Справа № 520/7890/25
Суддя: Подобайло З.Г.
Дата ухвалення: 2025-10-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 жовтня 2025 р. Справа № 520/7890/25

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Подобайло З.Г.,

Суддів: Чалого І.С. , Ральченка І.М. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю " Нафтогазова компанія "Газінвестпроект" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 04.08.2025, головуючий суддя І інстанції: Сагайдак В.В., повний текст складено 04.08.25 по справі № 520/7890/25

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю " Нафтогазова компанія "Газінвестпроект"

до Головного управління ДПС у Харківській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗОВА КОМПАНІЯ "ГАЗІНВЕСТПРОЕКТ" звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення № 00/10037/0414 від 05.03.2025 року.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 04 серпня 2025 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗОВА КОМПАНІЯ "ГАЗІНВЕСТПРОЕКТ" залишено без задоволення.

Товариство з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗОВА КОМПАНІЯ "ГАЗІНВЕСТПРОЕКТ", не погодившись з рішенням суду першої інстанції , подало апеляційну скаргу , вважає , що рішення винесене з неправильним застосуванням норм матеріального права та порушенням норм процесуального права, при неповному та необ`єктивному дослідженні доказів, що призвело до ухвалення протиправного рішення. Вважає , що судом першої інстанції не надано оцінки по суті єдиній підставі позову це посилання позивача на підпункт 112.8.4 пункту 112.8 статті 112 ПК України. Акцентує увагу колегії суддів, що позивач не зазначає про те, що ним не були допущені порушення строків реєстрації, а наголошує, що таке порушенням ним допущено саме через незаконні рішення контролюючого органу, що є беззаперечною підставою для звільнення від фінансової відповідальності. Вказує , що Комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості №77872 від 14.12.2021 року. Після подання платником пояснень щодо невідповідності підприємства ознакам ризиковості Комісією регіонального рівня прийнято рішення № 12678 від 08.02.2022 року яким залишено позивача в переліку ризикових платників. Не погоджуючись із прийнятим рішенням ТОВ "НК "ГАЗІНВЕСТПРОЕКТ" звернувся до суду. Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 26.01.2023 року у справі №520/3152/22, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 26.07.2023 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення від 08 лютого 2022 року № 12678, комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної Головного управління ДПС у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної (розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю «Нафтогазова компанія «Газінвестпроект»» критеріям ризику платника податку. Зобов`язано Головне управління ДПС у Харківській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «Нафтогазова компанія «Газінвестпроект»» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості. На підставі вказаного судового рішення позивача було виключено з переліку ризикових платників. Рішення Комісії регіонального рівня прийнято рішення № 38190 від 02.06.2023 року, яким так само платника віднесено до переліку ризикових. Тобто в день виключення платника з переліку ризикових відповідач в той же день включав ТОВ "НК "Газінвестпроект" до Переліку ризикових знов. Згідно рішення Комісії регіонального рівня №49873 від 08.08.2023 року, якому передувало рішення № 41297 від 22 червня 2023 року позивач знову був включений до переліку ризикових платників. Це рішення також було визнано судом протиправним та скасовано згідно рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21.11.2023 року у справі №520/22987/23, залишеного без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 25.02.2024 року. Згідно скріншоту з електронного кабінету платника, який міститься в матеріалах справи, позивача було виключено з переліку ризикових 09.04.2024 року. Саме цього дня й були одразу зареєстровані податкові накладні, що підтверджується розрахунком до спірного податкового повідомлення-рішення. Таким чином, з 14.12.2021 року по 09.04.2024 року на підставі незаконних рішень контролюючого органу ТОВ "НК "Газінвестпроект" було віднесено до переліку ризикових чим повністю паралізовано роботу підприємства та позбавлено можливості реєстрації податкових накладних. Посилаючись на обставини та обґрунтування, викладенні в апеляційній скарзі , просить суд скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 04.08.2025 року у справі №520/7890/25 та прийняти нове рішення, яким позов ТОВ "НК "Газінвестпроект" задовольнити повністю.

ГУ ДПС у Харківській області подало до суду відзив на апеляційну скаргу , вважає аргументи ТОВ ««НК «ГАЗІНВЕСТПРОЕКТ», покладені в обґрунтування апеляційної скарги, безпідставними та помилковими повністю. Посилаючись на обставини , викладенні у відзиві , просить суд відмовити у задоволенні апеляційної скарги ТОВ «НК «ГАЗІНВЕСТПРОЕКТ», рішення Харківського окружного адміністративного суду від 04.08.2025 у справі № 520/7890/25 залишити без змін.

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Учасникам по даній справі було направлено судом апеляційної інстанції та отримано останніми копії ухвал Другого апеляційного адміністративного суду про відкриття апеляційного провадження та про призначення даної справи до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження, у т.ч. копію апеляційної скарги, що підтверджується наявними в матеріалах справи довідками про доставку електронного листа.

Згідно з ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Колегія суддів, вислухавши суддю доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції , що ГУ ДПС проведено камеральну перевірку з питання своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних виписаних за період: грудень 2021 року, січень - червень 2022 року по підприємству ТОВ «НК «ГАЗІНВЕСТПРОЕКТ» , за результатами якої складено акт від 06.02.2025 № 5316/20-40-04-14-03/39481330.

Перевіркою встановлено, що в порушення абз.14 пункту 201.10 статті 201 розділу V, пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, ТОВ «НК «ГАЗІНВЕСТПРОЕКТ» здійснена несвоєчасна реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних та/або розрахунків коригування за період виписки грудень 2021 року, січень - червень 2022 року.

На підставі висновків акту перевірки винесено податкове повідомлення-рішення від 05.03.2025 № 00/10037/0414 на суму 46 451,13 гривні.

Відмовляючи у задоволенні позову , суд першої інстанції виходив з того , що ТОВ «НК «ГАЗІНВЕСТПРОЕКТ» податкові накладні зазначені в акті перевірки від 06.02.2025 № 5316/20-40-04-14-03/39481330 відправили на реєстрацію вже після виключення зі списку ризиковості 37 податкових накладних, фактична дата реєстрації яких -09.04.2024-10.04.2024, тоді коли термін реєстрації 15.07.2022 та 27.05.2022, тобто із затримкою на 634 і 683 календарних днів, чим порушено абз.14 пункту 201.10 статті 201 розділу V, пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, а тому у контролюючого органу були підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо відмови у задоволенні позову, виходячи з наступного.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їхні права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їхніх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац перший пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Пункт 201.10 статті 201 ПК України також установлює граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, серед іншого:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Указаним пунктом також визначено, що у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом

Зважаючи на викладене, положення ПК України закріплюють обов`язок платників податку на додану вартість забезпечувати своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зі свого боку, пункт 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України установлює, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім окремо визначених видів податкових накладних) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» (далі - Закон № 533-IX).

У зв`язку з набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» та Законом України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: - обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; - цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; - обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; - здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; - здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; - порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 01 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 10 грудня 2021 року у справі № 420/10367/20 сформував такий правовий висновок:

«Перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Отже, штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, не застосовуються».

Кабінет Міністрів України установив карантин на підставі постанови від 11 березня 2020 року №211 з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України скасував 30 червня 2023 року з 24 години 00 хвилин на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, зокрема за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних у відповідний період.

Проте, до завершення карантину Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» в Україні був введений воєнний стан, який на підставі наступних указів Президента України продовжувався та триває досі.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада України прийняла Закон України від 03 березня 2022 року № 2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану», який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Цим Законом підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Підпунктами 69.1, 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України було визначено, що в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, - то в такому випадку платники податків звільняються від визначеної цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

У подальшому, Законом України від 24 березня 2022 року № 2142-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» було внесено зміни до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме: слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

Цими змінами в законодавство не була зупинена дія положень пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.

Наведене вище вказує на те, що з 07 березня 2022 року фактично діяли дві норми, які визначали критерії звільнення від відповідальності за порушення, вчинені на час воєнного стану.

Так, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачав безумовне звільнення від відповідальності у вигляді штрафних санкцій за вчинення порушень протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, крім конкретно визначених порушень. До таких винятків належали порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу, обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, цільового використання пального, спирту етилового платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку, порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Натомість підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України на той час звільняв від відповідальності за недотримання фактично всіх передбачених податковим законодавством обов`язків тих платників податків, які не мають можливості виконувати свої обов`язки у сфері оподаткування, але виконали їх до спливу шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Обидві зазначені норми фактично мали однаковий предмет регулювання, з урахуванням відмінностей у періодах вчиненого правопорушення. Втім, є відмінності у колі суб`єктів, на яких вони поширюються, та в умовах звільнення від відповідальності. Норми підпункту 69.1 передбачали, що звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних надається платникам лише за умови подальшої реєстрації таких накладних протягом шести місяців з дня завершення воєнного стану. В той час як положення пункту 52-1 передбачали безумовне звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних протягом періоду з 1 березня 2020 року до останнього календарного дня місяця, в якому завершується дія карантину.

Враховуючи те, що обидва ці положення мають тотожні диспозиції, але відрізняються гіпотезами, пункт 52-1 застосовувався під час карантинного мораторію, тоді як підпункт 69.1 застосовувався після запровадження воєнного стану. Паралельне існування умов, за яких застосовуються обидва згадані положення, не виключає необхідності їхнього застосування за передбачених ними умов і обставин. Оскільки ці норми мають власні умови застосування, вони не конкурують між собою. Тому, пізніша дата прийняття підпункту 69.1 на той час не виключала необхідності застосування пункту 52-1, якщо існують відповідні умови ("карантинний" мораторій).

Проте, правове регулювання спірних правовідносин у зв`язку із продовженням воєнного стану змінилося з 27 травня 2022 року.

Так, 27 травня 2022 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У цьому Законі підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Таким чином, початково встановлені особливості справляння податків та зборів забезпечували звільнення від відповідальності всіх без винятку платників податків (за умови належного виконання обов`язків у подальшому). Проте, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 звільнення від відповідальності було поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків відповідного обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Окрім цього, Закон № 2260-IX доповнив підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Наведені обставини свідчать про наявність підстав для настання відповідальності за несвоєчасну реєстрацію платником податків податкових накладних, наведених у розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних .

Товариство з обмеженою відповідальністю "НАФТОГАЗОВА КОМПАНІЯ "ГАЗІНВЕСТПРОЕКТ" не заперечує факту несвоєчасної реєстрації спірних податкових накладних , однак наполягає на тому , що з 14.12.2021 року по 09.04.2024 року на підставі незаконних рішень контролюючого органу ТОВ "НК "Газінвестпроект" було віднесено до переліку ризикових чим повністю паралізовано роботу підприємства та позбавлено можливості реєстрації податкових накладних, тобто таке порушенням допущено підприємством саме через незаконні рішення контролюючого органу, що є беззаперечною підставою для звільнення від фінансової відповідальності на підставі підпункту 112.8.4 пункту 112.8 статті 112 ПК України.

З цього приводу колегія суддів вважає за необхідне зазначити про таке.

Враховуючи дати складення цих податкових накладних, необхідно з`ясувати, чи вжив платник податків всіх залежних від нього заходів задля їх своєчасної реєстрації у встановлений пунктом 201.10 статті 201 ПК України строк, а також причини, які не призвели до їх своєчасної реєстрації в контексті того, чи саме поведінка платника податків призвела до порушення цих строків.

Верховний Суд у постановах від 14 серпня 2018 року у справі № 803/1583/17, від 30 січня 2018 року у справі № 815/2745/17, від 02 липня 2019 року у справі № 2340/3802/18, від 20 серпня 2019 року у справі № 1640/3125/18 зазначав, що вчинення платником всіх залежних від нього дій для своєчасної реєстрації податкової накладної, яка не відбулася внаслідок протиправної поведінки суб`єкта владних повноважень, від якого залежало забезпечення можливості належним чином виконати цей обов`язок, унеможливлює притягнення такого платника податків до відповідальності.

Колегія суддів враховує, що зазначені висновки сформульовані з питання застосування пункту 109.1 статті 109 ПК України в редакції, чинній до 01 січня 2021 року, тобто, коли у визначенні податкового правопорушення законодавець прямо не зазначав про необхідність встановлення вини у діях платника податків.

Водночас в подальшому зазначені підходи Верховного Суду знайшли своє закріплення на законодавчому рівні.

Так, з 01 січня 2021 року пункт 109.1 статті 109 ПК України діє у новій редакції, за змістом якого податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Відповідно до пунктів 112.1, 112.2 статті 112 ПК України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Згідно з підпунктом 112.8.4 пункту 112.8 статті 112 ПК України обставиною, що звільняє від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок незаконних рішень, дій або бездіяльності контролюючих органів.

Повертаючись до особливостей справляння податків в умовах воєнного стану, колегія суддів звертає увагу на зміст пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, за яким платник податків звільняється від відповідальності за невиконання чи неналежне виконання податкового обов`язку у випадку неможливості його виконання. Вказана норма передбачає конкретну підставу для невиконання податкових правил - об`єктивна нездатність їх дотримання.

Порушення, що є предметом розгляду у справі, мають характер триваючих та повторюваних, про що свідчать дати реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування. Отже, склалася ситуація, що платник податків здійснював господарську діяльність, проте, з певних суб`єктивних причин, не виконав належним чином свій податковий обов`язок. Вказані тези перебувають у логічному конфлікті між собою.

Верховний Суд в постанові від 26 лютого 2025 року по справі № 200/4768/23 акцентує увагу, що жодна правова норма не повинна тлумачитися як така, що дозволяє умисно вчиняти правопорушення, при цьому не ставлячи в залежність від наявності конкретних фактичних обставин, які б могли обґрунтувати неможливість дотримання правила поведінки. Інакше це створює системні ризики для підтримання правопорядку і може призводити до деструкції належного порядку розвитку суспільних відносин.

Згідно вимог податкового законодавства, рішення про реєстрацію чи відмову в реєстрації податкової накладної приймається контролюючим органом на підставі документів, які надає платник податків на розгляд відповідної комісії. При цьому, якщо, на думку контролюючого органу, порушення податкового законодавства відсутні, комісія приймає рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Якщо за результатами автоматизованого моніторингу баз податкових даних платник ПДВ відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника ПДВ, реєстрація податкової накладної може бути зупинена відповідно до п. 6 Порядку зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затвердженого постановою КМУ від 11.12.2019 № 1165.

Колегія суддів зазначає , що реєстрація податкової накладної жодним чином не залежить від наявності рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості, на що вказує зміст п. 26 Порядку № 1165 та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову у реєстрації ПН/РК, затверджений наказом Мінфіну України від 12.12.2019 № 520.

Єдиним джерелом прийняття рішення комісією регіонального рівня про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН є письмові пояснення та документи, що подаються до комісії регіонального рівні платником податку згідно п. 5-7 Порядку № 520.

З урахуванням наведеного, суд приходить до висновку що позивач безпідставно ставить у залежність неможливість реєстрації податкових накладних через прийняття контролюючим органом рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості.

До позовної заяви позивачем не надано доказів намагання своєчасно зареєструвати вказані податкові накладні у строк передбачених ПК України, як і не надано доказів того, що позивачем оскаржувались в судовому порядку рішення відповідача про зупинення реєстрації податкових накладних, у зв`язку із віднесенням позивача до критеріїв ризиковості.

Натомість, віднесення платника до категорії ризикових та зупинка реєстрації одних податкових накладних не звільняє платника від обов`язку щодо своєчасності реєстрації інших податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних у строки встановленні чинним законодавством.

Тобто, позивач відповідно до норми частини першої статті 77 КАС України не надав доказів вчинення всіх залежних від нього дій для своєчасної реєстрації спірних податкових накладних.

Зокрема, в матеріалах справи відсутні відповідні квитанції про своєчасне направлення позивачем податкових накладних і відмову у їх реєстрації саме з причин, пов`язаних з віднесенням товариства до переліку ризикових.

Також , суд апеляційної інстанції вважає, що факт включення платника податку до переліку ризикових платників не має прямим наслідком відмову контролюючого органу у реєстрації поданих на реєстрацію податкових накладних.

Серед випадків звільнення від податкової відповідальності за статтею 120-1 ПК України відсутні випадки віднесенням товариства до переліку ризикових, тому посилання позивача на зазначені обставини суд відхиляє з огляду на те, що такі обставини не є підставою для звільнення від відповідальності за порушення вимог податкового законодавства.

Отже, у цій справі не встановлено обставин, що несвоєчасна реєстрація податкових накладних відбулась внаслідок протиправних дій саме суб`єкта владних повноважень, що може бути підставою для звільнення платника податків від відповідальності, встановленої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів вважає помилковими доводи апеляційної скарги щодо допущення товариством порушенням саме через незаконні рішення контролюючого органу, що є беззаперечною підставою для звільнення від фінансової відповідальності на підставі підпункту 112.8.4 пункту 112.8 статті 112 ПК України.

Крім того , колегією суддів враховано, що підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, зокрема, встановлено, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

З метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу II Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, Наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225 затверджений Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України, та переліків документів на підтвердження (далі - Порядок № 225). Цим Порядком визначено, зокрема, підстави неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) та правила надання заяви та документів, що доводять неможливість виконання податкових обов`язків тощо. Згідно з Порядком № 225 керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку на підставі відповідної заяви платника податків.

Позивач у відповідності до Порядку щодо підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у п. п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПКУ. затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 року № 225, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 25.08.2022 року № 967/38303, до Головного управління ДПС у Харківській області подав заяву про неможливість своєчасно виконувати податковий обов`язок від 28.09.2022 № 32339/6/ЕКП/73, яку розглянуто комісією та прийнято попереднє рішення від 12.102022 року, яким запропоновано позивачу надати додатковий перелік документів, направлено в електронний кабінет платника 20.10.2022 року. Проте позивачем не було надано відповідних документів, що підтверджували б неможливість своєчасного виконання свого податкового обов`язку, передбаченого ПКУ або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи та прийнято остаточне рішення щодо можливості своєчасного виконання податкового обов`язку від 02.11.2022, направлено в електронний кабінет платника податків 04.11.2022 року. Зазначені Рішення контролюючого органу платником податків не оскаржувалися в судовому порядку.

З урахуванням наведених вище обставин, а також правового регулювання спірних правовідносин, колегія суддів дійшла висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є законним та обґрунтованим, у зв`язку з чим не підлягає скасуванню.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Так, відповідно до правових висновків Великої Палати Верховного Суду, наведених у постанові від 30.01.2019 у справі №755/10947/17, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду, а тому до спірних правовідносин підлягає застосуванню саме правова позиція Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду за наслідками розгляду справи №200/4768/23 , викладена у постанові від 26 лютого 2025 року.

Відповідно до правових висновків Великої Палати Верховного Суду, наведених у постанові від 30.01.2019 у справі №755/10947/17, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду, а тому до спірних правовідносин підлягає застосуванню саме правові позиції Верховного Суду, викладені у постановах зазначених вище в даній постанові.

Зважаючи на вказані судові рішення Верховного Суду, суд апеляційної інстанції не виключає можливості того, що після прийняття судом рішення у цій справі, остання правова позиція Верховного Суду буде незмінною.

Апеляційна скарга не містять обґрунтованих доводів, які б спростовували наведені вище висновки, не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права за встановлених фактичних обставин у справі та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.

Колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (№ 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (№ 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат зі сплати судового збору.

Враховуючи те, що справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження, рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, відповідно до вимог ст.327, ч.1 ст.329 КАС України.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 04.08.2025 по справі № 520/7890/25 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України відповідно до вимог ст.327, ч.1 ст.329 КАС України.

Головуючий суддя (підпис)З.Г. Подобайло
Судді(підпис) (підпис) І.С. Чалий І.М. Ральченко