Справа № 340/6647/24
Суддя: Дурасова Ю.В.
Дата ухвалення: 2025-10-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

02 жовтня 2025 року м. Дніпросправа № 340/6647/24

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),

суддів: Божко Л.А., Лукманової О.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області

на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 03.03.2025 року (головуючий суддя Пасічник Ю.П.)

в адміністративній справі №340/6647/24 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до відповідача Головного управління ДПС у Кіровоградській області про скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій та вимоги, -

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , звернувся 14.10.2024 до Кіровоградського окружного адміністративного суду із позовною заявою до відповідача Головного управління ДПС у Кіровоградській області, в якій просив:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 18.06.2024 №04, №04, №04, №04, №04, № 04, № 04 та № 04;

- визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 18.06.2024 № 04;

- визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 18.06.2024 № Ф-04.

В обґрунтування позову зазначено, що загальна сума витрат, відображених позивачем у податковій декларації про майновий стан і доходи, є меншою, ніж сума доходу, а тому він безпідставно включений контролюючим органом до плану-графіка документальних планових перевірок. Під час проведення перевірки надавались всі документи, щодо яких отримано запити. Висновки про заниження податкового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб за результати річного декларування, суми податкового зобов`язання з військового збору та суми єдиного внеску від здійснення підприємницької діяльності зроблені на підставі того, що на думку контролюючого органу було завищено витрати. Водночас, в даному випадку, сума витрат повністю підтверджена належними первинними документами, отже позивач має право на відображення вказаних витрат у податковому обліку при визначенні об`єкту оподаткування податком на доходи фізичних осіб, військового збору, єдиного внеску, а фактичне виконання своїх зобов`язань за договорами здійснено як позивачем, так і його контрагентом, що також підтверджено належним чином оформленими первинними документами.

Також, позивач не погоджується з висновком про заниження податкових зобов`язань з ПДВ та податкового кредиту, оскільки на перевірку було надано усі первинні документи на підтвердження придбання металоконструкцій, придбання транспортних послуг, а також шини і оливи моторної, необхідних для підтримки в належному технологічному (експлуатаційному) стані власних транспортних засобів, за допомогою яких позивач отримує дохід. Операції з продажу позивачем основних засобів (автомобіля та напівпричіпу) також підтверджуються належним чином оформленими первинними документами, регістрами бухгалтерського обліку, при продажі яких базу оподаткування було розраховано не нижче залишкової, у відповідності до вимог п.188.1 ст.188 ПК України.

Таким чином, з урахуванням наданих до перевірки копій первинних документів, які у їх сукупності свідчать про фактичний рух активів із урахуванням ділової мети такого руху у межах господарської діяльності підприємства, та добросовісність платника податків, а також достовірність задекларованих таким платником даних податкового обліку, що презюмується податковим законодавством, зокрема, за умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими платником податків правомірно (обґрунтовано), Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області неправомірно зроблено висновок про порушення позивачем податкового законодавства.

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 03.032025 року позов задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 18.06.2024 року

- №03 (форми "В4"),

- №04 (форми "Р").

- № 04 (форми "Р").

- № 04 (форми "Р").

Визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДПС у Кіровоградській області про сплату боргу (недоїмки) від 18.06.2024 року №Ф-04.

Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 18.06.2024 №04.

У задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовлено.

Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що відповідачем не було доведено обґрунтованість висновків про завищенням позивачем задекларованих витрат, заниження чистого оподатковуваного доходу та відповідно заниження податкових зобов`язань з податку на доходи за результатами річного декларування на загальну суму 30736,23 грн, військового збору за результатами річного декларування на загальну суму 2561,35 грн та бази нарахування єдиного внеску на загальну суму 12109,04 грн.

Також дійшов висновку, що відповідачем не було доведено обґрунтованість висновків про заниження податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 103465 грн та завищення від`ємного значення з ПДВ на загальну суму 96163 грн.

Разом з тим, позивачем не надано до суду доказів на спростування вищевказаних порушень, а тому зобов`язання з адміністративних штрафів та інших санкції нараховано правомірно.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Вказує, що згідно поданої декларації про майновий стан і доходи за 2021 рік дохід складає 18 110 763,68грн. При цьому загальна сума витрат становить 18 086 263,68 грн. 99,9% витрат від суми загального річного доходу. Згідно поданої декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік дохід складає 21 053 726,04грн. При цьому загальна сума витрат становить 21 044 834,49 грн. 99,9% витрат від суми загального річного доходу. Тобто, платник податків включений до плану графіка перевірок на 2024 рік відповідно до критерію абзацу 4 пункту 5 підпункту 69.35 2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПКУ, а саме загальна сума витрат, відображених у податковій декларації про майновий стан і доходи, становить 75 або більше відсотків суми загального річного доходу, задекларованого у такій декларації, за умови що сума загального річного доходу, отриманого від провадження підприємницької діяльності, становить 10 мільйонів гривень і більше.

Зазначає, що платнику податків були вручені запити від 22.04.2024 року №756/12/11-28-24-04-02, від 24.04.2024 №767/12/11-28-24-04-02, від 02.05.2024 року №817/12/11-28-24-04-02. На перевірку та станом на дату написання/реєстрації акту перевірки книга обліку доходів і витрат не надана.

У зв`язку із встановленим порушенням, а саме завищенням задекларованих витрат встановлено заниження чистого оподатковуваного доходу та відповідно занижено податкові зобов`язання з податку на доходи за результатами річного декларування, військового збору за результатами річного декларування та занижено базу нарахування єдиного внеску.

Перевіркою своєчасності та повноти сплати податкових зобов`язань з військового збору від провадження діяльності встановлено, що фізичною особою платником податків ОСОБА_1 податкове зобов`язання, визначене у податковій декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік за № від 09.02.2019 року при терміні сплати до 22.02.2019 сплачено 09.01.2020 року (322 дні прострочки), чим порушено вимоги пункту 31.1 статті 31, пункту 36.1 статті 36, пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями).

Перевіркою своєчасності та повноти сплати податкових зобов`язань з податку на додану вартість встановлено, що фізичною особою платником податків ОСОБА_1 податкове зобов`язання, визначене згідно уточнюючого розрахунку від 28.12.2022 року №, термін сплати до 29.12.2022 року сплачено несвоєчасно (494 дні прострочки), чим порушено вимоги пункту 31.1 статті 31, пункту 36.1 статті 36, пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями).

В частині відмови у задоволенні позову рішення суду першої інстанції не оскаржується.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що позивач зареєстрований як фізична особа-підприємець, основним видом діяльності є оптова торгівля металами та металевими рудами (т.3 а.с.107).

На підставі акту перевірки від 17.05.2024 № 6956/11-28-24-04/ НОМЕР_1 (т.1 а.с.209-230) контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення від 18.06.2024 року:

- № 04 (форми "Ш"), яким до позивача, за порушення п.31.1 ст.31, п.36.1 ст.36, п.57.1 ст.57 ПК України, на підставі ст.124 ПК України, застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 11,17 грн (т.1 а.с.111-112);

- № 04 (форми "Ш"), яким до позивача, за порушення п.31.1 ст.31, п.36.1 ст.36, п. 57.1 ст. 57 ПК України, на підставі ст.124 ПК України, застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 50грн (т.1 а.с.113);

- № 03 (форми "В4"), яким позивачу, за порушення п. 198.3, п. 198.5 ст. 198 ПК України, на підставі пп.54.3.2 п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58 ПК України, було зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість усього на 96164 грн (т.1 а.с.114-115);

- № 04 (форми "ПС"), яким до позивача, за порушення п.63.3 ст.63 ПК України, на підставі 54.3.3 п.54.3 ст. 54, ч.1 п.117.1 ст.117 ПК України, застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 340грн (т.1 а.с.116);

- № 04 (форми "ПС"), яким до позивача, за порушення пп.16.1.2, 16.1.12 п.16.1 ст.16, п.44.1, 44.3 ст.44, п.85.2 ст.85, п.176.1 ст.176, п.177.10 ст.177 ПК України, на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 і ч. 1 п. 121.1 ст.121 ПК України, застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 1020грн (т.1 а.с.117);

- № 04 (форми "Р"), яким до позивача, за порушення п. 188.1 ст. 188, п. 189.1, п. 189.3 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 ПК України, на підставі п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58, п.123.2 ст.123 ПК України, збільшено суму грошового забезпечення з ПДВ у загальній сумі 129 331,25 грн, в т.ч.: за основним платежем у сумі 103 465грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 25 866,25 грн (т.1 а.с.118-119);

- № 04 (форми "Р"), яким позивачу, за порушення пп.1.1 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Інші перехідні положення" ПК України, на підставі п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58, п.123.2 ст.123 ПК України, збільшено суму грошового забезпечення з військового збору у загальній сумі 3201,69 грн, в т.ч.: за основним платежем у сумі 2561,35 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 640,34 грн (т.1 а.с.120-121);

- № 04 (форми "Р"), яким позивачу, за порушення п.177.2, п.177.3, пп.177.4.1, 177.4.2, 177.4.3, 177.4.4 п.177.4 ст.177 ПК України, на підставі п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58, п.123.2 ст.123 ПК України, збільшено суму грошового забезпечення з податку на доходи фізичних осіб в загальній сумі 38 420,29 грн, в т.ч.: за основним платежем у сумі 30 736,23 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 7 684,06 грн (т.1 а.с.122-123);

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 18.06.2024 № Ф-04, якою позивача, за порушення ч.2 п.1 ст.7, ч.5 ст.8 Закону № 2464-VI, відповідно до ст.25 Закону № 2464-VI, зобов`язано сплатити заборгованість (недоїмку) зі сплати єдиного внеску у сумі 12109,04 грн (т.1 а.с.124);

- рішення від 18.06.2024 № 04, яким до позивачу, на підставі п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону № 2464-VI, застосовано штрафні санкцій в розмірі 2139,96 грн (т.3 а.с.251). Позивач вважає протиправними зазначені рішення відповідача.

Суд першої інстанції позов задовольнив частково.

Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.

Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.

Щодо дотримання відповідачем процедури призначення та проведення перевірки.

Контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення (пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України).

Відповідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

За приписами пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Порядок проведення документальних планових перевірок регламентовано ст. 77 ПК України.

Згідно з пп. 77.1, 77.2 означеної статті документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Відповідно до п. 77.4 ст. 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Законом України від 15.03.2022 № 2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» було внесено зміни до ПК України щодо визначення особливостей з регулювання податкових правовідносин в умовах воєнного або надзвичайного стану.

Пунктом 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Відповідно пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України тимчасово, до 1 серпня 2023 року, планові виїзні документальні податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються.

01.08.2023 набрав чинності Закон України від 30.06.2023 №3219-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану», яким пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено підпунктом 69.35, яким установлено, що тимчасово, на період з 1 серпня 2023 року до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 року №2102-ІХ, до плану-графіка проведення документальних планових перевірок можуть бути включені виключно:

1) платники податків, які здійснюють діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції;

2) платники податків, які здійснюють діяльність у сфері організації та проведення азартних ігор в Україні (гральний бізнес);

3) платники податків, які надають фінансові, платіжні послуги.

При цьому формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок та внесення змін до нього здійснюються без урахування вимог, передбачених пунктом 77.2 статті 77 цього Кодексу.

08.12.2023 набрав чинності Закон України від 09.11.2023 № 3453-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо скасування мораторію на проведення податкових перевірок», яким пп. 69.35 п. 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено підпунктом 69.35-2, яким установлено, що з 1 грудня 2023 року по 31 грудня 2024 року включно до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на 2023 та 2024 роки можуть бути включені виключно:

5) інші платники податків, які на основі показників, сформованих за підсумками 2021 календарного року, відповідають хоча б одному з таких критеріїв, зокрема: загальна сума витрат, відображених у податковій декларації про майновий стан і доходи, становить 75 або більше відсотків суми загального річного доходу, задекларованого у такій декларації, за умови що сума загального річного доходу, отриманого від провадження підприємницької діяльності, становить 10 мільйонів гривень і більше.

Матеріалами справи підтверджується, що на підставі пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.1, п.77.4 ст.77 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, Закону України від 08.07.2010 № 2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", відповідно до наказу ГУ ДПС у Кіровоградській області від 20.03.2024 № 229-п "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 ", відповідно до наказу ГУ ДПС у Кіровоградській області від 02.05.2024 №353-п "Про продовження терміну проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи платника податків ОСОБА_1 " та плану - графіка проведення планових виїзних перевірок, посадовими особами відповідача, у період з 22.04.2024 по 03.05.2024, проведено документальну планову виїзну перевірку фінансово-господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 , з метою контролю за дотриманням ним вимог податкового валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2017 по 31.12.2022, а також законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2022.

За результатами перевірки складено акт №6956/11-28-24-04/ НОМЕР_1 від 17.05.2024 (т.1 а.с.209-230).

Згідно висновків вказаного акту перевіркою встановлено порушення, що вчинені позивачем:

- пп.16.1.2, 16.1.12 п.16.1 ст.16, п.44.1, 44.3 ст.44, п.85.2 ст.85, п.176.1 ст.176, п.177.10 ст.177 ПК України, в частині не ведення книги обліку доходів та витрат та не надання її на перевірку;

- п.177.2, п.177.3, пп.177.4.1, 177.4.2, 177.4.3, 177.4.4 п.177.4 ст.177 ПК України, в частині заниження податкового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування на загальну суму 30736,23 грн, в т.ч.: за 2017 рік у сумі 3473,59 грн, у 2018 році у сумі 154,98 грн, за 2019 рік у сумі 201,03 грн, за 2020 рік у сумі 13236,93 грн, за 2021 рік у сумі 807,79 грн та за 2022 рік у сумі 12861,90 грн;

- пп.1.1 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Інші перехідні положення" ПК України, в частині заниження суми податкового зобов`язання з військового збору за результатами річного декларування на загальну суму 2561,35 грн, в т.ч.: за 2017 рік у сумі 289,47 грн, у 2018 році у сумі 12,91 грн, за 2019 рік у сумі 16,75 грн, за 2020 рік у сумі 1103,08 грн, за 2021 рік у сумі 67,31 грн та за 2022 рік у сумі 1071,82 грн;

- п.31.1 ст.31, п.36.1 ст.36, п.57.1 ст.57 ПК України, в частині порушення граничного терміну сплати податкового зобов`язання, визначеного у податковій декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік за № від 09.02.2019 (при терміні сплати до 22.02.2019 сплачено 09.01.2020 (322 дні прострочки));

- п. 63.3 ст. 63 ПК України, в частині неподання відомостей про об`єкти оподаткування (форма № 20-ОПП);

- ч. 2 п. 1 ст. 7, ч. 5 ст. 8 Закону № 2464-VI, в частині заниження суми єдиного внеску від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 12109,04 грн, в т.ч.: за 2017 рік на суму 4245,50 грн, за 2020 рік 7777,50 грн та за 2022 рік 86,04 грн;

- абз.3 п. 8 ст. 9 Закону № 2464-VI, в частині порушення граничного терміну сплати єдиного внеску, а саме єдиний внесок за ІІ квартал 2020 року при терміні сплати до 20.07.2020 року фактично сплачено 19.10.2020 року;

- п. 188.1 ст. 188, п. 189.1, п. 189.3 ст. 189 ПК України, в частині заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість на загальну суму 103465 грн, в т.ч.: за листопад 2017 2769 грн, серпень 2018 76 грн, травень 2020 6420 грн, червень 2020 73095 грн, липень 2020 246 грн, серпень 2020 172 грн, вересень 2020 123 грн, жовтень 2020 11435 грн, листопад 2020 227 грн, грудень 2020 460 грн, січень 2021 85 грн, лютий 2021 277 грн, травень 2021 року 4063 грн, червень 2021 83 грн, липень 2021 167 грн, серпень 2021 167 грн, вересень 2021 417 грн, жовтень 2021 333 грн, листопад 2021 16 грн, грудень 2021 150 грн, січень 2022 267 грн, лютий 2022 250 грн, березень 2022 83 грн, вересень 2022 1584 грн, листопад 2022 500 грн;

- п. 198.3, пп."г" п. 198.5 ст. 198 ПК України, в частині завищення від`ємного значення з податку на додану вартість на загальну суму 96163 грн, в т.ч.:

за серпень 2017 року на суму 869 грн, вересень 2017 869 грн, жовтень 2017 2769 грн, листопад 2769 грн, березень 2018 76 грн, квітень 2018 76 грн, травень 2018 76 грн, червень 2018 76 грн, липень 2017 76 грн, серпень 2017 76 грн, липень 2020 13755 грн, серпень 2020 14092 грн, вересень 2020 14670 грн, жовтень 2020 14880 грн, листопад 2020 3862 грн, грудень 2020 3885 грн, січень 2021 3758 грн, лютий 2021 3756 грн, березень 2021 3646 грн, квітень 2021 3813 грн, червень 2021 4063 грн, грудень 2021 484 грн, січень 2022 100 грн, травень 2022 250 грн, червень 2022 424 грн, липень 2022 667 грн, серпень 2022 1000 грн;

- п. 31.1 ст. 31, п. 36.1 ст. 36, п. 57.1 ст. 57 ПК України, в частині порушення граничних термінів сплати податкового зобов`язання з податку на додану вартість згідно уточнюючого розрахунку від 28.12.2022 № , термін сплати до 29.12.2022 (494 дні прострочки).

Отже, документальну планову виїзну перевірку позивача проведено на підставі пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.1, п.77.4 ст.77 ПК України, відповідно до наказу ГУ ДПС у Кіровоградській області від 20.03.2024 №229-п "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 ", відповідно до наказу ГУ ДПС у Кіровоградській області від 02.05.2024 № 353-п "Про продовження терміну проведення д." та плану-графіка проведення планових виїзних перевірок, опублікованого на офіційному веб-сайті ДПС України (а.с.239-241).

Відповідач зазначає, що позивач включений до плану-графіка перевірок на 2024 рік відповідно до абз.4 п.5 пп.69.35 2 п.69 підроз.10 розд. XX Перехідних положень ПКУ.

Сторонами не заперечується, що відповідно до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2021 р. позивача сума загального річного доходу, задекларованого у такій декларації склала 18 110 763,68 грн, а витрат 18 086 263,68 грн (99,9% від суми доходу).

Згідно до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік сума загального річного доходу, задекларованого у такій декларації, склала 21 053 726,04 грн, а витрат 21 044 834,49 грн (99,9% від суми доходу).

Як наслідок, суд першої інстанції обґрунтовано відхилив аргумент позивача, що позивач не належав до кола осіб, які підлягали перевірці у 2024 році.

Щодо суті встановлених порушень, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Контролюючим органом проведено планову документальну виїзну перевірку позивача, за наслідками проведення якої було складено акт від 17.05.2024 № 6956/11-28-24-04/ (т.1 а.с.209-230).

Згідно висновків вказаного акту перевіркою встановлено наступні порушення:

- пп.16.1.2, 16.1.12 п.16.1 ст.16, п.44.1, 44.3 ст.44, п.85.2 ст.85, п.176.1 ст.176, п.177.10 ст.177 ПК України - не ведення книги обліку доходів та витрат та не надання її на перевірку;

- п.177.2, п.177.3, пп.177.4.1, 177.4.2, 177.4.3, 177.4.4 п.177.4 ст.177 ПК України - заниження податкового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування на загальну суму 30736,23 грн;

- пп.1.1 п.16-1 підрозд.10 розд. ХХ "Інші перехідні положення" ПК України - заниження суми податкового зобов`язання з військового збору за результатами річного декларування на загальну суму 2561,35 грн;

- п.31.1 ст.31, п.36.1 ст.36, п.57.1 ст.57 ПК України - порушення граничного терміну сплати податкового зобов`язання, визначеного у податковій декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік;

- п. 63.3 ст. 63 ПК України - неподання відомостей про об`єкти оподаткування (форма № 20-ОПП);

- ч. 2 п.1 ст. 7, ч. 5 ст. 8 Закону № 2464-VI - заниження суми єдиного внеску від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 12109,04 грн;

- абз.3 п.8 ст.9 Закону №2464-VI - порушення граничного терміну сплати єдиного внеску, а саме єдиний внесок за ІІ квартал 2020 року;

- п.188.1 ст.188, п.189.1, п.189.3 ст.189 ПК України - заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість на загальну суму 103465 грн;

- п. 198.3, пп."г" п. 198.5 ст. 198 ПК України - завищення від`ємного значення з податку на додану вартість на загальну суму 96163 грн.

- п. 31.1 ст. 31, п. 36.1 ст. 36, п. 57.1 ст. 57 ПК України - порушення граничних термінів сплати податкового зобов`язання з податку на додану вартість.

Пунктом 177.4 статті 177 ПК України встановлено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

177.4.3. суми податків, зборів, пов`язаних з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з об`єктів житлової нерухомості); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, роялті на користь правовласників, як винагорода за використання об`єктів авторського права і (або) суміжних прав чи як відрахування на користь правовласників на підставі договорів, укладених таким платником податку з організаціями колективного управління відповідно до Закону України "Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав", одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, пов`язаних з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця (п.177.2 ст.177 ПК України).

Фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи (п.177.5 ст.177 ПК України).

Відповідно до п. 177.10 ст. 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (п. 44.1 ст. 44 ПК України).

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV, господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Згідно приписів ч.ч.1, 2 статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити:

назву документа (форми);

дату складання;

назву підприємства, від імені якого складено документ;

зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Первинні документи, створені автоматично в електронній формі програмним забезпеченням інформаційно-комунікаційної системи, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови наявності накладеного електронного підпису чи печатки з дотриманням вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Відповідно до пп.85.2, 85.6 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати.

Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником.

У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Таким чином, зміст вищенаведених норм свідчить про те, що необхідною умовою для віднесення витрат, понесених платником податку на придбання товарів (послуг), до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб, є безпосередній зв`язок з отриманням доходу.

Фізична особа - підприємець до складу витрат має право включати документально підтверджені витрати господарської діяльності, пов`язані з отриманням такого доходу.

Згідно з пп. "а" п. 185.1 ст. 185 ПК України, об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису (п. 187.1 ст. 187 ПК України).

Відповідно п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів / послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

Згідно до п. 189.1 ст. 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного капіталу та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно із п. 198.2 ст. 198 ПК України установлено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до вимог п. 198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи; ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари / послуги та основні засоби почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пункт 198.5 ст.198 ПК України вказує, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту),

у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 року №727 затверджено Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків (Порядок № 727).

Згідно до пункту 3, 4, 5 розділу II Порядку 727, акт документальної перевірки має містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного законодавства, законодавства з єдиного внеску та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (податкове, валютне та інше законодавство, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи).

В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджує наявність зазначених фактів.

Згідно до підпункту 2 пункт 4 розділу III Порядку 727 у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:

викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;

викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з первинними документами, бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

зазначити інформацію щодо фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків (з детальним їх описом; дослідженням, яке доводить, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених Кодексом, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання; документи та інформацію, яка підтверджує наявність вини платника податків), а також інформацію щодо наявності пом`якшуючих обставин або обставин, що обтяжують або звільняють від фінансової відповідальності платника податків;

зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та/або бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;

у разі відсутності первинних документів, документів податкового та/або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів;

у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів;

у разі відмови платника податків, посадових осіб платника податків (керівника платника податків або уповноважених ним осіб) надати документи та/або копії документів посадовій особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків, посадової особи платника податків, уповноваженої здійснювати від його імені юридичні дії, та переліку документів (копій документів), які йому запропоновано подати, факт складання такого акта відображається в акті (довідці) документальної перевірки;

у разі надання платником податків, посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою) посадовим особам контролюючого органу письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти надання таких пояснень необхідно відобразити в акті документальної перевірки.

Таким чином, у випадку встановлення в ході проведення документальної перевірки порушення податкового, валютного та іншого законодавства, контролюючий орган повинен скласти акт перевірки, у якому чітко описати виявлені порушення з посиланням на первинні документи, які його підтверджують.

Обов`язково наводиться в акті документальної перевірки інформація щодо фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків (з детальним їх описом; дослідженням, яке доводить, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених Податковим кодексом, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання; документами та інформацією, яка підтверджує наявність вини платника податків), а також інформація щодо пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності платника податків.

При цьому, акт документальної перевірки не є самостійним предметом судового оскарження, водночас, він є одним із доказів в адміністративній справі про визнання протиправним та скасування рішення контролюючого органу, прийнятого ним за наслідками проведеної перевірки.

Текст акта документальної перевірки повинен деталізовано відображати зміст та суть встановлених контролюючим органом порушень та відповідати встановленим висновкам про вчинене платником податків порушення.

Описова частина акта документальної перевірки повинна бути сформульована таким чином, щоб платник податків міг зрозуміти в чому, на думку податкового органу, полягає склад вчиненого правопорушення та, заперечуючи проти встановлених у висновках акта перевірки порушень, на підставі яких прийнято податкове повідомлення-рішення, мав змогу подати заперечення проти акта документальної перевірки чи звернутися до суду з позовом про оскарження прийнятих за наслідками такої перевірки рішень контролюючого органу.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 26.06.2023 року у справі № 815/6819/14.

Щодо визначення зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, військового збору, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податку на додану вартість.

Зі змісту акта перевірки від 17.05.2024 № 6956/11-28-24-04/ вбачається, що у 2017 р. завищено задекларованих витрат на загальну суму 19297,74 грн, за рахунок включення до складу витрат у сумі 11400 грн придбання шини та оливи моторної.

При цьому надання транспортних послуг відбулося до придбання шин та оливи для вантажного автомобіля (акт надання послуг №6 від 10.07.2017 року).

Олива моторна та шини придбані у вересні 2017 року (накладні 657155/8 від 17.07.2017 та №748 від 25.09.2017 року, оплачена у вересні 2017 р.).

В подальшому не використовувались для надання вантажних перевезень, вантажний автомобіль в подальшому не використовувався в господарській діяльності (акти виконаних робіт, та установок з/ч відсутні).

Разом з тим, у 2017 р. завищено витрати на оплату праці у сумі 1388,70 грн. Також в даному періоді не підтверджено документально інші витрати на загальну суму 6509,04 грн.

У 2018 році завищено задекларованих витрат на загальну суму 861грн за рахунок не підтверджених документально інших витрат.

У 2019 році завищено задекларованих витрат на загальну суму 134850,19 грн, за рахунок включення до складу витрат придбання ТМЦ з урахуванням ПДВ у сумі 130497,62 грн та документально не підтверджено інші витрати на загальну суму 4352,57 грн.

У 2020 році завищено задекларованих витрат на загальну суму 73538,51 грн, за рахунок включення придбаних ТМЦ, які нереалізовані упродовж звітного (податкового) періоду на суму 25021,26 грн. Так, згідно наданих на перевірку документів встановлено, що в даному періоді на складі наявний товар на загальну суму 1878656,11 грн (158,43 шт.), придбано в цьому періоді на суму 9301053,86 грн (685,14 шт.) та на залишку на кінець 2020 року товар на суму 1885532,28 грн (158,64 шт.).

Тобто фізичною особою платником податків понесено витрат у сумі 9294177,51 грн.

При цьому, платником задекларовано понесених витрат на придбання ТМЦ у сумі 9319198,77 грн.

Тобто, ТМЦ на суму 25021,26 грн не реалізовані та не можуть бути віднесені до складу витрат.

Разом з тим, придбання шини (накладна №221 від 19.05.2020 року, оплата у червні 2020 року) у сумі 19183,33 грн відбулося після надання послу вантажних перевезень (акт виконаних робіт від 08.05.2020 року).

В подальшому транспортні послуги не надавались (акти виконаних робіт відсутні), вантажний автотранспорт у червні 2020 року реалізований ТОВ "СТІЛМ".

Також не підтверджено документально інші витрати на загальну суму 29333,92 грн.

У 2021 році завищено задекларованих витрат на загальну суму 4487,70 грн за рахунок не підтверджених документально інших витрат.

У 2022 році завищено задекларованих витрат на загальну суму 71455 грн за рахунок не підтверджених документально інших витрат.

Отже, у зв`язку із встановленим порушенням, а саме завищенням задекларованих витрат встановлено заниження чистого оподатковуваного доходу та відповідно занижено податкові зобов`язання з податку на доходи за результатами річного декларування, військового збору за результатами річного декларування та занижено базу нарахування єдиного внеску.

Перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість за перевіряємий період встановлено, що позивач придбавав металоконструкцію у контрагента-постачальника ТОВ "МЕТІНВЕСТ-СМЦ".

Даний контрагент постачав ТМЦ згідно видаткових накладних на придбання ТМЦ, що підтверджено сертифікацією та ТТН, у яких зазначено кількість, номенклатура і загальна сума придбаного товару.

При цьому, на перевірку надані документи на придбання транспортних послуг за 2020-2022 роки (ТТН, довіреності, оплата, акти виконаних робіт) у ТОВ "СТІЛМ".

На придбані вантажні перевезення у ТОВ "СТІЛМ" відсутні замовлення, ТТН оформлені на іншого отримувача/замовника та були віднесені до податкового кредиту на загальну суму ПДВ 11250,00 грн.

Разом з тим, у періоді, що перевірявся позивачем придбано шини у сумі ПДВ 5737 грн та оливи моторної у сумі ПДВ 946 грн після надання транспортних послуг вантажним автомобілем.

Олива моторна та шини в подальшому не використовувались для надання вантажних перевезень (акти виконаних робіт, та установок з/ч відсутні), автомобіль у червні 2020 року реалізований ТОВ "СТІЛМ".

Як наслідок, транспортні послуги, олива моторна та шини вважаються використаними поза межами господарської діяльності.

Крім того, позивачем у червні 2020 реалізовано ТОВ "СТІЛМ" () напівпричіп автомобільний RENDERS NS4G31-E Н/ПР-БОРТОВИЙ-Е на суму ПДВ 1167 грн та автомобіль DAF XF95/480 СІДЛОВИЙ ТЯГАЧ-Е на суму ПДВ 1833 грн, що значно нижче ринкової вартості таких засобів. З метою визначення середньоринкової вартості проданих позивачем об`єктів зазначеного рухомого майна ГУ ДПС у Кіровоградській області надано лист до ТОВ "Експертно-правова консалтингова компанія "ЮРЕКС" () від 15.05.2024 року № 5042/6/11-28-24-04-02.

Згідно наданого звіту № 1605/01 від 16.05.2024 року про оцінку транспортного засобу ринкова вартість автомобіля DAFXF95/480 СІДЛОВИЙ ТЯГАЧ-Е станом на дату реалізації становить 316760 грн (ПДВ у сумі 63352 грн) та ринкова вартість напівпричепа автомобільного RENDERS NS4G31-E Н/ПР-БОРТОВИЙ-Е станом на дату продажу, тобто 11.06.2020 року становить 129990 грн (ПДВ у сумі 25998 грн).

Таким чином, перевіркою встановлено, що ринкова вартість проданого автомобіля та напівпречіпа, не відповідає вартості визначеної платником податків самостійно.

Разом з тим, з огляду на обставини встановлені контролюючим органом та, відповідно, зафіксовані ним в акті перевірки та правопорушення, покладені в основу спірних рішень, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що складений за результатами перевірки господарської діяльності позивача акт від 17.05.2024 року №6956/11-28-24-04/ не відповідає вимогам, встановленим нормами Порядку №727, оскільки виявлені відповідачем порушення податкового та іншого законодавства викладені нечітко, необ`єктивно та в не повній мірі, без посилань на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку.

Водночас, суть документальної перевірки полягає саме у перевірці первинних бухгалтерських та податкових документів, які підтверджують правильність нарахування платником податків податкових зобов`язань, та такі висновки не можуть ґрунтуватись на припущеннях.

Зокрема, з акту перевірки неможливо встановлено за результатами дослідження яких саме первинних бухгалтерських та податкових документів перевіряючі дійшли висновку про завищення позивачем задекларованих витрат у 2017-2022 роках.

При цьому, відповідачем не заперечується, що на вимогу контролюючого органу надавались всі первинні та бухгалтерські документи, що вплинули на даний показник.

Зі змісту акта перевірки вбачається, що відповідач робить висновок про порушення податкового законодавства лише на даних річних податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2017-2022 роки.

Однак, податкова декларація про майновий стан і доходи є податковою звітністю, яка узагальнює інформацію з регістрів податкового обліку, а тому не містить інформації про зміст господарських операцій, а відтак, не може бути самостійною підставою для висновків про завищення витрати, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів.

Таким чином, відповідачем не було доведено обґрунтованість висновків про завищенням позивачем задекларованих витрат, заниження чистого оподатковуваного доходу та відповідно заниження податкових зобов`язань з податку на доходи за результатами річного декларування на загальну суму 30736,23 грн, військового збору за результатами річного декларування на загальну суму 2561,35 грн та бази нарахування єдиного внеску на загальну суму 12109,04 грн.

Стосовно здійснення придбання металоконструкцій та транспортних послуг, то акт перевірки не містить конкретних реквізитів ні видаткових накладних на придбання ТМЦ (послуг), ні ТТН, довіреностей, актів виконання робіт, зокрема дати їх складання, змісту та посилань, які саме первинні документи досліджено податковим органом та враховано/чи не враховано під час проведення перевірки.

При цьому, відповідач не заперечує, що на перевірку надані документи на придбання металоконструкцій та транспортних послуг за 2020-2022 рр.

Щодо шин та оливи моторної, які на думку відповідача вважаються використаними поза межами господарської діяльності, то абзацом 10 п.198.5 ст.198 ПК України передбачено, що у разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Така позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом (зокрема, але не виключно, постанови від 06.02.2020 року у справі № 807/1556/17, від 26.09.2023 року у справі № 640/19859/21, від 18.03.2024 року у справі № 120/2466/23).

В акті перевірки відсутні відомості про те, що контролюючий орган висував до платника податків вимогу про проведення інвентаризації.

При цьому правила пункту 198.3 статті 198 ПК України передбачають, що нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду.

Отже, саме по собі придбання товару/необоротного активу і невикористання його у звітному (податковому) періоді ще не свідчить про те, що останні не будуть використані саме у межах господарської діяльності, але у наступних податкових періодах.

Доводів про те, що шини та олива моторна призначені для їх використання в операціях, що не є господарською діяльністю позивача, акт/відзив не містять.

Колегія суддів апеляційної інстанції вважає правильним висновок суду першої інстанції, що звіт ТОВ "Експертно-правова консалтингова компанія "ЮРЕКС" № 1605/01 від 16.05.2024 про оцінку транспортного засобу не може бути підставою для висновків про заниження позивачем податкового зобов`язання з ПДВ у сумі 86350 грн, оскільки як вбачається із змісту такого звіту, середня ринкова вартість КТЗ не враховує його комплектність, укомплектованість і фактичний технічний стан, термін експлуатації, величину пробігу, умови в яких він експлуатувався (зберігався), особливості кон`юнктури ринку регіону (т.3 а.с.244-246).

Таким чином, відповідачем не було доведено обґрунтованість висновків про заниження податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 103465 грн та завищення від`ємного значення з ПДВ на загальну суму 96163 грн. Ураховуючи те, що в частині відмови у задоволенні позову рішення суду не оскаржувалося, тому в цій частині апеляційний перегляд не здійснювався.

Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для часткового задоволення позову.

Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи позивача та норми законодавства України, що регулюють дані правовідносини спростовують доводи відповідача.

Доводи апеляційної скарги щодо суті спору не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.

Дана справа є справою незначної складності, тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, зазначених в підпунктах: «а», «б», «в», «г» пункту 2 ч. 5 статті 328 КАС України.

Керуючись 241-245, 250, 311, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області залишити без задоволення.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 03.03.2025 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття 02.10.2025 та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, зазначених в підпунктах: «а», «б», «в», «г» пункту 2 ч. 5 статті 328 КАС України.

В силу п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Учасник справи, якому повне судове рішення не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, якщо касаційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому такого судового рішення.

Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова

суддя Л.А. Божко

суддя О.М. Лукманова