Справа № 460/28466/23
Суддя: Глушко Ігор Володимирович
Дата ухвалення: 2025-11-03 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 листопада 2025 рокуЛьвівСправа № 460/28466/23 пров. № А/857/2564/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Глушка І.В.

суддів: Довгої О.І., Запотічного І.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2024 року, ухвалене суддею Поліщук О.В. у м. Рівне у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у справі № 460/28466/23 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинення певних дій,

в с т а н о в и в :

22 грудня 2023 року позивач - фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулося з адміністративним позовом до відповідачів - Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України, у якому просив: визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Рівненській області № 9440735/ від 31.08.2023 Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну подану фізичною особою - підприємцем ОСОБА_1 накладну № 327 від 31.03.2023 днем її подання на реєстрацію.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2024 року позов задоволено. Здійснено розподіл понесених позивачем витрат на професійну правничу допомогу та на сплату судового збору.

Не погоджуючись з вказаним рішенням, Головне управління ДПС у Рівненській області оскаржило їх в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення ухвалене з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.

Згідно доводів скаржника, зупинення реєстрації податкової накладної відбувається в автоматичному режимі за наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування. Окрім, вищенаведеного контролюючим органом запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивачем були подані до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо спірної ПН, реєстрацію якої зупинено. Підставою для відмови у реєстрації поданої податкової накладної №327 від 31.03.2023 скаржник вказує ненадання позивачем додатків до договорів, розрахунків вартості наданих послуг, актів звірок з контрагентами. Позивач у позовній заяві покликається виключно на «правовий стан невизначеності платника податків», водночас не вказуючи на обставині надсилання позивачу додаткового повідомлення контролюючим органом про необхідність надання додаткових документів. Позивачем не було надано на розгляд комісії первинні документи, що є належними і достатніми для підтвердження здійснення ним господарської операції. Зазначає, що надані на розгляд суду докази мають формальний характер та дають підстави стверджувати, що позивач здійснював господарську діяльність виключно «на папері», маючи на меті неправомірно зменшити податкове зобов`язання.

Позивач скористався правом на подання відзиву, у якому позовні вимоги підтримує. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Вказує на надання податковому органу усіх необхідних пояснень та документів, які беззаеречно підтверджують реальність здійснення операції по вказані подвтковій накладній, проте податковий орган безпідставно не врахував надані платником податків пояснення та документи та прийняв протиправне рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. Просить також суд врахувати, що, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити з наступних підстав.

Так, судом першої інстанції достовірно встановлено, матеріалами справи підтверджено, що Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (ідентифікаційний код НОМЕР_1 ) є суб`єктом підприємницької діяльності з 13.12.2001 та з 01.10.2019 є платником податку на додану вартість.

Видами економічної діяльності позивача за КВЕД є: 68.20 Основний: надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна. Інші: 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів 82.30 Організування конгресів і торговельних виставок 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у. 93.11 Функціювання спортивних споруд 93.29 Організування інших видів відпочинку та розваг 96.04 Діяльність із забезпечення фізичного комфорту 55.10 Діяльність готелів і подібних засобів тимчасового розміщування 56.10 Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування 73.11 Рекламні агентства 73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки 56.21 Постачання готових страв для подій 56.29 Постачання інших готових страв 31.01 Виробництво меблів для офісів і підприємств торгівлі 31.02 Виробництво кухонних меблів 31.09 Виробництво інших меблів 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням 47.52 Роздрібна торгівля залізними виробами, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами в спеціалізованих магазинах 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами47.26 Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах 77.21 Прокат товарів для спорту та відпочинку 93.21 Функціювання атракціонів і тематичних парків 93.13 Діяльність фітнес-центрів 47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах 47.29 Роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах.

Між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (Виконавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю ТД Міжрегіональні ресурси (Замовник), укладено Договір про надання маркетингових послуг від 04.01.2022 (далі - Договір), відповідно до умов якого виконавець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених даним Договором, надати Замовнику маркетингові послуги стосовно продукції зазначеної в Додатках до даного договору, з метою збільшення обсягів реалізації та просування продукції Замовника в закладах. зазначених в Додатках до даного договору.

Оплата послуг здійснюється Замовником на підставі виставленого рахунку та в термін, вказаний в рахунку (п. 2.2 Договору).

Виконавець взяв на себе зобов`язання проводити маркетингові дослідження та заходи, направлені на популяризацію та просування продукції замовника; розміщувати продукцію торгових марок Замовника на торгівельному обладнанні Виконавця, згідно погодженого асортименту у торгових точках Виконавця, здійснювати передпродажну підготовку продукції Замовника (п.3.1 Договору).

До Договору про надання маркетингових послуг від 04.01.2022 між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та Товариством з обмеженою відповідальністю ТД Міжрегіональні ресурси укладено Додаткові угоди № 1 та № 2 від 04.01.2022.

Відповідно до Додаткової угоди № 1 від 04.01.2022 вартість Послуг становить 500000,00 грн з ПДВ (в тому числі ПДВ 83333,33 грн) за представленість асортименту та виборку даного асортименту в розмірі 1300000,00 грн в закладах вказаних в додатку № 2.

Послуги сплачуються за умови відсутності в Замовника простроченої заборгованості по оплаті товару та договором поставки, укладеним між Виконавцем та Замовником. Перша частина оплати в розмірі 250000,00 грн з ПДВ (в тому числі ПДВ 41666,7 грн) здійснюється після підписання маркетингового договору протягом 10-ти робочих днів, наступна частина оплати в розмірі 250000,00 грн з ПДВ (в тому числі ПДВ 41666,67 грн) буде здійснено при виборці товару на 750000,00 грн.

Відповідно до Додаткової угоди № 2 від 04.01.2022 до переліку закладів де надаються маркетингові послуги Товариством з обмеженою відповідальністю ТД Міжрегіональні ресурси належать: Готель Айвенго (Рівненська обл., Рівненський р-н., с. Колоденка, вул. Зелена 53; Кафе Айвенго (Рівненська обл., Рівненський р-н., с. Колоденка, вул. Зелена 53); Бар-ресторан Софія (Рівненська обл., Рівненський р-н, с. Велика Омеляна, вул. Дубнівська, 4В); Готель Софія (Рівненська обл., Рівненський р-н, с. Велика Омеляна, вул. Дубнівська, 4Б); Ресторан Кафе Мелроуз (Рівненська обл., м. Рівне, вул. Героїв Маріуполя, 59); Кафе Виноград (Рівненська обл., м Рівне, вул. Видумка 2Б); Кафе Кінза (Рівненська обл., м. Рівне, вул. Кулика та Гудачека, 60); Кафе Густо (Рівненська обл., м. Рівне, проспект Миру 10); Кафе Сайгон (Рівненська обл., м. Рівне, проспект Миру 10)

Відповідно до розрахунку вартості маркетингових послуг наданих ТОВ "ТД Міжрегіональні ресурси" до Договору від 04.01.2022: вартість по Договору 500000,00 грн. Калькуляція витрат: витрати пов`язані з закупками товару, забезпеченням його асортименту 350000,00 грн, навчання персоналу, в т.ч. оплачений робочий час, витрачений на навчання 30000 грн, друковані матеріали 60000,00 грн, комунальні витрати 10000,00 грн, інші витрати 25000,00 грн, разом витрат: 475000,00 грн.

На виконання умов договору про надання маркетингових послуг від 04.01.2022 та додаткових угод до нього, ТОВ "ТД Міжрегіональні ресурси" платіжною інструкцією № 5560 від 08.02.2023 перерахувало ФОП ОСОБА_1 250000,00 грн за маркетингові послуги.

За результатами надання маркетингових послуг між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ "ТД Міжрегіональні ресурси" складено Акт надання послуг № 28 від 31.03.2023.

У акті зазначено, що Виконавцем були виконані наступні роботи (надані такі послуги): маркетингові послуги на суму 210000,00 грн. Замовник претензій по об`єму, якості та строкам виконання робіт та надання послуг не має. Акт підписано та скріплено печатками сторін.

Надані послуги оплачені згідно з платіжним дорученням № 14593 від 24.04.2023, що підтверджується Актом звірки взаємних розрахунків станом на 31.08.2023 по рахунку 377.

У зв`язку із здійсненням господарської операції, на виконання вимог пункту 201.1. статті 201 Податкового кодексу України, ФОП ОСОБА_1 було подано на реєстрацію податкову накладну № 327 від 31.03.2023 на загальну суму 210000,00 грн, в т.ч. ПДВ 35000,00 грн.

14.04.2023 позивач отримав квитанцію за реєстраційним номером про зупинення реєстрації вказаної податкової накладної у зв`язку з тим, що обсяг постачання товару/послуги 73.20, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено показник "D" = 19,2896%, "Р" = 849075,38. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У зв`язку з цим, позивачем було подано контролюючому органу повідомлення від 22.08.2023 № 1 про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої було зупинено на підтвердження господарської операції у зв`язку із якою було складено податкову накладну № 327 від 31.03.2023.

Як вбачається з наявних в матеріалах справи доказів, позивачем було надано контролюючому органу наступні документи: акти звірки взаєморозрахунків по постачанню товарів замовника від 31.07.2023; акт звірки розрахунків за договором маркетингу від 31.07.2023; додаткова угода № 1 від 04.01.2022; додаткова угода № 2 від 04.01.2022; розрахунок вартості послуг від 04.01.2022.

Повідомленням № 9401670/ від 24.08.2023 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН контролюючим органом було повідомлено позивачу, що у зв`язку із необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН запропоновано надати додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній. У графі "Додаткова інформація" зазначено: не надано додатки до договорів, розрахунки вартості наданих послуг, акти звірок з контрагентами, документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

У зв`язку з цим, позивачем було подано контролюючому органу повідомлення від 24.08.2023 про надання додаткових пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої було зупинено. До повідомлення додано додатки до договору, в тому числі розрахунок маркетингових послуг з детальним зазначенням видів витрат, актів звірки.

Рішенням комісії Головного управління ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Комісія) № 9440735/ від 31.08.2023 було відмовлено в реєстрації податкової накладної № 327 від 31.03.2023.

Підставами для такої відмови у рішенні зазначено: "ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. У графі "Додаткова інформація" не вказано жодної додаткової інформації.

Дане рішення було оскаржено позивачем в адміністративному порядку, шляхом подання до Державної податкової служби України скарги, з долученням до неї всіх документів, які було направлено до Комісії ГУ ДПС у Рівненській області.

Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від № 68011//2 від 14.09.2023 скаргу залишено без задоволення, а рішення Комісії № 9440735/ від 31.08.2023 без змін.

Не погоджуючись з рішенням комісії Головного управління ДПС у Рівненській області № 9440735/ від 31.08.2024 та вважаючи його протиправним, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.

Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, враховуючи межі перегляду, передбачені ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції зазначає таке.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, відповідно до пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

З 01.02.2020 набрав чинності Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, пунктом 2 якого встановлено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/ розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216 (далі - Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: - договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; - первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/ розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Згідно із приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/ розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.

За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком №3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій.

Пункт 1 вказаних Критеріїв передбачає, що обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій вказує на те, що для того, аби встановити наявність у господарській операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Відповідно до пункту 9 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН (в редакції Наказів Міністерства фінансів № 19 від 12.01.2023, № 394 від 14.07.2023) письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

-або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

-або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

-або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України Про електронні документи та електронний документообіг та Про електронні довірчі послуги за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Згідно з п. 10 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН (в редакції Наказу Міністерства фінансів № 19 від 12.01.2023) Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

-ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

-та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Враховуючи вищенаведене, рішення Комісії Державної податкової служби України повинне містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної з вичерпного переліку, визначеного Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН.

Верховний Суд у постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 сформував висновок, якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

У зазначеній постанові також зазначається, що законодавець передбачив, що у разі недостатності пояснень та документів, наданих за наслідками отримання квитанцій про зупинення, податковий орган саме у повідомленні про надання додаткових документів повинен конкретизувати той перелік документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків.

Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 вказав на необхідність зважати на визначений чинними нормативно-правовими актами перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

З аналізу наведених норм також слідує, що наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/ розрахунку коригування.

У постанові Верховного Суду від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18 вказано, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку

Суд апеляційної інстанції зауважує, що первинним об`єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких відповідачем вчинено дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі та прийнято рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

Суд апеляційної інстанції, здійснивши перевірку рішення суб`єкта владних повноважень щодо відповідності критеріям правомірності, визначених ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за необхідне зазначити наступне

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН вказано про причини зупинення її реєстрації - відповідність платника пункту 1 Критеріїв ризиковості операцій.

Також дослідивши зміст квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної, судом встановлено, що платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З матеріалів справи слідує та не заперечується відповідачем, що позивачем у межах встановлених строків було надано контролюючому органу пояснення, до яких долучено копії документів на підтвердження проведення господарських операцій.

Всі надані позивачем до повідомлення документи були винесені на розгляд комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції вказав на надання позивачем контролюючому органу достатнього переліку копій первинних документів, передбачених п.5 Порядку №520.

В ході апеляційного перегляду судового рішення судом апеляційної інстанції встановлено, що судом першої інстанції не враховано доводів контролюючого органу про те, що долучений позивачем до пояснень перелік документів не був достатнім для реєстрації поданих позивачем податкових накладних у реєстрі.

При цьому, судом при дослідженні правомірності оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкової накладної підлягають врахуванню лише документи, що подавались платником податків безпосередньо суб`єкту владних повноважень, який приймав відповідні рішення.

Так, Верховний Суд у постанові від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18 вказав на те, що судами було здійснено дослідження первинних документів, які не були підставами для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкової накладної та подальшої відмови у реєстрації податкової накладної, що є порушенням судом вимог принципу офіційного з`ясування обставин справи та безпідставне розширення предмету доказування.

Позивачем не спростовано доводів відповідача щодо ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Крім того, в квитанції чітко визначено критерій, передбачений п.1 Критеріїв ризиковості платника податку, достатній для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, за яким здійснено моніторинг податкової накладної від 31.03.2023 №327 та зупинено її реєстрацію.

Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити про те, що зміст операції, у зв`язку з виконанням якої відбувається реєстрація ПН, податковому органу не відомий. Тобто сам платник податку має визначити які первинні документи слід подати контролюючому органу на підтвердження реальності господарської операції та прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. У квитанції чітко визначений критерій, передбачений п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Комісією регіонального рівня у повідомленні № 9401670/ від 24.08.2023 вказано позивачу на необхідність надання додатків до договорів, розрахунків вартості наданих послуг, акти звірок з контрагентами, документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Контролюючий орган у відзиві на позовну заяву наголошував на обставині невиконання позивачем на час прийняття спірного рішення вимог Податкового кодексу України і Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної.

Слід також зазначити, що у справі, що розглядається, позиція відповідача ґрунтується на тому, що в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної податковий орган в загальному сформулював вимогу про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, у зв`язку з чим платник податків повинен на власний розсуд надати відповідні пояснення та документи. За результатами розгляду таких пояснень, податковий орган визначив, що поданих документів недостатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, у зв`язку з чим направив позивачу повідомлення про необхідність подання додаткових документів, в якому було чітко і конкретно визначено перелік документів, які необхідно подати. З огляду на ненадання у строки, встановлені абзацом шостим пункту 9 Порядку № 520, достатніх додаткових пояснень і документів, податковий орган прийняв оскаржуване у цій справі рішення щодо відмови у реєстрації ПН.

Суд першої інстанції при розгляді даної справи застосував до спірних правовідносин норми Порядку № 520 без врахування змін, внесених наказом Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19.

Так, суд першої інстанції взагалі не дослідив новий алгоритм взаємодії податкового органу та платника податків під час моніторингу податкових накладних, згідно з яким було додано новий етап під час вирішення питання про реєстрацію ПН чи відмову і її реєстрації. При цьому, такий етап є важливим для правильного вирішення спору у цій справі, оскільки на цьому етапі податковий орган, як вже було зазначено у постанові Верховного Суду від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23, повинен конкретизувати той перелік документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків.

Матеріали справи не містять належних і достатніх доказів на спростування висновків контролюючого органу про ненадання/ часткове надання платником податку додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у відповідній податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Натомість, відповідачем - Головним управлінням ДПС у Рівненській області, як суб`єктом владних повноважень, наведено відповідні мотиви прийняття спірного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної Комісією на підставі наданого позивачем переліку документів, а відтак підтверджено правомірність рішення податкового органу.

При цьому, суд апеляційної інстанції зауважує, що зазначена у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної інформація щодо відповідності платника податку п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій надавала позивачу можливість надати контролюючому органу всі документи, які позивач мав у своєму розпорядженні та які підтверджують як інформацію, зазначену у відповідній податковій накладній, так і інформацію, яка вимагалася згідно з рішеннями про зупинення реєстрації таких податкових накладних, в межах 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, як це передбачено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. В даному випадку оскарження рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної позивачем використано як спосіб легітимізації неправомірного подання на реєстрацію податкової накладної за відсутності достатніх підстав для її формування.

Таким чином, оскільки комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (регіонального рівня) діяла підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є правомірним, а позовні вимоги про його скасування є безпідставними, необґрунтованими та задоволенню не підлягають.

Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність правових підстав для задоволення позовної вимоги про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 31.03.2023 №327 як похідних.

При ухваленні судового рішення судом апеляційної інстанції враховано висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 02 липня 2024 року у справі № 440/5004/23, відповідно до яких предметом доказування при вирішенні вимог про скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної, зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Суд першої інстанції не виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин не правильно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного рішення, яке підлягає скасуванню.

Судові витрати розподілу не підлягають з огляду результат вирішення апеляційної скарги, характер спірних правовідносин та виходячи з вимог ст.139 КАС України.

Додатково представником позивача до суду заявлено вимоги про розподіл понесених позивачем витрат, пов`язаних із апеляційним переглядом судового рішення, у розмірі 4000 грн. Головне управління ДПС у Рівненській області скористалось правом подання заперечень на згадане клопотання

Оскільки за приписами ст.139 КАС України розподіл понесених позивачем судових витрат, до яких статтею 134 КАС України також віднесено витрати на професійну правничу допомогу, можливе за умови задоволення позову позивача, колегія суддів суду апеляційної інстанції приходить до висновку про відмову в задоволенні заяви представника позивача про стягнення понесення цих витрат за рахунок суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі (скаржником).

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України апеляційну скаргу розглянуто судом апеляційної інстанції без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження).

Керуючись статтями 139, 242, 308, 309, 311, 315, 317, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області задовольнити, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2024 року у справі №460/28466/23 скасувати.

В задоволенні адміністративного позову фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинення певних дій, - відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. В. Глушко
судді О. І. Довга
І. І. Запотічний