Справа № 460/6694/24
Суддя: У.М. Нор
Дата ухвалення: 2025-10-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

02 жовтня 2025 року м. Рівне №460/6694/24

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Нор У.М. за участю секретаря судового засідання Вознюк В.І. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі:

позивача: представник Галич І.Л.,

відповідача: представник Юхименко Т.В., Карпович Д.О., Голубенко Т.Б.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Товариства з обмеженою відповідальністю "Горинь Агро"
доГоловного управління ДПС у Рівненській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Горинь Агро» (далі позивач, ТОВ «Горинь Агро») звернулось з позовною заявою до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі відповідач, ГУ ДПС у Рівненській області), у якій просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27.02.2024 № 1862/ж10/17002328.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, ТОВ «Горинь Агро» зазначило, що висновки контролюючого органу, викладені в акті про результати документальної виїзної позапланової перевірки від 24.01.2024 № 858/ж5/17-00-23-23/34112267, про порушення пункту 103.2 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, внаслідок чого не утримано податок за ставкою 15 відсотків від здійснених на користь нерезидента виплат доходів із джерелом їх походження в Україні, а також не сплачено до бюджету податок на доходи нерезидента на загальну суму 39 929 985,21 грн, є помилковими, оскільки виплати відсотків по кредитним договорам здійснювались компанії-нерезиденту «AGROPROSPERIS 2 LIMITED», яка є кінцевим отримувачем грошових коштів.

ТОВ «Горинь Агро» зауважило на тому, що договір про реструктуризацію від 01.12.2016 року було укладено з метою передачі функції фінансування компанії «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» в межах транснаціональної інвестиційної групи NCH, і за наслідками укладення цього договору «AGROPROSPERIS 2 LIMITED», окрім іншого, набула права вимоги до позивача за кредитними договорами та договорами позики, укладеними між ТОВ «Горинь Агро» та компанією «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED». При цьому, на переконання позивача, стверджуючи про те, що уклавши згаданий договір про реструктуризацію, «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» набула статусу агента або особи, що виконує лише посередницькі функції щодо доходу, отримуваного за кредитними договорами, стороною яких вона стала, відповідач не наводить жодного доказу, яким би це підтверджувалось.

Натомість, зі змісту додаткових угод до кредитних договорів, по яким «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» стало кредитором, убачається, що остання не є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) чи посередником щодо доходу, отримуваного за кредитним договором і у неї не існує зобов`язань з передання отриманих за кредитними договорами відсотків третім особам.

Позивач наголошує, що сам факт надання незабезпеченого заставою кредиту пов`язаною особою, не може підтверджувати те, що компанія «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» не є бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від позивача у 2017 - 2019 роках, оскільки фінансування компаній в межах однієї групи шляхом видачі незабезпечених заставою кредитів пов`язаними особами є звичайною бізнес-практикою і типовим інструментом для поповнення обігових коштів та підтримання господарської діяльності таких компаній.

Позивач наголошує, що доводи відповідача про подальше перерахування компанією «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» процентного доходу, отриманого у 2017 - 2019 роках, на користь компанії «AMARISTA LIMITED» та від останньої на користь компанії «NCH Agribusiness Partners LP» (Кайманові острови) (далі) не відповідають дійсності. В акті перевірки відповідач наводить опис історичних транзакцій між компаніями групи NCH за 2014 - 2016 роки, проте, ці обставини не стосуються спірного періоду (2017 - 2019 роки) та не мають правового значення для встановлення факту наявності у компанії «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» статусу бенефіціарного власника процентного доходу.

Також необґрунтованими, на переконання ТОВ «Горинь Агро», є твердження ГУ ДПС у Рівненській області з приводу того, що про подальше перерахування отриманого процентного доходу компанією «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» свідчать факти погашення нею власному акціонеру компанії «AMARISTA LIMITED» за привілейованими акціями, грошові кошти за які були безпосередньо виплачено компанії NAP, оскільки прийняття рішення щодо викупу привілейованих акцій є дискреційними повноваженнями Ради директорів.

Позивач наголосив на тому, що компанія «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» не мала юридичних зобов`язань з подальшого перерахування отриманого процентного доходу за кредитними договорами, у зв`язку з чим є бенефіціарним власником цього доходу.

На переконання позивача, висновки ГУ ДПС у Рівненській області щодо співставності отриманих компанією «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» сум та перерахованих нею сум на користь компанії «AMARISTA LIMITED», є необґрунтованими, у зв`язку з тим, що відповідачем не враховувались інші грошові надходження, отримані у 2017-2019 роках. Зокрема, на враховувались суми позик, повернутих пов`язаними особами компанії «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» у розмірі 75 942 871 дол США у 2017 році, 57 223 846 дол США у 2018 році, 59 953 432 дол. США у 2019 році; суми, отримані внаслідок викупу дочірніми компаніями компанії «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» акцій, у розмірі 9 663 тис. дол. США у 2018 році, 14 834 тис. дол. США у 2019 році; суми, отримані від продажу інвестицій у 2018 році у розмірі 4 918 тис. дол. США.

На переконання позивача, врахування вказаних грошових надходжень підтверджує те, що отримані компанією «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» суми коштів від ТОВ «Горинь Агро» та суми, виплачені на користь компанії «AMARISTA LIMITED», не є співставними між собою.

Крім того, позивач стверджує, що відповідачем залишено поза увагою те, що компанія «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» використовувала отримані від українських пов`язаних компаній процентні доходи для надання нових позик, а також для здійснення інвестицій в акції дочірніх компаній (233 тис. дол. США у 2017 році, 1 917 тис. дол. США у 2018 році, 1 116 тис. дол. США у 2019 році).

ТОВ «Горинь Агро» наголошувало на тому, що комплексний аналіз грошових потоків «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» за кожний рік протягом 2017-2019 років, так само як і лист від 21.12.2023, свідчать про відсутність послідовних операцій з подальшого переказу отриманого від українських компаній процентного доходу.

Також, на думку позивача, не заслуговують уваги і посилання відповідача на застосування компанією «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» режиму NID (спеціального податкового режиму, який надається юридичним особам резидентам Кіпру), в результаті чого нараховані процентні доходи звільнені від оподаткування корпоративним податком на Кіпрі, як на доказ того що «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» не є бенефіціарним власником отриманого процентного доходу, оскільки у ГУ ДПС у Рівненській області не має повноважень для надання оцінки відповідності діяльності нерезидентів законодавству Кіпру, у тому числі у питаннях правомірності та особливостей застосування місцевих режимів оподаткування.

За таких обставин, ТОВ «Горинь Агро» вважає, що податок на доходи нерезидента був нарахований у відповідності до вимог Податкового кодексу України та Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, у зв`язку з чим, оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним, а позовні вимоги про його скасування обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

Не погодившись із позовними вимогами, ГУ ДПС у Рівненській області у відзиві зазначило, що документальною виїзною позаплановою перевіркою, згідно з актом від 24.01.2024 № 858/ж5/17-00-23-23/34112267, встановлено порушення позивачем пункту 103.2 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України у зв`язку з безпідставним застосуванням пільгової ставки податку на доходи, отримані компанією-нерезидентом «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» у період 2017-2019 років у вигляді процентів по кредитним договорам.

Так, проаналізувавши відповіді Міністерства фінансів Республіки Кіпр щодо нерезидента компанії «AGROPROSPERIS 2 LIMITED», та пов`язаних з ним осіб № 3.10.43.2/AV.216 P.822 від 18.01.2021, № 3.10.43.2/AV.225 P.848 від 22.02.2021, №TD 3.10.43.2/AV.150 Р.634 від 18.06.2018 та № 3.10.43.2/AV.268 P.972 від 11.05.2023, копії податкових декларацій про доходи компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017 та 2018 роки, фінансову звітність за 2016-2019 роки, звіт про прибутки та збитки та інший сукупний дохід, ГУ ДПС у Рівненській області встановило, що джерелом походження коштів, за рахунок яких було надано позики українським підприємствам (в тому числі і позивачу), є кошти компанії NAP (Кайманові Острови), а не власні кошти компаній «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED», AMARISTA та AGROPROSPERIS 2 LIMITED.

Зміна власника компанії «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED», а саме, передача її на користь компанії AMARISTA не змінила транзитності отриманих процентних доходів від українських підприємств на користь компанії NAP (Кайманові острови). Тобто, компанії «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED» та AMARISTA діють лише як проміжна ланка між українськими підприємствами та NAP (Кайманові острови).

Передача кредитного портфелю від компанії «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED» (проміжної ланки) через AMARISTA (проміжної ланки) до AGROPROSPERIS 2 LIMITED, також не змінила транзитності процентних доходів від українських підприємств на користь компанії NAP (Кайманові острови) та свідчить лише про заміну компанії компанії «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED» компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED.

Єдиною метою створення компанії AMARISTA та передачі їй компанії «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED», а у 2016 році і усього кредитного портфелю українських підприємств через компанію AMARISTA до компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, було створення ще однієї проміжної ланки між українськими підприємствами та NAP (Кайманові острови) з метою ухилення від оподаткування отриманого процентного доходу шляхом використання режиму NID на Кіпрі.

Відповідач наголосив на тому, що згідно з отриманими документами, дослідженими під час перевірки, позики українських підприємств було профінансовано компанією NAP (Кайманові Острови), шляхом надання компанії «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED» фінансування з відсотковою ставкою, що на 0,35% менша за відсоткову ставку наданих позик українським підприємствам.

Згодом, у 2014 році, з метою реструктуризації кредитного портфеля та використання преференцій наданих Кіпром в частині застосування режиму NID, група створила на Кіпрі ще одну компанію AMARISTA, якій 01.01.2015 компанією NAP (Кайманові Острови) було передано компанію «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED» і у компанії «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED» замість позик (відсоткових авансів) від NAP (Кайманові Острови) було сформовано акціонерний капітал. Який сформовано за рахунок укладеного договору позики між компанією AMARISTA (позичальник) та NAP (Кайманові Острови) (кредитор).

Таким чином, за результатом вказаних операцій, позика від NAP (Кайманові Острови) залишилась, було додано лише ще одну проміжну ланку у вигляді компанії AMARISTA.

Згодом, 27.10.2016 була створена компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED, якій 01.12.2016 передано частину кредитного портфелю українських підприємств від компанії «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED» через компанію AMARISTA. Фактично, відбулась лише заміна формального кредитора з компанії «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED» на AGROPROSPERIS 2 LIMITED.

При цьому, у компанії AMARISTA станом на 31.12.2017 були наявні позики від NAP (Кайманові Острови) з відсотковою ставкою 11,5 % та сформовано збиток у сумі 207 423 749 дол. США в результаті нарахованих процентних витрат у розмірі 306 328 567 доларів США. на користь NAP.

Надалі, при виплаті українськими підприємствами (в тому числі і ТОВ «Горинь Агро») процентних доходів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, остання перераховувала їх безпосередньо компанії NAP (Кайманові Острови). При цьому, за змістом фінансової звітності компанії AMARISTA за 2017-2019 роки, при зменшенні розміру інвестицій (викупу привілейованих акцій AGROPROSPERIS 2 LIMITED) одночасно зменшувався розмір позик від акціонерів в 2017 році та авансів акціонерів у 2018-2019 роках на однакові суми. Всього за 2017-2019 роки українські підприємства виплатили на користь AGROPROSPERIS 2 LIMITED процентні доходи у розмірі 215 439 тис. дол. США, а компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED, в свою чергу, здійснила викуп привілейованих акцій у компанії AMARISTA у розмірі 218 000 тис. дол. США, які були перераховані безпосередньо NAP (Кайманові Острови).

ГУ ДПС у Рівненській області вважає, що такі операції свідчать про транзит отриманих компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED процентів від українських підприємств, в адресу головної материнської компанії NAP (Кайманові Острови), яка є фактичним отримувачем доходу.

На думку відповідача, компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, AMARISTA та «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED» не мали жодних власних активів для надання позик українським підприємствам. Зазначені компанії повністю залежать від фінансування головної материнської компанії NAP (Кайманові Острови), яка несе всі ризики по вказаним операціям. Позики українським підприємствам були надані за рахунок фінансування від NAP (Кайманові Острови) і всі нараховані та отримані проценти від українських підприємств AGROPROSPERIS 2 LIMITED перераховуються безпосередньо NAP (Кайманові Острови).

Функції директорів компаній, у тому числі операції по банківському рахунку, повністю контролюються офісом в Нью Йорку, компанією NCH, яка є материнською компанією NAP (Кайманові Острови). В свою чергу, прибуток (саме прибуток, а не дохід) компанії NAP (Кайманові Острови) підлягає оподаткуванню на рівні партнерів, так як NAP (Кайманові Острови) не є юридичною особою.

Процентні доходи, які виплачувались двома дочірніми компаніями «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED» та AGROPROSPERIS 2 LIMITED за рахунок отриманих процентів від українських підприємств не підлягають оподаткуванню в юрисдикції реєстрації компанії NAP Кайманові острови.

Власний капітал AGROPROSPERIS 2 LIMITED було створено за рахунок позики між компанією AMARISTA та NAP (Кайманові Острови) (кредитор). В результаті застосування режиму NID компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED, нараховані процентні доходи звільнені від оподаткування корпоративним податком на Кіпрі.

Через зловживання положеннями Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи (далі Конвенція), при виплаті процентних доходів на користь AGROPROSPERIS 2 LIMITED, українськими підприємствами було також застосовано пільгову ставку оподаткування.

На переконання відповідача, сукупність викладених обставин, дозволяє зробити висновок про те, що основною метою виплати процентів на користь AGROPROSPERIS 2 LIMITED було виведення доходу з під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг, які надаються Конвенцією, адже при виплаті процентів на користь NAP (Кайманові Острови), було б застосовано ставку оподаткування 15%.

ГУ ДПС у Рівненській області зауважує, що компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED» та AMARISTA виступають як проміжні ланки між українськими підприємствами та NAP (Кайманові Острови). Всі ризики, щодо переданого кредитного портфеля українських підприємств несе компанія NAP (Кайманові Острови). У компанії AMARISTA наявні договірні зобов`язання щодо виплати процентів за договором позики компанії NAP (Кайманові Острови). Всі Кіпрські компанії, які належать фонду NAP (Кайманові Острови), мають спільних директорів, а контроль за фінансовими операціями, транзакціями по банківських рахунках AGROPROSPERIS 2 LIMITED та AMARISTA здійснюється Нью-Йоркським офісом компанії NCH, дочірньою компанією якої є NAP (Кайманові Острови).

На підставі вищенаведених обставин, ГУ ДПС у Рівненській області зробило висновок про те, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Кіпр) не є кінцевим отримувачем грошових коштів, виплачених ТОВ «Горинь Агро» у вигляді процентів, та їх бенефіціарним власником, а є лише проміжним агентом (здійснює транзит), у зв`язку з чим, сплачений процентний дохід підлягає оподаткуванню по ставці 15%.

Таким чином, враховуючи вищевикладене, відповідач вважає оскаржуване податкове повідомлення-рішення 27.02.2024 № 1862/ж10/17002328 правомірним, а позовні вимоги про його скасування необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.

Ухвалою суду від 26.06.2024 розгляд справи призначено на 23.07.2024 о 11:00 год в залі судових засідань Рівненського окружного адміністративного суду за правилами загального позовного провадження.

23.07.2024 протокольною ухвалою суду відкладено підготовче засідання у зв`язку з необхідністю ознайомитися представнику позивача з матеріалами справи на 13.08.2024.

13.08.2024 розгляд справи не відбувся у зв`язку з перебуванням головуючої судді у відпустці.

Ухвалою суду від 02.09.2024 розгляд справи відкладено на 04.09.2024.

Протокольною ухвалою суду від 04.09.2024 розгляд справи відкладено на 18.09.2024.

Протокольною ухвалою суду від 18.09.2024 розгляд справи відкладено на 09.10.2024.

Протокольною ухвалою суду 12.11.2024 розгляд справи відкладено до 26.11.2024.

У судовому засіданні, призначеному на 26.11.2024, оголошено перерву до 17.12.2024.

Ухвалою суду від 17.12.2024 розгляд справи відкладено за клопотанням представників на 14.01.2025.

14.01.2025 розгляд справи не відбувся у зв`язку з перебуванням головуючої судді у відпустці.

У судових засіданнях, призначених на 20.01.2025, 04.02.2025 та 26.02.2025, було оголошено перерву під час розгляду справи по суті.

25.03.2025 розгляд справи не відбувся у зв`язку з перебуванням головуючої судді у відпустці.

Ухвалою суду від 07.04.2025 розгляд справи відкладено на 16.04.2025.

Протокольною ухвалою суду 16.04.2025 оголошено перерву в судовому засіданні на 07.05.2025.

07.05.2025 розгляд справи не відбувся у зв`язку з перебуванням головуючої судді на лікарняному.

Ухвалою суду від 13.05.2025 розгляд справи відкладено на 04.06.2025.

Протокольною ухвалою суду 04.06.2025 оголошено перерву в судовому засіданні на 16.07.2025.

Протокольною ухвалою суду 16.07.2025 оголошено перерву в судовому засіданні на 29.07.2025.

Протокольною ухвалою суду 29.07..2025 оголошено перерву в судовому засіданні на 13.08.2025.

Ухвалою суду від 13.08.2025 розгляд справи відкладено до 11.09.2025.

Ухвалою суду від 11.09.2025 відкладено розгляд справи у зв`язку з оголошенням повітряної тривоги у Рівненській області на 23.09.2025.

Протокольною ухвалою суду 23.09.2025 суд перейшов на стадію ухвалення судового рішення на 10 днів та визначив дату проголошення судового рішення 02.10.2025.

Дослідивши подані матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи та об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті в їх сукупності, суд встановив наступне.

На підставі пп. 20.14 п. 20.1 ст. 20, п. 61.1, 61.2 ст. 61, пп. 62.1.3 п. 62.1 ст.62, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.1, 78.1.21 п. 78.1 ст. 78, п. 82.2 ст. 82 Податкового кодексу України, у зв`язку з отриманням відповіді від ІКО Республіки Кіпр щодо AGROPROSPERIS 2 LIMITED ГУ ДПС у Рівненській області проведена позапланова виїзна документальна перевірка ТОВ «Горинь Агро» () з питання правомірності застосування пониженої ставки оподаткування виплат відсотків на підставі положень Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням за період з 01.01.2017 по 31.12.2019.

За результатами перевірки складено акт від 24.01.2024 № 858/ж5/17-00-23-23/34112267, із змісту якого вбачається, що проведеним аналізом наданої ТОВ «Горинь Агро» до контролюючого органу звітності та документів за період з 01.01.2017 року по 31.12.2019 рік, встановлено здійснення виплат доходів нерезидентам джерелом походження з України, відповідно до пп. «а» (проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом) пп. 141.4.1, п. 141.4. ст. 141 Податкового кодексу України.

Висновками акту перевірки від 24.01.2024 № 858/ж5/17-00-23-23/34112267 констатовано, що при виплаті доходів із джерелом їх походження з України на користь нерезидентів AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Кіпр) за період з 01.01.2017 по 31.12.2019 встановлено порушення п. 103.2, п. 103.3 ст. 103, пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок з доходів нерезидента із джерелом походження з України за період 01.01.2017 по 31.12.2019, на загальну суму 39 929 985,21 грн., у тому числі: за 2017 рік 22 876 572,46 грн., за 2018 рік 8 635 097,93 грн., за 2019 рік 8 418 314,82 грн.

За змістом акту перевірки, вищенаведені висновки ГУ ДПС у Рівненській області грунтуються на результатах аналізу інформації, наданої Міністерством фінансів Республіки Кіпр щодо нерезидента компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED та пов`язаних з нею осіб, копіях податкових декларацій про доходи компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017 та 2018 роки, фінансової звітності за 2016-2019 роки, звіту про прибутки та збитки та інший сукупний дохід, банківських виписок про рух коштів.

Так, на переконання відповідача, аналіз вказаних документів свідчить про наступне: компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED отримала всі права на кредити (тіло позики та нараховані проценти), які були видані українським підприємствам (в тому числі і позивачу), в результаті зміни структури внутрішньогрупового фінансування групи компаній, в обмін на випущені привілейовані акції передані власному акціонеру компанії AMARISTA LTD; кредити є незабезпечиними заставою та видані пов`язаною стороною AGROPROSPERIS 2 LIMITED під спільним контролем; при отриманні процентів від українських компаній за користування позиками (в тому числі і від позивача), компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED перераховувала такі проценти як викуп своїх привілейованих акцій акціонеру компанії AMARISTA, яка в свою чергу, перераховувала такі кошти як повернення авансів акціонеру NCH AGRIBUSINESS PARTNERS LP (Кайманові Острови).

У зв`язку з цим, на переконання ГУ ДПС у Рівненській області, компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Кіпр) не є кінцевим отримувачем грошових коштів, виплачених ТОВ «Горинь Агро» у вигляді процентів, та їх бенефіціарним власником, а є лише проміжним агентом (здійснює транзит), у зв`язку з чим, сплачений процентний дохід підлягає оподаткуванню за ставкою 15%.

Не погодившись із висновками акту перевірки від 24.01.2024 № 858/ж5/17-00-23-23/34112267 ТОВ «Горинь Агро» подано заперечення № 18 від 13.02.2024 (вх. № 6830/6/17-008ЕКПП від 13.02.2024), за наслідками розгляду яких, висновки зазначеного акту перевірки залишено без змін.

На підставі висновків акту перевірки від 24.01.2024 № 858/ж5/17-00-23-23/34112267, відповіді на заперечення, відповідачем прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 27.02.2024 № 1862/ж10/17002328, яким визначено суму грошових зобов`язань у розмірі 49 912 481,51 грн., у т.ч.: за податковим зобов`язанням 39 929 985,21 грн; за штрафною санкцією 9 982 496,30 грн.

Не погодившись із вищезазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, рішенням контролюючого органу ТОВ «Горинь Агро» подано скаргу до Державної податкової служби України (вх. №10336/6 від 19.03.2024 року).

Рішенням Державної податкової служби України №13830/6/99-00-06-01-02-06 від 13.05.2024 оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 27.02.2024 № 1862/ж10/17002328 залишено без змін, а скаргу ТОВ «Горинь Агро» - без задоволення.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та вирішуючи спір по суті, суд зазначає, що на виконання частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що у справах про оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає Податковий кодекс України (далі ПК України).

Відповідно до статті 3 ПК України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України; чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Згідно з пунктами 103.1, 103.2, 103.3 статті 103 ПК України, застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Підпунктами 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України передбачено, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами, зокрема, є проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків та доходів від 08.11.2012, яка ратифікована 04.07.2013 та набрала чинності для України 07.08.2013.

Статтею 11 Конвенції передбачено, що проценти, які виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись в цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів.

Докладне визначення терміну «бенефіціарний власник» наведено в Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР.

Відповідно до пункту 9 Коментарів до статті 11, вимогу щодо бенефіціарного власника додано до пункту другого статті 11 для того, щоб роз`яснити значення слів «і сплачуються резиденту», які використовуються в пункті 1. Зрозумілим є той факт, що країна джерела не зобов`язана поступатись у праві оподатковувати проценти на тій лише підставі, що проценти були сплачені саме резиденту Держави, з якою укладено міжнародний договір. Термін «фактичний власник доходу» використовується не у вузькому технічному сенсі, а розуміється в контексті та світлі завдань і цілей Конвенції, включаючи уникнення подвійного оподаткування, попередження випадків ухилення від сплати податків та уникнення оподаткування.

Пільга або звільнення від оподаткування по будь-якому із видів доходу, що надається Державою, з якої походить дохід, резиденту іншої Договірної держави з метою уникнення повністю або частково подвійного оподаткування, яке може виникнути у зв`язку із повторним оподаткуванням такого доходу Державою резидентства. Коли цей вид доходу отримує резидент Договірної Держави, що діє як агент чи номінальний отримувач, надання Державою, з якої походить дохід, такої пільги або звільнення виключно на підставі статусу безпосереднього отримувача доходу як резидента іншої Договірної Держави буде суперечити цілям та завданням Конвенції. Безпосередній отримувач в цій ситуації кваліфікуватиметься як резидент, однак цей статус не призводить до потенційного подвійного оподаткування, оскільки отримувач не розглядається як власник доходу для цілей оподаткування в Державі резидентства. Надання державою, з якої походить дохід, пільги або звільнення від оподаткування також буде суперечити цілям та завданням Конвенції, якщо резидент Договірної Держави, не використовуючи такі інструменти, як агентування або номінальної власності, буде діяти як проміжна ланка для іншої особи, котра фактично отримує вигоду від відповідного доходу. Проміжна ланка не може розглядатися як фактичний власник, якщо навіть за свого формального статусу власника, на практиці вона має досить вузькі повноваження щодо такого доходу, що надає можливість її розглядати як просту довірену особу, або управляючу особу, що діє від імені зацікавлених осіб (пункт 10 Коментарів до статті 11).

Отже, Угоди про уникнення подвійного оподаткування не можуть застосовуватися до ситуацій, коли відповідні відносини між резидентом на нерезидентом не пов`язані з фактичним веденням господарської діяльності, а дії учасників цих відносин спрямовані лише на створення зручного (пільгового) податкового режиму. Пільги за міжнародними угодами щодо уникнення подвійного оподаткування повинні відноситися лише до податкового резидента, який є дійсним одержувачем доходу.

Застосування податкових преференцій визнається неправомірним, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про те, що основною їхньою метою були виведення доходу з-під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг за міжнародною угодою.

Результатом такої оцінки може стати перекваліфікація виплати з відповідною зміною режиму оподаткування, а також кваліфікація сукупності угод із застосуванням норм національного законодавства по виведеному з-під оподаткування доходу.

У випадках, які наводяться в Коментарях (агент, номінал, посередник тощо), безпосередній отримувач процентів не вважається бенефіціарним власником, оскільки право отримувача вільно розпоряджатись такими процентами обмежено в силу наявності договірних або інших юридичних обов`язків передати отриманий платіж іншій особі. Такий обов`язок зазвичай випливає з юридичних документів, однак також може з`ясовуватись на підставі фактів та обставин, які вказують, що по суті отримувач процентів не має право вільно розпоряджатись такими процентами.

За загальним правилом ознаками, які можуть вказувати на те, що особа-нерезидент не є кінцевим бенефіціарним власником доходу у вигляді процентів, є, зокрема:

1) відсутність фактичного самостійного здійснення господарської діяльності особою нерезидентом, яка зареєстрована в Державі, з якою Україною укладений договір про уникнення подвійного оподаткування, на відповідній території;

2) характер грошових потоків свідчить про наявність юридичних та фактичних обов`язків щодо подальшого перерахування отримуваних процентів особою-нерезидентом третій особі та відсутність у особи-нерезидента можливості самостійного прийняття рішення щодо долі отримуваного доходу та контролю щодо отримуваного доходу;

3) мінімальний часовий інтервал між: укладенням договору (видачею позики) між резидентом та особою-нерезидентом, з Державою якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, а також договору (видачею позики) між останнім та третьою особою; отриманням доходу особою-нерезидентом, з Державою якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, і виплатою грошових коштів третій особі;

4) відсутність диференційованих, що розрізняються умов договорів, правових документів, на підставі яких особа-нерезидент отримує дохід і в подальшому перераховує кошти;

5) вчинення дзеркальних, тобто ідентичних операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в Державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою;

6) фактичні ризики, пов`язані із наданням позики резиденту, несе третя особа, а не особа-нерезидент.

Отже, системний аналіз вказаних норм, дає підстави дійти висновку про те, що право на застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, виникає, за умови одночасного виконання таких вимог: нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України; нерезидентом надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України; нерезидент є бенефіціарним власником доходу.

При цьому, для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але повинна бути і особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу. Тобто, коли отримувач процентів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу.

Передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

Вказані висновки щодо застосування норм права, які регулюють спірні правовідносини, корелюються з висновками щодо застосування цих норм, викладеними у постановах Верховного Суду від 02.07.2025 у справі № 120/14477/24 та від 25.07.2025 у справі № 560/10788/24.

Отже, у справі що розглядається, спір обумовлений невизнанням ГУ ДПС у Рівненській області права ТОВ «Горинь Агро» на застосування зменшеної ставки оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% протягом 2017 - 2019 років, з огляду на те, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не була бенефіціарним власником процентного доходу.

Стверджуючи про наявність вказаного права та протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, позивач вказує на те, що відповідач не довів належними доказами факт набуття компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED статусу агента або особи, що виконує лише посередницькі функції щодо процентного доходу, отримуваного за кредитними договорами, стороною яких вона стала в результаті укладання договору про реструктуризацію.

Оцінюючи докази надані сторонами, суд зазначає, що як убачається з матеріалів справи та не заперечується сторонами, ТОВ «Горинь Агро» входить до складу транснаціональної інвестиційної групи NCH, яка включає, зокрема, компанію «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED», компанію AMARISTA LIMITED, компанію AGRО DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED, компанію AGROPROSPERIS 2 LIMITED, компанію ALLIS ENTERPRISES LIMITED.

ТОВ «Горинь Агро», з метою поповнення обігових коштів і налагодження фінансово-господарської діяльності, залучало кредитні кошти шляхом укладених кредитних договорів з компанією «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED», а саме:

- договір позики № 6/AL від 01.10.2009, укладений з Limited Liability Company «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED», Republic of Cyprus, Nicosia (з урахуванням додаткових угод № 1 від 09.12.2009, № 2 від 10.09.2012, № 3 від 14.12.2012, № 4 від 10.02.2014, № 5 від 14.01.2015, №6 від 29.04.2016) згідно з яким позивач отримав у тимчасове користування грошові кошти в загальній сумі 6 700 000,00 дол США зі сплатою 8% річних;

- кредитний договір № LA-5-07 від 24.10.2007, укладений з Limited Liability Company «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED», Republic of Cyprus, Nicosia (з урахуванням додаткових угод № 1 від 28.08.2008, № 2 від 19.02.2009, № 3 від 10.09.2012, № 4 від 14.12.2012, № 5 від 10.02.2014, № 6 від 14.01.2015, №7 від 29.042016) згідно з яким позивач отримав у тимчасове користування грошові кошти в загальній сумі 2 000 000,00 дол США зі сплатою 8% річних;

- кредитний договір № LA-15-08 від 07.04.2008, укладений з Limited Liability Company «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED», Republic of Cyprus, Nicosia (з урахуванням додаткових угод № 1 від 28.08.2008, № 2 від 16.02.2009, № 3 від 10.09.2012, № 4 від 14.12.2012, № 5 від 10.02.2014, № 6 від 14.01.2015, №7 від 29.04.2016) згідно з яким позивач отримав у тимчасове користування грошові кошти в загальній сумі 5 000 000,00 дол США зі сплатою 3% річних;

- кредитний договір № LA-25-09 від 15.04.2009, укладений з Limited Liability Company «ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED», Republic of Cyprus, Nicosia (з урахуванням додаткових угод № 1 від 03.06.2011, № 2 від 10.08.2012, № 3 від 10.09.2012, № 4 від 10.02.2014, № 5 від 14.01.2015, №6 від 21.03.2016) згідно з яким позивач отримав у тимчасове користування грошові кошти в

Після отримання коштів, 01.12.2016 між компаніями ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, AMARISTA LIMITED та AGROPROSPERIS 2 LIMITED укладено договір про реструктуризацію, відповідно до якого компанія ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED була замінена на нового кредитора по кредитним договорам №6/AL від 01.10.2009, № LA-5-07 від 24.10.2007, № LA-15-08 від 07.04.2008, № LA-25-09 від 15.04.2009, а саме: на компанію AGROPROSPERIS 2 LIMITED (згідно додаткових угод №7 від 01.12.2016, №8 від 01.12.2016, №8 від 01.12.2016, №7 від 01.12.2016 відповідно), зареєстровану у Республіці Кіпр. При цьому, процентна ставка була зменшена до 3% річних.

За змістом податкових декларацій з податку на прибуток за 2017-2019 роки, позивач у перевіряємому періоді здійснював виплату доходу, зокрема процентів за користування кредитними коштами, на користь нерезидента компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED на загальну суму 301 010 654,61 грн. При виплаті такого доходу ТОВ «Горинь Агро» застосовано зменшену ставку оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% на підставі Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, у зв`язку з чим, за 2017 рік було сплачено 3 519 470,25 грн податку на доходи нерезидента, за 2018 рік 1 328 477,6 грн, за 2019 рік 1 295 126,78 грн.

Відповідно до свідоцтв від 20.02.2017, від 19.04.2018 та від 27.02.20219, виданих Міністерством фінансів Республіки Кіпр, компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED була резидентом Республіки Кіпр у розумінні вищезазначеної Конвенції.

Отже, досліджуючи обставини отримання кредиту українськими підприємствами, заміни кредитора, погашення кредиту та нарахованих відсотків, з метою з`ясування наявності підстав для застосування зменшеної ставки податку, суд враховує, що згідно з фінансовою звітністю та інформацією, наданою Міністерством фінансів Республіки Кіпр у листах № 3.10.43.2/AV.216 P.822 від 18.01.2021, № 3.10.43.2/AV.225 P.848 від 22.02.2021, №TD 3.10.43.2/AV.150 Р.634 від 18.06.2018 та № 3.10.43.2/AV.268 P.972 від 11.05.2023, акціонером компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED до 01.01.2015 була компанія NAP (Кайманові Острови).

Розмір отриманих компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED авансових внесків від акціонера NAP (Кайманові Острови), на початок 2014 року становив 886 637 284 дол США. (примітка 18 сторінка 18 фінансової звітності ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за 2015 рік).

Розмір нарахований ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED у 2014 році процентних витрат перед NAP (Кайманові Острови) на аванси від акціонера становить 59 686 112 дол США, (примітка 22.5 сторінка 20 фінансової звітності ATS за 2015 рік), які було нараховано до погашення авансів акціонеру NAP (Кайманові Острови).

У 2014 році капітал компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED було сформовано шляхом відчуження/продажу у 2014 році своєї дочірньої компанії AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED компанії AMARISTA за 886 637 284 дол США при балансовій вартості 4 204 338 дол CША. Різниця між вищезазначеною вартістю та балансовою вартістю вибулої дочірньої компанії у розмірі 882 432 946 дол США була врахована як внесок акціонера у капітал Компанії, оскільки це вважалось операцією спільного контролю з власниками (примітка 18 сторінка 18 фінансової звітності ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за 2015 рік).

Розрахунки грошовими коштами не проводились, а сума дебіторської заборгованості від компанії AMARISTA за продаж інвестиції в AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED була зарахована в рахунок погашення авансів від акціонера NAP (прмітка 18 сторінка 18 фінансової звітності ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за 2015 рік).

У компанії AMARISTA були відсутні власні кошти для придбання інвестиції у ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED. У зв`язку з цим, протягом 2014 року компанія AMARISTA уклала договір позики зі своїм акціонером NAP (Кайманові острови) у розмірі 886 673 284 дол США, з відсотковою ставкою 11,5%, дата повернення позики 24.08.2019 (примітка 12.2 сторінка 20 фінансової звітності компанії AMARISTA за 2018 рік).

З аналізу інформації та показників, наведених у фінансовій звітності компанії AMARISTA та компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED убачається, що наприкінці 2014 року відбувся залік заборгованостей між компаніями NAP, AMARISTA та ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, а саме: ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED мала погасити NAP аванси акціонерів, NAP мала надати позику AMARISTA, a AMARISTA сплатити ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за інвестицію в AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED.

В подальшому, після реєстрації 27.10.2016 компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, інвестиція в компанію AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) була передана від компанії AMARISTA до компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED. Балансова вартість зазначеної інвестиції на кінець 2016 року становила 7 736 тис дол США (примітка 7 сторінка 15 фінансової звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017 рік).

Компанія AMARISTA стала акціонером компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED в результаті наступних операцій: 01.01.2015 ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED передала на користь NAP свою дочірню компанію AMARISTA за 1328 дол США як виплата дивідендів (примітка 10 сторінка 16 фінансової звітності ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за 2015 рік); цього ж дня компанія NAP передала на користь AMARISTA свою дочірню компанію ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за 1 долар США (примітка 22 сторінка 19 фінансової звітності ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за 2015 рік). При цьому, розмір передачі ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за 1 долар СІІІА було визначено розрахунково: розмір придбання AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED у 2014 році становив 886 637 284 дол СІІІА, а станом на 01.01.2017 у AMARISTA наявні інвестицій у розмірі 886 637 285 дол США (примітка 9 сторінка 19 фінансової звітності AMARISTA за 2018 рік).

У 2015 році ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED зменшила свій об`єкт оподаткування на розмір переданих процентних витрат від компанії AMARISTA. Так, розмір нарахованих процентних доходів компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED становив 59 323 349 дол США (54 298 560 євро). Розмір переданих процентних витрат від компанії AMARISTA компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED становив 53 326 096 дол США (48 809 285 євро). Як зазначено вище між AMARISTA та NAP у 2014 році було укладено договір позики. Розмір позики становив 886 673 284 доларів США, відсоткова ставка 11,5%. Розмір нарахованих відсотків на користь NAP у 2015 році становив 101 967 428 дол США (розрахунково), з яких 53 326 096 було передано ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED для зменшення об`єкта оподаткування корпоративним податком. Розмір корпоративного податку компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за 2015 рік становить 22 242 доларів США, що становить 0,037% від нарахованого процентного доходу (примітка 9 сторінка 15 фінансової звітності ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за 2015 рік, сторінка 23 фінансової звітності ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за 2015 рік).

Отже, у компанії AMARISTA були відсутні будь-які активи для формування акціонерного капіталу ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED у розмірі 882 432 946 дол США, позика від NAP компанії AMARISTA грошовими коштами надана не була, вартість придбання ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED у NAP становить 1 долар США. Акціонерний капітал ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED у розмірі 882 432 946 доларів США, було сформовано в результаті заліку позики за договором між NAP та AMARISTA та кредиторської заборгованості ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED перед NAP за авансами акціонера. Розмір позики дорівнював розміру кредиторської заборгованості ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED перед NAP за відсотковими авансами за рахунок яких було профінансовано позики українських підприємств. Розмір відсоткової ставки за позикою за період 2014 рік (з моменту укладання договору позики з компанією AMARISTA) до 2018 рік становить 11,5 %.

Розмір відсоткової ставки за позиками українських підприємств варіюється між 3-11% річних (примітка 8, сторінка 16 фінансової звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017 рік).

Як убачається зі змісту угоди про реструктуризацію від 01.12.2016, компанія AMARISTA є акціонером компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED та володіє 1 000 звичайних акцій номінальною вартістю 1 євро, а також 10 000 привілейованих акцій які підлягають викупу номінальною вартістю 1 євро кожна. Також, компанія AMARISTA є акціонером компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED і володіє 1000 звичайних акцій номінальною вартістю 1 євро кожна. Своєю чергою, компанія ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED володіє «кредитним портфелем» різних українських компаній.

За умовами вказаної угоди про реструктуризацію, «кредитний портфель» від компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED передається новому кредитору компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED через компанію AMARISTA відповідно до наступної процедури:

На першому етапі угоди ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED зменшує свій акціонерний капітал шляхом викупу своїх привілейованих акцій, що підлягають погашенню (далі акції ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED), які належать компанії AMARISTA як єдиному акціонеру, в обмін на всі права ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED на «кредитний портфель», який повинен бути переданий AMARISTA в якості компенсації за викуплені акції.

На другому етапі угоди компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED збільшує свій акціонерний капітал шляхом випуску привілейованих акцій, які підлягають погашенню і передає їх компанії AMARISTA в обмін на всі права власності та частки AMARISTA в «кредитному портфелі» який буде переданий компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED як внесок в акціонерний капітал.

Тобто, всі права кредитора (зокрема, право вимагати повернення тіла кредиту і сплати відсотків за його користування) по кредитним договорам №6/AL від 01.10.2009, № LA-5-07 від 24.10.2007, № LA-15-08 від 07.04.2008, № LA-25-09 від 15.04.2009, грошові кошти по яким фактично надавались компанією NAP (Кайманові Острови) через свою компанію ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED (Республіка Кіпр), було передано від первісного кредитора (компанія ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED) новому кредитору компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Республіка Кіпр) через акціонера компанію AMARISTA (Республіка Кіпр).

Як зазначено на сторінці 16 фінансової звітності компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017 рік, 01.12.2016 компанія уклала тристоронню угоду про реструктуризацію з пов`язаною компанією (під спільним контролем) та її акціонером компанією AMARISTA. Згідно з угодою, дебіторська заборгованість за позиками, включаючи нараховані відсотки, балансовою вартістю 767 535 268 доларів США (далі кредитний портфель) була передана компанії від пов`язаної сторони. На першому етапі угоди пов`язана сторона зменшила свій акціонерний капітал, яким володіє компанія AMARISTA, в обмін на свої права: право власності та частку в кредитному портфелі, які будуть передані компанії AMARISTA як компенсація за викуплені акції. На другому етапі компанія збільшила свій акціонерний капітал шляхом випуску привілейованих акцій із можливістю погашення загальною вартістю 767 538 тисяч доларів США та передала ці акції компанії AMARISTA, як єдиному акціонеру, в обмін на передачу права власності та частки в кредитному портфелі.

З системного аналізу вказаної інформації, суд приходить до висновку про те, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не використовувала власні кошти для надання кредитів українським компаніям. Переданий компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED кредитний портфель фактично було профінансовано компанією NAP (Кайманові Острови) шляхом надання ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED авансів, на які нараховувались відсотки. Розмір відсоткової ставки за авансами був на 0,35 % менший за відсоткові ставки по наданим українським підприємствам кредитам.

Компанія AMARISTA стала акціонером компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED в результаті отримання позики у компанії NAP, розмір позики дорівнював розміру кредиторської заборгованості ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED перед NAP за згаданими відсотковими авансами. Розмір відсоткової ставки за позикою за період 2014 рік (з моменту укладання договору позики з AMARISTA) по 2018 рік становив 11,5% в той час, коли розмір відсоткової ставки за позиками українських підприємств варіювався в межах 3%-15% річних (сторінка 16 фінансової звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2017 рік).

З моменту укладення договорів позики компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED з українськими підприємствами, після передачі кредитного портфелю українських підприємств на користь компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED та до 01.01.2018, на користь компанії NAP нараховувались відсотки компаніями ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED та AMARISTA, що свідчить про наявність договірних зобов`язань, а також сплачувались кошти в рахунок погашення цієї заборгованості.

Таким чином, дослідження всіх обставин надання кредитів українським підприємствам (в тому числі ТОВ «Горинь Агро»), заміни кредиторів внаслідок передачі кредитного портфелю в межах групи NCH, сплати коштів в рахунок погашення кредитів та відсотків, нарахованих за їх користування, а також обставини викупу привілейованих акцій компаніями ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, AMARISTA та AGROPROSPERIS 2 LIMITED у сукупності, на переконання суду, дає підстави для висновків про те, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED фактично не надавала кредити українським підприємствам, в тому числі і позивачу. Право вимоги, зокрема, по кредитним договорам №6/AL від 01.10.2009, № LA-5-07 від 24.10.2007, № LA-15-08 від 07.04.2008, № LA-25-09 від 15.04.2009 (право на отримання тіла кредиту та відсотків) виникло у останньої на підставі договору про реструктуризацію від 01.12.2016. При цьому, наслідком отримання права вимоги по згаданому кредитному договору, стало виникнення у компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED зобов`язання сплатити грошові кошти по привілейованим акціям, емітованими на виконання умов договору про реструктуризацію та переданими в обмін на всі права по кредитним договорам.

Аналогічно, компанія AMARISTA, фактично не надавала кредити українським підприємствам, в тому числі і позивачу, а право вимоги, зокрема, по згаданим договорам (право на отримання тіла кредиту та відсотків) отримала на підставі договору про реструктуризацію від 01.12.2016 в якості оплати по привілейованим акціям компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED. Водночас, привілейовані акції компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, компанією AMARISTA були отримані в результаті здійснення грошових вкладень в компанію ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за рахунок коштів в розмірі 886 673, 285 дол США, отриманих протягом 2014 року у позику від компанії NAP (Кайманові Острови) зі сплатою 11,5 % річних строком до 24.08.2019. Згодом, 01.01.2018 цю позику було конвертовано в безпроцентні аванси акціонера (Interest free Shareholders advances) (примітка 12.1 фінансової звітності AMARISTA LIMITED за 2018 рік). Тобто, у компанії AMARISTA існувало зобов`язання повернути компанії NAP (Кайманові Острови) отримані у позику грошові кошти, за рахунок яких придбавались привілейовані акції компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED.

З наданих відповідачем документів, а саме: інформації Міністерства фінансів Республіки Кіпр, фінансової звітності компаній ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, AMARISTA та AGROPROSPERIS 2 LIMITED, звітів про рух грошових коштів, суд встановив, що єдиним джерелом доходу компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED є проценти від позик українських підприємств, а розмір сплаченого податку (tax expense) з прибутку до оподаткування (Profit before tax) складається на 99% зі сплаченого податку на доходи нерезидентів на території України, і лише 0,14% - це сплачений корпоративний податок на території Кіпру протягом 2017 2019 років.

Власний капітал компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED складається з акційної премії, отриманої від випуску привілейованих акцій, що підлягають погашенню, а зменшення акційної премії обумовлено викупом цих акцій у власного акціонера компанії AMARISTA за рахунок отриманого доходу (процентів від позик українських підприємств).

Згідно з фінансовою звітністю компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, у 2018-2019 роках українські підприємства виплатили процентів у сумі 57 331 тис дол США та 47 029 тис дол США відповідно. Також, у 2018 2019 роках компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED отримала від своєї дочірньої компанії ALLIS ENTERPRISES LIMITED грошові кошти у розмірі 9 663 тис дол США та 14 834 тис дол США, як викуп привілейованих акцій. Вказані кошти були отримані ALLIS ENTERPRISES LIMITED від українських підприємств.

Радою директорів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED 29.12.2018 прийнято рішення про викуп 916 привілейованих акцій, які підлягають погашенню на загальну суму 69 000 тис доларів США. Так, у фінансовій звітності компанії AMARISTA за 2018 рік, у примітці «операції в негрошовій формі» було вказано: «29 грудня 2018 року одна із дочірніх Компаній прийняла рішення про викуп 916 привілейованих акцій, що підлягають погашенню вартістю 1 євро кожна (1,07 долара США) з премією в розмірі 70 657 євро (75328 доларів США) за акцію на загальну суму 64 722 864 євро (69 000 000 доларів США). Погашення були спрямовані в рахунок погашення авансів акціонера».

Також, 29.12.2018 Радою директорів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED прийнято рішення про викуп 1014 привілейованих акцій, які підлягають погашенню на загальну суму 76 400 тис доларів США, у зв`язку з чим, у фінансовій звітності компанії AMARISTA за 2019 рік, у примітці «операції в негрошовій формі» вказувалось: « 30 грудня 2019 року одна із дочірніх Компаній прийняла рішення про викуп 1014 привілейованих акцій, що підлягають погашенню вартістю 1 євро кожна (1,066 долара США) з премією в розмірі 70657 євро (75327 доларів США) за акцію на загальну суму 71 647 363 євро (що еквівалентно 76 400 000 доларів США). Надходження були спрямовані в рахунок погашення авансів від акціонера».

З огляду на зазначене, суд робить висновок про те, що всього за 2017-2019 роки компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED від українських підприємств отримано 215 439 тис дол США в якості сплати відсотків по отриманим кредитам, право вимоги по яким AGROPROSPERIS 2 LIMITED отримало на підставі договору про реструктуризацію від 01.12.2016. Весь отриманий дохід у вигляді відсотків по кредитам, компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED перерахувала власному акціонеру компанії AMARISTA як виплату за привілейованими акціями.

В свою чергу, всі отримані від компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED кошти (дохід у вигляді відсотків по кредиту, сплачений українськими підприємствами), компанія AMARISTA перерахувала своєму акціонеру компанії NAP (Кайманові Острови) в якості погашення авансів.

Отже, підсумовуючи суд зазначає, що фактичним джерелом надання позик українським підприємствам є кошти компанії NAP (Кайманові Острови), які надавались у вигляді відсоткових авансів та позики своїм компаніям. Власний капітал компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED сформовано за рахунок переданого кредитного портфелю українських підприємств, який було профінансовано компанією NAP (Кайманові Острови). AGROPROSPERIS 2 LIMITED не здійснює надання позик непов`язаним особам поза межами групи. Компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED та AMARISTA повністю залежать від свого головного акціонера NAP (Кайманові Острови), за таких обставин AGROPROSPERIS 2 LIMITED не приймає на себе та, відповідно, не може нести ризики, характерні для фінансування незалежних контрагентів, а отже всі ризики, пов`язані із наданням позик українським підприємствам фактично несе компанія NAP (Кайманові Острови), оскільки саме нею були профінансовані такі позики.

Варта уваги і та обставина, що компанії AMARISTA та AGROPROSPERIS 2 LIMITED були створені компанією NAP вже після фактичного надання кредитів/позик українським підприємствам та після набрання чинності для України Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, що також може свідчити про створення цих компаній з метою застосування податкових пільг при оподаткуванні доходів.

Як уже зазначалось, згідно з Коментарями до Модельної конвенції ОЕСР (пункти 9, 10 Коментарів до статті 11), надання державою, з якої походить дохід, пільги або звільнення від оподаткування, буде суперечити цілям та завданням Конвенції, якщо резидент Договірної Держави буде діяти як проміжна ланка для іншої особи, котра фактично отримує вигоду від відповідного доходу. Навіть за свого статусу формального власника, проміжна ланка не може розглядатись як фактичний власник, якщо на практиці вона має досить вузькі повноваження щодо доходу, що надає можливість розглядати її як просту довірену особу, що діє від імені зацікавлених осіб.

Тобто, безпосередній отримувач доходу не може вважатись бенефіціарним власником, якщо його право вільно розпоряджатись таким доходом обмежено в силу наявності договірних або інших юридичних обов`язків передати отриманий платіж іншій особі. Такий обов`язок зазвичай виникає на підставі юридичних документів, однак також може з`ясовуватись на підставі фактів та обставин, які вказують, що по суті отримувач доходу не має права вільно ним розпоряджатись.

Пільги за міжнародними угодами щодо уникнення подвійного оподаткування, повинні відноситися лише до того податкового резидента, який є дійсним одержувачем доходу. У разі, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про їх формальне здійснення з метою використання переваг за міжнародною угодою та виведення доходу з-під оподаткування, застосування податкових преференцій визнається неправомірним.

Пільгові ставки податку не можуть бути застосовані у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України, виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

Таким чином, враховуючи вищевикладене, а також те, що у разі надання кредитів українським підприємствам безпосередньо компанією NAP (Кайманові Острови) та, відповідно, отримання цією компанією від українських підприємств коштів в рахунок погашення процентів по кредитам, пільгова ставка по податку на доходи нерезидента не застосовувалась би, суд дійшов висновку про обґрунтованість доводів ГУ ДПС у Рівненській області щодо того, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не є кінцевим бенефіціарним власником отримуваного процентного доходу від українських підприємств в розумінні Конвенції, про відповідність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення критеріям, встановленим частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України та, як наслідок, про необґрунтованість позовних вимог та про відсутність підстав для їх задоволення.

Водночас, надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд не ототожнює поняття «бенефіціарного власника компанії» AGROPROSPERIS 2 LIMITED (котрим є ОСОБА_1 та Моріс Табачініч) та «бенефіціарного власника доходу», а саме процентного доходу від українських підприємств (котрим на переконання суду є компанія NCH).

При цьому, суд не приймає до уваги посилання позивача на установчий договір і статут компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, додаткові угоди до кредитних договорів, договір про реструктуризацію від 01.12.2016, звіти про рух грошових коштів і фінансовий стан компанії за 2017-2019 роки, одноголосні письмові рішення Ради директорів про викуп привілейованих акцій, у яких зазначається про те, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED є кінцевими бенефіціарним власником доходу у вигляді відсотків по кредитам, сплачених українськими підприємствами, має право самостійно розпоряджатись цим доходом, не має обов`язку перераховувати цей дохід третім особам та несе всі ризики щодо кредитів, оскільки всі ці документи лише формально визначають статус компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED як кінцевого отримувача вигоди від відповідного доходу, та встановлюють повноваження щодо вільного розпорядження цього доходу. Фактично, з урахуванням наведених обставин, комплексного аналізу отриманої інформації від ІКО, установчий договір, статут компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, одноголосні письмові рішення Ради директорів про викуп привілейованих акцій та документ довільного форми «свідоцтво бенефіціарного власника процентного доходу» мають декларативний характер та відображають лише намір компанії-нерезидента, а отже не можуть достеменно підтверджувати бенефіціарний статус AGROPROSPERIS 2 LIMITED, зазначені документи компанія-нерезидент створила сама відносно себе. Щодо договорів про реструктуризацію, то як зазначалось судом вище, компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED була створена на Кіпрі 27.10.2016 без жодних реальних активів лише зі статутним капіталом у розмірі 1000 євро (1000 простих акцій по 1 євро кожна). Проте, практично через місяць 01.12.2016 компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED «розширюється» шляхом випуску 5000 привілейованих акцій, кожна номінально по 1 євро, але з премією понад 70 тисяч доларів США за кожну акцію, та саме в цей день (01.12.2016) отримує кредитний портфель українських підприємств від пов`язаної компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED в рамках тристоронньої угоди. Тобто новостворена компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED без коштів відразу отримує активи а замість реальної оплати видає акції з завищеною у 70 тисяч разів премією. Зміст вказаних операцій свідчить не про фінансування, а формальне оформлення активів у статутний капітал, без жодного реального руху коштів, що не заперечується позивачем. Таким чином, отримання кредитного портфелю компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED відбулось без будь-якої оплати.

Щодо долученого до матеріалів справи меморандуму аудиторської компанії Deloitte, то суд критично оцінює вказаний документ, оскільки останній не є ані податковою, фінансовою звітністю, ні первинним документом, ні податковою інформацією, що дало б підстави для врахування його під час проведення перевірки. Також, суд зауважує, що аудиторська компанія Deloitte дійшла висновку, що отримані AGROPROSPERIS 2 LIMITED відсотки від українських підприємств не були передані далі у формі відсотків або дивідендів, що не суперечить висновкам відповідача, адже відповідно до фактичних обставин справи, вказані кошти були перераховані далі у вигляді плати за привілейовані акції.

Суд відхиляє покликання позивача на пункти 13, 14, 15, 19, 32 ІКО, як на доказ самостійності функції директорів компаній, з огляду на наступне.

Пункт 13 відповіді ІКО зазначає, що «Звичайні бухгалтерські функції виконуються на Кіпрі. Будь ласка, перегляньте також нашу відповідь у пункті 9 вище». Водночас, пункт 9 відповіді зазначає: «Персонал Компанії надається відповідно до Угоди про обслуговування або аутсорсинг між ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED та Allis Enterprises Limited». Таким чином, компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED самостійно не здійснює свої бухгалтерські послуги та не оплачує їх. Це також підтверджується фінансовою звітністю компанії.

Пункт 14 відповіді ІКО зазначає, що «Генеральних довіреностей, виданих від імені компанії не існує». Проте, на офіційному сайті NCH CAPITAL INC зазначено, що Andreas Santis є керуючим директором з управління нерухомістю у відповідному регіоні, що свідчить про його приналежність до центральної управлінської структури NCH, а не до окремої кіпрської компанії.

Пункт 15 відповіді ІКО зазначає що «Операційні рішення, пов`язані з такими інвестиціями, приймаються Директорами Компанії в рамках повсякденного ведення бізнесу, а не під час офіційних нарад директорів з консультаціями і під професійним керівництвом Джорджа Рора, Моріса Табачініча і нью-йоркського офісу. Протоколи відустні»

Пункт 19 відповіді ІКО зазначає, що «компанія надає позики пов`язаним компаніям, таким чином, Компанія виконує функції, пов`язані з такою діяльністю (зокрема, фінансування, нагляд і бухгалтерський облік). Ця роль належить Директорам Компанії. Проте у п.13 та п.8 відповіді вказано, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED не здійснює бухгалтерських функцій, не проводить оплати за них. За неї це здійснюють підприємства групи. Також фінансові ризики не можуть бути віднесені на рівень AGROPROSPERIS 2 LIMITED, оскільки, як обґрунтовано вище, вона не надавала позик українським підприємствам, а лише отримала кредитний портфель в рамках тристоронньої угоди.

Пунктом 32 листа ІКО вказано, що «у компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED не було зобов`язань щодо подальшого переказу процентного доходу, отримуваного від українських підприємств». Проте далі компетентний орган описує як він дійшов такого висновку: «оскільки немає договірних або юридичних зобов`язань щодо передачі отриманих процентів іншій стороні». Водночас, відповідно модельній конвенції ОЕСР щодо трансфертного ціноутворення «фактичні обставини операцій можуть відрізнятися від їх договірного оформлення. Тому важливо аналізувати економічну сутність операції, а не лише формальну угоду. Якщо реальна поведінка сторін суперечить умовам договору, то перевага надається фактичним обставинам».

Суд зауважує, що у п.12 відповіді ІКО зазначено: «За даними компанії, в обов`язки її директорів входить нагляд за фінансовими операціями. Послуги глобального контролю надаються Нью-Йоркським офісом». Таким чином, сама компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED визнає наявність над собою глобального контролю із Нью-Йорку. Зазначені обставини підтверджуються банківськими виписками у яких зазначено власника рахунку AGROPROSPERIS 2 LIMITED , а саме компанію NCH.

Суд надаючи оцінку обставинам щодо наявності/відсутності у компанії-нерезидента AGROPROSPERIS 2 LIMITED відповідних ресурсів необхідних для фактичного виконання функцій, зазначає наступне.

Згідно відповіді ІКО та відповідно до фінансової звітності компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, директори компанії (Andreas Santis, Angela Avgousti) отримують винагороду не від самої компанії, а від іншої пов`язаної компанії на Кіпрі. Більше того, ці директори одночасно обіймають аналогічні посади у низці інших компаній групи AGROPROSPERIS, таких як ATS Agribusiness Investments, AMARISTA LIMITED, AGROPROSPERIS 1 та інші. Функцію юридичного секретаря виконує A.T.S. Services Limited, при цьому рахунки за її послуги виставляються офісу в Нью-Йорку, а не самій компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED. Витрати на ці послуги не відображаються у звітності компанії, що додатково вказує на централізоване управління поза межами Кіпру, що підтверджується фінансовою звітністю компанії, відповіддю ІКО. У кредитних договорах визначено місце проведення арбітражу, а саме: м. Нью-Йорк, Штат Нью-Йорк, США у відповідності з правилами Арбітражного регламенту Міжнародної ТПП. Окрім зазначеного, у нових редакціях договорів зазначено поштову адресу в Україні: Київ, вулиця Дегтярівська, будинок 27-Т, 2-й поверх, через представництво NCH Advisors, Inc. Фінансові операції та функції контролю здійснюються безпосередньо з офісу NCH у Нью-Йорку. На банківських рахунках вказано їх бенефіціарного власника компанію NCH. Саме центральний офіс координує та контролює діяльність директорів, які лише формально уповноважені проводити операції на рахунках компанії. Вищезазначені обставини зафіксовані в офіційних відповідях податкового органу Кіпру.

Більше того, на офіційному сайті NCH CAPITAL INC зазначено, що Andreas Santis є керуючим директором з управління нерухомістю у відповідному регіоні, що свідчить про його приналежність до центральної управлінської структури NCH, а не до окремої кіпрської компанії.

Таким чином, вищенаведені обставини свідчать про відсутності у компанії-нерезидента AGROPROSPERIS 2 LIMITED відповідних ресурсів необхідних для фактичного виконання функцій. AGROPROSPERIS 2 LIMITED не приймає самостійних рішень щодо фінансової, операційної чи стратегічної діяльності. Всі ключові функції централізовані та здійснюються безпосередньо групою NCH. Кіпрські компанії використовуються виключно як інструменти корпоративної структури, що вказує про відсутність реальної економічної присутності на Кіпрі.

Отже, за своєю суттю, фактичним надавачем кредитів українським підприємствам є компанія NAP (Кайманові Острови), у зв`язку з чим саме вона несе всі ризики щодо кредитів та є фактичним вигодонабувачем доходу у вигляді відсотків, сплачених українськими підприємствами за цими кредитами. Незважаючи на відсутність прямих юридичних обов`язків компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED перераховувати отриманий дохід у вигляді відсотків сплачених українськими підприємствами за користування кредитами третім особам, вказана компанія має обов`язок сплатити грошові кошти за привілейованими акціями, емітованими та переданими з метою набуття права вимоги по вказаним кредитам.

Встановлені судом факти прийняття рішень Радою директорів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED про викуп привілейованих акцій (перерахування коштів акціонеру) саме на ту суму (або близьку до цієї суми), яка була отримана від українських підприємств як оплата відсотків по кредитам, у незначний часовий інтервал між отриманням коштів та прийняттям рішення, свідчать про неформальну наявність згаданого обов`язку перераховувати процентний дохід по кредитам третій особі, яка цей кредит фактично фінансувала.

Також, суд не приймає до уваги і доводи ТОВ «Горинь Агро» з приводу не здійснення ГУ ДПС у Рівненській області аналізу всієї структури активів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED та не врахування того факту, що українськими підприємствами, окрім відсотків за кредитами, здійснювалось і повернення позик у значних розмірах, оскільки кошти, сплачені в рахунок повернення основної суми позики, не підлягають оподаткуванню податком на прибуток, у зв`язку з чим не впливають на встановлення факту транзитності грошових коштів, сплачених в рахунок погашення відсотків за користування кредитами та не мають значення для вирішення справи, що розглядається.

Окрім того, відповідно до фактичних обставин справи встановлених судом, що підтверджуються наявними в матеріалах справи доказами, компетентним органом Республіки Кіпр надано фінансову звітність AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2016-2019 роки, що була проаналізована відповідачем.

За даними Звіту про прибутки та збитки та інший сукупний дохід AGROPROSPERIS 2 LIMITED дохідна частина складається із наступних статей:

2017 рік:

- дохід від процентів 54 700 тис дол США;

- прибуток від курсових різниць 22 712 тис дол. США;

- прибуток до оподаткування 73 765 дол США;

- витрати по податках 2 230 тис дол. США, з них закордонний податок (сплачено на території України) 2 221 тис дол. США, корпоративний податок 9 тис дол. США;

- розмір адміністративних витрати становить 3 620 тис дол. США, з яких 3 593 тис дол США це витрати на страхування врожаю, які були виставлені компанії, але стосуються страхового покриття дочірніх компаній групи. Згідно банківських виписок, наданих у відповіді компетентного органу, сума страхування врожаю у розмірі 3 557 тис дол США виплачувалась на користь Agro Prosperis IC Ltd (Guernsey).

2018 рік:

- дохід від процентів 56 742 тис дол. США;

- збиток від курсових різниць (- 6 392 тис дол. США);

- прибуток до оподаткування 47 223 дол США;

- витрати по податках 1 537 тис дол. США, з них закордонний податок (сплачено на території України) 1 123 тис дол. США, корпоративний податок 414 тис дол. США;

- адміністративні витрати 3 406 тис дол. США, з яких 3 380 тис дол США це витрати на страхування врожаю, які були виставлені компанії, але стосуються страхового покриття дочірніх компаній групи. Згідно банківських виписок, наданих у відповіді компетентного органу, основна сума страхування врожаю у розмір 3 267 тис дол США виплачувалась на користь Agro Prosperis IC Ltd (Guernsey).

2019 рік:

- дохід від процентів 44 010 тис дол США;

- збиток від курсових різниць ( -94 693 тис дол. США);

- прибуток до оподаткування ( -54 839 дол США);

- витрати по податках 1 124 тис дол. США, з них закордонний податок (сплачено на території України) 874 тис дол. США, корпоративний податок 250 тис дол. США;

- адміністративні витрати 4 059 тис дол США, з яких 4054 тис дол США це витрати на страхування врожаю, які були виставлені компанії, але стосуються страхового покриття дочірніх компаній групи. Згідно банківських виписок, наданих у відповіді компетентного органу, сума страхування врожаю у розмір 4 054 тис дол США виплачувалась на користь Agro Prosperis IC Ltd (Guernsey).

Отже, як вбачається зі Звіту про прибутки та збитки та інший сукупний дохід AGROPROSPERIS 2 LIMITED, єдиним джерелом доходу Компанії є проценти від позик українських підприємств, а розмір сплаченого податку (tax expense) з прибутку до оподаткування (Profit before tax) складається на 99% зі сплаченого податку на доходи нерезидентів на території України, і лише 0,14% це сплачений корпоративний податок на території Кіпру протягом 2017-2019. До адміністративних витрат Компанія відносить страхові витрати, які належать іншим дочірнім компаніям групи та не стосуються діяльності Компанії, зазначені страхові витрати виплачуються іншій дочірній компанії групи, яка знаходиться в офшорній юрисдикції. Вказані адміністративні витрати не зменшують об`єкт оподаткування та згідно наданих декларацій сторнуються.

Таким чином, у компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED були відсутні інші доходи, за виключенням процентів від українських підприємств, які могли б бути спрямовані на викуп власних привілейованих акцій у компанії AMARISTA.

Згідно звіту про рух грошових коштів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED сума позик, виданих пов`язаним особам протягом 2017-2019 років становлять 196 502 тис дол (33 640 тис дол у 2019 році, 58 053 тис дол у 2018 році, 105 209 тис дол у 2017 році).

Згідно звіту про рух грошових коштів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, надходження від позик, які виданих пов`язаним особам протягом 2017-2019 років становлять 193 120 тис дол (59 954 тис дол у 2019 році, 57 224 тис дол у 2018 році, 75 942 тис дол у 2017 році).

Вищенаведені обставини свідчать про те, що тіло кредиту по групі залишається практично незмінним незалежно від входження/вихід підприємств з групи. Окрім того, повернення тіла кредиту відповідно до податкового законодавства не відноситься до категорії доходів.

Відповідно до звіту про рух грошових коштів інвестиції у дочірні компанії, то ці суми є незначними та, відповідно, становлять: 2016 рік 0 тис дол, 2017 рік 233 тис дол, 2018 рік 1917 тис дол, 2019 рік 1116 тис дол.

Всього за 2017-2019 роки компанією було отримано процентних доходів у сумі 215 439 тис дол США та погашено власному акціонеру AMARISTA за привілейованими акціями 218 000 тис дол США.

Таким чином, відповідно до звіту про рух грошових коштів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED єдиним доходом компанії був дохід від процентів, який в подальшому був спрямований на викуп привілейованих акцій у компанії AMARISTA.

Про транзитність отриманих процентів від українських підприємств свідчить також залишок грошових коштів на кінець кожного періоду, а саме: 439 тис дол США, 803 тис дол США та 967 тис дол. США на кінець 2017, 2018, 2019 роки відповідно.

Не заслуговують уваги і посилання позивача на безпідставність врахування відповідачем транзакції між компаніями групи NCH за 2014-2016 роки, оскільки для встановлення дійсної (не формальної) мети проведення операцій, дослідженню підлягають не тільки ті періоди, у яких ці операції здійснювались, а й ті періоди, у яких виникали обставини, що слугували передумовою для здійснення таких операцій.

Крім того, стосовно посилання позивача на висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 19.03.2025 по справі № 560/8133/24 та від 02.07.2025 по справі № 120/14477/24, варто зазначити, що висновки суду щодо застосування норм права, які регулюють спірні правовідносини у справі, що розглядається, корелюються з висновками Верховного Суду у вказаних справах щодо застосування цих норм.

Суд наголошує на тому, що висновки Верховного Суду щодо оцінки доказів, здійснені за результатами їх дослідження, застосовні лише до тієї справи у якій суд дійшов таких висновків, з огляду на конкретні фактичні обставини, повноту, характер, об`єктивність та юридичне значення наявних у справі доказів.

Суд також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Наведена позиція ЄСПЛ також застосовується у практиці Верховним Судом, що, як приклад, відображено у постанові від 20.05.2019 (справа № 417/3668/17).

Відтак, відповідач діяв в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч.ч.1, 2 ст.7 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За наслідками розгляду справи суд дійшов висновку, що позивач не довів ті обставини, на яких ґрунтуються його позовні вимоги, в той час як відповідачем правомірність спірного рішення підтверджено належними та допустимими доказами. Відтак, позов задоволенню не підлягає.

Підстави для застосування положень статті 139 КАС України у суду відсутні.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

В задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Горинь Агро» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27.02.2024 № 1862/ж10/17002328 відмовити повністю.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасники справи:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю "Горинь Агро" (вул. Готлібівська, 24,с. Забара,Рівненська обл., Рівненський р-н,34742, ЄДРПОУ/РНОКПП 34112267)

Відповідач - Головне управління ДПС у Рівненській області (вул. Відінська, буд. 12,м. Рівне,Рівненська обл.,33023, ЄДРПОУ/РНОКПП 44070166)

Повний текст рішення складений 02 жовтня 2025 року

Суддя У.М. Нор