Справа № 440/9113/25
Суддя: І.С. Шевяков
Дата ухвалення: 2025-10-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 жовтня 2025 року м. ПолтаваСправа № 440/9113/25

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Шевякова І.С.,

за участю:

секретаря судового засідання Бахарєва П.А.

представника позивача Зелений С.М.

представника відповідача Бушуєва О.Р.

розглянув у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" до Головного управління ДПС в Полтавській області про скасування податкового повідомлення-рішення.

Позовні вимоги:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «С» від 21.04.2025 №5 про застосування відносно ТОВ «П.РІТЕЙЛ» штрафних санкцій в розмірі 1 541 934,98 гривень;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 25.04.2025 № про застосування відносно ТОВ «П.РІТЕЙЛ» штрафних санкцій в розмірі 2040,00 гривень.

Під час розгляду справи суд

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС в Полтавській області , визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 07.07.2025 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у даній справі, призначено підготовче засідання /а.с. 136-137/.

Протокольною ухвалою суду від 06.08.2025 закрито підготовче провадження та призначено справу до розгляду по суті /а.с. 176-177/.

Аргументи учасників справи

В обґрунтування своїх вимог представник позивача зазначав, що податкові повідомлення-рішення є протиправними у зв`язку з процедурними порушеннями, допущеними у ході проведення фактичної перевірки, та за відсутністю по суті інкримінованих порушень податкового законодавства.

Представник позивача пояснював, що на момент фактичної перевірки 26.03.2025 АЗС Товариства контролюючим органом було здійснено зняття фактичних залишків та при співставленні залишків нафтопродуктів згідно Х-звіту з фактичними залишками пального в резервуарах на момент перевірки з урахуванням коефіцієнту похибки надлишків або нестачі не виявлено.

Обставин та фактів зберігання та/або реалізації необлікованого пального контролюючим органом в ході фактичної перевірки на АЗС за адресою: Черкаська область, Смілянський район, с.Ротмістрівка, вул. Шевченка, буд. 15, не встановлено. Вважав, що ні акт фактичної перевірки, ні повідомлення про результати розгляду заперечень не спростовують факт надання в ході проведення фактичної перевірки ТОВ "П.РІТЕЙЛ" документів, що підтверджують походження та облік товарних запасів.

Звертав увагу, що пунктом 12 частини 1 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" передбачено надання документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Вважав, що всупереч прямим вказівкам закону, контролюючим органом під час фактичної перевірки вимагалось надання документів, що підтверджують походження та надходження на господарську одиницю товарів, в тому числі, пального, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, за період з 15.06.2022 по 30.03.2025. Аналізуючи приписи законодавства, позивач стверджував, що всі нафтопродукти та СВГ, які надходять на АЗС для продажу, у відповідній кількості вносяться до РРО, який і здійснює облік товарно-матеріальних цінностей. Вказаний порядок здійснення обліку товарних запасів пального за місцем їх реалізації не заперечується контролюючим органом, а зняття Х-звіту та зняття фактичних залишків ТМЦ на АЗС 26.03.2025 підтверджує факт ознайомлення контролюючого органу з документами та даними, що підтверджують облік пального на АЗС, в тому числі, дані з РРО, дані зі змінного звіту за формою 17-НП, 14-ГС, відомості з яких використовуються при знятті фактичних залишків пального в резервуарах згідно Інструкції №281, та дані з журналів обліку надходження пального. Такі ж документи були надані ТОВ "П.РІТЕЙЛ" до заперечень на акт фактичної перевірки. Проте, контролюючим органом не було враховано документи, що підтверджують надходження та облік товарних запасів пального, що знаходилось на АЗС.

Надання документів, що підтверджують придбання та облік пального за період з 15.06.2022 по 30.03.2025 під час проведення фактичної перевірки суперечить вимогам статей 75, 80 Податкового кодексу України, статті 12 Закону №265/95-ВР, пункту 28 частини 2 статті 46 Закону №3817-ІХ.

Відповідач проти позову заперечував.

17.07.2025 до суду надійшов відзив на позов, в якому представник відповідача проти позову заперечувала, просила суд відмовити у задоволенні позовних вимог.

Пояснювала, що під час фактичної перевірки ТОВ "П.РІТЕЙЛ" за місцем провадження діяльності: Черкаська обл., Черкаський район, с. Ротмістрівка, вул. Шевченка, буд. 15, працівниками ГУ ДПС у Черкаській області разом з менеджером АЗС було знято поточний Х-звіт, в якому зазначено кількість пального, що повинно обліковуватися на АЗС, та знято залишки нафтопродуктів шляхом замірів метерштоком та інформації, наданої з рівнемірів встановлених на резервуарах, а саме:

в резервуарі № 1 дизельне пальне - 3055 л - 49,48 грн, загальна сума: 152689,00 грн;

в резервуарі № 2 дизельне пальне - 15150 л - 49,48 грн, загальна сума: 757197,00 грн;

в резервуарі № 3 паливо відсутнє;

в резервуарі № 4 паливо відсутнє;

в резервуарі № 5 бензин А-95 5584 л - 5248 грн, загальна сума: 293048,32 грн;

в резервуарі № 6 паливо відсутнє;

в резервуарі № 7 газ скраплений пропан бутан - 9747 л - 34,78 грн, загальна сума: 33900,66 грн.

Зазначені показники відображені в акті ТМЦ від 26.03.2025 на загальну суму 1 541 934,98 гривень.

Представниками ГУ ДПС у Черкаській області 26.03.2025 менеджеру АЗС ТОВ "П.РІТЕЙЛ" вручено письмове звернення про надання документів.

На письмове звернення працівників ГУ ДПС у Черкаській області про надання документів, станом на 28.03.2025 ТОВ "П.РІТЕЙЛ" документи не надано.

Таким чином, до перевірки не надані документи, які підтверджують придбання та облік пального на загальну суму 1 541 934,98 грн.

Тим самим, ТОВ "П.РІТЕЙЛ" порушено пункт 12 статті 3 Закону України №265/95-ВР та внаслідок цього відповідачем застосовано штрафну (фінансову) санкцію відповідно до статті 20 Закону України №265/95-ВР.

Згідно документів, наданих до заперечення ТОВ "П.РІТЕЙЛ" на акт фактичної перевірки від 31.03.2025 №4099/23-00-09-01-16/44796056, не в повному обсязі надані документи, які підтверджують придбання та облік пального за період, що перевірявся, а саме: оборотно-сальдова відомість по руху пального, змінні звіти форми №17-НП та 14-ГС, товарно-транспортні накладні, журнал обліку надходження нафтопродуктів. Тому висновки акту фактичної перевірки у цій частині залишено без змін.

Таким чином, на думку представника відповідача, ТОВ "П.РІТЕЙЛ" порушено п. 85.2 ст. 85 ПК України.

Перший випадок порушення ТОВ "П.РІТЕЙЛ" п. 85.2 ст. 85 ПК України виявлено податковим органом під час фактичної перевірки ТОВ "П.РІТЕЙЛ" за місцем фактичного провадження діяльності, а саме: вул. Обухівське Шосе-2, буд. 8, с. Ходосівка, Обухівський район, Київська область, результати якої оформлено актом від 04.01.2024 №0144/10/36/07/44796056, фінансова санкція по якому застосована згідно податкового повідомлення-рішення від 02.02.2024 № 5 у розмірі 1020 гривень.

Таким чином, представник відповідача вважала обґрунтованим застосування до ТОВ "П.РІТЕЙЛ" згідно з податковим повідомленням-рішенням від 25.04.2025 № штрафу у розмірі 2040 гривень /а.с. 141-145/.

30.07.2025 до суду надійшла відповідь на відзив, в якій представник позивача зауважував, що єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є виявлення надлишків пального при співставленні даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах.

Наголошував, що ТОВ "П.РІТЕЙЛ" з моменту початку фактичної перевірки надано всі документи в повному обсязі, що підтверджують облік та походження товарів (паливно-мастильних матеріалів), що підтверджується супровідним листом, який міститься в матеріалах справи. Також надавалися й інші документи, які не є первинними документами в розумінні вимог Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» та не використовуються при здійсненні обліку товарних запасів, але передбачені вимогами Інструкції №281 та №331, а саме журнали обліку надходження газу вуглеводного скрапленого, нафтопродуктів, змінні денні звіти. Також документи було долучено до пояснень в рамках фактичної перевірки, заперечень на Акт фактичної перевірки, скарги на вищезазначені рішення. Однак всі документи проігноровано податковим органом і в момент перевірки, і при винесенні податкового повідомлення-рішення. Так само цей факт подання платником документів не відображено жодним чином у відзиві на позовну заяву. Тобто, направляючи відзив на позовну заяву, відповідач не надав жодної інформації та обґрунтувань неврахування наданих первинних документів, фактично повторюючи інформацію, зазначену в Акті фактичної перевірки.

ТОВ "П.РІТЕЙЛ" в межах тривалості проведення фактичної перевірки (з 26.03.2025 по 04.04.2025) в повному обсязі надано документи, що стосуються предмету перевірки, про що свідчить відмітка на супровідному листі в рамках надання пояснень по фактичній перевірці /а.с. 171-173/.

Представник позивача у судовому засіданні підтримав позовні вимоги та просив їх задовольнити у повному обсязі з підстав, викладених у позовній заяві та відповіді на відзив.

Представник відповідача у судовому засіданні проти позову заперечувала в повному обсязі з мотивів, наведених у відзиві на позовну заяву, просила суд відмовити позивачеві в задоволенні позову повністю.

Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши подані сторонами документи, матеріали справи, всебічно та повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до наступних висновків.

Фактичні обставини

ТОВ "П.РІТЕЙЛ" зареєстроване як юридична особа, основним видом економічної діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" є 47.30 Роздрібна торгівля пальним, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" /а.с. 165/.

Господарська діяльність Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" з роздрібної торгівлі пальним здійснюється, у тому числі, на автозаправочній станції з магазином за адресою: Черкаська область, Черкаський район, село Ротмістрівка, вулиця Шевченка, будинок 15; на цьому торгівельному об`єкті господарська діяльність здійснюється на підставі отриманої позивачем ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним №2400080 з терміном дії ліцензії від 06 серпня 2024 року до 06 серпня 2029 року /а.с. 123-124/.

21.03.2025 в.о. начальника Головного управління ДПС у Черкаській області на підставі п.п. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8-20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ зі змінами та доповненнями, статті 72 Закону України від 18 червня 2024 року №3817-ІХ "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнової сировини, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, винесено наказ №760-п "Про проведення фактичної перевірки", яким наказано провести фактичну перевірку ТОВ "П.РІТЕЙЛ" () за місцем фактичного провадження діяльності, за адресою: Черкаська область, Черкаський район, с. Ротмістрівка, вул. Шевченка, буд. 15, з 21 березня 2025 року тривалістю десять діб /а.с. 24/.

Перед початком фактичної перевірки 21.03.2025 менеджеру позивача пред`явлено службові посвідчення та направлення на перевірку від 21.03.2025, а також вручено копію наказу Головного управління ДПС у Черкаській області №760-П від 21.03.2025, що підтверджується відповідними відмітками про вручення та підписом уповноваженої особи у направленнях на перевірку, копія якого міститься у матеріалах справи /а.с. 155/.

26.03.2025 посадовими особами контролюючого органу вручено менеджеру письмове звернення про отримання документів (їх належним чином завірених копій) з вимогою надати документи до ГУ ДПС у Черкаській області за адресою: м. Черкаси, вул. Хрещатик 235, у термін до 28.03.2025 /а.с. 156/.

01.04.2025 ТОВ "П.РІТЕЙЛ" подало до ГУ ДПС у Черкаській області пояснення в рамках фактичної перевірки вих. №28/03-2025/11 від 28.03.2025 /а.с. 25-29/, до яких додало пакет документів, копії яких містяться у матеріалах справи.

Із 26 березня 2025 року (розпочата перевірка) по 30 березня 2025 року (закінчена перевірка) посадовими особами ГУ ДПС у Черкаській області проведено фактичну перевірку ТОВ "П.РІТЕЙЛ", за результатами якої складено акт фактичної перевірки, що зареєстрований 31.03.2025 за №4099/23-00-09-01-16/44796056 /а.с. 30-34/.

За висновками акта перевірки від 31.03.2025 за №4099/23-00-09-01-16/44796056 під час перевірки встановлено порушення:

- підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI, із змінами та доповненнями, а саме: необладнання витратомірами-лічильниками 4-х паливо-роздавальних колонок та 6-х резервуарів рівнемірами-лічильниками;

- пункту 12 статті 3 Закону України №265/95-ВР від 06 липня 1995 року Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зі змінами та доповненнями, а саме: зберігання та реалізація необлікованого у встановленому законодавством порядку підакцизних товарів на загальну суму 1 541 934,98 грн.;

- пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI, із змінами та доповненнями;

- пунктів 14, 28 частини 2 статті 46 Закону України від 18 червня 2024 року № 3817-IX Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.

Не погодившись з висновками акту перевірки, позивач подав до ГУ ДПС у Черкаській області заперечення на акт перевірки від 31.03.2025 №4099/23-00-09-01-16/44796056 (вх. №15924/6 від 08.04.2025) /а.с. 35-47/, до яких позивачем було додано пакет документів, копії яких містяться у матеріалах справи.

За результатами розгляду заперечень на акт перевірки ГУ ДПС у Черкаській області листом від 21.04.2025 №9864/6/23-00-09-01-06 повідомило товариство про те, що частково враховано заперечення ТОВ "П.РІТЕЙЛ" на акт фактичної перевірки від 31.03.2025 №4099/23-00-09-01-16/44796056. Зазначено, що згідно наданих документів до заперечення ТОВ "П.РІТЕЙЛ" надало документи, які підтверджують позитивний результат повірки або оцінки відповідності на витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники, проте відсутні в повному обсязі документи, які підтверджують придбання та облік пального за період, який підлягає перевірці, а саме: оборотно-сальдова відомість по руху пального, змінні звіти, товарно-транспортні накладні, журнал обліку надходження нафтопродуктів /а.с. 48-53/.

На підставі акта перевірки ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 21.04.2025 №5, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 1 541 934,98 грн /а.с. 17-18/ та від 25.04.2025 № , яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 2 040,00 грн /а.с. 21/.

Не погодившись із вищезазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, ТОВ "П.РІТЕЙЛ" подано скаргу до ДПС України від 02.05.2025 № 02/05-2025/03 (вх. ДПС України №14/С/6 від 05.05.2025) /а.с. 54-62/.

Рішенням ДПС від 11.06.2025 №16855/6/99-00-06-03-02-06 скаргу ТОВ "П.РІТЕЙЛ" залишено без задоволення, а винесені податкові повідомлення-рішення від 21.04.2025 № 5, від 25.04.2025 № - без змін /а.с. 63-68/.

Не погодившись із податковими повідомленнями-рішеннями від 21.04.2025 №5 та від 25.04.2025 №, позивач оскаржив їх до суду.

Норми права, що підлягають застосуванню

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (надалі ПК України).

Згідно підпунктів 19-1.1.14, 19-1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу: здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).

Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема (1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, (2) а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

У взаємозв`язку з викладеним, відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання

зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Відповідальність за це правопорушення передбачена статтею 20 Закону України №265/95-ВР: суб`єкти господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Згідно з пунктом 121.1 статті 121 Податкового кодексу України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 ПК України строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених ПК України, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 2040 гривень.

Висновки щодо правозастосування

Виходячи з приписів частини другої статті 2 КАС України, суд перевіряє відповідність спірних актів індивідуальної дії критеріям правомірності рішення суб`єкта владних повноважень.

Позивач оскаржує податкове повідомлення-рішення з таких підстав:

1) порушення порядку та підстав проведення перевірки;

2) порушення, встановлені в ході проведення перевірки не підтверджені жодними доказами.

Надаючи правову оцінку порядку та підставам проведення фактичної перевірки, суд зазначає таке.

У постановах від 25 січня 2019 року (справа №812/1112/16), від 07 листопада 2019 року (справа №140/391/19), від 10 квітня 2020 року (справа №815/1978/18), від 12 серпня 2021 року (справа №140/14625/20) тощо, Верховний Суд вказував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Аналогічний висновок щодо застосування норм права викладено у постанові Верховного Суду від 01.06.2022 у справі №520/7331/21 та від 11.05.2022 у справі №540/4141/20.

Як встановлено судом, 21.03.2025 в.о. начальника Головного управління ДПС у Черкаській області на підставі п.п. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8-20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ зі змінами та доповненнями, статті 72 Закону України від 18 червня 2024 року №3817-ІХ "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнової сировини, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, прийнято наказ №760-п "Про проведення фактичної перевірки", яким наказано провести фактичну перевірку ТОВ "П.РІТЕЙЛ" () за місцем фактичного провадження діяльності, за адресою: Черкаська область, Черкаський район, с. Ротмістрівка, вул. Шевченка, буд. 15, з 21 березня 2025 року тривалістю десять діб /а.с. 24/.

Отже фактична перевірка призначена та проведена у зв`язку зі здійсненням функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, а отже, на підставі п.п. 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Тому суд вважає, що підстави проведеної в цьому разі фактичної перевірки передбачені законом та застосовані відповідачем у відповідності до закону.

Як уже зазначалось, фактичною відповідно до пункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до п.102.1 статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 39-2, застосування вимог пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

При цьому Податковим кодексом України не встановлено будь-яких обмежень та/або заборон щодо періоду діяльності платника, який перевіряється в ході фактичних перевірок, крім ст.102 Податкового кодексу України (не пізніше 1095 днів).

Щодо можливості проведення фактичної перевірки в межах 1095 днів та правомірності наказу про призначення такої перевірки було зроблено висновок Верховним Судом у справі №826/8284/17 (постанова від 20 травня 2022 року).

Щодо суті виявлених порушень, суд зазначає таке.

В акті фактичної перевірки від 31.03.2025 №4099/23-00-09-01-16/44796056 зазначено, що 26.03.2025 о 08 год. 58 хв. на АЗС з магазином за адресою: Черкаська область, Черкаський район, село Ротмістрівка, вулиця Шевченка, будинок 15, де здійснює свою господарську діяльність ТОВ "П.РІТЕЙЛ", розпочато фактичну перевірку. Працівниками ГУ ДПС у Черкаській області разом з менержером АЗС за вищезазначеною адресою було знято поточний Х-звіт, в якому зазначено кількість пального, яке повинно обліковуватися на АЗС, та знято залишки нафтопродуктів шляхом замірів метерштоком та інформації, наданої з рівнемірів, встановлених на резервуарах , а саме: в резервуарі №1 дизельне пальне в кількості 3055 л за ціною 49,98 грн за літр на загальну суму 152689 грн., в резервуарі №2 дизельне пальне в кількості 15150 л за ціною 49,98 грн. за літр на загальну суму 757197 грн., в резервуарі №3 паливо відсутнє, в резервуарі №4 паливо відсутнє, в резервуарі №5 бензин А-95 в кількості 5584 л за ціною 52,48 грн. за літр на загальну суму 293048,32 грн., в резервуарі №6 паливо відсутнє, в резервуарі №7 газ скраплений пропан бутан в кількості 9747 л за ціною 34,78 грн. за літр на загальну суму 33900,66 грн., про що складено акт ТМЦ від 26.03.2025 на загальну суму 1541934,98 грн /а.с. 154/, надлишків або нестачі не виявлено (акт ТМЦ додається) /а.с. 150, зворотній бік/.

В ході проведення фактичної перевірки за вищезазначеною адресою на акцизному складі №1021799 перевіряючими спільно з відповідальною особою АЗС встановлено наявність 7 резервуарів (з них 1 резервуар, в якому зберігається скраплений газ) на 4 паливо-роздавальних колонок. 26.03.2025 менеджеру АЗС ТОВ "П.РІТЕЙЛ" вручено письмове звернення про надання документів у термін до 28.03.2025. На письмове звернення працівників ГУ ДПС в Черкаській області про надання документів станом на 28.03.2025 ТОВ "П.РІТЕЙЛ" документи не надало.

Позивач стверджує, що ним надавалися до фактичної перевірки змінні звіти АЗС за формою №17-НП, №14-ГС, товарно-транспорті накладні, журнали обліку нафтопродуктів та газу вуглеводного склепленого.

В акті перевірки вказано, що до перевірки не надані документи, які підтверджують придбання та облік пального на загальну суму 1 541 934,98 грн за місцем фактичного провадження діяльності, а саме за адресою: Черкаська область, Черкаський район, село Ротмістрівка, вулиця Шевченка, будинок 15. Отже, об`єм не облікованого пального складає 33 536 літрів згідно акту ТМЦ станом на 26.03.2025, тобто складає 100 відсотків від загальної кількості зберігання та/або реалізації необлікованого пального.

Разом з тим, в акті від 31.03.2025 №4099/23-00-09-01-16/44796056 контролюючим органом не конкретизовано, які саме документи надавалися до перевірки, а які саме необхідні документи не були надані позивачем до фактичної перевірки 26.03.2025.

За визначенням п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки.

Матеріали фактичної перевірки, оформленої актом від 31.03.2025 №4099/23-00-09-01-16/44796056, та його додатки, що є невід`ємною частиною акту перевірки, не містять жодних належних та допустимих доказів на підтвердження встановлення контролюючим органом факту здійснення позивачем реалізації товарів (пального), які не обліковані у встановленому порядку.

Станом на час проведення фактичної перевірки та на час складення акту фактичної перевірки від 31.03.2025 №4099/23-00-09-01-16/44796056 Методика визначення об`єму необлікованого пального не була встановлена Кабінетом Міністрів України.

Лише 18.04.2025, тобто вже після закінчення фактичної перевірки, оформленої актом від 07.04.2025 №4539/23-00-09-01-16/44796056, набрала чинності Методика визначення об`єму необлікованого пального, затверджена постановою Кабінету Міністрів України від 15 квітня 2025 р. №444.

Частиною 1 статті 58 Конституції України визначено, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Конституційний Суд України у Рішенні від 9.02.99 №1-рп/99 у справі за конституційним зверненням Національного банку України щодо офіційного тлумачення положення частини першої статті 58 Конституції України (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) зазначив, що у регулюванні суспільних відносин застосовуються різні способи дії в часі нормативно-правових актів. Перехід від однієї форми регулювання суспільних відносин до іншої може здійснюватися, зокрема, негайно (безпосередня дія), шляхом перехідного періоду (ультраактивна форма) і шляхом зворотної дії (ретроактивна форма). За загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. Проте надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.

Методика визначення об`єму необлікованого пального, затверджена постановою Кабінету Міністрів України від 15 квітня 2025 р. № 444, почала діяти лише з 18 квітня 2025 року та у цьому нормативно-правовому акті відсутня пряма вказівка про надання йому зворотної дії.

Відтак, Методика визначення об`єму необлікованого пального, затверджена постановою Кабінету Міністрів України від 15 квітня 2025 р. № 444, що набрала чинності 18 квітня 2025 року, не підлягає застосуванню до спірних правовідносин.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (у редакції, чинній на час проведення фактичної перевірки) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496, затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів (далі по тексту - Інструкція № 281/171/578/155).

Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Згідно з підпунктом 10.2.1 пункту 10.2 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.

Відповідно до підпункту 10.2.10 пункту 10.2 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 на підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою N 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою N 17-НП (додаток 14).

Виходячи з положень підпунктів 10.3.1-10.3.4 пункту 10.3 Інструкції №281/171/578/155, облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою.

Відпуск нафтопродуктів за готівку, талони, платіжними картками відображається у змінному, звіті АЗС за формою №17-НП, а відпуск нафтопродуктів за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем, та відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП.

Відповідно до підпункту 10.4.1 пункту 10.4 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС № 17- НП.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою N 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС (підпункт 10.4.3).

Облік нафтопродуктів на АЗС регламентовано положеннями пункту 16 Інструкції №281/171/578/155. Матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою N 17-НП. який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи (підпункт 16.1).

Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ГІРК, ОРК з попередньої зміни, звіт про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі N 17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства (підпункт 16.2).

Способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП, №17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Розділ 13 Інструкції №281/171/578/155 регулює порядок проведення інвентаризації нафти та нафтопродуктів на підприємствах.

Відповідно до пункту 13.5 Інструкції №281/171/578/155 для здійснення інвентаризації розпорядчим документом керівника підприємства створюються робочі і постійно діючі інвентаризаційні комісії, до складу яких залучаються особи, що мають досвід здійснення інвентаризації. Забороняється вводити до складу робочої інвентаризаційної комісії головного бухгалтера підприємства та матеріально відповідальних осіб. Забороняється призначати головою робочої інвентаризаційної комісії у тих самих матеріально відповідальних осіб одного й того самого працівника два рази підряд. Розпорядчим документом керівника підприємства установлюються терміни початку та завершення робіт з інвентаризації.

Пунктом 13.13 Інструкції №281/171/578/155 передбачено, що результати вимірювань у резервуарах і технологічних трубопроводах інвентаризаційною комісією заносяться до журналу реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №7-НП, а також до акта вимірювання нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №3-НП (додаток 26). Розрахунки наявності нафти та/або нафтопродуктів у технологічних нафтопродуктопроводах підприємств заносяться до відомості наявності нафтопродуктів (нафти) у технологічних нафтопродуктопроводах за формою №23-НП (додаток 27) та на АЗС до відомості нафтопродуктів у технологічних трубопроводах АЗС за формою №35-НП (додаток 28).

Співставлення даних обліку звітів АЗС за формою N 16-НП та N 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів, є належним та правомірним способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів (якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку).

Аналогічні висновки щодо застосування норм права викладені Верховним Судом у постанові від 08.09.2020 у справі №823/990/16.

Порівнявши відомості Х-звіту за 26.03.2025 /а.с. 152 зворотній бік - 153/, тобто денного звіту без обнулення інформації в оперативній пам`яті реєстратора (пункт 2 Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 18 лютого 2002 р. № 199), та залишки нафтопродуктів на АЗС, які визначені шляхом замірів метерштоком та зафіксовані в акті зняття залишків ТМЦ на торгівельному об`єкті /а.с. 154/ контролюючий орган надлишків або нестачі не виявив, що зафіксовано самим контролюючим органом в акті перевірки /а.с. 150, зворотній бік/.

Суд наголошує, що станом на час проведення фактичної перевірки, оформленої актом від 31.03.2025 №4099/23-00-09-01-16/44796056, єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП та №17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Жодної різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів перевіряючі не встановили.

Співставлення даних обліку звіту АЗС за формою № 17-НП та даних Х-звіту з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах не мають розбіжностей.

Підпунктами 4.2.5.4-4.2.5.6 пункту 4.2 Інструкції №281/171/578/155 передбачено, що для дистанційного керування паливно-роздавальними колонками мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп`ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів.

Місцеве керування паливно-роздавальними колонками має передбачати можливість функціонування з РРО.

Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1 % від об`єму відпущених пального або олив.

Наведені законодавчі норми свідчать про те, що після оприбуткування нафтопродуктів дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1%.

Отже, реєстратор розрахункових операцій є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Відомості, зазначені у денних звітах АЗС за формою №17-НП за 26.03.2025 щодо залишку нафтопродуктів у резервуарах на початок зміни, повністю відповідають відомостям, що вказані у Х-звіті за 26.03.2025, який є додатком до акту перевірки, та є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

У постанові Верховного Суду від 25.05.2022 у справі №1.380.2019.004011 викладено правовий висновок про те, що законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону № 996-ХIV покладено на уповноважену особу.

Частинами першою та другою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо). Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

До перевірки позивачем надавалися товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти) форми 1-ТТН, які є документами, що підтверджують факт здійснення господарської операції щодо поставки нафтопродуктів на АЗС.

В акті перевірки від 31.03.2025 №4099/23-00-09-01-16/44796056 контролюючим органом не зафіксовано ненадання до фактичної перевірки 26.03.2025 саме товарно-транспортних накладних на відпуск нафтопродуктів (нафти) форми 1-ТТН.

У письмовому зверненні про отримання документів ГУ ДПС у Черкаській області просило надати копії перелічених у цьому зверненні документів на підставі пункту 85.4 статті 85 Податкового кодексу України.

Отже, вказаний запит контролюючий орган вручив позивачу з метою реалізації права саме на отримання належним чином завірених копій документів.

Пунктом 85.4 статті 85 Податкового кодексу України встановлено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Суд зазначає, що 26.03.2025 посадовими особами контролюючого органу вручено менеджеру письмове звернення про отримання копій документів /а.с. 156/, тоді як фактична перевірка була закінчена 30.03.2025, про що вказано в акті перевірки. При цьому вимога про надання документів 26.03.2025 року містила припис надати їх не пізніше 28.03.2025 року - в порушення вищенаведеної норми.

Таким чином, у порушення вимог пункту 85.4 статті 85 Податкового кодексу України посадовою особою контролюючого органу головним державним інспектором відділу контролю за виробництвом та обігом спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Черкаській області подано відповідний запит на отримання копій документів за два робочі дні до дати закінчення перевірки (запит подано - 26.03.2025, перевірка закінчена - 30.03.2025, що є вихіднім днем (неділя), акт зареєстровано - 31.03.2025), що у свою чергу, унеможливило надання позивачем копій документів до перевірки, оскільки в силу пункту 85.4 статті 85 Податкового кодексу України відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

01.04.2025, тобто на четвертий робочий день після отримання запиту на отримання копій документів, а отже в межах встановленого законом строку п`ять робочих днів, ТОВ "П.РІТЕЙЛ" подало до ГУ ДПС у Черкаській області разом із поясненням вих. №28/03-2025/11 від 28.03.2025 01.04.2025 копії документів, у тому числі, змінні звіти АЗС за формою №17-НП, №14-ГС, товарно-транспортні накладні, журнали обліку нафтопродуктів та газу вуглеводного склепленого.

У подальшому Товариством з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" разом із запереченнями на акт перевірки повторно надавалися контролюючому органу документи, у тому числі, змінні звіти АЗС за формою №17-НП, №14-ГС, товарно-транспортні накладні, журнали обліку нафтопродуктів та газу вуглеводного склепленого.

Однак, контролюючий орган і цього разу залишив вказані документи поза увагою.

Крім того, суд звертає увагу, що акт перевірки від 31.03.2025 підписаний лише одним інспектором, у той час як до проведення перевірки були залучені два головні державні інспектори. При цьому, не підписаний як примірник акта податкового органу так і примірник акта товариства.

У судовому засіданні представник відповідача не змогла пояснити суду причин відсутності підпису одного з інспекторів в акті перевірки.

Верховний Суд у постанові від 22.04.2022 у справі №813/2521/17 зазначив, що саме по собі порушення порядку оформлення акта перевірки (у частині обов`язку підписання особами, які здійснювали перевірку) не може бути підставою для скасування податкового повідомлення-рішення, винесеного на підставі непідписаного одним із перевіряючих акта перевірки, але в сукупності з іншими порушеннями може слугувати обставиною для висновку щодо протиправності рішень контролюючого органу. Це стосується випадків, коли обставини, викладені в акті, не знайдуть підтвердження в суді.

Отож, представником відповідача не доведено наявності порушень, натомість їх відсутність підтверджується висновками самих же перевіряючих в акті перевірки.

Інших доказів на підтвердження інкримінованих позивачу порушень відповідачем не надано, а судом не встановлено.

Отже висновки податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства здійснено при помилковому розумінні норм діючого на час виникнення спірних відносин законодавства України та фактичних обставин справи.

Згідно статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Згідно з частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

На підставі вищезазначеного, суд прийшов до висновку, що податкові повідомлення-рішення від 21.04.2025 №5 та від 25.04.2025 № - є необґрунтованими, протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Зважаючи на встановлені вище фактичні обставини справи та беручи до уваги норми законодавства, якими урегульовані спірні відносини, суд дійшов висновку про задоволення позовних вимог.

Розподіл судових витрат

Відповідно до частини першої статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

Позивач при зверненні до суду сплатив судовий збір у розмірі 23 159,62 грн, що зарахований до спеціального фонду Державного бюджету України /а.с. 15/.

Згідно з частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі.

Тож судові витрати позивача зі сплати судового збору у розмірі 23 159,62 грн належить стягнути на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача у справі.

Інші судові витрати у справі відсутні.

Керуючись статтями 2, 3, 5-10, 72-77, 90, 132, 139, 241-246, 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "П.Рітейл" (вул. Каденюка Леоніда 4-Б м. Полтава, ) до Головного управління ДПС в Полтавській області (вул. Європейська 4, м.Полтава, ) - задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення №5 від 21.04.2025 року про застосування штрафних фінансових санкцій в розмірі 1 541 934,98 грн; податкове повідомлення-рішення № від 25.04.2025 року про застосування штрафних фінансових санкцій в розмірі 2 040,00 грн, винесені ГУ ДПС в Полтавській області .

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "П.Рітейл" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Полтавській області витрати зі сплати судового збору у загальній сумі 23 159,62 грн.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду в порядку, визначеному частиною 8 статті 18, частинами 7-8 статті 44 та статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

Повне рішення складено 21 жовтня 2025 року.

Головуючий суддя І.С. Шевяков