Справа № 320/18172/23
Суддя: Войтович І. І.
Дата ухвалення: 2025-11-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

10 листопада 2025 року Справа № 320/18172/23

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Войтович І. І., розглянувши у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЛОГІСТ ІК МТС" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛОГІСТ ІК МТС» звернулось до Київського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 09.05.2023 № 320590413.

В обґрунтування позову товариство вказує, що податковий орган не мав права накладати штрафні санкції за порушення граничних строків реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі ЄРПН) податкових накладних та розрахунків коригувань посилаючись на положення пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (надалі ПК України).

Вказує про запровадження на території України карантину в період дії якого, штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних не застосовуються.

Зазначає, що відповідачем неправомірно застосовано штрафні санкції у більшому розмірі, внаслідок неврахування положень пункту 90 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Посилається на введення воєнного стану на території України та положення підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, відповідно до якого, у разі відсутності можливості у платника податків своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної цим Кодексом.

Також, звертає увагу, що листом від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1 Торгово-промислова палата України визначила, що військова агресія рф проти України з 24 лютого 2022 року до її офіційного закінчення, є надзвичайними, невідворотними та об`єктивними обставинами для суб`єктів господарської діяльності та/або фізичних осіб по договору, окремим податковим та/чи іншим зобов`язанням/обов`язком, виконання яких/-го настало згідно з умовами договору, контракту, угоди, законодавчих чи інших нормативних актів і виконання відповідно яких/-го стало неможливим у встановлений термін внаслідок настання таких форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили).

Відповідач проти позову заперечує з тих підстав, що оскаржуване рішення є правомірним, оскільки перевіркою встановлено порушення позивачем граничних строків реєстрації податкових накладних, складених з травня 2022 року по січень 2023 року.

У зв`язку з встановленими порушеннями, на переконання контролюючого органу, штрафні санкції, визначені спірним податковим повідомленням-рішенням, були нараховані на законних підставах та у визначеному законом розмірі, на підставі чого просить суд відмовити у задоволенні позовних вимог.

Встановивши правові позиції сторін по справі та їх обґрунтування, розглянувши подані документи і матеріали, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, оглянувши письмові докази, які були надані до матеріалів справи, судом встановлено наступне.

На підставі п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 та п. 75.1 ст. 75, п.п. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України Головним управлінням ДПС у м. Києві проведено камеральну перевірку ТОВ «ЛОГІСТ ІК МТС» щодо своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При проведенні камеральної перевірки своєчасності реєстрації в ЄРПН податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних, Головним управлінням ДПС у м. Києві встановлено, що ТОВ «ЛОГІСТ ІК МТС» (податковий номер 37500026) порушено граничні терміни реєстрації податкових накладних, виписаних з травня 2022 року по січень 2023 року, що тягне за собою накладання на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 ПК України покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі визначеному п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України.

За результатами зазначеної перевірки відповідачем складено акт від 13.04.2023 № 27340/Ж5/26-15-04-13-03/37500026, який надіслано на податкову адресу платника рекомендованим листом з поштовим повідомленням про вручення, отримано платником - 18.04.2023.

У зв`язку із виявленням технічної помилки в розділі «Результати перевірки», 09.05.2023 відповідачем направлено на адресу ТОВ «ЛОГІСТ ІК МТС» лист «Про внесення змін до акта перевірки» № 38221/6/26-15-04-13-08 в якому прохається вважати правильною наведену таблицю, який отриманий представником позивача 11.05.2023.

На підставі висновків перевірки згідно з п. п. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 ПК України, прийнято спірне податкове повідомлення-рішення від 09.05.2023 № 320590413, яким застосовано штраф у розмірі 1 152 381,26 грн.

Відповідне податкове повідомлення-рішення направлено платнику засобами поштового зв`язку рекомендованим листом з повідомленням про вручення, отримано платником 13.05.2023.

Не погоджуючись з обґрунтованістю вищезазначених доводів контролюючого органу та, як наслідок, правомірністю спірного податкового повідомлення-рішення, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Завданням адміністративного судочинства відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України) є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Зокрема, в силу ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Частиною 3 статті 2 КАС України визначено, що основними засадами (принципами) адміністративного судочинства є: 1) верховенство права; 2) рівність усіх учасників судового процесу перед законом і судом; 3) гласність і відкритість судового процесу та його повне фіксування технічними засобами; 4) змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з`ясування всіх обставин у справі; 5) обов`язковість судового рішення; 6) забезпечення права на апеляційний перегляд справи; 7) забезпечення права на касаційне оскарження судового рішення у випадках, визначених законом; 8) розумність строків розгляду справи судом; 9) неприпустимість зловживання процесуальними правами; 10) відшкодування судових витрат фізичних та юридичних осіб, на користь яких ухвалене судове рішення.

За ч. 1 ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 22 квітня 2021 року у справі № 826/15741/18, з метою безумовного дотримання конституційного принципу, визначеного у статті 129 Конституції України, в частині третій статті 2 та статті 9 КАС України закріплено, що до основних засад (принципів) адміністративного судочинства належить, зокрема, змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з`ясування всіх обставин у справі; суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Загалом принцип змагальності прийнято розглядати як основоположний компонент концепції "справедливого судового розгляду" у розумінні пункту 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, що також включає споріднені принципи рівності сторін у процесі та ефективної участі.

Принцип змагальності судового провадження охоплює собою право особи, крім можливості подавати власні докази, знати про існування всіх представлених доказів та пояснень іншими учасниками справи, оскільки вони можуть вплинути на рішення суду, мати можливість знайомитись з матеріалами справи та робити з них копії, а також володіти відповідними знаннями (залучати професійного представника) та змогу коментувати представлені докази та пояснення у належній формі та у встановлений час.

Таким чином, принцип змагальності спільно з принципом рівності є одним з основних елементів поняття "право на справедливий суд", що гарантоване Конвенцією.

Провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи (ч. 3 ст. 3 КАС України).

Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Вказана норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

«На підставі» означає, що суб`єкт владних повноважень повинен бути утвореним у порядку, визначеному Конституцією та законами України; зобов`язаний діяти на виконання закону, за умов та обставин, визначених ним.

«У межах повноважень» означає, що суб`єкт владних повноважень повинен приймати рішення та вчиняти дії відповідно до встановлених законом повноважень, не перевищуючи їх.

«У спосіб» означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний дотримуватися встановленої законом процедури і форми прийняття рішення або вчинення дії і повинен обирати лише визначені законом засоби.

Вирішуючи даний спір суд зазначає наступне.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац перший пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Пункт 201.10 статті 201 ПК України також установлює граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, серед іншого:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Указаним пунктом також визначено, що у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Зважаючи на викладене, у період спірних правовідносин ПК України закріплював обов`язок платників податку на додану вартість забезпечувати своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пункт 120-1.1 ст. 120-1 ПК України установлює, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім окремо визначених видів податкових накладних) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року №533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» (надалі - Закон № 533-IX).

У зв`язку з набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» та Законом України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: - обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; - цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; - обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; - здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; - здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; - порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 10 грудня 2021 року у справі № 420/10367/20 сформував такий правовий висновок:

«Перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Отже, штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, не застосовуються».

Кабінет Міністрів України установив карантин на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України скасував 30 червня 2023 року з 24 години 00 хвилин на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі і за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних у відповідний період.

До завершення карантину, Указом Президента України від 24.02.2022 № 64/2022, затвердженим Законом України № 2102-IX від 24.02.2022, на території України введено воєнний стан строком на 30 діб. Указами Президента України затвердженими відповідними Законами України воєнний стан в Україні неодноразово продовжувався й такий діє нині.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада України прийняла Закон України від 03 березня 2022 року № 2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану», який набрав чинності 7 березня 2022 року (надалі - Закон № 2118-IX).

Цим Законом підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

На підставі підпунктів 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX ПК України в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, - то в такому випадку платники податків звільняються від визначеної цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом від 24 березня 2022 року № 2142-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» було внесено зміни до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме: слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

27 травня 2022 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (надалі - Закон № 2260-IX).

У цьому Законі підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Таким чином, податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

Також, Законом України від 12.01.2023 № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» доповнено підрозділ 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України пунктами 89 та 90 такого змісту:

"89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів."

Водночас, суд зазначає, що розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.10 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим. Зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 28.04.2025 у справі № 520/1792/24.

Як вбачається з акта камеральної перевірки від 13.04.2023 № 27340/Ж5/26-15-04-13-03/37500026 (з урахуванням внесення змін до такого) відповідачем встановлено порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН, визначених пунктом 201.10 статті 201, підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме:

- № 9 від 10.05.2022 на загальну суму ПДВ 35 665,00 гривень, зареєстровано 18.07.2022, порушено строк реєстрації 3 дні, розмір штрафу 10%;

- № 17 від 30.06.2022 на загальну суму ПДВ 69 651,00 гривень, зареєстровано 18.07.2022, порушено строк реєстрації 18 днів, розмір штрафу 20%;

- № 30 від 31.05.2022 на загальну суму ПДВ 109 580,00 гривень, зареєстровано 12.08.2022, порушено строк реєстрації 28 днів, розмір штрафу 20%;

- № 21 від 19.05.2022 на загальну суму ПДВ 35 182,00 гривень, зареєстровано 12.08.2022, порушено строк реєстрації 28 днів, розмір штрафу 20%;

- № 13 від 12.05.2022 на загальну суму ПДВ 67 907,12 гривень, зареєстровано 25.08.2022, порушено строк реєстрації 41 днів, розмір штрафу 30%;

- № 16 від 11.08.2022 на загальну суму ПДВ 33 333,33 гривень, зареєстровано 01.09.2022, порушено строк реєстрації 1 день, розмір штрафу 10%;

- № 18 від 12.08.2022 на загальну суму ПДВ 31 517,95 гривень, зареєстровано 01.09.2022, порушено строк реєстрації 1 день, розмір штрафу 10%;

- № 5 від 09.05.2022 на загальну суму ПДВ 26 012,00 гривень, зареєстровано 17.08.2022, порушено строк реєстрації 33 днів, розмір штрафу 30%;

- № 29 від 31.05.2022 на загальну суму ПДВ 63 525,32 гривень, зареєстровано 17.08.2022, порушено строк реєстрації 33 днів, розмір штрафу 30%;

- № 14 від 01.12.2022 на загальну суму ПДВ 15 149,60 гривень, зареєстровано 10.01.2023, порушено строк реєстрації 10 днів, розмір штрафу 10%;

- № 12 від 01.12.2022 на загальну суму ПДВ 21 587,65 гривень, зареєстровано 10.01.2023, порушено строк реєстрації 10 днів, розмір штрафу 10%;

- № 13 від 01.12.2022 на загальну суму ПДВ 9 881,93 гривень, зареєстровано 11.01.2023, порушено строк реєстрації 11 днів, розмір штрафу 10%;

- № 8 від 01.11.2022 на загальну суму ПДВ 52 996,18 гривень, зареєстровано 01.03.2023, порушено строк реєстрації 91 днів, розмір штрафу 40%;

- № 29 від 14.11.2022 на загальну суму ПДВ 25 008,61 гривень, зареєстровано 01.03.2023, порушено строк реєстрації 91 днів, розмір штрафу 40%;

- № 13 від 04.11.2022 на загальну суму ПДВ 55 394,18 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 35 від 16.11.2022 на загальну суму ПДВ 37 670,34 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 9 від 03.11.2022 на загальну суму ПДВ 6 694,80 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 51 від 25.11.2022 на загальну суму ПДВ 24 301,90 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 5 від 01.11.2022 на загальну суму ПДВ 90 246,97 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 49 від 23.11.2022 на загальну суму ПДВ 24 126,46 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 24 від 11.11.2022 на загальну суму ПДВ 43 638,58 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 55 від 30.11.2022 на загальну суму ПДВ 12 891,31 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 4 від 01.11.2022 на загальну суму ПДВ 25 667,10 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 6 від 01.11.2022 на загальну суму ПДВ 15 398,29 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 32 від 16.11.2022 на загальну суму ПДВ 54 149,28 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 47 від 22.11.2022 на загальну суму ПДВ 57 838,98 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 22 від 11.11.2022 на загальну суму ПДВ 55 123,68 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 48 від 23.11.2022 на загальну суму ПДВ 6 774,68 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 18 від 07.11.2022 на загальну суму ПДВ 96 300,09 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 53 від 28.11.2022 на загальну суму ПДВ 45 427,95 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 45 від 21.11.2022 на загальну суму ПДВ 19 397,35 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 7 від 01.11.2022 на загальну суму ПДВ 90 969,78 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 42 від 18.11.2022 на загальну суму ПДВ 33 524,01 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 27 від 11.11.2022 на загальну суму ПДВ 5 564,83 гривень, зареєстровано 27.02.2023, порушено строк реєстрації 89 днів, розмір штрафу 40%;

- № 16 від 04.11.2022 на загальну суму ПДВ 2 122,71 гривень, зареєстровано 27.02.2023, порушено строк реєстрації 89 днів, розмір штрафу 40%;

- № 12 від 04.11.2022 на загальну суму ПДВ 40 014,18 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 10 від 03.11.2022 на загальну суму ПДВ 18 135,99 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 37 від 17.11.2022 на загальну суму ПДВ 104 261,38 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 26 від 11.11.2022 на загальну суму ПДВ 48 583,31 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 36 від 16.11.2022 на загальну суму ПДВ 69 523,74 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 46 від 22.11.2022 на загальну суму ПДВ 35 376,74 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 40 від 18.11.2022 на загальну суму ПДВ 20 845,90 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 52 від 25.11.2022 на загальну суму ПДВ 20 793,11 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 33 від 16.11.2022 на загальну суму ПДВ 76 497,77 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 17 від 07.11.2022 на загальну суму ПДВ 32 320,04 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 14 від 04.11.2022 на загальну суму ПДВ 56 126,89 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 34 від 16.11.2022 на загальну суму ПДВ 64 693,47 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 43 від 18.11.2022 на загальну суму ПДВ 8 060,18 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 15 від 04.11.2022 на загальну суму ПДВ 11 229,75 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 25 від 11.11.2022 на загальну суму ПДВ 77 990,28 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 39 від 18.11.2022 на загальну суму ПДВ 117 488,63 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 11 від 04.11.2022 на загальну суму ПДВ 16 031,75 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 3 від 01.11.2022 на загальну суму ПДВ 47 257,95 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 20 від 09.11.2022 на загальну суму ПДВ 17 425,70 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 41 від 18.11.2022 на загальну суму ПДВ 10 262,57 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 2 від 01.11.2022 на загальну суму ПДВ 35 514,84 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 21 від 10.11.2022 на загальну суму ПДВ 45 198,65 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 23 від 11.11.2022 на загальну суму ПДВ 70 480,83 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 1 від 01.11.2022 на загальну суму ПДВ 27 820,21 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 90 днів, розмір штрафу 40%;

- № 44 від 21.11.2022 на загальну суму ПДВ 35 943,11 гривень, зареєстровано 28.02.2023, порушено строк реєстрації 75 днів, розмір штрафу 40%;

- № 54 від 30.11.2022 на загальну суму ПДВ 4 036,03 гривень, зареєстровано 27.02.2023, порушено строк реєстрації 74 днів, розмір штрафу 40%;

- № 50 від 24.11.2022 на загальну суму ПДВ 35 702,80 гривень, зареєстровано 02.03.2023, порушено строк реєстрації 77 днів, розмір штрафу 40%;

- № 31 від 15.11.2022 на загальну суму ПДВ 1 817,88 гривень, зареєстровано 02.03.2023, порушено строк реєстрації 92 днів, розмір штрафу 40%;

- № 38 від 17.11.2022 на загальну суму ПДВ 8 376,34 гривень, зареєстровано 02.03.2023, порушено строк реєстрації 77 днів, розмір штрафу 40%;

- № 35 від 20.12.2022 на загальну суму ПДВ 14 919,87 гривень, зареєстровано 02.03.2023, порушено строк реєстрації 46 днів, розмір штрафу 30%;

- № 28 від 16.12.2022 на загальну суму ПДВ 42 729,88 гривень, зареєстровано 02.03.2023, порушено строк реєстрації 46 днів, розмір штрафу 30%;

- № 46 від 30.12.2022 на загальну суму ПДВ 14 841,15 гривень, зареєстровано 02.03.2023, порушено строк реєстрації 46 днів, розмір штрафу 30%;

- № 45 від 30.12.2022 на загальну суму ПДВ 56 546,56 гривень, зареєстровано 02.03.2023, порушено строк реєстрації 46 днів, розмір штрафу 30%;

- № 40 від 30.12.2022 на загальну суму ПДВ 9 403,82 гривень, зареєстровано 02.03.2023, порушено строк реєстрації 46 днів, розмір штрафу 30%;

- № 25 від 16.12.2022 на загальну суму ПДВ 50 530,76 гривень, зареєстровано 02.03.2023, порушено строк реєстрації 46 днів, розмір штрафу 30%;

- № 39 від 28.12.2022 на загальну суму ПДВ 27 855,25 гривень, зареєстровано 02.03.2023, порушено строк реєстрації 46 днів, розмір штрафу 30%;

- № 16 від 16.12.2022 на загальну суму ПДВ 40 437,72 гривень, зареєстровано 02.03.2023, порушено строк реєстрації 46 днів, розмір штрафу 30%;

- № 31 від 16.12.2022 на загальну суму ПДВ 14 580,21 гривень, зареєстровано 02.03.2023, порушено строк реєстрації 46 днів, розмір штрафу 30%;

- № 27 від 16.12.2022 на загальну суму ПДВ 39 893,75 гривень, зареєстровано 02.03.2023, порушено строк реєстрації 46 днів, розмір штрафу 30%;

- № 38 від 27.12.2022 на загальну суму ПДВ 61 873,10 гривень, зареєстровано 02.03.2023, порушено строк реєстрації 46 днів, розмір штрафу 30%;

- № 30 від 15.11.2022 на загальну суму ПДВ 13 166,78 гривень, зареєстровано 01.03.2023, порушено строк реєстрації 91 днів, розмір штрафу 40%;

- № 19 від 08.11.2022 на загальну суму ПДВ 30 095,08 гривень, зареєстровано 01.03.2023, порушено строк реєстрації 91 днів, розмір штрафу 40%;

- № 28 від 14.11.2022 на загальну суму ПДВ 40 115,13 гривень, зареєстровано 01.03.2023, порушено строк реєстрації 91 днів, розмір штрафу 40%;

- № 33 від 19.12.2022 на загальну суму ПДВ 8 028,42 гривень, зареєстровано 24.03.2023, порушено строк реєстрації 68 днів, розмір штрафу 40%;

- № 34 від 19.12.2022 на загальну суму ПДВ 8 930,89 гривень, зареєстровано 24.03.2023, порушено строк реєстрації 68 днів, розмір штрафу 40%;

- № 42 від 19.12.2022 на загальну суму ПДВ 28 496,22 гривень, зареєстровано 30.03.2023, порушено строк реєстрації 74 днів, розмір штрафу 40%;

- № 18 від 16.12.2022 на загальну суму ПДВ 25 176,85 гривень, зареєстровано 30.03.2023, порушено строк реєстрації 74 днів, розмір штрафу 40%;

- № 21 від 16.12.2022 на загальну суму ПДВ 32 749,26 гривень, зареєстровано 30.03.2023, порушено строк реєстрації 74 днів, розмір штрафу 40%;

- № 17 від 16.12.2022 на загальну суму ПДВ 13 255,63 гривень, зареєстровано 22.03.2023, порушено строк реєстрації 66 днів, розмір штрафу 40%;

- № 22 від 16.12.2022 на загальну суму ПДВ 38 098,09 гривень, зареєстровано 11.04.2023, порушено строк реєстрації 86 днів, розмір штрафу 40%;

- № 43 від 30.12.2022 на загальну суму ПДВ 19 293,11 гривень, зареєстровано 11.04.2023, порушено строк реєстрації 86 днів, розмір штрафу 40%;

- № 4 від 02.01.2023 на загальну суму ПДВ 2 092,54 гривень, зареєстровано 14.02.2023, порушено строк реєстрації 14 днів, розмір штрафу 10%;

- № 1 від 02.01.2023 на загальну суму ПДВ 11 809,64 гривень, зареєстровано 14.02.2023, порушено строк реєстрації 14 днів, розмір штрафу 10%;

- № 3 від 02.01.2023 на загальну суму ПДВ 12 093,19 гривень, зареєстровано 14.02.2023, порушено строк реєстрації 14 днів, розмір штрафу 10%;

- № 6 від 10.01.2023 на загальну суму ПДВ 3 255,01 гривень, зареєстровано 14.02.2023, порушено строк реєстрації 14 днів, розмір штрафу 10%;

- № 11 від 19.01.2023 на загальну суму ПДВ 18 817,45 гривень, зареєстровано 27.02.2023, порушено строк реєстрації 9 днів, розмір штрафу 2%;

- № 12 від 19.01.2023 на загальну суму ПДВ 24 894,99 гривень, зареєстровано 27.02.2023, порушено строк реєстрації 9 днів, розмір штрафу 2%;

- № 8 від 16.01.2023 на загальну суму ПДВ 80 081,44 гривень, зареєстровано 27.02.2023, порушено строк реєстрації 9 днів, розмір штрафу 2%;

- № 2 від 02.01.2023 на загальну суму ПДВ 6 169,79 гривень, зареєстровано 27.02.2023, порушено строк реєстрації 27 днів, розмір штрафу 20%;

- № 13 від 24.01.2023 на загальну суму ПДВ 96 266,31 гривень, зареєстровано 27.02.2023, порушено строк реєстрації 9 днів, розмір штрафу 2%;

- № 15 від 31.01.2023 на загальну суму ПДВ 33 637,48 гривень, зареєстровано 27.02.2023, порушено строк реєстрації 9 днів, розмір штрафу 2%;

- № 5 від 09.01.2023 на загальну суму ПДВ 11 272,11 гривень, зареєстровано 27.02.2023, порушено строк реєстрації 27 днів, розмір штрафу 20%;

- № 9 від 16.01.2023 на загальну суму ПДВ 64 352,56 гривень, зареєстровано 27.02.2023, порушено строк реєстрації 9 днів, розмір штрафу 2%;

- № 10 від 16.01.2023 на загальну суму ПДВ 59 489,98 гривень, зареєстровано 27.02.2023, порушено строк реєстрації 9 днів, розмір штрафу 2%;

- № 7 від 10.01.2023 на загальну суму ПДВ 5 153,25 гривень, зареєстровано 27.02.2023, порушено строк реєстрації 27 днів, розмір штрафу 20%;

- № 14 від 27.01.2023 на загальну суму ПДВ 94 793,34 гривень, зареєстровано 27.02.2023, порушено строк реєстрації 9 днів, розмір штрафу 2%.

Так, стосовно посилань позивача на застосування штрафу (у меншому розмірі) на підставі пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України суд зазначає наступне.

Пункт 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України визначає відповідальність за недотримання процедурних положень пункту 89 цього підрозділу, тоді як пункт 120-1.1 ст. 120-1 цього Кодексу визначає відповідальність за порушення процедурних вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України. Санкційні норми, що діяли "до" та "після" набрання чинності Законом № 2876-ІX передбачають відповідальність за нетотожні склади податкових правопорушень.

Отже, положення пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України формують комплексний правовий механізм, який не поширює свою дію на відносини, що мали місце до набрання ними чинності. Зворотна дія у часі положень пункту 89 розділу не є можливою.

Іншими словами, пункт 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України установлює нові (подовжені) строки реєстрації податкових накладних під час воєнного стану та 6 місяців після. Пункт 90 цього підрозділу визначає відповідальність (штрафи) саме за порушення цих нових строків реєстрації (тобто за склад податкового правопорушення, відмінний від «довоєнних» строків пункту 201.10 статті 201 ПК України). З огляду на це можна дійти висновки, що ці норми - пунктів 89 і 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України не замінюють «автоматично» старі положення (пункту 201.10 статті 201 і пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу), а створюють окремий правовий механізм саме для «воєнного» періоду, не маючи зворотної сили щодо подій, які відбулися до набрання чинності Законом № 2876-ІХ.

Водночас у спірному випадку йдеться про різний склад податкового правопорушення, а не про однакові правопорушення з різними розмірами штрафів. Закон № 2876-ІХ не вносив змін до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, у зв`язку з чим розміри штрафів замінюються на нові.

Отже, пункт 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України сам по собі не змінює темпоральних меж дії нових норм, а лише вказує на те, що у разі, коли штраф визначається за тим самим порушенням, але на момент ухвалення рішення змінився його розмір у межах однієї й тієї ж правової норми, слід брати до уваги новий (зменшений) розмір. У випадку ж із пунктами 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України йдеться про інше правопорушення (порушення нових «воєнних» строків реєстрації), тож вони не можуть поширюватися відповідальність, що передбачена іншими нормами.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 28.04.2025 у справі № 520/1792/24.

У постановах від 30 січня 2024 року у справі № 280/4484/23, від 06 лютого 2024 року у справі № 160/10740/23, від 24 вересня 2024 року у справі № 500/261/24 Верховний Суд висловив правову позицію про те, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації. Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Крім того, у постанові від 18 лютого 2025 року у справі № 400/226/24 Верховний Суд також зазначав, що положення пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України перебувають у нерозривній єдності. Такого роду підхід обумовлюється формально-юридичною логікою: приписи пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України мають взаємно відсильні норми одна на одну. Положеннями Закону № 2876-ІX не було скасовано чи прямо призупинено дію приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України. З формально-юридичної точки зору, вище зазначені приписи ПК України і надалі продовжують діяти. При цьому, колізія в аспекті одночасної дії різних правил регулювання відповідних відносин наразі долається колізійним принципом «Lex posterior derogat legi priori» (новий закон превалює над старим законом), що однак не означає зворотної дії в часі нового закону. Механіка правового регулювання, яка передбачена у пунктах 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України перебуває у нерозривній єдності. Зокрема, такий висновок підтверджується взаємними відсильними нормами. Більше того, пункт 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України передбачає окремий склад податкового правопорушення, так як фінансова відповідальність визначається за порушення процедурних правил сформованих у пункті 89, які не є тотожними за своїм темпоральним змістом приписам пункту 201.10. статті 201 ПК України. Положення пункту 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та пункту 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України формують комплексний правовий механізм, який не поширює свою дію на відносини, що мали місце до набрання ними чинності. Зворотна дія у часі положень пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України не є можливою.

Таким чином, є помилковими доводи позивача, що пункт 11 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України прямо вказує на обов`язок контролюючого органу під час розрахунку штрафних санкцій за вчинене позивачем порушення застосовувати розміри, що визначені пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ цього Кодексу.

Щодо посилань на положення підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України суд зазначає таке.

Як зазначалося вище, 27 травня 2022 року набрав чинності Закон № 2260-IX.

З набуттям чинності Законом № 2260-IX встановлене підпунктом 69.1 пункту 69 Перехідних положень ПК України звільнення від відповідальності стало залежним від доведення, у визначеному законодавством порядку, можливості або неможливості платником виконання свого обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Відповідний Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225.

Також законодавець з 27 травня 2022 року встановив конкретний перелік податкових накладних, за не реєстрацію яких у визначений законодавством строк, платник податків, що має можливість виконувати податкові обов`язки (тобто у визначеному підзаконним нормативно-правовим актом не підтвердив неможливість виконання обов`язків), підлягає відповідальності у вигляді штрафних санкцій.

Отже, особа підлягала відповідальності, якщо вона мала можливість виконувати обов`язки з реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування (з урахуванням змін, що набрали чинності 3 січня 2023 року), що складені від 1 лютого до 31 травня 2022 року, і вона не зареєструвала їх до 15 липня 2022 року.

Аналогічна позиція викладена Верховним Судом у постанові від 30.04.2025 у справі № 320/7778/23.

Платником податків не вказується про підтвердження ним неможливості виконання податкового обов`язку, а лише зазначається посилання на норму підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, що без вчинення зазначених вище дій не може слугувати підставою для неможливості застосування штрафних санкцій за порушення строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань.

Крім того, посилання позивача на лист Торгово-промислової палати України від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1 жодним чином не підтверджує ту обставину, що саме внаслідок військової агресії російської федерації проти України позивач не мав можливості виконати свої податкові зобов`язання, оскільки ним не зазначено та не доведено існування причинно-наслідкового зв`язку між настанням форс-мажорних обставин (введення воєнного стану в Україні) і невиконанням (несвоєчасним виконанням) податкових зобов`язань.

Разом з тим, у постановах від 07 червня 2023 року у справах №912/750/22, №906/540/22, від 15 червня 2023 року у справі №910/8580/22, від 29 червня 2023 року у справі №922/999/22, від 28 серпня 2023 року у справі №910/6234/22 Верховний Суд сформулював позицію, відповідно до якої лист ТПП України від 28 лютого 2022 року № 2024/02.0-7.1 не є ні сертифікатом у розумінні статті 14-1 Закону «Про торгово-промислові палати в Україні», ні документом, який був виданий за зверненням відповідного суб`єкта, для якого могли настати певні форс-мажорні обставини, а також не містить ідентифікуючих ознак конкретного договору, виконання якого стало неможливим через наявність зазначених обставин. Підстави вважати на підставі вказаного листа, що форс-мажорні обставини настали для всіх без виключення суб`єктів, відсутні, тому кожен суб`єкт, який в силу певних обставин не може виконати свої зобов`язання за окремо визначеним договором, має доводити наявність в нього форс-мажорних обставин.

Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛОГІСТ ІК МТС», оскільки контролюючий орган під час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення діяв на підставі повноважень та у спосіб визначений ПК України.

Усі інші аргументи сторін, вивчені судом, є такими, що не потребують детального аналізу у судовому рішенні, оскільки вищенаведених висновків суду не спростовують.

Судом враховується, що згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до частини 2 статті 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з частинами 1, 2 статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідач.

Згідно положень ст. 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Системно проаналізувавши приписи законодавства України, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин між сторонами, зважаючи на взаємний та достатній зв`язок доказів у їх сукупності, суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення позову.

У зв`язку з відмовою у задоволенні адміністративного позову відсутні підстави для розподілу судових витрат.

Керуючись статтями 2, 9, 14, 73-78, 90, 143, 242-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

в и р і ш и в:

У задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛОГІСТ ІК МТС» відмовити.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Войтович І. І.