Справа № 380/5630/23
Суддя: Гуляк Василь Васильович
Дата ухвалення: 2025-10-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 жовтня 2025 рокуЛьвівСправа № 380/5630/23 пров. № А/857/8209/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Гуляка В.В.

суддів: Ільчишин Н.В., Носа С.П.

за участі секретаря судового засідання: Скрутень Х.Б.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Гольцварен»,

на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05 лютого 2025 року (суддя Кузан Р.І., час ухвалення 12:45 год., місце ухвалення м. Львів, дата складання повного тексту 17.02.2025),

в адміністративній справі №380/5630/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Гольцварен» до Головного управління ДПС у м.Києві,

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

У березні 2023 року позивач ТОВ «Гольцварен» звернувся в суд з адміністративним позовом до відповідача Головного управління ДПС у м.Києві, в якому просив: 1) визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №4, 4 від 26.12.2022, прийняті на підставі акту перевірки від 18.11.2022 №38825/26-15-07-04-04/43499024 Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ Гольцварен (код 43499024) з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за січень, лютий 2022 року; 2) зобов`язати Головне управління ДПС у м. Києві внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ Гольцварен (код 43499024) за січень та лютий 2022 року.

Відповідач позовних вимог не визнав, подав відзив на позовну заяву, у якому просив відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 25.10.2023, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06.03.2024, позов задоволено повністю.

Однак, постановою Верховного Суду від 31.07.2024 касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - задоволено частково. Скасовано рішення Львівського окружного адміністративного суду від 25.10.2023 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06.03.2024 року у справі №380/5630/23, в частині задоволених позовних вимог про зобов`язання внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого за січень та лютий 2022 року. Прийнято в цій частині нове рішення, яким у задоволенні позову відмовлено.

Цією ж постановою Верховного Суду від 31.07.2024 скасовано рішення Львівського окружного адміністративного суду від 25.10.2023 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06.06.2024 у справі №380/5630/23, в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 26 грудня 2022 року №4, №4. Справу направлено на новий розгляд до Львівського окружного адміністративного суду в цій частині.

За результатами нового судового розгляду справи №380/5630/23 в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 26 грудня 2022 року №4, №4, рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 05.02.2025 в задоволенні позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовлено повністю.

З рішенням суду першої інстанції від 05.02.2025 не погодився позивач та оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає апелянт, що рішення суду є незаконним та необґрунтованим. В судовому процесі судом неналежно досліджені докази, які мають важливе значення для правильного вирішення справи, та допущено порушення норм матеріального та процесуального права, а відтак рішення суду підлягає скасуванню з підстав, викладених в апеляційній скарзі.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що судом першої інстанції не досліджено у належний спосіб неможливості надання первинних документів контролюючому органу під час перевірки з причин, які в силу приписів статті 44 ПК України вважаються поважними. Також судом першої інстанції не надано належної правової оцінки ряду порушень, допущених податковим органом як при проведенні перевірки, так і при прийнятті самого акту, що в свою чергу, тягне за собою протиправність податкових повідомлень - рішень, винесених за наслідком незаконної перевірки. У рішенні суду не надано оцінки як діям платника податку, так і доводам податкового органу, не встановлено обставин щодо відсутності документів під час перевірки й до прийняття відповідачем спірних податкових повідомлень-рішень. Водночас, судом першої інстанції не взято до уваги пояснення причини повернення поштового відправлення з запитом контролюючого органу з огляду на норми статті 42 ПК України. Обов`язковою передумовою здійснення документальної позапланової виїзної перевірки є направлення платнику податків запиту про надання пояснень та їх документального підтвердження. Однак відповідач спочатку призначив проведення перевірки, наказом від 28.09.2022 року №4099-п, а вже потім направив запит про надання документів та пояснень від 28.09.2022 року, що фактично підтверджує те, що призначення та проведення перевірки контролюючим органом здійснено з порушенням п.п.78.1.1 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України, оскільки обов`язковий письмовий запит контролюючого органу до проведення перевірки в строк, передбачений вищезазначеною нормою позивачу направлено не було. Судом першої інстанції залишено поза увагою той факт, що у 2022 році діяльність Товариства здійснювалася на засадах віддаленої роботи враховуючи триваючу збройну агресію загарбницьку війну із застосуванням засобів ураження дальнього радіусу дії, яку веде росія проти України. Вказує апелянт, що позивач не отримав ні наказу на проведення перевірки, ні запитів. Також, звертає увагу, що судом першої інстанції проігноровано той факт, що від моменту подачі декларації про бюджетне відшкодування та призначенням перевірки пройшов тривалий термін. Позивач не міг припустити чи здогадатися, що перевірка буде проводитись у вказані дати. Також не було надано правової оцінки обставині неможливості ТОВ «Гольцварен» отримувати листування з податковим органом у електронній формі. Також при прийняття спірного рішення судом не взято до уваги порушення відповідачем вимог Податкового кодексу щодо збору доказів на порушення платником податкового законодавства. Відповідачем не було здійснено жодних заходів в межах повноважень, визначених ПК України щодо отримання інформації, яка стосується предмету перевірки. ГУ ДПС у м.Києві не надіслано запитів до контрагентів, вказаних у деклараціях з ПДВ за січень та лютий 2022 року ТОВ «Гольцварен» з метою отримання інформації. Також не було проведено зустрічних звірок.

За результатами апеляційного розгляду апелянт просить скасувати оскаржене рішення суду від 05.02.2025 року повністю і ухвалити нове судове рішення, яким задоволити позовні вимоги у повному обсязі.

Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначає, що вимоги позивача є необґрунтованими, безпідставними та такими, що не підлягають задоволенню. Просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржене рішення суду - без змін.

Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Суд встановив такі фактичні обставини справи.

Позивач ТОВ Гольцварен є юридичною особою, яка зареєстрована та обліковується в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за кодом 43499024.

Станом на вересень 2022 року позивач перебував на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у м.Києві. Позивач був зареєстрований та знаходився за адресою: Львівська область, м.Львів, вул.Зелена, 231.

На підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.п.78.1.8 п.78.1 ст.78, п.79.1 ст.79 Податкового кодексу України та у зв`язку з подання ТзОВ Гольцварен уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок із сумою, що підлягає бюджетному відшкодуванню на поточний рахунок платника податку за січень та лютий 2022 року, наказом Головного управління ДПС у м.Києві №3742-п від 15.09.2022 призначено з 22.09.2022 документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ Гольцварен щодо достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за січень, лютий 2022 року (а.с.78 т.1).

З метою організації проведення перевірки посадові особи відповідача 22.09.2022 згідно направлення на перевірку від 22.09.2022 №11088/26-15-07-04-04 (а.с.73, 74 т.1) здійснили виїзд на податкову адресу позивача (м.Львів, вул.Зелена, 231) та встановили, що посадові особи або законні (уповноважені) представники ТзОВ Гольцварен відсутні за даною адресою, що стало перешкодою для проведення перевірки у визначені строки, про що складено акт №4374/26-15-02-04-04 від 22.09.2022 про неможливість проведення перевірки у терміни, зазначені в наказі та направленнях (а.с. 67, 68 т.1).

Наказом відповідача №4099-к від 28.09.2022 призначено документальну позапланову невиїзну перевірку з 07.11.2022 тривалістю 5 робочих днів, з метою достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за січень, лютий 2022 року (а.с.76 т.1).

Копію вказаного наказу направлено на адресу позивача рекомендованим листом з повідомленням про вручення від 29.09.2022 на адресу позивача: м.Львів, вул. Зелена, 231. Поштова кореспонденція повернулась відповідачу 04.10.2022 з відміткою поштового відділення адресат відсутній за вказаною адресою (а.с.69, 70 т.1).

Крім цього, рекомендованим листом з повідомленням про вручення від 29.09.2022 №218 відповідачем надіслано позивачу лист (запит) №12463/1/26-15-07-04-04 від 29.09.2022 про надання документів у зв`язку з проведенням документальної невиїзної перевірки, що пов`язані з предметом перевірки за період: січень, лютий 2022 року (а.с.71 т.1).

Вказана поштова кореспонденція також повернулась відповідачу з відміткою поштового відділення адресат відсутній за вказаною адресою.

Позивачем не надано відповідачу жодних документів по господарських операціях, які відображені в податковій звітності по ПДВ за січень, лютий 2022 року та підтверджують достовірність нарахування сум бюджетного відшкодування за вказаний період, про що складено Акт ненадання документів за №5485/26-15-07-04-04 від 11.11.2022 (а.с. 83 т.1).

За результатами проведеної перевірки податковий орган склав Акт №38825/26-15-07-04-04/43499024 від 18.11.2022 (далі акт перевірки) (а.с. 6 т.1).

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пунктів 44.1, 44,6 статті 44 та пункту 85.2 статті 85, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пункту 200.4 статті 200 ПК України, що призвело до:

- завищення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за січень 2022 року у розмірі 12608277,00 гривень, лютий 2022 року на суму 1160526,00 гривень;

- завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за лютий 2022 року на суму 10856 058,00 гривень.

Суд встановив, що Акт перевірки від 18.11.2022 надісланий позивачу та отриманий ним 05.12.2022 за адресою м.Львів, вул. Зелена, 231, що не заперечується позивачем та підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення та трекінгом відстеження поштового відправлення Укрпошти.

Позивачем не подавались заперечення на Акт перевірки та документи, якими спростовуються висновки податкового органу.

На підставі цього Акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 26 грудня 2022 року:

- форми В1 №4 про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ за січень, лютий 2022 в загальному розмірі 13768803,00 гривень та застосування штрафних (фінансових) санкцій в загальному розмірі 3442200,75 гривень (а.с. 29 т.1);

- форми В4 №4 про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ за лютий 2022 на суму 10856058,00 гривень (а.с.32 т.1).

Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх до Державної податкової служби України (а.с.59 т.1).

За результатами адміністративного оскарження рішенням Державної податкової служби України №5787/6/99-00-06-01-05-06 від 09.03.2023 про результати розгляду скарги, податкові повідомлення-рішення від 26.12.2022 №4, №4 залишено без змін, а скаргу позивача без задоволення (а.с.64 т.1).

Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.

Переглядаючи рішення суду першої інстанції від 05.02.2025 в межах доводів і вимог апеляційної скарги позивача, колегія суддів апеляційного суду погоджується із висновком суду першої інстанції щодо відсутності підстав для задоволення позову, з врахуванням наступного.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Наведені норми означають, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Зміст спірних правовідносин у цій справі полягає у правомірності формування позивачем податкового кредиту за господарськими операціями за наслідками яких позивач відніс до складу податкового кредиту у січні 2022 року 12608277,00 грн та у лютому 2022 року 1160526,00 грн до бюджетного відшкодування ПДВ.

Фактичною підставою відмови ТОВ Гольцварен у бюджетному відшкодуванні ПДВ у зазначеному вище розмірі стало ненадання позивачем до перевірки первинних документів, які б підтверджували обґрунтованість задекларованих показників податкової звітності.

Апеляційний суд враховує, що податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (далі ПК України).

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 ст.20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Види перевірок визначені статтею 75 ПК України.

Так, згідно п.75.1 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Порядок проведення документальних позапланових перевірок регламентовано ст.78 ПК України, якою визначені обставини, при наявності яких можуть здійснюватися такі перевірки.

За змістом пп.78.1.8 п.78.8 ст.78 ПК України, документальна позапланова перевірка здійснюється у разі, якщо платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Пунктом 79.2 ст. 79 ПК України встановлено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Апеляційний суд звертає увагу на те, що перевірка, за результатами якої винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення була призначена саме на підставі п.п.78.1.8 п.78.1 ст.78 ПК України, а не п.п.78.1.1 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України, у зв`язку з поданням ТзОВ «Гольцварен» уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок із сумою, що підлягає бюджетному відшкодуванню на поточний рахунок платника податку за січень та лютий 2022 року.

Як уже було вказано судом вище, наказом Головного управління ДПС у м.Києві №3742-п від 15.09.2022 призначено з 22.09.2022 документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ «Гольцварен» щодо достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за січень, лютий 2022 року.

З метою організації проведення перевірки посадові особи відповідача 22.09.2022 здійснили виїзд на податкову адресу позивача (м.Львів, вул.Зелена, 231) та встановили, що посадові особи або законні (уповноважені) представники ТзОВ «Гольцварен» відсутні за даною адресою, що стало перешкодою для проведення перевірки у визначені строки, про що складено акт №4374/26-15-02-04-04 від 22.09.2022 про неможливість проведення перевірки у терміни, зазначені в наказі та направленнях.

У зв`язку із цим, наказом №4099-к від 28.09.2022 призначено документальну позапланову невиїзну перевірку, з метою достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за січень, лютий 2022 року.

Таким чином, являються безпідставними доводи апелянта (позивача) про порушення контролюючим органом порядку та підстав призначення податкової перевірки, за наслідками якої складено Акт перевірки №38825/26-15-07-04-04/43499024 від 18.11.2022.

Суд апеляційної інстанції здійснюючи застосування до розглядуваних правовідносин норм матеріального права також зазначає наступне.

Відповідно до підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України, бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.

За правилами підпункту в пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку із ввезення товарів на митну територію України.

Згідно із пунктом 187.8 пункту 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.

Відповідно до підпункту ґ пункту 198.1 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з, зокрема, ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України (пункт 198.3 статті 198 ПК України).

За правилами абзаців першого, другого пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Пункт 200.1 статті 200 ПК України передбачає, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації (пункт 200.7 статті 200 ПК України).

Пункт 200.8 статті 200 ПК України встановлює, що до податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій.

В свою чергу, пункт 201.12 статті 200 ПК України передбачає, що у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.

Таким чином, з аналізу вказаних положень податкового законодавства вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

У постанові від 03 жовтня 2023 року (справа №640/16289/22) Верховний Суд дійшов висновку, що з моменту подання платником податків митної декларації для митного оформлення ввезених на митну територію України товарів у останнього виникають відповідні податкові зобов`язання зі сплати податку на додану вартість. Після сплати цього податку до бюджету платник податків набуває право на віднесення таких сум до податкового кредиту відповідного періоду. Таке розуміння норм Податкового кодексу України відповідає характеру і змісту правового регулювання податку на додану вартість та суті його адміністрування, оскільки право на податковий кредит перебуває у прямій залежності саме від факту сплати відповідної суми податку на додану вартість до бюджету. При цьому митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, є належним документом, що посвідчує право на віднесення сплачених сум податку на додану вартість до податкового кредиту за відповідний період, оскільки вона підтверджує фактичну сплату суми податку до відповідного бюджету.

Отже, пункт 198.6 статті 198 та пункт 201.12 статті 201 ПК України у своєму взаємозв`язку імперативно вказують на те, що задекларовані платником податків показники податкового кредиту, сформованого за наслідками ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України, мають бути підтверджені саме шляхом надання до перевірки відповідних митних декларацій, на підставі яких були здійснені такі операції.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).

Згідно зі статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до пункту 44.3 статті 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Водночас, згідно з пунктом 44.4 статті 44 ПК України, якщо документи, визначені у пункті 44.1 цієї статті, пов`язані з предметом перевірки, проведенням процедури адміністративного оскарження прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення або судового розгляду, такі документи повинні зберігатися до закінчення перевірки та передбаченого законом строку оскарження прийнятих за її результатами рішень та/або вирішення справи судом, але не менше строків, передбачених пунктом 44.3 цієї статті.

Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Пункт 44.7 статті 44 ПК України встановлює, що у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).

У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу.

У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Цьому обов`язку кореспондує право посадових осіб контролюючого органу при проведенні перевірок вимагати і отримувати у платників податків копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Таке право закріплене нормою пункту 85.4 статті 85 ПК України.

У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис (пункт 85.6 статті 85 ПК України).

Отже, надання платником фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих ним показників податкового обліку.

Обов`язок платника зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності.

Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Верховний Суд неодноразово аналізував положення статей 44, 85 ПК України у їх взаємозв`язку і сформовані ним підходи щодо застосування означених норм податкового законодавства є усталеними.

Зокрема, у постановах від 29 травня 2020 року (справа №826/27811/15), від 06 серпня 2019 року (справа №160/8441/18), від 31 січня 2020 року (справа №826/15328/18), від 03 жовтня 2023 року (справа №420/534/20) Верховний Суд сформулював такий висновок. Надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

У постанові від 08.09.2019 (справа №802/1069/13-а) Верховний Суд також зауважував, що обставина щодо порушення платником податків обов`язку, встановленого пунктом 85.2 статті 85 ПК України, надати після початку перевірки всі документи, які пов`язані з предметом перевірки, не означає, що платник не має права додатково їх надати до прийняття контролюючим органом відповідного рішення за результатами перевірки та не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати при прийнятті рішення додатково надані платником документи у строк, встановлений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК України, що прямо передбачено нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України.

У постановах від 08 вересня 2019 року (справа №802/1069/13-а), від 01 квітня 2020 року (справа №640/637/19), від 04 березня 2020 року (справа №0440/5658/18) Верховний Суд висловив позицію про те, що законодавцем передбачено право платника податків надати контролюючому органу документи, які були відсутні під час перевірки. При цьому, якщо платник податків у запереченнях на акт перевірки посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, контролюючий орган до прийняття рішення за результатами такої перевірки зобов`язаний призначити та провести позапланову перевірку.

При цьому у постановах від 24 лютого 2020 року (справа №440/4443/18), від 27 квітня 2022 року (справа №420/13197/20) Верховний Суд зробив висновок, що суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Разом з тим, з огляду на визначені нормами ПК України мету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, у разі якщо рішення контролюючого органу вмотивоване саме не наданням платником податків на вимогу контролюючого органу первинних документів, адміністративний суд, виходячи з окреслених процесуальним законом меж судового доказування, повинен перевіряти і враховувати такі обставини й винятки з них при вирішенні спору.

З урахуванням наведених правових висновків суд першої інстанції вірно зазначив, що платник податків має право на подання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, після закінчення такої перевірки. Проте реалізація такого права має здійснюватися відповідно до вимог, встановлених ПК України, і до прийняття рішення за результатами такої перевірки. Поряд з цим, платник податків не позбавлений права довести у судовому процесі, що він вжив всіх залежних від нього заходів для забезпечення повної та об`єктивної перевірки, не ухилявся від її проведення, тобто, його поведінка жодним чином не була спрямована на перешкоджання контролюючому органу у здійсненні податкового контролю.

У розглядуваних правовідносинах судом встановлено, з метою організації проведення перевірки посадові особи відповідача 22.09.2022 здійснили виїзд на податкову адресу позивача (м.Львів, вул.Зелена, 231) та встановили, що посадові особи або законні (уповноважені) представники ТзОВ «Гольцварен» відсутні за даною адресою, що стало перешкодою для проведення перевірки у визначені строки, про що складено акт №4374/26-15-02-04-04 від 22.09.2022 про неможливість проведення перевірки у терміни, зазначені в наказі та направленнях.

Наказом №4099-к від 28.09.2022 призначено документальну позапланову невиїзну перевірку з 07.11.2022 тривалістю 5 робочих днів.

Копію вказаного наказу направлено на адресу позивача рекомендованим листом з повідомленням про вручення від 29.09.2022 на адресу позивача: м.Львів, вул. Зелена, 231. Поштова кореспонденція повернулась відповідачу 04.10.2022 з відміткою поштового відділення «адресат відсутній за вказаною адресою».

Крім цього, рекомендованим листом з повідомленням про вручення від 29.09.2022 №218 відповідачем надіслано позивачу лист №12463/1/26-15-07-04-04 від 29.09.2022 про надання документів у зв`язку з проведенням документальної невиїзної перевірки, що пов`язані з предметом перевірки за період: січень, лютий 2022 року. Вказана поштова кореспонденція також повернулась відповідачу з відміткою поштового відділення «адресат відсутній за вказаною адресою».

Позивачем не надано жодних первинних документів по господарських операціях, які відображені в податковій звітності по ПДВ за січень, лютий 2022 року та підтверджують достовірність нарахування сум бюджетного відшкодування за вказаний період.

Акт перевірки надісланий позивачу та отриманий ним 05.12.2022. Вказана обставина не заперечується позивачем та підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення та трекінгом відстеження поштового відправлення Укрпошти.

Позивачем не подавались заперечення на акт перевірки та документи, якими спростовуються висновки податкового органу.

Наведеним встановлено, що при проведенні документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ Гольцварен не надано жодних підтверджуючих документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку.

Оскільки позивач не надав документи для проведення перевірки, в тому числі, й у строк, визначений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК України, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкового кредиту та визнати ці суми не підтвердженими документально.

Норма абзацу першого пункту 44.6 статті 44 ПК України вимагає наявність документів на час складення податкової звітності, встановлює правило щодо надання платником податків документів для перевірки, а також юридичний наслідок недотримання цього правила як виключення факту документів на час складення податкової звітності. Вона є складовою механізму правового регулювання податкового обліку і не входить в будь-яку конкуренцію з процесуальними нормами, якими встановлені правила доказування в адміністративному судочинстві.

Хоча норми статті 44 ПК України є матеріально - правовими, однак для застосування стандартів доказування при розгляді адміністративних спорів, які виникають за наслідками проведених перевірок, такі фактично впливають на визначення властивостей доказів, а саме які докази можуть вважатись допустимими. Відтак передумовою застосування приписів процесуального закону щодо доказування в адміністративних справах по розгляду податкових спорів необхідною умовою, якщо на цьому наполягають сторони, є перевірка на дотримання норм матеріального закону, якою є, зокрема, стаття 44 ПК України, від чого залежатиме оцінка доказів на їх допустимість для доведення фактів, що є предметом доказування.

Відносно доводів апелянта про те, що судом не досліджено у належний спосіб неможливості надання первинних документів контролюючому органу під час перевірки з причин, які в силу приписів статті 44 ПК України вважаються поважними, зокрема той факт, що у 2022 році діяльність Товариства здійснювалася на засадах віддаленої роботи враховуючи триваючу збройну агресію війну росії проти України та запровадженням дистанційної роботи, то колегія суддів враховує наступне.

В силу приписів підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України, для платників податків, які подали декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100000,00 грн, проведення документальної позапланової перевірки щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100000,00 грн, є очевидним та передбачуваним етапом підтвердження законності такого декларування.

Крім того, платники податків, які подали декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100000,00 грн, є зацікавленими у підтверджені законності такого декларування у процесі проведення документальної позапланової перевірки на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України, що у свою чергу, виключає можливість наявності пасивної поведінки платників податків у вигляді ненадання первинних документів до перевірки.

Отже, позивач, подаючи податкові декларації, як добросовісний платник податків мав передбачити, що такі обставини є підставою для обов`язкового проведення податковим органом документальної перевірки щодо законності декларування заявлених до відшкодування з бюджету сум, та мав бути зацікавленим в підтвердженні показників власної податкової звітності.

Під час розгляду справи позивач підтвердив, що не подавав заперечення на акт перевірки в порядку, передбаченому пунктом 86.7 статті 86 ПК України, хоча отримав його копію та був ознайомлений з висновками податкового органу.

Матеріалами справи підтверджується, що акт перевірки від 18.11.2022 №38825/26-15-07-04-04/43499024 ТОВ Гольцварени отримало 05.12.2022. У той же час оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем 26.12.2022. Тобто, у позивача було достатньо часу для того, щоб подати податковому органу всі необхідні документи, якими він доводить правильність формування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за січень та лютий 2022 року.

Суд також враховує, що позивач скористався своїм правом адміністративного оскарження спірних податкових повідомлень-рішень до Державної податкової служби України. При цьому ТОВ «Гольцварен» не подавало Державній податковій службі України, документи, які долучені позивачем до матеріалів судової справи у підтвердження законності такого декларування.

Представник позивача під час судового розгляду не змогла пояснити, чому документи, які долучені позивачем до матеріалів справи №380/5630/23, не надані відповідачу після отримання акту перевірки, а також під час адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень від 26.12.2022 №4, №4 до Державної податкової служби України.

Таким чином, поведінку позивача не можна вважати достатньо активною у контексті намагання підтвердити первинним документами показники поданої податкової декларації до контролюючого органу.

Суд констатує, що Головним управлінням ДПС у м. Києві виконано у повному обсязі вимоги порядку вручення документів платнику податків, передбаченого пунктом 42.2 статті 42 ПК України, а з урахуванням диспозиції статті 42 ПК України та висновку Верховного Суду у постанові від 08 квітня 2021 року по справі № 812/821/17 та від 15 лютого 2024 року по справі № 640/5183/20 порядок вручення документів платнику податків, передбачений пунктом 42.2 статті 42 ПК України і встановлений законом спосіб не передбачає умови отримання (ознайомлення) документів, надісланих за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення, а лише передбачає факт їх надіслання рекомендованим листом з повідомленням про вручення.

Крім цього, позивач ТОВ «Гольцварен» не повідомляв контролюючому органу про дистанційну роботу підприємства у розглядуваний період вересень грудень 2022 року, а також не повідомляв про зміну юридичної або фактичної адреси.

Таким чином, з огляду на пасивність поведінки позивача щодо надання первинних документів на підтвердження показників, задекларованих в податковій декларації з податку на додану вартість за березень 2023 року під час перевірки, а також з огляду на відсутність надання таких документів до початку судового оскарження, ненадання платником податків зазначених документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності.

Лише виключно до суду першої інстанції разом із позовною заявою позивачем надано первинні документи на підтвердження показників, задекларованих в податковій декларації з податку на додану вартість щодо достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за січень, лютий 2022 року, що з урахуванням п. 44.6 ст. 44, п. 85.2 ст. 85 ПК України та правових висновків Верховного Суду, є підтвердженням законних підстав для контролюючого органу провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкового кредиту та визнати ці суми не підтвердженими документально.

На підставі наведеного правильно вважав суд першої інстанції, що контролюючим органом правомірно зроблено висновок про завищення позивачем суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за січень 2022 року у розмірі 12 608 277,00 гривень, лютий 2022 року на суму 1 160 526,00 гривень та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за лютий 2022 року на суму 10 856 058,00 гривень, а отже і правомірно прийнято спірні податкові повідомлення-рішення №4, 4 від 26.12.2022, які скасуванню не підлягають, що не спростовано доводами апеляційної скарги.

Відносно доводів апелянта (позивача) про те, що суд першої інстанції не дослідив і не провів аналізу тих первинних документів, які були надані суду на підтвердження правомірності формування сум бюджетного відшкодування за січень і лютий 2022, то колегія суддів зазначає наступне.

Як уже було вказано судом вище, обов`язок платника зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності.

У розглядуваній справі позивачем не було надано контролюючому органу жодних первинних документів по господарських операціях, які відображені в податковій звітності по ПДВ за січень, лютий 2022 року та підтверджують достовірність нарахування сум бюджетного відшкодування за вказаний період.

Таких документів не було надано ні до завершення податкової перевірки, ні в процесі подання заперечення на акт перевірки, ні до моменту винесення спірних ППР, ні в процесі адміністративного оскарження спірних ППР до Державної податкової служби України.

Лише виключно до суду першої інстанції разом із позовною заявою позивачем було надано первинні документи з метою підтвердження показників, задекларованих в податковій декларації з податку на додану вартість щодо достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за січень, лютий 2022 року.

Тому, суд першої інстанції, із дотриманням завдань та основних засад адміністративного судочинства, здійснюючи перевірку оскаржених позивачем рішень відповідача, як суб`єкта владних повноважень, на відповідність критеріям, які визначені в частині 2 статті 2 КАС України, правомірно вважав, що надані позивачем лише до суду документи, відповідно до приписів статті 74 КАС України, являються недопустимими доказами у розглядуваних правовідносинах.

Решта доводів скаржника не впливають на правильність вирішення даної справи, тому не вимагають детальної відповіді, оскільки, оцінюючи наведені сторонами доводи, апеляційний суд виходить з того, що всі конкретні, доречні та важливі доводи сторін були перевірені та проаналізовані судом, та їм було надано належну правову оцінку.

Тому, колегія суддів апеляційного суду формує висновок про те, що суд першої інстанції правильне прийняв рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З врахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції при розгляді адміністративної справи всебічно та об`єктивно з`ясовано обставин, що мають значення для справи та сформовано висновки, які відповідають фактичним обставинам справи, рішення суду винесено з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому немає підстав для його скасування.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд

постановив:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Гольцварен» залишити без задоволення.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 05 лютого 2025 року в адміністративній справі №380/5630/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Гольцварен» до Головного управління ДПС у м.Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення і може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя В. В. Гуляк
судді Н. В. Ільчишин
С. П. Нос
Повний текст постанови суду складено 07.10.2025 року