Справа № 380/3691/25
Суддя: Кондратюк Юлія Степанівна
Дата ухвалення: 2025-10-30 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

м. Львів

30 жовтня 2025 рокусправа № 380/3691/25

Львівський окружний адміністративний суд у складі:

Головуючого судді: Кондратюк Ю.С.,

з участю:

секретаря судового засідання: Бугрінова Е.В.,

представника позивача: Кропивницька У.М.,

представника відповідача: Щирба Р.П.,

представника третьої особи: Мелінишин С.Б.;

розглянув у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області, за участі третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача, Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

У С Т А Н О В И В:

На розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі - позивач) до Головного управління ДПС у Львівській області (далі - відповідач), в якій просить:

- визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 07.11.2024 № 48044/13-01-07-09 про застосування відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 867 338,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 04.09.2024 працівники ГУ ДПС в Івано-Франківській області прибули в магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: площа Ринок, 14, місто Івано-Франківськ, Івано-Франківська область, з метою проведення фактичної перевірки. На виконання вимог податкового законодавства, всі первинні документи, обов`язковість ведення яких передбачена чинним законодавством, та які, в свою чергу, належать або пов`язані з предметом цієї перевірки й підтверджують факт реальності господарських операцій, у тому числі походження товарно-матеріальних цінностей, які знаходились в магазині, 04.09.2024, тобто одразу після початку перевірки, були надані представникам податкового органу безпосередньо в приміщенні магазину, а також додатково надіслані на адресу ГУ ДПС в Івано-Франківській області. Зокрема, ФОП ОСОБА_1 надав такі документи: договір комісії, акти приймання-передачі товарів, форму ведення обліку товарних запасів, договори про співпрацю, договір суборенди, а також інші документи.

Працівники ДПС не взяли до уваги надані первинні документи, припустили вчинення платником податків порушень пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Акт фактичної перевірки не був надісланий Позивачу, як це передбачено абзацом другим пункту 86.3 статті 86 ПК України в порядку статті 42 ПК України.

Зазначає, що фактична перевірка призначена за відсутності законних на те підстав.

Акт, що засвідчує факт відмови в наданні документів або їх ненаданні, контролюючий орган не складав.

Проведення платником податків на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (див. постанови Верховного Суду: від 06 лютого 2020 року в справі № 807/1556/17, від 18 березня 2024 року в справі № 120/2466/23, від 15 квітня 2024 року в справі № 120/2764/23). Під час спірної фактичної перевірки представники податкового органу, порушуючи норми податкового законодавства та права платника податків, за відсутності правових підстав провели інвентаризацію товарів, які знаходилися у приміщенні магазину. Вимоги щодо проведення інвентаризації Позивачу контролюючим органом не вручалися та не направлялися, що відображено й у самому акті перевірки.

Згодом ФОП ОСОБА_1 надійшло податкове повідомлення-рішення від 07.11.2024 № 48044/13-01-07-09 про застосування відносно нього штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 867 338,00 грн, при цьому без долучення розрахунку штрафних санкцій.

Уважає оспорюване ППР від 07.11.2024 № 48044/13-01-07-09 протиправним і таким, що підлягає скасуванню.

Ухвалою судді від 03.03.2025 відкрито загальне позовне провадження в адміністративній справі.

18.03.2025 відповідач подав до суду відзив на позовну заяву, відповідно до якого вважає позовні вимоги необґрунтованими та просить у задоволенні позовних вимог відмовити. Зазначає, що проведена фактична перевірка господарської одиниці магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , та належить суб`єкту господарської діяльності ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ). За наслідком перевірки складено Акт фактичної перевірки №16260/09/15/ РРО/ НОМЕР_1 від 13.09.2024 року (далі Акт перевірки від 16.09.2024 №16260). ОСОБА_2 (особа, яка провела розрахункову операцію) представник ОСОБА_1 ознайомившись з Актом перевірки від 16.09.2024 №16260 відмовилася від підписання та отримання акта фактичної перевірки, про що складено Акт від 16.09.2024 №1870.

Фактична перевірка позивача проведена відповідно до наказу ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 04.09.2024 №2675-п «Про проведення фактичної перевірки».

В основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України.

Разом з тим, підставою для проведення фактичної перевірки стала інформація від ДПС України щодо ймовірних порушень вимог чинного законодавства, про що викладено в доповідній записці від 05.08.2024 №231/09-19-07-06-26.

Щодо тверджень позивача, що у наказі про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_3 відсутні реквізити самого суб`єкта, який перевіряється, що додатково свідчить про відсутність фактичних підстав для проведення переврки, варто звернути увагу на те, що адреса ФОП ОСОБА_1 не співпадала з адресою об`єкта перевірки, який належить останньому, то у наказі зазначалися найменування та реквізити об`єкта перевірки, що жодним чином не порушує ст.81 ПК України.

Представник позивача продавець ОСОБА_2 відмовилася від підпису та отримання другого примірника акта. В свою чергу, інспекторами складено належний акт відмови від підписання та отримання Акт перевірки від 16.09.2024 №16260. Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області на адресу ФОП ОСОБА_1 було надіслано акт фактичної перевірки рекомендованим листом «з повідомленням про вручення поштового відправлення».

Ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі ст. 20 Закону №265.

З такого правового регулювання слідує, що документами, які підтверджують облік та походження товарів, є встановлена Порядком № 496 Форма ведення обліку товарних запасів, а також первинні документи про закупівлю товару. Як вбачається з Акту перевірки від 16.09.2024 №16260, перевіркою встановлено порушення вимог п.12 ст.3 Закону №265, а саме: порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані за встановленою формою ведення обліку товарних запасів у встановленому порядку. Документи щодо походження товару до перевірки не надано.

Так, на підтвердження обліку товарних запасів, до перевірки позивачем надано договір комісії №ГА-02.09.2024-ШР від 02.09.2024, Акт приймання-передачі товарів до Договору комісії №ГА-02.09.2024-ШР від 02.09.2024, форму ведення обліку товарних запасів станом на 04.09.2024 р.

Представниками ГУ ДПС у Івано-Франківській області під час проведення перевірки надано позивачу вимогу про надання документів, у якій зазначено надати документи, що стосуються фінансово-господарської діяльності, зокрема, але не виключно: накладні на товар, що знаходяться в реалізації. Проте, такі не були надані перевіряючим.

Вартість товару не облікованих у встановленому порядку за встановленою формою становить згідно додатка №3 Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів на суму 41450,00 грн та згідно акту приймання-передачі товарів на суму 825 888,00 грн. Загальна сума необлікованих товарів становить 867 338,00 грн.

Представниками контролюючого органу інвентаризація не проводилася, а було встановлено, що ФОП ОСОБА_1 реалізував товар, які належать до технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, що підтверджується фіскальним чеком, документи щодо походження цього товару не надав. Даний товар відображений у додатку №3 Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів.

25.03.2025 від позивача надійшла відповідь на відзив, в якій додатково зазначає, що відсутність у наказі реквізитів суб`єкта (прізвище, ім`я та по батькові платника податків), який перевіряється, додатково вказує на відсутність фактичних підстав для проведення перевірки. Застосуванню підлягають висновки Верховного Суду у постановах від 06 лютого 2020 року у справі №807/1556/17, від 15 лютого 2022 року у справі №160/2155/20 та від 06 грудня 2024 року у справі № 440/2331/24.

Щодо Відомості, долученої до відзиву на суму 41 тис, то вказана Відомість є неналежним доказом у даній справі. Ця Відомість підписана виключно працівниками контролюючого органу, в ній не забезпечена ідентифікація об`єктів інвентаризації, відсутня конкретизація товару (модель, об`єм пам`яті). На цій відомості відсутні підписи платника податків та/або його представників, які знаходилися у магазині на час перевірки. Сама по собі відмітка інспекторів на описі «від підпису відмовилися» не є належним підтвердженням дійсності цього факту. Відповідний акт не складався, жодних фото чи відео доказів не надано, тоді як у силу вимог процесуального закону саме Відповідач має довести підставність прийнятого рішення.

17.04.2025 відповідач подав додаткові пояснення у справі, в яких зазначає, що Форма ведення обліку товарних запасів ФОП ОСОБА_1 станом на 04.09.2024, яка була надана під час проведення перевірки містить лише відомості щодо Акту приймання-передачі товарів від 02.09.2024 на суму 825 888,00 грн. Однак, до позовної заяви позивачем уже долучено Форму ведення обліку товарних запасів, яка містить зміни, що у свою чергу підтверджує неналежне ведення обліку товарних запасів.

ФОП ОСОБА_1 здійснено реалізацію Ноутбука MacBook Air 15, згідно фіскального чека ФН Ad2AAX5oyvQ на суму 41450,00 грн, однак ні у формі ведення обліку товарних запасів станом на 04.09.2024, ні у формі ведення обліку товарних запасів, яка долучена до позовної заяви, не міститься інформації про вибуття зазначеного товару, що додатково свідчить про порушення порядку ведення обліку товарних запасів. Отже, вищенаведене свідчить, що позивач реалізовував товари, які не обліковані у встановленому законодавством порядку.

Як вбачається з матеріалів справи, в ході перевірки у Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків станом на 04.09.2024, зафіксований товар (Ноутбука MacBook Air 15 на загальну суму 329 757,00 грн.), який реалізований позивачем згідно фіскального чека ФН Ad2AAX5oyvQ на суму 41450,00 грн., та на який не надано документів щодо походження такого. Зазначена Відомість підписана посадовими особами контролюючого органу. Водночас, продавець ОСОБА_2 , яка є представником ФОП ОСОБА_1 від підпису Відомості відмовилася, будь-яких зауважень не вказала.

Ухвалою суду від 22.04.2025 залучено до участі у справі як третю особу, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача - Головне управління ДПС в Івано-Франківській області (далі - третя особа).

Ухвалою суду від 15.05.2025 забезпечено участь представника Головного управління ДПС в Івано-Франківській області в судових засіданнях у справі №380/3691/25 в режимі відеоконференції за допомогою Електронного кабінету та власних технічних засобів.

15.05.2025 третьою особою подані пояснення, відповідно до яких вважає позовні вимоги необґрунтованими та просить у задоволенні позовних вимог відмовити.

Зазначає, що слід зауважити, що у досліджуваному випадку мала місце саме фактична перевірка, яка відрізняється за метою, підставою, порядком проведення і оформлення її результатів від камеральної і документальної (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) перевірок.

Така перевірка, серед іншого, здійснюється контролюючим органом без попередньої вимоги, раптово з метою з`ясування на певну календарну дату обставини дотримання/недотримання платниками податків законодавства, в тому числі ведення суб`єктами господарювання в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Також контролюючий орган зазначає, що позивачем до перевірки не надано квитанції (другі примірники - комітентська картка), які виписуються на товар, прийнятий на комісію, а також на товарах, які виставлені для продажу в торговому залі магазину, не встановлено товарні ярлики та цінники. Отже, немає ознак комісійної торгівлі товарами в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 ».

Ні контролюючому органу, ні до матеріалів даної адміністративної справи, банківські виписки щодо комісійної винагороди комісіонера, розмір якої встановлений розділом 5 Договору комісії позивачем не надавались.

21.05.2025 позивач подав додаткові пояснення у справі, в яких зазначає, що щодо Договору комісії, звіту комісіонера та повноважень ДПС щодо тлумачення змісту цивільного правочину: Звертає увагу, що такий документ (звіт) не вимагався інспекторами під час проведення спірної перевірки. Вимога про надання документів від 04.09.2024, вручена інспекторами представнику платника податків, не містить вимоги про надання вказаного документу (звіту).

Оскільки спірна фактична перевірка була розпочата 04 вересня 2024 року, а закінчена 13 вересня 2024 року, а отриманий Позивачем товар (згідно з Актом приймання-передачі від 02 вересня 2024 року та Актом приймання-передачі від 04 вересня 2024 року до Договору комісії № ГА-02.09.24-ШР від 02 вересня 2024 року) ще не був реалізований на момент проведення перевірки. Тому, як станом на початок перевірки, так і станом на кінець перевірки, у Позивача був відсутній обов`язок із надання таких документів працівникам ДПС. Також варто зазначити, що відповідно до умов Договору комісії (п. 2.1) звіт комісіонера надається раз на місяць, до 10 числа місяця, наступного за звітним періодом. Отже, звіт комісіонера за вересень 2024 року мав бути наданий не пізніше 10 жовтня 2024 року, що виходить за межі періоду фактичної перевірки. Таким чином, станом ні на початок, ні на кінець перевірки у Позивача ще не настав строк подання звіту комісіонера, а відповідно відсутній будь-який обов`язок надавати цей звіт під час перевірки.

Таким чином, основним актом, що регулює порядок укладення і виконання договору комісії є Цивільний кодекс України. В свою чергу слід враховувати, що усі договори комісії позивачем були укладені і виконані відповідно до норм ЦК України, а відтак, застосування його положень у діяльності ФОП є законним і обґрунтованим. З огляду на вищевикладене, у ФОП ОСОБА_1 відсутній обов`язок із надання квитанції, товарних ярликів та цінників.

Таким чином, Договір комісії № ГА-02.09.24-ШР від 02 вересня 2024 року укладений відповідно до вимог ЦК України, а втручання у відносини, які виникли між сторонами цього правовідношення не належить до компетенції ДПС, оскільки в Україні закріплений та діє принцип верховенства права та свободи договору.

Окрім цього, у Відомості описаний один товар ноутбук MacBook Air 15, який відображений в Акті приймання-передачі товарів до Договору комісії № ГА-02.09.24-ШР від 02 вересня 2024 року (Додаток 2 до Договору), датований 04.09.2024.

Ухвалою суду від 28.05.2025 забезпечено участь представника позивача адвоката Кропивницької Уляни Миколаївни в судових засіданнях у справі №380/3691/25 в режимі відеоконференції за допомогою Електронного кабінету та власних технічних засобів.

30.05.2025 позивач подав додаткові пояснення у справі, в яких звертає увагу, що судами у подібних правовідносинах (проведення фактичних перевірок мережі магазинів « ІНФОРМАЦІЯ_1 ») прийняті рішення на користь платників податків.

17.06.2025 відповідач подав додаткові пояснення у справі, в яких додатково обґрунтовує заперечення позовних вимог.

20.06.2025 позивач подав додаткові пояснення у справі, в яких додатково обґрунтовує підставність позовних вимог.

Ухвалою суду від 03.07.2025 закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до судового розгляду по суті.

31.07.2025, 29.09.2025 позивач подав додаткові пояснення у справі, в яких обґрунтовує позовні вимоги з підстав, що вказувались у позовній заяві, відповіді на відзив та письмових поясненнях у справі, та наголошує, що пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР визначає момент обов`язку документи мають бути в наявності на початку перевірки, а стаття 20 Закону №265/95-ВР визначає момент фіксації порушення якщо документів не надано під час перевірки, накладається штраф. Також у Постанові від 11 січня 2024 року у справі №420/12275/22, Верховний Суд наголосив, що саме по собі несвоєчасне надання документів, без наявності претензій до змісту чи форми таких документів, не є підставою для накладення фінансових санкцій.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав, просив позов задовольнити.

У судовому засіданні представник відповідача, представник третьої особи проти позовних вимог заперечили, просили у задоволенні позову відмовити.

З`ясувавши обставини, на які сторони посилаються, як на підставу своїх вимог та заперечень, дослідивши докази, якими вони обґрунтовуються, суд встановив наступні обставини та відповідні їм правовідносини.

Головне управління ДПС в Івано-Франківській області відповідно до наказу від 04.09.2024 №2675-п «Про проведення фактичної перевірки» та направлень на перевірку від 04.09.2024 №5024, № 5025 (Т. 1, а.с. 78-80) проведена фактична перевірка господарської одиниці магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , та належить суб`єкту господарської діяльності ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) у період з 04.09.2024 по13.09.2024.

За наслідком перевірки складено Акт фактичної перевірки №16260/09/15/ РРО/ НОМЕР_1 від 13.09.2024 (далі Акт перевірки) (Т. 1, а.с. 57-58).

ОСОБА_4 (особа, яка провела розрахункову операцію) продавець магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » відмовилася від підписання та отримання акта фактичної перевірки, про що контролюючим органом складено Акт від 16.09.2024 №1870 (Т. 1, а.с. 56).

В Акті перевірки зазначено таке:

«В магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою АДРЕСА_1 , ФОП ОСОБА_1 здійснює продаж товарів Apple та у своїй діяльності використовує логотип « ІНФОРМАЦІЯ_1 » зокрема при проведенні контрольної розрахункової операції видано фіскальний чек.

Реалізацію товарів в магазині здійснюють ОСОБА_4 та ОСОБА_5 . Особами надано договори про співпрацю та повідомлено, що вони діють від імені ФОП ОСОБА_1 . Дані договори про спільну діяльність роздруковані та підписані під час перевірки. У договорі про спільну діяльність про співпрацю зазначено, що ОСОБА_4 та ОСОБА_5 є зареєстрованими суб`єктами господарювання, місцезнаходження об`єкту спільної діяльності магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », АДРЕСА_1 . Відповідно до наявних баз даних ДПС ОСОБА_4 та ОСОБА_5 перебувають на обліку в органах ДПС, як суб`єкти господарювання фізичні особи-підприємці, проте даними підприємцями звітність за формою 20-ОПП щодо реєстрації суб`єктів господарювання, що використовуються в господарській діяльності, зокрема, магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 до органів ДПС не подано. Також, у ФОП ОСОБА_1 наймані працівники відсутні відповідно до звітності. Враховуючи зазначене перевіркою встановлено використання праці найманих працівників ОСОБА_4 та ОСОБА_5 без укладення трудового договору з ФОП ОСОБА_1 , та не подання повідомлення в орган ДПС про прийняття на роботу.

Порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані за встановленою формою ведення обліку товарних запасів у встановленому порядку. Документи щодо походження товару до перевірки не надано.

До перевірки надано договір комісії №ГА-02.09.2024 ШР та акт приймання передачі товарів до договору комісії. Крім того, під час перевірки ФОП ОСОБА_1 реалізував товари, які належать до технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, що підтверджується фіскальним чеком ПРРО (додається), документи щодо походження товарів не надано.

Вартість товару не облікованих у встановленому порядку за встановленою формою становить згідно додатка відомості №3 на суму 41450,00 грн та згідно акту приймання-передачі товарів на суму 825 888,00 грн. Загальна сума необлікованих товарів становить 867 338,00 грн».

На вимогу контролюючого органу 04.09.2024 в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » були надані такі документи: договір комісії від 02.09.2024 № ГА-02.09.2024-ШР, акт приймання-передачі товарів від 02.09.2024 до договору комісії, форму обліку товарних запасів, договори про співпрацю, договір суборенди нежитлового приміщення. Ці ж документи 04.09.2024 поштою скеровано на адресу ГУ ДПС в Івано-Франківській області (Т. 1, а.с. 21).

13.09.2024 поштою на адресу ГУ ДПС в Івано-Франківській області позивач направив контролюючому органу акт приймання-передачі товарів від 04.09.2024 до договору комісії, форму обліку товарних запасів (Т. 1, а.с. 23), що сторонами не заперечується.

На підставі Акту перевірки від 16.09.2024 №16260 винесене податкове повідомлення рішення (далі - ППР) від 07.11.2024 №48044/13-01-07-09, яким встановлено порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" № 265/95-ВР від 06.07.1995, та застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 867 338, 00 грн за не ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарних запасів (Т. 1, а.с. 82).

Відповідно до Розрахунку штрафних (фінансових) санкцій за порушення п. 12 ст. 3 Закону України від 06.07.95 р. № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" зі змінами та доповненнями, а саме: порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Штрафна санкція відповідно до ст. 20 Закону України віл 06.07.95 р. № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.»

Позивачем подано скаргу до Державної податкової служби України на оскаржуване ППР (Т. 1, а.с. 26), за результатами розгляду якої прийнято рішення, яким ППР залишене без змін, а скаргу без задоволення.

Вважаючи вказане вище податкове повідомлення-рішення відповідача протиправним, позивач звернувся до суду з цим позовом про його скасування.

Змістом спірних правовідносин є дотримання порядку проведення фактичної перевірки платника податків та правомірності податкових повідомлень-рішень, винесених за результатами такої перевірки.

До вказаних правовідносин суд застосовує такі положення законодавства та робить висновки по суті спору.

Відповідно до ст. 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Щодо правових підстав для проведення фактичної перевірки позивача суд зазначає таке.

Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Одним із видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавства відповідно до статті 75 ПК України є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.

Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.

Так, підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.

На відміну від всіх інших передбачених законом перевірок фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України.

Водночас попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підстави та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Суд звертає увагу на правове формулювання норми пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючі органи, яка порушується платником.

У постанові від 26 березня 2024 року у справі № 420/9909/23 Верховний Суд у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду висловив правову позицію у подібних правовідносинах, зокрема:

«Верховний Суд у складі Судової палати вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки».

Повертаючись до обставин справи, суд звертає увагу, що Наказ від 04.09.2024 №2675-п «Про проведення фактичної перевірки» (Т. 1, а.с. 78) містить відомості, зокрема, про:

- мету перевірки здійснення контролю за дотриманням порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, дотримання законодавства щодо встановлення державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами);

- вид перевірки фактична перевірка;

- підстави для проведення перевірки п.п. 80.2.2, 80.2.7 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (зі змінами та доповненнями);

- об`єкта, перевірка якого проводитиметься, магазин «Ябко» за адресою: пл. Ринок, 14, м. Івано-Франківськ.

Наказ підписаний в.о. начальника ГУ ДПС в Івано-Франківській області та скріплений печаткою цього контролюючого органу.

Відповідно до наказу на перевірку видано направлення на перевірку від 04.09.2024 №5024, № 5025 (Т. 1, а.с. 79-80) Головному державному інспектору Ковцуняк Л.Р., Головному державному інспектору Петрів В.І.

Тож з урахуванням встановлених обставин справи суд уважає, що в контролюючого органу були наявні достатні правові підстави для проведення фактичної перевірки позивача. Зміст наявного у цій справі наказу про проведення фактичної перевірки відповідає усім передбаченим податковим законодавством вимогам.

У зв`язку з цим суд критично оцінює та відхиляє покликання позивача на відсутність у контролюючого органу правових підстав для проведення фактичної перевірки.

Щодо виявленого під час проведення фактичної перевірки позивача порушення суд зазначає таке.

Відповідно до приписів пункту 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Облік доходів і витрат від виробництва та реалізації власної сільськогосподарської продукції ведеться окремо від обліку доходів і витрат від здійснення інших видів господарської діяльності.

Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Фізичні особи-підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) (далі - Закон № 265/95).

Розділ ІІ Закону № 265/95 урегульовує питання порядку проведення розрахунків суб`єктами господарювання. У статті 3, яка міститься у зазначеному розділі, перелічено низку обов`язків, які висуваються законодавцем до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

До 01 січня 2022 року пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачав, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Законом №1914-IX, який набрав чинності 01 січня 2022 року, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР викладено в наступній редакції: «Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті)».

Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 3 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.

Разом з тим, відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону.

Стаття 20 Закону №265/95-ВР (із змінами, внесеними Законом №1914-IX) передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

До 01 січня 2022 року зазначена норма передбачала, що фінансова санкція має застосовуватись у подвійному розмірі вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Законом №1914-IX у статті 20 слово "подвійної" було виключено.

Таким чином, за змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) не надання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Аналогічних висновків дійшов Верховний Суд у постанові від 30.07.2025 у справі № 380/6314/24, які в силу приписів ч. 5 ст. 242 КАС України враховуються судом при розгляді цієї справи.

Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03 вересня 2021 року № 496 (далі Порядок №496).

У Порядку № 496 терміни вживаються в таких значеннях:

документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.

У первинних документах, що засвідчують знищення, втрату або використання товарів на власні потреби, зазначається вартість товару за ціною придбання, підтвердженою обліком товарів, визначеним цим Порядком, та не зазначаються реквізити постачальника і отримувача товару;

товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).

Пунктами 1, 2 розділу ІІ Порядку № 496 визначено, що облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.

Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.

Під час ведення обліку товарних запасів у паперовій формі записи у Формі обліку виконуються розбірливо чорнилом темного кольору або кульковою ручкою (пункт 7 розділу ІІ Порядку № 496).

За змістом пунктів 9 - 11 Порядку № 496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні:

1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку;

2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи;

3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.

Форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.

Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.

Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Судом встановлено, що на вимогу контролюючого органу 04.09.2024 в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » були надані такі документи: договір комісії від 02.09.2024 № ГА-02.09.2024-ШР, акт приймання-передачі товарів від 02.09.2024 до договору комісії, форму обліку товарних запасів, договори про співпрацю, договір суборенди нежитлового приміщення. Ці ж документи 04.09.2024 поштою скеровано на адресу ГУ ДПС в Івано-Франківській області (Т. 1, а.с. 21).

13.09.2024 поштою на адресу ГУ ДПС в Івано-Франківській області позивач направив контролюючому органу акт приймання-передачі товарів від 04.09.2024 до договору комісії, форму обліку товарних запасів (Т. 1, а.с. 23).

Суд встановив, що Договір комісії від 02.09.2024 № ГА-02.09.2024-ШР, укладений між ФОП ОСОБА_1 (Комісіонер) та ФОП ОСОБА_6 (Комітент) (Т. 1, а.с. 61-62) (далі Договір комісії).

Пунктом 1.1. Договору комісії передбачено, що відповідно до умов Договору, Комісіонер зобов?язується за дорученням Комітента, від свого імені за плату (винагороду) укладати за рахунок Комітента договори щодо продажу товарів, передбачених Договором.

Згідно з п. 1.2. Договору комісії конкретні умови договору щодо ціни, кількості, якості та асортименту Продукції, а також інші умови та вказівки Комітента наведено у Актах приймання-передачі товарів до цього Договору (Зразок відповідного Акту встановлено у Додатку 1 до цього Договору).

Розділом 4 Договору комісії визначено, що передання Товарів Комітентом Комісіонеру для продажу відповідно до умов цього Договору здійснюється за Актом приймання-передачі товарів на таких умовах:

- Місце передання: м. Івано-Франківськ, пл. Ринок, буд. 14,

- Порядок транспортування Продукції, що передається Комісіонерові для продажу відповідно до умов цього Договору, до місця передання визначається Комітентом.

Відповідно до Акту приймання-передачі товарів від 02.09.2024 до договору комісії із переліком товарів, їх кількістю та вартістю (Т. 1, а.с. 62 зворот-68) загальна вартість товарів, переданих комісіонеру за цим Актом приймання-передачі товарів становить 825 888,00 грн.

У Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків станом на 04.09.2024, зафіксований товар ноутбук MacBook Air 15 на суму 41450,00 грн (Т. 1, а.с. 60).

Згідно з Актом приймання-передачі товарів від 04.09.2024 до договору комісії із переліком товарів, їх кількістю та вартістю (Т. 1, а.с. 19 зворот-20) загальна вартість товарів, переданих комісіонеру за цим Актом приймання-передачі товарів становить 421 438,48 грн. Вказаний товар у Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків ноутбук MacBook Air 15 на суму 41450,00 грн зазначений у Акті приймання-передачі товарів від 04.09.2024 до договору комісії.

Суд встановив, що 04.09.2024 в магазині «Ябко» контролюючому органу надана Форма ведення обліку товарних запасів ФОП ОСОБА_7 (Т. 1, а.с. 84) (далі Форма обліку товарних запасів). У Формі обліку товарних запасів у графі «Дата внесення запису» вказано « 02.09.2024»; у графі «Реквізити первинного документа, що підтверджує надходження або вибуття товару» зазначено «Акт приймання-передачі товарів від 02.09.2024 до Договору комісії від 02.09.2024 № ГА-02.09.2024-ШР»; у графі «Загальна вартість товарів за первинним документом, грн» підграфа «Надходження товару»: «825 888,00».

Факт надання вказаних документів відображений контролюючим органом в Акті перевірки.

13.09.2024, в останній день фактичної перевірки, поштою на адресу ГУ ДПС в Івано-Франківській області позивач направив контролюючому органу акт приймання-передачі товарів від 04.09.2024 до договору комісії, форму обліку товарних запасів, в якій додатково внесено відомості про Акт приймання-передачі товарів від 04.09.2024 до Договору комісії від 02.09.2024 № ГА-02.09.2024-ШР, та у графі «Загальна вартість товарів за первинним документом, грн» підграфа «Надходження товару»: « 421 438,48».

Водночас у Акті перевірки контролюючий орган, попри надані позивачем документи, вказав про «порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані за встановленою формою ведення обліку товарних запасів у встановленому порядку. Документи щодо походження товару до перевірки не надано. … Вартість товару не облікованих у встановленому порядку за встановленою формою становить згідно додатка відомості №3 на суму 41450,00 грн та згідно акту приймання-передачі товарів на суму 825 888,00 грн. Загальна сума необлікованих товарів становить 867 338,00 грн.

Суд критично оцінює такий висновок відповідача, оскільки за змістом приписів Порядку № 496 документами, які підтверджують облік та походження товарів, є Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку, та первинні документи.

Своєю чергою, первинними документами згідно з Порядком № 496 є опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

У розглядуваній ситуації позивач, як вже зазначено судом вище, надав контролюючому органу Форму ведення обліку товарних запасів, Акти приймання-передачі товарів до Договору комісії із переліком товарів, їх кількістю та вартістю та Договір комісії.

Жодних зауважень щодо змісту, форми тощо цих документів контролюючий орган в Акті перевірки не зазначив. Також будь-яких застережень стосовно правильності заповнення позивачем Форми ведення обліку товарних запасів в Акті перевірки податковий орган не навів.

При цьому суд встановив, що Договір комісії та Акти приймання-передачі товарів до Договору комісії містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (постачальник (Комітент) фізична особа-підприємець ФОП ОСОБА_6 , отримувач (Комісіонер) фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , дату проведення операції (02.09.2024, 04.09.2024 передання товарів, зазначених в Актах приймання-передачі товарів до Договору комісії), найменування, кількість та вартість товару (867 одиниць товарів загальною вартістю 825 888,00 грн; 141 одиниця товарів загальною вартістю 421 438,48 грн (найменування, кількість та вартість кожної окремої одиниці товару чітко зазначені в Акті приймання-передачі товарів до Договору комісії).

Тобто, вказані документи повною мірою ідентифікують постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару та мають всі ознаки первинних, які передбачені Порядком № 496.

З урахуванням наведеного суд уважає, що надані позивачем контролюючому органу під час фактичної перевірки документи є, у розумінні приписів Порядку № 496, належними документами, які підтверджують облік та походження товарів за місцем їх реалізації.

Своєю чергою, податковий орган, ігноруючи надані позивачем документи та стверджуючи про неподання ним первинних документів щодо походження товару не вказав у Акті перевірки, які ж саме конкретні первинні документи позивачу належало надати.

Також не зазначив контролюючий орган в Акті перевірки жодних причин неврахування наданих позивачем документів як первинних.

Відповідач та третя особа стверджують, що надані позивачем документи не відносяться до первинних, однак не пояснюють, чому саме.

Суд вважає, що за приписами Порядку № 496 до первинних належать, зокрема, й інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

У спірній ситуації такі документи, як встановив суд вище, були надані позивачем податковому орану під час проведення перевірки, проте безпідставно ним не взяті до уваги.

Проаналізувавши умови Договору комісії, суд відхиляє доводи відповідача про ненадання для проведення фактичної перевірки звіту комісіонера з огляду на таке.

Відповідно до п. 2.1 Договору комісії Комісіонер зобов`язується:

- Прийняти у Комітента призначені для продажу Товари в строки, кількості та асортименті, встановлених у Актах приймання-передачі товарів до цього Договору, а також зберігати їх в належних умовах до моменту реалізації (передачі) третім особам або до повернення Комітенту.

- Раз на місяць, до 10 числа місяця, наступного за звітним періодом, надавати Комітентові Звіт комісіонера за Договором (зразок відповідного Звіту встановлено у Додатку 2 до цього Договору). У разі, якщо певні товари були продані покупцям на умовах відстрочення платежу/розстрочки/оплати частинами, послуги з реалізації таких товарів вносяться Комітентом до Звіту за той період, протягом якого був внесений останній платіж за них.

Згідно з умовами п. 5.3. Договору комісії грошові кошти, належні Комітенту за договором купівлі-продажу із Покупцем, передаються Комісіонером раз на місяць, до 20 числа місяця, наступного за звітним періодом, шляхом перерахування їх на поточний рахунок Комітента, який зазначений в розділі 14 Договору. У випадку продажу певних товарів на умовах відстрочення платежу/розстрочки/оплати частинами, належні Комітенту за договором купівлі-продажу із Покупцем грошові кошти передаються Комісіонером до 20 числа місяця, наступного за звітним періодом, у якому був внесений останній платіж за відповідні товари.

Фактична перевірка, за якою винесене оскаржуване повідомлення-рішення, проведена з 04 по 13 вересня 2024 року, а Договір комісії укладено сторонами 02 вересня 2024 року, відтак і складання звіту комісіонера, і перерахунок коштів комісіонером комітенту за умовами договору здійснюється до 10 числа місяця та до 20 числа місяця відповідно, наступного за звітним періодом, ще не могли бути здійснені на момент проведення перевірки позивача.

Також суд критично ставиться до доводів третьої особи про ненадання накладних при проведенні перевірки, з огляду на таке.

Усі товари, які перебували на торговій точці під час проведення фактичної перевірки, отримані позивачем на підставі Договору комісії.

Розділом 4 (п. 4.1.) Договору комісії визначено, що передання Товарів Комітентом Комісіонеру для продажу відповідно до умов цього Договору здійснюється за Актом приймання-передачі товарів на таких умовах:

- Місце передання: м. Івано-Франківськ, пл. Ринок, буд. 14,

- Порядок транспортування Продукції, що передається Комісіонерові для продажу відповідно до умов цього Договору, до місця передання визначається Комітентом.

Також сторонами укладено Акти приймання-передачі товарів до Договору комісії.

Відповідно Акти приймання-передачі товарів відображені у Формі ведення обліку товарних запасів позивача.

Тож складання сторонами Договору комісії накладних не передбачено з огляду на зміст існуючих правовідносин.

Беручи до уваги викладене у сукупності, суд уважає, що висновок контролюючого органу про порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону № 265/95 повністю спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими судом доказами, є безпідставним та необґрунтованим, з огляду на що правові підстави для притягнення позивача до фінансової відповідальності на підставі статті 20 Закону № 265/95 відсутні.

Відповідно до вимог ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Згідно з ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

За цих обставин податкове повідомлення-рішення від 07.11.2024 № 48044/13-01-07-09 про застосування відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 867 338,00 грн не відповідає критеріям правомірного рішення суб`єкта владних повноважень, які встановлені частиною другою статті 2 КАС України, тому його належить визнати протиправним та скасувати.

Згідно з пунктом 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року статтю 6 Конвенції не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

У процесі розгляду справи суд не встановив інших фактичних обставин, що мають суттєве значення для правильного вирішення спору. А решта доводів та заперечень учасників справи висновків суду по суті позовних вимог не спростовують.

Згідно з частинами першою, другою статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За змістом частини першої статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Оцінивши докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд дійшов висновку, що відповідач не довів правомірність прийнятого податкового повідомлення-рішення, тому адміністративний позов підлягає задоволенню.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України понесені позивачем судові витрати у вигляді судового збору підлягають відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст.ст. 2, 8-10, 14, 72-79, 90, 139, 241-246, 293, 295 КАС України, суд, -

У Х В А Л И В:

1. Позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 07.11.2024 № 48044/13-01-07-09.

3. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 сплачений судовий збір в сумі 6938 (шість тисяч дев`ятсот тридцять вісім) гривень 70 копійок.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Відповідно до ст. 295 КАС України апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було проголошено скорочене (вступну та резолютивну частини) рішення суду або якщо розгляд справи здійснювався в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Інформація про учасників справи:

Позивач: фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 ; РНОКПП НОМЕР_1 ).

Відповідач: Головне управління ДПС у Львівській області (79003, вул. Стрийська, 35, м. Львів; ).

Третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача: Головне управління ДПС в Івано-Франківській області (76000, м. Івано-Франківськ, вул. Незалежності, 20; ).

Повне рішення суду складено 30.10.2025.

СуддяКондратюк Юлія Степанівна