Справа № 420/3389/25
Суддя: Єщенко О.В.
Дата ухвалення: 2025-10-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
О К Р Е М А Д У М К А
Судді П`ятого апеляційного адміністративного суду Єщенка О.В.
10 жовтня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/3389/25
Приватне акціонерне товариство «Ізмаїльський виноробний завод» звернулось до суду першої інстанції з позовом, в якому просило:
визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС в Одеській області від 20.01.2025 №393-п «Про проведення фактичної перевірки ПрАТ «Ізмаїльський винзавод»;
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 05 травня 2025 року адміністративний позов задоволено частково.

Суд визнав протиправним та скасував Наказ ГУ ДПС в Одеській області від 20.01.2025 №393-п «Про проведення фактичної перевірки ПрАТ «Ізмаїльський винзавод».

В іншій частині позовних вимог суд відмовив.

Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області на користь Приватного акціонерного товариства «Ізмаїльський виноробний завод» судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 3028 гривень.

Вирішуючи спір по суті та частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган, обмежившись лише посиланням на норми Податкового кодексу України, без зазначення конкретної фактичної підстави, яка зумовила прийняття оспорюваного наказу про проведення перевірки, позбавив позивача загального розуміння про підставу призначення перевірки та її предмет. З наведеного суд першої інстанції виснував, що оспорюваний наказ не відповідає критеріям правомірності та обґрунтованості, тому підлягає скасуванню в судовому порядку.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення судом норм процесуального права, неповне з`ясування обставин справи, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати рішення суду в частині задоволення позову та ухвалити в цій частині нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Обґрунтовуючи доводи та вимоги апеляційної скарги, апелянт зазначає, що судом першої інстанції не надано належної правової оцінки положенням законодавства, що регулює спірні правовідносини, та обставинам справи і помилково залишено поза увагою те, що оспорюваний наказ містить усі необхідні реквізити, у тому числі посилання на підстави для проведення фактичної перевірки, передбачені підпунктом 80.2.5 пунктом 80.2 статті 80 Податкового кодексу України та безпосередньо пов`язані зі здійсненням функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального. Таким чином, контролюючий орган діяв з метою реалізації своїх функцій, з дотриманням чинного законодавства та обґрунтовано, тому у суду першої інстанції не виникло правових підстав для скасування оспорюваного наказу ГУДПС. При цьому, судом першої інстанції не встановлено та позивачем не підтверджено, що відповідачем під час призначення і проведення фактичної перевірки допущено порушення, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки.

Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 02 жовтня 2025 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишено без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 05 травня 2025 року залишено без змін.

Апеляційний суд, погодившись з висновками суду першої інстанції, виходив з того, що оспорюваний наказ контролюючого органу не містить конкретних (фактичних) підстав для призначення фактичної перевірки позивача, зокрема відомостей про те, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності підприємства вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів встановлені факти невідповідності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) встановлена податковим органом, тощо. Оспорюваний наказ не містить і окремого висновку про те, що його видано з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального. Апеляційний суд зауважив на тому, що формулювання підстав призначення перевірки в оскаржуваному наказі не дає цілковитого розуміння, що підставою для проведення перевірки є саме здійснення контролюючим органом функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Частиною 3 статті 34 КАС України передбачено, що суддя, не згодний із судовим рішенням за наслідками розгляду адміністративної справи, може письмово викласти свою окрему думку. Про наявність окремої думки повідомляються особи, які беруть участь у справі, без оголошення її змісту в судовому засіданні. Окрема думка приєднується до справи і є відкритою для ознайомлення.

З огляду на не згоду з висновками, викладеними в постанові П`ятого апеляційного адміністративного суду від 02 жовтня 2025 року по справі №420/3389/25, зазначаю наступне.

При цьому, вважаю за необхідне враховувати, що предметом спору у даній справі є, зокрема, протиправність наказу Головного управління ДПС в Одеській області «Про проведення фактичної перевірки ПрАТ «Ізмаїльський винзавод» від 20.01.2025 №393-п.

Оспорюючи правомірність та обґрунтованість наказу ГУДПС, позивач зазначав, що наказ не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості, адже такий не містить будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення фактичної перевірки, крім посилання на норми податкового законодавства, у Наказі не відображено, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлена невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, у тому числі з посиланням на відповідні відомості та документи. Контролюючий орган не вжив належних заходів щодо з`ясування факту знаходження/відсутності за місцем знаходження суб`єкта господарювання, у тому числі за місцезнаходженням провадження господарської діяльності, не враховано тимчасове припинення діяльності позивача у спірному періоді. Контролюючим органом не зібрано належних і допустимих доказів відсутності позивача за місцезнаходженням, а саме до відповідного акту не долучено мультимедійну інформацію щодо фіксації зазначеного факту технічними приладами та/або технічними засобами, що здійснюють або мають функції фото-, кінозйомки, відеозапису чи звукозапису.

Як свідчать обставини справи, під час прийняття оспорюваного наказу ГУДПС керувалось положеннями підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України. Зокрема, у наказі міститься наступна інформація: дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта платника податку, який перевіряється; дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися; підстави для проведення перевірки з метою здійснення контролю дотримання вимог діючого законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів; підпис керівника ГУДПС та печатка податкового органу.

Згідно наявних в матеріалах справи листа Громадської організації «Центр сприяння захисту прав громадян» (вх. №42107/6 від 31.10.2024 року), листа ДПС України від 06.11.2024 року №30747/7/99-00-09-02-01-07 та доповідної записки ГУДПС від 06.01.2025 року №3/15-32-09-01, фактичною підставою для проведення спірної перевірки позивача є здійснення функцій ГУДПС, визначених законодавством у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів.

Також, як свідчать фактичні обставини справи, спірна перевірка позивача фактично не проведена, про що складено акти від 21.01.2025 року №271/15-32-09-05-11 «Про неможливість проведення фактичної перевірки ПрАТ «Ізмаїльський винзавод», від 30.01.2025 року №515/15-32-09-05-11 «Про відсутність ліцензіата ПрАТ «Ізмаїльський винзавод» за місцезнаходженням».

Виходячи з обставин справи та правового регулювання спірних правовідносин, зазначаю наступне.

Відповідно до підпунктів 20.1.4, 20.1.6, 20.1.9, 20.1.13 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи, серед іншого мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення; запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи; вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки; доступу під час проведення перевірок до територій, приміщень (крім житла громадян) та іншого майна, що використовуються для провадження господарської діяльності та/або є об`єктами оподаткування, або використовуються для отримання доходів (прибутку), або пов`язані з іншими об`єктами оподаткування та/або можуть бути джерелом погашення податкового боргу.

Згідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

За правилами пункту 80.1, підпункту 80.2.5 пункту 80.2, пункту 80.5, пункту 80.7, пункту 80.9, пункту 80.10 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.

Строки проведення фактичної перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Слід враховувати, що відповідно до пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Аналіз наведених правових норм показав, що реалізація контролюючим органом перевірочних дій провадиться згідно відповідного наказу керівника цього органу.

Разом з цим, податкове законодавство визначає вичерпний перелік підстав для прийняття керівником контролюючого органу вказаного рішення.

Зокрема, як вбачається з наведених норм, підставою для призначення фактичної перевірки є необхідність у суб`єкта контролю в здійсненні функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Таким чином, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення фактичної перевірки за наявності, зокрема, наступних умов: наявності визначених законом та фактичних підстав для її проведення.

Недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.

Незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Повертаючись до обставин справи, слід враховувати, що підставою для видання опорюваного наказу стала податкова інформація, перевірка якої сприяє запобіганню та виявленню порушень у сфері обігу підакцизних товарів. В даному випадку, контролюючий орган діяв з метою виконання функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тобто на підставах, прямо передбачених пунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

Посилання позивача на не достатню повноту інформації, наведеної в оспорюваному наказі про підстави для призначення фактичної перевірки, не можуть бути визнані обґрунтованими, адже, за умови тієї обставини, що з оспорюваного наказу та представленими матеріалами можливо ідентифікувати передбачену законодавством фактичну підставу для призначення перевірки, такі (доводи) не повинні розглядатися як підстава для визнання спірного наказу протиправним.

При цьому, під час звернення із позовом та судового розгляду справи, судом не встановлено та позивачем не обґрунтовано підстави для скасування наказу ГУДПС, а саме такі, що дійсно об`єктивно вплинули на правильність рішення відповідача.

В контексті спірних правовідносин, слід зважати на те, що відповідно до частини 1 статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Згідно частини 1 статті 5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист.

Таким чином, захисту в порядку адміністративного процесуального законодавства підлягають саме порушені права, свободи та інтереси особи від порушень у публічно-правових відносинах з суб`єктом владних повноважень. Порушення у публічно-правових відносинах має бути реальним, стосуватися (зачіпати) зазвичай індивідуально виражені права чи інтереси особи, яка стверджує про їх порушення. Відсутність порушеного права чи невідповідність обраного позивачем способу його захисту способам, визначеним законодавством, є підставою для прийняття судового рішення про відмову у задоволенні позову.

Поряд з цим, за наслідками контролюючих заходів, проведених на підставі оспорюваного наказу, на момент звернення позивача із позовом та вирішення справи в судовому порядку ГУДПС не прийнято будь-якого рішення, яке у розумінні статті 2 КАС України порушує права та інтереси позивача. На момент вирішення справи позивачем не обґрунтовано, в чому саме полягає порушення його прав, у тому числі оспорюваним за цим позовом наказом відповідача.

Відтак, висновок суду першої інстанції, з яким погодився апеляційний суд, про процедурні порушення відповідачем, які можуть бути підставою для визнання наказу протиправним, не знаходять свого підтвердження та ґрунтуються виключно на неправильному застосуванні норм адміністративного процесуального законодавства, норм матеріального права та невідповідності висновків суду обставинам справи.

Суддя О.В. Єщенко