Справа № 380/9096/24
Суддя: Гуляк Василь Васильович
Дата ухвалення: 2025-10-29 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 жовтня 2025 рокуЛьвівСправа № 380/9096/24 пров. № А/857/33082/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Гуляка В.В.

суддів: Ільчишин Н.В., Матковської З.М.

за участі секретаря судового засідання: Скрутень Х.Б.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області,

на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2024 року (суддя Костецький Н.В., час ухвалення не зазначено, місце ухвалення м.Львів, дата складання повного тексту 12.11.2024),

в адміністративній справі №380/9096/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю РЕСЕЙЛ БІЗ до Головного управління ДПС у Львівській області,

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

встановив:

У квітні 2024 року позивач ТОВ РЕСЕЙЛ БІЗ звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідача Головного управління ДПС у Львівській області, в якому просив: 1) визнати протиправним та скасувати рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №2478 від 25.01.2024 року, прийнятого Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області; 2) зобов`язати відповідача виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості; 3) стягнути на користь позивача судовий збір в сумі 3028,00 грн на рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Відповідач позовних вимог не визнав, вважаючи їх безпідставними, в суді першої інстанції подав відзив на позовну заяву. Просив відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 12.11.2024 позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області № 2478 від 25.01.2024, яким Товариство з обмеженою відповідальністю РЕСЕЙЛ БІЗ віднесено до переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Зобов`язано Головне управління ДПС у Львівській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю РЕСЕЙЛ БІЗ з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Стягнуто на користь позивача з відповідача за рахунок бюджетних асигнувань судовий збір в сумі 3028,00 грн..

З цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач та оскаржив його в апеляційному порядку. Апелянт вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, судом першої інстанції не було враховано всіх обставин справи, а тому рішення суду підлягає скасуванню з підстав, наведених в апеляційній скарзі.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт покликається на те, що судом першої інстанції не враховано, що неподання форми №20-ОПП є прямою підставою віднесення платника до критеріїв ризиковості платника податку. Товариством на розгляд комісії не надано в повному обсязі первинні документи щодо постачання/придбання товарів/ послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, акти приймання-передачі товарів. Товариство не було позбавлене можливості визначити конкретний перелік документів, який наявний у нього та супроводжує певні операції з тим, щоб подати ці документи з метою виключення з переліку ризикових; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; надання платіжних доручень без виписок з особового банківського розрахункового рахунку платника не може бути достатнім підтвердженням надходження коштів на банківський розрахунковий рахунок отримувача, оскільки після виписки платіжного доручення воно може бути відкликано до дати валютування. Позивач до матеріалів справи не долучив документів та пояснень, які б спростовували інформацію, що стала підставою включення його до переліку ризикових. Зазначає скаржник, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку. Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг дані про які зазначені у податковій накладній/ розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку. Визнання відповідачем на підставі оцінки податкової поведінки платника податків таким, що відповідає критеріям ризиковості, не впливає на його господарську діяльність, не створює перешкод для цього, та не завдає шкоди його діловій репутації, оскільки здійснення передбачених законом заходів контролю, зокрема щодо сплати податків (обов`язкових платежів) є нормою. Отже, позовні вимоги в частині виключення із ризикових Позивача у справі є протиправними, оскільки суд лише може зобов`язати Головне управління ДПС у Львівській області повторно розглянути документи з урахуванням рішення суду у разі встановлення судом його протиправності.

За результатами апеляційного розгляду апелянт просить скасувати оскаржене рішення суду та постановити нове судове рішення, яким в задоволені позовних вимог відмовити повністю.

Позивач подав до суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу, у якому вказує на безпідставність доводів скаржника, які не впливають на правомірність висновків суду, оскільки в апеляційній скарзі зазначено лише те, що постанова суду першої інстанції є незаконною, підлягає скасуванню у зв`язку із ненаданням судом належної правової оцінки обставинам справи та невірним застосуванням норм матеріального та процесуального права. Судом першої інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених відповідачем у запереченнях (відзиві) на адміністративний позов, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а, отже, і наведені відповідачем доводи в апеляційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків суду першої інстанції. Просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржене рішення суду залишити без змін.

Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення.

Судом встановлено такі фактичні обставини справи.

Комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності прийняте рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 25.01.2024 № 2478 (а.с.29 т.1), за яким ТОВ РЕСЕЙЛ БІЗ визнано таким, що відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку:

03 - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності;

07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції);

11 - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності.

У графі Інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку спірного рішення вказано:

- тип операції - постачання, період здійснення господарської операції - з 01.10.2023 по 25.01.2024, код УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова - 381600, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції - 45082942; дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку 25.01.2024;

- тип операції - постачання, період здійснення господарської операції - з 01.10.2023 по 25.01.2024, код УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова - 7214, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції - 45082942; дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку 25.01.2024.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.

Переглядаючи рішення суду першої інстанції в мажах доводів і вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог, з врахуванням наступного.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Наведені норми означають, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 року (далі ПК України).

Відповідно до п.200-1.1 ст.200-1 ПК України, система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у складених та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

Платникам податку автоматично відкриваються рахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Розрахунки з бюджетом у системі електронного адміністрування податку на додану вартість здійснюються з цих рахунків, крім випадку, передбаченого абзацом другим пункту 87.1 статті 87 цього Кодексу (п.200-1.2 ст.200-1 ПК України).

Згідно із абз.1 п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр, ЄРПН), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений постановою Кабінетом Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (надалі - Порядок №1165).

Пунктами 5-7 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття.

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Одним з критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, що закріплені у Додатку 1 до Порядку №1165, є наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування (пункт 8 Додатку 1).

Відповідно до абзацу 2 пункту 25 Порядку №1165, комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Пунктом 27 Порядку №1165 визначено, що Комісія контролюючого органу в своїй діяльності керується Конституцією та законами України, указами Президента України і постановами Верховної Ради України, прийнятими відповідно до Конституції України, Податкового кодексу України та законів, актами Кабінету Міністрів України, іншими актами законодавства, а також цим Порядком.

Під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення (абз.8 пункту 40 Порядку №1165).

Згідно з пунктами 44-46 Порядку №1165, Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

Розгляд питання на засіданні комісії контролюючого органу включає такі етапи: доповідь секретаря комісії; доповідь члена комісії, співдоповідь (у разі потреби); внесення членами комісії пропозицій, їх обговорення; оголошення головою комісії рішення про припинення обговорення питання; голосування; оголошення головою комісії результатів голосування; оформлення протоколу.

У протоколі засідання комісії контролюючого органу зазначається перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення.

Додатком №4 до Порядку №1165 затверджено бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, у якому зазначено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Системний аналіз викладених правових норм свідчить про те, що законодавцем встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника ПДВ Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Так, рішенню Комісії регіонального рівня питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника ПДВ має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.

Крім того, встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.

Отже, питання відповідності підприємства Критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.

При вирішенні спорів цієї категорії суд, з огляду на правове регулювання, характер цих відносин, має досліджувати і надавати оцінку змісту оскаржуваного рішення, змісту протоколу засідання комісій та наданих податковим органом документів, порядку прийняття рішення та повноваженням комісії контролюючого органу.

Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 05.01.2021 у справі №640/11321/20.

Матеріалами розглядуваної справи підтверджено, що 25.01.2024 комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності прийняте рішення №2478 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, яким ТОВ РЕСЕЙЛ БІЗ визнано таким, що відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Зі змісту оскарженого рішення вбачається, що комісією регіонального рівня відповідача прийнято рішення про відповідність ТОВ РЕСЕЙЛ БІЗ критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання останнім податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування, рішення прийнято у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю.

Разом з тим, будь-яких доказів на підтвердження податкової інформації, на підставі якої прийняте оскаржене рішення про включення позивача до переліку ризикових платників податків, відповідачем надано не було. У спірному рішенні, не було конкретизовано у яких саме операціях та з якими контрагентами приймав участь позивач, що ймовірно є ризикованими.

Згідно витягу з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.01.2024 № 32 зазначено: …Комісією розглянуто питання щодо відповідності/невідповідності критеріям ризиковості платника податку на додану вартість ТОВ РЕСЕЙЛ БІЗ () … За результатами проведеного моніторингу даних ЄРПН та аналізу інформаційних баз даних, у зв`язку з отриманням інформації у процесі поточної діяльності встановлено здійснення ризикових фінансово-господарських операцій по ТОВ РЕСЕЙЛ БІЗ (), що відповідає п. 8 критеріїв ризиковості платника податку згідно кодів податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, а саме: код 03 - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності; код 07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції); код 11 - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності. УХВАЛИЛИ: 8. Прийняти рішення про відповідність ТОВ РЕСЕЙЛ БІЗ () п. 8 критеріїв ризиковості платника податку згідно кодів податкової інформації 03, 07, 11, затверджених Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165..

На цій підставі члени Комісії зробили висновок про відповідність ТОВ РЕСЕЙЛ БІЗ критеріям ризиковості платника податку за пунктом 8 Критеріїв.

Водночас, документального підтвердження обставин, що ТОВ РЕСЕЙЛ БІЗ задіяне у проведенні ризикових операцій, відповідач не надав. Під час розгляду справи відповідач не надав належних доказів, які досліджувались в ході засідання Комісії і які слугували підставою для прийняття оскарженого рішення, зокрема, масиву податкової інформації, який міститься в інформаційних базах даних ДПС, зокрема даних поданої податкової та іншої звітності по підприємству та контрагентах, податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, іншої податкової інформації. Відповідач не вказав, які саме документи, достатні для прийняття комісією рішення про виключення позивача з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, той мав надати на розгляд комісії, але не надав.

Правильно суд першої інстанції зазначив, що у разі наявності у контролюючого органу інформації, що може свідчити про вчинення позивачем порушень вимог податкового законодавства, такий орган не позбавлений можливості призначити та провести документальну перевірку платника податку, за результатами якої дослідити питання ведення ним господарської діяльності та правомірності відображення її результатів у податковому обліку. Податковий орган не надав доказів, що у достатній мірі підтверджували б правомірність включення позивача до переліку ризикових платників податків.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Отже, спірне рішення не містить обґрунтувань підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку.

Відповідачем не надано документального підтвердження обставин, що Позивач та/або його контрагенти задіяні у проведенні ризикових операцій.

Колегія суддів враховує, що відповідачем при винесенні спірного рішення не врахований той факт, що ТОВ «РЕСЕЙЛ БІЗ» не подавало на реєстрацію податкові накладні, оскільки позивач є покупцем/замовником, отримувачем товарів/послуг, і, відповідно, формувало податковий кредит виключно на підставі податкових накладних, що реєструвалися контрагентами-продавцями/постачальниками.

Так, з договорів про постачання товару вбачається, що у даних господарських операціях з ТОВ «ФРАНКІВСЬК ЗАХІДБУД» та ТОВ «ЮГСТАЛЬ» позивач є покупцем товару і цілком залежить від постачальника у питанні формування та підтвердження права на податковий кредит з ПДВ.

Податкові накладні, складені ТОВ «ЮГСТАЛЬ» за період з 01.05.2023р. по 15.12.2023р., на дату винесення відповідачем спірного рішення зареєстровані в ЄРПН.

Податкові накладні, складені ТОВ «ФРАНКІВСЬК ЗАХІДБУД» за період з 01.05.2023р. по 24.11.2023р., на дату винесення відповідачем спірного рішення також зареєстровані в ЄРПН.

Придбаний у ТОВ «ЮГСТАЛЬ» та ТОВ «ФРАНКІВСЬК ЗАХІДБУД» товар використаний позивачем у будівництві шляхом передачі ТМЦ підряднику, ТОВ «ВІВАТ БУД», для зведення моноліту у будівництві на підставі договору підряду №03/04-23 від 03.04.2023р., що підтверджується відповідними актами виконаних робіт ф.КБ-2в та довідками про вартість будівництва ф.КБ-3.

Щодо посилання Відповідача на надання платіжних інструкцій без виписок з особового банківського розрахункового рахунку.

Відповідачем не зазначено стосовно розрахунків з яким із контрагентів та за який період, враховуючи те, що позивачем надані платіжні доручення про сплату на банківські реквізити ТОВ «ЮГСТАЛЬ» та ТОВ «ФРАНКІВСЬК ЗАХІДБУД» вартості отриманого товару (ТМЦ) для використання у будівництві, та зареєстровані контрагентами податкові накладні, що свідчать про виникнення у контрагентів-постачальників податкових зобов`язань.

Щодо коду податкової інформації, яка стала підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку 07 (недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції), 03 (відсутність у позивача необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування), слід зазначити наступне.

Позивач неодноразово пояснював, що за договором підряду №03/04-23 від 03.04.2023 Позивач є Замовником, підрядник зобов`язується виконати будівельно-монтажні роботи на об`єкті Замовника в складі проекту: «Нове будівництво багатоповерхового готелю з вбудованими приміщеннями громадського призначення і підземним паркінгом в м. Яремче, вул. Свободи, 311».

За умовами договору ТОВ «РЕСЕЙЛ БІЗ» зобов`язується забезпечити Підрядника матеріалами для виконання робіт, на виконання чого позивачем з постачальниками ТОВ «ЮГСТАЛЬ» та ТОВ «ФРАНКІВСЬК ЗАХІДБУД» укладені договори постачання ТМЦ.

Податковим органом не надано доказів того, за якими критеріями та на підставі якої податкової або іншої інформації, контролюючий орган встановив недостатню кількість трудових ресурсів у господарській діяльності ТОВ «РЕСЕЙЛ БІЗ».

Щодо коду 11 - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності, позивач звертає увагу, що ним надані первинні документи не тільки на поставку ТМЦ, але й первинні документи про використання поставлених ТМУ у будівництві, зокрема акти приймання виконаних будівельних робіт ф. КБ-2в, щомісячні довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати ф.КБ-3 з відомістю витрачених ресурсів та підсумковою відомістю ресурсів. Внаслідок використання матеріалів у будівництві у позивача відсутні нереалізовані товари.

Суд зазначає, що не вказуючи у спірному рішенні конкретного переліку документів та підстав неприйняття поданих позивачем документів, відповідач ставить позивача у становище невизначеності стосовно того, які конкретно документи потрібно надати для прийняття рішення про невідповідність ТОВ «РЕСЕЙЛ БІЗ» критеріям ризиковості платника податку.

Таким чином, враховуючи обов`язок суб`єкта владних повноважень доведення правомірності своїх рішень, в даних спірних правовідносинах відповідач не довів наявність обґрунтованих підстав для віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості.

Суд вважає, що позивач як активний учасник господарської діяльності на певному сегменті ринку, обізнаний з тонкощами роботи на цьому ринку, а відтак має розуміння сутності та тонкощів певних операцій, має усвідомлення не тільки щодо базових документів, які супроводжують певні операції, а й щодо інших документів, які зазвичай супроводжують такого роду операції. Відтак, саме позивач має можливість визначити конкретний перелік документів, який наявний у нього та супроводжує певні операції з тим, щоб подати ці документи для цілей припинення реєстрації позивача як ризикового.

Разом з тим, загальне посилання на вичерпний перелік документів контролюючим органом не є достатнім, а перелік документів, необхідних для прийняття обґрунтованого рішення контролюючим органом, повинен бути конкретизований та чіткий.

За загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

При цьому загальне посилання на вичерпний перелік документів контролюючим органом не є достатнім, а перелік документів, необхідних для прийняття обґрунтованого рішення контролюючим органом, повинен бути конкретизований та чіткий. Дотримання вимоги чіткості і недвозначності щодо інформації, яка зазначена в рішенні контролюючого органу, є особливо важливим з огляду на специфіку податкового законодавства та наслідки недотримання платником податків вимог щодо подання неповного переліку документів.

Фіскальний орган зобов`язаний у рішенні чітко вказати не тільки на конкретний вид критерію, який встановлений п.8 Критеріїв, а і на перелік документів які необхідні контролюючому органу для розгляду питання щодо відповідності/невідповідності платника податків критеріям ризиковості.

Недотримання принципу правової визначеності під час прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникла можливість прояву нічим необмеженої дискреції.

Натомість, зміст оскаржуваного рішення податкового органу свідчить, що останнє не містить розшифровки, яка саме податкова інформація слугувала підставою для віднесення товариства до переліку ризикових платників податку та в чому вона полягає.

Отже, оскаржуване у даній справі рішення не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії та породжує їх неоднозначне трактування, що, в свою чергу, впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку позивача виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Колегія суддів зазначає, що чинне законодавство не ставить умову виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів.

Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже, поняття "добросовісний платник", яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.

Дослідивши матеріали справи, колегія суддів приходить до переконання, що відповідач не надав суду належних доказів провадження заявником господарської діяльності в умовах та обставинах, які однозначно характеризуються ознаками недодержання вимог чинного законодавства України, як і не надано податкової інформації, яка б містила відомості про проведення ризикових операцій позивачем.

З наведеного також слідує, що безпідставним є доводи відповідача про те, що прийняття рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку є лише діяльністю контролюючого органу з виконання своїх повноважень по збиранню та формуванню податкової інформації, яка сама по собі не створює для платника податків жодних правових наслідків, оскільки згідно Порядку №1165 контролюючий орган приймає рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку, про що безпосередньо зазначається у самому рішенні.

Постановою Верховного Суду у справі № 340/474/20 від 16 грудня 2020 року сформована правова позиція стосовно застосування норми права у подібних правовідносинах, зокрема Верховний Суд у цьому рішенні виходив з того, що право на оскарження в судовому порядку Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника випливає з норм пункту 6 Порядку №1165, за якими у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Право на звернення до суду також передбачено в затвердженій формі Рішення (додаток 4 до Порядку № 1165), а саме «Рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку».

Така позиція підтримується Верховним Судом, про що свідчить правовий висновок, викладений у постановах від 02 квітня 2020 року у справі №160/93/19, від 04 червня 2020 року у справі №340/422/19, від 16 квітня 2021 року у справі № 813/1301/15.

Так, Верховний Суд у постанові від 22 липня 2021 року у справі №520/480/20 вказав, що саме лише посилання контролюючого органу про те, що аналіз діяльності товариства свідчить про наявність ризиків маніпулювання показниками податкової звітності та даними Єдиного реєстру податкових накладних, а також мінімізації платежів до бюджету, без належного обґрунтування і документального підтвердження, не може свідчити про відповідність рішення критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень і закріплені у частині другій статті 2 КАС України.

З огляду на викладене вище, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції щодо протиправності рішення №2478 від 25.01.2024 та необхідності його скасування, яке не спростоване поза розумний сумнів доводами апеляційної скарги у наведеній частині.

Вирішуючи позовну вимогу щодо зобов`язання відповідача виключити позивача з переліку ризикованих платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, колегія суддів вважає, що таку теж належить задоволити з огляду на те, що відповідач спірним рішенням неправомірно включив позивача до переліку ризикових платників податку. Суд зазначає, що у даному випадку у ГУ ДПС у Львівській області відсутня дискреція як можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, а задоволення позову у цій частині направлено виключно на ефективний захист порушених прав та повернення позивача у те становище, у якому він перебував до прийняття відповідачем спірного рішення. Обираючи спосіб захисту порушеного права позивача, суд виходить з принципу ефективності такого захисту, що обумовлює безпосереднє поновлення судовим рішенням прав особи, що звернулась за судовим захистом без необхідності додаткових її звернень та виконання будь-яких інших умов для цього.

З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку, що застосований судом першої інстанції спосіб захисту та відновлення порушених прав позивача відповідає вимогам чинного законодавства та є ефективним.

Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції всебічно з`ясовано обставини справи, рішення суду першої інстанції винесено з дотриманням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому немає підстав для його скасування.

Суд апеляційної інстанції також зазначає, що відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України, не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження).

Проаналізувавши характер спірних правовідносин, предмет доказування, склад учасників справи, та враховуючи, що дану адміністративну справу було розглянуто судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження, суд апеляційної інстанції зазначає, що дана адміністративна справа є справою незначної складності, а тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 12 листопада 2024 року в адміністративній справі №380/9096/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю РЕСЕЙЛ БІЗ до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя В. В. Гуляк
судді Н. В. Ільчишин
З. М. Матковська
Повний текст постанови суду складено 10.11.2025 року