Справа № 500/4282/25
Суддя: Подлісна Ірина Миколаївна
Дата ухвалення: 2025-11-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/4282/25

04 листопада 2025 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі:

головуючої судді Подлісної І.М.

за участю:

секретаря судового засідання Щепанюк Ю.Ю.

представник позивача Вербицький О.Р.

представника відповідача Федорів Т.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "СДК 2022" до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень, -

ВСТАНОВИВ:

До Тернопільського окружного адміністративного суду звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю "СДК 2022" з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що податковим повідомленням-рішенням №4 від 27.06.2025 року відповідачем Головним управлінням ДПС у Тернопільській області застосовано до позивача ТОВ «СДК 2022» штрафні санкції у розмірі 1482515,10 грн. на підставі акта перевірки №12426/09/16/РРО/44739291 від 30.05.2025 року за порушення п.1, 2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Податковим повідомленням-рішенням №4 від 27.06.2025 року відповідачем Головним управлінням ДПС у Тернопільській області застосовано до позивача ТОВ «СДК 2022» штрафні санкції у розмірі 5100,00 грн. на підставі акта перевірки №12426/09/16/РРО/44739291 від 30.05.2025 року за порушення п. 11 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Дані податкові повідомлення-рішення отримано позивачем 03 липня 2025 року, що підтверджується поштовим конвертом, в якому надійшли оспорювані податкові повідомлення-рішення, а також витягом із сайту Укрпошти про відстеження кореспонденції за трекером №795, наклеєним на поштовому конверті.

Позивач ТОВ «СДК 2022» не погоджується з прийнятими відповідачем вказаними вище податковими повідомленнями-рішеннями та вважає такі рішення протиправними з підстав, що такі винесені відповідачем безпідставно та необґрунтовано, а також вважає необґрунтованим наказ на проведення фактичної перевірки, а також вважає проведення перевірки службовими особами податкового органу безпідставним і таким, що виходить за межі фактичної перевірки, а викладені у акті висновки про порушення є такими, що зроблені службовими особами податкового органу безпідставно, без проведення перевірки, без вручення у належний спосіб представнику позивача акту перевірки та із зазначенням сфальсифікованих даних про відмову представника Товариства від підписання та отримання акта перевірки.

Ухвалою суду від 22.07.2025 року прийнято до розгляду та відкрито провадження по справі за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче провадження у справі на 14 серпня 2025 року о 10:30 год. Даною ухвалою встановлено 15-денний строк з дня вручення ухвали про відкриття провадження у справі для подання відзиву на позовну заяву.

Відповідач скористався правом на подання відзиву на позовну заяву, який надійшов через електронний суд із відповідними письмовими доказами 31.07.2025. У відзиві відповідач не погоджується з позовними вимогами та доводами, викладеними в адміністративному позові, та в обґрунтування своїх заперечень зазначає наступне.

Податковим органом під час проведення фактичної перевірки, мав правову можливість використовувати податкову інформацію, яка міститься в СОД РРО, зокрема щодо перевірки наявності (відсутності) цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку та наявності(відсутності) коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД, інформація та дані якої є фактичним відображенням (дублюванням) розрахункових операцій проведених позивачем у відповідний перевіряємий період.

Усі сумніви, які наявні у позивача щодо достовірності відповідних документів - фіскальних чеків із зазначенням в них обов`язкових реквізитів, а саме зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку чи коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД, повинні спростовуватись саме позивачем, якщо він ставить під сумнів та заперечує проти цього, наприклад шляхом надання роздрукованих своїх чеків.

Проте позивач ні контролюючому органу, ні суду не надав фіскальні чеки (контрольні стрічки), з яких би було видно, що вони містять серію та номер (цифрове значення штрихового коду) марки акцизного податку чи коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД.

Аналогічне правозастосування викладене у постанові Верховного Суду від 06 лютого 2025 року у справі № 120/11036/23.

Щодо встановлених порушень пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (Закон №265/95-ВР) (проведення розрахункових операцій без видачі та роздрукування відповідного розрахункового документа встановленої форми, зокрема, без зазначення штрихованого коду марки акцизного податку). Підставою для нарахування позивачу сум штрафних санкцій є висновок про те, що перевіркою поданої до ДПС України почекової інформації по реєстратору розрахункових операцій з фіскальними № за адресою: Івано-Франківська область, Калуський р-н, м. Долина, проспект Незалежності 8-А виявлено проведення розрахункових операцій без видачі та роздрукування відповідного розрахункового документу встановленої форми на суму 988 343,4 грн. та в грудні 2024 року і січні-лютому 2025 року реалізовувалось пиво без зазначення в чеку коду УКТ ЗЕД.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

А відтак, жодних порушень з боку контролюючого органу при призначенні та проведенні перевірки не було допущено, тому податкові повідомлення рішення, прийняті за результатами такої перевірки є правомірними та такими що відповідають нормам законодавста.

Враховуючи вищенаведене, Головним управлінням ДПС у Тернопільській області правомірно та на підставі норм законодавства винесено податкове повідомлення-рішення від 27.06.2025 року №4 про застосування до позивача штрафних санкцій на суму 5100 грн. та податкове повідомлення рішення від 27.06.2025 року №4 про застосування до позивача штрафних санкцій на суму 1 482 515,1 грн.

На підставі викладеного представник відповідача просила в задоволенні позову відмовити.

Ухвалами суду від 14.08.2025, від 27.08.2025 відкладено підготовче судове засідання на 09.10.2025 о 11:30 год.

Ухвалою суду від 09.10.2025, постановленою в судовому засіданні, згідно ч.7, 8 ст.243 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) оголошено перерву до 04.11.2025 о 11:00 год. для подання додаткових документів по справі.

Представником відповідача надіслано 31.10.2025 через систему "Електронний суд" додаткові докази.

Представником позивача надіслано 03.11.2025 через систему "Електронний суд" додаткові пояснення по справі.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав у повному обсязі, просив позов задовольнити з мотивів наведених у позовній заяві.

Представник відповідача в судовому засіданні адміністративний позов не визнала з підстав, викладених у відзиві на позов, просила у його задоволенні відмовити повністю.

Заслухавши сторін, дослідивши подані до суду письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд встановив наступне.

Відповідно до наказу в.о. начальника Головного управління ДПС в Івано-Франківській області №1473-п від 21.05.2025 року «Про проведення фактичної перевірки» та направлень №2716 і №2717 від 21.05.2025 року службовим особам податкового органу головному державному інспектору Роїку Тарасу та старшому державному інспектору Іваночку Юрію відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС в Івано-Франківській області доручено провести з 21.05.2025 року терміном 10 діб фактичну перевірку магазину «Могорич» ТОВ «СДК 2022» за адресою м.Долина, Проспект Незалежності, 8А, Калуського району Івано-Франківської області.

Як вбачається з Акту перевірки №12426/09/16/РРО/44739291 від 30.05.2025 року, складеного головним державним інспектором Роїком Тарасом Йосиповичем та старшим державним інспектором Іваночком Юрієм Михайловичем відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС в Івано-Франківській області, перевірка розпочата о 16.20 год. 21.05.2025 року шляхом здійснення контрольної розрахункової операції із застосуванням РРО (програмного РРО, розрахункової книжки) при продажу товару горілка Абсолютний стандарт 0,5л. по ціні 118,00 гривень, на загальну суму 118,00 гривень з видачею розрахункового документа встановленої форми та змісту, та з фіскалізацією фіскального режиму роботи РРО.

Після прибуття у магазин завідувача магазинів «Могорич» ТОВ «СДК 2022» податковими інспекторами вручено їй Вимогу про надання документів, що стосуються фінансово-господарської діяльності магазину із зазначенням у вимозі надати документи у приміщення ГУ ДПС в Івано-Франківській області каб.№233 вул.Незалежності, 20, м.Івано-Франківськ 23.05.2025 року о 10:30 годин. Після чого службові особи податкового органу вийшли із магазину та більше не повертались і не надавали працівникам позивача жодних документів чи прийнятих рішень за наслідками проведеної 21.05.2025 року фактичної перевірки.

Акт фактичної перевірки №12426/09/16/РРО/44739291 від 30.05.2025 року на бланку №090622 представниками відповідача представнику позивача 30.05.2025 року не вручались ні в магазині, ні в приміщенні контролюючого органу, а надіслано відповідачем позивачу супровідним листом №7574/6/09-19- 07-06-22 від 02.06.2025 року.

На Акт фактичної перевірки №12426/09/16/РРО/44739291 від 30.05.2025 року позивачем подано заперечення за вих. 1006/2025 від 10.05.2025 року з чітким обґрунтуванням неправомірності висновків службових осіб податкового органу у акті фактичної перевірки щодо ніби-то допущених порушень норм податкового законодавства при продажу алкогольних напоїв. У запереченні позивач чітко заявляв про невідповідність висновків контролюючого органу у спірному акті щодо ніби-то невідповідності розрахункових документів позивача через відсутність цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку, оскільки по даних розрахункових документах здійснювалась реалізація алкогольних напоїв із марками акцизного податку старого взірця, що прямо дозволено нормами законодавства України.

Листом №9097/6/09-19-07-06-22 від 25.06.2025 року «Про розгляд заперечення» заступник начальника ГУ ДПС в Івано-Франківській області повідомив про неспростування заперечень виявлених під час перевірки та зафіксованих у Акті фактичної перевірки №12426/09/16/110/44739291 від 30.05.2025 року порушень вимог чинного законодавства України, мотивувавши це обов`язком суб`єкта господарювання вилучити з обігу та списати алкогольний напій, котрий містить пошкодження даних щодо цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку.

Представник позивача відзначив, що фактичною перевіркою не було встановлено факту реалізації позивачем алкогольних напоїв із пошкодженими марками акцизного податку, а тому, відповідь на заперечення відповідача знову ж таки є не посуті та без належного обґрунтування.

Так, як вбачається з Акту фактичної перевірки №12426/09/16/110/44739291 від 30.05.2025 року, перевіркою встановлено порушення п. 2 та п.11 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», зокрема:

Порушення встановленого порядку проведення розрахунків в сфері торгівлі, а саме:

Видача розрахункових документів споживачам не встановленої форми та змісту, а саме: згідно даних РРО ФН реалізовано алкогольні напої без зазначення марки акцизного податку встановленого зразка. Загальна сума проведених розрахункових операцій та видача розрахункових документів споживачам не встановленої форми та змісту (не зазначення марки акцизного податку встановленого зразка) становить 988343,4 гривні. Порушення вчинене вперше на суму 656,7, чек №3200006, повторно на загальну суму 987686,7 Додаток №1.

Проведення розрахункових операцій через РРО ФН без використання для підакцизних товарів режиму програмування коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД, (цін товарів (послуг) та обліку їх кількості), а саме: згідно електронних копій розрахункових документів встановлено, що в грудні 2024 року та в січні і лютому 2025 року реалізовувалось пиво без зазначення коду УКТ ЗЕД. Додаток №2.

Також, відповідно до Індивідуальної податкової консультації від 06.09.21 р. № 3347/ІПК/99-00-07- 05-01-06, наданої Державною податковою службою України, з якою позивач ознайомився у мережі інтернет, алкогольні напої, що марковані марками попереднього зразка (без наявності штрихового коду) реалізуються без відображення штрихового коду.

Така Податкова консультація була надана податковим органом до дати введення в дію наказу Міністерства фінансів України від 08.06.2021 р. № 329 «Про затвердження Змін до Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних документів», зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 24.06.2020 р. за N 832/36454 (далі - Наказ № 329) яким внесено зміни з 01.10.2021 року до Наказу № 13 «Про затвердження Положення про форми та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів».

Вказані висновки зроблено, зокрема, і в Рішенні Тернопільського окружного адміністративного суду у справі №500/2063/23 від 25.07.2023 року, залишеного без змін Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 10.01.2024 року, та Ухвалою Верховного Суду у складі колегії суддів КАС від 12.02.2024 року, якою відмовлено у відкритті касаційного провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Тернопільській області па рішення суду у справі №500/2063/23, з підстав необґрунтованості вимог для касаційного оскарження.

Окрім цього, позивач звернувся із запитами до ТОВ «Пера», в якого позивач придбав фіскальні реєстратори моделі №707TS, і котрі використовує у своїй господарській діяльності, та до ТОВ «ЮНІСІСТЕМ», котре забезпечує належну роботу програмного забезпечення електронних контрольно-касових реєстраторів з приводу не зчитування акцизних марок старого зразка та щодо неможливості ЕККР надрукувати атрибути акцизної марки старого зразка.

Так, згідно відповіді ТОВ «Гера» №12/06/2025-01 від 12.06.2025 року вбачається, що при продажу алкогольних напоїв із марками старого взірця не потрібно сканувати чи пробивати таку марку, оскільки вона не містить цифрового значення штрихового коду.

Згідно відповіді ТОВ «ЮНІСІСТЕМ» №22 від 25.07.2023 року вбачається неможливість відображення ЕККА серії та номера марки акцизного податку старого взірця.

Податковим повідомленням-рішенням №4 від 27.06.2025 року відповідачем Головним управлінням ДПС у Тернопільській області застосовано до позивача ТОВ «СДК 2022» штрафні санкції у розмірі 1482515,10 грн. на підставі акта перевірки №12426/09/16/РРО/44739291 від 30.05.2025 року за порушення п.1, 2 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Податковим повідомленням-рішенням №4 від 27.06.2025 року відповідачем Головним управлінням ДПС у Тернопільській області застосовано до позивача ТОВ «СДК 2022» штрафні санкції у розмірі 5100,00 грн. на підставі акта перевірки №12426/09/16/РРО/44739291 від 30.05.2025 року за порушення п. 11 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Дані податкові повідомлення-рішення отримано позивачем 03 липня 2025 року, що підтверджується поштовим конвертом, в якому надійшли оспорювані податкові повідомлення-рішення, а також витягом із сайту Укрпошти про відстеження кореспонденції за трекером №795, наклеєним на поштовому конверті.

Не погодившись із оскаржуваними податковими повідомлення-рішеннями відповідача, представник позивача звернувся до суду з даним позовом.

Визначаючись щодо спірних правовідносин, що виникли між сторонами, суд виходив з наступного.

Частина друга статті 19 Конституції України встановлює, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб (стаття 55 Конституції України).

Стаття 14 Податкового кодексу України (далі ПУ України):

Пункт 14.1.36. господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

14.1.156. податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк), та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом та/або Митним кодексом України;

14.1.157. податкове повідомлення-рішення - письмове повідомлення контролюючого органу (рішення) про обов`язок платника податків сплатити суму грошового зобов`язання, визначену контролюючим органом у випадках, передбачених цим Кодексом та іншими законодавчими актами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, або внести відповідні зміни до податкової звітності.

П. 1 , п. 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" зі змінами і доповненнями - розрахункову операцію на повну суму 988343,40 грн. не проведено через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій або через зареєстрований фіскальним сервером контролюючого органу програмний реєстратор розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій. Відповідальність за вказане порушення передбачена пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, де визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за кожне наступне вчинене порушення.

Встановлено порушення пункту 11 статті 3 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" - розрахункову операцію проведено через реєстратор розрахункових операцій та/або через програмний реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товарів та обліку їх кількості.

Відповідальність за вказане порушення передбачена пунктом 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР, де визначено, що у разі проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій та/або через програмний реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товарів та обліку їх кількості до суб`єкта господарювання застосовуються штрафні санкції у розмірі триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

За результатами розгляду матеріалів перевірки, Головним управлінням ДПС у Тернопільській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 27.06.2025 року №4 про застосування до позивача штрафних санкцій на суму 5100 грн. та податкове повідомлення рішення від 27.06.2025 року №4 про застосування до позивача штрафних санкцій на суму 1 482 515,1 грн.

Суд наголошує, що суб`єктом господарювання здійснювався роздрук чеків без зазначення серії та номеру марки акцизного податку по окремих чеках та без зазначення коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД по окремих чеках.

Так, в магазині за адресою Івано-Франківська область, Калуський р-н, м. Долина, проспект Незалежності 8-А, де здійснює свою господарську діяльність Товариство з обмеженою відповідальністю «СДК 2022» зареєстрований реєстратор розрахункових операцій (реєстраційне посвідчення № 32287 від 29.07.2022 року) з фіскальним номером РРО .

Перелік чеків без зазначення серії та номеру марки акцизного податку наведено у Додатку 1 до Акту перевірки, перелік чеків без зазначення коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД наведено у Додатку 2 до Акту перевірки.

Проаналізувавши обґрунтування позовної заяви, наголошуємо увагу суду на наступному.

Контролюючим органом зроблено висновок про порушення позивачем вищенаведених вимог законодавства, про які зазначено в акті перевірки, саме на підставі даних СОД РРО.

Пунктами 62.1 62.3 статті 62 ПК України встановлено, що податковий контроль здійснюється шляхом: 62.1.1. ведення обліку платників податків; 62.1.2. інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; 62.1.3. перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; тощо.

Інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій (п. 71.1 ст. 71 ПК України).

Відповідно до пункту 72.1 статті 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла:

72.1.1. від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація: 72.1.1.3. про фінансово - господарські операції платників податків;

72.1.1.4. про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Для цілей цього підпункту терміни вживаються у значеннях, наведених у Законі України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Наказом Міністерства фінансів України від 05 серпня 2020 року № 477 було затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі Порядок).

Згідно пунктів 1, 2, 3, 4, 7 розділу ІІ даного Порядку, СОД РРО інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.

СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.

СОД РРО складається із сервера додатків та бази даних.

СОД РРО забезпечує: 1) функціонування у цілодобовому режимі; 2) інтеграцію та обмін даними з фіскальним сервером контролюючого органу та іншими інформаційними системами ДПС; 3) обробку даних, отриманих від Системи збору і зберігання даних РРО, побудованої за технологією Національного банку, та від фіскального сервера контролюючого органу; 4) збереження даних про реєстрацію, перереєстрацію, скасування реєстрації РРО/ПРРО; 5) збереження документів: створених РРО, що переведені у фіскальний режим роботи; створених ПРРО, що зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу, або створених в режимі офлайн з присвоєними ПРРО фіскальними номерами з діапазону номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, та переданих до фіскального сервера контролюючого органу після завершення режиму офлайн у порядку, встановленому статтею 7 Закону; 6) можливість надання через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 розділу II Податкового кодексу України, даних про розрахунковий документ на запит покупця (споживача).

Доступ будь-яких компонентів до бази даних СОД РРО здійснюється виключно через сервер додатків.

Таким чином, інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека.

Аналіз наведених норм податкового законодавства свідчить про те, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.

Використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки.

Аналогічне правозастосування викладене у постановах Верховного Суду від 09 вересня 2024 року у справі № 280/6832/23, та підтримано висновками викладеними у постановах Верховного Суду від 16 січня 2025 року у справі 240/24491/23, від 06 лютого 2025 року у справі № 120/11036/23 тощо.

Підсумовуючи вищевикладене, податковим орган під час проведення фактичної перевірки, мав правову можливість використовувати податкову інформацію, яка міститься в СОД РРО, зокрема щодо перевірки наявності (відсутності) цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку та наявності (відсутності) коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД, інформація та дані якої є фактичним відображенням (дублюванням) розрахункових операцій проведених позивачем у відповідний перевіряємий період.

Усі сумніви, які наявні у позивача щодо достовірності відповідних документів - фіскальних чеків із зазначенням в них обов`язкових реквізитів, а саме зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку чи коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД, повинні спростовуватись саме позивачем, якщо він ставить під сумнів та заперечує проти цього, наприклад шляхом надання роздрукованих своїх чеків.

Проте позивач ні контролюючому органу, ні суду не надав фіскальні чеки (контрольні стрічки), з яких би було видно, що вони містять серію та номер (цифрове значення штрихового коду) марки акцизного податку чи коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД.

Аналогічне правозастосування викладене у постанові Верховного Суду від 06 лютого 2025 року у справі № 120/11036/23.

Щодо встановлених порушень пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (Закон №265/95-ВР) (проведення розрахункових операцій без видачі та роздрукування відповідного розрахункового документа встановленої форми, зокрема, без зазначення штрихованого коду марки акцизного податку). Підставою для нарахування позивачу сум штрафних санкцій є висновок про те, що перевіркою поданої до ДПС України почекової інформації по реєстратору розрахункових операцій з фіскальними № за адресою: Івано-Франківська область, Калуський р-н, м. Долина, проспект Незалежності 8-А виявлено проведення розрахункових операцій без видачі та роздрукування відповідного розрахункового документу встановленої форми на суму 988 343,4 грн. та в грудні 2024 року і січні-лютому 2025 року реалізовувалось пиво без зазначення в чеку коду УКТ ЗЕД.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР. Дія цього закону поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

За визначеннями, наведеними у статті 2 3акон №265/95, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відповідно до пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (пункт 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР).

З наведеного слідує, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону, зокрема, фінансова санкція за вказане порушення передбачена статтею 17 Закону №265/95-ВР.

Пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

До позивача застосовані штрафні санкції за невидачу відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункових операцій при реалізації підакцизної продукції. Оскільки в розрахункових документах були відсутні реквізити марок акцизного податку (цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку), то такі документи неможливо визнати розрахунковими.

Приписами статті 2 Закону № 265/95-ВР визначено, що розрахунковий документ документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Згідно з частиною першою статті 8 Закону № 265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України № 13 від 21 січня 2016 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2016 року за № 220/28350.

Відповідно до пункту 1 розділу I Положення № 13, визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.

Згідно з пунктом 2 розділу 2 Положення № 13 визначено обов`язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги), який повинен містити, в тому числі: код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

Відповідно до підпункту 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 ПК України марка акцизного податку спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в e-сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизу, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв (пункт 226.7 статті 226 ПК України).

Таким чином, маркування продукції маркою акцизного податку підтверджує сплату акцизу та легальність ввезення та реалізації на території України відповідних виробів.

Пунктом 3 розділу І Положення № 13 передбачено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Отже, розрахунковим може вважатися лише документ, який відповідає вимогам зазначеного Положення. При цьому, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку є обов`язковим реквізитом фіскального касового чеку, а отже відсутність цього реквізиту у фіскальному чеку має кваліфікуватися як те, що такий документ не є розрахунковим.

Верховний Суд в постанові від 16 січня 2025 року у справі № 240/24491/23 зробив такі висновки:

«Відсутність обов`язкового реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання платником акцизного податку, як код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону України № 265/95-ВР.

Висновки судів попередніх інстанцій стосовно того, що у контролюючого органу не було підстав для застосування до позивача штрафної санкції, оскільки в акті перевірки відображено порушення позивачем саме вимог пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, а податкове повідомлення-рішення прийняте за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР є помилковими, оскільки порушення, зафіксоване в акті перевірки полягає у проведенні розрахункових операцій без видачі та роздрукування відповідного розрахункового документа встановленої форми, зокрема, у фіскальних чеках при продажі підакцизних товарів не зазначено штрихового коду марки акцизного податку. Тому, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку не може вважатися належним розрахунковим документом».

Факт порушення господарюючим суб`єктом вимог п.2 та п.11 ст.3 Закону №265/95- ВР доведено належними доказами, а саме невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

Щодо порядку призначення перевірки, то суд зазначає наступне.

Відповідно до наказу Головного управління ДПС у Івано-Франківській області проведення фактичної перевірки від 21.05.2025 №1473-п податковим органом здійснювалось відповідно до підпунктів 80.2.3, 80.2.7 пункту, 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

Пунктом 80.2 статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з перелічених у даному пункті підстав.

Відповідно до п.81.1.1 ст.81 ПК України у наказі про проведення зазначається дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Податковим органом, у наказі про призначення перевірки, викладена належна підстава проведення перевірки - п.п. 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України, тобто, - у разі письмового звернення покупця.

В Наказі про проведення фактичної перевірки від 21.05.2025 №1473-п відображено усі необхідні елементи передбачені законодавством, в тому числі підставу та період перевірки про який у позові говорить ТОВ «СДК 2022».

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

Аналіз підпункту 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

А відтак, жодних порушень з боку контролюючого органу при призначенні та проведенні перевірки не було допущено, тому податкові повідомлення рішення, прийняті за результатами такої перевірки є правомірними та такими що відповідають нормам законодавства.

Враховуючи вищенаведене, суд прийшов до висновку, що Головним управлінням ДПС у Тернопільській області правомірно та на підставі норм законодавства винесено податкове повідомлення-рішення від 27.06.2025 року №4 про застосування до позивача штрафних санкцій на суму 5100 грн. та податкове повідомлення рішення від 27.06.2025 року №4 про застосування до позивача штрафних санкцій на суму 1 482 515,1 грн.

Відповідно до статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд згідно статті 90 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Враховуючи встановлені судом обставини справи, досліджені в судовому засіданні докази, норми законодавства України, суд дійшов висновку, що позовні вимоги представника позивача є необґрунтованими, доказів, які б спростовували правомірність дій відповідача позивачем не представлено, а судом таких доказів не здобуто, в зв`язку з чим суд приходить до переконання, що в задоволенні позову слід відмовити.

Відповідно до ст. 139 КАС України судові витрати відшкодуванню не підлягають.

Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

В задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "СДК 2022" до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень відмовити повністю.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Відповідно до частини першої статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Згідно із статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повне судове рішення складено 12 листопада 2025 року.

Реквізити учасників справи:

позивач:

- Товариство з обмеженою відповідальністю "СДК 2022" (місцезнаходження/місце проживання: вул. Лук`яновича, 8, 29,м. Тернопіль,Тернопільський р-н, Тернопільська обл.,46001, код ЄДРПОУ/РНОКПП 44739291);

відповідач:

- Головне управління ДПС у Тернопільській області (місцезнаходження/місце проживання: вул. Білецька, 1,м. Тернопіль,Тернопільський р-н, Тернопільська обл.,46003, код ЄДРПОУ/РНОКПП 44143637).

Головуючий суддя Подлісна І.М.