Справа № 280/4184/25
Суддя: Семененко Я.В.
Дата ухвалення: 2025-11-05 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

05 листопада 2025 року м. Дніпросправа № 280/4184/25

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Семененка Я.В. (доповідач),

суддів: Добродняк І.Ю., Суховарова А.В.,

за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 28 липня 2025 року (суддя Калашник Ю.В.) у справі №280/4184/25 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,-

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся з позовом до суду, в якому просив: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 12.12.2024 № № 8, 8.

В обгрунтування заявлених вимог позивач посилався на те, що спірні податкові повідомлення-рішення винесено за наслідками проведення фактичної перевірки, в результаті якої контролюючим органом зроблено висновки про порушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Неправомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень пов`язував з тим, що контролюючим органом призначено та проведено фактичну перевірку за відсутності для цього правових підстав; позивачем не допускалося порушень вимог вказаного Закону.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 28 липня 2025 року в задоволенні позову відмовлено.

За наслідками розгляду справи суд першої інстанції дійшов таких висновків.

Суд першої інстанції дійшов висновку про обгрунтованість відповідачем правових підстав для проведення перевірки у спірному випадку. З цього приводу суд зазначив, що у спірному випадку контролюючим органом проводилася перевірка з підстав, передбачених пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України, у зв`язку з надходженням інформації про можливі порушення платником податку.

Суд першої інстанції дійшов висновку про обгрунтованість застосування до позивача штрафних санкцій на підставі ст.20 Закону про РРО за порушення вимог п.12 ст.3 Закону. З цього приводу суд вказав на те, що позивачем, під час перевірки, не було надано документів, які б підтверджували облік товарних запасів за місцем реалізації.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення про задоволення позову. Обгрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, позивач не

погоджується з висновками суду першої інстанції щодо наявності законних підстав для проведення перевірки. З цього приводу вказує на те, що суд першої інстанції не встановив факту надходження до контролюючого органу звернення (скарги) споживача про порушення позивачем порядку проведення розрахункових операцій, у зв`язку з чим дійшов безпідставного висновку про правомірність проведення перевірки. Не погоджується позивач і з висновками суду першої інстанції щодо правомірності застосування до позивача штрафних санкцій за порушення п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Позивач зазначає те, що під час проведення перевірки відповідачем не знімалися фактичні залишки товарних запасів виключно у точці продажу позивача. З цього приводу позивач зазначає, що фактично здійснює підприємницьку діяльність за адресою: АДРЕСА_1 , натомість, контролюючим органом проведено перевірку за адресою: АДРЕСА_2 д і саме за цією адресою складено акт опису товарів, що знаходяться на реалізації. Позивач також звертає увагу на те, що в наказі відсутня інформація про суб`єкта господарювання, стосовно якого повинна бути проведена перевірка, що свідчить про невідповідність наказу на перевірку вимогам ст.81 ПК України.

У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просить рішення суду першої інстанції залишити без змін як законне та обгрунтоване.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, правову оцінку досліджених судом доказів по справі, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Встановлені обставини справи свідчать про те, що

На підставі пп. 80.2.3 п.80.2 ст.80, пп.69.27 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, доповідної записки управління фактичних перевірок від 02.09.2024 №1642/26-15-07-07-00-12, ГУ ДПС у м. Києві видано наказ від 02.09.2024 №5738-П та направлення №19445, №19446, №19447 про проведення фактичної перевірки магазину ІНФОРМАЦІЯ_1 за адресою: АДРЕСА_2 , з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками з 03.09.2024 (а.с.59-60).

На підставі наказу ГУ ДПС у м. Києві від 02.09.2024 №5738-П та направлень №19445, №19446, №19447 від 02.09.2024 фахівцями ГУ ДПС у м.Києві проведено фактичну перевірку магазину ІНФОРМАЦІЯ_1 за адресою: АДРЕСА_2 , в якому здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено та зареєстровано акт фактичної перевірки від 03.09.2024 №101120/26/15/07/ НОМЕР_1 (а.с.54-55).

За змістом вказаного акту, проведеною фактичною перевіркою встановлено порушення п. 12, ст.3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг та ст. 44, п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України,

В акті перевірки зазначено, що перед початком перевірки в магазині ІНФОРМАЦІЯ_1 за адресою: АДРЕСА_2 , в якому здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 проведена контрольна розрахункова операція з придбання товару (навушники TWS OPPO) на загальну суму 899,00 грн., яку провів продавець ОСОБА_2 , який надав фіскальний чек.

Перевіркою встановлено, що на господарському об`єкті здійснюється продаж товарів (техніка Apple та інше) від ФОП ОСОБА_1 , в той же час, документів підтверджуючих ведення обліку товарів на місці проведення розрахунків не було. Таким чином, перевіркою встановлено порушення порядку ведення обліку товарних запасів на місці їх реалізації на загальну суму 257 654,00 грн.

Також, в ході перевірки суб`єктом господарювання або його працівниками/представниками не було надано будь-яких документів згідно запиту контролюючого органу.

На підставі акту перевірки від 03.09.2024 №101120/26/15/07/, відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 12.12.2024:

форми С №8, яким за порушення п. 12 ст. 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг до позивача застосовано сума штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 257 654,00 грн. (а.с.50);

форми ПС №8 від 12.12.2024, яким за порушення п. 85.2 ст. 82 Податкового кодексу України до позивача застосовано сума штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 1020,00 грн. (а.с.49).

Не погоджуючись з вказаними рішеннями відповідача, позивач звернувся з позовом до суду.

За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Щодо правових підстав призначення та проведення фактичної перевірки у спірному випадку.

Одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавств відповідно до статті 75 Податкового кодексу України є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.

Підпунктом 75.1.3. пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.

Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Суд першої інстанції, вказуючи на наявність підстав для призначення фактичної перевірки, виходив з того, що у спірному випадку контролюючим органом призначено та проведено перевірку з підстав, передбачених пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України.

Натомість, встановлені обставини справи свідчать про те, що контролюючим органом видано наказ №5738-П про проведення фактичної перевірки з підстав, передбачених пп.80.2.3 п.80.2 ст.80 ПК України.

Так, згідно пп. 80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності підстав:

письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування (пп. 80.2.3 п.80.2 статті 80 ПК України);

Як зазначено вище у спірному випадку перевірку проведено на підставі наказу Головного управління ДПС у м.Києві від 02.09.2024 №5738-П, який видано на підставі положень пп. 80.2.3. п.80.2. ст. 80 ПК України.

Колегія суддів звертає увагу, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

Пп. 80.2.3 п.80.2 статті 80 ПК України містить одну фактичну підставу для проведення перевірки - письмове звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування.

Отже, посилання в наказі на вказану норму права (пп. 80.2.3. п.80.2. ст. 80 ПК України), без зазначення фактичних підстав для призначення перевірки, не може бути підставою для висновку про неправомірність та необгрунтованість призначення фактичної перевірки.

В той же час, у справі №420/9909/23 (постанова від 26.03.2024) Верховний Суд зробив висновок про те, що при перевірці правомірності призначення фактичної перевірки підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою.

За висновками Верховного Суду під час вирішення питання щодо законності призначення перевірки, підлягають встановленню не лише правові, а і фактичні підстави для призначення такої перевірки.

У спірному випадку, досліджуючи фактичні підстави для проведення перевірки, встановлено, що перевірку проведено на підставі наказу керівника ГУ ДПС у м.Києві від 02.09.2024 №5738-П, а фактичною підставою для його видання стала доповідна записка управління фактичних перевірок від 02.09.2024 №1642/26-15-07-07-00-12.

Суть доповідної записки управління фактичних перевірок від 02.09.2024 №1642/26-15-07-07-00-12, яка витребувана та досліджена судом апеляційної інстанції, зводиться до того, що до Головного управління ДПС у м.Києві надійшли звернення споживача щодо невидачі фіскальних чеків при проведенні розрахунків за товари у торгових мережах під торговими марками «YABLUKA», «ТЕХНО ЇЖАК», «STYLUS», «iStore» та «eSTORE». З цих підстав автор доповідної записки, пославшись на положення пп. 80.2.3. п.80.2. ст. 80 ПК України, просив дозволити проведення фактичних перевірок платників/об`єктів, зазначених у додатку, на підставі положень пп. 80.2.3. п.80.2. ст. 80 ПК України.

До доповідної записки, відповідачем у справі, додано звернення споживача, в якому зазначено про невидачу чеків при придбанні товарів, зокрема, у магазинах «YABLUKA» та визначено адреси цих магазинів. Однією з адрес зазначено м.Київ, вул.Берковецька, 6д.

Тобто, судом апеляційної інстанції встановлено, що фактично підставою для призначення та проведення перевірки, на підставі якої прийнято оскаржувані у цій справі податкові повідомлення-рішення, видано з огляду на надходження звернення споживача, суть якого викладена вище.

З приводу таких підстав для призначення перевірки суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Так, вимоги п.80.2.3 п.80.2 ст.80 ПК України передбачають необхідність письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій.

Тобто, автор звернення повинен бути учасником господарської операції (бути покупцем, споживачем), таке звернення повинно бути оформлено належним чином (тобто, до нього повинні додаватися підтверджуючі документи: фіскальні чеки, накладні, тощо) і таке звернення повинне стосуватися конкретного платника податків.

У спірному випадку звернення споживача жодним чином не свідчить про те, що він був покупцем ФОП ОСОБА_1 і що саме останнім порушено вимоги законодавства, в частині не видачі фіскального чеку.

Таким чином, оскільки у спірному випадку перевірка фактично була здійснена відносно конкретного платника податків ФОП ОСОБА_3 , то виходячи з положень п.80.2.3 п.80.2 ст.80 ПК України контролюючий орган повинен був мати звернення споживача щодо допущених порушень саме ФОП ОСОБА_3 .

Оскільки такого звернення до контролюючого органу не надходило (доказів протилежного відповідачем не надано), то у спірному випадку були відсутні підстави для проведення контролюючим органом перевірки ФОП ОСОБА_3 .

Крім цього, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне звернути увагу на таке.

Згідно з підпунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Отже, у посадової особи контролюючого органу виникає право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для її проведення та за умови пред`явлення направлення на проведення перевірки, копії наказу про проведення перевірки, службового посвідчення, оформлених відповідно до пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України. При цьому одним із обов`язкових реквізитів наказу та направлення є зазначення суб`єкта господарювання, щодо якого призначається перевірка або об`єкта, перевірка якого проводиться.

У спірному випадку наказ не містить у собі таких обов`язкових реквізитів як: зазначення суб`єкта господарювання, щодо якого призначається перевірка або об`єкта, перевірка якого проводиться.

Так, в наказі №5738-п (додаток до нього) зазначено назву платника податків магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », адреса: АДРЕСА_2 .

З приводу визначення контролюючим органом такого платника податків слід зазначити те, що магазин не може бути окремим платником податків, оскільки платниками податків є юридичні чи фізичні особи. Магазин «YABLUKA» міг бути об`єктом, перевірка якого проводиться, але контролюючим органом у спірному випадку такого об`єкту не визначено.

Вказане, в подальшому, призвело до наслідків, які трактуються позивачем як проведення перевірки за іншою адресою, а не за адресою де фактично здійснює свою діяльність позивач.

Так, згідно наданих контролюючим органом документів (акт перевірки, акти про відмову від підписання направлень на перевірку, акт опису товарів) перевірка була проведена за адресою АДРЕСА_2 .

У свою чергу, позивачем надано докази того, що адресою, за якою ним здійснюється підприємницька діяльність, є АДРЕСА_1 . Такими доказами є: Повідомлення про об`єкти оподаткування за формою №20-ОПП, заява про реєстрацію та адреса за якою зареєстрований РРО, договір суборенди нежилого приміщення.

Стосовно посилань контролюючого органу на те, що під час проведення контрольної розрахункової операції був виданий фіскальний чек саме від імені платника податків ФОП ОСОБА_1 , позивач вказує на те, що товар, який зазначений у фіскальному чеку дійсно ним був реалізований, але не за адресою АДРЕСА_2 , а за адресою АДРЕСА_1 , яка і зазначена у фіскальному чекі.

Про проведення контрольної розрахункової операції зазначено і в акті перевірки.

Відповідно до пп.20.1.11 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючи органи мають право проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

У спірному випадку контролюючим органом не надано доказів повернення придбаного за наслідком контрольної розрахункової операції товару ФОП ОСОБА_1 чи його уповноваженій особі, або відшкодування витрат, у разі неможливості повернення товару.

Крім цього, суд апеляційної інстанції звертає увагу і на те, що згідно з самим актом перевірки (п.2.2.12) за наслідками проведення контрольної розрахункової операції розрахунковий документ не видавався.

Отже, посилання контролюючим органом на фіскальний чек, який видано від імені ФОП ОСОБА_1 , не може бути свідченням того, що ФОП ОСОБА_1 здійснював підприємницьку діяльність за адресою АДРЕСА_2 , за якою проводилась перевірка та здійснювався опис товару, що знаходився на реалізації, який контролюючий орган вважав необлікованим у встановленому законом порядку.

Таким чином, встановивши зазначені обставини справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що у спірному випадку контролюючим органом не було дотримано вимог закону щодо визначених підстав для призначення фактичної перевірки та процедури проведення фактичної перевірки, що, у свою чергу, свідчить про неправомірність проведення відповідачем такої перевірки.

У свою чергу, невиконання або порушення вимог Податкового кодексу України при призначені та проведенні перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, оскільки така перевірка не може породжувати будь-яких правових наслідків, окрім наслідків не легітимності усіх дій/рішень, які вчинені/прийняті у межах та за наслідками такої перевірки.

Установивши порушення процедури проведення перевірки, її підстав, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, суд може не переходити до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів. Така правова позиція висловлена Верховним Судом у справі №1340/3590/18 (постанова від 26.09.2022).

Таким чином, приймаючи до уваги встановлені у цій справі обставини справи, які свідчать про призначення контролюючим органом фактичної перевірки без достатніх для цього правових підстав та проведення перевірки з порушенням встановленої процедури, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про наявність підстав для визнання протиправними оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень-рішень.

З цих підстав суд апеляційної інстанції вважає за необхідне апеляційну скаргу задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нову постанову про задоволення позову.

У зв`язку із задоволенням позову на користь позивача підлягають стягненню судові витрати у вигляді судового збору сплаченого: за подання позову 2586,74грн., за подання апеляційної скарги 3880,11грн., а всього 6466,85грн.

На підставі викладеного, керуючись п.2 ч.1 ст.315, ст.ст.317, 321, 325 КАС України, суд -

У Х В А Л И В:

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 28 липня 2025 року у справі №280/4184/25 скасувати та ухвалити нову постанову про задоволення позову.

Податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 12.12.2024 № № 8, 8 визнати неправомірним та скасувати.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області на користь ОСОБА_1 судові витрати у розмірі 6466,85грн.

Постанова суду набирає законної сили з дати ухвалення, може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, передбачені ст.ст.328, 329 КАС України.

Вступну та резолютивну частину проголошено 05.11.2025

Повний текст постанови складено 06.11.2025

Головуючий - суддя Я.В. Семененко

суддя І.Ю. Добродняк

суддя А.В. Суховаров