Справа № 520/677/25
Суддя: Блажівська Н.Є.
Дата ухвалення: 2025-10-30 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 жовтня 2025 року

м. Київ

справа №520/677/25

адміністративне провадження № К/990/36129/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Блажівської Н.Є.,

суддів: Желтобрюх І.Л., Юрченко В.П.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу ОСОБА_1

на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 28 липня 2025 року (судді: Подобайло З.Г., Чалий І.С., Ральченко І.М.)

у справі за позовом ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Харківській області, Державної податкової служби України

про визнання неправомірними податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

1. ІСТОРІЯ СПРАВИ

1.1. Короткий зміст позовних вимог

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі також - ФОП ОСОБА_1 , Позивач) звернулась до суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі також - ГУ ДПС, Відповідач) та Державної податкової служби України (далі також - ДПС України) про визнання неправомірними та скасування:

- податкових повідомлень-рішень від 18 вересня 2024 року № 2-2030- НОМЕР_1 про нарахування земельного податку за 2019 рік у сумі 148 743,61 грн та № 2408123- 2405-2030- НОМЕР_1 про нарахування земельного податку за 2020 рік у сумі 172 734,84 грн (далі також - ППР);

- рішення ДПС України № 38684/6/99-00-06-01-02-06 від 25 грудня 2024 року.

Позивач обґрунтовувала свої вимоги зокрема тим, що вона як фізична особа - підприємець, яка перебуває на спрощеній системі оподаткування (3 група), звільняється від сплати земельного податку на підставі підпункту 4 пункту 297.1 статті 297 Податкового кодексу України (далі також - ПК України), оскільки відповідна земельна ділянка використовується для провадження господарської діяльності.

Позивач також посилалася на те, що факт використання нею земельної ділянки у господарській діяльності та її звільнення від сплати земельного податку вже був встановлений постановою Харківського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2016 року у справі № 820/6123/16.

1.2. Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 12 березня 2025 року позов задовольнив частково й скасував відповідні ППР.

Суд першої інстанції, обґрунтовуючи рішення, вказав, що:

- оскаржувані ППР стосувалися 2019 року та першої половини 2020 року. У цей період підпункт 297.1.4 статті 297 ПК України передбачав звільнення платників єдиного податку від земельного податку, якщо ділянка використовувалася для провадження господарської діяльності (без виключення діяльності з надання майна в оренду). Зміни, які виключили діяльність з надання в оренду нерухомого майна як підставу для звільнення, набрали чинності лише з 1 липня 2020 року. Таким чином, нарахування податкового зобов`язання за 2019 рік та першу половину 2020 року з підстави надання земельної ділянки Позивачем в оренду не відповідає нормам ПК України;

- Позивач, яка на регулярній основі передавала власне майно в оренду, мала на меті отримання прибутку (розумну економічну причину, або ділову мету), що свідчить про здійснення саме господарської діяльності на земельній ділянці;

- лише незначна частина приміщень (9,12% від загальної площі) здавалася в оренду, а більша частина приміщень використовувалася Позивачем у господарській діяльності, не пов`язаній із переданням приміщень в оренду (використання як складських приміщень, місць зберігання верстатів, транспортних засобів, які передавалися в оренду за іншими договорами).

Суд послався на встановлений факт використання Позивачем земельної ділянки у господарській діяльності та звільнення від сплати земельного податку, який був установлений постановою Харківського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2016 року у справі № 820/6123/16, вважаючи цей факт таким, що не потребує доказування.

Суд відмовив у задоволенні позову в частині оскарження рішення ДПС України від 25 грудня 2024 року про відмову у задоволенні скарги, з тих підстав що воно не створює жодних правових наслідків у вигляді виникнення, зміни чи припинення прав позивача, а тому не порушує її права, свободи та інтереси.

Другий апеляційний адміністративний суд ухвалив постанову від 28 липня 2025 року, якою скасував рішення першої інстанції та повністю відмовив у задоволенні позову.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції вказав, що:

- відповідно до підпункту 4 пункту 297.1 статті 297 ПК України умовою несплати земельного податку є те, що суб`єкт господарювання, який є власником чи користувачем земельної ділянки, використовує саме цю землю для провадження господарської діяльності;

- Позивач не надала належних доказів використання саме земельної ділянки у господарській діяльності протягом 2019-2020 років;

- надані Позивачем документи свідчать, що фактично в господарській діяльності використовувалися належні приміщення (нежитлова будівля), транспортні засоби та устаткування, а не земельна ділянка. Використання приміщення на земельній ділянці в господарській діяльності не є підставою для звільнення від сплати земельного податку, оскільки фактично використовується нежитлове приміщення (будівля), а не сама земельна ділянка;

- посилання Позивача на використання частини земельної ділянки для забезпечення протипожежного захисту, паркування, здійснення вантажно-розвантажувальних робіт чи збору сміття не є належним доказом використання земельної ділянки саме у господарській діяльності;

- необґрунтованим є посилання на рішення суду у справі № 820/6123/16, оскільки предметом розгляду даної справи є ППР за 2019 та 2020 роки, і для можливості звільнення від сплати податку необхідним є дослідження доказової бази використання ділянки саме у 2019 та 2020 роках;

- оскільки доказів використання саме земельної ділянки у господарській діяльності не було надано, доводи Позивача про звільнення від сплати земельного податку є непідтвердженими.

Апеляційний суд погодився з висновком суду першої інстанції про те, що рішення ДПС України від 25 грудня 2024 року про відмову у задоволенні скарги не створює для Позивача жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав чи обов`язків.

2. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

2.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)

У касаційній скарзі Позивач, покликаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення процесуального права, просить рішення суду апеляційної інстанції скасувати й залишити в силі рішення суду першої інстанцій.

Підставою касаційного оскарження Позивач визначив пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України), а саме неврахування висновків Верховного Суду, наведених у постановах:

від 26 червня 2018 року у справі №826/14081/16, відповідно до якого наявність двох умов надання пільги, а саме використання Позивачем власного нежилого приміщення у своїй господарській діяльності та наявність у нього статусу платника єдиного податку третьої групи, обумовлює звільнення його від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на майно (в частині земельного податку), що доводить протиправність спірного податкового повідомлення-рішення. Аналогічні правові висновки викладені у постановах Верховного Суду від 26 червня 2018 року у справі № 826/18899/16, від 8 серпня 2018 року у справі № 820/5485/17;

від 21 листопада 2023 року у справі №813/4324/16, відповідно до якого «…умовою несплати земельного податку за зазначеною системою оподаткування є те, що суб`єкт господарювання, який є власником чи користувачем земельної ділянки, використовує цю землю для проведення господарської діяльності. У справі, яка розглядається, суди обох інстанцій встановили, що позивач є власником земельних ділянок, які використовуються позивачем у власній господарській діяльності, на підтвердження чого позивачем надано до суду договір від 13.11.2015 №13/11-15пп, предметом якого є надання посередницьких послуг у торгівлі товарами (КВЕД 46.19), накладні на отримання товарно-матеріальних цінностей, накладні на передачу на відповідальне зберігання на склад, накладні на отримання з відповідального зберігання, накладні на відпуск кінцевим споживачам, актами виконаних робіт, договір оренди транспортного засобу (автомобіля) від 06.05.2015 (КВЕД 77.11), укладеного між позивачем та ТОВ «Енерго-лізинг плюс», згідно з пунктом 3.3 якого місце зберігання та стоянки транспортного засобу в позаробочий час, вихідні та святкові дні - критий склад, акти надання орендних послуг, банківське доручення про оплату, договір купівлі-продажу паливних гранул з деревини №01/12-16гр від 01.12.2016 (КВЕД46.19), видаткову накладну на отримання 13.12.2016 6,0 т паливних гранул від постачальника (адреса постачальника: с.Муроване, Пустомитівського району), видаткову накладну від 02. 2017 на отримання 6,0 тон паливних гранул із складу продавця. Також, судами установлено, що позивач використовує в своїй господарській діяльності земельну ділянку під відтворення рослин (КВЕД 01.30) для подальшого використання, в тому числі - для здійснення діяльності з надання ландшафтних послуг (КВЕД 81.30) в майбутньому. Позивач також надав докази понесення ним витрат на утримання зазначеного майна, а саме: договір охорони об`єкта охоронною фірмою «Ефорт-Гарант-21» з підтвердженням оплати за послуги з охорони та оплати за спожиту електроенергію впродовж 2016 року відповідно до договору з Пустомитівським РЕМ...».

Також вважає помилковими посилання суду апеляційної інстанції на відповідну судову практику Верховного Суду для цілей обґрунтування своїх висновків щодо правомірності податкових повідомлень-рішень.

Акцентує, що згідно з реєстраційними даними, у Позивача наявні такі КВЕД: 52.10 Складське господарство; 77.33 Надання в оренду офісних машин і устаткування, у тому числі комп`ютерів; 77.39 Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів, н.в.і.у.; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна. Крім того, в матеріалах справи містяться податкові накладні за 2019- 2020 роки, які підтверджують отримання доходу від складського обладнання (КВЕД 77.33), відповідального зберігання (КВЕД 52.10) тощо. Зазначені обставини не заперечувались Відповідачем та не були спростовані судом апеляційної інстанції.

На думку Позивача, апеляційний суд, всупереч висновкам Верховного Суду, не встановив факту обрання Позивачем виду економічної діяльності та системи оподаткування, що передбачають використання земельної ділянки у господарській діяльності, а також не дослідив низку доказів, наданих Позивачем на підтвердження цієї обставини.

Додатковим підтвердженням використання земельної ділянки з кадастровим номером :02:016:003 у господарській діяльності Позивача є її цільове призначення (землі промисловості, транспорту, зв`язку, енергетики, оборони та іншого призначення).

Згідно з наявним в матеріалах Планом земельної ділянки, частина земельної ділянки, позначена вздовж цифр 7, 8, 1, 2, 3, 4 та 5 (до графічного штрихування території спільного користування), використовується Позивачем у власній господарській діяльності шляхом забезпечення протипожежного захисту своєї території.

Сукупність вказаних обставин згідно з аргументами Позивача свідчить про те, що земельна ділянка не зводиться лише до розміщення нежитлового приміщення (складу), а й безпосередньо використовується у його господарській діяльності.

Крім того зазначає, що з урахуванням масштабу Плану земельної ділянки (1:500), земельна ділянка, яка прилягає до виробничого приміщення з трьох боків (у напрямку літер А-Б-В), використовується Позивачем виключно з метою забезпечення протипожежного захисту - відповідно до абзацу другого підпункту 15.3.1 та підпункту 15.3.2 ДБН Б.2.2-12:2019. Зазначена частина земельної ділянки, що використовується для забезпечення протипожежного захисту території, відповідно до вимог чинного законодавства, відведена для таких цілей наказом Позивача № 01-02/19 від 1 січня 2019 року, який наявний у матеріалах справи.

Інша частина земельної ділянки, умовно позначена як «Ділянка для спільного користування» на графічному зображенні План-схеми земельної ділянки (додаток № 1 до наказу № 01-02/19 від 01 січня 2019 року), відведена для спільного користування орендарів/суборендарів, їхніх контрагентів, а також Позивача. Зокрема, але не виключно, для паркування транспортних засобів, здійснення вантажно-розвантажувальних робіт, розміщення майданчика для збору твердих побутових відходів та організації їх подальшого вивезення тощо.

Таким чином, за позицією Позивача, є безпідставним твердження про те, що у межах спірних правовідносин окремо надається в найм лише нежитлове приміщення без пов`язаного з ним використання земельної ділянки, на якій розміщена відповідна нерухомість.

Зазначений факт підтверджено Позивачем шляхом надання значного обсягу внутрішньої документації, якою врегульовано порядок та зміст використання земельної ділянки в межах господарської діяльності.

Крім цього, апеляційний суд, на думку Позивача, не дослідив, що частина складського приміщення, яка не передається Позивачем третім особам в оренду, використовується для розміщення майна Позивача (електроштабелера SWE140, лазерної установки, офісних меблів, верстату, офісної техніки, вантажопасажирського автомобіля марки Volkswagen Transporter), які Позивач безпосередньо використовує в своїй господарській діяльності. Автомобіль марки Volkswagen Transporter відображено у звіті за формою 20-ОПП, що також не заперечується Відповідачем.

Позивач наголошує, що в своїх поясненнях, наданих до суду першої та апеляційної інстанцій, детально зазначила та надала документи, які підтверджують використання земельної ділянки в межах його господарської діяльності, не пов`язаної із здачею нежитлових приміщень в оренду. Він підкреслює, що його правочини мають на меті отримання прибутку, що є суттю його господарської діяльності.

Враховуючи визначені види економічної діяльності Позивача, зокрема оренду машин, устаткування, техніки, а також складське господарство, зазначено, що обладнання та техніка, що використовуються в його діяльності, зберігаються на його земельній ділянці, яка обслуговує цю діяльність. Таким чином, земельна ділянка використовується у господарських цілях Позивача.

Крім того, Позивач вказує на специфіку операцій оренди, де разом з частиною приміщення надається й частина земельної ділянки. Покликається на те, що оренда охоплює лише 9,12% площі нерухомого майна та 4,36% площі земельної ділянки, вся інша частина земельної ділянки активно використовується Позивачем у його господарській діяльності, що підтверджує правомірність застосування пільги зі сплати земельного податку.

Додатково, Позивач доводить, що вживає заходи для забезпечення належного користування орендованими приміщеннями та земельною ділянкою, у тому числі через затвердження правил користування та накази, які є обов`язковими для виконання усіма орендарями.

Крім того, як вважає Позивач суд апеляційної інстанції в порушення вимог статей 90 та 94 КАС України не надав належної оцінки доказам, наданим Позивачем, зокрема: податковим накладним, договорам оренди з точною площею переданих приміщень (9,12% від загальної площі нерухомого майна та 4,36% від загальної площі земельної ділянки), договорам відповідального зберігання, оренди техніки, обладнання та автомобіля, плану земельної ділянки, технічному паспорту, Правилам користування будівлею, а також доказам використання частини ділянки для протипожежних проїздів згідно з ДБН. Всі ці документи, на думку Позивача, підтверджують використання земельної ділянки для обслуговування його господарської діяльності.

Крім того, Позивач стверджує, що суд апеляційної інстанції порушив частину четверту статті 78 КАС України, оскільки не врахував преюдиційне рішення Харківського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2016 року у справі № 820/6123/16, яким вже був встановлений аналогічний факт використання цієї ж земельної ділянки у господарській діяльності Позивача. Той факт, що у справі №820/6123/16 оскаржувались ППР за інший період (як зазначено судом апеляційної інстанції), за доводами Позивача, не позбавляє вказане ознак преюдиції, оскільки обставини обох справ та господарські операції Позивача у вказані періоди були ідентичні, а протилежного судом апеляційної інстанції не встановлено та не вказано в оскаржуваному рішенні.

3.2. Доводи Відповідача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)

У відзиві на касаційну скаргу Відповідач, цитує норми ПК України й доводить, що умовою несплати земельного податку за зазначеною системою оподаткування є те, що суб`єкт господарювання, який є власником чи користувачем земельної ділянки, використовує цю землю для проведення господарської діяльності. Можливість звільнення від сплати цього податку за інших умов, не встановлена.

У разі надання в оренду будівель, споруд або їх частин за договором оренди, одночасно з правом найму будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини) наймачеві надається право користування земельною ділянкою, на якій вони знаходяться, а також яка прилягає до будівлі або споруди, тобто підприємницька діяльність наймодавців провадиться обов`язково за рахунок надання в оренду майна і земельної ділянки.

У ході судового розгляду встановлено, що Позивач є платником єдиного податку ІІІ групи, який здійснює різні види господарської діяльності згідно КВЕД, зокрема: 52.10 Складське господарство, 77.33 Надання в оренду офісних машин і устаткування, у тому числі комп`ютерів, 77.39 Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів, 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, 49.41 Вантажний автомобільний транспорт, 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів. Відповідно інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, земельна ділянка за адресою: АДРЕСА_1 , кадастровий номер :02:016:0039, загальною площею 0,1145 га з цільовим призначенням: для обслуговування нежитлової будівлі літ. «Д-1», належить з фізичній особі ОСОБА_1 . З матеріалів справи вбачається та підтверджується Позивачем , що ФОП ОСОБА_1 надає в оренду іншим суб`єктам господарювання нерухоме майно - нежитлові будівлі за адресою: АДРЕСА_1 за договорами оренди ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 . Інша частина складського приміщення за вищевказаною адресою використовуються для розміщення електроштабелера SWE140, лазерної установки, офісних меблів, верстату, офісної техніки, вантажопасажирського автомобіля марки Volkswagen Transporter, а саме використовувала у якості складських приміщень та місць зберігання верстаків та транспортних засобів, що передаються в оренду за договорами відповідального зберігання ТОВ "Торговий дім "ПК Індустрія".

Доводи Позивача про звільнення від сплати земельного податку у зв`язку з перебуванням на спрощеній системі оподаткування та використанням земельних ділянок, що належать їй на праві власності, у господарській діяльності, на переконання Відповідача, не знайшли підтвердження належними та допустимими доказами, наявними у матеріалах справи.

Вважаючи необґрунтованими доводи скаржника Відповідач просить Суд відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.

3. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДАМИ ПОПЕРЕДНІХ ІНСТАНЦІЙ

Позивач є платником єдиного податку, відповідно до свідоцтва серії НОМЕР_2 та зареєстрованих кодів видів економічної діяльності має право та здійснює господарську діяльність у наступних напрямках: 52.10 Складське господарство, 77.33 Надання в оренду офісних машин і устаткування, у тому числі комп`ютерів, 77.39 Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів, 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, 49.41 Вантажний автомобільний транспорт, 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів.

На підставі рішення Господарського суду Харківської області у справі № 5023/2008/11 від 12 квітня 2011 року за Позивачем було визнано право власності на нежитлову будівлю літ. «Д-1», що розташована по АДРЕСА_1 .

29 жовтня 2012 року Позивач придбала земельну ділянку, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , кадастровий номер :02:016:003, загальна площа якою становить 0,1145 га. Призначення - землі промисловості, транспорту, зв`язку, енергетики, оборони та іншого призначення.

ГД ДПС 18 вересня 2024 року прийнято податкові повідомлення-рішення від 18 вересня 2024 року за №2-2030-UA0028556, №2-2030-UA0028556, якими їй було визначено суму податкового зобов`язання із сплати земельного податку з фізичних осіб: - за 2019 рік - 148 743,61 грн; - за 2020 рік - 172 734,84 грн.

Згідно з розрахунком податкового зобов`язання зі сплати земельного податку з фізичних осіб:

- ОСОБА_1 перебуває на обліку в контролюючому органі як платник земельного податку з фізичних осіб за земельну ділянку. Також ОСОБА_1 є фізичною особою-підприємцем, перебуває на спрощеній системі оподаткування (3 група), одним з видів діяльності якої є 66.20 - Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна;

- відповідно до пункту 297.1 статті 297 ПКУ, платники єдиного податку звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з податку на майно в частині земельного податку за земельні ділянки, що використовуються платниками єдиного податку першої - третьої груп для провадження господарської діяльності (крім діяльності з надання земельних ділянок та/або нерухомого майна, що знаходиться на таких земельних ділянках, в оренду (найм, позичку);

- суб`єкти господарювання - платники єдиного податку, що є власниками земельних ділянок, є платниками земельного податку у разі здійснення ними діяльності з надання земельних ділянок та /або нерухомого майна, що знаходиться на таких земельних ділянках, в оренду (найм, позичку), у тому числі, якщо надання в оренду нерухомого майна є одним з видів діяльності або основним.

Позивач, оскаржив відповідні ППР до Державної податкової служби України.

Рішенням Державної податкової служби України від 25 грудня 2024 року № 38684/6/99-00-06-01-02-06 було відмовлено у задоволенні скарги та зазначено зокрема, що в ході розгляду скарги встановлено, що Позивач а є фізичною особою-підприємцем - платником єдиного податку, згідно з обліковими даними має види діяльності за КВЕД, зокрема, (52.10) - складське господарство; (68.20) - надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, дохід від якого декларує у податкових деклараціях платника єдиного податку - фізичної особи-підприємця. Проте, відсутнє підтвердження, що земельна ділянка площею 0,1145 га, з кадастровим номером :02:016:0039, використовувалась протягом 2019-2020 років у господарській діяльності, оскільки, в повідомленнв про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП, зазначено лише автомобіль Volkswagen Transporter, який здається в оренду. Податкове зобов`язання з цього податку може бути нараховано за податкові (звітні) періоди (роки) в межах строків, визначених пунктом 102.1 статті 102 цього Кодексу.

4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій

Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, відзиву на касаційну скаргу, переглянувши судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права висновків виходить з такого.

Ключовим для вирішення спору є питання: чи звільняється фізична особа-підприємець - платник єдиного податку третьої групи, яка є власником земельної ділянки, від обов`язку зі сплати земельного податку за 2019 та 2020 роки у взаємозв`язку із наданими у цій справі доказами.

Для цілей розв`язання цього питання колегія суддів звертає на таке правове регулювання спірних правовідносин.

Підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Згідно з підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, установлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Справляння плати за землю здійснюється відповідно до положень розділу ХIII ПК України.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.

Об`єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні (підпункт 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 ПК України).

Таким чином, обов`язок платника податку сплачувати плату за землю виникає у власників та землекористувачів з дня виникнення права власності або користування земельною ділянкою.

Згідно з пунктом 291.2 статті 291 ПК України спрощена система оподаткування, обліку та звітності полягає в запровадженні особливого механізму справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

Крім цього, пунктом 269.2 статті 269 ПК України передбачено, що суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, сплачують земельний податок в особливому порядку, передбаченому главою 1 розділу ХІV цього Кодексу (за спрощеною системою оподаткування, обліку та звітності).

Відповідно до пункту 4 пункту 297.1 статті 297 ПК України в редакції, чинній до 30 червня 2020 року, платники єдиного податку звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з таких податків і зборів, а саме податку на майно (в частині земельного податку), крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються платниками єдиного податку першої - третьої груп для провадження господарської діяльності та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва.

Законом України від 16 січня 2020 року № 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» до цієї норми внесено зміни. Ці зміни відповідно до Перехідних положень означеного Закону набрали чинності 1 липня 2020 року

Отже, з цієї дати пункт 4 пункт 297.1 статті 297 ПК України викладений в редакції, відповідно до якої платники єдиного податку звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податку на майно в частині земельного податку за земельні ділянки, що використовуються платниками єдиного податку першої - третьої груп для провадження господарської діяльності (крім діяльності з надання земельних ділянок та/або нерухомого майна, що знаходиться на таких земельних ділянках, в оренду (найм, позичку) та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва).

У постанові від 21 листопада 2023 року у справі № 813/4324/16, на яку покликається Позивач у касаційній скарзі, аналізуючи положенням ПК в редакції, чинній до 1 липня 2020 року, вказав, що спрощена система оподаткування не звільняє суб`єкта господарювання від виконання податкових зобов`язань зі сплати податків, встановлених у пункті 297.1 статті 297 ПК України, а запроваджує інші умови, порядок та механізм їх сплати, а також встановлює можливість відновлення їх сплати на загальних підставах у разі недотримання умов оподаткування за спрощеною системою. Умовою несплати земельного податку за зазначеною системою оподаткування є те, що суб`єкт господарювання, який є власником чи користувачем земельної ділянки, використовує цю землю для проведення господарської діяльності.

Умовою несплати земельного податку за зазначеною системою оподаткування є те, що суб`єкт господарювання, який є власником чи користувачем земельної ділянки, використовує цю землю для проведення господарської діяльності. Можливість звільнення від сплати цього податку за інших умов, наприклад, коли окремо надається в найм будівля, її частина чи нежиле приміщення без земельної ділянки, на якій розміщена перелічена нерухомість, не встановлена.

Такий правовий висновок викладено у постанові Верховного Суду України від 24 листопада 2015 року у справі № 21-2352а15 (№ 826/14703/13-а), який в подальшому був підтриманий і Верховним Судом у постановах від 15 лютого 2019 року (справа №826/9948/16), від 9 квітня 2019 року (справа №826/12960/16), від 21 травня 2020 року (справа №826/10983/18) тощо. Колегія суддів не вбачає підстав для відступу від означеного висновку у цій справі.

У постанові від 5 лютого 2021 року у справі №826/16051/16 Верховний Суд вказав, що надання нежилих приміщень в найм не вважається використанням земельної ділянки у господарській діяльності, а тому і не є підставою для звільнення від сплати земельного податку.

Верховний Суд на підставі аналізу норми підпункту 4 пункту 297.1 статті 294 ПК Українив редакції, чинній з 1 липня 2020 року, у постанові від 30 травня 2023 року у справі № 927/135/22 вказав, що умовою несплати земельного податку за зазначеною системою оподаткування є те, що суб`єкт господарювання, який є власником чи користувачем земельної ділянки, використовує цю землю для проведення господарської діяльності.

Суд апеляційної інстанції, досліджуючи питання фактичного використання земельної ділянки у господарській діяльності Позивача з метою застосування звільнення від сплати земельного податку, встановив, що на підтвердження відповідних обставин Позивач надала договори та податкові накладні щодо передачі в оренду нежитлових приміщень (за твердженням Позивача - до 31 червня 2020 року), а також документи щодо здачі в оренду рухомого майна, зокрема електроштабелера SWE140, лазерної установки, офісних меблів, верстата, офісної техніки та вантажопасажирського автомобіля Volkswagen Transporter.

На додаток, Позивач подала копії плану земельної ділянки та технічного паспорта на нежитлове приміщення з метою наочного підтвердження його розташування, а також майна, переданого в оренду, відносно меж земельної ділянки. Крім того, було надано копію Правил користування будівлею та земельною ділянкою, затверджених наказом № 01-01/19 від 1 січня 2019 року.

Надавши правову оцінку поданим доказам, суд апеляційної інстанції зазначив, що надані Позивачем документи не підтверджують використання земельної ділянки як окремого об`єкту господарювання. Такий висновок суду ґрунтується на сукупності встановлених обставин, а саме:

- надані Позивачем документи свідчать про фактичне використання у господарській діяльності лише належних їй приміщень (нежитлової будівлі), транспортних засобів та устаткування, а не земельної ділянки;

- відповідно до відомостей, поданих за формою № 20-ОПП, Позивач не зазначила земельну ділянку за її адресою та кадастровим номером як об`єкт, пов`язаний із провадженням господарської діяльності, тоді як задекларовано було лише автомобіль Volkswagen Transporter, що здається в оренду;

- Позивач не надала належних і допустимих доказів використання земельної ділянки у господарській діяльності протягом 2019- 2020 років;

- посилання Позивача на використання частини земельної ділянки для забезпечення протипожежного захисту території, а також для спільного користування орендарями/суборендарями та їх контрагентами (зокрема, з метою паркування транспортних засобів, здійснення вантажно-розвантажувальних робіт чи розміщення контейнерів для збору відходів) не є належним доказом використання земельної ділянки саме у господарській діяльності.

Саме з урахуванням цього суд апеляційної інстанції констатував, що умовою несплати земельного податку є використання самої землі для проведення господарської діяльності, оскільки Позивач використовувала будівлю та обладнання, але не надала доказів використання саме земельної ділянки у господарській діяльності, вона не виконала умову, необхідну для застосування пільги щодо земельного податку.

Доводи Позивача щодо неправильності висновків судкпро невикористання земельної ділянки у господарській діяльності фізичною особою - платником єдиного податку третьої групи, з огляду на зміст касаційної скарги, лежить в площині дослідження та оцінки доказів. Проте Верховний Суд є Судом права і відповідно до вимог частин першої та другої статті 341 КАС України:

- переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

- не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Фактично Позивач у касаційній скарзі просить про переоцінку, додаткову перевірку доказів стосовно встановлених судом апеляційної інстанції фактичних обставин у справі щодо використання у господарській діяльності земельної ділянки, проте це знаходиться за межами касаційного перегляду, встановленими означеними нормами статті 341 КАС України.

До того ж Позивач не визначила підставою касаційного оскарження пункт 4 частини четвертої статті 328 КАС України у взаємозв`язку з частиною другою статті 353 КАС України, які передбачають конкретні випадки порушення норм процесуального права, що унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи. Натомість підставою касаційного перегляду у цій справі зазначено лише пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України - неврахування судом апеляційної інстанції висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 26 червня 2018 року у справі №826/14081/16 та від 21 листопада 2023 року у справі №813/4324/16.

Водночас підстави вважати, що суд апеляційної інстанції не врахував правових висновків, наведених у зазначених постановах, відсутні. Навпаки, суд апеляційної інстанції зосередив свою оцінку саме на дослідженні визначальної для застосування спірної податкової пільги обставини - фактичного використання особою, яка перебувала на спрощеній системі оподаткування, відповідної земельної ділянки у господарській діяльності, за яку було нараховано земельний податок. Саме такий правовий підхід щодо необхідності встановлення факту використання земельної ділянки у господарській діяльності узгоджується зі змістом наведених у касаційній скарзі постанов Верховного Суду.

Разом із тим у постановах Верховного Суду, на які посилається Позивач, встановлено інші фактичні обставини щодо використання земельної ділянки відповідними суб`єктами господарської діяльності, а також досліджено інший обсяг доказів, аніж у цій справі. За таких умов наведені Позивачем доводи у взаємозв`язку з обставинами, встановленими судами у зазначених справах, не дають підстав вважати, що суд апеляційної інстанції у цьому спорі не врахував відповідних правових висновків Верховного Суду.

Щодо покликань Позивача на те, що суд апеляційної інстанції допустив порушення статті 78 КАС України, суд звертає увагу на таке.

Так, відповідно до частини четвертої статті 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Разом із тим суд апеляційної інстанції обґрунтовано зазначив, а у суду касаційної інстанції відсутні підстави з цим висновком не погодитися, що рішення у справі №820/6123/16, яке набрало законної сили, стосувалося податкових повідомлень-рішень за інший податковий період (від 19 жовтня 2016 року) і не може вважатися преюдиційним при вирішенні цього спору (№520/677/25). Предметом розгляду у цій справі є податкові повідомлення-рішення від 18 вересня 2024 року, а доказування, як уже зазначалося вище, стосувалося обставин фактичного використання відповідної земельної ділянки саме у 2019 та 2020 роках. Натомість рішення у справі №820/6123/16 таких обставин не встановлювало, у зв`язку з чим відсутні підстави для поширення встановлених у ній обставин на правовідносини, що є предметом розгляду у цій справі.

Зміст наведеного вище у сукупності не дає підстави вважати, що рішення податкового органу не відповідають вимогам частини другої статті 2 КАС України, а тому суд апеляційної інстанцій дійшов обґрунтованого висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог.

Варто зазначити, що у касаційній скарзі не наведено доводів щодо допущення судами першої та апеляційної інстанцій порушень при формуванні висновків про відсутність підстав для задоволення позовних вимог у частині скасування рішення ДПС України, прийнятого за результатами розгляду скарги Позивача. У зв`язку з цим суд касаційної інстанції не здійснював перегляд судових рішень у зазначеній частині, що повністю відповідає вимогам статті 341 КАС України.

4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Згідно із частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуті в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Відтак, Суд, переглянувши рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, дійшов висновку про необхідність залишення його без змін, а касаційної скарги без задоволення.

Керуючись статтями 343, 350, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 28 липня 2025 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя Н.Є. Блажівська

Судді І.Л. Желтобрюх

В.П.Юрченко