Справа № 520/9301/24
Суддя: Ральченко І.М.
Дата ухвалення: 2025-10-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 жовтня 2025 р. Справа № 520/9301/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Ральченка І.М.

суддів: Катунова В.В. , Подобайло З.Г.

за участю секретаря судового засідання Кіт Т.Р.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "НВК Технології Підйому" на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.06.2024, суддя Волошин Д.А., по справі № 520/9301/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "НВК Технології Підйому"

до Головного управління ДПС у Харківській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ «ТЕХНОЛОГІЯ ПІДЙОМУ» звернулось до суду із позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 07.12.2023 № 0/39240/0412.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 17.06.2024 у задоволені позову відмовлено.

Позивач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, з викладенням висновків, що не відповідають обставинам справи, просив скасувати його та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги. В обґрунтування апеляційної скарги позивач зазначив, що судом першої інстанції не враховано, що частина податкових накладних, а саме: № 10 від 26.05.2022, № 12 від 28.07.2022, № 13 від 27.07.2022, № 14 від 26.07.2022, № 15 від 26.07.2022, № 16 від 26.07.2022, № 17 від 28.07.2022, № 25 від 13.09.2022, № 41 від 22.11.2022, № 46 від 30.09.2022, була своєчасно направлена на реєстрацію до податкового органу, втім квитанція про таку реєстрацію надійшла несвоєчасно. Крім того, апелянт посилався до допущення податкових органом порушень процедури, встановленої для оформлення податкових повідомлень-рішень, а саме оскаржуване податкове повідомлення-рішення не містило всіх необхідних реквізитів, визначених Порядком надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затверджених Наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 № 1204.

Відповідно до ч. 4 ст. 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Як встановлено судовим розглядом, Головним управлінням ДПС у Харківській області проведено камеральну перевірку щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ «ТЕХНОЛОГІЯ ПІДЙОМУ».

За результатами проведеної перевірки відповідачем складений акт про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09.11.2023 № 33802/20-40-04-12-02/37632175, яким зафіксовано порушення платником податків термінів реєстрації податкових накладних, чим порушено п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України.

На підставі вказаного акту Головним управлінням ДПС у Харківській області прийняте податкове повідомлення-рішення від 07.12.2023 № 0/39240/0412, яким до позивача застосовано штраф у сумі 164995,03 грн.

Позивач, не погоджуючись із прийнятим контролюючим органом рішенням, звернувся до суду з даним позовом.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з правомірності застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України.

Колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац перший пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України).

Пункт 201.10 статті 201 Податкового кодексу України також установлює граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, серед іншого:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Указаним пунктом також визначено, що у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом

Зважаючи на викладене, положення Податкового кодексу України закріплюють обов`язок платників податку на додану вартість забезпечувати своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зі свого боку, пункт 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України установлює, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім окремо визначених видів податкових накладних) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Таким чином, платник податків має обов`язок реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

У свою чергу порушення зазначених строків реєстрації податкових накладних є підставою для настання відповідальності, передбаченої п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України.

В подальшому, Законом України від 12.01.2023 № 2876-IX «Про внесення змін до розділу «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08.02.2023) підрозділ 2 розділу Перехідні положення ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

До набрання чинності Законом № 2876-ІX процедурні вимоги щодо строків реєстрації податкових накладних визначалися приписами пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України.

Відтак, щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року) застосовується збільшений строк на реєстрацію податкових накладних та зменшений розмір штрафних санкцій.

Так, відповідно до акту про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних з ПДВ в ЄРПН від 09.11.2023 № 33802/20-40-04-12-02/37632175 підставою для притягнення позивача до відповідальності є порушення строків реєстрації податкових накладних:

- податкова накладна № 11 від 15.02.2022 зареєстрована 19.09.2022 (порушено строк - 66 днів);

- податкова накладна № 31 від 21.02.2022 зареєстрована 18.07.2022 (порушено строк - 3 дні);

- податкова накладна № 10 від 22.02.2022 зареєстрована 19.09.2022 (порушено строк - 66 днів);

- податкова накладна № 10 від 26.05.2022 зареєстрована 18.07.2022 (порушено строк - 3 дні);

- податкова накладна № 4 від 15.06.2022 зареєстрована 15.07.2022 (порушено строк - 15 днів);

- податкова накладна № 16 від 26.07.2022 зареєстрована 18.08.2022 (порушено строк - 3 дні);

- податкова накладна № 14 від 26.07.2022 зареєстрована 18.08.2022 (порушено строк 3 дні);

- податкова накладна № 15 від 26.07.2022 зареєстрована 18.08.2022 (порушено строк - 3 дні);

- податкова накладна № 13 від 27.07.2022 зареєстрована 18.08.2022 (порушено строк - 3 дні);

- податкова накладна № 17 від 28.07.2022 зареєстрована 18.08.2022 (порушено строк - 3 дні);

- податкова накладна № 12 від 28.07.2022 зареєстрована 18.08.2022 (порушено строк - 3 дні);

- податкова накладна № 25 від 13.09.2022 зареєстрована 03.10.2022 (порушено строк - 3 дні);

- податкова накладна № 46 від 30.09.2022 зареєстрована 19.10.2022 (порушено строк - 4 дні);

- податкова накладна № 392 від 30.09.2022 зареєстрована 24.10.2022 (порушено строк - 9 днів);

- податкова накладна № 30 від 21.10.2022 зареєстрована 29.11.2022 (порушено строк - 14 днів);

- податкова накладна № 42 від 02.11.2022 зареєстрована 30.12.2022 (порушено строк - 30 днів);

- податкова накладна № 42 від 11.11.2022 зареєстрована 17.02.2023 (порушено строк - 79 днів);

- податкова накладна № 41 від 22.11.2022 зареєстрована 16.12.2022 (порушено строк - 1 день);

- податкова накладна № 40 від 15.12.2022 зареєстрована 17.02.2023 (порушено строк - 48 днів);

- податкова накладна № 162933 від 23.01.2023 зареєстрована 05.05.2023 (порушено строк - 76 днів);

- податкова накладна № 162931 від 23.01.2023 зареєстрована 05.05.2023 (порушено строк - 76 днів);

- податкова накладна № 162932 від 23.01.2023 зареєстрована 05.05.2023 (порушено строк - 73 дні);

- податкова накладна № 20 від 27.01.2023 зареєстрована 29.03.2023 (порушено строк - 39 днів);

- податкова накладна № 29 від 03.02.2023 зареєстрована 12.04.2023 (порушено строк - 38 днів);

- податкова накладна № 14 від 14.04.2023 зареєстрована 08.05.2023 (порушено строк - 3 дні);

- податкова накладна № 15 від 14.04.2023 зареєстрована 08.05.2023 (порушено строк - 3 дні);

- податкова накладна № 28 від 25.04.2023 зареєстрована 22.05.2023 (порушено строк - 4 дні);

- податкова накладна № 23 від 25.04.2023 зареєстрована 22.05.2023 (порушено строк - 4 дні);

- податкова накладна № 26 від 26.04.2023 зареєстрована 22.05.2023 (порушено строк - 4 дні);

- податкова накладна № 27 від 27.04.2023 зареєстрована 22.05.2023 (порушено строк - 4 дні);

- податкова накладна № 25 від 28.04.2023 зареєстрована 22.05.2023 (порушено строк - 4 дні);

- податкова накладна № 12 від 09.05.2023 зареєстрована 22.06.2023 (порушено строк - 17 днів);

- податкова накладна № 72 від 28.07.2023 зареєстрована 01.09.2023 (порушено строк - 14 днів);

- податкова накладна № 68 від 22.08.2023 зареєстрована 20.10.2023 (порушено строк - 32 дні);

- податкова накладна № 58 від 12.09.2023 зареєстрована 12.10.2023 (порушено строк - 7 днів);

- податкова накладна № 59 від 13.09.2023 зареєстрована 16.10.2023 (порушено строк - 11 днів).

При цьому, щодо частини податкових накладних застосовані санкції із урахуванням положень п. 89, 90 підрозд. 2 розд. XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що факт несвоєчасної реєстрації податкових накладних у ході судового розгляду підтвердження, підстав для звільнення платника податків від відповідальності не встановлено.

Так, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції щодо необґрунтованості посилання позивача на положення п. 52-1 підрозд. 10 розд. XX ПК України, виходячи з наступного.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)».

У зв`язку з набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» та Законом України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: - обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; - цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; - обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; - здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; - здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; - порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 01 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 10 грудня 2021 року у справі № 420/10367/20 сформував такий правовий висновок:

«Перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Отже, штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, не застосовуються».

Кабінет Міністрів України установив карантин на підставі постанови від 11 березня 2020 року №211 з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України скасував 30 червня 2023 року з 24 години 00 хвилин на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, зокрема за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних у відповідний період.

Проте, до завершення карантину Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» в Україні був введений воєнний стан, який на підставі наступних указів Президента України продовжувався та триває досі.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада України прийняла Закон України від 03 березня 2022 року № 2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану», який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Цим Законом підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Підпунктами 69.1, 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України було визначено, що в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, - то в такому випадку платники податків звільняються від визначеної цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

У подальшому, Законом України від 24 березня 2022 року № 2142-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» було внесено зміни до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме: слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

Цими змінами в законодавство не була зупинена дія положень пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.

Наведене вище вказує на те, що з 07 березня 2022 року фактично діяли дві норми, які визначали критерії звільнення від відповідальності за порушення, вчинені на час воєнного стану.

Так, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачав безумовне звільнення від відповідальності у вигляді штрафних санкцій за вчинення порушень протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, крім конкретно визначених порушень. До таких винятків належали порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу, обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, цільового використання пального, спирту етилового платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку, порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Натомість підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України на той час звільняв від відповідальності за недотримання фактично всіх передбачених податковим законодавством обов`язків тих платників податків, які не мають можливості виконувати свої обов`язки у сфері оподаткування, але виконали їх до спливу шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Обидві зазначені норми фактично мали однаковий предмет регулювання, з урахуванням відмінностей у періодах вчиненого правопорушення. Втім, є відмінності у колі суб`єктів, на яких вони поширюються, та в умовах звільнення від відповідальності. Норми підпункту 69.1 передбачали, що звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних надається платникам лише за умови подальшої реєстрації таких накладних протягом шести місяців з дня завершення воєнного стану. В той час як положення пункту 52-1 передбачали безумовне звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних протягом періоду з 1 березня 2020 року до останнього календарного дня місяця, в якому завершується дія карантину.

Враховуючи те, що обидва ці положення мають тотожні диспозиції, але відрізняються гіпотезами, пункт 52-1 застосовувався під час карантинного мораторію, тоді як підпункт 69.1 застосовувався після запровадження воєнного стану. Паралельне існування умов, за яких застосовуються обидва згадані положення, не виключає необхідності їхнього застосування за передбачених ними умов і обставин. Оскільки ці норми мають власні умови застосування, вони не конкурують між собою. Тому, пізніша дата прийняття підпункту 69.1 на той час не виключала необхідності застосування пункту 52-1, якщо існують відповідні умови ("карантинний" мораторій).

Проте, правове регулювання спірних правовідносин у зв`язку із продовженням воєнного стану змінилося з 27 травня 2022 року.

Так, 27 травня 2022 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У цьому Законі підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Таким чином, початково встановлені особливості справляння податків та зборів забезпечували звільнення від відповідальності всіх без винятку платників податків (за умови належного виконання обов`язків у подальшому). Проте, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 звільнення від відповідальності було поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків відповідного обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Окрім цього, Закон № 2260-IX доповнив підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

З огляду на зазначене, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.

Отже, за умови чинності пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, який формально не було скасовано чи виключено з тексту ПК України, у платника податків виникли законні очікування щодо незастосування відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних складених в період дії карантину. Застосування ж до платника податків штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію таких податкових накладних покладає на нього додатковий надмірний тягар та є порушенням основоположних принципів верховенства права та принципу належного урядування.

Механізм «ковідного» мораторію, закріплений у пункті 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, мав діяти до завершення карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою протидії поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Водночас із запровадженням воєнного стану законодавцем було ухвалено особливості оподаткування, насамперед шляхом доповнення підрозділу 10 розділу XX ПК України підпунктом 69.2 (у редакції Закону № 2260-ІХ), який із 27 травня 2022 року чітко установив, що вимоги законодавства щодо «ковідного» мораторію під час воєнного стану не застосовуються.

Положення підп. 69.2 прямо передбачають припинення дії пункту 52-1 під час воєнного стану, тому платник податків не міг мати жодних правомірних очікувань щодо подальшого поширення «ковідного» мораторію в цей період. Відтак у платників податків відсутній простір для ухвалення рішень із різним правовим змістом, що характерно у ситуаціях колізії або неоднозначності норм.

При цьому пункт 52-1 не був формально виключений із тексту ПК України, оскільки на момент ухвалення відповідних змін паралельно мали місце як карантин, так і воєнний стан, і є очевидним, що було невідомо, яка з указаних обставин завершиться раніше. Отже, попри те, що пункт 52-1 формально залишався в цьому Кодексі, дія цього положення на період воєнного стану фактично була припинена і не могла бути застосована.

Таким чином, оскільки строк реєстрації спірних податкових накладних настав вже після 27 травня 2022 року, вони не підпадали під дію мораторію.

Аналогічні правові висновки сформовані Верховним Судом у постанові від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23.

У ході судового розгляду встановлено, що спірні податкові накладні складені ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ «ТЕХНОЛОГІЯ ПІДЙОМУ» під час дії законодавства, що передбачало відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з податковим законодавством, при цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовувались.

Наведені обставини свідчать про наявність підстав для настання відповідальності за несвоєчасну реєстрацію платником податків податкових накладних.

Стосовно доводів апеляційної скарги щодо ненадання судом першої інстанції оцінки посиланням позивача на те, що частина податкових накладних, а саме: № 10 від 26.05.2022, № 12 від 28.07.2022, № 13 від 27.07.2022, № 14 від 26.07.2022, № 15 від 26.07.2022, № 16 від 26.07.2022, № 17 від 28.07.2022, № 25 від 13.09.2022, № 41 від 22.11.2022, № 46 від 30.09.2022, була своєчасно направлена на реєстрацію до податкового органу, втім квитанція про таку реєстрацію надійшла несвоєчасно, колегія суддів вважає за необхідне врахувати наступне.

Так, обґрунтовуючи наведені твердження, апелянт додає докази своєчасного направлення податкових накладних на реєстрацію, при цьому звертаючи увагу, що останні також були надані під час розгляду справи судом першої інстанції, однак не були враховані судом.

Разом з тим, із матеріалів справи встановлено, що ні до позовної заяви, ні до відповіді на відзив Головного управління ДПС у Харківській області позивачем докази, на які він посилається у апеляційній скарзі, не додавались.

Відповідно до ч. 8 ст. 79 КАС України докази, не подані у встановлений законом або судом строк, до розгляду судом не приймаються, крім випадку, коли особа, що їх подає, обґрунтувала неможливість їх подання у вказаний строк з причин, що не залежали від неї.

Згідно з ч. 4 ст. 308 КАС України докази, які не були подані до суду першої інстанції, приймаються судом лише у виняткових випадках, якщо учасник справи надав докази неможливості їх подання до суду першої інстанції з причин, що об`єктивно не залежали від нього.

Втім, ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ «ТЕХНОЛОГІЯ ПІДЙОМУ», надаючи докази на підтвердження своєчасного направлення частини податкових накладних на реєстрацію, причин неможливості їх подання до суду першої інстанції не наводить.

При цьому, твердження про надання їх до суду першої інстанції спростовуються матеріалами справи.

На підставі зазначеного надані позивачем до апеляційної скарги колегією суддів не приймається в якості доказів.

Стосовно доводів апеляційної скарги щодо процесуальних порушень, допущених податковим органом, при винесенні оскаржуваного рішення колегія суддів зазначає наступне.

Наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 № 1204, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 22.01.2016 за № 124/28254, затверджено Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків.

Зазначеним Порядком передбачено, що відповідний структурний підрозділ контролюючого органу складає податкове повідомлення-рішення за такими формами, зокрема, «Н» - за порушення платниками ПДВ граничних строків реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування до податкової накладної, визначених статтею 201 Кодексу в Єдиному реєстрі податкових накладних та/або невиконання податкового повідомлення - рішення: щодо попередження платника податку - продавця контролюючим органом про необхідність складання та/або реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних та/або виправлення помилок під час зазначення обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 Кодексу (додатки 24, 25).

У свою чергу, підп. 58.1.1 п. 58.1 ст. 58 Податкового кодексу України встановлено, що податкове повідомлення-рішення містить:

1) суму та підставу для визначення (нарахування/зменшення) грошового зобов`язання та/або податкового зобов`язання, що повинен сплатити платник податків, та/або суму та підставу для зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або збільшення/зменшення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, та посилання на норми цього Кодексу та/або іншого закону, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до яких здійснено їх розрахунок;

2) попередження про необхідність складення та реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування до неї або про необхідність виправлення помилок, допущених під час зазначення реквізитів податкової накладної (у випадках, передбачених цим Кодексом);

3) граничні строки сплати грошового зобов`язання та/або строки виправлення платником податків показників податкової звітності та/або реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування до неї або виправлення помилок, допущених під час зазначення реквізитів податкової накладної;

4) попередження про наслідки невиконання податкового повідомлення-рішення в установлений строк;

5) граничні строки, передбачені цим Кодексом для оскарження податкового повідомлення-рішення.

У податковому повідомленні-рішенні зазначається або додається до нього детальний розрахунок податкового зобов`язання (за наявності) та штрафних фінансових санкцій.

Дослідивши зміст оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, колегія суддів зазначає, що останнє містить суму та підставу для визначення штрафу, посилання на акт за результатами проведення камеральної перевірки від 09.11.2023 № 33802/20-40-04-12-02/37632175, що свідчить про нарахування штрафу за порушення, виявлене під час проведення такої перевірки.

Також, до податкового повідомлення-рішення додано розрахунок штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, про що зазначено у рішенні.

Колегія суддів зазначає, що при наданні оцінки недолікам, допущеним під час прийняття суб`єктом владних повноважень рішення, слід виходити з того, що формальне порушення процедури не може мати наслідком скасування правильного по суті рішення.

Разом з тим, зі змісту оскаржуваного рішення та доданого до нього розрахунку є можливим чітко встановити порушення, вчинення яких стали підставою для застосування штрафних санкції до платника податків, граничні терміни реєстрації в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних, кількість днів порушення граничного терміну.

На підставі викладеного, колегія суддів зазначає, що податкове повідомлення-рішення від 07.12.2023 № 0/39240/0412 прийнято відповідачем з дотриманням порядку та процедури, передбачених Податковим кодексом України та Порядком № 1204.

З огляду викладене, колегія суддів вважає правомірним застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України, з огляду на що оскаржуване податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 07.12.2023 № 0/39240/0412 є обґрунтованим та скасуванню не підлягає.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав вважати, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

У відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.

Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "НВК Технології Підйому" - залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.06.2024 по справі № 520/9301/24 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І.М. Ральченко
Судді В.В. Катунов З.Г. Подобайло
Постанова складена в повному обсязі 10.10.25.