Справа № 140/2836/25
Суддя: Качмар Володимир Ярославович
Дата ухвалення: 2025-10-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 жовтня 2025 рокуСправа № 140/2836/25 пров. № А/857/33716/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді-доповідача Качмара В.Я.,

суддів Гудима Л.Я., Онишкевича Т.В.,

при секретарі судового засідання Гладкій С.Я.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в м.Львові справу за позовом Приватного підприємства «Універсам» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових-повідомлень рішень, провадження в якій відкрито за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 08 липня 2025 року (суддя Каленюк Ж.В., м.Луцьк, повний текст складено 18 липня 2025 року), -

ВСТАНОВИВ:

У березні 2025 року Приватне підприємство «Універсам» (далі ПП) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі Головне управління), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 28.11.2024 №№6, 6, 6, 6, 6, 6 (далі ППР №№973, 974, 940, 941, 935, 9350, оскаржувані ППР відповідно).

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 08 липня 2025 року позов задоволено.

Не погодившись із ухваленим судовим рішенням, його оскаржив відповідач, який із покликанням на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими, неправильне застосування норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.

В доводах апеляційної скарги вказує, що права платника не були порушені внаслідок прийняття наказів саме такої форми та змісту, а тому підстави для визнання процедури проведення документальної позапланової невиїзної перевірки протиправною відсутні.

Позивач відзиві на апеляційну скаргу заперечує вимоги такої, вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що протиправність наслідків перевірки у зв`язку із порушенням процедури її проведення є достатньою самостійною підставою до скасування прийнятих за результатами її проведення рішень, що унеможливлює перехід до суті покладених в їх основу податкових правопорушень.

Такі висновки суду першої інстанції, відповідають встановленим обставинам справи, зроблені з правильним застосуванням норм матеріального права та дотриманням норм процесуального права, з таких міркувань.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи те, що ПП зареєстроване 23.03.2000 Володимирською районною державною адміністрацією Волинської області та з цієї дати взято на податковий облік в органах державної податкової служби, з 01.01.2021 перебуває на обліку в Головному управлінні. Основний вид діяльності КВЕД 10.71 виробництво хліба та хлібобулочних виробів; виробництво борошняних кондитерських виробів, тортів і тістечок нетривалого зберігання.

Відповідно до виданого на підставі пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (далі ПК) наказу від 16.09.2024 №3176-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП (далі Наказ №3176-п; т.1 а.с.178), наказу від 26.09.2024 №3325-п «Про внесення змін до наказу Головного управління ДПС у Волинській області від 16.09.2024 №3176-п» (далі Наказ №3325, т.1 а.с.179), повідомлення від 16.09.2024 №975 (т.1 а.с.213) Головним управлінням у період з 17.10 по 23.10.2024 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ПП з питань дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2021-2023 роки, при декларуванні орендної плати за землю з юридичних осіб за 2022-2023 роки, при декларуванні земельного податку за 2021-2023 роки, за результатами якої складено акт від 24.10.2024 №30025/07-06/30089507 (далі Акт, т.1 а.с.26-34).

Актом перевірки встановлено порушення позивачем:

пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44, підпункту 265.1 статті 265, підпунктів 266.1.1, 266.2.1, 266.3.3 пункту 266.6, підпункту 266.7.1 статті 266 ПК внаслідок чого підприємством занижено податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, на загальну суму 2139594,24 грн., в т.ч. за 2021 рік на 663085,80 грн, за 2022 рік на 727068,55 грн, за 2023 рік на 749440,51 грн;

пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44, пунктів 288.1, 288.4 статті 288, пункту 289.1 статті 289 ПК та занижено орендну плату за землю на загальну 828784,37 грн, в т.ч. за 2022 рік на 3856,61 грн, за 2023 рік на 824927,76 грн;

пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44, підпункту 271.1.1 статті 271, пункту 274.1 статті 274, пунктів 286.1, 286.2 статті 286 ПК у зв`язку із чим занижено земельний податок на загальну суму 2468273,17 грн, у т.ч. за 2021 рік на 207342,65 грн, за 2022 рік на 1051594,24 грн, за 2023 рік на 1209336,28 грн.

За змістом Акта відповідно до витягів з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно у власності ПП за адресою: селище Турійськ, вулиця Привокзальна, 27, перебуває майно загальною площею 2338 кв.м (цегляна рампа площею 1996,4 кв.м, цегляний склад площею 234,4 кв.м, цегляний склад площею 61,8 кв.м, приміщення вагової площею 45,4 кв.м). Відповідно до бюджету не нараховано та не надійшло податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, на загальну суму 224448,00 грн.

Також перевіркою встановлено, що до бюджету не нараховано та не надійшло податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки:

за об`єкти нерухомості площею 397,9 кв.м ( АДРЕСА_1 ): за 2021 рік 11937,00 грн, за 2022 рік 7759,05 грн, за 2023 рік 7997,79 грн;

за об`єкт нерухомості - житловий будинок площею 2138.2 кв.м ( АДРЕСА_2 ): за 2021 рік 25658,40 грн, за 2022 рік - 41694,90 грн, за 2023 рік 42977,82 грн;

за об`єкти нерухомості в АДРЕСА_3 (цукровий склад №2 площею 2626,6 кв.м, будинок лабораторії площею 431,9 кв.м, склад цукру, пакувальне відділення і кладова площею 2096,0 кв.м, будівля вапнякового відділення площею 1455,2 кв.м, будівля ТЕЦ, котельні, хімводоочистки, турбінного залу площею 4428,30 кв.м, будівля головного корпусу з мийним відділенням площею 12101,6 кв.м): за 2021 рік 555350,40 грн, за 2022 рік 601629,60 грн, за 2023 рік 620141,28 грн.

Перевіркою встановлено, що відповідно до витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно ПП з Володимирською міською радою 30.09.2022 укладено договір оренди землі (щодо земельної ділянки площею 42800 кв.м, кадастровий номер :01:001:0103), яка знаходиться за межами населеного пункту села Федорівка Володимир-Волинської міської територіальної громади. Речове право зареєстровано в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно 30.12.2022 за №48911176. Згідно з договором оренди розмір орендної плати становить 7 відсотків нормативно-грошової оцінки землі (10630287,36 грн), що становить 744120,12 грн в рік; платником в поданих деклараціях за 2022-2023 роки застосовано розмір орендної плати 3 відсотки нормативно-грошової оцінки землі; сума заниження становить 828784,37 грн: за 2022 рік - 3856,61 грн, за 2023 рік - 824927,76 грн.

Крім того, у постійному користуванні ПП перебуває земельна ділянка площею 1,3804 га у місті Луцьку (Державний акт на право постійного користування від 08 травня 2001 року №001738 серія І-ВЛ). За період з 01.01.2021 по 31.12.2023 задекларовано та нараховано земельного податку у сумі 5293206,33 грн за ставкою податку 6 відсотків при необхідних 10 відсотків від нормативної грошової оцінки (за кодом цільового призначення 03.10 для будівництва та обслуговування адміністративних будинків, офісних будівель компаній, які займаються підприємницькою діяльністю, пов`язаною з отриманням прибутку).

На підставі Акта Головним управлінням 28.11.2024 прийнято ППР:

№6 про збільшення на 30463,22 грн суми грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з них 27693,84 грн - основний платіж та 2769,38 грн - штрафні санкції (т.1 а.с.16-17);

№6 про збільшення на 246892,80 грн суми грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з них 224448,00 грн - основний платіж та 22444,80 грн - штрафні санкції (т.1 а.с.24-25);

№6 про збільшення на 121364,23 грн суми грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з них 110331,12 грн - основний платіж та 11033,11 грн - штрафні санкції (т.1 а.с.17-19);

№6 про збільшення на 1954833,40 грн суми грошового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки (т.1 а.с.14-15);

№6 про збільшення на 911662,80 грн суми грошового зобов`язання з орендної плати, з них 828784,37 грн - основний платіж та 82878,43 грн - штрафні санкції (т.1 а.с.20-21);

№6 про збільшення на 2715100,48 грн суми грошового зобов`язання із земельного податку, з них 2468273,17 грн - основний платіж та 246827,31 грн - штрафні санкції (т.1 а.с.22-23).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК установлено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Так за змістом пункту 75.1 статті 75 ПК контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За обставин цієї справи Головним управлінням була призначена саме документальна позапланова невиїзна перевірка.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків (підпункт 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК).

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Відповідно до пункту 78.4 статті 78 ПК про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Пунктом 78.5 статті 78 ПК обумовлено, що документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

За правилами пункту 79.1 статті 79 ПК документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Згідно з пунктом 79.2 статті 79 ПК документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Пунктом 42.2 статті 42 ПК встановлено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Згідно з пунктом 42.5 статті 42 ПК у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).

У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Таким чином, документи вважаються належним чином врученими платнику податків (без використання електронного кабінету): надіслані за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові. Водночас, у разі надіслання документів поштою, крім отримання платником цієї кореспонденції на пошті, вони також вважаються врученими у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

І хоч згідно з пунктом 79.3 статті 79 ПК присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова, проте підпунктом 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 цього Кодексу установлено право платника податків бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, і за власною ініціативою пояснення з питань, що не запитувалися контролюючим органом, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.

Також пунктом 79.5 статті 79 ПК передбачено, що за наявності письмового звернення платника податків замість документальної невиїзної перевірки може проводитися документальна виїзна перевірка.

Згідно з пунктом 85.2 ПК платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

За приписами пунктів 86.1, 86.4 статті 86 ПК результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Матеріали перевірки - це: акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною; заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду); пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до абзацу другого підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I цього Кодексу.

Акт (довідка) документальної невиїзної перевірки не пізніше наступного робочого дня після його реєстрації вручається особисто платнику податків чи його представникам або надсилається у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. У разі відмови платника податків або його представників від підписання акта (довідки) перевірки посадовими особами контролюючого органу складається відповідний акт, що засвідчує факт такої відмови. Відмова платника податків або його представників від підписання акта перевірки не звільняє такого платника податків від обов`язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов`язання. Заперечення по акту перевірки розглядаються у порядку і строки, передбачені пунктом 86.7 цієї статті. Податкове повідомлення-рішення приймається у порядку і строки, передбачені пунктом 86.8 цієї статті.

Відповідно до пункту 86.8 статті 86 ПК податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

Відтак, можливість проведення контролюючим органом документальної позапланової невиїзної перевірки законодавець пов`язує з належним і завчасним повідомленням платника податків про її проведення на підставі наказу, у якому визначено підстави перевірки, її вид, питання, які будуть перевірятися, та за який період, строк проведення перевірки. Обов`язок контролюючого органу інформувати про причини і підстави проведення перевірки пов`язаний із забезпеченням можливості платнику податків подавати пояснення, документи щодо предмета перевірки, користуватися правовою допомогою, що має на меті забезпечити об`єктивність та прозорість контрольних заходів, унеможливити свавільність контролюючого органу при виконанні наданих законом повноважень. Гарантії захисту прав платника податків на етапі реалізації результатів проведеної перевірки установлені у статті 86 ПК України та такі полягають у праві бути ознайомленим з актом перевірки, подавати заперечення на акт перевірки, брати участь у розгляді заперечень.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18 сформував правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У постанові від 28 вересня 2022 року у справі №160/2552/21 Верховний Суд зауважив, що ключовим питанням при наданні оцінки процедурним порушенням, допущеним під час прийняття суб`єктом владних повноважень рішення, є співвідношення двох базових принципів права: протиправні дії не тягнуть за собою правомірних наслідків і, на противагу йому, принцип формального порушення процедури не може мати наслідком скасування правильного по суті рішення.

У постанові від 08 вересня 2021 року у справі №816/228/17 Велика Палата Верховного Суду дійшла таких висновків: аналізованими нормами ПК України (зокрема, пункт 42.2 статті 42, пункт 78.4, пункт 79.2 статті 79) з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів установлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

Постанови Верховного Суду від 15 лютого 2024 року у справі № 640/9016/20, від 19 квітня 2024 року у справі №440/4696/18 вказують на те, що Верховний Суд від зазначених правових висновків в питанні умов, виконання яких надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки, не відступав.

Позивач у цій справі покликається на недотримання контролюючим органом процедури призначення та проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, що призвело до незаконності її наслідків.

Так, як уже вказано вище документальна позапланова невиїзна перевірка ПП проведена на підставі Наказу №3176-п, Наказу №3325-п.

За змістом Наказу №3176-п правовою підставою для призначення перевірки вказано підпункт 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК.

Зазначеною нормою установленою, що документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

Головне управління направляло ПП запити від 29.09.2022 №10164/6/03-20-04-05-06, від 01.03.2023 №2517/6/03-20-04-04, від 23.03.2023 №3779/6/03-20-04-08-06, від 28.03.2023 №3953/6/03-20-04-04, №3954/6/03-20-04-05 про необхідність подання уточнюючих податкових декларацій (т.1 а.с.167-175).

У преамбулі Наказу №3176-п з посиланням на підпункт 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК (правова підстава) вказано фактичну підставу призначення перевірки у зв`язку із неподанням ПП в установлений строк податкових декларацій з плати за землю (земельний податок та/або орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2021-2023 роки (т.1 а.с.171) та перевірку призначено з питань дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні орендної плати за землю з юридичних осіб за 2021 - 2023 роки (пункт 1).

У повідомленні від 16.09.2024 №975 (т.1 а.с.213) ПП інформовано про проведення перевірки на підставі Наказу №3176-п, у зв`язку із чим на підставі пункту 85.2 ПК вказано забезпечити, починаючи з 17.10.2024 надання усіх документів, що підтверджують дані податкових декларацій.

Копію Наказу №3176-п та повідомлення від 16.09.2024 №975 надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення на податкову адресу платника ПП: Володимирський район, село Микуличі, вулиця Мілашенкова, 35. Поштове відправлення повернуто за закінченням терміну зберігання 03.10.2024 (а.с.180 зворот).

Однак документальну позапланову невиїзну перевірку ПП проведено не лише на підставі Наказу №3176-п, а й на підставі Наказу №3325-п, яким змінено предмет перевірки (пункт 1) та її призначено з питань дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2021-2023 роки, при декларуванні орендної плати за землю з юридичних осіб за 2022-2023 роки, при декларуванні земельного податку за 2021-2023 роки.

Тобто, Наказом №3325-п змінено предмет перевірки, який тепер не відповідає фактичним підставам для її призначення в преамбулі Наказу №3176-п.

Наведене вказує на необґрунтованість Наказу №3325-п та невідповідність призначеної перевірки фактичним підставам її призначення у Наказі №3176-п, що не відповідає принципу визначеності правовідносин між платником податків та контролюючим органом.

Крім того, надіслана відповідачем рекомендованим листом з повідомленням про вручення копія Наказу №3325-п повернута відправнику за закінченням терміну зберігання 3.10.2024 (т.1 а.с.180).

В акті перевірки контролюючим органом зафіксовано, що станом на 24.10.2024 (дата складання та реєстрації акта перевірки) копію Наказу №3325-п не повернуто, однак не вказано (не перевірено), чи його було вручено платнику податків.

Оскільки предмет перевірки розширено, а на момент запланованої дати проведення перевірки (17.10.2024) Наказ №3325-п платником не отримано, то у відповідача не виникло право розпочинати перевірку 17.10.2024. Те, що поштове відправлення згодом (31.10.2024) повернуте за закінченням зберігання, не змінює порядку проведення перевірки, встановленого пунктом 79.2 ПК, згідно з яким право розпочати проведення документальної позапланової невиїзної перевірки у контролюючого органу виникає тільки у разі належного завчасного інформування платника податків про проведення такої перевірки, на що вказує пункт 78.4 статті 78, пункт 79.2 статті 79 ПК.

З урахуванням приписів пункту 42.2, 42.4 ПК позивач вважається таким, що 31.10.2024 ознайомлений з наміром контролюючого органу провести документальну позапланову невиїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за 2021-2023 роки, орендної плати за землю з юридичних осіб за 2022-2023 роки, земельного податку за 2021-2023 роки та з цього часу він повинен забезпечити надання документів, пов`язаних з предметом перевірки. Проте, як уже зазначалось вище, перевірку контролюючим органом розпочато 17.10.2024 та закінчено 23.10.2024, тобто до того моменту, коли вважається, що позивачу вручено наказ на перевірку.

За усталеною позицією Верховного Суду (постанови від 15 лютого 2024 року у справі № 640/9016/20, від 26 вересня 2023 року у справі № 400/1664/21, від 19 листопада 2024 року у справі № 640/10280/20) невиконання контролюючим органом вимог пункту 78.4 статті 78 та пункту 79.2 статті 79 ПК є істотним порушенням процедури перевірки, тобто, є самостійною та достатньою підставою для скасування податкових повідомлень-рішень та інших рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

Верховний Суд також послідовно наголошує на важливості належного повідомлення платника податків про всі етапи контрольного заходу, включаючи вручення акта перевірки. Відсутність доказів належного вручення/надіслання акта перевірки позбавляє платника права на ознайомлення з ним та подання заперечень, що є порушенням його процесуальних прав та засад правової визначеності.

Акт перевірки було надіслано ПП 24.10.2024 на адресу: місто Володимир, село Микуличі, вулиця Генерала Алмазова, 35. Поштове відправлення повернуто 12 листопада 2024 року з відміткою оператора поштового зв`язку «адресат відсутній» (т.2 а.с.75).

Відповідно до ідентифікаційних даних в електронному кабінеті платника ПП адресою місцезнаходження платника є вулиця Мілашенкова, 35 у селі Микуличі. Ця адреса є податковою адресою позивача (зокрема і станом на 24.10.2024 згідно з відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, т.2 а.с.141-148) і саме на таку адресу надсилалася уся кореспонденція контролюючим органом (окрім акта перевірки). З 30.04.2025 до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ПП внесено зміни в частині адреси місцезнаходження юридичної особи (село Микуличі, вулиця Центральна, 35).

Відповідач надав розпорядженням начальника Волинської обласної військової адміністрації від 25.07.2024 №318 «Про перейменування об`єктів топоніміки в області», яким вулиця Мілашенкова села Микуличі (Зимнівська сільська територіальна громада) перейменована на Генерала Алмазова (т.2 а.с.134-137).

У свою чергу рішенням Зимнівської сільської ради від 20 грудня 2024 року №47/16 перейменовано вулиці на території Зимнівської територіальної громади, зокрема, вулицю Мілашенкова на вулицю Центральна (т.2 а.с.79).

З огляду на наведене не відомо, що слугувало підставою для невручення позивачу поштового відправлення з копією акта перевірки оператором поштового зв`язку його непоінформованість про зміни найменувань об`єктів топоніміки чи інші причини, однак внаслідок таких дій поштове відправлення не було вручене ПП, яке своє місцезнаходження фактично не змінювало. При цьому, копії Наказів №3176-п, №3325-п, а також копії Акта перевірки та спірних ППР згідно із супровідним листом від 27.02.2025 (а.с.121 том 2) надіслані ПП із зазначенням у складі адреси вулиці Мілашенкова, 35 (а не Генерала Алмазова, 35).

В свою чергу, порушення відповідачем процедури проведення перевірки істотно вплинуло на правильність та обґрунтованість висновків контролюючого органу, здійснених за результатами такої перевірки, на підставі яких прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, оскільки відповідач дійшов висновків про заниження податкових зобов`язань з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, орендної плати за землю та земельного податку, вказуючи одночасно на порушення пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44 ПК.

За змістом пункту 44.1 статті 44.1 ПК платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту;

Пунктом 44.3 статті 44 ПК установлені строки зберігання документів та інформації, визначені цим пунктом.

Водночас за правилами пункту 44.6 статті 44 ПК у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Отже, зазначені норми ПК установлюють вимоги до платника податків надавати документи, пов`язані з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, до закінчення перевірки та не пізніше прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки (що можливо у разі дотримання контролюючим органом порядку проведення податкової перевірки).

У питанні дотримання приписів податкового законодавства під час декларування показників податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, позивач покликається на наявність податкової пільги, передбаченої підпункту «є» підпункту 266.2.2 пункту 266.2 статті 266 ПК. Заперечуючи заниження податкових зобов`язань, ПП вже після отримання податкових повідомлень-рішень (докази їх надіслання безпосередньо після прийняття 28.11.2024 в матеріалах справи відсутні, а були надані позивачу супровідним листом від 27.02.2025 №3584/6/03-20-07-06-06) звернулося до відповідача із заявами від 12.03.2025 №162 та від 17.03.2025 №156/2 (т.2 а.с.221-222) про проведення звірки щодо об`єктів оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, та земельного податку, з наданням документів.

Відповідно до пункту 286.5 статті 286 ПК у разі виявлення розбіжностей між даними контролюючих органів та даними, підтвердженими платником плати за землю на підставі оригіналів відповідних документів або належним чином засвідчених копій таких документів, зокрема документів на право власності, користування пільгою, а також у разі зміни розміру ставки плати за землю контролюючий орган, до якого звернувся платник плати за землю, проводить протягом десяти робочих днів перерахунок суми податку і надсилає (вручає) йому нове податкове повідомлення-рішення разом з детальним розрахунком суми податку. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним).

З матеріалів справи також вбачається, що рішенням Господарського суду Волинської області від 11 березня 2025 року у справі №903/1016/24, залишеним без змін постановою Північно-західного апеляційного господарського суду від 15 травня 2025 року (т.2 а.с.95-109), визнано незаконним та скасовано пункт 3.1 рішення Володимирської міської ради Волинської області від 30.09.2022 №17/57 «Про затвердження ПП технічної документації з нормативної грошової оцінки земельної ділянки та передачу її в оренду» в частині встановлення річної орендної плати за користування земельною ділянкою на рівні 7 відсотків від нормативної грошової оцінки земельної ділянки; визнано недійсним договір оренди землі від 30.09.2022, укладений між Володимирською міською радою Волинської області та ПП, право оренди зареєстроване в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно 30 грудня 2022 року, номер запису про інше речове право: 48911176.

Водночас, невідповідність предмета перевірки фактичним обставинам її призначення і та обставина, що податковий орган приступив до перевірки без належним чином врученого наказу (зміненого наказу) платнику, є суттєвими, адже зміни до предмета перевірки впливають на обсяг документів, які платник податків повинен підготувати, та на його права під час перевірки.

Аналізуючи положення ПК дотримання яких дає підстави контролюючому органу призначити та провести документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків, висновків Верховного Суду у цьому питанні, є правильними висновки суду першої інстанції, що протиправність наслідків перевірки у зв`язку із порушенням процедури її проведення є достатньою самостійною підставою до скасування прийнятих за результатами її проведення рішень, що унеможливлює перехід до суті покладених в їх основу податкових правопорушень.

Ці висновки суду відповідають правовій позиції Верховного Суду у постанові від 16 травня 2025 року у справі №140/2750/24.

Отже, за встановлених обставин у справі, перевірених письмовими доказами, оскаржувані ППР є протиправними та підлягають скасування.

Суд першої інстанції в повній мірі встановив фактичні обставини справи, надав об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених як позивачем так і відповідачем, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а отже і наведені скаржником доводи в апеляційній скарзі щодо цього не спростовують правильних по суті висновків суду першої інстанції.

Відповідно до статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Підсумовуючи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку.

Керуючись статтями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 08 липня 2025 року без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Суддя-доповідач В. Я. Качмар
судді Л. Я. Гудим
Т. В. Онишкевич

Повне судове рішення складено 03.10.2025.