Справа № 520/2509/25
Суддя: Ральченко І.М.
Дата ухвалення: 2025-10-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 жовтня 2025 р. Справа № 520/2509/25
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Ральченка І.М.

суддів: Катунова В.В. , Подобайло З.Г.

за участю секретаря судового засідання Кіт Т.Р.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 01.08.2025,/ суддя Шевченко О.В., по справі № 520/2509/25

за позовом Фізичної особи підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Харківській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

ФОП ОСОБА_1 звернулась до суду із позовом, у якому просила скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області №7 від 09.08.2024, №7 від 09.08.2024.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 01.08.2025 позовні вимоги задоволено.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області №7 від 09.08.2024, №7 від 09.08.2024.

Відповідач, не погодившись із рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції, прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі. В обґрунтування вимог посилався на невірне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, зазначив, що всупереч п. 85.2 ст. 85 ПК України суб`єктом господарювання не було надано під час проведення перевірок у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки (зокрема, первинних документів про походження товару, банківських виписок), контролюючим органом правомірно було притягнуто його до фінансової відповідальності на підставі ст. 121 ПК України. Апелянт зазначав про помилковість висновків суду першої інстанції про відсутність обов`язку у позивача вести товарний облік, оскільки платник податків здійснював реалізацію, у тому числі товарів медичного призначення, а саме сонцезахисних окулярів. Під терміном «вироби медичного призначення» розуміються будь-які інструменти, апарати, прилади, пристрої, програмне забезпечення, матеріали або інші вироби, призначені для діагностики, лікування, профілактики організму людини та (або) забезпечення таких процесів. Отже, сонцезахисні окуляри це виріб медичного призначення, оскільки вони призначені саме для запобігання негативного впливу сонячних променів на очі, а отже для профілактики захворювання очей. Таким чином, суб`єкт господарювання здійснював продаж товарів, які відносяться до групи товарів медичного призначення, що зобов`язує його дотримуватися вимог п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР.

Відповідно до ч. 4 ст. 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.

Як встановлено судовим розглядом, фахівцями Головного управління ДПС у Дніпропетровській області 02.07.2024 проведено фактичну перевірку господарської одиниці: магазин, розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , суб`єкта господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 .

За результатами проведеної перевірки складено акт від 12.07.2024 за реєстраційним № 1981/04/36/07/РРО/ НОМЕР_1 , яким встановлено наступні порушення:

- п. 1, 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»: проведення розрахункової операції без застосування реєстратора розрахункових операцій, КОРО, РК без роздрукування розрахункового документу, не роздруковано та не видано відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції (72,90 грн. та 19,99 грн.);

- п. 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" - не ведення в установленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання на суму 2464997,13 грн.;

- п. 85.2 ст. 85 ПК України - ненадання платником податків посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

В подальшому, на підставі вказаного акту перевірки Головним управлінням ДПС у Харківській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 09.08.2024:

- №7 про застосування штрафної (фінансової) санкції в сумі 2465100,02 грн. за порушення п. п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР;

- №7 про застосування штрафної (фінансової) санкції 1020 грн. за порушення п. 85.2 Податкового кодексу України.

Не погодившись із рішеннями відповідача позивач звернулась до суду із даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що вимоги щодо ведення обліку товарних запасів та здійснення продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку, на позивача не розповсюджуються.

Колегія суддів погоджується із таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За приписами п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно з п. 80.1 ст. 81 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.

Так, фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до п. 80.1 ст. 80 ПК України.

Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підставі та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах п. 80.2 ст. 80 ПК України.

Із матеріалів справи встановлено, що підставою проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 за адресою: м. Дніпро, вул. Пастера, 8-а, у наказі Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 02.07.2024 № 2711-п визначено п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України.

Підстави призначення, обставини та порядок проведення фактичних перевірок визначено положеннями ст. 80 Податкового кодексу України.

Згідно з п. 80.1 ст. 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Відповідно п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

При цьому, наявна/отримана інформація має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Аналіз п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію.

Отже, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації.

Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

Втім, у випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

При цьому, наявна істотна різниця у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло.

Формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього п. 81.1 ст. 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

Так, Верховним Судом у постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 з метою визначення єдиних підходів до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок сформульовано наступний висновок.

У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підп. 80.2.2 п. 80.2 ст.80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

Крім того, за висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 28.05.2024 у справі № 280/1431/23, щодо застосування підп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, яким передбачено дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, одна з яких - наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підп.80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб. Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки.

Перевіряючи питання наявності обґрунтованої підстави для проведення перевірки на підставі підп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, колегія суддів зазначає, що наказ Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № 2711-п від 02.07.2024 не містить посилання на відповідну інформацію.

Разом з тим, досліджуючи питання наявності обґрунтованої підстави для проведення перевірки на підставі підп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, колегія суддів виходить з того, що інформацією, у зв`язку з якою прийнято наказ № 2711-п від 02.07.2024, стали відомості щодо можливих порушень здійснення розрахункових операцій у торгівельних об`єктах мережі «Конфіскат», яка здійснює торгівельну діяльність через підконтрольних ФОП на спрощеній системі оподаткування, викладені у листі ДПС України від 28.05.2024 № 15669/7/99-00-07-04-01-07.

З огляду на викладене, колегія суддів зазначає, що зміст наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № 2711-п від 02.07.2024 про проведення фактичної перевірки відповідає передбаченим податковим законодавством вимогам, містить посилання на правову підставу проведення перевірки, та судовим розглядом підтверджено наявність фактичної підстави для її призначення, у зв`язку з чим висновок суду першої інстанції про те, що призначення фактичної перевірки щодо позивача відбулось з дотриманням процедури, є правильним.

Стосовно правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень в контексті наявності встановлених під час перевірки порушень, колегія суддів зазначає наступне.

Так, підставою прийняття податкового повідомлення-рішення від 09.08.2024 №7, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції на підставі ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» стали, у тому числі, висновки податкового органу щодо порушення позивачем п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме не забезпечення ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації та зберігання на суму 2464997,13 грн.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг регулюються Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" № 265/95-ВР.

Відповідно до п. 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.

Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Відповідно до ст. 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Із наведених норм слідує, що за загальним правилом суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів у сфері торгівлі зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.

Разом з тим, згідно з п. 296.1 ст. 296 Податкового кодексу України фізичні особи - підприємці - платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої групи, які не є платниками податку на додану вартість, ведуть облік у довільній формі шляхом помісячного відображення отриманих доходів.

Із матеріалів встановлено, ФОП ОСОБА_1 є фізичною особою підприємцем, перебуває на спрощеній системі оподаткування, є платником єдиного податку другої групи та не є платником податку на додану вартість.

Таким чином, в силу п. 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", п. 296.1 ст. 296 Податкового кодексу України має право вести облік у довільній формі, вимоги щодо ведення обліку товарних запасів та здійснення продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку, на позивача не розповсюджуються.

Втім, виключення становлять обставини здійснення продажу технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння.

Так, за висновками контролюючого органу згідно даних ДПС України у період з 03.06.2024 по 11.07.2024 платником податків здійснено реалізацію виробів медичного призначення, а саме: "окуляри сонцезахисні в асортименті" відповідно до ППРРО Н№ та ПРРО ФН №. Відповідно переліку виробів медичного призначення "окуляри сонцезахисні" відносяться до коду УКТЗЕД . Зазначене, на думку відповідача створює обов`язок виконання вимог п. 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" щодо ведення обліку товарних запасів та здійснення продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку.

Отже, спірним питанням, яке підлягає вирішенню, є можливість віднесення товару «окуляри сонцезахисні» до товарів медичного призначення.

З цього приводу колегія суддів зазначає наступне.

Так, постановою Кабінету Міністрів України від 02.10.2013 № 753 затверджено Технічний регламент щодо медичних виробів, дія якого поширюється на медичні вироби та допоміжні засоби до них.

Згідно з абз. 9 ч. 2 Технічного регламенту медичний виріб - будь-який інструмент, апарат, прилад, пристрій, програмне забезпечення, матеріал або інший виріб, що застосовуються як окремо, так і в поєднанні між собою (включаючи програмне забезпечення, передбачене виробником для застосування спеціально для діагностичних та/або терапевтичних цілей та необхідне для належного функціонування медичного виробу), призначені виробником для застосування з метою забезпечення діагностики, профілактики, моніторингу, лікування або полегшення перебігу хвороби пацієнта в разі захворювання, діагностики, моніторингу, лікування, полегшення стану пацієнта в разі травми чи інвалідності або їх компенсації, дослідження, заміни, видозмінювання або підтримування анатомії чи фізіологічного процесу, контролю процесу запліднення та основна передбачувана дія яких в організмі або на організм людини не досягається за допомогою фармакологічних, імунологічних або метаболічних засобів, але функціонуванню яких такі засоби можуть сприяти.

Пунктом 9 Технічного регламенту передбачено, що введення в обіг та/або в експлуатацію медичних виробів дозволяється тільки в разі, коли вони повністю відповідають вимогам цього Технічного регламенту, за умови належного постачання, встановлення, технічного обслуговування та застосування їх за призначенням.

З 02.07.2014 набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 01.07.2014 № 216 «Про затвердження переліку медичних виробів, операції з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України яких підлягають обкладенню податком на додану вартість за ставкою 7 відсотків».

Відповідно до пункту 1 вказаної постанови, до цього переліку належать медичні вироби, для визначення яких вживаються такі терміни: «медичний виріб» - у значенні, наведеному у підп. 9 п. 2 Технічного регламенту щодо медичних виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 02.10.2013 № 753.

Підпунктом 1 пункту 3 Постанови № 216 передбачено, що документами, які підтверджують належність продукції до медичних виробів, є: свідоцтво про державну реєстрацію медичного виробу або підтвердження про державну реєстрацію медичного виробу - для виробів, які пройшли процедуру державної реєстрації в установленому порядку.

Враховуючи викладене, медичними виробами вважаються вироби, які відповідають визначенню термінів «медичний виріб» згідно з підп. 9 п. 2 Технічним регламентом щодо медичних виробів, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 02.10.2013 № 753, та підтверджені свідоцтвом про державну реєстрацію медичного виробу або підтвердження про державну реєстрацію медичного виробу.

Так, відповідач віднесення реалізованого позивачем товару «окуляри сонцезахисні» до товарів медичного призначення обґрунтовує тим, що відповідно до переліку виробів медичного призначення окуляри віднесено до коду УКТ ЗЕД 900410100.

Український класифікатор товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) це систематизований перелік товарів, що складається на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та затверджується законом про Митний тариф України, який затверджено Законом України «Про Митний тариф України» вiд 19.10.2022 № 2697-IX.

Відповідно до Порядку ведення Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.05.2012 № 428, УКТЗЕД є товарною номенклатурою Митного тарифу України, затвердженого Законом України Про Митний тариф України, що використовується для цілей тарифного та інших видів регулювання зовнішньоекономічної діяльності, ведення статистики зовнішньої торгівлі та здійснення митного оформлення товарів.

Суть класифікатора полягає в тому, що кожному товару присвоюється 10-значний код (для ряду товарів застосовується 14-значний код), який надалі і використовується при проведенні митних операцій, таких як декларування або стягнення митних зборів.

Дане кодування застосовується з метою забезпечення однозначної ідентифікації товарів, що переміщуються через митний кордон України, а також для спрощення автоматизованої обробки митних декларацій та інших відомостей, наданих митним органам при здійсненні зовнішньоекономічної діяльності її учасниками.

Так, до коду УКТ ЗЕД 900410100 віднесено:

- розділ XVIII (90-92): Прилади та апарати оптичнi, фотографiчнi, кiнематографiчнi, контрольнi, вимiрювальнi, прецизiйнi, медичнi або хiрургiчнi; годинники всiх видiв; музичнi iнструменти; їх частини та приладдя;

- Група 90: Прилади та апарати оптичнi, фотографiчнi, кiнематографiчнi, контрольнi, вимiрювальнi, прецизiйнi; медичнi або хiрургiчнi; їх частини та приладдя;

- 9004: Окуляри, захиснi окуляри та аналогiчнi оптичнi вироби, коригувальнi, захиснi або iншi:

- 9004 10: окуляри сонцезахиснi:

- - 9004 10 10 00: з оптичними лiнзами.

При цьому, колегія суддів зазначає, що класифікація УКТ ЗЕД застосовується для здійснення митного оформлення товарів та предметів, що переміщуються через митний кордон України.

Втім, віднесення певного товару до конкретної категорії здійснюється на підставі аналізу його опису, характеристик та властивостей.

Відповідно до Державних стандартів України (ДСТУ) сонцезахисні окуляри віднесено до ДСТУ ЕN 1836:2005 «Засоби індивідуального захисту очей «СОНЦЕЗАХИСНІ ОКУЛЯРИ, ПРОТИВІДБЛПСКОВІ ФІЛЬТРИ ЗАГАЛЬНОГО ПРИЗНАЧЕННЯ (ЕN 1836:1997, IDТ), затвердженого наказом Держспоживстандарту України від 30.06.2005 № 156 з 2007-01-01, зі зміною дати чинності згідно з наказом № 82 від 11.04.2007.

Стандарти на продукцію встановлюють вимоги до груп однорідної або певної продукції, послуги, які забезпечують її відповідність своєму призначенню. У них наводяться технічні вимоги до якості продукції (послуг) при її виготовленні, постачанні та використанні.

Зазначений стандарт ДСТУ ЕN 1836:2005 визначає фізичні властивості (механічні, оптичні тощо) для сонцезахисних окулярів і противідблискових фільтрів слабкої сили, що не є окулярами, призначуваними лікарями, а призначені для захисту від сонячного випромінювання загального призначення, для суспільного і внутрішнього використання, включаючи використання на дорогах і під час водіння автомобіля.

При цьому, цей стандарт не застосовують для сонцезахисних окулярів і фільтрів ослаблення сонячного випромінювання, що служать медичним цілям.

У ході судового розгляду встановлено, що встановлення факту реалізації позивачем у період з 03.06.2024 по 11.07.2024 товару, який за визначенням контролюючого органу, є товаром медичного призначення, здійснено на підставі податкової інформації, яка міститься в СОД РРО.

Так, додаток № 5 до акту перевірки від 12.07.2024 за реєстраційним № 1981/04/36/07/РРО/ містить роздруківку із бази даних ДПС із переліком розрахункових операцій, проведених позивачем у відповідний перевіряємий період, зокрема, ППРРО Н№ та ПРРО ФН №.

Колегія суддів зазначає, що оскільки при вирішенні питання правомірності притягнення позивача до відповідальності спірним є питання віднесення реалізованого позивачем товару до товарів медичного призначення, визначальними у даному випадку є конкретні характеристики та властивості товару, що реалізовувався.

Так, із матеріалів справи встановлений факт проведення через РРО розрахункових операцій щодо продажу найменувань товару «окуляри сонцезахисні».

При цьому, слід враховувати, що встановлення факту реалізації позивачем у період з 03.06.2024 по 11.07.2024 товару, який за визначенням контролюючого органу, є товаром медичного призначення, здійснено на підставі податкової інформації, яка міститься в СОД РРО.

Так, додаток № 5 до акту перевірки від 12.07.2024 за реєстраційним № 1981/04/36/07/РРО/ містить роздруківку із бази даних ДПС із переліком розрахункових операцій, проведених позивачем у відповідний перевіряємий період, зокрема, ППРРО Н№ та ПРРО ФН №.

На в момент проведення перевірки вказаний товар «окуляри сонцезахисні» був відсутній, його огляд, дослідження його характеристик контролюючим органом не проводилась, у актах перевірки такі відомості не зафіксовані.

Отже, висновки щодо віднесення товару до товарів медичного призначення були здійснені виключно на підставі аналізу бази даних ДПС України, як зазначено у актах перевірки, яка містила виключно перелік розрахункових операцій, що містив лише назву товару.

Таким чином, віднесення контролюючим органом на підставі відомостей із бази даних вказаний товар до коду УКТ ЗЕД 900410100 «Окуляри сонцезахиснi: з оптичними лiнзами» здійснено без наявності обґрунтованих підстав для таких висновків, оскільки під час проведення перевірки контролюючим органом не встановлено який конкретно товар із якими характеристиками лінз, оправи був предметом реалізації, що спростовує висновок щодо можливості його віднесення до товарів медичного призначення.

З огляду на викладене, у ході судового розгляду справи не встановлено та відповідачем не доведено факту здійснення ФОП ОСОБА_1 продажу товару, який є медичним виробом, з огляду на що у ФОП ОСОБА_1 міг виникнути обов`язок щодо ведення обліку товарних запасів та здійснення продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку, передбачений п. 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Таким чином, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції щодо безпідставного застосування податковим органом до позивача штрафних санкцій, визначених ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Стосовно правомірності податкового повідомлення-рішення від 09.08.2024 №7 в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 102,89 грн. за порушення п. 1, п. 2 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", колегія суддів виходить з наступного.

Висновки контролюючого органу щодо порушення позивачем п. 1, п. 2 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" ґрунтуються на твердженні про проведення платником податків без застосування ПРРО та без видачі відповідного розрахункового документу розрахункових операцій: 29.06.2024 о 11:00 на суму 72,90 грн., 02.07.2024 о 15:36 на суму 19,99 грн.

Так, відповідно до п. 1, 2 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Статтею 15 Закону № 265/95-ВР встановлено, що контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.

Згідно зі ст. 17 Закону України № 265 за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

За висновками акту перевірки від 12.07.2024 за реєстраційним № 1981/04/36/07/РРО/ перевіряючими встановлено, що позивачем 29.06.2024 та 02.07.2024 не проведено розрахункові операції через реєстратор розрахункових операцій та не видано відповідні розрахункові документи на загальну суму 92,89 грн.

Разом з тим, на підтвердження вказаного порушення до акту перевірки додано чеки 16657 від 02.07.2024, 16297 від 29.06.2024, які за висновками податкового органу не є фіскальними.

Так, Наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13 затверджено Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов`язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми № ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок).

Втім, доводів стосовно обґрунтування висновку щодо невідповідності наданих чеків формі розрахункового документу, встановленій Положенням № 13, податковим органом не наведено.

Зважаючи на що, оскаржуване податкове повідомлення-рішення №7 від 09.08.2024 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 102,89 грн. - за порушення п.1, 2 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" також є протиправним та підлягає скасуванню.

Стосовно правомірності податкового повідомлення-рішення №7 від 09.08.2024 про застосування штрафної (фінансової) санкції 1020 грн. за порушення п. 85.2 Податкового кодексу України колегія суддів виходить з наступного.

Підставою притягнення позивача до відповідності за вказане порушення стали висновки, викладені у акті перевірки від 12.07.2024 за реєстраційним № 1981/04/36/07/РРО/, про те, що після отримання наказу на проведення перевірки, направлень і посвідчень, тобто після початку фактичної перевірки посадовими особами позивача не надано посадовим (службовим) особам відповідача у повному обсязі усі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

Відповідно до п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень на підставі пункту 121.1 статті 121 Податкового кодексу України.

Водночас, п. 85.4 ст. 85 Податкового кодексу України передбачено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Відповідачем до матеріалів справи додано письмову вимогу перевіряючих про надання платником податків документів на ім`я ФОП ОСОБА_1 від 02.07.2024, згідно платнику податків було запропоновано до 16:00 год 04.07.2024 надати контролюючому органу перелік документів.

Разом з тим, матеріали справи не містять і відповідачем не надано доказів направлення та вручення платнику податків зазначеної вимоги від 02.07.2024, з огляду на що колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції щодо недоведеності відповідачем порушення позивачем п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України.

Отже, оскаржуване податкове повідомлення-рішення №7 від 09.08.2024 є таким, що підлягає скасуванню.

Таким чином, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про задоволення позовних вимог.

Отже, суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив докази по справі, надав їм належну оцінку та прийняв рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому підстав для його скасування не вбачається.

Частиною 1 ст. 315 КАС України визначено, що за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 01.08.2025 по справі № 520/2509/25 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя І.М. Ральченко
Судді В.В. Катунов З.Г. Подобайло
Постанова складена в повному обсязі 24.10.25.