Справа № 260/8789/24
Суддя: Ільчишин Надія Василівна
Дата ухвалення: 2025-10-27 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 жовтня 2025 рокуЛьвівСправа № 260/8789/24 пров. № А/857/20248/25
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Ільчишин Н.В.,

суддів Гуляка В.В., Матковської З.М.,

розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові апеляційну скаргу Інституту аграрних ресурсів та регіонального розвитку Національної академії аграрних наук України на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2025 року (головуючого судді Рейті С.І., ухвалене у письмовому провадженні в порядку спрощеного позовного провадження в м. Ужгород) у справі №260/8789/25 за позовом Інституту аграрних ресурсів та регіонального розвитку Національної академії аграрних наук України до Управління Західного офісу Держаудитслужби в Закарпатській області про визнання протиправними та скасування пунктів вимоги,-

ВСТАНОВИВ:

Інститут аграрних ресурсів та регіонального розвитку Національної академії аграрних наук України (далі - позивач) звернувся до Закарпатського окружного адміністративного суду з позовом до Управління Західного офісу Держаудитслужби в Закарпатській області (далі відповідач), в якому просить визнати протиправними та скасувати пункти 3, 4, 6, 7 вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби в Закарпатській області № 130707-14/2412-2024 від 11.12.2024.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2025 року відмовлено в задоволенні позову.

Не погодившись із рішенням суду першої інстанції Інститут аграрних ресурсів та регіонального розвитку Національної академії аграрних наук України подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2025 року та ухвалити нове про задоволення позову в повному обсязі. Вказує серед іншого, що спірна вимога не містить вимоги про стягнення збитків, хоч і вказує на забезпечення повернення коштів, а оскаржувані пункти вимоги Держаудитслужби не стосується добровільного відшкодування позивачем збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, які виявлені під час перевірки, натомість, зобов`язують позивача вжити заходів щодо примусового стягнення збитків з винних осіб, у т.ч. проведення претензійно-позовної роботи з контрагентами. Вимога не передбачає стягнення збитків з позивача у судовому порядку за позовом органу державного фінансового контролю, а тому позивач вправі оскаржити цю вимогу до суду і така вимога може бути предметом судового контролю. Між тим, місцевий суд не проаналізував зміст оскаржуваних пунктів вимоги, не дослідив правову природу встановлених органом державного фінансового контролю порушень, судом не взято до уваги безпосередні підстави звернення до суду, які полягають саме у незгоді позивача з висновками контролюючого органу про наявність порушень вимог законодавства, не надано оцінку доводам позивача (як і відповідача) по суті оскаржуваної вимоги, не досліджено наявні у матеріалах справи докази, взагалі не надано оцінку обставинам справи, що призвело до неправильних та передчасних висновків про відсутність у позивача права оскаржити таку вимогу в суді. Посилання місцевого суду на постанови Верховного Суду по справі № 820/339/17 від 23.04.2019, справі № 804/2282/16 від 11.02.2020, справі № 0440/6907/18 від 17.06.2021 та справі № 520/1039/19 від 22.07.2021 не вказують на відмінне правозастосування, оскільки наведені постанови не містять висновків про відсутність у підконтрольної установи права на оскарження у судовому порядку вимоги органу державного фінансового контролю про усунення порушень, за допомогою якої неможливо примусово стягнути виявлені в ході ревізії збитки. Щодо посилання місцевого суду на постанову Верховного Суду справі № 0440/6907/18 від 17.06.2021, то Верховний Суд у постанові від 30.12.2024 по справі № 440/4083/22 вказав, що вимога контролюючого органу є індивідуально-правовим актом і в силу закону є обов`язковою до виконання підконтрольною установою, якому вона адресована, та може бути предметом оскарженні в суді, що не суперечить правовій позиції, викладеній у постанові Верховного Суду 17.06.2021. Більше того, правомірність вимоги у частині законності і правильності обчислення розміру збитків може бути предметом перевірки в судовому порядку за позовом органу державного фінансового контролю про їхнє стягнення. Такий порядок оскарження слід застосовувати, якщо підконтрольною установою не було попередньо оскаржено таку вимогу по суті встановлених порушень під час проведення відповідної перевірки і таким порушенням, судом не було надано оцінку (відсутня будь-яка реакція з боку підконтрольної установи після отримання вимоги), або дотримання процедури проведення перевірки (ревізії, моніторингу, тощо) та факт порушення з боку підконтрольної установи під час здійснення господарської діяльності встановлено у судовому рішенні. Такий правовий підхід викладений у постанові Верховного Суду від 25.07.2024 у справі 160/12986/21. Звертаючись до суду з даним позовом позивач порушував не питання помилкового обчислення збитків, а саме обґрунтованість висновків Держаудитслужби про порушення законодавства, яке до таких збитків нібито призвело. При цьому, у справі за позовом органу державного фінансового контролю про стягнення збитків не може розглядатися питання правомірності вимоги як адресованого позивачу акту індивідуальної дії. Вказує, що інший механізм захисту порушених прав позивача у ході ревізії та у зв`язку з винесенням протиправної вимоги, ніж звернення установи до адміністративного суду з позовом про оскарження такої вимоги, відсутній. Процесуальна поведінка Держаудитслужби (подання чи не подання позову про стягнення збитків) не може слугувати обмеженням для захисту порушеного права позивача.

У відзиві на апеляційну скаргу Управління Західного офісу Держаудитслужби в Закарпатській області заперечує проти її задоволення, не визнає апеляційну скаргу повністю і просить оскаржуване рішення суду залишити без змін, вважаючи його законним та обґрунтованим. Просить проводити слухання за участі його представника, однак таку вимогу суд відхиляє, оскільки ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 11.06.2025 призначено справу № 260/8789/24 до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження, колегія суддів не вбачає необхідності надання пояснень сторонами у зазначеній справі у судовому засіданні апеляційного суду, підстави для апеляційного розгляду справи за участю сторін у справі відсутні.

Згідно із частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Справа розглядається в порядку письмового провадження відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 КАС України.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що відповідно до пункту 3.5.1. Плану проведення заходів державного фінансового контролю Західного офісу Держаудитслужби на ІІІ квартал 2024 року та на підставі направлень, виданих начальником Управління Західного офісу Держаудитслужби в Закарпатській області Туренок С.В., заступником начальника відділу контролю в аграрній галузі, екології та природокористування Плоскіною В.Г., головним державним аудитором, цього ж відділу, Фіцай В.В та головним державним фінансовим інспектором, цього ж відділу, Чакава Л.М. проведено планову ревізію окремих питань фінансово-господарської діяльності Інституту аграрних ресурсів та регіонального розвитку Національної академії аграрних наук України за період із 01.10.2022 по 30.06.2024.

Ревізію проведено у період із 30.08.2024 по 31.10.2024, із зупиненням із 16.09.2024 по 07.10.2024, із 21.10.2024 по 22.10.2024 у зв`язку із проведенням зустрічних звірок та виконанням інших доручень.

Акт ревізії від 31.10.2024 №13-07-07/15 підписано 12.11.2024 із запереченнями.

Висновки на заперечення направлено об`єкту контролю листом від 06.12.2024 №130707-14/2382-2024.

Проведеною ревізією встановлено фінансових порушень на загальну суму 16352122,17 грн, із яких: порушення, що призвели до втрат - 5738508,34 грн; недоотримано доходів установою - 204247,21 грн; інші порушення, що не призвели до втрат - 10409366,62 гривень.

Загальна сума усунутих у ході ревізії порушень склала - 1347,82 гривень.

Начальником Управління Західного офісу Держаудитслужби в Закарпатській області пред`явлено вимогу щодо усунення порушень, які виявлені в ході проведення ревізії окремих питань фінансово - господарської діяльності в Інституту аграрних ресурсів та регіонального розвитку Національної академії аграрних наук України за період із 01.10.2022 по 30.06.2024.

Вимога направлена на адресу Інституту аграрних ресурсів та регіонального розвитку Національної академії аграрних наук України, якою зобов`язано у встановлений термін опрацювати матеріали ревізії та усунути виявлені порушення законодавства, зокрема:

1. Розглянути результати проведеної ревізії та питання щодо притягнення у порядку, встановленому законодавством, до відповідальності працівників Інституту, винних у допущених порушеннях.

2. Забезпечити відшкодування нестачі запасів (сої (урожаю 2023 року) у кількості 160020,0 кг на суму 1272089,38 грн, проса (урожаю 2023 року) у кількості 140000,0 кг на суму 597945,87 грн), що призвело до матеріальної шкоди (збитків) у сумі 1870035,25 грн, у тому числі шляхом стягнення з винних осіб чи обравши інший спосіб реалізації права на повернення коштів.

3. Забезпечити відшкодування завищеної вартості наданих послуг/ виконаних сільськогосподарських робіт та обробітку землі на загальну суму 2016773,47 грн (ТзОВ ТІСА БІО на суму 1067994,0 грн, ТзОВ Талановите юнацтво Закарпаття на суму 269116,0 грн, ФГ Ф-ДАРЬЯ на суму 679663,33 грн) відповідно до норм статей 216-229 Господарського кодексу України, статей 610-625 Цивільного кодексу України, у тому числі шляхом стягнення з винних осіб чи обравши інший спосіб реалізації права на повернення коштів.

4. Забезпечити відшкодування завищеної вартості наданих послуг на передпосівний обробіток землі, посів соняшника, кукурудзи та внесення мінеральних добрив на площу 172,4 га на суму 1455257,70 грн (ФГ Фенікс БНГ) відповідно до норм статей 216-229 Господарського кодексу України, статей 610-625 Цивільного кодексу України, у тому числі шляхом стягнення з винних осіб чи обравши інший спосіб реалізації права на повернення коштів.

5. Забезпечити перерахування до бюджету Нижньоворітської ОТГ шкоду, заподіяну порушенням природоохоронного законодавства у сумі 270989,10 грн, у тому числі шляхом стягнення з винних осіб чи обравши інший спосіб реалізації права на повернення коштів.

6. Провести претензійно-позовну роботу із суб`єктами господарювання, яким реалізовано сільськогосподарську продукцію по занижених цінах, внаслідок чого Інститутом недоотримано доходів у сумі 204247,21 грн, у тому числі шляхом стягнення з винних осіб чи обравши інший спосіб реалізації права на повернення коштів.

7. Відповідно до норм чинного законодавства забезпечити відшкодування шкоди у сумі 121405,0 грн внаслідок неправомірного списання посівних площ 44 га у 2023 році, у тому числі шляхом стягнення з винних осіб чи обравши інший спосіб реалізації права на повернення коштів.

8. Не допускати у подальшому порушення норм Бюджетного кодексу України від 08.07.2010 №2456-УІ, Лісового кодексу України від 21.01.1994 №3852-ХІІ, Закону України Про охорону навколишнього природного середовища від 25.06.1991 №1264- XII, Кодексу Законів Про працю України від 10.12.1971 №322-VH, Закону України Про оплату праці від 24.03.1995 №108/95-ВР, Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 №996-ХІУ, Закону України Про зерно та ринок зерна в Україні від 04.07.2002 №37-IV, Закону України Про товарні біржі від 10.12.1991 №1956-XII, Особливостей здійснення публічних закупівель товарів, робіт і послуг для замовників, передбачених Законом України Про публічні закупівлі, на період дії правового режиму воєнного стану в Україні та протягом 90 днів з дня його припинення або скасування, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 12.10.2022 №1178, постанови КМУ від 03.04.1993 №245 Про роботу за сумісництвом працівників державних підприємств, установ і організацій, Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 №879, розпорядчих документів Національної академії аграрних наук України.

Позивач, вважаючи протиправною вимогу відповідача в частині пунктів 3, 4, 6, 7, звернувся до суду із даним позовом про їх скасування.

Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, поданих доказів, які наявні в матеріалах справи колегія суддів апеляційного суду виходить з наступного.

Відповідно до статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єкта владних повноважень.

Адміністративний суд у силу вимог частини 2 статті 2 КАС України в порядку судового контролю за рішеннями, діями чи бездіяльністю суб`єктів владних повноважень повинен дослідити, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, обґрунтовано, розсудливо, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, пропорційно тощо.

Відповідно до частини 1 статті 3 КАС України порядок здійснення адміністративного судочинства встановлюється Конституцією України, цим Кодексом та міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України.

Відповідно до частини першої та другої статті 2 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» (далі - Закон №2939-ХІІ) головними завданнями органу державного фінансового контролю є: здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов`язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов`язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб`єктах господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), за дотриманням бюджетного законодавства, дотриманням законодавства про закупівлі, діяльністю суб`єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за судовим рішенням, ухваленим у кримінальному провадженні.

Державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, інспектування, перевірки закупівель та моніторингу закупівлі.

За приписами частини першої статті 4 Закону №2939-ХІІ інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.

Статтею 10 Закону №2939-ХІІ визначено право органу державного фінансового контролю, зокрема: перевіряти в ході державного фінансового контролю грошові та бухгалтерські документи, звіти, кошториси й інші документи, що підтверджують надходження і витрачання коштів та матеріальних цінностей, документи щодо проведення закупівель, проводити перевірки фактичної наявності цінностей (коштів, цінних паперів, сировини, матеріалів, готової продукції, устаткування тощо) (пункт 1); пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства (пункт 7); звертатися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів (пункт 10); при виявленні збитків, завданих державі чи підприємству, установі, організації, що контролюється, визначати їх розмір у встановленому законодавством порядку (пункт 13).

Відповідно до частини другої статті 15 указаного Закону законні вимоги службових осіб органу державного фінансового контролю є обов`язковими для виконання службовими особами об`єктів, що контролюються.

Постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2016 №43 затверджено Положення про Державну аудиторську службу (далі - «Положення №43»).

Відповідно до пункту 1 Положення №43 Державна аудиторська служба України (Держаудитслужба) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України та який забезпечує формування і реалізує державну політику у сфері державного фінансового контролю.

Підпунктом 3 пункту 4 Положення №43 визначено, що Держаудитслужба реалізує державний фінансовий контроль через здійснення: державного фінансового аудиту; перевірки державних закупівель; інспектування (ревізії); моніторингу закупівель.

Згідно із пунктом 7 Положення №43 Держаудитслужба здійснює свої повноваження безпосередньо і через утворені в установленому порядку міжрегіональні територіальні органи.

Порядок проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 20 квітня 2006 року №550 (далі - Порядок №550).

Пунктом 2 Порядку №550, визначено, що інспектування полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності об`єкта контролю і проводиться у формі ревізії, яка повинна забезпечувати виявлення фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб.

Пунктами 4, 5 Порядку №550 передбачено, що планові та позапланові виїзні ревізії проводяться контролюючими органами відповідно до Закону та цього Порядку.

Планові виїзні ревізії проводяться відповідно до планів контрольно-ревізійної роботи, затверджених в установленому порядку, позапланові виїзні ревізії - за наявності підстав, визначених Законом.

Згідно з пунктом 50 Порядку №550 за результатами проведеної ревізії у межах наданих прав органи державного фінансового контролю вживають заходів для забезпечення: притягнення до адміністративної, дисциплінарної та матеріальної відповідальності винних у допущенні порушень працівників об`єктів контролю; порушення перед відповідними державними органами питання про визнання недійсними договорів, укладених із порушенням законодавства; звернення до суду в інтересах держави щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства з питань збереження і використання активів, а також стягнення у дохід держави коштів, одержаних за незаконними договорами, без встановлених законом підстав або з порушенням вимог законодавства; застосування заходів впливу за порушення бюджетного законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що вимога органу державного фінансового контролю, спрямована на коригування роботи підконтрольної організації та приведення її у відповідність із вимогами законодавства, є обов`язковою до виконання. Стосовно відшкодування виявлених збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, то про їх наявність може бути зазначено у вимозі, але вони не можуть бути примусово стягнуті шляхом вимоги, оскільки такі збитки відшкодовуються у добровільному порядку або шляхом звернення до суду з відповідним позовом.

Отже, правова природа письмової вимоги контролюючого органу породжує правові наслідки, зокрема обов`язки для свого адресата, а відтак наділена рисами правового акту індивідуальної дії з урахуванням її змістовної складової, незалежно від форми документа, в якому вона міститься, і такий акт може бути предметом судового контролю в порядку адміністративного судочинства у разі звернення із відповідним позовом.

Спірна вимога контролюючого органу є індивідуально-правовим актом і в силу закону є обов`язковою до виконання підконтрольною установою, якій вона адресована (аналогічний висновок викладено у постанові Верховного Суду від 30.12.2024 у справі №440/4083/22).

За приписами статті 124 Конституції України юрисдикція судів поширюється на будь-який юридичний спір. У пункті 1 резолютивної частини Рішення від 14.12.2011 №19-рп/2011 Конституційний Суд України висловив позицію, що «конституційне право на оскарження в суді будь-яких рішень, дій чи бездіяльності всіх органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб гарантовано кожному. Реалізація цього права забезпечується у відповідному виді судочинства і в порядку, визначеному процесуальним законом».

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 21.11.2018 у справі № 820/3534/16 дійшла висновку, що спір про правомірність вимог контролюючих органів, скерованих на адресу підконтрольних суб`єктів, є публічно-правовим та підпадає під визначення справи адміністративної юрисдикції. У цій постанові Велика Палата Верховного Суду вказала, що такий висновок був сформульований Верховним Судом України у постанові від 23.02.2016 року по справі №818/1857/14, і Велика Палата Верховного Суду не знайшла підстав для відступу від цієї позиції.

Аналогічна правова позиція також підтримана і Верховним Судом, зокрема у постанові від 08.05.2018 у справі №826/3350/17, у якій за наслідками проведеного аналізу сутності завдань і функцій органів фінансового контролю, в тому числі у їх співвідношенні із завданнями адміністративного судочинства (рішення суб`єкта владних повноважень як предмет судового контролю), сформульовано позицію, що рішення (дії, бездіяльність) органу фінансового контролю, прийняті в результаті реалізації їх окремо взятих завдань або функцій (пред`явлення обов`язкової до виконання вимоги як одна з них), є окремими предметами судового контролю.

Верховний Суд у постанові від 08.05.2018 у справі № 826/3350/17 також дійшов висновків, що «законна вимога» контролюючого органу про усунення виявлених порушень законодавства повинна бути здійснена у письмовій формі, сформована внаслідок реалізації контролюючим органом своєї компетенції (завдань і функцій відповідно до законодавства), містити чіткі, конкретні і зрозумілі, приписи на адресу підконтрольного суб`єкта (об`єкта контролю, його посадових осіб), які є обов`язковими до виконання останнім.

До того ж, у постанові від 08.05.2018 у справі № 826/3350/17 Суд зазначив, що під час вирішення справ, предметом яких є правомірність вимог контролюючих органів, скерованих на адресу підконтрольних суб`єктів, судам належить, виходячи із правової природи письмової вимоги контролюючого органу, враховувати чи прийнята вона на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством. З метою встановлення того, чи контролюючим органом при прийнятті спірної вимоги владні управлінські функції реалізовані у передбачений законом спосіб, суду належить надати правову оцінку змісту вимоги як індивідуально-правового акту.

До подібних висновків Верховний Суд дійшов і у постановах від 06.08.2020 у справі №826/6254/17, від 11.09.2018 у справі №825/1481/16, від 11.10.2018 у справі №813/4101/17, від 20.11.2018 у справі №815/4223/16.

Отже, правова природа письмової вимоги контролюючого органу породжує правові наслідки, зокрема обов`язки для свого адресата, а відтак наділена рисами правового акту індивідуальної дії з урахуванням її змістовної складової, незалежно від форми документа, в якому вона міститься, і такий акт може бути предметом судового контролю в порядку адміністративного судочинства у разі звернення з відповідним позовом.

Окрім того, у контексті цього питання варто зауважити, що Верховний Суд у постанові від 08.05.2018 у справі №826/3350/17, аналізуючи посилання відповідача на позицію Верховного Суду України, викладену у постанові від 20.02.2018 у справі №822/2087/17, зазначив, що висновок суду про те, що збитки контролюючим органом можуть бути стягнуті лише в ході відповідного судового процесу (а не шляхом пред`явлення обов`язкової до виконання вимоги), не спростовує того, що «законна вимога» контролюючого органу, як індивідуально-правовий акт, повинна відповідати вимогам закону в частині її змісту і форми. Саме аналіз змісту вимоги контролюючого органу свідчить про те, чи такі вимоги дотримано та чи породжує така вимога права і обов`язки для підконтрольної установи.

З проведеного аналізу сутності завдань і функцій органів фінансового контролю, у тому числі у їх співвідношенні із завданнями адміністративного судочинства (рішення суб`єкта владних повноважень як предмет судового контролю), висновується, що рішення (дії, бездіяльність) органу фінансового контролю, прийняті в результаті реалізації їхніх окремо взятих завдань або функцій (пред`явлення обов`язкової до виконання вимоги як одна з них), є окремими предметами судового контролю.

Та обставина, що законодавство прямо передбачає порядок реалізації окремо взятого завдання чи функції контролюючого органу, зокрема, стягнення збитків у судовому порядку на підставі пункту 10 частини першої статті 10 Закону № 2939-XII, з якою кореспондується пункт 50 Порядку № 550, жодним чином не відміняє чи спростовує того, що всі рішення, дії чи бездіяльність органів державного фінансового контролю, прийняті або здійснені при реалізації ними їхніх владних управлінських функцій, можуть бути окремим предметом судового розгляду при поданні відповідного адміністративного позову.

За своєю правовою природою реалізація контролюючим органом компетенції в частині пред`явлення обов`язкових до виконання вимог і в частині здійснення процедури стягнення заподіяних збитків передбачає наявність різних, окремих, незалежних процедур.

Таку правову позиція неодноразово висловлював Верховний Суд, зокрема, у постановах від 22.10.2020 у справі № 820/3089/17, від 31.05.2021 у справі № 826/18686/16, від 31.08.2021 у справі № 160/5323/20, від 02.11.2021 у справі № 420/6808/19, від 12.05.2022 у справі № 620/4169/20, від 22.12.2022 у справі № 826/13003/17, від 21.03.2023 у справі № 560/4370/22.

Законність і правильність обчислення розміру визначення збитків, зазначених у цій частині, може бути предметом перевірки у судовому порядку за позовом органу фінансового контролю до винних осіб, а не у справі за позовом підконтрольної установи про визнання вимоги протиправною.

Проте оскарження у судовому порядку індивідуально-правового акта, яким у цьому випадку є вимога Держаудитслужби, є гарантованим правом підконтрольної установи в розрізі завдань та принципів адміністративного судочинства.

Подібний висновок викладено в постанові Верховного Суду від 21.03.2023 у справі №560/4370/22.

Отже, наведене в сукупності не виключає права саме підконтрольної установи на перевірку оскаржуваної вимоги в судовому порядку.

Подібні за змістом висновки висловлені Верховним Судом у постановах від 22.12.2022 у справі № 826/13003/17, від 06.07.2023 у справі № 1740/2398/18.

Обґрунтованість, в силу статті 2 КАС України, є однією з обов`язкових ознак рішення (дії, бездіяльності) суб`єкта владних повноважень, що підлягає встановленню адміністративним судом.

Отже, з метою дотримання завдань і основних засад адміністративного судочинства суди, які розглядали справу і наділені процесуальними повноваженнями встановлювати і оцінювати фактичні обставини справи, об`єктивно мають право перевірити обґрунтованість доводів позивача щодо дотримання органом фінансового контролю законності при прийнятті спірної вимоги, а також обґрунтованість доводів контролюючого органу щодо того, чи породжує спірна вимога права і обов`язки позивача.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17 сформувала правовий висновок, згідно з яким у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права позивача, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Належним способом захисту порушеного права позивача у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

Позивач звернувся з позовом про визнання протиправними та скасування пунктів 3, 4, 6, 7 вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби в Закарпатській області № 130707-14/2412-2024 від 11.12.2024 .колегія суддів враховує, що згідно усталених висновків Верховного Суду у подібних правовідносинах, зміст частини вимоги спірної, яка як встановлено вище, є індивідуально-правовим актом, а відтак породжує права і обов`язки для підконтрольної установи, якій вона адресована, полягає в тому, щоб забезпечити відшкодування збитків, встановлених контролюючим органом. Додатково про обов`язковий характер цієї вимоги свідчить застереження в ній про те, що її невиконання є підставою для звернення до суду в інтересах держави.

Пунктом 15 частини 1 статті 10 Закону № 2939-XII передбачено, що органи державного фінансового контролю наділені повноваженнями порушувати перед керівниками відповідних органів державної влади, органів місцевого самоврядування, підприємств, установ та організацій питання про притягнення до відповідальності осіб, винних у допущених порушеннях. Також згідно з пунктом 50 Порядку № 550 за результатами проведеної ревізії у межах наданих прав контролюючі органи вживають заходів для забезпечення, зокрема, притягнення до адміністративної, дисциплінарної та матеріальної відповідальності винних у допущенні порушень працівників об`єктів контролю.

Отже, наведене в сукупності не виключає права підконтрольної установи як такої, у випадку поширення на неї дії відповідної вимоги, на перевірку оскаржуваної вимоги в судовому порядку.

Аналізуючи пункт 3 вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби в Закарпатській області № 130707-14/2412-2024 від 11.12.2024 колегія суддів враховує наступне.

Ревізією з питання залучення сторонніх організацій та документального підтвердження виконання сільськогосподарських робіт і обробітку земель, проведеною шляхом перевірки укладених договорів та актів приймання-передачі наданих послуг встановлено включення в акти приймання-передачі наданих послуг, послуг та їх вартості не передбачених предметом укладених Договорів та протоколами погодження середньої вартості надання послуг двома суб`єктами господарювання, а саме: До ревізії надано Договір №02/11-22 від 29.12.2022 укладений між Закарпатською державною сільськогосподарською дослідною станцією НААН України (надалі - Інститут) в особі в.о. директора Матієга О.О. (Замовник) та товариством з обмеженою відповідальністю «Талановите юнацтво Закарпаття» (ТзОВ «Талановите юнацтво Закарпаття») в особі директора Коник О.В. (Виконавець).

Відповідно до пункту 1.1 Договору №02/11-22 предметом передбачено, що Виконавець зобов`язується за завданням Замовника виконати сільськогосподарські роботи та передати їх Замовнику. Перелік робіт, місце виконання та строки виконання кожного етапу робіт, визначаються у додатку 1 до Договору №02/11-22.

Пунктом 3.1 Договору №02/11-22 передбачено, що сторони домовилися, що розмір витрат Виконавця у ході надання послуг за цим договором узгоджується перед початком надання послуг.

Загальна вартість відшкодування підтверджується підписаними Сторонами актами прийому-передачі (пункт 3.2 Договору №02/11-22). Строк дії Договору №02/11-22 до 31.12.2023.

Одночасно до ревізії надано додаток №1 та додаток №2, які є невід`ємними частинами до Договору №02/11-22.

Відповідно до додатку 1 до Договору №02/11-22 Виконавець зобов`язується виконати сільськогосподарські роботи на площі 357,7105 гектарів.

Протоколом погодження середньої вартості надання послуг по вирощуванню проса, соняшника та сої (додаток 2 до Договору №02/11-22) передбачено перелік послуг, які необхідно виконати та ціна кожної послуги за 1 гектар. Всього вартість виконаних послуг становить 18600,0 грн, у тому числі ПДВ - 3100,0 гривень.

Ревізією встановлено, що на протязі 2023 року згідно записів бухгалтерського обліку Інституту та шести актів приймання - передачі наданих послуг ТзОВ «Талановите юнацтво Закарпаття» надано послуг по виконанню сільськогосподарських робіт (дискування, культивація та збирання врожаю проса, соняшника та сої на площі 300,0 га) загальну суму 2031071,92 грн (без ПДВ).

У ході ревізії проведено співставлення наданих послуг та їх вартості, які зазначені в актах приймання - передачі наданих послуг із переліком та вартістю послуг, які передбачені протоколом погодження середньої вартості надання послуг по вирощуванню сої. За результатами проведеного співставлення встановлено розбіжність на загальну суму 269116,0 грн (без ПДВ), тобто в акт приймання передачі наданих послуг №2/05 від 31.05.2023 на суму 1113870,0 грн (без ПДВ), Виконавцем включено послугу по посіву сої вартістю 4511,51 грн за 1 га на площі 110,0 га, всього на суму 496266,0 грн, у той час, як вартість послуги згідно протоколу погодження середньої вартості надання послуг (додаток №2 до Договору №02/11-22) передбачена на суму 2065,0 грн (без ПДВ) за 1 га, розбіжність складає на суму 269116,0 грн (без ПДВ).

Таким чином, внаслідок включення в акт приймання-передачі наданих послуг, послуг по завищених цінах не передбачених предметом Договору №01/11-22 від 02.11.2022 та протоколом погодження середньої вартості надання послуг, завищено вартість наданих послуг на загальну суму 269116,0 грн (без ПДВ).

Акт приймання передачі наданих послуг підписаний в.о. директора Інституту (Закарпатської державної сільськогосподарської дослідної станції) НААН України Матієга О.О. та директором ТзОВ «Талановите юнацтво Закарпаття».

Згідно наданого до ревізії Договору №15/03-1 від 15.03.2022 (далі - Договір №15/03-1), укладеного Інститутом (Закарпатською державною сільськогосподарською дослідною станцією) НААН України, в особі в.о. директора Матієга О.О. (Замовник) та ТзОВ «ТІСА БІО», в особі директора Тізеш П.П. (Виконавець) передбачено, що Виконавець зобов`язується за завданням Замовника виконати сільськогосподарські роботи та передати їх Замовнику. На землях що належать Замовнику на праві постійного використання, згідно додатку 1 до договору. Перелік робіт, місце виконання та строки виконання кожного етапу робіт , визначаються у додатку 2 до договору.

Відповідно до пункту 1.1 Договору №15/03-1 предметом передбачено, що Виконавець зобов`язується за завданням Замовника виконати сільськогосподарські роботи та передати їх Замовнику.

Відповідно до пункту 2.2 Договору №15/03-1 передбачено, що у разі несприятливих погодних умов, а також на випадок незрілості врожаю тощо, Сторони мають право переглянути умови надання послуг за цим Договором шляхом підписання додаткової угоди.

Пунктом 4.1 до Договору №15/03-1 передбачено, що сторони домовилися, що розмір витрат Виконавця у ході надання послуг за цим договором узгоджується перед початком надання послуг.

Загальна вартість відшкодування підтверджується підписаними Сторонами актами прийому-передачі (пункт 4.2 Договору №15/03-1). Строк дії договору до 31.12.2022.

Відповідно до додатку 1 до Договору №15/03-1 Виконавець зобов`язується виконати сільськогосподарські роботи на площі 209,7414 гектара.

Протоколом погодження середньої вартості надання послуг по вирощуванні коноплі (додаток 2 до Договору №15/03-1) передбачено перелік послуг, які необхідно виконати та ціна кожної послуги за 1 гектар. Всього вартість виконаних послуг становить 14500,0 грн за один гектар, у тому числі ПДВ - 2417,0 гривень.

Ревізією встановлено, що згідно даних бухгалтерського обліку Інституту протягом 2022 року Виконавцем згідно трьох актів приймання - передачі наданих послуг, виконано сільськогосподарських робіт по дискуванню, культивації, посіву, внесенню добрив та збиранню врожаю коноплі та озимої пшениці на площі 435,3899 га на загальну суму 3192315,43 грн (з ПДВ), а саме: - згідно акту приймання-передачі наданих послуг №1 від 31.05.2022 по обробітку землі та посіву конопель на площі 209,7414 га на суму 1892695,82 грн, у тому числі ПДВ - 315449,30 грн; - згідно акту приймання-передачі наданих послуг №01 від 16.09.2022 обробітку землі та посіву озимої пшениці на площі 225,6485 га на суму 1045196,10 грн, у тому числі ПДВ - 174199,35 грн; - згідно акту приймання-передачі наданих послуг №02 від 02.11.2022 по наданих послугах із збирання насіння конопель на суму 254423,51 грн, у тому числі ПДВ - 42403,92 гривень.

У ході ревізії проведено співставлення наданих послуг та їх вартості, які зазначені в актах приймання - передачі наданих послуг із переліком та вартістю послуг, які передбачені протоколом погодження середньої вартості надання послуг. За результатами проведеного співставлення встановлено розбіжність на загальну суму 1067994,14 грн, а саме: - згідно акту приймання-передачі наданих послуг №1 від 31.05.2022 по обробітку землі та посіву конопель на площі 209,7414 га на суму 1892695,82 грн, включено послугу - передпосівний обробіток по ціні 1995,29 грн (без ПДВ) за 1 га, у той час як протоколом погодження середньої вартості надання послуг, така послуга передбачена по ціні 1950,0 грн (без ПДВ), різниця складає суму 9499,18 грн (без ПДВ). Аналогічно, внесення добрив у акті зазначено по ціні 3975,29 грн (без ПДВ) за 1 га, протоколом така послуга передбачена по ціні 3930,0 грн (без ПДВ) на 1 га, різниця складає суму 9499,19 грн (без ПДВ). Всього по акту №1 від 31.05.2022 розбіжність складає суму 22798,04 грн (із ПДВ); - Виконавцем та Замовником було підписано акт приймання-передачі наданих послуг №01 від 16.09.2022 по обробітку землі та посіву озимої пшениці на площі 225,6485 га на суму 1045196,10 грн, у тому числі ПДВ - 174199,35 грн, тобто Виконавцем були надані послуги, які не передбачені предметом Договору №15/03-1 від 15.03.2022 та протоколом погодження середньої вартості надання послуг по вирощуванні коноплі (додаток 2 до Договору №15/03-1).

Таким чином, внаслідок включення в акти приймання-передачі наданих послуг, послуг по завищених цінах та послуг не передбачених предметом Договору №15/03-1 від 15.03.2022 та протоколом погодження середньої вартості надання послуг, завищено вартість наданих послуг на загальну суму 1067994,14 грн (з ПДВ).

Акти приймання передачі наданих послуг підписані в.о. директора Інституту (Закарпатської державної сільськогосподарської дослідної станції) НААН України Матієга О.О. та директором ТзОВ «ТІСА БІО» Тізеш П.П.

Отже, ревізією з питання документального підтвердження виконання сільськогосподарських робіт та обробітку землі залученими сторонніми організаціями встановлено, що внаслідок включення в акти приймання-передачі наданих послуг, послуг та їх вартості не передбачених предметом Договорів та протоколами погодження середньої вартості надання послуг, виконавцями завищено вартість наданих послуг на загальну суму 1337110,14 грн (з ПДВ), а саме: ТзОВ «ТІСА БІО» на суму 1067994,0 грн (з ПДВ), ТзОВ «Талановите юнацтво Закарпаття» на суму 269116,0 грн (без ПДВ), чим порушено статтю 526 Цивільного кодексу України, згідно якої зобов`язання мають виконуватися належним чином відповідно до умов договору та вимог Цивільного кодексу України, статтю 629 Цивільного кодексу України, згідно якої договір є обов`язковим для виконання сторонами, статтю 632, згідно якої зміна ціни після укладання договору допускається у випадках і на умовах встановлених договором або Законом та статтю 193 Господарського кодексу України.

Ревізією з питання стану проведення оплати за вищеописані надані з порушеннями послуги встановлено, що на час проведення ревізії розрахунки по Договорах №01/11- 22, №02/11-22, №15/03-1 Інститутом проведені у повному обсязі.

Внаслідок допущених порушень Інституту завдано матеріальної шкоди (збитків) на суму 1337110,14 грн. Акти приймання передачі наданих послуг підписані в.о. директора Інституту Матієга О.О.

Ревізією встановлено, що згідно наданого до ревізії Договору №15/03-1 від 15.03.2022, укладеного Інститутом (Закарпатською державною сільськогосподарською дослідною станцією) НААН України, в особі в.о. директора Матієга О.О. (Замовник) та ТзОВ «ТІСА БІО», в особі директора Тізеш П.П. (Виконавець) Додатків №3 і №4 не передбачено.

Внаслідок допущених порушень, внесено недостовірні дані у форму звітності «Баланс» завищено: код рядка 1545 «Поточні зобов`язання за розрахунками за товари, роботи, послуги» за 2022 рік на суму 1337110,14 грн, за 2023 рік на суму 269116,0 грн, у «Звіті про фінансові результати» завищено код рядка 2220 «Витрати на виготовлення продукції (надання послуг, виконання робіт)» за 2022 рік на суму 1337110,14 грн, за 2023 рік на суму 269116,0 грн, у «Звіті про надходження і використання коштів, отриманих як плата за послуги, що надаються бюджетними установами» (форма №4-1д, №4-1м) по КПКВ 6591060 «Фундаментальні дослідження, прикладні наукові і науково-технічні розробки, виконання робіт за державними цільовими програмами і державним замовленням у сфері агропромислового комплексу, підготовки наукових кадрів, фінансова підтримка технічного забезпечення наукових установ, розвитку наукової інфраструктури та об`єктів, що становлять національне надбання» завищено касові видатки по КЕКВ 2281 «Дослідження і розробки, окремі заходи розвитку по реалізації державних (регіональних) програм» за 2022 рік на суму 1337110,14 грн, за 2023 рік на суму 269116,0 грн, що є порушенням пункту один підпункту два статті 26, пункту два статті 56 Бюджетного кодексу України від 08.07.2010 за №2456 (із змінами), у частині ведення бухгалтерського обліку відповідно до порядку, установленого Міністерством фінансів України, частини 1 статті 3, частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 за №996, пункту 1.2 «Порядку складання фінансової та бюджетної звітності розпорядниками та одержувачами бюджетних коштів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.01.2012 за №44 (із змінами).

Також, зустрічною звіркою проведеною у Фермерському господарстві (далі - ФГ) «Ф-«Дарья» з питань документального підтвердження виду, обсягу операцій та розрахунків для з`ясування їх реальності та повноти відображення в обліку Інституту за період з 01.10.2022 по 30.06.2024 встановлено, що на протязі 2023 року згідно записів бухгалтерського обліку та актів приймання-передачі наданих послуг ФГ «Ф-«Дарья» надано послуг Інституту, щодо виконання сільськогосподарських робіт на загальну суму 1896971,31 грн, у тому числі ПДВ - 189200,27 гривень.

Акти приймання передачі наданих послуг підписані в.о.директора Інституту (Закарпатської державної сільськогосподарської дослідної станції НААН України) Матієга О.О. та директором ФГ «Ф-«Дарья» Третьяков Я.С.

Проведеним у ході звірки співставленням наданих послуг та їх вартості, які зазначені в актах приймання-передачі наданих послуг із переліком та вартістю послуг, які передбачені протоколом погодження середньої вартості надання послуг по вирощуванню кукурудзи (додаток 2 до Договору №01/11-22 від 02.11.2022) встановлено розбіжність, зокрема: - в акт приймання-передачі наданих послуг №2 від 18.12.2023 на суму 942147,34 грн, у тому числі ПДВ - 157024,56 грн, включено підживлення посівів на площі 83,5237 га по ціні 2700,0 грн за гектар на загальну суму 225513,99 грн, яке не передбачено предметом Договору №01/11-22 від 02.11.2022. Аналогічно, така послуга не передбачена протоколом погодження середньої вартості надання послуг (додаток 2 до Договору №01/11-22 від 02.11.2022).

Крім цього, у цей же акт, включено вартість послуги по збиранню врожаю кукурудзи на площі 83,5237 га по ціні 3500,0 грн (без ПДВ) за 1 га, у той час, як вартість послуги згідно протоколу погодження середньої вартості надання послуг передбачена на суму 1345,0 грн (без ПДВ) за 1 га, розбіжність складає суму 179993,54 грн (без ПДВ); - в акт приймання-передачі наданих послуг №3 від 18.12.2023 на суму 193054,26 грн, у тому числі ПДВ - 32175,71 грн, включено послугу з доробки врожаю кукурудзи масою 459,653 т по ціні 350,0 грн за 1 тонну на загальну суму 193054,26 грн, у тому числі ПДВ - 32175,71 грн,, яка не передбачена предметом Договору №01/11-22 від 02.11.2022 та протоколом погодження середньої вартості надання послуг (додаток 2 до Договору №01/11-22 від 02.11.2022).

Таким чином, внаслідок включення в акти приймання-передачі наданих послуг, послуг не передбачених предметом Договору №01/11-22 від 02.11.2022 та протоколом погодження середньої вартості надання послуг по вирощуванні кукурудзи (додаток 2 до Договору №01/11-22 від 02.11.2022) завищено вартість наданих послуг ФГ «Ф-«Дарья» на загальну суму 679663,33 (у тому числі ПДВ - 117100,21 грн).

У підтвердження витрат, понесених ФГ «Ф-«ДАРЬЯ» до звірки надано облікові регістри та первинні документи щодо наявності транспортних засобів (власних та орендованих), придбання ПММ, запасних частин, мінеральних добрив, працевлаштування працівників, тощо.

Оскільки, ФГ «Ф-«ДАРЬЯ» відокремленого обліку витрат не здійснює, документально підтвердити витрати понесені ним при наданні послуг Інституту, у ході зустрічної звірки унеможливило.

Проведеною зустрічною звіркою повноти та достовірності проведених розрахунків у ФГ «Ф-«ДАРЬЯ» за надані послуги, придбану с/г продукцію за період із 01.10.2022 по 30.06.2024 встановлено, що згідно даних записів бухгалтерського обліку - субрахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» розрахунки значаться тільки у 2023 році та І півріччі 2024 року.

Одночасно встановлено, що згідно даних записів бухгалтерського обліку ФГ «Ф-«ДАРЬЯ» значиться дебіторська заборгованість станом на 01.01.2024 на суму 1896971,31 гривень.

Згідно даних записів бухгалтерського обліку ФГ «Ф-«ДАРЬЯ» по дебету субрахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» відображено наданих послуг у 2023 році на загальну суму 1896971,31 гривень.

У І півріччі 2024 року по кредиту субрахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» відображено надходження оплати (придбання с/г продукції) на аналогічну суму, також перераховано коштів за отриману с/г продукцію на суму 171467,19 гривень, що підтверджено платіжною інструкцією №64 від 19.01.2024 на суму 171467,19 гривень. Таким чином, за І півріччя 2024 року дебетовий оборот склав 171467,19 грн та кредитовий - 2068438,50 гривень.

Станом на 30.06.2024 заборгованість за даними бухгалтерського обліку ФГ «Ф-«ДАРЬЯ» не значиться. Таким чином, ревізією встановлено, що внаслідок включення в акти приймання- передачі наданих послуг, послуг та їх вартості не передбачених предметом Договору №02/11-22 від 29.12.2022 та протоколами погодження середньої вартості надання послуг, ФГ «Ф-«ДАРЬЯ» завищено вартість наданих послуг на загальну суму 679663,33 грн (у тому числі ПДВ - 117100,21 грн), чим порушено статтю 526 Цивільного кодексу України, згідно якої зобов`язання мають виконуватися належним чином відповідно до умов договору та вимог Цивільного кодексу України, статтю 629 Цивільного кодексу України, згідно якої договір є обов`язковим для виконання сторонами, статтю 632, згідно якої зміна ціни після укладання договору допускається у випадках і на умовах встановлених договором або Законом та статтю 193 Господарського кодексу України. Внаслідок допущених порушень Інституту завдано матеріальної шкоди (збитків) на суму 679663,33 гривень.

Порушення допущено в.о. директора Інституту (Закарпатська державна сільськогосподарська дослідна станція) НААН України Матієга О.О., якою підписано акти приймання передачі наданих послуг, який вказує: «Планова калькуляція виробництва сільськогосподарської продукції не завжди відповідає її фактичним витратам - так як вегетаційний період вирощування сільськогосподарських культур триває досить тривалий час, близько 12 місяців. Затрати на виробництво продукції і зокрема вартість матеріалів за цей період можуть значно змінюватись відносно планових показників, які відображені в договорі. Також на виробництво с-г продукції впливають погодні умови, шкідники і хвороби с-г культур та інші фактори, які неможливо наперед передбачити.

В акті приймання - передачі наданих послуг №2 від 18.12.2023 на суму 942147,34 грн, включено підживлення посівів на площі 83,5237 га по ціні 2700,00 грн за гектар, яке не передбачено предметом Договору №01/11-22 від 02.11.2022. Проте в протоколі погодження середньої вартості надання послуг (додаток 2 до Договору №01/11-22 від 02.11.2022) під п. 4 Догляд за посівами (боротьба з шкідниками та хворобами, підкормка мінеральними добривами) така послуга передбачена і в комплексі всіх робіт вартість її за 1 га складає 3200 грн.

На протязі 2023 року значно зросли послуги на виконання с-г робіт і зокрема на роботи по збиранню та транспортуванню кукурудзи із поля на склад із-за дефіциту робочої сили, зростання заробітної плати і вартості матеріальних ресурсів, а також погодних умов. Тому вартість збирання 1 га в сумі 1345 грн/га, яка була закладена в Договорі №01/11-22 від 02.11.2022 у кінці 2022 року, а фактично склала 3500,00 грн/ га.

При збиранні кукурудзи завдяки погодним умовам вологість її була значно вище базової і тому для збереження урожаю необхідно було провести роботи з її доробки (просушування, перелопачування, очистка і ін.), що потягло за собою додаткові витрати».

Внаслідок допущених порушень, внесено недостовірні дані за 2023 рік у форму звітності «Баланс» завищено: код рядка 1545 «Поточні зобов`язання за розрахунками за товари, роботи, послуги» на суму 702601,84 грн, у «Звіті про фінансові результати» завищено код рядка 2220 «Витрати на виготовлення продукції (надання послуг, виконання робіт)» на суму 679663,33 грн, у «Звіті про надходження і використання коштів, отриманих як плата за послуги, що надаються бюджетними установами» (форма №4-1д, №4-1м) по КПКВ 6591060 «Фундаментальні дослідження, прикладні наукові і науково-технічні розробки, виконання робіт за державними цільовими програмами і державним замовленням у сфері агропромислового комплексу, підготовки наукових кадрів, фінансова підтримка технічного забезпечення наукових установ, розвитку наукової інфраструктури та об`єктів, що становлять національне надбання» завищено касові видатки по КЕКВ 2281 «Дослідження і розробки, окремі заходи розвитку по реалізації державних (регіональних) програм» на суму 702601,84 грн, що є порушенням пункту 1 підпункту 3 статті 26, пункту 2 статті 56 Бюджетного кодексу України, у частині ведення бухгалтерського обліку відповідно до порядку, установленого Міністерством фінансів України, частини 1 статті 3, частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 1.2 «Порядку складання фінансової та бюджетної звітності розпорядниками та одержувачами бюджетних коштів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.01.2012 за №44 (із змінами).

Аналізуючи пункт 4 вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби в Закарпатській області № 130707-14/2412-2024 від 11.12.2024 колегія суддів враховує наступне.

Ревізією з питання документального підтвердження та правильності списання посівних площ, шляхом співставлення статистичної звітності «Основні економічні показники роботи сільськогосподарського підприємства» (форма №50-сг) та «Звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду форми» (форма №29-сг) встановлено розбіжності між площами земельних ділянок під посівами (посівні площі) та зібраними площами, зокрема: у 2022 році: - посівна площа під кукурудзу зазначена - 22 га, зібрана площа - 10 га, розбіжність склала - 12 га; - посівна площа під соняшник зазначена - 456,4 га, зібрана площа - 296 га, розбіжність склала - 160,4 га; - у 2023 році: - посівна площа під пшеницю яру зазначена - 10 га, зібрана площа - 5,5 га, розбіжність склала - 4,5 га; - посівна площа під овес зазначена - 8 га, зібрана площа - 3 га, розбіжність склала - 5 га; - посівна площа під просо зазначена - 195,7 га, зібрана площа - 173,2 га, розбіжність склала - 22,5 га;

До ревізії Інститутом надано накази від 01.08.2023 №26 та від 10.08.2023 №7-О/З на створення комісії для обстеження та списання частини посівів та акти про обстеження та списання посівів зернових сільськогосподарських культур внаслідок екстремальних погодних умов від 02.08.2023 та від 10.08.2023.

Крім того, до зазначених актів про обстеження та списання посівів с/г культур Інститутом надано розрахунок втрат при списанні сільськогосподарських культур.

Згідно наданих до ревізії документів значиться, що у 2023 році Інститутом здійснено витрат для посіву та обробітку землі під пшеницю яру на площі 4,5 га та під овес на площі 5,0 га, які в послідуючому були списані на загальну суму 78030,0 гривень.

Аналогічно, Інститутом здійснено витрат в 2023 році для посіву та обробітку землі під просо на площі 22,0 га, які в послідуючому були списані на загальну суму 43375,0 гривень.

Письмово в.о. директора Матієга О.О. пояснив, що «При списанні посівних площ в розмірі 31.5 га було проведено інвентаризацію посівів незавершеного виробництва згідно із наказом №25 від 31.07.2023 та обстеження посівів згідно із наказом №26 від 01.08.2023, про що було складено акти обстеження та списання посівів ярих зернових культур від 02.08.2023 та від 10.08.2023, після чого було проведено списання постраждалих посівів згідно із наказом №7-О/З від 10.08.2023».

Слід відмітити, що у ході проведення ревізії інвентаризаційні описи, протоколи засідання інвентаризаційної комісії проведення інвентаризації посівів до ревізії не надано. Згідно записів бухгалтерського обліку у ревізійному періоді результати інвентаризації посівів не відображені.

Крім того, ревізією з питання документального підтвердження та правильності списання посівних площ встановлено, що у ревізійному періоді діяв Договір №15/03 від 15.03.2022.

Згідно наданого до ревізії Договору №15/03 від 15.03.2022, укладеного Інститутом (Закарпатською державною сільськогосподарською дослідною станцією) НААН України в особі в.о. директора Матієга О.О. (Замовник) та Фермерським господарством (далі - ФГ) «Фенікс БНГ» в особі директора Кноблох Т.Ш. (Виконавець), передбачено, що Виконавець зобов`язується за дорученням Замовника виконати сільськогосподарські роботи на земельних ділянках сільськогосподарського призначення, що на праві постійного користування належать Замовнику. Перелік робіт, строки виконання сільськогосподарських робіт та їх вартість Сторонами визначено у додатку 1 до договору (пункт 2.2 Договору №15/03 від 15.03.2022).

Відповідно до пунктів 3.4, 4.1 Договору №15/03 від 15.03.2022 ризик випадкової втрати або псування сільськогосподарської культури до передачі Замовнику несе Виконавець.

Виконавець зобов`язаний забезпечити вирощування та передачу Замовнику сільськогосподарської культури з розрахунку не менше, ніж 40 ц/га.

Зібрана та передана Замовнику сільськогосподарська культура має відповідати вимогам діючих стандартів якості, а сільськогосподарські роботи визначені даним Договором, мають виконуватися у спосіб, що не завдає шкідливого впливу на стан землі та родючість грунтів (пункт 3.6 Договору №15/03 від 15.03.2022).

За порушення умов Договору №15/03 від 15.03.2022 винна сторона відшкодовує іншій стороні спричинені збитки у порядку, передбаченому чинним законодавством України (пункт 6.2 Договору №15/03 від 15.03.2022).

Сторона, для якої створилася неможливість виконання зобов`язань, негайно, однак не пізніше 5 календарних днів з моменту, коли їй стало відомо про настання чи припинення форс-мажорних обставин, у письмовій формі повинна повідомити іншу Сторону про їх настання або припинення (пункт 6.4 Договору №15/03 від 15.03.2022). Строк дії договору до 31.12.2022.

Протоколом погодження середньої вартості надання послуг по вирощуванні сільськогосподарських культур (додаток 1 до Договору №15/03 від 15.03.2022) передбачено перелік послуг, які необхідно виконати та ціна кожної послуги за 1 гектар. Вартість виконаних послуг передбачено в сумі 16004,0 грн, за 1 га, у тому числі ПДВ - 2667,0 гривень.

Відповідно до додатку 2 до Договору №15/03 від 15.03.2022 Виконавець зобов`язується виконати сільськогосподарські роботи на площі 544,5312 гектара.

Згідно наданих до ревізії шести актів приймання - передачі наданих послуг Виконавцем протягом 2022 року виконано сільськогосподарських робіт по дискуванню, культивації, посіву, внесенню добрив та збиранню врожаю соняшника та кукурудзи на загальну суму 4510764,50 грн (у тому числі ПДВ), а саме: - згідно акту виконання робіт (надання послуг) №2 від 31.05.2022 по обробітку землі та посіву соняшника на площі 456,4 га на суму 972416,8 грн, у тому числі ПДВ - 162069,47 грн; - згідно акту виконання робіт (надання послуг) №3 від 01.06.2022 в який включено вартість насіння соняшника, вартість аміачної селітри, тощо на суму 2873129,28 грн, у тому числі ПДВ- 478854,88 грн; - згідно акту надання послуг №03 від 24.10.2022 по збиранню насіння соняшника на площі 296,0 га суму 449999,33 грн, у тому числі ПДВ - 74999,89 грн; - згідно акту виконання робіт (надання послуг) №1 від 31.05.2022 по обробітку землі під посів кукурудзи на площі 22,0 га на суму 46873,73 грн, у тому числі ПДВ - 7812,29 грн; - згідно акту виконання робіт (надання послуг) №4 від 01.06.2022 у який включено вартість насіння кукурудзи, вартість аміачної селітри та посів на суму 143345,40 грн, у тому числі ПДВ - 23890,90 грн; - згідно акту надання послуг №04 від 24.10.2022 по збиранню кукурудзи на площі 10,0 га у кількості 50000,0 кг на суму 24999,96 грн, у тому числі ПДВ - 4166,66 гривень.

Акти приймання передачі наданих послуг підписані: №03 від 24.10.2022 в.о. директора Інституту (ЗДСГДС) НААН України Матієга О.О., всі інші - заступником директора Інституту Балян І.В. та директором ФГ «Фенікс БНГ» Кноблох Т.Ш.

Таким чином, на протязі 2022 року Виконавцем згідно трьох актів приймання - передачі наданих послуг, виконано сільськогосподарських робіт по дискуванню, культивації, посіву, внесенню добрив та посіву врожаю соняшника на площі 456,4 га, а урожай соняшника зібрано тільки на площі 296,0 гектарів.

Аналогічно, на протязі 2022 року Виконавцем згідно трьох актів приймання - передачі наданих послуг, виконано сільськогосподарських робіт по дискуванню, культивації, посіву, внесенню добрив та посіву врожаю кукурудзи на площі 22,0 га, а урожай кукурудзи зібрано тільки на площі 10,0 гектарів.

Відповідно до актів приймання-передачі наданих послуг, Виконавець передав Замовнику урожай кукурудзи 50ц/г та урожай соняшника 11ц/г.

Згідно наданих до ревізії документів, документів які б свідчили про вжиття заходів керівництвом Інституту, щодо належного виконання Виконавцем узятих зобов`язань за Договором №15/03 від 15.03.2022 протягом терміну дії вказаного Договору не значиться. Зокрема, претензії Виконавцю щодо загибелі врожаю кукурудзи на площі 12.0 га та соняшнику на площі 160,4 га не виставлялися, в комісію для обстеження посівів зернових представники Виконавця не залучалися, Виконавець про настання форс-мажорних обставин у письмовій формі Замовника не повідомляв, внаслідок чого Інститутом прийнято до оплати акти наданих послуг на передпосівний обробіток землі, посів соняшника, кукурудзи та внесення мінеральних добрив на площу 172,4 га, (12.0 + 160.4), яка в подальшому була віднесена на витрати на загальну суму 1455257,70 грн, чим порушено статтю 526 Цивільного кодексу України, згідно якої зобов`язання мають виконуватися належним чином відповідно до умов договору та вимог Цивільного кодексу України, статтю 629 Цивільного кодексу України, згідно якої договір є обов`язковим для виконання сторонами, статтю 632, згідно якої зміна ціни після укладання договору допускається у випадках і на умовах встановлених договором або Законом та статтю 193 Господарського кодексу України.

Письмово в.о. директора Матієга О.О. пояснив, що «Списання кукурудзи на площі 12 га та соняшнику на площі 160.4 га проводилося з відома спеціалістів ФГ «Фенікс БНГ», а так як на момент обстеження вони були відсутні, то їх не включили в комісію. Причини загибелі посівів - сильна засуха, про що свідчать дані метеорологічних даних вегетаційного періоду 2022 року, метеостанція м. Берегово (дані Закарпатського обласного центру гідрометеорології). Гідротермічний коефіцієнт на цей період становить менше 0,4 - дуже сильна посуха. Згідно пункту 6.3 сторони не несуть відповідальності за порушення своїх зобов`язань, якщо воно сталося не з їх вини. Роботи по обробітку землі та посіву на площі 172,4 га виконані якісно і в строк. Затрати на виконання даних робіт були проведені по регістрах бухгалтерського обліку. В кінцевому підсумку це вплинуло на зменшення прибутку на дану суму, незалежно від того, на який регістр дана сума потрапила».

Одночасно, до ревізії Інститутом надано накази від 15.07.2022 №32/1 та від 15.07.2022 №2/1-О/З на створення комісії для обстеження та списання частини посівів та акт про обстеження та списання посівів зернових с/г культур внаслідок екстремальних погодних умов від 15.07.2022.

Крім того, до зазначених актів про обстеження та списання посівів с/г культур Інститутом надано розрахунок втрат при списанні с/г культур. Кредиторська заборгованість за надані послуги згідно Договору №15/03 від 16.03.2022 у сумі 4510764,50 грн, частину із якої на суму 215219,09 грн погашено Інститутом. Решту суми кредиторської заборгованості 4295545,10 грн погашено шляхом уступки боргу Фермерським господарством «Фенікс БНГ» на користь ТзОВ «ТІСА БІО» в сумі 4295545,10 грн, про що Інститут повідомлено листом від 01.08.2024 №1.

На час проведення ревізії (станом на 01.09.2024) вище зазначену кредиторську заборгованість в сумі 4295545,10 грн, погашено Інститутом шляхом укладання Договору купівлі-продажу №02/08/24/1 від 02.08.2024 із ТзОВ «ТІСА БІО» та Угоди №1 від 02.08.2024 про зарахування зустрічних однорідних вимог, предметом якого є передача Продавцем у власність Покупця 325600,0 кг соняшника врожаю 2022 року по ціні 14,0 грн (з ПДВ) на загальну суму 4558400,0 грн, у тому числі ПДВ - 559803,51 гривень.

Відповідно до пункту 4 Угоди №1 від 02.08.2024 про зарахування зустрічних однорідних вимог, Сторони дійшли згоди: - зобов`язання Сторони 1 в сумі 4295545,41 грн вважати таким, що припинено в повному обсязі, заборгованості Сторони 1 перед Стороною 2 немає; - зобов`язання Сторони 2 вважати таким, що припинено частково, заборгованість Сторони 2 перед Стороною 1 становить 262854,59 гривень.

Згідно наданої до ревізії накладної №001/08 від 02.08.2024 Інститутом відпущено ТзОВ «ТІСА БІО» соняшник урожаю 2022 року в кількості 325600,0 кг на загальну суму 4558400,0 грн, ув тому числі ПДВ - 559803,51 гривень.

Таким чином, всього на протязі 2022-2023 років Інститутом здійснено витрат для обробітку землі, внесенню мінеральних добрив та посіву сільськогосподарських культур на списані у послідуючому площі 204.4 га на загальну суму 1576662,70 грн, у тому числі за 2022 рік -1455257,70 грн, за 2023 рік - 121405,0 гривень.

Ревізією встановлено, що списання посівів здійснено з порушенням вимог передбачених у листі НААН України від 23.07.2015 №10.1.1/113«Про особливості списання посівів сільськогосподарських культур в установах та дослідних господарствах мережі НААН». Зокрема: - комісія призначена для обстеження і списання постраждалих посівів затверджена в.о. директора у складі працівників Інституту. До обстеження не залучалися представники управління сільського господарства, інших сфер, галузей або органу управління; -акти обстеження посівів де площа загиблих посівів складає більше 20га складені без участі представника НААН; -акти обстеження посівів не погоджені управлінням сільського господарства; -відсутній висновок торгово-промислової палати; - відсутнє прийняте Президії НААН рішення щодо списання загиблих посівів.

Ревізією встановлено, що перш ніж списати посіви / урожай з балансу, як такі, що не відповідають критеріям визнання активами за пунктом 3 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», необхідно провести інвентаризацію.

Відповідно до вимог абзацу 6 пункт 7 розділу І Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Мінфіну України від 02.09.2014 № 879 (надалі Положення №879) проведенні інвентаризації є обов`язковим у разі техногенної аварії, пожежі та стихійні лиха (на день після закінчення явищ) в обсязі, що визначає керівник.

За наказом керівника комісія проводить вибіркову інвентаризацію посівів або урожаю та вносить дані про фактичну наявність майбутнього врожаю до інвентаризаційного опису.

Згідно абзацу 2 пункту 8 розділу ІІ НП(С) БОДС 136 «Біологічні активи» затвердженого наказам Міністерства фінансів України від 15.11.2017 №943, зареєстрованого в Мінюсті України від 07.12.2017 за №1478/31346 поточні біологічні активи, справедливу вартість яких на дату балансу достовірно визначити неможливо, можуть визнаватися та відображатися за виробничою собівартістю, крім поточних біологічних активів рослинництва, які визнаються і відображаються як незавершене виробництво. Оцінка таких поточних біологічних активів здійснюється відповідно до Національного положення (стандарту) 123 «Запаси». Посіви або урожай - це незавершене виробництво.

При інвентаризації незавершеного виробництва в інвентаризаційних описах вказуються найменування заділу, стадія та ступінь їх готовності, кількість або обсяг виконаних робіт. (пункт 4.6 розділу III Положення №879).

Пунктом 1 розділу IV Положення №879 передбачено, що висновки щодо виявлених розбіжностей між фактичною наявністю активів і зобов`язань і даними бухгалтерського обліку, які наводяться в звіряльних відомостях, та пропозиції щодо їх врегулювання відображаються інвентаризаційною комісією у протоколі, що складається після закінчення інвентаризації і передається на розгляд та затвердження керівнику підприємства. У протоколі наводяться: причини нестач, втрат, лишків, а також пропозиції щодо заліку внаслідок пересортиці, списання нестач в межах норм природного убутку, а також понаднормових нестач і втрат від псування цінностей із зазначенням причин та вжитих заходів щодо запобігання таким втратам і нестачам. Підприємства можуть додавати до протоколів іншу інформацію, що є суттєвою для прийняття рішень щодо визнання і оцінки активів і зобов`язань та розкриття відповідної інформації у фінансовій звітності.

У ході проведення ревізії інвентаризаційні описи проведення інвентаризації посівів, протоколи засідання інвентаризаційної комісії до ревізії не надано. Згідно записів бухгалтерського обліку у ревізійному періоді результати інвентаризації посівів не відображені.

Таким чином, ревізією встановлено, що списання посівних площ 204.4 га протягом 2022-2023 років здійснено в порушення абзацу 6 пункт 7 розділу І, пункту 4.6 розділу III, Пунктом 1 розділу IV Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Мінфіну України від 02.09.2014 №879.

Внаслідок допущених порушень Інституту завдано матеріальної шкоди на суму 1576662,70 гривень, які допущено в.о. директора Інституту Матієга О.О., якою не забезпечено організацію і списання посівних площ відповідно до вимог наказу Міністерства фінансів України від 02.09.2014 №879 та порядку передбаченого у листі НААН України від 23.07.2015 №10.1.1/113 та відображення господарських операцій із списання посівних площ у бухгалтерському обліку позивача.

Внаслідок допущених порушень, внесено недостовірні дані у форму звітності «Звіт про фінансові результати» завищено код рядка 2220 «Витрати на виготовлення продукції (надання послуг, виконання робіт)» за 2022 рік на суму 1455257,70 грн, за 2023 рік на суму 121405,0 грн, у «Звіті про надходження і використання коштів, отриманих як плата за послуги, що надаються бюджетними установами» (форма №4- 1д, №4-1м) по КПКВ 6591060 «Фундаментальні дослідження, прикладні наукові і науково-технічні розробки, виконання робіт за державними цільовими програмами і державним замовленням у сфері агропромислового комплексу, підготовки наукових кадрів, фінансова підтримка технічного забезпечення наукових установ, розвитку наукової інфраструктури та об`єктів, що становлять національне надбання» завищено касові видатки по КЕКВ 2281 «Дослідження і розробки, окремі заходи розвитку по реалізації державних (регіональних) програм» за 2022 рік на суму 1455257,70 грн, за 2023 рік на суму 121405,0 грн, що є порушенням пункту один підпункту два статті 26, пункту два статті 56 Бюджетного кодексу України від 08.07.2010 за №2456-УІ (із змінами), у частині ведення бухгалтерського обліку відповідно до порядку, установленого Міністерством фінансів України, частини 1 статті 3, частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 1.2 «Порядку складання фінансової та бюджетної звітності розпорядниками та одержувачами бюджетних коштів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.01.2012 за №44 (із змінами).

Аналізуючи пункт 6 вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби в Закарпатській області № 130707-14/2412-2024 від 11.12.2024 колегія суддів враховує наступне.

Ревізією встановлено, що із загальної суми доходів спеціального фонду найбільшу питому вагу становлять надходження від додаткової господарської діяльності, а саме: від реалізації продукції рослинництва власного виробництва.

Пунктом 1.9 наказів Національної академії аграрних наук від 14.06.2022 №31, від 29.06.2023 №56 «Про підготовку та збирання врожаю сільськогосподарських культур в 2022-2023 роках» зобов`язано керівників підпорядкованих установ реалізацію зерна проводити за цінами, що формуються відповідно до умов ринкової кон`юктури, але не нижчими, що складаються в регіональних біржах на момент реалізації зерна.

Пунктом 1.11 наказу Національної академії аграрних наук від 17.06.2024 №50 «Про підготовку та збирання врожаю сільськогосподарських культур в 2024 році» зобов`язано керівників підпорядкованих установ реалізацію виробленої продукції, залишки її виробництва, послуги проводити за цінами, що формуються відповідно до умов економічної доцільності та ринкової кон`юктури, не нижчими від регіональних цін на момент реалізації.

Однак, всупереч вищевказаним наказам Національної академії аграрних наук Інститутом не виконувалися умови щодо реалізації продукції сільського господарства на конкурентних умовах через товарні біржі.

Ревізією встановлено, що протягом періоду який підлягає контролю реалізація сільськогосподарської продукції на конкурсних засадах, через товарні біржі, не проводилася, ціни на реалізацію зернових культур, які реалізовувалися Інститутом населенню та суб`єктам господарювання, протягом ревізійного періоду затверджувалися наказами в.о. директора Матієга О.О. Згідно наданих до ревізії наказів про затвердження цін на реалізацію зернових культур на 2023 рік ціни на просо, коноплю, соняшник, сою не затверджені.

Згідно записів бухгалтерського обліку Інститутом протягом 2023 року реалізовано сої - 118000,0 кг, коноплі - 43408,0 кг, проса - 30000,0 кг, соняшника - 100000,0 кг.

У ході ревізії, вибірковим методом за 2023 рік, проведено співставлення затверджених цін по Інституту із цінами за якими здійснювалася реалізація зернових культур суб`єктам господарювання та населенню, розбіжностей не встановлено.

Управлінням Західного офісу Держаудитслужби в Закарпатській області надіслано запити від 21.08.2024 №130707-14/1634-2024 до Івано-Франківської аграрної товарної біржі та №130707-14/1637-2024 до Західно-Української регіональної агропромислової біржі про надання інформацій щодо реалізаційних оптових цін на зернові культури, які склалися на товарній біржі за 1 кг або тонну на відповідні дати.

Враховуючи, що у визначені терміни відповідей на запити від товарних бірж не отримано, Управлінням Західного офісу Держаудитслужби в Закарпатській області надіслано запит від 16.09.2024 №130707-14/1798-2024 на Електронну зернову біржу України.

У ході ревізії отримано інформацію щодо середніх оптових цін на зернові культури на певні дати, які склалися на Електронній зерновій біржі України і яка направлена Управлінням стратегічних розслідувань Національної поліції у Закарпатській області на адресу Управління Західного офісу Держаудитслужби в Закарпатській області листом від 29.10.2024 (132145) №57423/106-2024.

У ході ревізії проведено порівняння отриманої інформації із даними бухгалтерського обліку Інституту та даними 14 договорів купівлі - продажу зернових культур, укладених Інститутом із семи суб`єктами господарювання, відповідно до яких реалізовано 947971,0 кг зернових та інших технічних культур на загальну суму 8827384,50 грн із ПДВ.

Проведеним співставленням встановлено, що по семи договорах укладених із чотирма суб`єктами господарювання оптові ціни на зернові культури були меншими від середніх оптових цін, які склалися на Електронній зерновій біржі України на час укладання договорів, внаслідок чого Інститутом недоотримано доходів на загальну суму 204247,21 грн із ПДВ.

Статтею 10 Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» передбачено, що Кабінет Міністрів України здійснює державне регулювання ринку зерна шляхом: проведення цінової політики на ринку зерна та страхування ризиків для суб`єктів зернового ринку; забезпечення моніторингу ринку зерна.

Відповідно до пункту 4 статті 2 Закону України «Про товарні біржі» від 10.12.1991 №1956-ХІІ (в редакції Закону України від 19.06.2020 №738-ІХ, далі - Закон №1956-ХІІ) біржовий товар - актив, допущений до біржових торгів на товарній біржі згідно з правилами такої товарної біржі, а саме продукція та інші речі, визначені родовими ознаками.

Відповідно до пункту 11 частини 1 статті 2 Закону №1956-ХІІ визначено, що продукція - сільськогосподарська продукція, деревина, мінерали, паливно-енергетичні ресурси, сировина, метали, дорогоцінне каміння, матеріальна продукція рибальства, паливної, хімічної, легкої, харчової та інших галузей промисловості, а також інші споживані речі, визначені родовими ознаками.

Відповідно до пункту 13 частини 1 статті 2 Закону №1956-ХІІ визначено, що ринкова ціна біржового товару - ціна сформована в конкурентний спосіб в ході біржових торгів або за результатами біржових торгів.

Виходячи із вищенаведеного, сільськогосподарська продукція є біржовим товаром, відповідно продаж біржового товару необхідно здійснювати на товарних біржах.

Таким чином, у порушення до пунктів 4, 11, 13 статті 2 Закону України «Про товарні біржі» від 10.12.1991 №1956-ХІІ, пунктів 1.9 наказів Національної академії аграрних наук від 14.06.2022 №31, від 29.06.2023 №56 керівництвом Інституту на протязі жовтня - грудня 2022, 2023 та першого півріччя 2024 року реалізовано зернові культури за цінами нижчими ніж склалися на час реалізації зерна на Електронній зерновій біржі України, внаслідок чого Інститутом недоотримано доходів на загальну суму 204247,21 грн (із ПДВ).

Порушення допущено в.о. директора Інституту Матієга О.О., якою укладено та підписано договори купівлі-продажу сільськогосподарської продукції.

Аналізуючи пункт 7 вимоги Управління Західного офісу Держаудитслужби в Закарпатській області № 130707-14/2412-2024 від 11.12.2024 колегія суддів враховує наступне.

Ревізією з питання документального підтвердження та правильності списання посівних площ, шляхом співставлення статистичної звітності «Основні економічні показники роботи сільськогосподарського підприємства» (форма №50-сг) та «Звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду форми» (форма №29-сг) встановлено розбіжності між площами земельних ділянок під посівами (посівні площі) та зібраними площами, зокрема: у 2022 році: -посівна площа під кукурудзу зазначена - 22 га, зібрана площа - 10 га, розбіжність склала - 12 га; -посівна площа під соняшник зазначена - 456,4 га, зібрана площа - 296 га, розбіжність склала - 160,4 га; -у 2023 році:-посівна площа під пшеницю яру зазначена - 10 га, зібрана площа - 5,5 га, розбіжність склала - 4,5 га; -посівна площа під овес зазначена - 8 га, зібрана площа - 3 га, розбіжність склала - 5 га; -посівна площа під просо зазначена - 195,7 га, зібрана площа - 173,2 га, розбіжність склала - 22,5 га;

До ревізії Інститутом надано накази від 01.08.2023 №26 та від 10.08.2023 №7-О/З на створення комісії для обстеження та списання частини посівів та акти про обстеження та списання посівів зернових сільськогосподарських культур внаслідок екстремальних погодних умов від 02.08.2023 та від 10.08.2023.

Крім того, до зазначених актів про обстеження та списання посівів с/г культур Інститутом надано розрахунок втрат при списанні сільськогосподарських культур.

Згідно наданих до ревізії документів значиться, що у 2023 році Інститутом здійснено витрат для посіву та обробітку землі під пшеницю яру на площі 4,5 га та під овес на площі 5,0 га, які в послідуючому були списані на загальну суму 78030,0 гривень.

Аналогічно, Інститутом здійснено витрат в 2023 році для посіву та обробітку землі під просо на площі 22,0 га, які в послідуючому були списані на загальну суму 43375,0 гривень.

Письмово в.о. директора Матієга О.О. вказав, що «При списанні посівних площ в розмірі 31.5 га було проведено інвентаризацію посівів незавершеного виробництва згідно із наказом №25 від 31.07.2023 та обстеження посівів згідно із наказом №26 від 01.08.2023, про що було складено акти обстеження та списання посівів ярих зернових культур від 02.08.2023 та від 10.08.2023, після чого було проведено списання постраждалих посівів згідно із наказом №7-О/З від 10.08.2023».

Слід відмітити, що у ході проведення ревізії інвентаризаційні описи, протоколи засідання інвентаризаційної комісії проведення інвентаризації посівів до ревізії не надано. Згідно записів бухгалтерського обліку у ревізійному періоді результати інвентаризації посівів не відображені.

Крім того, ревізією з питання документального підтвердження та правильності списання посівних площ встановлено, що у ревізійному періоді діяв Договір №15/03 від 15.03.2022.

Згідно наданого до ревізії Договору №15/03 від 15.03.2022, укладеного Інститутом (Закарпатською державною сільськогосподарською дослідною станцією) НААН України в особі в.о. директора Матієга О.О. (Замовник) та Фермерським господарством (далі - ФГ) «Фенікс БНГ» в особі директора Кноблох Т.Ш. (Виконавець), передбачено, що Виконавець зобов`язується за дорученням Замовника виконати сільськогосподарські роботи на земельних ділянках сільськогосподарського призначення, що на праві постійного користування належать Замовнику. Перелік робіт, строки виконання сільськогосподарських робіт та їх вартість Сторонами визначено у додатку 1 до договору (пункт 2.2 Договору №15/03 від 15.03.2022).

Відповідно до пункту 3.4 Договору №15/03 від 15.03.2022 ризик випадкової втрати або псування сільськогосподарської культури до передачі Замовнику несе Виконавець.

Відповідно до пункту 4.1 Договору №15/03 від 15.03.2022 Виконавець зобов`язаний забезпечити вирощування та передачу Замовнику сільськогосподарської культури з розрахунку не менше, ніж 40 ц/га.

Зібрана та передана Замовнику сільськогосподарська культура має відповідати вимогам діючих стандартів якості, а сільськогосподарські роботи визначені даним Договором, мають виконуватися у спосіб, що не завдає шкідливого впливу на стан землі та родючість грунтів (пункт 3.6 Договору №15/03 від 15.03.2022).

За порушення умов Договору №15/03 від 15.03.2022 винна сторона відшкодовує іншій стороні спричинені збитки у порядку, передбаченому чинним законодавством України (пункт 6.2 Договору №15/03 від 15.03.2022).

Сторона, для якої створилася неможливість виконання зобов`язань, негайно, однак не пізніше 5 календарних днів з моменту, коли їй стало відомо про настання чи припинення форс-мажорних обставин, у письмовій формі повинна повідомити іншу Сторону про їх настання або припинення (пункт 6.4 Договору №15/03 від 15.03.2022). Строк дії договору до 31.12.2022.

Протоколом погодження середньої вартості надання послуг по вирощуванні сільськогосподарських культур (додаток 1 до Договору №15/03 від 15.03.2022) передбачено перелік послуг, які необхідно виконати та ціна кожної послуги за 1 гектар. Вартість виконаних послуг передбачено в сумі 16004,0 грн, за 1 га, у тому числі ПДВ - 2667,0 гривень.

Відповідно до додатку 2 до Договору №15/03 від 15.03.2022 Виконавець зобов`язується виконати сільськогосподарські роботи на площі 544,5312 гектара.

Згідно наданих до ревізії шести актів приймання - передачі наданих послуг Виконавцем протягом 2022 року виконано сільськогосподарських робіт по дискуванню, культивації, посіву, внесенню добрив та збиранню врожаю соняшника та кукурудзи на загальну суму 4510764,50 грн (у тому числі ПДВ), а саме: - згідно акту виконання робіт (надання послуг) №2 від 31.05.2022 по обробітку землі та посіву соняшника на площі 456,4 га на суму 972416,8 грн, у тому числі ПДВ - 162069,47 грн;-згідно акту виконання робіт (надання послуг) №3 від 01.06.2022 в який включено вартість насіння соняшника, вартість аміачної селітри, тощо на суму 2873129,28 грн, у тому числі ПДВ- 478854,88 грн;-згідно акту надання послуг №03 від 24.10.2022 по збиранню насіння соняшника на площі 296,0 га суму 449999,33 грн, у тому числі ПДВ - 74999,89 грн;-згідно акту виконання робіт (надання послуг) №1 від 31.05.2022 по обробітку землі під посів кукурудзи на площі 22,0 га на суму 46873,73 грн, у тому числі ПДВ - 7812,29 грн;-згідно акту виконання робіт (надання послуг) №4 від 01.06.2022 у який включено вартість насіння кукурудзи, вартість аміачної селітри та посів на суму 143345,40 грн, у тому числі ПДВ - 23890,90 грн;-згідно акту надання послуг №04 від 24.10.2022 по збиранню кукурудзи на площі 10,0 га у кількості 50000,0 кг на суму 24999,96 грн, у тому числі ПДВ - 4166,66 гривень.

Акти приймання передачі наданих послуг підписані: №03 від 24.10.2022 в.о. директора Інституту (ЗДСГДС) НААН України Матієга О.О., всі інші - заступником директора Інституту Балян І.В. та директором ФГ «Фенікс БНГ» Кноблох Т.Ш.

Таким чином, на протязі 2022 року Виконавцем згідно трьох актів приймання - передачі наданих послуг, виконано сільськогосподарських робіт по дискуванню, культивації, посіву, внесенню добрив та посіву врожаю соняшника на площі 456,4 га, а урожай соняшника зібрано тільки на площі 296,0 гектарів.

Аналогічно, на протязі 2022 року Виконавцем згідно трьох актів приймання - передачі наданих послуг, виконано сільськогосподарських робіт по дискуванню, культивації, посіву, внесенню добрив та посіву врожаю кукурудзи на площі 22,0 га, а урожай кукурудзи зібрано тільки на площі 10,0 гектарів.

Відповідно до актів приймання-передачі наданих послуг, Виконавець передав Замовнику урожай кукурудзи 50ц/г та урожай соняшника 11ц/г.

Згідно наданих до ревізії документів, документів які б свідчили про вжиття заходів керівництвом Інституту, щодо належного виконання Виконавцем узятих зобов`язань за Договором №15/03 від 15.03.2022 протягом терміну дії вказаного Договору не значиться. Зокрема, претензії Виконавцю щодо загибелі врожаю кукурудзи на площі 12.0 га та соняшнику на площі 160,4 га не виставлялися, в комісію для обстеження посівів зернових представники Виконавця не залучалися, Виконавець про настання форс-мажорних обставин у письмовій формі Замовника не повідомляв, внаслідок чого Інститутом прийнято до оплати акти наданих послуг на передпосівний обробіток землі, посів соняшника, кукурудзи та внесення мінеральних добрив на площу 172,4 га, (12.0 + 160.4), яка в подальшому була віднесена на витрати на загальну суму 1455257,70 грн, чим порушено статтю 526 Цивільного кодексу України, згідно якої зобов`язання мають виконуватися належним чином відповідно до умов договору та вимог Цивільного кодексу України, статтю 629 Цивільного кодексу України, згідно якої договір є обов`язковим для виконання сторонами, статтю 632, згідно якої зміна ціни після укладання договору допускається у випадках і на умовах встановлених договором або Законом та статтю 193 Господарського кодексу України.

Письмово в.о. директора Матієга О.О. пояснює, що «Списання кукурудзи на площі 12 га та соняшнику на площі 160.4 га проводилося з відома спеціалістів ФГ «Фенікс БНГ», а так як на момент обстеження вони були відсутні, то їх не включили в комісію. Причини загибелі посівів - сильна засуха, про що свідчать дані метеорологічних даних вегетаційного періоду 2022 року, метеостанція м. Берегово (дані Закарпатського обласного центру гідрометеорології). Гідротермічний коефіцієнт на цей період становить менше 0,4 - дуже сильна посуха. Згідно пункту 6.3 сторони не несуть відповідальності за порушення своїх зобов`язань, якщо воно сталося не з їх вини. Роботи по обробітку землі та посіву на площі 172,4 га виконані якісно і в строк. Затрати на виконання даних робіт були проведені по регістрах бухгалтерського обліку. В кінцевому підсумку це вплинуло на зменшення прибутку на дану суму, незалежно від того, на який регістр дана сума потрапила».

Одночасно, до ревізії Інститутом надано накази від 15.07.2022 №32/1 та від 15.07.2022 №2/1-О/З на створення комісії для обстеження та списання частини посівів та акт про обстеження та списання посівів зернових с/г культур внаслідок екстремальних погодних умов від 15.07.2022.

Крім того, до зазначених актів про обстеження та списання посівів с/г культур Інститутом надано розрахунок втрат при списанні с/г культур.

Станом на 31.12.2022 за даними бухгалтерського обліку Інституту за ФГ «Фенікс БНГ» рахувалася кредиторська заборгованість за надані послуги згідно Договору №15/03 від 16.03.2022 у сумі 4510764,50 грн, частину із якої на суму 215219,09 грн погашено Інститутом. Решту суми кредиторської заборгованості 4295545,10 грн погашено шляхом уступки боргу Фермерським господарством «Фенікс БНГ» на користь ТзОВ «ТІСА БІО» в сумі 4295545,10 грн, про що Інститут повідомлено листом від 01.08.2024 №1

На час проведення ревізії (станом на 01.09.2024) вище зазначену кредиторську заборгованість в сумі 4295545,10 грн, погашено Інститутом шляхом укладання Договору купівлі-продажу №02/08/24/1 від 02.08.2024 із ТзОВ «ТІСА БІО» та Угоди №1 від 02.08.2024 про зарахування зустрічних однорідних вимог, предметом якого є передача Продавцем у власність Покупця 325600,0 кг соняшника врожаю 2022 року по ціні 14,0 грн (з ПДВ) на загальну суму 4558400,0 грн, у тому числі ПДВ - 559803,51 гривень.

Відповідно до пункту 4 Угоди №1 від 02.08.2024 про зарахування зустрічних однорідних вимог, Сторони дійшли згоди: - зобов`язання Сторони 1 в сумі 4295545,41 грн вважати таким, що припинено в повному обсязі, заборгованості Сторони 1 перед Стороною 2 немає; - зобов`язання Сторони 2 вважати таким, що припинено частково, заборгованість Сторони 2 перед Стороною 1 становить 262854,59 гривень.

Згідно наданої до ревізії накладної №001/08 від 02.08.2024 Інститутом відпущено ТзОВ «ТІСА БІО» соняшник урожаю 2022 року в кількості 325600,0 кг на загальну суму 4558400,0 грн, в тому числі ПДВ - 559803,51 гривень.

Таким чином, всього на протязі 2022-2023 років Інститутом здійснено витрат для обробітку землі, внесенню мінеральних добрив та посіву сільськогосподарських культур на списані у послідуючому площі 204.4 га на загальну суму 1576662,70 грн, у тому числі за 2022 рік -1455257,70 грн, за 2023 рік - гривень.

Ревізією встановлено, що списання посівів здійснено з порушенням вимог передбачених у листі НААН України від 23.07.2015 №10.1.1/113 «Про особливості списання посівів сільськогосподарських культур в установах та дослідних господарствах мережі НААН». Зокрема: - комісія призначена для обстеження і списання постраждалих посівів затверджена в.о.директора у складі працівників Інституту. До обстеження не залучалися представники управління сільського господарства, інших сфер, галузей або органу управління; - акти обстеження посівів де площа загиблих посівів складає більше 20га складені без участі представника НААН; - акти обстеження посівів не погоджені управлінням сільського господарства; - відсутній висновок торгово-промислової палати; -відсутнє прийняте Президії НААН рішення щодо списання загиблих посівів.

Ревізією встановлено, що перш ніж списати посіви / урожай з балансу, як такі, що не відповідають критеріям визнання активами за пунктом 3 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», необхідно провести інвентаризацію.

Відповідно до вимог абзацу 6 пункт 7 розділу І Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Мінфіну України від 02.09.2014 № 879 (надалі Положення №879) проведенні інвентаризації є обов`язковим у разі техногенної аварії, пожежі та стихійні лиха (на день після закінчення явищ) в обсязі, що визначає керівник.

За наказом керівника комісія проводить вибіркову інвентаризацію посівів або урожаю та вносить дані про фактичну наявність майбутнього врожаю до інвентаризаційного опису.

Згідно абзацу 2 пункту 8 розділу ІІ НП(С) БОДС 136 «Біологічні активи» затвердженого наказам Міністерства фінансів України від 15.11.2017 №943, зареєстрованого в Мінюсті України від 07.12.2017 за №1478/31346 поточні біологічні активи, справедливу вартість яких на дату балансу достовірно визначити неможливо, можуть визнаватися та відображатися за виробничою собівартістю, крім поточних біологічних активів рослинництва, які визнаються і відображаються як незавершене виробництво. Оцінка таких поточних біологічних активів здійснюється відповідно до Національного положення (стандарту) 123 «Запаси».

Посіви або урожай - це незавершене виробництво.

При інвентаризації незавершеного виробництва в інвентаризаційних описах вказуються найменування заділу, стадія та ступінь їх готовності, кількість або обсяг виконаних робіт. (пункт 4.6 розділу ІІІ Положення №879).

Пунктом 1 розділу ІV Положення №879 передбачено, що висновки щодо виявлених розбіжностей між фактичною наявністю активів і зобов`язань і даними бухгалтерського обліку, які наводяться в звіряльних відомостях, та пропозиції щодо їх врегулювання відображаються інвентаризаційною комісією у протоколі, що складається після закінчення інвентаризації і передається на розгляд та затвердження керівнику підприємства. У протоколі наводяться: причини нестач, втрат, лишків, а також пропозиції щодо заліку внаслідок пересортиці, списання нестач в межах норм природного убутку, а також понаднормових нестач і втрат від псування цінностей із зазначенням причин та вжитих заходів щодо запобігання таким втратам і нестачам. Підприємства можуть додавати до протоколів іншу інформацію, що є суттєвою для прийняття рішень щодо визнання і оцінки активів і зобов`язань та розкриття відповідної інформації у фінансовій звітності.

У ході проведення ревізії інвентаризаційні описи проведення інвентаризації посівів, протоколи засідання інвентаризаційної комісії до ревізії не надано. Згідно записів бухгалтерського обліку у ревізійному періоді результати інвентаризації посівів не відображені.

Таким чином, ревізією встановлено, що списання посівних площ 204.4 га протягом 2022-2023 років здійснено в порушення абзацу 6 пункт 7 розділу І, пункту 4.6 розділу ІІІ, Пунктом 1 розділу IV Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Мінфіну України від 02.09.2014 №879.

Внаслідок допущених порушень Інституту завдано матеріальної шкоди на суму 1576662,70 гривень, яке допущено в.о. директора Інституту Матієга О.О., якою не забезпечено організацію і списання посівних площ відповідно до вимог наказу Міністерства фінансів України від 02.09.2014 №879 та порядку передбаченого у листі НААН України від 23.07.2015 №10.1.1/113 та відображення господарських операцій із списання посівних площ у бухгалтерському обліку Інституту.

Внаслідок допущених порушень, внесено недостовірні дані у форму звітності «Звіт про фінансові результати» завищено код рядка 2220 «Витрати на виготовлення продукції (надання послуг, виконання робіт)» за 2022 рік на суму 1455257,70 грн, за 2023 рік на суму 121405,0 грн, у «Звіті про надходження і використання коштів, отриманих як плата за послуги, що надаються бюджетними установами» (форма №4- 1д, №4-1м) по КПКВ 6591060 «Фундаментальні дослідження, прикладні наукові і науково-технічні розробки, виконання робіт за державними цільовими програмами і державним замовленням у сфері агропромислового комплексу, підготовки наукових кадрів, фінансова підтримка технічного забезпечення наукових установ, розвитку наукової інфраструктури та об`єктів, що становлять національне надбання» завищено касові видатки по КЕКВ 2281 «Дослідження і розробки, окремі заходи розвитку по реалізації державних (регіональних) програм» за 2022 рік на суму 1455257,70 грн, за 2023 рік на суму 121405,0 грн, що є порушенням пункту один підпункту два статті 26, пункту два статті 56 Бюджетного кодексу України, у частині ведення бухгалтерського обліку відповідно до порядку, установленого Міністерством фінансів України, частини 1 статті 3, частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 1.2 «Порядку складання фінансової та бюджетної звітності розпорядниками та одержувачами бюджетних коштів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.01.2012 за №44 (із змінами).

Згідно з частиною 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Згідно із частиною 1 статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Вказана правова позиція апеляційного суду узгоджується із постановами Верховного Суду від 05.09.2024 справа №340/198/23 та від 20.05.2025 справа №140/10477/24, які в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України враховуються апеляційним судом під час вирішення наведеного спору.

Враховуючи вищевикладене, апеляційний суд констатує, що судом першої інстанції правильно відмовлено в задоволенні позовних вимог повністю, оскільки позивачем не підтверджено своїх доводів належними і достатніми доказами, проте в оскаржуваному рішенні суд першої інстанції помилково застосував норми матеріального права, а тому колегія суддів вважає за необхідне змінити мотивувальну частини рішення суду у частині мотивів відмови в задоволенні позовних вимог.

Відповідно до пункту 2 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Відповідно до пунктів 3, 4 частини 1, частин 2 та 4 статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи та неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини.

Отже, колегія суддів роз`яснює, що позовні вимоги в цьому позові задоволенню не підлягають з мотивів, які наведені вище у цій постанові судом апеляційної інстанції, а в решті залишенню без змін, адже судом першої інстанції правильно прийнято рішення про відмову в задоволенні позову, відповідно апеляційну скаргу слід задовольнити частково.

Підстав для розподілу судових витрат за наслідками апеляційного перегляду рішення суду першої інстанції на підставі статті 139 КАС України у апеляційного суду немає.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Інституту аграрних ресурсів та регіонального розвитку Національної академії аграрних наук України задовольнити частково.

Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2025 року у справі №260/8789/25 змінити в частині мотивів відповідно до мотивувальної частини постанови апеляційного суду.

В іншій частині рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2025 року у справі №260/8789/25 - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Н.В. Ільчишин

Судді В.В. Гуляк

З.М. Матковська

Повний текст постанови складено 27.10.2025