Справа № 500/4405/24
Суддя: Ханова Р.Ф.
Дата ухвалення: 2025-10-21 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

м. Київ

21 жовтня 2025 року

справа № 500/4405/24

адміністративне провадження № К/990/35192/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Ханової Р. Ф.,

суддів - Бившевої Л. І., Хохуляка В. В.,

за участю секретаря судового засідання Пугач Д. С.,

представника позивача - адвоката Коновалової А. П.,

представників відповідача - Ковальової Н. С., Бугай Г. Д., Соколова Д. В., Омельчук Я. Т., Сологуб В. П. в порядку самопредставництва,

розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Біо-Лан»

на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 25 жовтня 2024 року (суддя - Мандзій О.П.)

та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 липня 2025 року (судді: Кухтей Р.В., Нос С.П., Шевчук С.М.)

у справі №500/4405/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Біо-Лан»

до Головного управління ДПС у Тернопільській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

УСТАНОВИВ:

Рух справи

14 липня 2024 року до Тернопільського окружного адміністративного суду надійшов позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Біо-Лан» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі - податковий орган, відповідач у справі), у якому Товариство просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 22 лютого 2024 року № 0 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи нерезидентів на суму 8 858 076 грн та застосування штрафних санкцій у сумі 2 214 519 грн, з підстав протиправності його прийняття.

25 жовтня 2024 року рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 липня 2025 року, Товариству відмовлено у задоволенні позову.

21 серпня 2025 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Товариства на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 25 жовтня 2024 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 липня 2025 року у справі №500/4405/24.

Ухвалою Верховного Суду від 01 вересня 2025 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Товариства на рішення судів попередніх інстанцій та витребувано з Тернопільського окружного адміністративного суду та/або Восьмого апеляційного адміністративного суду справу №500/4405/24.

18 вересня 2025 року справа №500/4405/24 надійшла до Верховного Суду.

Обставини справи

Суди попередніх інстанцій установили, що Товариства з обмеженою відповідальністю «Біо-Лан» () взято на податковий облік 06 лютого 2007 року. Місце реєстрації платника податків: Україна, 47042, Тернопільська область, Кременецький район, село Горинка, вул. Широка, буд. 8.

Основним видом діяльності Товариства є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур i насіння олійних культур (код КВЕД 01.11).

На підставі направлення №56/23-00 від 08 січня 2024 року, виданого Головним управлінням ДПС у Тернопільській області головному державному інспектору відділу трансфертного ціноутворення ГУ ДПС у Тернопільській області Ірині Баранюк та направлення №58/23-00 від 08 січня 2024 року, виданого ГУ ДПС у Тернопільській області головному державному інспектору відділу трансфертного ціноутворення ГУ ДПС у Тернопільській області Ганні Бугай, керуючись нормами підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статі 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, підпункту 69.22 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України (далі - ПК України), на підставі наказу ГУ ДПС у Тернопільській області №58-п від 08.01.2024, була проведена позапланова виїзна документальна перевірка ТзОВ «БІО-ЛАН» (код ЄДРПОУ - 34566828) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства України щодо повноти нарахування та сплати податків при виплаті нерезиденту AGROPROSPERIS 1 LIMITED (Кіпр) доходів із джерелом їх походження з України за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року.

Перед початком проведення перевірки платнику податків вручено копію наказу ГУ ДПС у Тернопільській області №58-п від 08 січня 2024 року та ознайомлення із указаними направленнями на право проведення перевірки.

Позапланова документальна перевірка проводилась за участю директора Товариства Буйволюка Тараса Романовича, за результатами якої складено акт №699/19-00-23-00/34566828 від 25 січня 2024 року (далі - акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення Товариством вимог пункту 103.2 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України, тобто неправомірно застосовано ставку податку в розмірі 2% від суми доходу, в результаті чого не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходу нерезидента в розмірі 15 % від суми виплаченого доходу, що становить: за 2017 рік 3602272 грн (15%-2%= 13 %; 13% *27 709 783 = 3602272); за 2018 рік 1128551 грн (15%-2%= 13 %; 13% *8 681 159 = 1128551); за 2019 рік 4127253 грн (15%-2%= 13 %; 13% *31 748 098= 4127253).

На підставі акта перевірки керівник податкового органу 22 лютого 2024 року прийняв податкове повідомлення-рішення №0, яким збільшив суму грошового зобов`язання з податку з доходів нерезидента з джерелом їх походження з України на загальну суму 11 072 595 грн, з яких 8 858 076 грн сума грошового зобов`язання, 2 214 519 грн сума штрафних (фінансових) санкцій.

Зі змісту акта перевірки вбачається наступне: перевіркою, проведеною за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року, встановлено здійснення Товариством виплат доходів нерезиденту AGROPROSPERIS 1 LIMITED (Arch. Makariou III, 18, 1st. floor, Latsia, 2220, Nicosia, Cyprus) джерелом походження з України згідно 4-х кредитних договорів:

1) Кредитний договір №1/07-КР від 19 лютого 2007 року, укладений у м. Київ між компанією «TRITTICO HOLDINGS LIMITED» (Кіпр) (далі Кредитор) в особі Michael BERTRAM, який діє від імені Кредитора на основі довіреності від компанії «TRITTICO HOLDINGS LIMITED» на корпорацію «NCH Advisors, Ins.» від 30 серпня 2005 року і довіреності від корпорації «NCH Advisors, Ins.» на Michael BERTRAM від 30 серпня 2005 року, з однієї сторони, та ТзОВ «СУПІНА АГРО» (Україна) (далі Позичальник) в особах генерального директора Єршова Сергія Антоновича та головного бухгалтера Непейпиво Ірини Петрівни , які діють від імені Позичальника на основі статуту, з другої сторони.

Згідно з пунктом 1.1 договору, Кредитор передає Позичальнику в тимчасове користування грошові кошти для поповнення оборотних ресурсів Позичальника, а Позичальник зобов`язується використати кредит для поповнення оборотних ресурсів, повернути Кредитору на умовах цього договору суму кредиту та виплати Кредитору проценти за користування кредитом.

Відповідно до пункту 1.2 договору, загальна сума кредиту становить 10 000 000,00 (десять мільйонів) доларів США.

Керуючись пунктом 1.3 договору, процентна ставка кредиту становить 11% річних, виходячи із 365 календарних днів в році.

Відповідно до пункту 5.1 договору, кінцева дата повернення загальної суми кредиту настає 01 травня 2010 року. Позичальник повертає Кредитору кредит шляхом банківського переводу зі свого банківського рахунку на банківський рахунок Кредитора.

Пунктом 6.1 договору передбачено, що сторони домовилися про те, що щомісячні нарахування процентів за користування кредитом починаються з дати фактичного зарахування кредиту та його першої частини на банківський рахунок Позичальника.

Відповідно до пункту 18.1 договору, до цього договору застосовується право Штату Нью Йорк, США, відповідно даний договір регулюється та інтерпретується у відповідності до законів Штату Нью-Йорк, США.

Як видно з пункту 20.1 договору, договір вступає в силу з моменту його реєстрації в Національному банку України і діє до повного виконання сторонами своїх зобов`язань, визначених цим договором.

Відповідно до пункту 22.1 договору, банківські реквізити Кредитора: JP Morgan Chase Bank, New York, NY, Account #739-327-631, ABA #021-000-021, For credit to Trittico Holdings Limited.

Згідно з пунктом 22.2 договору, банківські реквізити Позичальника: рах. № НОМЕР_1 в філії «ОТП Банк», м. Дніпропетровськ, МФО 307071.

Під час перевірки досліджено додаткові угоди до кредитного договору №1/07-КР від 19 лютого 2007 року, а саме:

- додатковою угодою №1 від 25 листопада 2008 року внесено зміни до наступних пунктів договору: пункт 1.3 розмір процентної ставки за користування кредитом становить 11% річних, виходячи із 365 календарних днів в році, з 19 лютого 2007 року по 30 листопада 2008 року та 18,17% річних, виходячи із 365 календарних днів в році, з 01 грудня 2008 року. Пункт 6.1 - сторони домовилися про те, що щомісячні нарахування процентів за користування кредитом починаються з дати фактичного зарахування кредиту та його першої частини на банківський рахунок Позичальника в наступному порядку: нарахування процентів з початком користування кредитом та по 31 березня 2008 року виплачується Позичальником одноразовим або багаторазовими платежами при наявності вільних коштів до 20 грудня 2008 року; нарахування процентів з 01 квітня 2008 року та до закінчення терміну дії договору Позичальник виплачує щоквартально до 20 числа місяця, наступного за закінченням кварталу.

- додатковою угодою №2 від 15 квітня 2009 року внесено зміни до пункту 1.2 договору загальна сума кредиту становить 12 500 000,00 дол. США. Додатковою угодою №3 від 26 травня 2009 року до кредитного договору №1/07-КР від 19 лютого 2007 року внесено зміни до пункту 18.1 договору до даного договору застосовується право Республіки Кіпр і, відповідно, даний договір регулюється та інтерпретується у відповідності до законів Республіки Кіпр.

- додатковою угодою №4 від 26 червня 2009 року внесено зміни до пункту 22.1 договору банківські реквізити Кредитора: Bank of Cyprus International Business Unit, SWIFT: BCYPCY2N For the account of Trittico Holdings Limited, Acct No.: 0155-40-751371-06, IBAN No. CY45 0020 0155 0000 0040 7513 7106. Додатковою угодою №5 від 25 липня 2012 року до кредитного договору №1/07-КР від 19 лютого 2007 року внесено зміни до пункту 22.1 договору - банківські реквізити Кредитора: JP Morgan Chase Bank, New York, NY, Account #477953116, beneficiary Trittico Holdings Limited ABA #021-000-021.

- додатковою угодою №6 від 12 грудня 2012 року внесено зміни до наступних пунктів договору: пункт 1.3 розмір процентної ставки за користування кредитом становить 11% річних, виходячи із 365 календарних днів в році; пункт 1.7 розмір виплат за користування кредитом на протязі всього періоду дії договору не може перевищувати розмір виплат по максимальній процентній ставці, яка вказана на момент реєстрації договору в Національному банку України; пункт 5.1 кінцева дата повернення загальної суми кредиту наступає 31 грудня 2016 року.

- додатковою угодою №7 від 31 березень 2014 року внесено зміни до пункт 1.3 договору - розмір процентної ставки за користування кредитом становить 3% річних, виходячи із 365 календарних днів в році.

- додатковою угодою №9 від 21 березня 2016 року внесено зміни до наступних пунктів договору: пункт 1.3 - розмір процентної ставки за користування кредитом становить 8% річних, виходячи із 365 календарних днів в році; пункт 22.2 - Позичальник : ТзОВ «СУПІНА АГРО» (); місцезнаходження; 64625, Україна, Харківська область, Лозівський район, село Перемога, вул. Слави 5; банківські реквізити: ПАТ «Агропросперіс Банк», Україна, 04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, буд. 27-Т, МФО 380548, рах. №8501, SWIFT: ASTRUAUK.

- додатковою угодою №10 від 01 грудня 2016 року, укладеною між компанією «TRITTICO HOLDINGS LIMITED» (Кіпр), ТзОВ «СУПІНА АГРО» та АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД (Кіпр), внесено зміни щодо Кредитора, зокрема згідно з пунктом 22.1 новий кредитор: АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД (реєстраційний номер НЕ 361673, виданий 27 жовтня 2016 року); юридична адреса 2-4, проспект Архієпископа Макаріоса ІІІ, капітал центр (9 поверх), 1065, м. Нікосія, Кіпр. Поштова адреса для повідомлень в Україні: Україна, 04119, м. Київ, вул. Дегтярівська 27-Т через представництво NCH Advisors, Inc. Банківські реквізити: JP Morgan Chase Bank, N.A. SWIFT:CHASUS33 ABA #021-000-021, рах. №700882074.

- додатковою угодою №11 від 22 грудня 2016 року внесено зміни до пункту 1.2 договору: загальна сума кредиту становить 12 181 046,87 дол. США.

- додатковою угодою №12 від 11 жовтня 2017 року, укладеною між АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД (Кіпр) та ТзОВ «КРАЄВИД АГРО», визначено, що ТзОВ «КРАЄВИД АГРО» є повним правонаступником всього майна, прав та зобов`язань ТзОВ «СУПІНА АГРО» та внесено зміни до пункту 22.2 договору: Позичальник - ТзОВ «КРАЄВИД АГРО» (68811, Україна, Харківська область, Близнюківський район, с. Алісовка, вул. Центральна 32); банківські реквізити: ПАТ «Агропросперіс Банк», Україна, 04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, буд. 27-Т, МФО 380548, рах. №8301, SWIFT:ASTRUAUK. Банк-кореспондент «Державний експортно-імпортний банк України», SWIFT: EXBSUAUX, acc. 9723.

- додатковою угодою №13 від 27 вересня 2018 року внесено зміни до пункту 6.1 договору проценти виплачуються щомісячно протягом 5 банківських днів місяця, наступного за закінченням місяця, за який виплачуються проценти. Сторони домовилися встановити спеціальні правила для виплати процентів за грудень місяць: проценти, нараховані по 25 грудня включно, виплачуються не пізніше останнього банківського дня грудня місяця, а проценти, нараховані за період з 26 по 31 грудня, виплачуються не пізніше 15 січня.

- додатковою угодою №14 від 12 грудня 2018 року, укладеною між АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД (Кіпр), ТзОВ «КРАЄВИД АГРО» та ТзОВ «Біо-Лан», внесено зміни щодо Позичальника, зокрема згідно з пунктом 22.2 договору, новий Позичальник: ТзОВ «БІО-ЛАН» () (47042, Україна, Тернопільська область, Кременецький район, с. Горинка, вул. Широка 8); банківські реквізити: ПАТ «Агропросперіс Банк», Україна, 04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, буд. 27-Т, МФО 380548, рах. №7401, SWIFT: ASTRUAUK.

- додатковою угодою №15 від 17 вересня 2018 року внесено зміни до пункту 23.2 договору банківські реквізити Позичальника ПАТ «Агропросперіс Банк», Україна, 04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, буд. 27-Т, МФО 380548, №UA4927401, SWIFT: ASTRUAUK.

- додатковою угодою №16 від 26 грудня 2019 року внесено зміни до пункту 1.3 - розмір процентної ставки за користування кредитом становить 1,5% річних, виходячи із 365 календарних днів в році.

- додатковою угодою №17 від 21 вересня 2020 року внесено зміни до пункту 23.1 банківські реквізити Кредитора: NL28 INGB 0020 2148 98 (USD), Bank: ING BANK N.V. Адреса: BIJLMERDREEF 106, 1102, CT AMSTERDAM, NETHERLANDS, SWIFT: INGBNL2A; банк-кореспондент BANK OF AMERICA, N.A., SWIFT BOFAUS3N.

- додатковою угодою №16 від 26 грудня 2019 року внесено зміни до пункту 1.3 - розмір процентної ставки за користування кредитом становить 1,5% річних, виходячи із 365 календарних днів в році.

- додатковою угодою №17 від 21 вересня 2020 року внесено зміни до пункту 23.1 банківські реквізити Кредитора: NL28 INGB 0020 2148 98 (USD), Bank: ING BANK N.V. Адреса: BIJLMERDREEF 106, 1102, CT AMSTERDAM, NETHERLANDS, SWIFT: INGBNL2A; банк-кореспондент BANK OF AMERICA, N.A., SWIFT BOFAUS3N.

- додатковою угодою №18 від 01 липня 2021 року, укладеною між АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД (Кіпр), ТзОВ «БІО-ЛАН» та ТзОВ «УКРЛАТАГРО» визначено, що додатковим Позичальником є ТзОВ «УКРЛАТАГРО» (Україна, 37602, Полтавська область, Миргородський район, с. Любівщина, вул. Ждана. 2 А), яке зобов`язується повернути Кредитору частину загальної суми кредиту, а саме 1 000 000,00 дол. США та виплатити Кредитору проценти, нараховані на частину загальної суми кредиту по ставці 1,5% річних, виходячи із 365 календарних днів в році.

- додатковою угодою №18 від 01 липня 2021 року, укладеною між АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД (Кіпр), ТзОВ «Біо-Лан» та ТзОВ «УКРЛАТАГРО», внесено зміни до пункту 1.3, а саме: розмір процентної ставки за користування кредитом для ТзОВ «Біо-Лан» становить 4,48% річних, виходячи із 365 календарних днів в році та для ТзОВ «УКРЛАТАГРО» становить 1,5% річних, виходячи із 365 календарних днів в році.

- додатковою угодою №20 від 02 лютого 2022 року внесено зміни щодо місцезнаходження Кредитора: вул. Вергінас 5, АНЕКС 3, МОЛЛ ОФ САЙПРУС, Строволос, 2025, Нікосія, Кіпр.

- додатковою угодою №21 від 03 лютого 2023 року внесено зміни про нового Позичальника ТзОВ «УКРЛАТАГРО», до якого переходять усі права та обов`язки первинного Позичальника.

2. Кредитний договір №BA-20-07 від 20 грудня 2007 року, укладений у м. Київ між компанією «TRITTICO HOLDINGS LIMITED» (Кіпр) (далі Кредитор) в особі Michael BERTRAM, який діє від імені Кредитора на основі довіреності від компанії «TRITTICO HOLDINGS LIMITED» на корпорацію «NCH Advisors, Ins.» від 30 серпня 2005 року і довіреності від корпорації «NCH Advisors, Ins.» на Michael BERTRAM від 30 серпня 2005 року, з однієї сторони, та ТзОВ «Радивилів Агро» (далі Позичальник) в особі генерального директора Панкевича Віталія Юрійовича, який діє на підставі статуту, з другої сторони.

Згідно з пунктом 1.2 договору, загальна сума кредиту становить 10 000 000,00 дол. США.

Відповідно до пункту 1.3 договору, процентна ставка кредиту становить 11% річних, виходячи із 365 календарних днів в році.

Згідно з пунктом 5.1 договору, кінцева дата повернення загальної суми кредиту настає 30 травня 2010 року. Керуючись пунктом 19.1 договору, до цього договору застосовується право Штату Нью Йорк, США, відповідно даний договір регулюється та інтерпретується у відповідності до законів Штату Нью-Йорк, США.

Відповідно до пункту 21.1 договору, договір вступає в силу з моменту його реєстрації в Національному банку України і діє до повного виконання сторонами своїх зобов`язань, визначених цим договором.

Як видно з пункту 23.1 договору, Кредитор: TRITTICO HOLDINGS LIMITED» (HE 163636 dsl 27.07.2005); Arch, Makariou III, 2-4, Capital Center, 9 Floor, P.C. 1065, Nicosia, Republic of Cyprus; банківські реквізити Кредитора: JP Morgan Chase Bank, New York, NY, Account #739-327-631, ABA #021-000-021.

За змістом пункту 23.2 договору, Позичальник: ТзОВ «Радивилів Агро» () (Україна, 35544, Радивилівський район, с. Михайлівка, вул. Колгоспна 43); банківський рахунок № НОМЕР_2 , «Каліон Банк Україна», код МФО 300379.

Під час перевірки досліджено додаткові угоди до кредитного договору №BA-20-07 від 20 грудня 2007 року, а саме:

- додатковою угодою №1 від 19 серпня 2008 року внесено зміни до наступних пунктів договору: пункт 6.1 сторони домовилися про те, що щомісячні нарахування процентів за користування кредитом починаються з дати фактичного зарахування кредиту та його першої частини на банківський рахунок Позичальника в наступному порядку: нарахування процентів з початком користування кредитом та по 31 вересня 2008 року виплачується Позичальником одноразовим або багаторазовими платежами при наявності вільних коштів до 30 вересня 2008 року; нарахування процентів з 01 жовтня 2008 року та до закінчення терміну дії договору Позичальник виплачує щоквартально до 10 числа місяця, наступного за закінченням кварталу.

- додатковою угодою № 2 від 17 листопада 2008 року внесено зміни до пункту 1.3 процентна ставка кредиту становить 16,3% річних, виходячи із 365 календарних днів в році.

- додатковою угодою №3 від 05 червня 2009 року внесено зміни до пункту 19.1 до даного договору застосовується право Республіки Кіпр і, відповідно, даний договір регулюється та інтерпретується у відповідності до законів Республіки Кіпр.

- додатковою угодою №4 від 08 липня 2009 року внесено зміни до пункту 23.1 договору, Банківські реквізити Кредитора: Bank of Cyprus International Business Unit, SWIFT: BCYPCY2N For the account of Trittico Holdings Limited, Acct No.: 0155-40-751371-06, IBAN No. CY45 0020 0155 0000 0040 7513 7106.

- додатковою угодою № 5 від 24 липня 2012 року внесено зміни до пункту 23.1 договору, Банківські реквізити Кредитора: JP Morgan Chase Bank, New York, NY, Account #477953116, beneficiary Trittico Holdings Limited ABA #021-000-021.

- додатковою угодою № 6 від 12 грудня 2012 року внесено зміни до наступних пунктів договору: пункт 1.3 процентна ставка кредиту становить 11% річних, виходячи із 365 календарних днів в році. Розмір виплат за користування кредитом на протязі всього періоду дії договору не може перевищувати розмір виплат по максимальній процентній ставці, яка вказана на момент реєстрації договору; пункт 5.1 кінцева дата повернення загальної суми кредиту настає 31 грудня 2016 року; пункт 23.2 у зв`язку з реорганізацією банку Позичальника нова назва банку - філія «КІБ» АТ «Креді Агріколь Банк». Інші банківські реквізити залишилися без змін.

- додатковою угодою №7 від 31 березня 2014 року внесено зміни до пункту 1.3 процентна ставка кредиту становить 3% річних, виходячи із 365 календарних днів в році.

- додатковою угодою №8 від 10 травня 2015 року, укладеної між компанією «TRITTICO HOLDINGS LIMITED» (Кіпр), ТзОВ «РАДИВИЛІВ АГРО» та ТзОВ «Біо-Лан», внесено зміни щодо Позичальника, зокрема згідно з пунктом 23.2 договору, новий Позичальник: ТзОВ «Біо-Лан» (47042, Україна, Тернопільська область, Кременецький район, с. Горинка, вул.. Широка 8); банківські реквізити: Філія «КІБ» АТ «Креді Агріколь Банк», Україна, 01001, м. Київ, вул. Володимирівська 23-а, код МФО 300379, рах. № 1010.

- додатковою угодою №9 від 18 лютого 2016 року внесено зміни до пункту 23.2 банківські реквізити Позичальника: ПАТ «Агропросперіс Банк», Україна, 04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, буд. 27-Т, МФО 380548, рах. №7401, SWIFT: ASTRUAUK.

- додатковою угодою №10 від 01 грудня 2016 року, укладеною між компанією «TRITTICO HOLDINGS LIMITED» (Кіпр), ТзОВ «Біо-Лан» та АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД (Кіпр), внесено зміни щодо Кредитора, зокрема згідно з пунктом 23.1 новий кредитор: АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД (реєстраційний номер НЕ 361673, виданий 27 жовтня 2016 року); юридична адреса 2-4, проспект Архієпископа Макаріоса ІІІ, капітал центр (9 поверх), 1065, м. Нікосія, Кіпр. Поштова адреса для повідомлень в Україні: Україна, 04119, м. Київ, вул. Дегтярівська 27-Т через представництво NCH Advisors, Inc. Банківські реквізити: JP Morgan Chase Bank, N.A. SWIFT:CHASUS33 ABA #021-000-021, рах. №700882074.

- додатковою угодою №11 від 22 грудня 2016 року внесено зміни до пункту 23.2 місцезнаходження Позичальника 47042, Україна, Тернопільська область, Кременецький район, с. Горинка, вул. Широка 8.

- додатковою угодою №12 від 30 серпня 2017 року внесено зміни до наступних пунктів договору: пункту 1.7 Кредитор підтверджує, що останнім є бенефіціарним отримувачем процентного доходу, отриманого в Україні. Виданий кредит профінансовано за рахунок нерозподіленого прибутку та власного капіталу Кредитора. Кредитор не є агентом, номінальним отримувачем чи тільки посередником відносно такого доходу; пункту 23.1 юридична адреса Кредитора: проспект Архієпископа Макаріоса ІІІ, 18 (1 поверх), Латсія, 2220, м. Нікосія, Кіпр; пункту 6.3 (…) проценти виплачуються щомісячно протягом 5 банківських днів місяця, наступного за закінченням місяця, за який виплачуються проценти.

3. Договір позики №6/ТВ від 01 липня 2009 року, укладений між компанією «TRITTICO HOLDINGS LIMITED» (Кіпр) (далі Кредитор) в особі Ангели Августіні, яка діє від імені Кредитора на основі довіреності від компанії «TRITTICO HOLDINGS LIMITED» на підставі довіреності від 16 березня 2009 року, з однієї сторони, та ТзОВ «Біо-Лан» (далі Позичальник) в особі генерального директора Зайця Володимира Яковича, який діє на підставі статуту, з другої сторони.

Згідно з пунктом 1.2 договору загальна сума позики становить 8 000 000,00 дол. США.

Відповідно до пункту 1.3 договору розмір ставки відсотків за користування позикою становить 15% річних, виходячи з 365 календарних днів у році.

Керуючись пунктом 4.2 договору Кредитор надає Позичальнику позику 4 основними траншами, кожний з яких перераховується Позичальнику одноразово чи окремими частинами протягом 1 виробничого циклу Позичальника. Для цілей цього договору виробничий цикл Позичальника відповідає безперервному часовому проміжку, що складає 20 календарних місяців, що починається з 01 червня кожного року.

Згідно з пунктом 4.4 договору Кредитор надає Позичальнику перший транш у 3 кварталі 2009 року, але не раніше дати одержання Позичальником усіх відповідних дозволів і здійснення всіх державних реєстраційних процедур, визначених чинним законодавством України і цим договором.

Відповідно до пункту 18.1 договору, договір регулюється та тлумачиться відповідно до законодавства Республіки Кіпр.

Згідно з пунктом 20.1 договір набирає чинності з моменту його реєстрації в НБУ та діє до повного виконання сторонами своїх обов`язків за цим договором.

Пунктом 22.1 договору банківські реквізити Кредитора TRITTICO HOLDINGS LIMITED: Bank of Cyprus International Business Unit, SWIFT: BCYPCY2N For the account of Trittico Holdings Limited, Acct No.: 0155-40-751371-06, IBAN No. CY45 0020 НОМЕР_3 . Згідно з пунктом 22.2 договору банківські реквізити Позичальника ТОВ «Біо-Лан»: АТ «Каліон Банк Україна», код МФО 300379, рах.№ НОМЕР_4 .

Під час перевірки досліджено додаткові угоди до кредитного договору №6/ТВ від 01 липня 2009 року, а саме:

- додатковою угодою №1 від 24 липня 2012 року внесено зміни до пункту 22.1 договору банківські реквізити Кредитора: JP Morgan Chase Bank, New York, NY, Account #477953116, beneficiary Trittico Holdings Limited ABA #021-000-021. Також внесено зміни до наступних пунктів: пункту 1.3 розмір ставки відсотків за користування позикою становить 8% річних, виходячи із 365 календарних днів у році; пункту 5.3 незважаючи на будь-яке положення цього договору про інше, всі суми позики, що час від часу перераховуються за цим договором, і відсотки на ці суми, передбачені цим договором, повертаються та/чи виплачуються Позичальником Кредитору не пізніше 01 лютого 2017 року.

- додатковою угодою №2 від 16 грудня 2015 року внесено зміни до: пункту 1.3 розмір ставки відсотків за користування позикою становить 8% річних, виходячи з 365 календарних днів у році; пункту 5.3 незважаючи на будь яке положення цього договору про інше, всі суми позики, що час від часу перераховуються за цим договором і відсотки на ці суми, передбачені договором, повертаються та/чи виплачуються Позичальником Кредитору не пізніше 01 лютого 2017 року.

- додатковою угодою №3 від 21 березня 2016 року внесено зміни до пункту 22.2 договору банківські реквізити Позичальника: ПАТ «Агропросперіс Банк», Україна, 04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, буд. 27-Т, МФО 380548, рах. № НОМЕР_5 , SWIFT: ASTRUAUK.

- додатковою угодою №4 від 01 грудня 2016 року, укладеною між компанією «TRITTICO HOLDINGS LIMITED» (Кіпр), ТзОВ «Біо-Лан» та АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД (Кіпр), внесено зміни щодо Кредитора, зокрема згідно з п.23.1 новий кредитор: АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД (реєстраційний номер НЕ 361673, виданий 27.10.2016); юридична адреса 2-4, проспект Архієпископа Макаріоса ІІІ, капітал центр (9 поверх), 1065, м. Нікосія, Кіпр. Поштова адреса для повідомлень в Україні: Україна, 04119, м. Київ, вул. Дегтярівська 27-Т через представництво NCH Advisors, Inc. Банківські реквізити: JP Morgan Chase Bank, N.A. SWIFT:CHASUS33 ABA #021-000-021, рах. №700882074.

4. Договір позики №ВА-04-12 від 05 березня 2012 року, укладений між компанією «TRITTICO HOLDINGS LIMITED» (Кіпр) (далі Кредитор) в особі Ангели Августіні, яка діє від імені Кредитора на основі довіреності від 16 березня 2009 року, з однієї сторони, та ТзОВ «Біо-Лан» (далі Позичальник) в особі генерального директора Зайця Володимира Яковича, який діє на підставі статуту, з другої сторони.

Згідно з пунктом 1.2 договору, загальна сума позики становить 7000000,00 дол. США.

Відповідно до пункту 1.3 договору розмір ставки відсотків за користування позикою становить 11% річних, виходячи з 365 календарних днів у році.

Згідно з пунктом 18.1 договору, договір регулюється та тлумачиться відповідно до законодавства Республіки Кіпр.

Керуючись пунктом 20.1 договору він набирає чинності з моменту його реєстрації в НБУ та діє до повного виконання сторонами своїх обов`язків за цим договором.

Згідно з пунктом 22.1 договору банківські реквізити Кредитора TRITTICO HOLDINGS LIMITED: Bank of Cyprus International Business Unit, SWIFT: BCYPCY2N For the account of Trittico Holdings Limited, Acct No.: 0155-40-751371-06, IBAN No. CY45 0020 0155 0000 0040 7513 7106. Банківські реквізити Позичальника ТзОВ «Біо-Лан»: ПАТ «Корпоративний та інвестиційний Банк Креді Агріколь», код МФО 300379, рах.№7010 (пункт 22.2 договору).

Під час перевірки досліджено додаткові угоди до кредитного договору №ВА-04-12 від 05 березня 2012 року, а саме:

- додатковою угодою №1 від 24 липня 2012 року внесено зміни до пункту 22.1 договору банківські реквізити Кредитора: JP Morgan Chase Bank, New York, NY, Account #477953116, beneficiary Trittico Holdings Limited ABA #021-000-021.

- додатковою угодою № 2 від 31 березня 2014 року внесено зміни до пункту 1.3 розмір ставки відсотків за користування позикою становить 3 % річних, виходячи з 365 календарних днів у році.

- додатковою угодою №3 від 14 січня 2015 року внесено зміни до пункту 1.2 загальна сума позики, що надається Кредитором Позичальнику, становить 10 000 000,00 дол. США.

- додатковою угодою №4 від 20 квітня 2016 року внесено зміни до наступних пунктів: пункт 1.2 загальна сума позики становить 7000000,00 дол. США; пункт 22.2 банківські реквізити Позичальника: ПАТ «Агропросперіс Банк», Україна, 04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, буд. 27-Т, МФО 380548, рах. № НОМЕР_5 , SWIFT: ASTRUAUK.

- додатковою угодою №5 від 01 грудня 2016 року, укладеною між компанією «TRITTICO HOLDINGS LIMITED» (Кіпр), ТзОВ «Біо-Лан» та АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД (Кіпр), внесено зміни щодо Кредитора, зокрема згідно з пунктом 23.1 новий кредитор: АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД.

Також, під час проведення перевірки проаналізовано умови кредитних угод №1/07-КР від 19 лютого 2007 року та №BA-20-07 від 20 грудня 2007 року.

Відповідно до картки рахунку 606, згідно з договором позики №1/07-КР від 19 лютого 2007 року, до якого були внесені зміни щодо Позичальника, встановлено факт внутрішньогрупових розрахунків та передачі тіла кредиту в розмірі 11 263 313,63 дол. США (відображено проводками: Дт 3772 «Розрахунки з іншими дебіторами» Кт 606 «Прострочені позики в іноземній валюті»).

Станом на кінець перевірки по тілу кредиту згідно договору позики №1/07-КР від 19 лютого 2007 року рахувалась кредиторська заборгованість у розмірі 11 263 313,63 дол. США. У періоді з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року перевіркою встановлено нарахування відсотків по договору позики №1/07-КР від 19 лютого 2007 року у розмірі 950 438,53 дол. США (відображено проводками: Дт 951 «Відсотки за кредит» Кт 6842 «Розрахунки за нарахованими відсотками»).

За період перевірки з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року, ТзОВ «Біо-Лан» на виконання умов Договорів позики №1/07-КР від 19 лютого 2007 року, здійснено виплату відсотків за користування позикою нерезидент у AGROPROSPERIS 1 LIMITED на загальну суму 916914 дол. США (відображено проводками: Дт 6842 «Розрахунки за нарахованими відсотками» Кт 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті»).

Станом на початок перевірки сальдо рахунку 612 по договору позики №BA-20-07 від 20 грудня 2007 року становить 783000 дол. США. Повернення тіла кредиту відображено проводками: Д-т 612 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями в іноземній валюті» К-т 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» та становить 783000 дол. США.

Станом на 31 грудня 2019 року сальдо рахунку 612 по договору позики №BA-20-07 від 20 грудня 2007 року відсутнє. У періоді з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року перевіркою встановлено нарахування відсотків по договору позики №BA-20-07 від 20 грудня 2007 року у розмірі 26955,6 дол. США (відображено проводками: Дт 951 «Відсотки за кредит» Кт 6842 «Розрахунки за нарахованими відсотками»).

За період перевірки з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року, ТзОВ «Біо-Лан» на виконання умов Договорів позики №BA-20-07 від 20 грудня 2007 року, здійснено виплату відсотків за користування позикою нерезиденту AGROPROSPERIS 1 LIMITED на загальну суму 126255 дол. США (відображено проводками: Дт 6842 «Розрахунки за нарахованими відсотками» Кт 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті»).

Станом на 01 січня 2017 року по рахунку 612 рахується кредиторська заборгованість договору позики №6/ТВ від 01 липня 2009 року у розмірі 1161114,43 дол. США.

У періоді з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року перевіркою встановлено отримання кредиту по договору позики №6/ТВ від 01 липня 2009 року у розмірі 900000,00 дол. США.

Повернення тіла кредиту згідно з договором позики №6/ТВ від 01 липня 2009 року відображено проводками: Д-т 612 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями в іноземній валюті» К-т 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті» та становить 261114,43 дол. США. У періоді з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року перевіркою встановлено нарахування відсотків по договору позики №6/ТВ від 01 липня 2009 року у розмірі 242 390,09 дол. США (відображено проводками: Дт 951 «Відсотки за кредит» Кт 6842 «Розрахунки за нарахованими відсотками»).

За період перевірки з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року, ТзОВ «Біо-Лан» на виконання умов Договорів позики №6/ТВ від 01 липня 2009 року, здійснено виплату відсотків за користування позикою нерезиденту AGROPROSPERIS 1 LIMITED на загальну суму 530844,84 дол.США (відображено проводками : Дт 6842 «Розрахунки за нарахованими відсотками» Кт 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті». У періоді з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року перевіркою встановлено отримання кредиту по договору позики №ВА-04-12 від 05 березня 2012 року у сумі 7000000,00 дол. США.

У період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року перевіркою встановлено нарахування відсотків по договору позики №ВА-04-12 від 05 березня 2012 року у розмірі 629945,99 дол. США (відображено проводками: Дт 951 «Відсотки за кредит» Кт 6842 «Розрахунки за нарахованими відсотками»).

За період перевірки з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року, ТзОВ «Біо-Лан» на виконання умов Договорів позики №BA-20-07 від 20 грудня 2007 року, здійснено виплату відсотків за користування позикою нерезиденту AGROPROSPERIS 1 LIMITED на загальну суму 975435,64 дол. США (відображено проводками: Дт 6842 «Розрахунки за нарахованими відсотками» Кт 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті».

Відповідно до додатку ПН до рядка 23 ПН Податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2017 (№ від 10.04.2018), застосовано ставку податку 2% згідно з міжнародним договором, сума податку становить 554196 грн. У 2018 році, згідно додатку ПН (№ від 26.02.2019), ТзОВ «БІО-ЛАН» було застосовано ставку податку 2% згідно з міжнародним договором, сума податку становить 173623 грн. У 2019 році застосовувалась ставка податку 2% згідно з міжнародним договором (додаток до ПН № від 28.02.2020) і сума податку становить 634962 грн.

Відповідно до платіжних доручень, до ІКП по платежу 11020500 (П-К НА ПРИБУТОК IНОЗЕМНИХ ЮРИДИЧНИХ ОСIБ), сплата податку на доходи нерезидента у розмірі 554196 грн за 2017 рік, 173623 грн за 2018 рік та 634962 грн за 2019 рік здійснена в повному обсязі та своєчасно.

На підтвердження застосування 2 відсоткової преференційної ставки податку платником податків ТзОВ «Біо-Лан» надав свідоцтва від 20 лютого 2017 року, від 19 квітня 2018 року, від 27 лютого 2019 року, що видані Податковим управлінням м. Нікосія про підтвердження статусу нерезидента AGROPROSPERIS 1 LIMITED (Кіпр), як податкового резидента Республіки Кіпр за 2017-2019 роки.

Крім того, ТзОВ «Біо-Лан» надано: свідоцтво про бенефіціарного власника процентного доходу від 04 червня 2018 року; свідоцтво про бенефіціарного власника процентного доходу від 12 серпня 2019 року; свідоцтво про бенефіціарного власника відсоткового доходу від 16 березня 2021 року.

У наданих свідоцтвах зазначено, що «Агропросперіс 1 Лімітед» (далі КОМПАНІЯ) підтверджує, що є компанією, яка зареєстрована в Республіці Кіпр. КОМПАНІЯ є податковим резидентом Кіпру у розумінні Конвенції між Республікою Кіпр та Україною про уникнення подвійного оподаткування, з моменту її реєстрації 27.10.2016. КОМПАНІЯ цим підтверджує, що є бенефіціарним власником відсоткового доходу, отриманого в Україні.

Як видно із листа Міністерства фінансів Республіки Кіпр у справі №:3.10.43.2/A V.216 P.823 від 18 січня 2021 року (вх. ДПС №28332/5 від 14 квітня 2021 року) щодо взаємовідносин між ТзОВ «Біо-Лан» та AGROPROSPERIS 1 LIMITED, AGROPROSPERIS 1 LIMITED зареєстрована на Кіпрі 27 жовтня 2016 року під реєстраційним номером 361673 і зареєстрована як платник податків у цьому Департаменті з TIC 10361673N. Адреса: Archbishop Makarios III, 18, Floor 1, Latsia 2220, Nicosia, Cyprus. Основним видом діяльності компанії є утримання та фінансування інвестицій.

AGROPROSPERIS 1 LIMITED є дочірньою компанією одного з фондів, яким управляє і контролює NCH Capital Inc. (США), кінцевими бенефіціарними власниками є ОСОБА_1 (дата народження: ІНФОРМАЦІЯ_1, США, паспортні дані: НОМЕР_6 ; адреса: АДРЕСА_1) та ОСОБА_2 (ІНФОРМАЦІЯ_2, Австрія, паспортні дані: НОМЕР_7 , адреса: АДРЕСА_2). Компанія NCH Capital Inc, зареєстрована в 1993 році, та є однією з найбільших західних фінансових інвесторів. Штаб квартира NCH знаходиться в Нью-Йорку з 10 локальними офісами в Східній Європі та Південній Америці. Місцеві офіси NCH відповідають за пошук нових інвестиційних можливостей і управління повсякденними операціями інвестицій, які підтримуються командою NCH у Нью-Йорку.

За даними реєстру компаній за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року акціонерами AGROPROSPERIS 1 LIMITED є Haugens Enterprises Limited (Arch. Makarios III Aven. 2-4, Capital Center, 9(th) floor, 1065 - Nicosia, Cyprus 100 % Holding).

Директорами AGROPROSPERIS 1 LIMITED за період 2017-2019 роки були: Andreas Santis; Angela Avgousti; Alexis Adamides (складено повноваження 13 лютого 2017 року).

На офіційному сайті https://nchcapital.com Andreas Santis є керуючим директором в NCH CAPITAL INC. На сайті зазначено: «Mr. Andreas Santis відповідає за управління сектором нерухомості NCH в своєму регіоні…».

За даними офіційного сайту Реєстратора компаній Республіки Кіпр (https://efiling.drcor.mcit.gov.cy), директори AGROPROSPERIS 1 LIMITED (Andreas Santis, Angela Avgousti) виконують функції директорів в цілому ряді компаній, які входять до складу групи компаній AGROPROSPERIS, зокрема, ATS Agribusiness Investments Limited, Amarista Limited, Allis Enterprises Ltd, AGROPROSPERIS 3 LTD, AGROPROSPERIS Trading 2 LTD, Agro Holdings (Ukraine) Limited, Agro Development (Ukraine) Limited, Agro Investments (Ukraine) Limited та інші.

Компанія AGROPROSPERIS 1 LIMITED має угоду з ATS Agribusiness Investments Limited щодо оренди офісних приміщень за вказаною вище адресою, включаючи засоби (тобто обладнання, ІТ підтримка, тощо).

Персонал компанії надається відповідно до договору про надання послуг або аутсорсингу між Agribusiness Investments Limited та AGROPROSPERIS 1 LIMITED.

Директори AGROPROSPERIS 1 LIMITED отримують винагороду на ринкових умовах від іншої пов`язаної компанії на Кіпрі. Їх винагорода охоплює обсяг роботи, яку вони виконують для компанії. За 2017-2019 роки директори отримали винагороду від пов`язаної компанії в розмірі 337900 доларів США (загальна сума за 2017-2019 роки для обох директорів).

З таких винагород утримано податку на загальну суму 67450 дол.США. Середньорічна винагорода директора становить 56300 доларів США. Така винагорода також розподіляється між кіпрськими компаніями NCH Capital Inc. A.T.S. Services Limited є юридичним секретарем компанії. Гонорари секретаря не включаються до витрат компанії та рахунки за послуги, що надаються для Компанії, були виставлені офісу в Нью-Йорку.

При реєстрації 27 жовтня 2016 року, відповідно до Статуту (меморандуму) Компанія визначила свій акціонерний капітал на рівні 11000 євро, розділений на 11000 акцій номінальною вартістю 1 євро кожна, розподіляється на два класи таким чином: 1000 звичайних акцій з можливістю погашення номінальною вартістю 1,00 євро кожна; 10000 привілейованих з можливістю погашення номінальною вартістю 1,00 євро кожна.

Режим нарахування умовних процентів (National Interest Deduction, NID) застосовувався усі три роки. NID розраховується на будь-який новий капітал, введений 01.01.2015 або пізніше, у формі повністю сплаченого акціонерного капіталу та емісійного доходу, який використовується для діяльності компанії, з використанням відсоткової ставки, розрахованої як прибутковість 10-річної державної облігації держави, в який інвестовано новий власний капітал, плюс 3%. NID обмежений 80% прибутку до оподаткування (пункт 29 відповіді ІКО №: 3.10.43.2/A V.216 P.823 від 18.01.2021). Режим NID інструмент, який дозволяє скоротити запозичені кошти, шляхом заміни запозичених коштів на фінансування за рахунок власного капіталу. Режим NID розраховується наступним чином: інвестиції у власний капітал * базову процентну ставку. Режим NID дозволяє суттєво знизити об`єкт оподаткування Кіпрських компаній, шляхом зменшення прибутку на розмір NID, але не більше 80% прибутку, податок за ставкою 12,5% нараховується на різницю між нарахованим прибутком та розміром NID. В деяких випадках ставка оподаткування знижується до 2,5% замість 12,5%. Формування власного капіталу (акційної премії) за рахунок кредитного портфелю дозволяється в частині застосування режиму NID на Кіпрі.

Відповідно до аналізу фінансової звітності, у компанії наявні прибутки та збитки від курсових різниць, так як функціональною валютою Компанії є гривня, а також інший сукупний прибуток/збиток від перерахунку валюти операцій у валюту балансу. Зазначені операції не впливають на розмір об`єкта оподаткування та на розмір нарахованого та сплаченого податку згідно наданих декларацій.

У 2017 році розмір нарахованого корпоративного податку становить 1156 тис.дол. США, у тому числі сплачений іноземний податок на території України при виплаті доходу 1151 тис.дол.США. Тобто фактична ставка оподаткування корпоративним податком без податку у джерела становить 0,023% ((5000$/21 390 000$)*100%).

У 2018 році розмір нарахованого корпоративного податку становить 647 тис.дол.США, у тому числі сплачений іноземний податок на території України при виплаті доходу 473 тис.дол.США. Тобто фактична ставка оподаткування корпоративним податком без податку у джерела становить 0,86% ((184 000$/21 349 000$)*100%).

У 2019 році розмір нарахованого корпоративного податку становить 401 тис.дол.США, у тому числі сплачений іноземний податок на території України при виплаті доходу 394 тис.дол.США. Тобто фактична ставка оподаткування корпоративним податком без податку у джерела становить 0,034% ((7000$/20 190 000$)*100%).

За період 2017-2020 компанія AGROPROSPERIS 1 LIMITED мала наступний банківський рахунок : №700882074, JPMorgan Chase Bank, N.A.

Компетентним органом Республіки Кіпр надано фінансову звітність та примітки до неї AGROPROSPERIS 1 LIMITED за 2017-2019 роки.

За даними Звіту про прибутки та збитки та інший сукупний дохід AGROPROSPERIS 1, встановлено: 2017 рік - дохід від процентів 21390 тис.дол.США; прибуток від курсових різниць 11833 тис.дол.США; прибуток до оподаткування 30909 тис.дол.США; витрати по податках 1156 тис.дол.США, з них закордонний податок (сплачено на території України) 1151 тис.дол.США, корпоративний податок 5 тис.дол.США; інший сукупний збиток (Other comprehensive loss) - 12215 тис.дол.США; розмір адміністративних витрати становить 2247 тис.дол.США, з яких 2179 тис.дол.США - це витрати на страхування врожаю, які були виставлені Компанії, але стосуються страхового покриття дочірніх компаній Групи; 2018 рік - дохід від процентів 21349 тис. дол. США; збиток від курсових різниць 5299 тис. дол. США; прибуток до оподаткування 13916 тис. дол.США; витрати по податках 657 тис.дол.США, з них закордонний податок (сплачено на території України) 473 тис.дол.США, корпоративний податок 184 тис.дол.США; інший сукупний прибуток, вплив перерахунку у валюту подання - 5461 тис.дол.США; розмір адміністративних витрати становить 2131 тис. дол.США, з яких 2 122 тис.дол.США - це витрати на страхування врожаю, які були виставлені Компанії, але стосуються страхового покриття дочірніх компаній Групи; 2019 рік - дохід від процентів 20190 тис.дол.США; збиток від курсових різниць 62928 тис.дол.США; збиток до оподаткування 44684 тис.дол.США; витрати по податках 401 тис.дол.США, з них закордонний податок (сплачено на території України) 394 тис.дол.США, корпоративний податок 7 тис.дол.США; інший сукупний прибуток, вплив перерахунку у валюту подання 64 961 тис.дол.США; розмір адміністративних витрати становить 1929 тис.дол.США, з яких 1834 тис.дол.США - це витрати на страхування врожаю, які були виставлені Компанії, але стосуються страхового покриття дочірніх компаній Групи.

У примітках до фінансової звітності зазначено, що функціональною валютою компанії є гривня, оскільки Компанія діє як продовження українського бізнесу.

Також зазначено, що у AGROPROSPERIS 1 LIMITED наявні прибуток та збиток від курсових різниць, які виникли в результаті перерахунку функціональної валюти компанії по обмінному курсу, який діє на дату операції. Позитивні та негативні курсові різниці, які виникають в результаті розрахунків по таким операціям відображаються в іноземній валюті і зазначаються у складі доходів та збитків. Вказані прибуток та збиток від курсових різниць не впливає на об`єкт оподаткування

Згідно з аналізу статей Балансу AGROPROSPERIS 1 LIMITED встановлено, що капітал Компанії на 90% складається з емісійного доходу, а саме: 2019 рік 329252 тис.дол.США, 2018 рік 365374 тис.дол.США, 2017 рік 402373 тис.дол.США, 2016 рік 439546 тис.дол.США.

У примітці 11 фінансової звітності за 2017 рік (стор. 17) листа Міністерства фінансів Республіки Кіпр у справі №: 3.10.43.2/A V.216 P.823 від 18.01.2021 зазначено наступне: «При реєстрації 27.10.2016 та відповідно до його Меморандуму Компанія визначила свій акціонерний капітал у розмірі 1000 звичайних (простих) акцій номінальною вартістю 1,00 євро кожна, а 01.12.2016 в Меморандум було внесено зміни щодо випуску 10000 привілейованих акцій, що підлягають погашенню (викупу) номінальною вартістю 1 євро кожна».

На сторінці 16 фінансової звітності AGROPROSPERIS 1 LIMITED за 2017 рік зазначено: «01.12.2016 Компанія уклала тристоронню угоду про реструктуризацію з пов`язаною компанією (під спільним контролем) та її акціонером HAUGENS ENTERPRISES LIMITED. Згідно з угодою, дебіторська заборгованість за позиками, включаючи нараховані відсотки, балансовою вартістю 439,553 тис.дол.США (далі кредитний портфель) була передана Компанії від пов`язаної сторони. На першому етапі угоди пов`язана сторона зменшила свій акціонерний капітал, що належить HAUGENS, в обмін на свої права: право власності та проценти за кредитним портфелем, які повинні бути передані HAUGENS як компенсація за викуплені акції. На другому етапі компанія збільшила свій акціонерний капітал шляхом випуску привілейованих акцій із можливістю погашення (викупу) загальною вартістю 439553 тис.дол.США та передання їх HAUGENS, як єдиному акціонеру, в обмін на передачу права власності та процентів по кредитному портфелю від HAUGENS до Компанії. Позики були надані для фінансування довгострокової діяльності компаній, в яких Компанія також має інвестиції в капітал або знаходяться під спільним контролем з Компанією. У даний час Компанія нараховує відсотки за вищевказаними позиками за ставками від 3% до 15% річних. Як правило, основна сума боргу та відсотки виплачуються після отримання доходу від базових активів підприємств, які були профінансовані за рахунок цих позик».

У звіті за 2017 рік в примітці 11 (стор. 17) листа Міністерства фінансів Республіки Кіпр у справі №: 3.10.43.2/A V.216 P.823 від 18 січня 2021 року надано роз`яснення щодо формування емісійного доходу Компанії, зокрема, 01.12.2016 кіпрська компанія випустила 5000 привілейованих акцій, що підлягають погашенню (викупу) номінальною вартістю 1 євро кожна (1,10 дол.США) за ціною 65791 євро, тобто з премією 65790 євро (70133 дол.США) на акцію; 16.12.2016 кіпрська компанія випустила 1267 привілейованих акцій, що підлягають погашенню (викупу) номінальною вартістю 1 євро кожна (1,10 дол.США) за ціною 65791 євро, тобто з премією 65790 євро (70151 дол.США) на акцію; 05.06.2017 кіпрська компанія випустила 166 привілейованих акцій, що підлягають погашенню (викупу) номінальною вартістю 1 євро кожна (1,10 дол.США) за ціною 65791 євро, тобто з премією 65790 євро (70139 дол.США) на акцію; 26.12.2017 кіпрська компанія викупила 696 привілейованих акцій, що підлягають погашенню (викупу) номінальною вартістю 1 євро кожна (1,10 дол.США) за ціною 65 791 євро, тобто з премією 65 790 євро (70 139 дол.США) на акцію; У 2017 році Компанія здійснила розподіл прибутку між акціонерами на суму 48817 тис.дол.США за рахунок погашення (викупу) привілейованих акцій. У звіті за 2018 рік листа Міністерства фінансів Республіки Кіпр у справі №: 3.10.43.2/A V.216 P.823 від 18.01.2021 зазначено (Примітка 10 (стор.21) до фінансової звітності за 2018 рік): 29.12.2018 кіпрська компанія викупила 528 привілейованих акцій, що підлягають погашенню (викупу) номінальною вартістю 1,00 євро кожна (1,07 дол.США) за премію 65 790 євро (70 074 дол.США) на кожну акцію на загальну суму 37000 тис.дол.США. У 2018 та 2017 роках Компанія здійснила виплати акціонерам у розмірі 37000 тис.дол.США та 48817 тис.дол.США відповідно, шляхом викупу привілейованих акцій.

У звіті за 2019 рік зазначено (пункт 15 примітки до фінансової звітності (стор.24)): 30.12.2019 рада директорів Компанії вирішила викупити 515 привілейованих акцій, що підлягають погашенню номінальною вартістю 1 євро (1,066 дол.США) кожна, з премією в розмірі 65790 євро (70 139 дол.США) на акцію із загальною винагородою 33 882 тисячі євро (36 122 тис.дол.США). У 2019 та 2018 роках Компанія відповідно розподілила акціонерам 36 122 тисячі доларів США та 37 000 тис.дол.США шляхом викупу привілейованих акцій.

Як слідує зі Звіту про рух грошових коштів AGROPROSPERIS 1 LIMITED у 2016 році заборгованість за переданими позиками (проценти та тіло) не виплачувалась.

Натомість, у 2017 українськими підприємствами було погашено 55372 тис.дол.США процентів : передані та нараховані проценти у 2016 році у сумі 40213 тис.дол.США (з яких нараховані 1607 тис.дол.США) та нараховані проценти у 2017 році у сумі 21390 тис.дол.США.

На кінець 2017 року у Компанії наявна дебіторська заборгованість за процентами у сумі 6231 тис.дол.США. Нараховані та отримані проценти за 2017 рік та за 2016 рік було направлено на погашення/викуп своїх привілейованих акцій у свого акціонера HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, а саме у розмірі 48 888 тис.дол.США.

У 2018 та 2019 роках українські підприємства виплатили проценти у сумі 24496 тис.дол.США та 22559 тис.дол.США відповідно. Розмір дебіторської заборгованості за процентами на кінець 2018 та 2019 років становить 3085 тис.дол.США та 716 тис.дол.США відповідно.

Вказані проценти компанією AGROPROSPERIS 1 LIMITED було повністю направлено на погашення/викуп своїх привілейованих акцій у свого акціонера HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, а саме у розмірі 37000 тис.дол.США та 36122 тис.дол.США відповідно за 2018 та 2019 роки.

Всього за 2017-2019 роки AGROPROSPERIS 1 LIMITED було отримано процентних доходів у сумі 102427 тис.дол.США та погашено власному акціонеру HAUGENS ENTERPRISES LIMITED за привілейованими акціями 121939 тис.дол.США.

У 2017 році грошові кошти було безпосередньо виплачено компанії NCH New Europe Property Fund LP (Кайманові острови).

Також, до відповіді на відзив ГУ ДПС у Тернопільській області долучено лист Міністерства фінансів Республіки Кіпр у справі №:3.10.43.2/A V.268 P.973 від 11 травня 2023 року стосовно компаній HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, AGROPROSPERIS 1 LIMITED, A.T.S. SERVICES LIMITED, із змісту якого видно наступне: компанія HAUGENS ENTERPRISES LIMITED зареєстрована на Кіпрі 21.08.2014, як обмежена компанія реєстраційний номер HE 335074. Основний вид діяльності інвестиційний холдинг. За даними HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, кінцевими бенефіціарними власниками (далі UBO) компанії є ОСОБА_1 (ОСОБА_1) та ОСОБА_2 (ОСОБА_2). Обидва є резидентами США.

За даними реєстру компаній, за період з 2017 року по 2020 рік: акціонер HAUGENS ENTERPRISES LIMITED є NCH New Europe Property Fund LP Кайманові Острови 100% холдинг; директорами HAUGENS ENTERPRISES LIMITED були: 21.08.2014 дотепер: Avgousti Angela Кіпр; 01.02.2016 13.02.2017: Alexis Adamides - Кіпр; та 13.02.2017 дотепер: Andreas Santis Кіпр.

NCH New Europe Property Fund LP ТзОВ, звільнене від оподаткування на Кайманових островах, яке діє відповідно до Закону про ТзОВ, з поправками. NCH New Europe Property Fund LP не є окремою юридичною особою від своїх партнерів, не має окремої правосуб`єктності, що надає йому статус «прозорого» для цілей внутрішнього оподаткування США. Активи ТзОВ є спільною власністю партнерів. Відповідно, прибуток HAUGENS ENTERPRISES LIMITED (через NCH New Europe Property Fund LP) підлягає оподаткуванню на рівні партнера з обмеженою відповідальністю. (Деякі інвестори вкладають (інвестують) кошти в ТзОВ на Кайманових островах через корпорацію). Партнери з обмеженою відповідальністю, які є резидентами США, оподатковують в Сполучених Штатах прибуток HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, який передається їм через партнерство з обмеженою відповідальністю, звільнене від оподаткування на Кайманових островах.

Статутний капітал HAUGENS ENTERPRISES LIMITED становить 1000 євро, поділений на 1000 акцій по 1 євро кожна з правом випуску будь-яких акцій у капіталі, початкових або збільшених, з будь-якими умовами щодо дивідендів, погашення капіталу, голосування чи іншим чином. Діяльність компанії не вимагає наявності офісного приміщення та службових приміщень. Компанія має доступ до приміщень, які орендує пов`язана (дочірня) компанія ATS Agribusiness Investments Limited.

Компанія не мала найманих осіб, крім своїх директорів.

Послуги глобального контролю виконує офіс у Нью-Йорку. Юридичні послуги надає компанія Antis Triantafyllides & Sons LLC. Бухгалтерський облік і звітність за МСФЗ передані сторонній професійній компанії Deloitte. Відповідно до інформації, отриманої від іноземного компетентного органу Республіки Кіпр, акції компанії HAUGENS ENTERPRISES LIMITED були придбані за рахунок внеску позики.

За період 2017-2020 роки компанія HAUGENS ENTERPRISES LIMITED мала наступний банківський рахунок: № 626398791, JPMorgan Chase Bank, N.A.

Відповідно до інформації, наданої іноземним контролюючим органом Республіки Кіпр у справі №: 3.10.43.2/AV.268 P.973 від 11 травня 2023 року (вх. ДПС №61330/5 від 16.06.2023), група хотіла розділити кредитні портфелі на кредити українським компаніям та кредити компаніям в інших країнах. 01 грудня 2016 року був укладений договір про реструктуризацію (Restructuring Agreement) між Trittico Holdings Limited (HE163636) (далі Trittico), Haugens Enterprises Limited (HE 335074) (далі Haugens) та AGROPROSPERIS I Limited (HE 361673) (далі NewCo) із врахуванням наступного : Haugens Enterprises Limited є єдиним акціонером Trittico Holdings Limited і володіє 1000 звичайних акцій Trittico Holdings Limited номінальною вартістю 1,00 євро кожна; та 10000 привілейованих акцій, що підлягають погашенню (викупу), номінальною вартістю 1,00 євро кожна; Haugens Enterprises Limited є єдиним акціонером NewCo і володіє 1000 звичайними акціями NewCo номінальною вартістю 1,00 євро кожна; Trittico Holdings Limited володіє портфелем позик дебіторської заборгованості перед різними українськими юридичними особами згідно з договорами позик. Це більш конкретно визначеними в додатку А до цієї Угоди (такі позики, включаючи основну суму та нараховані відсотки за нею, називаються «Кредитний портфель»); усі договори позик, що стосуються Кредитного портфеля були належним чином зареєстровані Національним банком України відповідно до вимог чинного законодавства України; сторони угоди домовилися про передачу Кредитного портфеля позик від Trittico Holdings Limited до NewCo через Haugens Enterprises Limited (далі Транзакція) відповідно до умов угоди.

Згідно з положеннями та умовами Угоди кредитний портфель буде передано від Trittico до NewCo через Haugens відповідно до наведеної нижче процедури:

А) На першому етапі угоди TRITTICO HOLDINGS LIMITED зменшує свій акціонерний капітал шляхом викупу своїх привілейованих акцій (акцій TRITTICO), що належать HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, як його одноосібним акціонерам, в обмін на всі права, право власності та частку TRITTICO HOLDINGS LIMITED на «кредитний портфель», який повинен бути переданий HAUGENS ENTERPRISES LIMITED в якості компенсації за викуплені акції;

B) На другому етапі угоди AGROPROSPERIS 1 LIMITED («NewCo») збільшує свій акціонерний капітал шляхом випуску додаткових привілейованих акцій, які підлягають погашенню («акції NewCo») і їх передачі HAUGENS ENTERPRISES LIMITED як єдиному акціонеру в обмін на всі права, титул та частку відносно «кредитного портфелю».

За даними Компанії, «кредитний портфель» було передано новостворенній компанії AGROPROSPERIS 1 Limited («NewCo») як внесок до її статутного капіталу.

Як убачається із фінансової звітності Haugens Entertainment Limited та примітки до неї за 2017-2019 роки, яка долучена ГУ ДПС у Тернопільській області до відзиву на позовну заяву, до 2018 році HAUGENS ENTERPRISES LIMITED мала позику отриману від власного акціонера NCH New Europe Property Fund LP. Позика отримана в 2014 році на загальну суму 864785630 дол.США, з процентною ставкою 8,5% річних, гранична дата повернення 29 липня 2015 року, з можливістю трьох додаткових періодів автоматичного подовження на один рік.

У звіті про рух грошових коштів компанії HAUGENS ENTERPRISES LIMITED за 2017 рік відсутній будь-який рух грошових коштів від фінансової та інвестиційної діяльності. В той же час у фінансовій звітності компанії AGROPROSPERIS 1 LIMITED у звіті про рух грошових коштів за 2017 рік наявні операції з погашення/викупу привілейованих акцій у свого акціонера HAUGENS ENTERPRISES LIMITED.

Враховуючи розмір нарахованих процентних витрат за 2017 рік у сумі 66432946 дол.США, розмір накопичених збитків станом на 31 грудня 2017 року у сумі 196569358 дол.США та розмір кредиторської заборгованості за позикою станом на 31 грудня 2017 року у сумі дол.США, отримані проценти від українських підприємств були направлені в рахунок погашення процентів за позикою NCH New Europe Property Fund LP (Кайманові Острови), а у фінансовій звітності AGROPROSPERIS 1 LIMITED такі операції відображаються як викуп привілейованих акцій у HAUGENS ENTERPRISES LIMITED.

З 01 січня 2018 року кредиторську заборгованість за позикою у розмірі дол.США (тіло у сумі 864785630 дол.США та проценти у сумі 147745739 дол.США) було конвертовано в аванси акціонерів (п.13.1 фінансової звітності за 2018 рік).

У 2018 та 2019 роках, відповідно до звіту про рух грошових коштів, HAUGENS ENTERPRISES LIMITED отримує від дочірніх компаній, у т.ч. AGROPROSPERIS 1 LIMITED грошові кошти від викупу привілейованих акцій та направляє зазначені грошові кошти на погашення авансів акціонеру NCH New Europe Property Fund LP (Кайманові Острови).

Так, зазначені транзакції мають наступний вигляд: у 2018 році надходження від викупу акцій дочірніх компаній (Proceeds from the redemption of shares of subsidiaries) склали 52684873 дол.США, натомість, збільшення/зменшення авансів акціонерів (Decrease/increase in shareholders advances) становить «-» 52684873; у 2019 році надходження від викупу акцій дочірніх компаній (Proceeds from the redemption of shares of subsidiaries) склали 52970398 дол.США, натомість, збільшення/зменшення авансів акціонерів (Decrease/increase in shareholders advances) становить «-» 52970398.

За результатами оцінки наданих сторонами доказів суди попередніх інстанцій врахували доводи відповідача з посиланням на лист Міністерства фінансів Республіки Кіпр у справі №:3.10.43.2/A V.216 P.823 від 18 січня 2021 року (вх. ДПС №28332/5 від 14.04.2021) щодо взаємовідносин між ТзОВ «Біо-Лан» та AGROPROSPERIS 1 LIMITED та лист Міністерства фінансів Республіки Кіпр у справі №:3.10.43.2/A V.268 P.973 від 11 травня 2023 року. Суди вважали, що інформація, яка міститься в цитованих вище листах є належним засобом доказування обставин, на які покликається Головне управління ДПС у Тернопільській області, оскільки отримана в порядку міждержавної взаємодії у сфері уникнення подвійного оподаткування. Суди дійшли висновку, що компанія AGROPROSPERIS 1 LIMITED є кондуїтною, оскільки порядок її утворення компанією HAUGENS ENTERPRISES LIMITED за рахунок позикових коштів отриманих від NCH New Europe Property Fund LP, як акціонера останньої, процедура передачі кредитного портфеля, що відбувалась за рахунок «фінансової змови» трьох компаній (AGROPROSPERIS 1 LIMITED, HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, TRITTICO HOLDINGS LIMITED), під наглядом і за рахунок четвертої - NCH New Europe Property Fund LP головного фінансового бенефіціара таких домовленостей. Також, зважаючи на викуп «привілейованих акцій», як приховану форму передачі процентного доходу, який виплачувався ТзОВ «Біо-Лан» за кредитним портфелем компанії AGROPROSPERIS 1 LIMITED. Пов`язаність директорату компанії AGROPROSPERIS 1 LIMITED із компанією NCH New Europe Property Fund LP, за рахунок кіпрських компаній посередників, які штучно утворювались для надання послуг «аутсорсингу» та «оренди приміщень». І головне, неможливість на власний розсуд вирішувати подальшу долю «процентного доходу», який в повному обсязі перераховувався або на пряму компанії NCH New Europe Property Fund LP, або опосередковано шляхом купівлі привілейованих акцій компанії HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, яка в подальшому виплачувала процентний дохід компанії NCH New Europe Property Fund LP, за позикою отриманою, ще в 2014 році, за рахунок якої і утворювалась кондуїтна компанія. А також зважаючи на дані, викладені у листах уповноважених органів Республіки Кіпр разом із наданими звітами, суд дійшов висновку, що метою створення компанії AGROPROSPERIS 1 LIMITED є виведення процентного доходу, який виплачувався ТзОВ «Біо-Лан», з-під оподаткування ставкою податку з доходу нерезидента в розмірі 15%.

Доводи касаційної скарги

Позивач в касаційній скарзі акцентує на тому, що у даній справі між сторонами немає спору щодо того, що компанія «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» була резидентом Республіки Кіпр у розумінні Конвенції у спірні періоди і що вона надавала позивачу довідки на підтвердження цьому, видані компетентним (уповноваженим) органом Республіки Кіпр, які відповідають вимогам статті 103 ПК України.

Водночас між позивачем та податковим органом існує спір щодо того, чи була компанія «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, який надійшов від позивача протягом 2017-2019 років, у розумінні статті 103 ПК України та, відповідно, наявності у позивача права на застосування зменшеної ставки оподаткування податком на доходи нерезидента при виплаті процентного доходу на користь компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» протягом 2017-2019 років.

Покликаючись на пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України як підставу касаційного оскарження судових рішень, позивач зазначає про неправильне застосування Восьмим апеляційним адміністративним судом норми матеріального права статті 103 (пункти 103.2-103.3) ПК України (в редакції, що діяла у спірний період) без урахування висновків Верховного Суду щодо застосування зазначеної норми права у подібних правовідносинах, викладених у:

- постанові від 24 червня 2025 року у справі № 120/10439/24 щодо застосування зменшеної ставки оподаткування податком на доходи нерезидента при виплаті протягом 2017-2019 років процентного доходу на користь компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» (якій позивач також виплачував процентний дохід протягом 2017-2019 років, і щодо статусу якої існує спір і у даній справі);

- постанові від 02 липня 2025 року у справі № 120/14477/24 щодо застосування зменшеної ставки оподаткування податком на доходи нерезидента при виплаті протягом 2019 року процентного доходу на користь компанії «ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД» (компанія, яка входить до складу групи NCH і яка протягом 2017-2019 років здійснювала кредитування українських підприємств групи NCH разом з, зокрема, компаніями «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД», «АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД»);

- постанові від 19 березня 2025 року у справі № 560/8133/24 щодо застосування зменшеної ставки оподаткування податком на доходи нерезидента при виплаті протягом 2017-2019 років процентного доходу на користь компанії «АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД» (компанія, яка входить до складу групи NCH і яка протягом 2017-2019 років здійснювала кредитування українських підприємств групи NCH разом з, зокрема, компаніями «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД», «ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД»).

Позивач вважає, що суд першої інстанції неправильно застосував норми матеріального права статті 103 (пункти 103.2-103.3) ПК України (в редакції, що діяла у спірний період) без урахування висновків Верховного Суду щодо застосування зазначеної норми права у подібних правовідносинах, викладених у постанові від 14 серпня 2018 року у справі № 817/1045/17 щодо застосування зменшеної ставки оподаткування податком на доходи нерезидента при виплаті протягом 2014-2016 років процентного доходу на користь компанії «ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД» (компанія, яка, як і позивач, входить до складу групи NCH, і яка, як і первинний кредитор за кредитними договорами у даній справі (компанія «ТРІТТІКО ХОЛДІНГЗ ЛІМІТЕД»), здійснювала кредитування українських підприємств групи NCH до 1 грудня 2016 року).

Підставою касаційного оскарження Товариство також визначає порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права, статей 73, 90, 242, 244, 246 КАС України, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення даної справи, позаяк суди не дослідили зібрані у справі докази, надані позивачем на підтвердження його доводів, а також докази, надані відповідачем, з яких вбачається правомірність позиції Товариства (лист компетентного органу Республіки Кіпр від 18 січня 2021 року, покладений в основу акта перевірки, лист компетентного органу Республіки Кіпр від 11 травня 2023 року.

Так, у вищевказаних постановах Верховного Суду щодо компаній групи NCH Верховний Суд сформулював такий правовий висновок стосовно застосування статті 103 ПК України: «право на застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, виникає, за умови одночасного виконання таких вимог: нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України; нерезидентом надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України; нерезидент є бенефіціарним власником доходу.

Для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але повинна бути і особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу. Тобто, коли отримувач процентів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу".

Додатково, у постановах Верховного Суду зазначено, що «передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому».

Також, скаржник наводить інші висновки Верховного Суду, висловлені у зазначених вище постановах щодо критеріїв, які вказують як на наявність статусу бенефіціарного власника доходу, так і на його відсутність.

Порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права позивач вбачає у тому, що суди не встановили обставини, якими обґрунтовувалися позовні вимоги, позаяк лише формально дослідили докази, надані позивачем та не навели мотивів відхилення доказів, наданих позивачем, а також доказів, на які посилався позивач на підтвердження своєї позиції, а саме:

- пункт 7 листа компетентного органу Республіки Кіпр від 11 травня 2023 року, у якому зазначено, що «Група хотіла розділити кредитні портфелі між позиками українським компаніям та позиками компаніям інших країн», що вказує на мету укладення Договору про реструктуризацію від 01 грудня 2016 року;

- розділ А «Предмет договору» Договору про реструктуризацію від 01 грудня 2016 року, в якому зазначено, що кредитний портфель, яким володіла компанія «ТРІТТІКО

ХОЛДІНГЗ ЛІМІТЕД», до складу якого входили Кредитні договори з позивачем, було передано компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» саме в акціонерний капітал, та з якого вбачається, що у компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» не виникло зобов`язань з викупу своїх привілейованих акцій, що підлягають викупу, у свого акціонера та не виникло зобов`язань з подальшого переказу процентного доходу, отриманого з України;

- установчого договору та статуту компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД», з яких вбачається, що компанія «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» є самостійною від інших компаній групи NCH юридичною особою, і що директори самостійно здійснюють управління нею;

- додаткових угод до Кредитних договорів, в яких компанія «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» підтвердила, що вона є бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від позивача;

- звітів про рух грошових коштів (розділ «Інвестиційна діяльність», рядки «Позики, надані пов`язаним особам», «Надходження за позиками, наданими пов`язаним особам»), звітів про фінансовий стан за 2017-2019 роки (розділ «Оборотні активи», рядок «Дебіторська заборгованість за позиками») компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД», на які посилався позивач у позовній заяві та апеляційній скарзі, з яких вбачається, що відповідач не проаналізував рух всіх грошових коштів компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» під час проведення перевірки, а також те, що кредитний портфель був у складі акціонерного капіталу компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД», а відтак не міг бути зобов`язанням такої компанії, яке підлягало би погашенню;

- одноголосних письмових рішень Ради директорів компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» за 2017-2019 роки, якими підтверджується, що саме директори компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» приймали рішення про викуп привілейованих акцій;

- меморандумів аудиторської компанії «Делойт» (мається на увазі Кіпрський офіс аудиторської компанії «Делойт», який входить до глобальної мережі компаній, що об`єднує близько 415 000 висококласних фахівців у понад 150 країнах світу, які забезпечують надання послуг у сфері аудиту, управлінського та фінансового консультування, управління ризиками, оподаткування, а також супутні послуги клієнтам державного і приватного секторів), у яких аудитори доходять до висновків, що компанія «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» є бенефіціарним власником процентного

доходу, отриманого з України протягом 2017-2019 років;

- свідоцтв бенефіціарного власника процентного доходу за 2017-2019 роки, виданих компанією «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД», складених з урахуванням вищеописаних висновків аудиторів «Делойт», якими підтверджується, що компанія «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» є бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого з України протягом 2017-2019 років;

- листів компаній «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» та «ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД», якими спростовується факт транзиту процентних доходів,

отриманих від Товариства, та підтверджується розмір винагороди, отриманий директорами компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» за спірний період.

Позивач також зазначає, що в оскаржуваних рішеннях суди першої та апеляційної інстанцій не обґрунтували, чому ними враховано лише окремі частини листа-відповіді від 18 січня 2021 року стосовно компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД», отриманого Державною податковою службою України від компетентного органу Республіки Кіпр.

Товариство просить скасувати рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 25 жовтня 2024 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 липня 2025 року у справі № 500/4405/24 і передати справу № 500/4405/24 на новий розгляд до суду першої інстанції.

12 вересня 2025 року відповідач надав відзив на касаційну скаргу Товариства, в якому просить залишити скаргу позивача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Верховний Суд, переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, вбачає підстави для задоволення касаційної скарги.

Правове регулювання

Відповідно до статті 3 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на час вирішення спірних правовідносин) податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Згідно з пунктами 103.1, 103.2, 103.3 статті 103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Підпунктами 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України передбачено, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами, зокрема, є проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків та доходів від 08 листопада 2012 року, яка ратифікована - 04 липня 2013 року, дата набрання чинності для України - 07 серпня 2013 року.

Статтею 11 Конвенції передбачено, що проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись в цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів.

Докладне визначення терміну «бенефіціарний власник» наведено в Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР.

Відповідно до пункту 9 Коментарів до статті 11, вимогу щодо бенефіціарного власника додано до пункту другого статті 11 для того, щоб роз`яснити значення слів «і сплачуються резиденту», які використовуються в пункті 1. Зрозумілим є той факт, що країна джерела не зобов`язана поступатись у праві оподатковувати проценти на тій лише підставі, що проценти були сплачені саме резиденту Держави, з якою укладено міжнародний договір. Термін «фактичний власник доходу» використовується не у вузькому технічному сенсі, а розуміється в контексті та світлі завдань і цілей Конвенції, включаючи уникнення подвійного оподаткування, попередження випадків ухилення від сплати податків та уникнення оподаткування.

Пільга або звільнення від оподаткування по будь-якому із видів доходу, що надається Державою, з якої походить дохід, резиденту іншої Договірної держави з метою уникнення повністю або частково подвійного оподаткування, яке може виникнути у зв`язку із повторним оподаткуванням такого доходу Державою резиденства. Коли цей вид доходу отримує резидент Договірної Держави, що діє як агент чи номінальний отримувач, надання Державою, з якої походить дохід, такої пільги або звільнення виключно на підставі статусу безпосереднього отримувача доходу як резидента іншої Договірної Держави буде суперечити цілям та завданням Конвенції. Безпосередній отримувач в цій ситуації кваліфікуватиметься як резидент, однак цей статус не призводить до потенційного подвійного оподаткування, оскільки отримувач не розглядається як власник доходу для цілей оподаткування в Державі резиденства. Надання державою, з якої походить дохід, пільги або звільнення від оподаткування також буде суперечити цілям та завданням Конвенції, якщо резидент Договірної Держави, не використовуючи такі інструменти, як агентування або номінальної власності, буде діяти як проміжна ланка для іншої особи, котра фактично отримує вигоду від відповідного доходу. Проміжна ланка не може розглядатися як фактичний власник, якщо навіть за свого формального статусу власника, на практиці вона має досить вузькі повноваження щодо такого доходу, що надає можливість її розглядати як просту довірену особу, або управляючу особу, що діє від імені зацікавлених осіб (пункт 10 Коментарів до статті 11).

Отже, Угоди про уникнення подвійного оподаткування не можуть застосовуватися до ситуацій, коли відповідні відносини між резидентом на нерезидентом не пов`язані з фактичним веденням господарської діяльності, а дії учасників цих відносин спрямовані лише на створення зручного (пільгового) податкового режиму. Пільги за міжнародними угодами щодо уникнення подвійного оподаткування повинні відноситися лише до податкового резидента, який є дійсним одержувачем доходу.

Застосування податкових преференцій визнається неправомірним, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про те, що основною їхньою метою були виведення доходу з-під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг за міжнародною угодою.

Результатом такої оцінки може стати перекваліфікація виплати з відповідною зміною режиму оподаткування, а також кваліфікація сукупності угод із застосуванням норм національного законодавства по виведеному з-під оподаткування доходу.

У випадках, які наводяться в Коментарях (агент, номінал, посередник тощо), безпосередній отримувач процентів не вважається бенефіціарним власником, оскільки право отримувача вільно розпоряджатись такими процентами обмежено в силу наявності договірних або інших юридичних обов`язків передати отриманий платіж іншій особі. Такий обов`язок зазвичай випливає з юридичних документів, однак також може з`ясовуватись на підставі фактів та обставин, які вказують, що по суті отримувач процентів не має право вільно розпоряджатись такими процентами.

За загальним правилом ознаками, які можуть вказувати на те, що особа-нерезидент не є кінцевим бенефіціарним власником доходу у вигляді процентів, є, зокрема:

1) відсутність фактичного самостійного здійснення господарської діяльності особою нерезидентом, яка зареєстрована в Державі, з якою Україною укладений договір про уникнення подвійного оподаткування, на відповідній території;

2) характер грошових потоків свідчить про наявність юридичних та фактичних обов`язків щодо подальшого перерахування отримуваних процентів особою-нерезидентом третій особі та відсутність у особи-нерезидента можливості самостійного прийняття рішення щодо долі отримуваного доходу та контролю щодо отримуваного доходу;

3) мінімальний часовий інтервал між: укладенням договору (видачею позики) між резидентом та особою-нерезидентом, з Державою якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, а також договору (видачею позики) між останнім та третьою особою; отриманням доходу особою-нерезидентом, з Державою якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, і виплатою грошових коштів третій особі;

4) відсутність диференційованих, що розрізняються умов договорів, правових документів, на підставі яких особа-нерезидент отримує дохід і в подальшому перераховує кошти;

5) вчинення дзеркальних, тобто ідентичних операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в Державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою;

6) фактичні ризики, пов`язані із наданням позики резиденту, несе третя особа, а не особа-нерезидент.

Отже, враховуючи зазначене правове регулювання, колегія суддів Верховного Суду висновує, що право на застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, виникає, за умови одночасного виконання таких вимог:

- нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України;

- нерезидентом надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України;

- нерезидент є бенефіціарним власником доходу.

Для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але повинна бути і особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.

Тобто, коли отримувач процентів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу.

Передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

В момент виплати доходу достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку є наявність довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України і така довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Чинним законодавством не встановлено форми документу, що підтверджує статус контрагента як бенефіціарного власника доходу, та який повинна мати особа на момент проведення виплати.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що платник податків сформував дані податкового обліку необґрунтовано та з порушенням вимог податкового законодавства, або на підставі документів, які містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Висновки судів попередніх інстанцій

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій врахували доводи Головного управління ДПС у Тернопільській області з посиланням на лист Міністерства фінансів Республіки Кіпр у справі №:3.10.43.2/A V.216 P.823 від 18 січня 2021 року (вх. ДПС №28332/5 від 14 квітня 2021 року) щодо взаємовідносин між ТОВ «Біо-Лан» та AGROPROSPERIS 1 LIMITED та лист Міністерства фінансів Республіки Кіпр у справі №:3.10.43.2/A V.268 P.973 від 11 травня 2023 року. З цих підстав, суди вважали, що інформація, яка міститься в цитованих вище листах є належним засобом доказування обставин, на які покликається контролюючий орган, оскільки отримана в порядку міждержавної взаємодії у сфері уникнення подвійного оподаткування. За висновком судів попередніх інстанцій, компанія AGROPROSPERIS 1 LIMITED є кондуїтною, оскільки порядок її утворення компанією HAUGENS ENTERPRISES LIMITED за рахунок позикових коштів отриманих від NCH New Europe Property Fund LP, як акціонера останньої, процедура передачі кредитного портфеля, що відбувалась за рахунок «фінансової змови» трьох компаній (AGROPROSPERIS 1 LIMITED, HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, TRITTICO HOLDINGS LIMITED), під наглядом і за рахунок четвертої - NCH New Europe Property Fund LP головного фінансового бенефіціара таких домовленостей. Також, зважаючи на викуп «привілейованих акцій», як приховану форму передачі процентного доходу, який виплачувався ТОВ «Біо-Лан» за кредитним портфелем компанії AGROPROSPERIS 1 LIMITED. Пов`язаність директорату компанії AGROPROSPERIS 1 LIMITED із компанією NCH New Europe Property Fund LP, за рахунок кіпрських компаній посередників, які штучно утворювались для надання послуг «аутсорсингу» та «оренди приміщень». І головне, не можливість на власний розсуд вирішувати подальшу долю «процентного доходу», який в повному обсязі перераховувався або на пряму компанії NCH New Europe Property Fund LP, або опосередковано шляхом купівлі привілейованих акцій компанії HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, яка в подальшому виплачувала процентний дохід компанії NCH New Europe Property Fund LP, за позикою отриманою, ще в 2014 році, за рахунок якої і утворювалась кондуїтна компанія. А також зважаючи на дані, викладені у листах уповноважених органів Республіки Кіпр разом із наданими звітами, суд дійшов висновку, що метою створення компанії AGROPROSPERIS 1 LIMITED є виведення процентного доходу, який виплачувався ТОВ «Біо-Лан», з-під оподаткування ставкою податку з доходу нерезидента в розмірі 15%.

За результатами аналізу умов кредитних договорів та додаткових угод до них суди попередніх інстанцій констатували, що компанія АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД та ТОВ «Біо-Лан» набували прав та обов`язків «кредитора» та «позичальника» у позикових зобов`язаннях у наступний спосіб: 01 грудня 2016 року компанія АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД набула прав та обов`язків «кредитора» за кредитним договором №1/07-КР від 19 лютого 2007 року (додаткова угоду №10 від 01 грудня 2016 року); 12 грудня 2018 року ТОВ «Біо-Лан» набуло прав та обов`язків «позичальника» за кредитним договором №1/07-КР від 19 лютого 2007 року (додаткова угода №14 від 12 грудня 2018 року); 10 травня 2015 року ТОВ «Біо-Лан» набуло прав та обов`язків «позичальника» за кредитним договором №BA-20-07 від 20 грудня 2007 року (додаткова угода №8 від 10 травня 2015 року); 01 грудня 2016 року компанія АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД набула прав та обов`язків «кредитора» за кредитним договором №ВА-20-07 від 20 грудня 2007 року (додаткова угода №10 від 01 грудня 2016 року); 01 липня 2009 року ТОВ «Біо-Лан» набула прав та обов`язків «позичальника», відповідно до умов укладеного договору позики №6/ТВ від 01 липня 2009 року; 01 грудня 2016 року компанія АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД набула прав та обов`язків «кредитора» за кредитним договором №6/ТВ від 01 липня 2009 року (додаткова угода № 4 від 01 грудня 2016 року); 05 березня 2012 року ТОВ «Біо-Лан» набуло прав та обов`язків «позичальника» відповідно до умов договору позики №ВА-04-12 від 05 березня 2012 року; 01 грудня 2016 року компанія АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД набула прав та обов`язків «кредитора» за договором позики №ВА-04-12 від 05 березня 2012 року (додаткова угода №5 від 01 грудня 2016 року).

Суди попередніх інстанцій акцентували на тому, у кожному із розглядуваних випадків компанія AGROPROSPERIS 1 LIMITED стала правонаступником TRITTICO HOLDINGS LIMITED. Остання володіла кредитним портфелем позик дебіторської заборгованості перед різними українськими юридичними особами згідно з договорами позик. Згадані позикові угоди (в яких ТОВ «Біо-Лан» набув статусу «позичальника») зареєстровані Національним банком України.

Окремо в оскаржуваних судових рішеннях досліджено обставини, за яких умов старий кредитор, TRITTICO HOLDINGS LIMITED, замінювалась новим компанією AGROPROSPERIS 1 LIMITED.

Так, 01 грудня 2016 року укладений договір про реструктуризацію (Restructuring Agreement) між Trittico Holdings Limited (HE163636) (далі Trittico), Haugens Enterprises Limited (HE 335074) (далі) та AGROPROSPERIS I Limited (HE 361673) (також NewCo). Особливістю цих відносин є те, що компанія Haugens Enterprises Limited одночасно виступала акціонером AGROPROSPERIS I LIMITED та Trittico Holdings Limited.

Акціонером HAUGENS ENTERPRISES LIMITED є NCH New Europe Property Fund LP Кайманові Острови100% холдинг.

Щодо компанії NCH New Europe Property Fund LP, то, це ТзОВ, звільнене від оподаткування на Кайманових Островах , яке діє відповідно до Закону про ТзОВ, з поправками. NCH New Europe Property Fund LP не є окремою юридичною особою від своїх партнерів, не має окремої правосуб`єктності, що надає йому статус «прозорого» для цілей внутрішнього оподаткування США. Активи ТзОВ є спільною власністю партнерів. Відповідно, прибуток HAUGENS ENTERPRISES LIMITED (через NCH New Europe Property Fund LP) підлягає оподаткуванню на рівні партнера з обмеженою відповідальністю. (Деякі інвестори вкладають (інвестують) кошти в ТзОВ на Кайманових островах через корпорацію). Партнери з обмеженою відповідальністю, які є резидентами США, оподатковують в Сполучених Штатах прибуток HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, який передається їм через партнерство з обмеженою відповідальністю, звільнене від оподаткування на Кайманових островах.

Зазначене вказує на те, що Haugens Enterprises Limited одночасно виступала акціонером AGROPROSPERIS I LIMITED та Trittico Holdings Limited, компанія NCH New Europe Property Fund LP є акціонером (100%) Haugens Enterprises Limited.

Суди попередніх інстанцій наголосили, що компанія Haugens Enterprises Limited, причому в обох випадках, контролювала кредиторів, AGROPROSPERIS 1 LIMITED та TRITTICO HOLDINGS LIMITED, а New Europe Property Fund LP, контролювала Haugens Enterprises Limited. Відтак, компанія New Europe Property Fund LP мала вирішальний вплив на всі компанії у цій корпоративній структурі.

Далі, для того аби передати кредитний портфель позик, і при цьому не здійснювати переказу коштів на користь його нового володільця портфелю, компанії AGROPROSPERIS 1 LIMITED, тріумвірат компанії, на чолі з HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, як одноосібним акціонером AGROPROSPERIS 1 LIMITED та TRITTICO HOLDINGS LIMITED, у два такти передали весь кредитний портфель, від старого до нового кредитора.

Для цього, компанія TRITTICO HOLDINGS LIMITED була змушена викупити свої власні привілейовані акції (акцій TRITTICO). Ці акції належали єдиному акціонеру - з HAUGENS ENTERPRISES LIMITED (варто відзначити, що єдиним акціонером цієї компанії, а відтак організатором всього алгоритму дій по передачі кредитного портфелю виступає NCH New Europe Property Fund LP). Проте замість «перерахування грошових коштів» компанія TRITTICO HOLDINGS LIMITED передала HAUGENS ENTERPRISES LIMITED «кредитний портфель», як плату за викуплені акції.

Надалі, компанія AGROPROSPERIS 1 LIMITED збільшила свій акціонерний капітал, шляхом випуску додаткових привілейованих акцій, які підлягають погашенню («акції NewCo»). Ці акції були передані компанії HAUGENS ENTERPRISES LIMITED в обмін на «кредитний портфель» (який раніше перейшов від TRITTICO HOLDINGS LIMITED).

Щодо створення і діяльності компанії AGROPROSPERIS 1 LIMITED, то суди попередніх інстанцій врахували лист Міністерства фінансів Республіки Кіпр у справі №:3.10.43.2/A V.216 P.823 від 18 січня 2021 року (вх. ДПС №28332/5 від 14 квітня 2021 року) щодо взаємовідносин між ТОВ «Біо-Лан» та AGROPROSPERIS 1 LIMITED та лист Міністерства фінансів Республіки Кіпр у справі №:3.10.43.2/A V.268 P.973 від 11 травня 2023 року, разом із наданою фінансовою звітністю, з якої видно, що компанія AGROPROSPERIS 1 LIMITED створена 27 жовтня 2016 року. Акціонером цієї компанії є ENTERPRISES LIMITED (100%).

HAUGENS ENTERPRISES LIMITED у 2014 році отримала позику від власного акціонера, компанії NCH New Europe Property Fund LP. Акціонерний капітал AGROPROSPERIS 1 LIMITED, сформований єдиним акціонером HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, за рахунок позики отриманої від NCH New Europe Property Fund LP.

Як володілець кредитного портфеля AGROPROSPERIS 1 LIMITED отримувало від ТОВ «Біо-Лан» процентний дохід. Грошові кошти, які ТОВ «Біо-Лін» перераховувало своєму кредитору, компанії AGROPROSPERIS 1 LIMITED, за висновком судів попередніх інстанцій, фактично поступали компанії NCH New Europe Property Fund LP.

Зазначене зумовило висновок судів, що компанія AGROPROSPERIS 1 LIMITED при отриманні процентного доходу здійснювало викуп привілейованих акцій у власного акціонера HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, що давало змогу останньому погасити проценти позикою перед NCH New Europe Property Fund LP.

В результаті аналізу фінансового звіту суди попередніх інстанцій висновували, що при виплаті українськими підприємствами процентних доходів компанії AGROPROSPERIS 1 LIMITED, AGROPROSPERIS 1 LIMITED перераховувала їх у 2017 році безпосередньо компанії NCH New Europe Property Fund LP (Кайманові Острови), а 2018 та 2019 роках компанії HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, яка в свою чергу перераховувала їх NCH New Europe Property Fund LP (Кайманові Острови). У фінансовій звітності HAUGENS ENTERPRISES LIMITED за 2017-2019 роки при зменшенні розміру інвестицій (викупу привілейованих акцій компанією AGROPROSPERIS 1 LIMITED, коли остання отримувала процентний дохід від ТОВ «Біо-Лан») одночасно зменшувався розмір позик від акціонерів в 2017 році та авансів акціонерів у 2018-2019 роках на однакові суми.

Всього за 2017-2019 роки українські підприємства виплатили на користь AGROPROSPERIS 1 LIMITED процентні доходи у розмірі 102427 тис.дол.США, в свою чергу AGROPROSPERIS 1 LIMITED здійснила викуп привілейованих акцій у HAUGENS ENTERPRISES LIMITED у розмірі 121939 тис.дол.США, а HAUGENS ENTERPRISES LIMITED виплатила/погасила проценти за позикою компанії NCH New Europe Property Fund LP (Кайманові Острови) у розмірі 154472 тис.дол.США.

Суди констатували, що прослідковується послідовний взаємозв`язок між виплатою процентного доходу, викупом привілейованих акцій і зменшенням суми позики NCH New Europe Property Fund LP.

Отже, за висновком судів попередніх інстанцій, «процентний дохід», в той, чи інший спосіб, перераховувався компанії NCH New Europe Property Fund LP.

Серед іншого, суди попередніх інстанцій зазначили, що жодних «власних фінансових ресурсів» компанія AGROPROSPERIS 1 LIMITED не мала, а утворювалась дана компанія внаслідок «фінансових домовленостей» між HAUGENS ENTERPRISES LIMITED та NCH New Europe Property Fund LP. Однозначно обставини справи вказують, що головна мета її утворення є переведення кредитного портфеля від TRITTICO HOLDINGS LIMITED, через «примусовий» викуп останньою власних акцій і одночасного випуску компанією AGROPROSPERIS 1 LIMITED додаткових привілейованих акцій.

В оскаржуваних судових рішеннях також міститься висновок про те, що метою випуску привілейованих акцій є передача кредитного портфеля ТОВ «Біо-Лан» від компанії TRITTICO HOLDINGS LIMITED до компанії AGROPROSPERIS 1 LIMITED, через спільного акціонера HAUGENS ENTERPRISES LIMITED та подальше перерахування процентного доходу на компанію NCH New Europe Property Fund LP (Кайманові Острови). Остання є акціонером компанії HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, яка є акціонером AGROPROSPERIS 1 LIMITED.

Проаналізувавши Звіт про прибутки та збитки та інший сукупний дохід AGROPROSPERIS 1 LIMITED, суди попередніх інстанцій зазначили, що єдиним джерелом доходу цієї компанії є проценти від позик українських підприємств, а розмір сплаченого податку (tax expense) з прибутку до оподаткування (Profit before tax) складається на 99% зі сплаченого податку на доходи нерезидентів на території України, і лише 0,29% це корпоративний податок на території Кіпру протягом 2017-2019 років. До адміністративних витрат компанія відносить страхові витрати, які належать іншим дочірнім компаніям групи та не стосуються діяльності компанії, зазначені страхові витрати виплачуються іншій дочірній компанії групи, яка знаходиться в офшорній юрисдикції.

При вирішенні справи суди попередніх інстанцій також врахували, що компанія AGROPROSPERIS 1 LIMITED має угоду з ATS Agribusiness Investments Limited щодо оренди офісних приміщень за вказаною вище адресою, включаючи засоби (тобто обладнання, ІТ підтримка, тощо). Персонал компанії надається відповідно до договору про надання послуг або аутсорсингу між Agribusiness Investments Limited та AGROPROSPERIS 1 LIMITED. Вказана ж компанія Agribusiness Investments Limited є пов`язаною компанією з компанією HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, єдиного акціонера AGROPROSPERIS 1 LIMITED.

Суди відхилили посилання позивача на постанову Верховного Суду від 16 вересня 2022 року у справі №826/10189/18, акцентувавши на тому, щоб отримати податкову вигоду, передбачену статтею 11 Конвенції, операція повинна відповідати цілому кластеру фінансово-економічних та юридичних чинників. Останні, на сьогодні формуються не тільки в нормах статті 103 ПК України, але в міждержавних угодах з подвійного оподаткування.

При цьому, суди попередніх інстанцій врахували позицію, викладену у постановах Верховного Суду від 29 липня 2021 року у справі № 826/13255/18 та від 22 квітня 2021 року у справі № 640/8578/19, згідно якої, застосування податкових преференцій визнається неправомірним, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про те, що основною їхньою метою були виведення доходу з-під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг за міжнародною угодою.

Висновки Верховного Суду за результатами касаційного розгляду

При вирішенні справ між пов`язаними особами, де можуть бути наявні механізми податкової оптимізації, судам слід встановити чи є нерезидент бенефіціарним власником доходу (процентів) шляхом послідовного аналізу відповідних критеріїв (ознак), зокрема: нерезидент не повинен бути агентом (номінальним утримувачем); нерезидент має самостійно визначати економічну долю доходу; компанія нерезидент не повинна передавати отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи. У таких спорах має досліджуватися «транзит» коштів компанії-нерезидента, часовий інтервал між укладенням договорів; вчинення дзеркальних, тобто ідентичних операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в Державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою; хто несе фактичні ризики, пов`язані із наданням позики резиденту.

Колегія суддів зазначає, що орієнтовні критерії наведено в Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР та в подальшому перелік ознак унормований пунктом 103.3 статті 103 ПК України (в редакції Закону від 16 січня 2020 року № 466-IX, який набрав чинності 23 травня 2020 року).

Для того щоб нерезидент визнавався бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, такий нерезидент не повинен виконувати «транзитну» роль (бути виключно посередником) у русі коштів. Як зазначено в розділі цієї постанови «Правове регулювання», нормативно закріпленою ознакою посередницької функції нерезидента є, зокрема, те, що зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом.

Якісною стороною цього критерію є відсутність кореспондуючого обов`язку передати права на дохід третій особі (самостійне визначення нерезидентом економічної долі доходу).

Кількісний критерій полягає у тому, що компанія нерезидент не повинна передавати отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи (незалежно від способу оформлення такої передачі). Вказаний критерій передбачає обов`язок контролюючого органу довести співставність, в тому числі арифметичну, операцій між виплатою доходу з української компанії на користь нерезидента і подальшого перерахування сум грошових коштів з компанії нерезидента - встановити «транзитний» характер компанії-нерезидента за фактичними обставинами, а також дослідити обставини справи відносно господарської діяльності компанії-нерезидента з урахуванням особливостей її провадження.

Суд апеляційної інстанції в оскаржуваній постанові, залишаючи без змін рішення суду першої інстанції про відмову в позові, погодився з тим, що «…компанія AGROPROSPERIS 1 LIMITED є кондуїтною, бо порядок її утворення компанією HAUGENS ENTERPRISES LIMITED за рахунок позикових коштів отриманих від NCH New Europe Property Fund LP, як акціонера останньої, процедура передачі кредитного портфеля, що відбувалась за рахунок «фінансової змови» трьох компаній (AGROPROSPERIS 1 LIMITED, HAUGENS ENTERPRISES LIMITED, TRITTICO HOLDINGS LIMITED), під наглядом і за рахунок четвертої - NCH New Europe Property Fund LP - головного фінансового бенефіціара таких домовленостей. Також, зважаючи на викуп «привілейованих акцій», як приховану форму передачі процентного доходу, який виплачувався ТОВ «БІО-ЛАН» за кредитним портфелем компанії AGROPROSPERIS 1 LIMITED. Пов`язаність директорату компанії AGROPROSPERIS 1 LIMITED із компанією NCH New Europe Property Fund LP, за рахунок кіпрських компаній посередників, які штучно утворювались для надання послуг «аутсорсингу» та «оренди приміщень….».

Щодо наведеного колегія суддів Верховного Суду звертає увагу на висновки Верховного Суду, висловлені, зокрема, у постанові 24 червня 2025 року у справі № 120/10439/24 «…наявність вітки корпоративної мережі жодним чином не свідчить про те, що створені компанії, зокрема й AGROPROSPERIS 1 LIMITED, - не є самостійними учасниками відповідного ринку послуг. Структурування бізнес моделі груп компаній є виключною компетенцією акціонерів (бенефіціарів) такої групи. Податковий кодекс України не містить такої підстави для спростування статусу бенефіціарного власника доходу як наявність зв`язку між компаніями, наявність спільних бенефіціарів, пов`язаності компаній, структурування активів між компаніями тощо. Для встановлення наявності чи відсутності статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу пов`язаність осіб та корпоративна структура правового значення не має».

Отже, суди попередніх інстанцій не врахували наведений висновок Верховного Суду та фактично визнали, що статус бенефіціарного (фактичного) отримувача процентного доходу може визначатись, виходячи з корпоративної структури, а також факту пов`язаності нерезидента, отримувача доходів, з іншими компаніями та факту наявності спільних бенефіціарів.

Колегія суддів Верховного Суду визнає передчасним висновок судів попередніх інстанцій про послідовний взаємозв`язок між виплатою процентного доходу, викупом привілейованих акцій і зменшенням суми позики NCH New Europe Property Fund LP, тобто що «процентний дохід», який виплачувався AGROPROSPERIS 1 LIMITED, в той чи інший спосіб, перераховувався компанії NCH New Europe Property Fund LP.

Як зазначив податковий орган в акті перевірки, і з чим погодились суди першої та апеляційної інстанцій, компанії AGROPROSPERIS 1, HAUGENS не мали жодних власних активів для надання позик українським підприємствам. Зазначені компанії повністю залежіть від фінансування головної материнської компанії NCH New Europe Property Fund LP (Кайманові Острови), яка несе всі ризики по вказаних операціях. Позики українським підприємствам були надані за рахунок фінансування від NCH New Europe Property Fund LP (Кайманові Острови).

Спростовуючи зазначені висновки, Товариство у своїй касаційній скарзі, а також в продовж судового розгляду в судах попередніх інстанцій, наголошувало, що в результаті укладення Договору про реструктуризацію від 01 грудня 2016 року компанія АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД отримала від компанії ТРІТТІКО ХОЛДІНГЗ ЛІМІТЕД портфель дебіторської заборгованості українських юридичних осіб, що входять до групи компаній NCH, який включав і Кредитні договори, але такий портфель було передано в акціонерний капітал компанії АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД, що означає, що такий портфель став її активом.

При цьому, як стверджує позивач, у подальшому компанія АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД надавала позики українським юридичним особам за рахунок власних грошових коштів, в тому числі за рахунок повернених позик, що підтверджується звітами про рух грошових коштів компанії АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД за 2017-2019 роки та листом компанії АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД від 21 грудня 2023 року (п. 2).

Зокрема, зі звітів про рух грошових коштів компанії АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД за 2017-2019 роки та листа від 21 грудня 2023 року вбачається, що:

- у 2017 році суми позик, повернутих пов`язаними особами на території України компанії АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД, складали 15 374 497 дол. США (15 374 497 дол. США з 31 619 532 дол. США позик, повернутих всіма пов`язаними особами, включаючи ті, що зареєстровані в Україні);

- у 2017 році cуми процентів за наданими позиками, виплачених пов`язаними особами компанії АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД, становили 54 220 874 дол. США;

- у 2018 році позики, видані компанією АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД пов`язаним особам на території України, складали 98 460 928 дол. США (98 460 928 дол. США з 112 560 928 дол. США дол. США позик, наданих всім пов`язаним особам, включаючи ті, що зареєстровані в Україні);

- у 2018 році суми позик, повернутих пов`язаними особами на території України компанії АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД, складали 96 331 875 дол. США дол. США (96 331 875 дол. США з 125 231 875 дол. США позик, повернутих всіма пов`язаними особами, включаючи ті, що зареєстровані в Україні);

- у 2018 році cуми процентів за наданими позиками, виплачених пов`язаними особами компанії АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД, становили 24 021 632 дол. США;

- у 2019 році позики, видані компанією АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД пов`язаним особам на території України, складали 25 113 000 дол. США (25 113 000 дол. США з 41 513 000 дол. США позик, наданих всім пов`язаним особам, включаючи ті, що зареєстровані в Україні);

- у 2019 році суми позик, повернутих пов`язаними особами на території України компанії АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД, складали 40 814 364 дол. США (40 814 364 дол. США з 62 453 513 дол. США позик, повернутих всіма пов`язаними особами, включаючи ті, що зареєстровані в Україні);

- у 2019 році cуми процентів за наданими позиками, виплачених пов`язаними особами компанії АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД, становили 22 119 674 дол. США.

Крім того, заявник касаційної скарги наголошує на необґрунтованості і безпідставності висновків судів попередніх інстанцій про співставність сум, отриманих компанією АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД від позивача, та сум, перерахованих на користь компанії ХАУГЕНС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД, оскільки вони зроблені без врахування сум позик, повернутих пов`язаними особами компанії АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД у 2017-2019 роках - у розмірі 31 619 532 дол. США у 2017 році, 125 231 875 дол. США у 2018 році, 62 453 513 дол. США у 2019 році.

Отже, позивач доводить, що суми, отримані компанією АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД від позивача, та суми, виплачені на користь компанії ХАУГЕНС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД, не співвідносяться між собою.

Більше того, Товариство в касаційній скарзі акцентує на тому, що компанія АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД використовувала отримані від українських дочірніх компаній процентні доходи для надання нових позик, а також для здійснення інвестицій в акції дочірніх компаній (521 тис. дол. США у 2019 році) (звіт про рух грошових коштів у 2019 році).

Товариство, покликаючись на лист від 26 березня 2024 року, зазначає, що компанія АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД не здійснювала послідовних операцій з подальшого переказу отриманого від українських компаній процентного доходу в жодному місяці за 2017-2019 роки, при цьому позивач визначає місяць відповідного року, суму відсотків, що отримана АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД у кожному з періодів, та суму, на яку здійснено викуп привілейованих акцій в кожному з періодів.

Скаржник вважає, що факт відсутності транзиту коштів (отриманого від українських дочірніх компаній протягом 2017-2019 років процентного доходу) від компанії АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД на користь компанії ХАУГЕНС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД, підтверджується також банківськими виписками по рахунку № 700882074, відкритого АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД у кредитній установі JPMorgan Chase Bank, які були долучені відповідачем до матеріалів справи, але не прийняті до уваги судами при ухваленні оскаржуваних рішень. Крім того, зазначеними банківськими виписками спростовується і висновок судів про те, що у 2017 році грошові кошти було безпосередньо виплачено компанії NCH New Europe Property Fund LP (Кайманові острови), оскільки таких платежів не було здійснено.

З огляду на зазначене, враховуючи відсутність у судових рішеннях аналізу всіх показників звітів про рух грошових коштів компаній, колегія суддів Верховного Суду погоджується з заявником касаційної скарги, що суди попередніх інстанцій в оскаржуваних рішеннях відтворили висновки контролюючого органу, при цьому не врахували всі грошові надходження на адресу АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД.

Суди попередніх інстанцій мали здійснити комплексний аналіз грошових потоків компанії АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД протягом 2017 - 2019 років, з урахуванням даних щодо використання компанією процентних доходів для надання нових позик, а також інвестицій в акції дочірніх компаній, та встановити на підставі повного і всебічного дослідження звітів про фінансовий стан та банківських виписок по рахунку компанії нерезидента наявність або відсутність послідовних операцій з подальшого переказу отриманого від українських компаній процентного доходу.

Крім того, суди попередніх інстанцій не оцінили і не навели мотивів відхилення доказів, наданих Товариством до позовної заяви, в підтвердження наявності у компанії нерезидента статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу, а саме:

- пункт 7 листа компетентного органу Республіки Кіпр від 11 травня 2023 року, у якому зазначено, що «Група хотіла розділити кредитні портфелі між позиками українським компаніям та позиками компаніям інших країн», що вказує на мету укладення Договору про реструктуризацію від 01 грудня 2016 року;

- розділ А «Предмет договору» Договору про реструктуризацію від 01 грудня 2016 року, в якому зазначено, що кредитний портфель, яким володіла компанія «ТРІТТІКО ХОЛДІНГЗ ЛІМІТЕД», до складу якого входили Кредитні договори з позивачем, було передано компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» саме в акціонерний капітал, та з якого вбачається, що у компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» не виникло зобов`язань з викупу своїх привілейованих акцій, що підлягають викупу, у свого акціонера та не виникло зобов`язань з подальшого переказу процентного доходу, отриманого з України;

- установчого договору та статуту компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД», з яких вбачається, що компанія «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» є самостійною від інших компаній групи NCH юридичною особою, і що директори самостійно здійснюють управління нею;

- додаткових угод до Кредитних договорів, в яких компанія «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» підтвердила, що вона є бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від позивача;

- звітів про рух грошових коштів (розділ «Інвестиційна діяльність», рядки «Позики, надані пов`язаним особам», «Надходження за позиками, наданими пов`язаним особам»), звітів про фінансовий стан за 2017-2019 роки (розділ «Оборотні активи», рядок «Дебіторська заборгованість за позиками») компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД», на які посилався позивач у позовній заяві та апеляційній скарзі, з яких вбачається, що відповідач не проаналізував рух всіх грошових коштів компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» під час проведення перевірки, а також те, що кредитний портфель був у складі акціонерного капіталу компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД», а відтак не міг бути зобов`язанням такої компанії, яке підлягало би погашенню;

- одноголосних письмових рішень Ради директорів компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» за 2017-2019 роки, якими підтверджується, що саме директори компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» приймали рішення про викуп привілейованих акцій;

- меморандумів аудиторської компанії «Делойт» (мається на увазі Кіпрський офіс аудиторської компанії «Делойт», який входить до глобальної мережі компаній, що об`єднує близько 415 000 висококласних фахівців у понад 150 країнах світу, які забезпечують надання послуг у сфері аудиту, управлінського та фінансового консультування, управління ризиками, оподаткування, а також супутні послуги клієнтам державного і приватного секторів), у яких аудитори доходять до висновків, що компанія «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» є бенефіціарним власником процентного

доходу, отриманого з України протягом 2017-2019 років;

- свідоцтв бенефіціарного власника процентного доходу за 2017-2019 роки, виданих компанією «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД», складених з урахуванням вищеописаних висновків аудиторів «Делойт», якими підтверджується, що компанія «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» є бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого з України протягом 2017-2019 років;

- листів «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД», якими спростовується факт транзиту процентних доходів, отриманих від Товариства, та підтверджується розмір винагороди, отриманий директорами компанії «АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД» за спірний період.

Слід звернути увагу й на те, що в акті перевірки відповідач, з висновком якого погодились суди першої та апеляційної інстанцій в своїх рішеннях, стверджує, що функції директорів компанії повністю контролюються офісом в Нью Йорку, компанією NCH, яка є материнською компанією NAP (Кайманові Острови). Такий свій висновок відповідач обґрунтовує інформацією з Республіки Кіпр (лист від 18 січня 2021 року щодо компанії АГРОПРОСПЕРІС 1 ЛІМІТЕД).

При цьому, суди попередніх інстанцій не надали оцінку доводам Товариства щодо наявності й іншої інформації, наявної у листі від 18 січня 2021 року, а саме: пункт 13: «звичайні бухгалтерські функції Компанії виконуються на Кіпрі»; пункт 14: «генеральні довіреності, видані від імені Компанії, відсутні»; пункт 15: «операційні рішення, пов`язані з такими інвестиціями, приймаються Директорами Компанії в рамках повсякденного ведення бізнесу, а не під час офіційних нарад директорів з консультаціями та під професійним керівництвом Джорджа Рора, Моріса Табачініча і співробітників офісу у Нью-Йорку. Протоколи відсутні»; пункт 19: «Компанія надає кредити пов`язаним компаніям, таким чином Компанія виконує функції, пов`язані з такою діяльністю (зокрема, фінансування, нагляд та бухгалтерський облік). Директори Компанії виконують ці обов`язки»; пункт 32: «отримані проценти не були передані далі, оскільки відсутні договірні або законні зобов`язання передавати отримані проценти іншій стороні. Компанія має повне право використовувати та користуватися отриманими проценти. Директори Компанії уповноважені здійснювати операції по рахунку, з контролем функцій в офісі у Нью-Йорку».

Отже, при дослідженні спірних доказів суди попередніх інстанцій надали оцінку окремим пунктам інформації з Республіки Кіпр, проігнорувавши при цьому доводи Товариства.

Колегія суддів Верховного Суду акцентує й на тому, що при вирішенні подібних спорів також слід вирішувати питання чи компанія нерезидент самостійно несе ризики у зв`язку із проваджуваною нею діяльністю. Підтвердженням самостійності несення ризиків можуть виступати: (а) окремі положення договорів, що стосуються відповідальності особи та передбачають можливість застосування до неї штрафних санкцій за порушення договірних зобов`язань; (б) дійсна реалізація по відношенню до нерезидента заходів із притягнення його до юридичної відповідальності (пред`явлення кредиторами вимог про сплату штрафних санкцій; ініціювання судових проваджень тощо); (в) наявність сумнівної заборгованості (bad debt) тощо.

Зазначене питання суди попередніх інстанцій не досліджували.

Одне із призначень обґрунтованого судового рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті, та надати стороні можливість його оскарження у разі незгоди з аргументами суду. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватися публічний контроль за здійсненням правосуддя.

Це означає, що судове рішення має містити пояснення (мотиви), чому суд вважає ту чи іншу обставину доведеною або не доведеною, чому суд врахував одні докази, але не взяв до уваги інших доказів, чому обрав ту чи іншу норму права (закону), а також чому застосував чи не застосував встановлений нею той чи інший правовий наслідок. Кожен доречний і важливий аргумент особи, яка бере участь у справі, повинен бути проаналізований і одержати відповідь суду. Тож залишення без уваги ключових доводів сторони є прямим порушенням процесу.

Враховуючи викладене, колегія суддів зазначає, що застосуванню норм матеріального права передує встановлення обставин у справі, підтвердження їх відповідними доказами. Тобто, застосування судом норм матеріального права повинно вирішити спір, який виник між сторонами у конкретних правовідносинах, які мають бути встановлені судами на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі.

Відомості про обставини справи, на підставі яких суд приймає відповідне рішення по суті, повинні бути достовірними, тобто відповідність доказу об`єктивній дійсності є його безсумнівність, яка обумовлена зібраними матеріалами справи; достатніми, що відображається в наявності такої системи належних, допустимих, достовірних доказів, які отримані в результаті всебічного, повного та об`єктивного дослідження обставин, пов`язаних з предметом справи та всієї сукупності зібраних у ній доказів і яка достовірно встановлює всі обставини справи; належними, тобто властивість доказу, яка характеризує зв`язок відомостей і які становлять його зміст з обставинами, які підлягають доказуванню; допустимими, тобто відповідними процесуальній формі їх одержання, єдиною загальною вимогою недопустимості доказів є виявлення порушень закону при їх збиранні.

При цьому обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Відповідно до частини першої статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Результат такого дослідження має бути відображений у мотивувальній частині судового рішення відповідно до положень частини четвертої статті 246 КАС України.

У межах цієї справи суди першої та апеляційної інстанцій не дотримались обов`язку із безпосереднього, всебічного, повного та об`єктивного дослідження обставин справи та надання правової оцінки усім доводам учасників справи, застосувавши формальний підхід до її вирішення та порушивши правила офіційного з`ясування обставин справи.

За правилами статті 244 КАС України під час ухвалення рішення суд вирішує: 1) чи мали місце обставини (факти), якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються; 2) чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження; 3) яку правову норму належить застосувати до цих правовідносин; 4) чи слід позов задовольнити або в позові відмовити; 5) як розподілити між сторонами судові витрати; 6) чи є підстави допустити негайне виконання рішення; 7) чи є підстави для скасування заходів забезпечення позову.

Відповідно до частин першої - четвертої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Колегією суддів встановлено, що суди попередніх інстанцій допустили поверхневий підхід до вирішення спору, який виник між сторонами у цій справі, а тому Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими рішення судів попередніх інстанцій у цій справі, оскільки не встановлення дійсного предмета доказування та/або ненадання правової оцінки обставинам справи, що входять до предмета доказування, свідчить про недотримання судами вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи, невжиття належних та достатніх заходів для встановлення фактичних обставин справи, шляхом виявлення та витребування доказів, зокрема, з власної ініціативи.

Згідно з частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або 2) суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або; 3) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 4) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Частиною четвертою зазначеної статті встановлено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Ураховуючи те, що порушення норм процесуального права допустили обидві судові інстанції, судові рішення у цій справі підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з урахуванням предмета доказування у цій справі, з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, Верховний Суд

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Біо-Лан» задовольнити.

Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 25 жовтня 2024 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 липня 2025 року скасувати, справу №500/4405/24 направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуюча Р. Ф. Ханова

Судді: Л. І. Бившева

В. В. Хохуляк