Справа № 420/3875/25
Суддя: Федусик А.Г.
Дата ухвалення: 2025-11-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

11 листопада 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/3875/25

Перша інстанція: суддя Левчук О.А.,

повний текст судового рішення

складено 21.05.2025, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Федусика А.Г.,

суддів: Семенюка Г.В. та Шляхтицького О.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Південного міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 травня 2025 року у справі №420/3875/25 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «РИТЕЙЛКОМПАНІ» до Південного міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «РИТЕЙЛКОМПАНІ» (далі ТОВ) звернулось до суду з адміністративним позовом до Південного міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі ПМУ), Державної податкової служби України (далі ДПСУ) та просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ПМУ з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) від 17.01.2025 №315 про відповідність ТОВ критеріям ризиковості платника податку, на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку;

- зобов`язати ПМУ виключити ТОВ з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податків;

- зобов`язати ДПСУ зареєструвати в ЄРПН складені ТОВ податкові накладні, реєстрація яких була зупинена на підставі рішень від 02.05.2024 №48635, від 26.11.2024 №130127, від 17.01.2025 №315 згідно із реєстром датою їх фактичного подання.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 21 травня 2025 року позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН ПМУ №315 від 17.01.2025 року.

Зобов`язано ПМУ виключити ТОВ з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, ПМУ подало апеляційну скаргу, в якій зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим апелянт просив його скасувати та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову повністю.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

З матеріалів справи, а саме з прохальної частини апеляційної скарги вбачається, що рішення суду першої інстанції оскаржується лише в частині задоволених позовних вимог, а тому, з врахуванням наведеного, колегія суддів переглядає рішення суду першої інстанції лише в цій частині.

Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її задоволення з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що згідно відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, 26.10.2020 року проведено державну реєстрацію ТОВ. Видами діяльності ТОВ є 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткуванням у спеціалізованих магазинах (основний) (а.с.74-77 т.1).

02 травня 2024 року комісією з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН ГУ ДПС в Одеській області прийнято рішення №48635 про відповідність платника податку на додану вартість ТОВ критеріям ризиковості платника податку (а.с.69-70 т.1, а.с.165-166 т.1).

22 листопада 2024 року ТОВ подано повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку №1.

26 листопада 2024 року комісією з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН прийнято рішення №130127 про відповідність платника податку на додану вартість ТОВ критеріям ризиковості платника податку (а.с.71-73 т.1, а.с.163-164 т.2).

08 січня 2025 року ТОВ подано повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку №2 (а.с.127-137 т.1, а.с.169 т.2).

17 січня 2025 року комісією з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН ПМУ прийнято рішення №315 про відповідність платника податку на додану вартість ТОВ критеріям ризиковості платника податку (а.с.50, 167-168 т.2).

Вважаючи такі дії та рішення відповідачів протиправними позивач звернувся до суду з даним позовом.

Приймаючи оскаржуване рішення та задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що матеріали справи не містять належних, допустимих та достатніх доказів, які б давали підстави вважати, що відповідач довів правомірність оскаржуваного позивачем рішення Комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН від 17.01.2025 №315 про відповідність ТОВ критеріям ризиковості платника податку, на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції і вважає їх такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, з огляду на таке.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Положеннями ст.2 КАС України визначено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч.1 ст.5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.

Згідно ч.1 ст.6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.

Відповідно до п.2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.

Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання ПН/РК для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту а або б пункту 185.1 статті 185, підпункту а або б пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій ПН/РК, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Згідно з приписами пункту 4 Порядку №1165, у разі коли за результатами перевірки ПН/РК визначено, що ПН/РК відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пунктах 3 або 3-1 цього Порядку, реєстрація таких ПН/РК не зупиняється в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1) показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника (додаток 2).

Не перевіряється на відповідність показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2), платник податку, який склав та/або подав для реєстрації в Реєстрі ПН/РК, які складені за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України Про зовнішньоекономічну діяльність

ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до вимог п.6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, який склав та/або подав ПН/РК для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої ПН/РК зупиняється (крім розрахунку коригування, складеного відповідно до вимог підпунктів б і в підпункту 97.4 пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення Кодексу).

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у ПН/РК, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі ПН/РК, реєстрацію яких зупинено.

При цьому, не може бути підставою для розгляду питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 операція, відображена у ПН/РК, дата реєстрації якої/якого у Реєстрі припадає на період, що перевищує 180 днів до дати прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.

У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі технічними засобами електронних комунікацій з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Якщо за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1, комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, в такому рішенні зазначається:

актуальна інформація щодо податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та ризикових операцій, відображених у попередньому рішенні про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту;

інформація щодо операцій, відображених у ПН/РК, дата подання для реєстрації в Реєстрі яких не раніше 180 днів до дати прийняття попереднього рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. До такої інформації не застосовуються вимоги абзацу дев`ятого цього пункту.

У разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом одинадцятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня за основним місцем обліку платника податку виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, на підставі рішення комісії регіонального рівня або рішення суду автоматично виключаються з переліку ризикових його контрагенти за умови, що:

виключною підставою для включення такого контрагента до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості на підставі пункту 8 додатка 1, було здійснення операції з таким платником податку;

відсутні інші підстави та інформація, за якою встановлено відповідність контрагента критеріям ризиковості платника податку.

Рішення про відповідність/невідповідність критеріям ризиковості платника податку набирає чинності у день засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу ПН/РК (крім ПН/РК, у яких відображена операція з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України Про зовнішньоекономічну діяльність) встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім ПН/РК, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких ПН/РК зупиняється.

Таким чином, законодавцем встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника ПДВ Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.

Так, вирішенню Комісією питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника ПДВ має передувати складання та направлення таким платником ПН/РК, потім моніторинг платника податку, ПН/РК.

Крім того, встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг ПН/РК, поданої для реєстрації.

Отже, питання відповідності позивача Критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання платником податку для реєстрації ПН/РК та моніторингу платника податку і ПН/РК, що направлена для реєстрації.

На момент прийняття спірного рішення, Критерії ризиковості платника податку визначені додатком 1 до Порядку №1165.

У додатку №1 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема п.6 Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), з урахуванням вимог підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Кодексу..

З матеріалів справи вбачається, що в рішенні від 17.01.2025 року №315 зазначено, що ТОВ відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку та вказано коди податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення 11 (накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їхнього зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності); 12 (постачання товарів / послуг платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку); 13 (придбання товарів / послуг у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку).

Крім того, з оскаржуваного рішення від 17.01.2025 року №315 вбачається, що в графі «інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку», вказано тип (придбання/постачання) та дата операцій, проведених позивачем з його контрагентами, а також зазначені коди ЄДРПОУ контрагентів, а саме придбання в період з 04.11.2023 по 02.02.2024 у платника податку код 43886122 (дата включення до переліку ризикових 02.05.2024), код згідно з УКТЗЕД операції, яка визначена як ризикова 8517, 85285900, 8508; придбання в період з 30.05.2024 по 26.11.2024 у платника податку код 43737817 (дата включення до переліку ризикових 21.06.2024), код згідно з УКТЗЕД операції, яка визначена як ризикова 8517; придбання в період з 30.05.2024 по 26.11.2024 у платника податку код 43886227 (дата включення до переліку ризикових 01.05.2024) код згідно з УКТЗЕД операції, яка визначена як ризикова 8517; придбання в період з 30.05.2024 по 26.11.2024 у платника податку код 886227 (дата включення до переліку ризикових 04.11.2024) код згідно з Державним класифікатором продукції та послуг операції, визначеної як ризикова 82.99; постачання в період з 30.05.2024 по 26.11.2024 у платника податку код 886227 (дата включення до переліку ризикових 04.11.2024) код згідно з Державним класифікатором продукції та послуг операції, визначеної як ризикова 82.99.

В розділі «Ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку» вказано підприємства зазначені у рішенні від 26.11.2024 №130127 про відповідність ТОВ критеріям ризиковості мають діючі рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.

Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Вирішуючи питання про правомірність рішення комісії про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 17.01.2025 року №315, суд враховує практику Європейського суду з прав людини, яким вироблена позиція, за якою за загальним правилом національні суди повинні утриматися від перевірки обґрунтованості таких актів, однак все ж суди повинні проконтролювати, чи не є викладені у них висновки адміністративних органів щодо обставин у справі довільними та нераціональними, непідтвердженими доказами або ж такими, що є помилковими щодо фактів; у будь-якому разі суди повинні дослідити такі акти, якщо їх об`єктивність та обґрунтованість є ключовим питанням правового спору (п.111 рішення від 31.07.2008 року у справі «Дружстевні заложна пріа та інші проти Чеської Республіки»(CASE OF DRUЋSTEVNН ZБLOЋNA PRIA AND OTHERS v. THE CZECH REPUBLIC); п.156-157, 159 рішення від 21.07.2011 року у справі «Сігма радіо телевіжн лтд. Проти Кіпру» (CASE OF SIGMA RADIO TELEVISION LTD. v. CYPRUS); п.44 рішення від 22.11.1995 року у справі «Брайєн проти Об`єднаного Королівства» (CASE OF BRYAN v. THE UNITED KINGDOM); п.4 рішення Європейської комісії з прав людини щодо прийнятності від 08.03.1994 року у справі «ISKCON та 8 інших проти Об`єднаного Королівства» (ISKCON and 8 Others against the United Kingdom); п.47-56 рішення від 02.12.2010 року у справі «Путтер проти Болгарії» (CASE OF PUTTER v. BULGARIA).

При цьому, ключовим питанням спору є існування тих фактів та обставин, які вказують на наявність у контролюючого органу податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

З`ясування таких фактів та обставин повинно здійснюватися на підставі наданих сторонами доказів.

Разом з тим, оскаржуване рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку ТОВ від 17.01.2025 року №315, хоч і містить посилання на коди податкової інформації, яка є підставою для його прийняття, проте не містить чіткої причини їх прийняття та розшифровку яка безпосередньо податкова інформація слугувала підставою для включення ТОВ до переліку ризикових платників податку, зокрема відповідачем, суб`єктом владних повноважень, не зазначено конкретні господарські операції за результатом яких складено та направлено на реєстрацію відповідні податкові накладні.

Крім того, в оскаржуваному рішення від 17.01.2025 року №315 в графі «інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку», вказано придбання/постачання товару/послуги в період з 04.11.2023 по 02.02.2024 у одного платника податку, а саме у платника податку код 43886122, та в період з 30.05.2024 по 26.11.2024 у трьох платників податку, у саме платника податку код 43737817, у платника податку 43886227, у платника податку 37415931.

Згідно даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо коду міститься інформація безпосередньо щодо позивача ТОВ, щодо коду 43737817 міститься інформація про ТОВ «ЛЕНД ГРАНД», щодо коду 43886227 міститься інформація про ТОВ «Максішоп», щодо коду 37415931 міститься інформація про ТОВ «Екта сервіс».

З матеріалів справи вбачається, що рішення від 17.01.2025 року №315 прийнято з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів, які надавались ТОВ у зв`язку з прийняттям рішень №48635 від 2 травня 2024 року, №130127 від 26 листопада 2024 року про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Порядком №1165 встановлена послідовність прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платнику податку.

При цьому, вирішенню Комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.

Тобто, встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.

Отже, питання відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має розглядатись комісією регіонального рівня за наслідками подання для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.

Аналогічна позиція викладена в постановах Верховного Суду від 30 листопада 2021 року по справі №340/1098/20, від 23 червня 2022 року по справі № 640/6130/20.

При цьому, в оскаржуваному рішенні від 17.01.2025 року №315 зазначено, що його прийнято, зокрема, у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.

З матеріалів справи вбачається та не заперечується відповідачем, що ТОВ надавались до податкового органу письмові пояснення, до яких додані первинні документи щодо придбання/постачання.

Так, в протоколі засідання комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН ПМУ від 17.01.2025 року вказано, що ТОВ надано пояснення та копії документів: договір суборенди нежитлового приміщення від 31.08.2023 року №01/11/84 з ТОВ «Комфортстріт» () з актом приймання-передачі приміщення від 01.11.2023 року; договір суборенди нежитлового приміщення від 15.06.2023 року №21 з ТОВ «Вайт Ритейл» () з додатковими угодами, актом приймання-передачі приміщення (повернення); актами та передавання-приймання (повернення); договір суборенди нежитлового приміщення від 01.08.2023 року №01/08/66 з ТОВ «Комфортстріт» () з актом приймання-передачі приміщення від 01.08.2023 року; договір суборенди нежитлового приміщення від 27.09.2023 року №01/09/87 з ТОВ «Комфортстріт» () з актом приймання-передачі приміщення від 01.11.2023 року; договір комісії від 01.06.2024 року №601-2024 з ТОВ «Екта Сервіс» () з додатками до договору; договір поставки товарів від 01.08.2023 року №082023-ЛГР з ТОВ «Ленд Гранд» (); договір суборенди нежитлового приміщення від 15.06.2023 року №4 з ТОВ «Фрі Ритейл» () з актом приймання-передачі приміщення від 01.07.2023 року; договір суборенди нежитлового приміщення від 15.06.2023 року №15/06/56 з ТОВ «Комфортстріт» () з актом приймання-передачі приміщення від 01.07.2023 року; договір суборенди нежитлового приміщення від 15.06.2023 року №15/06/49 з ТОВ «Комфортстріт» () з актом приймання-передачі приміщення від 01.07.2023 року; договір суборенди нежитлового приміщення від 15.06.2023 року №15/06/50 з ТОВ «Комфортстріт» () з актом приймання-передачі приміщення від 01.07.2023 року; договір комісії від 03.06.2024 року №602-2024 з ТОВ «Екта Сервіс» () з додатками до договору; квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної, повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, акт-звіт комісіонера щодо наданих послуг по укладанню договорів про надання послуг заміни/ремонту обладнання, податкові накладні, платіжні інструкції, штатний розпис, видаткові накладні, виписка з державного реєстру юридичних осіб, витяги з реєстру платників податку на додану вартість, акт-звіт комісіонера, оборотно-сальдова відомість по рахунку 361, рахунки на оплату товару. Відносно ТОВ 02.05.2024 року (повторно 26.11.2024) прийнято рішення про відповідність платника критеріям ризиковості відповідно до п.8 критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, з причин: 11 накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності, 12 постачання товарів (послуг) платнику (ам) податку, щодо якого (их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, 13 придбання товарів (послуг) у платника (ів) податку, щодо якого (их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. Станом на 17.01.2025 року підприємства зазначені у рішенні від 26.11.2024 №130127 про відповідність ТОВ критеріям ризиковості мають діючі рішення про відповідність критеріям ризиковості, а саме: ТОВ «Ленд Гранд» (); ТОВ «Максішоп» (); ТОВ «Екта Сервіс» ().

З урахуванням отриманої від ТОВ інформації запропоновано розглянути питання, щодо відповідності ТОВ критеріям ризиковості платника податку на додану вартість відповідно до пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, визначеним додатком 1 до Порядку зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затвердженого Постановою КМУ від 11 грудня 2019 №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

Комісією, керуючись п.6 Постанови КМУ №1165 та шляхом відкритого голосування одноголосно прийнято рішення про відповідність ТОВ критеріям ризиковості платника податку на додану вартість відповідно до пункту 8 критеріїв ризиковості (а.с.170-172 т.2).

Однак, будь-яких доказів на підтвердження того, що комісія контролюючого органу перевіряла подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні), в порядку, визначеному приписами Порядку №1165, відповідачем, суб`єктом владних повноважень, суду не надано.

Окрім того, будь-яких належних та допустимих доказів на підтвердження того, що надані ТОВ документи містять неповні, недостовірні та (або) суперечливі дані, відповідачем, суб`єктом владних повноважень, не надано.

При цьому, самі по собі посилання відповідача на те, що контрагенти позивача відповідають критеріям ризиковості платників податків, без жодних обґрунтувань, не може бути визнано правомірною підставою для прийняття рішення про відповідність ТОВ критеріям ризиковості платників податків згідно п.8, зокрема після того, як позивач вже подав контролюючому органу документи для прийняття рішення про невідповідність його цим критеріям.

Крім того, в ході розгляду справи відповідач жодним чином не обґрунтував, в чому полягає у спірному випадку накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності місць їх зберігання відповідно до поданої до контролюючих органів звітності. Відповідач не зазначив, з яких саме підстав останній дійшов висновку про неможливість зберігання позивачем нереалізованої ним продукції.

При цьому, згідно додатку 4 Порядку №1165 в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено, що у разі прийняття рішення в тому числі з підстав ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку в рішенні за результатами наданих платником податку інформації та копій документів у разі потреби комісією регіонального рівня зазначаються документи не надані для підтвердження невідповідності критеріям ризиковості платника податку.

Тобто, можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження провадження фінансово-господарської діяльності підприємства залежить від чіткого формулювання фіскальним органом, підстав для прийняття рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, з посиланням на документи, які не надані, що прямо впливає на можливість надання платником податку в подальшому відповідних документів, достатніх для прийняття рішення про невідповідністю платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Однак, рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №130127 від 26 листопада 2024 року на виконання якого ТОВ надавались інформація та копії відповідних документів не містить посилань на документи, які не надані для підтвердження невідповідності критеріям ризиковості платника податку.

Більш того, рішення від 17.01.2025 року №315 не містить інформації про суть, характер, обсяг та періоди конкретних вчинених платником податків ТОВ господарських операцій, а також про реквізити (дата, номер), суть і зміст документів, що містять відомості про такі вчинені операції (зокрема, податкових накладних), що дозволяло б достеменно встановити факт здійснення господарських операцій з контрагентами які включені до переліку ризикових та дату їх здійснення (до прийняття рішень чи після).

Колегія суддів наголошує, що будь-яка податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, в тому числі і складена з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 02 квітня 2020 року по справі № 160/93/19, від 04 червня 2020 року по справі № 340/422/19.

При цьому, в межах даної справи, податковими органами не надано жодних доказів на підтвердження того, що позивачем було порушено податкове законодавство, а також не зазначено інших обставин, які могли б свідчити про порушення позивачем законодавства України.

Отже, рішення комісії не містять зрозумілих мотивів та обґрунтувань віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості.

Слід зазначити, що навіть якщо Порядком №1165 затверджено форму рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, проте, не виконання відповідачем обов`язку доказування, встановленого частиною 2 статті 77 КАС України, а саме недоведеність суду правомірності прийняття рішення (що воно прийняте обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, за наявності визначених Порядком №1165 підстав), є підставою для визнання протиправним та скасування оскарженого рішення.

На переконання апеляційного суду, суд 1-ї інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що наявні правові підстави для визнання протиправним та скасування спірного рішення.

Щодо похідної вимоги зобов`язального характеру, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Пунктом 6 Порядку №1165 встановлено, що комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Тобто, контролюючому органу надані безпосередньо повноваження на виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

При цьому, ні в суді 1-ї інстанції, ні в суді апеляційної інстанції апелянт не довів того, що поданих позивачем пояснень та документів було недостатньо для прийняття рішення про невідповідність позивача критеріям ризиковості платника.

Таким чином, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку щодо спірних правовідносин.

Доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині рішення, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.

Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Південного міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 травня 2025 року без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Суддя-доповідач А.Г. Федусик
Судді О.І. Шляхтицький Г.В. Семенюк