, 50 тон карбаміду на площу 100 га, 66 т. аміачної селітри на площу 131 га (а.с.200, 210, Т.1); у березні 2019 року внесення 60 т амофосу на 211 га (а.с.218, Т.1); у жовтні 2019 60 т. амофосу на площу 161 га (а.с.223, Т.1); у грудні 2020 року 130 т. добрив азотно-фосфорно-калійно-сірчаних на площу 462 га (а.с.239, 240, Т.1).

Отже, наведені у поясненнях площі земельних ділянок на яких вносилися добрива частково не співпадає з відомостями облікових листів тракториста-машиніста, зокрема в частині площі земельних ділянок на які внесено 83 т. карбаміду та 60 т. амофосу (за поясненнями представника позивача площа становить 207 га, а за даними облікових листів 200 га та 211 га), а також в частині площі на яку вносилися добрива азотно-фосфорно-калійно-сірчані (за поясненнями представника сукупна площа становить 467 га (162 га + 305 га), а за даними облікових листів 462 га (110 га + 155 га + 141 га + 56 га). Також суд враховує, що зазначена представником позивача площа під кукурудзу 207 га не відповідає площі під посіви кукурудзи 218,03 га відображеної у звіті про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду (форми 29-сг) на 1 грудня 2019 року (а.с.176-179, Т.1). Натомість, посів кукурудзи площею 207 га відображено позивачем у звіті про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду (форми 29-сг) на 1 грудня 2018 року (а.с.173-174, Т.1), проте внесення добрив відображено у листопаді 2018 року, тобто може стосуватися посівів кукурудзи, які здійснювалися саме у 2019 році.

Окрім того, суд звертає увагу на те, що відповідно до облікових листів тракториста-машиніста кількість добрив відносно площі земельних ділянок була різною, що виключає дотримання позивачем будь-якого нормативу щодо внесення добрив.

Під час розгляду справи суд звернув увагу на те, що кількість добрив, яка за документами вносилася позивачем суттєво перевищувала рекомендовані норми відповідних добрив за типом культур. У відповідь представником позивача надано письмові пояснення у яких зазначено, що в Україні не існує правил або норм внесення мінеральних добрив затверджених на законодавчому рівні або будь-яким іншим способом, оскільки розрахунок необхідності внесення кількості добрив визначає сама особа, яка здійснює посів сільськогосподарських культур. Обсяг добрив на 1 га залежить від багатьох факторів таких, як середня норма опадів регіону, засушливість, родючість ґрунту, кількість бажаного врожаю та інше. З урахуванням того, що більшість земельних ділянок, які перебували у користуванні позивача мали дуже низький бонітет і здебільшого земля є глиняною, то мінеральних добрив було внесено стільки, скільки вважав за необхідне агроном підприємства (а.с.37, Т.2).

Суд зазначає, що кожен вид добрив має агрономічні норми застосування відносно виду культур.

Окрім того, наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 24.11.2021 р. №382 затверджено Правила щодо забезпечення родючості ґрунтів і застосування окремих агрохімікатів (далі за текстом Правила №382).

Пунктами 2, 3, 4 розділу VII Правил №382 визначено, що прийоми внесення добрив поділяють залежно від завдання та строку внесення добрив: основний спрямований на забезпечення рослин елементами живлення впродовж всього періоду вегетації. Здійснюється, головним чином, під зяблеву оранку восени та допускається перед посівом навесні, з цим прийомом вноситься більша частина загальної норми добрив під культуру; припосівний або рядковий спрямований на забезпечення рослин елементами живлення на перших етапах онтогенезу. Проводять одночасно з посівом сільськогосподарських культур; підживлення спрямований на забезпечення рослин елементами живлення в критичні фази росту та розвитку.

Доза/норма застосування добрив залежить від потреб конкретної культури в елементах живлення (коефіцієнту використання елементів живлення) на конкретних ділянках, залежно від умов вирощування і встановлюється на підставі характеристики поживного статусу ґрунту земельної ділянки з урахуванням інформації про чергування культур, попередник, визначення сортових особливостей культур, запланованої врожайності, ґрунтово-кліматичних умов та інше. Коефіцієнти використання сільськогосподарськими культурами елементів живлення з ґрунту та коефіцієнти використання сільськогосподарськими культурами елементів живлення з органічних і мінеральних добрив, які наведені в додатках 6 та 7 до цих Правил, змінюються залежно від біологічних особливостей культур, рівня їх урожайності, вмісту елементів живлення у ґрунті в доступній формі, погодних умов, властивостей ґрунту, форм добрив строків і способів їх внесення. Урахування цих коефіцієнтів є необхідним при розробці системи удобрення та визначенні доз/норм добрив з метою мінімізації неефективних втрат сполук нітрогену.

Норми внесення азотних добрив під сільськогосподарські культури наведені у додатку 8 до цих Правил.

Зазначені Правила затверджені після виникнення спірних правовідносин, тому суд не перевіряє їх дотримання позивачем. Однак, при оцінці реальності здійснення господарських операцій та економічного змісту таких операцій, суд орієнтується на інформацію відображену у Правилах, поряд з іншими загальновідомими відомостями щодо використання добрив.

Під час розгляду справи судом досліджено звіти про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду (форми 29-сг) на 1 грудня 2018 року (а.с.173-174, Т.1), на 1 грудня 2019 року (а.с.176-179, Т.1), у 2020 році (а.с.180-182, Т.1), у 2021 році (а.с.186-187, Т.1), звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур (форми 37-сг) на 1 листопада 2018 року (а.с.175, Т.1), звіти про посівні площі сільськогосподарських культур (форми 4-сг) під урожай 2020 року (а.с.183-184, Т.1), під урожай 2021 року (а.с.189-190, Т.1), а також статистичну інформацію щодо виробництва сільськогосподарських культур у підприємствах по районах Кіровоградської області у 2018 2020 роках, надану Головним управлінням статистики у Кіровоградській області (а.с.78-102, Т.2).

Судом порівняно урожайність кукурудзи та соняшнику ПСП «Агро-Трейдінг» у 2019 році із середньою врожайністю по району і області і встановлено, що врожайність у позивача значно менша від середньої, попри твердження представника позивача, що внесені добрива мали підвищувати врожайність. При цьому суд виключає висновок про можливу неякісність ґрунтів, які перебувають у користуванні позивача, оскільки порівняння показників врожайності за 2020 рік вказує на те, що показники ПСП «Агро-Трейдінг» суттєво перевищували середні показники.

На підставі викладеного, суд дійшов висновку, що за результатами досліджених доказів не простежується руху активів від постачальників до покупця, за господарськими операціями ПСП «Агро-Трейдінг» з ПП «Віталіс», ТОВ «Равен Агро Хім-Південь», ТОВ «Онрез», ТОВ «Хілл Кінгс», ТОВ «Тернопт Синтез», оскільки не встановлено джерела походження товару, відсутні докази його транспортування та зберігання, а документи щодо використання добрив не розцінюються як достовірні та беззаперечні, позаяк не підтверджуються іншими доказами, є суперечливими і не можуть бути перевірені в кінцевому підсумку. Судом вжито заходів для встановлення умов за яких позивачем вносилися добрива, результатів їх використання, щоб відповідало економічному змісту господарської операції, однак досліджені докази в їх сукупності не надають підстав для висновку поза розумним сумнівом, що підприємством вносилися добрива у періоди та у кількості, які зазначені в облікових листах тракториста-машиніста.

Таким чином, суд вважає, що надані позивачем первинні документи не можна вважати такими, що підтверджують здійснення господарських операцій з ПП «Віталіс» у листопаді 2018 року, з ТОВ «Равен Агро Хім-Південь» у листопаді 2018 року, з ТОВ «Онрез» у березні 2019 року, з ТОВ «Хілл Кінгс» у жовтні 2019 року, з ТОВ «Тернопт Синтез» у грудні 2020 року.

Формальна наявність первинних документів, необхідних для віднесення певних сум до складу витрат відповідного періоду не є безумовною підставою для віднесення до складу податкового кредиту відповідних сум податку на додану вартість по сумнівним господарським операціям.

З урахуванням наведеного та з огляду на встановлені під час судового розгляду обставини, суд зазначає, що документи бухгалтерської звітності, надані позивачем, не можуть вважатись такими, які відповідають Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що в сукупності з іншими доводами контролюючого органу свідчить про не підтвердження фактичного виконання зобов`язань за договорами між позивачем та його контрагентами.

Отже, проаналізувавши господарські правовідносини позивача з ПП «Віталіс», з ТОВ «Равен Агро Хім-Південь», з ТОВ «Онрез», з ТОВ «Хілл Кінгс», з ТОВ «Тернопт Синтез», суд вважає правомірними висновки ГУ ДПС у Кіровоградській області про заниження ПСП «Агро-Трейдінг» податку на додану вартість на суму 1 035 599 грн.

Відповідно до п.123.2 статті 123 Податкового кодексу України діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Таким чином, Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області правомірно накладено на ПСП «Агро-Трейдінг» штрафні (фінансові) санкції (штраф) згідно з п.123.2 ст.123 Податкового кодексу України.

Зважаючи на викладене, суд дійшов висновку, що позовна вимога про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення форми «Р» від 12.05.2025 р. №7, яким Приватному сільськогосподарському підприємству «Агро-Трейдінг» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1 294 499,00 грн, у тому числі 1 035 599,00 грн за податковими та/або іншими зобов`язаннями, 258 900,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), задоволенню не підлягає.

Зважаючи на те, що у задоволенні позову відмовлено, то відповідно до ст.139 КАС України відсутні підстави для розподілу судових витрат понесених позивачем.

Керуючись ст.ст.132, 139, 242-246, 255, 293, 295-297 КАС України, суд, -

ВИРІШИВ:

У задоволенні позову Приватного сільськогосподарського підприємства «Агро-Трейдінг» (с. Диківка, Олександрійський район, Кіровоградська область, вул. Степова, 59, ) до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (м. Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 55, код ЄДРПОУ ВП 43995486) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене в апеляційному порядку до Третього апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги в 30-денний строк з дня складання повного судового рішення.

Дата складання повного рішення суду 14 листопада 2025 року.

Суддя Кіровоградського

окружного адміністративного суду Г.М. МОМОНТ