Справа № 380/6985/24
Суддя: Шинкар Тетяна Ігорівна
Дата ухвалення: 2025-11-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 листопада 2025 рокуЛьвівСправа № 380/6985/24 пров. № А/857/3017/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

судді-доповідача Шинкар Т.І.,

суддів Іщук Л.П.,

Обрізка І. М.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду (головуючий суддя Гавдик З.В.), ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін в м. Львів 28 червня 2024 року у справі № 380/6985/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Томатіна до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

01.04.2024 Товариство з обмеженою відповідальністю Томатіна (далі Товариство) звернулось в суд з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі Управління), Державної податкової служби України (далі - ДПС України), просило: визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області від 30.01.2024 року №10473158/40079610 про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено в реєстрації ПН №1 від 02.01.2024 року; зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 02.01.2024 року на загальну суму 1 200 000,00 грн. (з ПДВ).

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 28 червня 2024 року позов задоволено.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що спірному рішенні контролюючим органом не обґрунтовано, які саме документи, не надані платником, чому документи платника не є достатніми для прийняття комісією ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної, які документи платник податків мав надати для обґрунтованого рішення про реєстрацію ПН. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. Спірне рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень. Таким чином, позовна вимога про визнання протиправним та скасування спірного рішення, про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, підлягає задоволенню. Також зазначив, що враховуючи встановлені під час розгляду справи обставини та наведені норми права, беручи до уваги те, що спірне рішення про відмову у реєстрації податкової накладної визнане протиправним та скасовано, з метою повного та всебічного захисту прав позивача, виникає необхідність зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати спірну податкову накладну датою її подання на реєстрацію.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28 червня 2024 року та в задоволені позовних вимог відмовити повністю. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, позивач не виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку № 520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в реєстрації податкових накладних. Скаржник зазначає, що повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН є дискреційні.

Товариство подало відзив на апеляційну скаргу вказавши, що надавало контролюючому органу сканкопії всіх необхідних документів до своїх пояснень, тоді як контролюючий орган обмежився лише загальними фразами та не вказав конкретно, які ж саме документи не подані, що вони мали б підтвердити або спростувати.

Враховуючи положення статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), суд апеляційної інстанції дійшов висновку щодо можливості розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, на підставі наявних у ній доказів.

Згідно з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржуване рішення суду першої інстанції вимогам статті 242 КАС України не відповідає.

З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що основним видом діяльності є: 56.30 Обслуговування напоями. Також до видів діяльності ТОВ Томатіна належать: 10.83 Виробництво чаю та кави; 56.10 Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування; 56.29 Постачання інших готових страв; 73.20 Дослідження кон`юктури ринку та виявлення громадської думки.; 77.39 Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів н. в. і. у.; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 63.99 Надання інших інформаційних послуг н. в. і. у.; 73.11 Рекламні агентства, тощо.

12.09.2023 року між ТОВ Томатіна та ТОВ Сандора було укладено Договір на надання послуг з мерчендайзингу та просування продукції і товарів № СDА ОРn 23.

Відповідно до п. 1.1. Договору, Замовник доручає, а Виконавець бере на себе зобов`язання в період 12 вересня 2023 року до закінчення строку дії цього Договору надавати послуги з мерчендайзингу товару та/або просування продукції і товару на ринку.

Відповідно до Додатку 2 до Договору, загальна вартість Договору становить 1 500 000 грн. 00 коп. в т. ч. ПДВ, та перераховується на рахунок виконавця двома частинами, у сумах 300 000 грн 00 коп. та 1 200 000 грн 00 коп.

В рамках співпраці за Договором № S_ОР-19-6069 від 01.08.2019 року ТОВ Сандора поставили ТОВ Томатіна Товар, що підтверджується видатковою накладною №СА-ЛВ/РНв-237645 від 14 грудня 2023 року, видатковою накладною № СА-ЛВ/РНв-239672 від 16 грудня 2023 р., видатковою накладною №СА-ЛВ/РНв-239851 від 16 грудня 2023, видатковою накладною №СА-ЛВ/РНв-240242 від 18.12.2023 року.

Відповідно на виконання Договору № СDА ОРn 23 від 12.09.2023 року, щодо надання послуг з просування продукції і товару на ринку згідно Додатку №2 Договору ТОВ Томатіна виставила ТОВ Сандора перший рахунок на оплату № 8 від 30.11.2023, після чого оплата відбулась 20.12.2023, у сумі 300 000 грн 00 коп.

Відповідно на виконання Додатку №2 цього ж Договору ТОВ Томатіна виставила другий рахунок на оплату №9 від 20.12.2023 року де оплата відбулась 02.01.2024, у сумі 1 200 000 грн 00 коп.

02.01.2024 за правилом першої події позивач сформував та надіслав до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну було складено податкову накладну №1.

Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної №1 від 02.01.2024 року, реєстрацію такої накладної було зупинено та запропоновано надати пояснення та копії документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній. Підстава для зупинення реєстрації накладної має наступний зміст: Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 02.01.2024 N1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 63.99 /перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення -операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник П=2.6668%, Рпоточ=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

25.01.2024 на адресу ГУ ДПС у Львівській області направлено повідомлення №2 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено із додаванням відповідних копій документів.

За результатами розгляду вказаного повідомлення (пояснень), 30.01.2024 року прийнято рішення №10473158/40079610 про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким відмовлено в реєстрації ПН №1 від 02.01.2024.

Підставою для відмови в реєстрації податкової накладної слугувало надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням, позивач подав скаргу до комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС України, за наслідками розгляду якої останньою прийнято рішення від 16.02.2024, яким скаргу позивача залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня без змін.

Вважаючи рішення про відмову в реєстрації податкової накладної протиправним, Товариство звернулось з позовом до суду.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в редакції чинній на час подання податкових накладних контролюючому органу, (далі - ПК України) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі - Порядок №1246) відповідно до пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, (далі - Порядок №1165), пунктом 3 якого закріплені ознаки безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 5 Порядку №1165 податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до вимог пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктами 10, 11 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.

Як зазначено в отриманій Товариством квитанції, платник податків, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Пунктом 1 Критеріїв ризиковості операцій до ознак ризиковості здійснення операцій віднесено: обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій вказує на те, що для того, аби встановити наявність у господарській операції такої ознаки, мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію, слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи.

У апеляційній скарзі контролюючий орган зазначає, що на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позивач не виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку № 520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в реєстрації податкової накладної.

25.01.2024 на адресу ГУ ДПС у Львівській області направлено повідомлення №2 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено із додаванням відповідних копій документів

За результатами розгляду вказаних документів, Комісією щодо спірних податкових накладних було відмовлено в їх реєстрації, про що було прийнято спірне рішення про відмову в реєстрації ПН. Підстави для прийняття спірного рішення про відмову в реєстрації податкових накладних зазначено надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У додатковій інформації зазначено: Первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, актів приймання-передачі товарів/послуг/робіт, з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Як убачається з матеріалів справи, позивач не надав на розгляд комісії, та не додав до позовної заяви договір №CDA OPn 23 476 від 12.09.2023року. Зокрема позивач не надав на розгляд податкового органу доказів виконання договору №CDA OPn 23 476 від 12.09.2023 року та Додатку 2 до договору №CDA OPn 23 476 від 12.09.2023 року, а саме :

(07-0Р) доказів виставлення на продаж наступної продукції Замовника в усіх місцях її реалізації ТМ «Sandora». ТМ «Садочок» ТМ «Карпатська Джерельна» ТМ «Pepsi», ТМ «Pepsi МАХ». ТМ «7 UP». ТМ «Мirinda» ТМ «Liplon Ice Tea» ТМ «Evervess», у форматах фуд корту ТМ «Агуня»;

(011-ОР) доказів внесення в меню та надавання коктейлів, в яких наявна продукція з торговими марками «Pepsi». «Sandora», «7 UP»;

(016-ОР) доказів використовування торгових марок Замовника в комбо пропозиція в усіх торгових точках та при здійснені доставки продукції на постійній основі. Розміщення інформації про торгові марки Замовника у всіх примірниках меню торгових точок першим в списку в розділі «Безалкогольні напої» та «Коктейльної карти» з обов`язковим розміщенням логотипу торгових марок де це буде можливо згідно форматів закладів. Розміщення інформації щодо комбо меню та асортименту продукції Виконавця на лайт боксах та Інтернет сайтах Виконавця. Надання права на брендінг торгових площ за попереднім погодженням дизайну та кількості брендінгу у кожній торговій точці Виконавця. Проведення різноманітних акцій на території торгових точок. Зазначені обставини слугували для податкового органу підставою прийняття спірного рішення.

Окрім того, позивачем не долучено доказів фактичної наявності трудового персоналу: факту укладених трудових договорів чи договорів цивільно-правового характеру.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин (надалі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 встановлено, що рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг і Про електронні довірчі послуги.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 закріплено, що платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі. У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу, розглядає комісія регіонального рівня (пункт 9 Порядку №520).

Відповідно до пунктів 10, 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

Системний аналіз вказаних законодавчих положень дозволяє суду апеляційної інстанції дійти висновку, що законодавцем визначено два етапи реєстрації податкової накладної: зупинення реєстрації податкової накладної, який є проміжним перед прийняттям рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, та етап прийняття рішення податковим органом. Рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих платником податку документів.

При цьому, оцінці підлягає правомірність дій контролюючого органу щодо зупинення реєстрації податкової накладної та в подальшому винесення рішення про відмову в реєстрації такої у контексті наявності для цього законодавчо визначених підстав.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що під час моніторингу податкових накладних податковий орган має повноваження лише перевірити відомості податкової накладної та первинних документів на правильність та відсутність суперечностей за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.

Верховний Суд у постанові від 13 березня 2023 року у справі №240/12029/21 вказав, що у разі якщо первинні документи, подані платником податків після зупинення реєстрації податкової накладної, суперечать змісту спірної господарської операції, такі обставини є підставою для відмови у реєстрації податкової накладної.

Водночас, позивач як активний учасник господарської діяльності на певному сегменті ринку обізнаний із тонкощами роботи на цьому ринку, а тому має розуміння сутності та особливостей певних операцій, має усвідомлення не лише щодо базових документів, які супроводжують певні операції, а й щодо інших документів, які зазвичай необхідні для фіксації такого роду операції.

Тому саме позивач має можливість довести конкретними документами які наявні у нього такий супровід з тим, щоб розвіяти будь-які сумнів та сприяти у реєстрації ПН.

Водночас, при вирішенні питання щодо реєстрації ПН завдання суду полягає у перевірці наявності достатніх документів для спростування сумнівів контролюючого органу про ризиковість здійснених операцій, а також чи такі документи були надані контролюючому органу і наскільки обґрунтовані підстави для відмови у врахуванні таких при прийнятті рішення про відмову у реєстрації ПН, тобто акцент покладено саме на перевірку обґрунтованості прийняття рішення про відмову у реєстрації.

Матеріали справи не містять належних і достатніх доказів на спростування висновків контролюючого органу. Натомість, контролюючий орган, як суб`єкт владних повноважень, навів відповідні мотиви прийняття Комісією спірних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних на підставі ненадання достатніх первинних документів.

Наведені обставини в своїй сукупності під час вирішення спірних правовідносин залишилися поза увагою суду першої інстанції, що має наслідком скасування судового рішення.

Оскільки визначальним принципом здійснення правосуддя в адміністративних справах є принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі, а тому суд під час розгляду справи повинен створювати необхідні умови для всебічного, повного й об`єктивного дослідження справи, однак не зобов`язаний підміняти собою учасників процесу, шукаючи докази виключно за власною ініціативою. Адміністративний суд має активно підтримувати перебіг провадження, досліджувати фактичні обставини справи в найбільш повному обсязі.

Зазначене вище, на переконання суду апеляційної інстанції, вказує на те, що платник податку мав можливості переконливо довести податковому органу первинними документами інформацію, вказану у податковій накладній, поданій на реєстрацію щодо господарської операції між ним та його контрагентом, водночас документи, які були подані для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної, на переконання суду апеляційної інстанції, не були достатні для її реєстрації, отже позивач не спростував підстав відповідності його пункту 1 Критерію ризиковості здійснення операцій.

При ухваленні судового рішення судом апеляційної інстанції враховано висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 02 липня 2024 року у справі № 440/5004/23, відповідно до яких предметом доказування при вирішенні вимог про скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної, зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно з частиною 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

За встановлених обставин, надаючи правову оцінку аргументам сторін, суд апеляційної інстанції доходить висновку, що оскільки витребувані відповідачем первинні документи на розгляд комісії Товариство не подало у достатній кількості, а тому комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (регіонального рівня) діяла на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), а оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є правомірним, а позовні вимоги про скасування такого є безпідставними, необґрунтованими та задоволенню не підлягають.

Згідно з частиною 2 статті 6 КАС України та статтею 17 Закону України Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.

У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі Серявін та інші проти України від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

З огляду на викладене, враховуючи положення статті 317 КАС України, прецедентну практику ЄСПЛ, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що судом першої інстанції при винесені оскаржуваного рішення неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, висновки суду першої інстанції обставинам справи не відповідають, що має наслідком скасування рішення суду першої інстанції та відмову в задоволенні позовних вимог.

Керуючись статтями 241, 243, 308, 311, 317, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28 червня 2024 року у справі № 380/6985/24 скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю Томатіна до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії - відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Т. І. Шинкар
судді Л. П. Іщук
І. М. Обрізко