Справа № 520/25994/23
Суддя: Мороко А.С.
Дата ухвалення: 2025-10-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Харківський окружний адміністративний суд
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

10 жовтня 2025 р. №520/25994/23

Харківський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Мороко А.С., розглянувши в порядку спрощеного провадження адміністративну справу за позовом Приватного підприємства "Аванта-Трейд" (пр. Науки, буд. 40, офіс 323, м. Харків, 61166, ) до Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Пушкінська, буд. 46, м. Харків, 61057, ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство "Аванта-Трейд" звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 24.08.2023 № 4.

В обґрунтування позову позивач зазначив, що з додатку до податкового повідомлення-рішення від 24.08.2023 № 4 вбачається, що встановлені п. 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПКУ розміри штрафів застосовані не до всіх ПН/РК, а тільки до виписаної 31.01.2023 після прийняття Закону № 2876-IX. Таким чином, при прийнятті спірного податкового повідомлення-рішення відповідачем майже до всіх ПН/РК, протиправно застосовано штраф згідно п. 1201.1 ст. 120-1 ПКУ, а не згідно п. 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПКУ. Протиправність застосування штрафів згідно п. 1201.1 ст. 1201 ПКУ представник позивача обґрунтовує тим, що Законом України «Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» від 12.01.2023 року № 2876-IX, тимчасово, на період воєнного стану збільшено термінів реєстрації ПН/РК в ЄРПН та зменшено штрафи за порушення цих термінів. Так, 24.02.2022 у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України Указами Президента України №64/2022 введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24.02.2022 року строком на 30 діб, який у подальшому було продовжено та який діє і наразі. Відтак, на думку позивача, аналіз формулювання пунктів 89 та 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПКУ, свідчить про їх ретроспективну дію (зворотну дію в часі), тобто з 24.02.2022 року і по цей час. Оскільки п. 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПКУ пом`якшує відповідальність особи (у даному випадку юридичної особи), наведені приписи Конституції України підтверджують, висновок про ретроспективну дію наведених вище приписів Податкового Кодексу України. Таким чином, ураховуючи, що термін реєстрації ПН/РК, зазначених у додатку (окрім № 5000046 від 31.01.2023), припадав на період дії воєнного стану, до них мали бути застосовані положення п. 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПКУ. Ураховуючи викладене, податкове повідомлення-рішення від 24.07.2023 № не відповідає вимогам законодавства є незаконним та підлягає скасуванню.

Ухвалою суду відкрито спрощене провадження по справі та запропоновано відповідачу надати відзив на позов.

Копія ухвали про відкриття спрощеного провадження надіслана відповідачу через систему "Електронний суд" та надійшла в електронний кабінет користувача, що підтверджується електронною роздруківкою.

Представник відповідача надав до суду відзив на позов, в якому заперечував проти задоволення позовних вимог з мотивів того, що тимчасово, на період дії воєнного стану, починаючи з 27.05.2022 року, превалюють норми в частині звільнення від відповідальності за несвоєчасне виконання платником податків податкових обов`язків у випадках та за умов, передбачених п. 69 підрозд. 10 розд. XX ПКУ. Тому, норма п. 52 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX "Перехідні положення" ПКУ щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних санкцій за порушення термінів нарахування, декларування та сплати податків і зборів на період дії карантину не застосовується з 27.05.2022 року на період дії воєнного стану. Також вказує, що штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН із датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року. При цьому, порушення платником податку граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН, які припадають на період до дати набрання чинності Законом № 2876-ІХ (тобто застосовується до ПН/РК з датою складання не пізніше 15 січня 2023 року включно), тягне за собою накладання на такого платника податку штрафу у розмірах, встановлених пунктом 120-1.1 статті 120-1 Кодексу.

Положеннями ч.1 ст.257 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що за правилами спрощеного позовного провадження розглядаються справи незначної складності.

Згідно ч.2 ст.257 Кодексу адміністративного судочинства України: за правилами спрощеного позовного провадження може бути розглянута будь-яка справа, віднесена до юрисдикції адміністративного суду.

Відповідно 258 Кодексу адміністративного судочинства України, суд розглядає справи за правилами спрощеного позовного провадження протягом розумного строку, але не більше шістдесяти днів із дня відкриття провадження у справі.

Дослідивши наявні матеріали справи, суд зазначає наступне.

ГУ ДПС у Харківській області проведено камеральну перевірку щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ПП "Аванта-Трейд" за березень 2022 року, червень - серпень 2022 року, жовтень 2022 року, грудень 2022 року, січень 2023 року, за результатами якої складено акт від 28.07.2023 № 23046/20-40-04-14-03.

Так, під час перевірки встановлено, що виписані за березень 2022 року, червень - серпень 2022 року, жовтень 2022 року, грудень 2022 року, січень 2023 року податкові накладні зареєстровано ПП "Аванта-Трейд" з порушенням граничних термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, чим порушено п. 201.10 ст. 201. п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ, п. 89 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення ПК України.

На підставі акту перевірки від 28.07.2023 № 23046/20-40-04-14-03 податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 24.08.2023 № , яким до ПП "Аванта-Трейд" застосовано штраф у сумі 9028,46 грн (а.с. 9-10).

Не погодившись із податковими повідомленнями - рішеннями, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Частиною 2 ст. 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Згідно п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до абз. 1 п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Згідно абз. 4 п. 201.10 ст. 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У відповідності до абз. 14 п. 201.10 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Таким чином, продавець товарів/послуг зобов`язаний зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування з урахуванням граничних строків для виконання платником податків свого податкового обов`язку. У разі ж порушення строків реєстрації до платника податків застосовуються штрафні санкції.

Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України.

Згідно п. 120-1.1 ст. 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі, зокрема:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів.

Отже, на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Згідно доданого до податкового повідомлення-рішення від 24.08.2023 № розрахунку штрафних санкцій вбачається, що:

- податкова накладна/розрахунок коригування № 1000139 від 07.03.2022 року зареєстрована 19.07.2022 року із затримкою у 5 дні (граничний строк реєстрації - 15.07.2022), застосовано штраф у розмірі 10%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 1000040 від 09.03.2022 року зареєстрована 19.07.2022 року із затримкою у 5 дні (граничний строк реєстрації - 15.07.2022), застосовано штраф у розмірі 10%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 500003 від 03.06.2022 року зареєстрована 19.07.2022 року із затримкою у 19 дні (граничний строк реєстрації - 30.06.2022), застосовано штраф у розмірі 20%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 500004 від 07.06.2022 року зареєстрована 19.07.2022 року із затримкою у 19 дні (граничний строк реєстрації - 30.06.2022), застосовано штраф у розмірі 20%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 5000033 від 30.06.2022 року зареєстрована 19.07.2022 року із затримкою у 4 дні (граничний строк реєстрації - 15.07.2022), застосовано штраф у розмірі 10%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 5000039 від 30.06.2022 року зареєстрована 19.07.2022 року із затримкою у 4 дні (граничний строк реєстрації - 15.07.2022), застосовано штраф у розмірі 10%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 4002408 від 30.06.2022 року зареєстрована 19.07.2022 року із затримкою у 4 дні (граничний строк реєстрації - 15.07.2022), застосовано штраф у розмірі 10%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 5000038 від 30.06.2022 року зареєстрована 19.07.2022 року із затримкою у 4 дні (граничний строк реєстрації - 15.07.2022), застосовано штраф у розмірі 10%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 5000035 від 30.06.2022 року зареєстрована 19.07.2022 року із затримкою у 4 дні (граничний строк реєстрації - 15.07.2022), застосовано штраф у розмірі 10%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 5000037 від 30.06.2022 року зареєстрована 19.07.2022 року із затримкою у 4 дні (граничний строк реєстрації - 15.07.2022), застосовано штраф у розмірі 10%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 1000034 від 30.06.2022 року зареєстрована 19.07.2022 року із затримкою у 4 дні (граничний строк реєстрації - 15.07.2022), застосовано штраф у розмірі 10%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 5000036 від 30.06.2022 року зареєстрована 19.07.2022 року із затримкою у 4 дні (граничний строк реєстрації - 15.07.2022), застосовано штраф у розмірі 10%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 1001204 від 27.07.2022 року зареєстрована 26.12.2022 року із затримкою у 133 дні (граничний строк реєстрації - 15.08.2022), застосовано штраф у розмірі 40%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 1001203 від 27.07.2022 року зареєстрована 26.12.2022 року із затримкою у 133 дні (граничний строк реєстрації - 15.08.2022), застосовано штраф у розмірі 40%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 1001202 від 27.07.2022 року зареєстрована 26.12.2022 року із затримкою у 133 дні (граничний строк реєстрації - 15.08.2022), застосовано штраф у розмірі 40%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 1001633 від 10.08.2022 року зареєстрована 27.12.2022 року із затримкою у 118 дні (граничний строк реєстрації - 31.08.2022), застосовано штраф у розмірі 40%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 1001632 від 10.08.2022 року зареєстрована 26.12.2022 року із затримкою у 117 дні (граничний строк реєстрації - 31.08.2022), застосовано штраф у розмірі 40%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 1001634 від 17.08.2022 року зареєстрована 27.12.2022 року із затримкою у 103 дні (граничний строк реєстрації - 15.09.2022), застосовано штраф у розмірі 40%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 1001648 від 05.10.2022 року зареєстрована 26.12.2022 року із затримкою у 56 дні (граничний строк реєстрації - 31.10.2022), застосовано штраф у розмірі 30%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 1001649 від 19.10.2022 року зареєстрована 26.12.2022 року із затримкою у 41 день (граничний строк реєстрації - 15.11.2022), застосовано штраф у розмірі 30%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 4004131 від 26.12.2022 року зареєстрована 16.01.2023 року із затримкою у 1 день (граничний строк реєстрації - 15.01.2023), застосовано штраф у розмірі 10%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 4004129 від 26.12.2022 року зареєстрована 16.01.2023 року із затримкою у 1 день (граничний строк реєстрації - 15.01.2023), застосовано штраф у розмірі 10%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 1002719 від 29.12.2022 року зареєстрована 16.01.2023 року із затримкою у 1 день (граничний строк реєстрації - 15.01.2023), застосовано штраф у розмірі 10%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 4004132 від 29.12.2022 року зареєстрована 16.01.2023 року із затримкою у 1 день (граничний строк реєстрації - 15.01.2023), застосовано штраф у розмірі 10%;

- податкова накладна/розрахунок коригування № 5000046 від 31.01.2023 року зареєстрована 20.02.2023 року із затримкою у 2 дні (граничний строк реєстрації - 18.02.2023), застосовано штраф у розмірі 2%.

Отже, факт порушення граничних строків реєстрації податкових накладних є доведеним та позивачем у позовній заяві не заперечується.

Водночас, в обґрунтування своєї правової позиції представник позивача посилається, зокрема, на те, що Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

03.03.2022 прийнято Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» №2118-IX, який набрав чинності 07 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX)

Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

12.05.2022 прийнято Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX), який набрав чинності 27 травня 2022.

Отже, з 27 травня 2022 року підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин суд зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Оскільки податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена (ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки зокрема щодо дотримання термінів реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, до 03.01.2023 платники податків звільнялись від відповідальності за несвоєчасне виконання податкових обов`язків, зокрема в частині несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у випадку подання на реєстрацію таких накладних в період з 24.02.2022 до 26.05.2022 (до дня набрання чинності Законом № 2260-IX), а з 03.01.2023 - в період з 01.02.2022 до 31.05.2022 та за умови їх реєстрації до 15.07.2022.

Судом встановлено, що спірні податкові накладні були складені позивачем 07.03.2022. 09.03.2022, з 03.06.2022 по 31.01.2023 та зареєстровані 19.07.2022 та з 26.12.2022 по 20.02.2023, а тому у контролюючого органу були відсутні підстави для застосування норм Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року).

Як вбачається зі змісту позовної заяви, правова позиція позивача зводиться до того, що з додатку до податкового повідомлення-рішення від 24.08.2023 № 4 вбачається, що встановлені п. 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПКУ розміри штрафів застосовані не до всіх ПН/РК, а тільки до виписаної 31.01.2023 після прийняття Закону № 2876-IX.

Тобто, як вважає позивач, контролюючий орган мав керуватись п. 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України до всіх податкових накладних/розрахунків коригування, а не п. 120-1.1 статті 120-1 ПК України, яким передбачено більший розмір штрафних санкцій.

Суд зазначає, що законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних цього періоду.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Саме такий правовий висновок викладений Верховним Судом у постановах від 06.02.2024 у справі № 160/10740/23, від 11.04.2024 у справі № 380/14133/23 та Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23.

Суд зазначає, що спірні податкові накладні/розрахунки коригування складені позивачем 07.03.2022. 09.03.2022, з 03.06.2022 по 29.12.2022 та зареєстровані 19.07.2022 та з 26.12.2022 по 16.01.2023 (крім податкової накладної/розрахунку коригування № 5000046 від 31.01.2023, до якого відповідачем застосовано положення п. 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України), тобто з порушенням строку, визначеного пунктом 201.1 статті 201 ПК України.

З урахуванням наведеного, суд приходить до висновку про правомірність застосування контролюючим органом штрафних (фінансових) санкцій за несвоєчасну реєстрацію вищенаведених податкових накладних на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Також суд зазначає, що після введення воєнного стану в Україні (24 лютого 2022 року) законодавець не вносив змін до загальних норм, що регулювали як строки реєстрації податкових накладних, так і умови притягнення до відповідальності за їх порушення. Дія цих норм (зокрема, статей 120-1 і 201 ПК України) не зупинялася, особливості їх застосування не встановлювалися. Єдиним виключенням був період з 07 березня 2022 року до 26 травня 2022 року, коли ПК України передбачав безумовне зупинення усіх строків, зокрема, встановлених цим Кодексом (підпункт 69.9 пункту 69 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, пункт 102.9 статті 102 ПК України).

Варто зауважити, що станом на день прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішень чинними були як пункт 120-1.1 статті 120-1 ПК України, так і пункт 89 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України.

Разом з тим, відсутні підстави вважати, що станом на час виникнення спірних правовідносин існувала колізія між загальними нормами (статті 120-1 і 201 ПК України) і тимчасовими (пункти 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України), з огляду на таке.

Верховний Суд у постанові від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19 зазначав, що під юридичною колізією потрібно розуміти певний конфлікт, суперечку в правовій сфері, в основі яких суперечності між правовими актами й нормами, прийнятими з одного й того ж питання. Ці норми й акти можуть бути прийняті одним або різними суб`єктами правотворчості, але спрямовані на регулювання одних суспільних правовідносин, і їх застосування дає різний, зокрема можливий протилежний результат.

Податковий кодекс України в пункті 56.21 статті 56 установлює шляхи подолання колізій у податкових правовідносинах таким чином: у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Тобто виключно у випадку, якщо одне і те саме питання є предметом регулювання різними нормами чи нормативно-правовими актами, це вважається юридичною колізією, яка підлягає вирішенню відповідно до наявних у правовій сфері способів.

Системний аналіз загальних норм (статті 120-1 і 201 ПК України) і тимчасових (пункти 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України) дає підстави для висновку, що станом на час прийняття податкового повідомлення-рішення від 21.06.2023 ПК України, фактично, розділив розмір фінансової відповідальності за податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних на дві категорії в залежності від норми, якою такий строк був встановлений, а саме:

1) у випадку, якщо до конкретної податкової накладної застосовним є строк її граничної реєстрації, встановлений статтею 201 ПК України, реєстрація податкової накладної поза таким строком утворює склад правопорушення, за яке передбачена відповідальність пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України;

2) у випадку, якщо до конкретної податкової накладної застосовним є строк її граничної реєстрації, встановлений пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, реєстрація податкової накладної поза таким строком утворює склад правопорушення, за яке передбачена відповідальність пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Отже, розмір штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних залежить від складу правопорушення, допущеного платником податків. Це свідчить про відсутність підстав вважати, що одне і те саме питання станом на час виникнення спірних правовідносин врегульовувалося різними нормами права по-різному.

Крім того, Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23 зазначив, що п. 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачає застосування розміру штрафних (фінансових) санкцій, передбаченого законом, чинним на день прийняття рішення щодо їх застосування.

Водночас у спірному випадку, що є подібним до правовідносин, що розглядались Верховним Судом у справі № 200/4768/23 йдеться про різний склад податкового правопорушення, а не про однакові правопорушення з різними розмірами штрафів. Закон № 2876-ІХ не вносив змін до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, у зв`язку з чим розміри штрафів замінюються на нові.

Отже, п. 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України сам по собі не змінює темпоральних меж дії нових норм, а лише вказує на те, що у разі, коли штраф визначається за тим самим порушенням, але на момент ухвалення рішення змінився його розмір у межах однієї й тієї ж правової норми, слід брати до уваги новий (зменшений) розмір. У випадку ж із пунктами 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України йдеться про інше правопорушення (порушення нових «воєнних» строків реєстрації), тож вони не можуть поширюватися відповідальність, що передбачена іншими нормами.

Оскільки у цій справі податкове правопорушення виникло внаслідок порушення позивачем строку, встановленого, зокрема, статтею 201 ПК України і відсутні підстави для застосування у спірних правовідносинах п. 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, правомірним є притягнення платника податків до відповідальності на підставі і в розмірах, встановлених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, який був чинним на час прийняття податкового повідомлення-рішення.

Суд повторно акцентує увагу, що в межах цієї справи податкові накладні/розрахунки коригування (окрім податкової накладної/розрахунку коригування № 5000046 від 31.01.2023) складені до січня 2023 р., тобто граничний строк їх реєстрації визначала саме стаття 201 ПК України. Встановлений граничний строк реєстрації цих податкових накладних закінчився до набрання чинності пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, що, відповідно, унеможливлює вважати вже закінчені строки продовженими або такими, що розпочалися знову.

У межах спірних правовідносин, суд також зауважує, що платник податку підлягає звільненню від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у випадку неможливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок на підставі пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України за умови надання відповідних доказів.

Разом з тим, таких доказів позивач не надав ні податковому органу, ні до суду.

Частиною 2 ст. 77 КАС України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, у спірних правовідносинах відповідач діяв у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також з використанням повноважень з метою, з якою ці повноваження йому надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення; безсторонньо (неупереджено), добросовісно та розсудливо.

Таким чином, суд приходить до висновку, що спірне податкове повідомлення-рішення відповідає вимогам чинного законодавства та підстави для його скасування відсутні.

Інші доводи та заперечення позивача на правильність висновків суду не впливають.

Відповідно до Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

При цьому, зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Отже, суд приходить до висновку про відмову у задоволенні позовних вимог.

Розподіл судових витрат здійснюється відповідно до положень ст.139 КАС України.

Керуючись ст. ст. 2, 6-10, 13, 14, 77, 139, 205, 242-246, 250, 255, 257-263, 293, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов Приватного підприємства "Аванта-Трейд" (пр. Науки, буд. 40, офіс 323, м. Харків, 61166, ) до Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Пушкінська, буд. 46, м. Харків, 61057, ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - залишити без задоволення.

Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Суддя А.С.Мороко