Справа № 140/3407/25
Суддя: Гудим Любомир Ярославович
Дата ухвалення: 2025-10-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 жовтня 2025 рокуЛьвівСправа № 140/3407/25 пров. № А/857/34411/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Гудима Л.Я.,

суддів: Качмара В.Я., Онишкевича Т.В.,

за участю секретаря судового засідання: Березюка Д.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Волинські оптичні мережі" на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02 липня 2025 року, головуючий суддя Лозовський О.А., ухвалене о 10:55 год. у м. Луцьк, повний текст якого складено 14.07.2025 року, у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Волинські оптичні мережі» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Позивач ТзОВ "Волинські оптичні мережі" звернулось в суд з позовом до Головного управління у Волинській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.11.2024 року №, № та №.

В обґрунтування своїх позовних вимог посилалось на те, що за результатом проведеної документальної планової виїзної перевірки ТзОВ «Волинські оптичні мережі» щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 року по 31.12.2023 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 12.06.2013 року по 31.12.2023 року ГУ ДПС у Волинській області були прийняті податкові повідомлення-рішення № від 27.11.2024 року, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 8967593,75 грн, з яких за податковими зобов`язаннями 7174075,00 грн, за штрафними санкціями 1793518,00 грн; № від 27.11.2024 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток підприємств» на суму 7487270,75 грн, з яких за податковими зобов`язаннями 6291720,00 грн, за штрафними санкціями 1195556,75 грн; № від 27.11.2024 року, яким платнику нараховані штрафні санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних на суму 21863,12 грн, які позивач вважає протиправними та таким, що підлягають скасуванню.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 02 липня 2025 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду першої інстанції, ТзОВ "Волинські оптичні мережі" оскаржило його в апеляційному порядку, яке, покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою адміністративний позов задовольнити в повному обсязі.

Свою апеляційну скаргу обґрунтовує тими ж доводами, що наводились ним у поданому адміністративному позові, однак безпідставно не взяті до уваги судом попередньої інстанції.

В судовому засіданні представники позивача підтримали подану апеляційну скаргу, вважають оскаржене рішення суду незаконним та повністю підтримали доводи, зазначені у апеляційній скарзі.

Представники відповідача заперечили проти апеляційної скарги, вважають оскаржене рішення суду законним та обґрунтованим та просили апеляційну скаргу залишити без задоволення.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що подана апеляційна скарга задоволенню не підлягає, виходячи з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що ТзОВ «Волинські оптичні мережі» зареєстроване як суб`єкт господарювання 12.06.2013 року, основним видом діяльності якого є «Діяльність у сфері проводового електрозв`язку» (код за КВЕД 61.10), яка здійснюється згідно Публічного договору (оферта) про надання телекомунікаційних послуг в редакції від 01.01.2017 року.

В період з 30.09.2024 року по 18.10.2024 року посадовими особами ГУ ДПС у Волинській області відповідно до пунктів 77.1, 77.4 статті 77 ПК України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2024 рік, на підставі наказу ГУ ДПС у Волинській області від 26.08.2024 року №2969-п проведена планова виїзна документальна перевірка ТзОВ «Волинські оптичні мережі» () з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 року по 31.12.2023 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 12.06.2013 року по 31.12.2023 року, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.

За результатами перевірки складено акт від 25.10.2024 року №30135/07-01/38740765, яким встановлено порушення ТзОВ «Волинські оптичні мережі», яким встановлено порушення суб`єктом господарювання вимог податкового законодавства, а саме:

- п. 44.2 ст. 44, п.134.1 ст.134 ПК України від 02.12.2010 року №2755-VI в редакції чинній на момент здійснення правопорушень, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (із змінами та доповненнями), п. 1.2. п.2.1, 2.4, 2.15, 2.16 «Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року №168/704, п. 3, п.6 розділу III Наказу Міністерства фінансів України №73 від 07.02.2013 року про затвердження Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», п.6, п.7, п.10, п.11, п.15, п.16 П(с) БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248, в результаті чого ТзОВ «Волинські оптичні мережі» занижено податок на прибуток на загальну суму 6734464 грн, в тому числі за 2017 рік в сумі 442744 грн, за 2018 рік в сумі 715935 грн, за 2019 рік в сумі 1069162 грн, за 2020 рік в сумі 1509492 грн., за 2021 рік в сумі 1028504 грн, за 2022 рік в сумі 1373022 грн та за 2023 рік в сумі 595606 грн;

- п.44.1 ст.44, пп. 188.1. ст.188, п. 187.1 ст.187, абз. «г» п. 198.5 ст.198, п.201.1, 201.10 ст.201 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, який підлягає сплаті до бюджету в сумі 7849764 грн, в тому числі за березень 2017 в сумі 95019 грн, за червень 2017 в сумі 102259 грн, за вересень 2017 в сумі 140000 грн, за грудень 2017 в сумі 154659 грн, за березень 2018 в сумі 183750 грн, за червень 2018 в сумі 157188 грн, за вересень 2018 в сумі 181763 грн, за грудень 2018 в сумі 272782 грн, за березень 2018 в сумі 246723 грн, за червень 2019 в сумі 234482 грн, за вересень 2019 в сумі 329005 грн, за грудень 2019 в сумі 377747 грн, за березень 2020 в сумі 478154 грн, за червень 2020 в сумі 331352 грн, за вересень 2020 в сумі 525074 грн, за грудень 2020 в сумі 342633 грн, за березень 2021 в сумі 149810 грн, за червень 2021 в сумі 335327 грн, за вересень 2021 в сумі 327719 грн, за грудень 2021 в сумі 329926 грн, за березень 2022 в сумі 515260 грн, за червень 2022 в сумі 438494 грн, за вересень 2022 в сумі 571826 грн, за вересень 2023 в сумі 470899 грн, за жовтень 2023 в сумі 386845 грн, за листопад 2023 в сумі 22156 грн, за грудень 2023 в сумі 148910 грн;

- п.201.10 ст.201, п.192.1 ст.192 ПК України від 02.12.2010 №2755-VI із змінами та доповненнями, в результаті чого не здійснено реєстрацію податкових накладних (відсутня реєстрація) в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Не погоджуючись із висновками акта перевірки 25.10.2024 року №30135/07-01/38740765, ТзОВ «Волинські оптичні мережі» у відповідності до вимог пункту 86.7 статті 86 ПК України подало до ГУ ДПС у Волинській області заперечення на вказаний акт перевірки та 11083 заяв до публічного договору про надання послуг.

За результатом розгляду поданих заперечень, 26.11.2024 ГУ ДПС у Волинській області було прийнято рішення про відмову у їх задоволенні.

На підставі акта перевірки ГУ ДПС у Волинській області були прийняті податкові повідомлення-рішення № від 27.11.2024 року, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 8967593,75 грн, з яких за податковими зобов`язаннями 7174075,00 грн, за штрафними санкціями 1793518,00 грн; № від 27.11.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток підприємств» на суму 7487270,75 грн, з яких за податковими зобов`язаннями 6291720,00 грн, за штрафними санкціями 1195556,75 грн; № від 27.11.2024, яким платнику нараховані штрафні санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних на суму 21863,12 грн.

17.12.2024 року ТОВ «Волинські оптичні мережі» подало скаргу до ДПС України на вищевказані податкові повідомлення-рішення (том 1, а. с. 77-81).

За результатом розгляду скарги, рішенням ДПС України №4889/6/99-00-06-01-01-06 від 19.02.2025 року про результати розгляду скарги, податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Волинській області від 27.11.2024 року № , № , № залишено без змін, а скаргу - без задоволення.

ТзОВ «Волинські оптичні мережі» вважаючи податкові повідомлення-рішенням від №, № та № протиправними та необґрунтованим, звернулось з даним позовом до суду.

Відмовляючи в задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Однак, позивач не надав підтверджуючих документи під час проведення перевірки, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкових зобов`язань та визнати ці суми не підтвердженими документально.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального та процесуального права, а також фактичним обставинам справи з огляду на наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає ПК України.

Згідно з пунктом 36.1 статті 36 ПК України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

У межах цього обов`язку платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт 16.1.2 пункту 16.1. статті 16 ПК України).

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За змістом п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Підпункт 75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України передбачає, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Порядок проведення документальних позапланових перевірок встановлено ст.78 ПК України.

Відповідно до пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Згідно з п.78.4 ст.78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Матеріалами справи підтверджено, що планова виїзна документальна перевірка ТзОВ «Волинські оптичні мережі», за результатами якої винесені оскаржувані податкові повідомлення-рішення, була проведена згідно плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2024 рік, на підставі наказу ГУ ДПС у Волинській області від 26.08.2024 року №2969-п, про що свідчить акт перевірки від 25.10.2024 року №30135/07-01/38740765, що відповідає приписам чинного законодавства.

Щодо доводів апелянта щодо правомірності виявлених порушень податкового законодавства та винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень то колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з пунктом 83.1 статті 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом (пп.83.1.1); податкова інформація (пп.83.1.2); експертні висновки (пп.83.1.3); судові рішення (пп.83.1.4); інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи (пп.83.1.6).

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно з пунктом 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності (абзац другий пункту 44.7 статті 44 ПК України).

Таким чином у разі якщо до закінчення перевірки або протягом десяти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Колегія суддів зазначає, що згідно з акту перевірки від 25.10.2024 року №30135/07-01/38740765, ТзОВ «Волинські оптичні системи» під час проведення перевірки надано договори про надання телекомунікаційних послуг, укладені між ТзОВ «Волинські оптичні мережі» та юридичними особами і фізичними особами-підприємцями (далі - ФОП). Договори про надання телекомунікаційних послуг, укладені з споживачами - фізичними особами до перевірки не надано.

Крім того, на письмові вимоги ГУДПС у Волинській області, зокрема на лист від 03.10.2024 року №1 про надання, серед іншого, інформації та документального підтвердження щодо надання послуг кінцевому споживачу (громадянам) в розрізі договорів, додаткових угод, актів по періодах ТзОВ «Волинські оптичні мережі» надано відповідь від 04.10.2024 року №04/10/2024, в якій повідомлено, що: «на офіційній веб-сторінці товариства в Інтернет, яка знаходиться за адресою: http:www.vom.com.ua/ та є основним джерелом інформування абонентів розміщено договір публічної оферти про надання телекомунікаційних послуг. У договорі розміщена інформація про підключення нових абонентів до інтернет-мережі товариства, про порядок оплати послуг. Виходячи з п.1.3 та п.3, п.4 договору зазначено, що фактичне отримання абонентом певної послуги та користування нею означає, що така послуга була замовлена і оплачена абонентом. Акцептовані телекомунікаційні послуги (тобто, безумовна згода з умовами договору та оплата послуг), зазначені у п. 2 договору, передбачають підписання абонентом заяви про приєднання до договору, яка після її отримання стає невід`ємною частиною договору та підтверджується шляхом оплати послуг оператора (товариства)».

На письмову вимогу Г ДПС у Волинській області (лист від 07.10.2024 року №4077/12/03-20- 07-01-12) ТОВ «Волинські оптичні мережі» надано відповідь від 07.10.2024 року №07/10/2024, в якій повідомляють, наступне: «під час надання телекомунікаційних послуг фізичним особам (громадянам) у товариства немає потреби вести облік первинних документів (актів наданих послуг), а також облік кількості договорів про надання послуг кінцевому споживачу (громадянину). Товариство не веде облік трафіку та його документальне підтвердження».

На письмову вимогу ГУДПС у Волинській області (лист від 08.10.2024 року №44102/12/03- 20-07-01-12) про надання поміж іншого даних білінгу (за період з 01.01.2017 року по 31.12.2023 року) в розрізі абонентів ТОВ «Волинські оптичні мережі» надано відповідь від 08.10.2024 року №08/10/2024, в якій повідомлено наступне: «наша компанія не використовує білінгової системи, оскільки, всі тарифи є безлімітними і потреби в обрахуванні спожитого трафіку у компанії немає. Товариство користується системою особистих кабінетів абонентів, в яких вони мають змогу обрати тарифні плани, оплатити за допомогою посилань на платіжні системи свій особовий рахунок, отримати іншу потрібну інформацію щодо тарифів та інших послуг компанії».

Однак, згідно з умовами договорів про надання телекомунікаційних послуг, оператор зобов`язується надати Споживачу унікальне вхідне ім`я (логін) та пароль, за яким ідентифікується, активізується послуга та ведеться облік обсягу наданої йому послуги.

До перевірки не надано додаткових угод до договорів (додатків) і заяв про приєднання, рахунків на оплату, які є їх невід`ємною частиною та саме в яких і визначаються всі конкретні умови надання та оплати послуг (умови надання кінцевого обладнання Оператором Споживачу (модем) в оренду чи реалізація, тарифи або тарифні плани, тощо).

На письмову вимогу ГУ ДПС у Волинській області від 11.10.2024 року №4 про надання Заяв про приєднання та додаткові угоди до договорів про надання телекомунікаційних послуг з кінцевим споживачем, ТзОВ «Волинські оптичні мережі» надано відповідь від 11.10.2024 року №11/10/2024, в якій повідомлено, що: «товариство дотримується всіх норм чинного законодавства: Закону України «Про електронні комунікації», Закону України «Про захист прав споживачів», Цивільного та Господарського кодексів України, Правил надання та отримання телекомунікаційних послуг, Основних вимог до договору про надання телекомунікаційних послуг, інших умов і правил та нормативно-правових актів, що регламентують діяльність у сфері телекомунікацій. Враховуючи вищевикладене, товариство не може надати заяви про приєднання до публічного договору оферти, додаткові угоди із детальними особистими даними та реквізитами абонентів для проведення планової перевірки ДПС».

Враховуючи те, що на запит ГУДПС у Волинській області про надання необхідних первинних документів бухгалтерського обліку, останні надані не були, працівниками ГУ ДПС у Волинській області, було складено Акт про ненадання пояснення (обгрунтування) та документів за №4431/07-01/38740765 від 16.10.2024 року, згідно з яким станом на 16.10.2024 року посадовими особами ТзОВ «Волинські оптичні мережі» не надано первинні, бухгалтерські документи, які відносяться до предмету перевірки, зокрема але не виключно, а саме: заявки про приєднання та додаткові угоди до договорів про надання телекомунікаційних послуг з кінцевими споживачами.

У зв`язку з відмовою позивача щодо підписання акту про ненадання пояснення (обґрунтування) та документів за №4431/07-01/38740765 від 16.10.2024 року, представниками ГУ ДПС у Волинській області було складено акт відмови від підпису 16.10.2024 року за№4449/07/.

Так, матеріалами перевірки встановлено, що у періоді, який перевірявся, зокрема в період перебування ТзОВ «Волинські оптичні мережі» на загальній системі оподаткування (з 01.01.2017 року по 30.11.2022 року та з 01.08.2023 року по 31.12.2023 року), підприємством списано матеріалів (ТМЦ) з рахунку 201 на рах. 91 (загальновиробничі витрати) на загальну суму 37413689 грн. Інформація про списання матеріалів помісячно наведена у додатку до акту перевірки.

Зокрема, з 01.01.2017 року по 30.11.2022 року та з 01.08.2023 року по 31.12.2023 року, підприємством списано матеріалів (ТМЦ) з рахунку 201 на рах. 91 (Загальновиробничі витрати) на загальну суму 37413689 грн, в тому числі: в березні 2017 - 475097 грн, в червні 2017 - 511294 грн, у вересні 2017 - 700000 грн, в грудні 2017 - 773296 грн, в березні 2018 - 918750 грн, в червні 2018 - 785941 грн, у вересні 2018 - 908816 грн, в грудні 2018 - 1363909 грн, в березні 2019 - 1233615 грн, в червні 2019 - 1172412 грн, у вересні 2019 - 1645026 грн, в грудні 2019 - 1888735 грн, в березні 2020 - 2390771 грн, в червні 2020 - 1656762 грн, у вересні 2020 - 2625369 грн, в грудні 2020 - 1713164 грн, в березні 2021 - 749049 грн, в червні 2021 - 1676637 грн, у вересні 2021 - 1638595 грн, в грудні 2021 - 1649629 грн, в березні 2022 - 2576301 грн, в червні 2020 - 2192469 грн, у вересні 2022 - 2859129 грн, у вересні 2023 - 2354494 грн, в жовтні 2023 - 99097 грн, в листопаді 2023 - 110781 грн та в грудні 2023 - 744552 грн (Інформація про списання матеріалів помісячно наведена у додатку до акту перевірки).

До перевірки надано накладні-вимоги на відпуск (внутрішнє переміщення) вищезазначених матеріалів, в яких зазначено найменування ТМЦ, їх кількість та вартість. Підставою в наданих накладних-вимогах в переважній більшості зазначено: «роботи по підключенню абонентів згідно з договорами №_», в яких перелічено велику кількість номерів договорів без зазначення дати договору, споживача, з яким укладено дані договори, адреси підключення, тощо». Також, до перевірки надано акти списання товарів, в яких зазначено 91 рахунок списання перелічених матеріалів.

Однак, згідно з наданими документами неможливо ідентифікувати які саме ТМЦ, куди саме (за якими адресами, яким споживачам), а також коли саме (акти списання складено перевалено в останні місяці кварталу: березень, червень, вересень та грудень, за виключенням 2023 року, де є списання крім перелічених місяців ще і в жовтні та листопаді) було використано матеріали, обліковані на 201 рахунку «Сировина та матеріали».

Враховуючи не надання до перевірки договорів про надання телекомунікаційних послуг з споживачами - фізичними особами, додаткових угод до договорів (додатків) і заяв про приєднання, рахунків на оплату, які є їх невід`ємною частиною та саме в яких і визначаються всі конкретні умови надання та оплати послуг (умови надання (в т. ч. в оренду)/реалізацію кінцевого обладнання Оператором Споживачу, тарифи або тарифні плани, тощо) з кінцевими споживачами (громадянами), вищевказані недоліки, не дають змогу в повному обсязі ідентифікувати господарську операцію, в якій було використано ТМЦ обліковані на 201 рахунку «Сировина та матеріали».

Отже, як вірно зазначив суд першої інстанції, ТзОВ «Волинські оптичні мережі» документально не підтверджено факт використання ТМЦ, облікованих на 201 рахунку «Сировина та матеріали» та списаних на 91 рахунок «Загальновиробничі витрати» в господарській діяльності підприємства.

Крім того, в акті перевірки зазначено, що перевіркою встановлено списання матеріалів (ТМЦ) з рахунку 201 на рах. 91 (загальновиробничі витрати) у період перебування ТзОВ «Волинські оптичні мережі» на спрощеній системі (платник єдиного податку 3 групи) на загальну суму 1835129 грн. Інформація про перелік списаних в цей період ТМЦ у розрізі номенклатури, в кількісному та вартісному виразі наведена в акті перевірки.

Таким чином, ТзОВ «Волинські оптичні мережі» документально не підтверджено факт використання ТМЦ, облікованих на 201 рахунку «Сировина та матеріали» та списаних на 91 рахунок «Загальновиробничі витрати» в господарській діяльності підприємства.

Згідно пункту 2.14 Наказу №8/2 від 03.01.2017 року про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику підприємства прийнято як базу розподілу змінних і постійних розподілених загальновиробничих витрат, прямі матеріальні витрати, що включаються до виробничої собівартості.

Щодо доводів апелянта про те, що ТзОВ «Волинські оптичні мережі» у період з 05.12.2022 року по 31.07.2023 року перебувало на спрощеній системі оподаткування за ставкою 2%. У цьому періоді була призупинена реєстрація платником податкових накладних і декларування ПДВ відповідно до п.п.9.5 п. 9 підрозділу 8 ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, то колегія суддів не приймає такі доводи до уваги і зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, ТзОВ «Волинські оптичні мережі» у період з 01.12.2022 року по 31.07.2023 року застосовувало спрощену систему оподаткування за ставкою 2 відсотки, у якого була призупинена реєстрація платником ПДВ відповідно до підпункту 9.5 пункту 9 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення», з 01.08.2023 року автоматично відновлено права та обов`язки, встановлені розділом V та підрозділом 2 розділу XX Податкового кодексу України, за товарами, необоротними активами, придбаними/виготовленими/ввезеними на митну територію України податком на додану вартість до початку застосування особливостей оподаткування встановлених пунктом 9 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань за період з 01.01.2017 року по 31.12.2023 року встановлено їх заниження на суму 7849764 грн, в тому числі за березень 2017 року в сумі 95019 грн, за червень 2017 року в сумі 102259 грн, за вересень 2017 року в сумі 140000 грн, за грудень 2017 року в сумі 154659 грн, за березень 2018 року в сумі 183750 грн, за червень 2018 року в сумі 157188 грн, за вересень 2018 року в сумі 181763 грн, за грудень 2018 року в сумі 272782 грн, за березень 2018 року в сумі 246723 грн, за червень 2019 року в сумі 234482 грн, за вересень 2019 року в сумі 329005 грн, за грудень 2019 року в сумі 377747 грн, за березень 2020 року в сумі 478154 грн, за червень 2020 року в сумі 331352 грн, за вересень 2020 року в сумі 525074 грн, за грудень 2020 року в сумі 342633 грн, за березень 2021 року в сумі 149810 грн, за червень 2021 року в сумі 335327 грн, за вересень 2021 року в сумі 327719 грн, за грудень 2021 року в сумі 329926 грн, за березень 2022 року в сумі 515260 грн, за червень 2022 року в сумі 438494 грн, за вересень 2022 року в сумі 571826 грн, за вересень 2023 року в сумі 470899 грн, за жовтень 2023 року в сумі 386845 грн, за листопад 2023 року року в сумі 22156 грн, за грудень 2023 року в сумі 148910 грн, в результаті заниження задекларованих показників у рядку 4.1 Декларацій «Нараховано податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 ПК України за операціями, що оподатковуються за основною ставкою».

Відповідно до Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» від 30.06.2023 року №3219-ІХ, пунктом 9 підрозділом 8 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу передбачено, що тимчасово, з 01.04.2022 року до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, але не пізніше ніж до 01.08.2023 року, положення розділу XIV Кодексу застосовуються з урахуванням особливостей, передбачених пунктом 9 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Згідно з підпунктом 9.5 пункту 9 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, операції, здійснені платником єдиного податку третьої групи, який використовує особливості оподаткування, встановлені цим пунктом (спрощена система оподаткування за ставкою 2 % доходу), вважаються такими, що не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

Зокрема, підпунктом 9.2. пункту 9 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу передбачено, що платники податків, у яких була призупинена реєстрація платником податку на додану вартість відповідно до підпункту 9.5 пункту 9 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу та яким з 01.08.2023 року автоматично відновлено права та обов`язки, встановлені розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу, за товарами, необоротними активами, придбаними/ виготовленими/ ввезеними на митну територію України з податком на додану вартість до початку застосування особливостей оподаткування, встановлених п. 9 підрозділу 8 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, які використані (поставлені, реалізовані) в період застосування особливостей оподаткування, встановлених п. 9 підрозд. 8 розд. XX «Перехідні положення» Кодексу, зобов`язані не пізніше 31.10.2023 року нарахувати податкові зобов`язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України.

Базою оподаткування для нарахування таких податкових зобов`язань є: за товарами, придбаними на митній території України, - вартість їх придбання; за товарами, ввезеними на митну територію України, - митна вартість таких товарів згідно з відповідною митною декларацією; за необоротними активами - балансова (залишкова) вартість, що склалася станом на перше число місяця, в якому вони були використані (поставлені, реалізовані). Такі операції повинні бути відображені у рядку 4 «Нараховано податкові зобов`язання відповідно до п.198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 ПК України за операціями, що оподатковуються» податкової декларації з податку на додану вартість.

У відповідності до вимог абзацу 6 пункту 185.1 статті185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 188.1 статті 181 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Відповідно до вимог пункту 189.1 статті 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/ послугами-виходячи з вартості їх придбання.

У відповідності до вимог пункту 199.1 статті 199 ПК України у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Згідно з пункту 198.5 статті 198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного

(податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну , за товарами/послугами, необоротними активами, у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту, якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Відповідно до пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в ЄРПН.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту з ПДВ виникають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах. При цьому для формування податкового кредиту мають значення податкові накладні та інші первинні документи, які, виходячи з наведеного, видаються на підтвердження реально вчиненої операції.

Колегія суддів звертає увагу, що ТМЦ, обліковані на pax. 201 «Сировина та матеріали», придбані/виготовлені/ввезені на митну територію України з податком на додану вартість до початку застосування особливостей оподаткування, встановлених п. 9 підрозд. 8 розд. XX «Перехідні положення» Кодексу, не використовувалися позивачем в період застосування особливостей оподаткування, встановлених п. 9 підрозд. 8 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.

Враховуючи вищевикладене у ТОВ «Волинські оптичні мережі» наявні підстави реєстрації податкових накладних з умовним IПH 00 оскільки ТМЦ, обліковані на рах. 201 «Сировина та матеріали», придбані/виготовлені/ввезені на митну територію України з податком на додану вартість до початку застосування особливостей оподаткування, встановлених п. 9 підрозд. 8 розд. XX «Перехідні положення» Кодексу, не використовувалися у господарській діяльності в період застосування особливостей оподаткування, встановлених п. 9 підрозд. 8 розд. XX «Перехідні положення» Кодексу, а отже, наявні підстави для нарахування податкових зобов`язань відповідно до п. 198.5 ст.198 Кодексу по р. 4 у податкових деклараціях з ПДВ за звітні (податкові) періоди.

Разом з тим суд апеляційної інстанції зауважує, що не важливо чи перебував платник податків на спрощеній системі оподаткування, чи ні, оскільки контролюючий орган не може встановити використання товарно-матеріальних цінностей, куди саме ті були використані, за якими напрямками та кому надавались.

Отже, оскільки факт реєстрації податкових накладних у ТзОВ «Волинські оптичні мережі» відсутній та перевіркою встановлено порушення позивачем п.44.1 ст.44, пп. 188.1. ст.188, п. 187.1 ст.187, п. 199.1 ст. 199, абз. «г» п. 198.5 ст.198, п.201.1, 201.10 ст.201 ПК України, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість всього в сумі 367026 грн, в тому числі за жовтень 2023 в сумі 367026 грн.

Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України встановлено, що об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

За приписами Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318, передбачено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Колегія суддів зазначає, що за вимогами Закону № 996-XIV відображення господарських операцій в податковому обліку здійснюється на підставі даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до пункту 3.2 статті 3 Закону № 996-XIV бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 1 Закону № 996-XIV визначено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

А статтею 9 Закону № 996-XIV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення.

За змістом цих норм первинні документи, які підтверджують дані податкового обліку платника податків, повинні бути достовірними, тобто відображати дійсний зміст господарських операцій, які впливають на визначення об`єкта оподаткування. В іншому випадку первинні документи, які не відображають реального руху активів між учасниками господарської операції, є недостовірними. Тобто, відображенню у бухгалтерському обліку та податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулась, при наявності первинного документу, що підтверджує таку господарську операцію.

З огляду на викладене, будь-які документи (у тому числі, договори, накладні, рахунки, акти, звіти тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Таким чином, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, яка призводить до руху активів (майна, коштів тощо) платників податків у процесі її здійснення.

Виходячи з системного аналізу наведених нормативно-правових актів, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій та податкового обліку є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Лише на підставі первинних документів формується податкова звітність та визначаються податкові зобов`язання.

Правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.

Враховуючи вищевикладене, в порушення п. 44.2 ст. 44, п. 134.1 ст.134 ПК України від 02.12.2010 року №2755-VI в редакції чинній на момент здійснення правопорушень, Статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 року №996-XIV (із змінами та доповненнями), п. 1.2. п.2.1, 2.4, 2.15, 2.16 «Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року №168/704, п. 3, п.6 розділу III Наказу Міністерства фінансів України №73 від 07.02.2013 року про затвердження Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», п.6, п.7, п.10, п.11, п.15, п.16 П(с)БО 16 «Витрати» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за №27/4248, ТзОВ «Волинські оптичні мережі» занижено фінансовий результат до оподаткування (р. 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності») всього в сумі 37413690 грн, в тому числі за 2017 рік в сумі 2459687 грн, за 2018 рік в сумі 3977416 грн, за 2019 рік в сумі 5939788 грн, за 2020 рік в сумі 8386066 грн, за 2021 рік в сумі 5713910 грн, за 2022 рік в сумі 7627899 грн та за 2023 рік в сумі 3308924 грн, та відповідно занижено показники у рядку 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності».

Отже, контролюючим органом правомірно прийнято оскаржувані у даній справі податкові повідомлення-рішення від 27.11.2024 року № про донарахування 6291720 грн податку на прибуток та застосування 1195556,75 грн штрафних санкцій, № про застосування 21863,12 грн штрафних санкцій, № про донарахування 7174075 грн податку на додану вартість та застосування 1793518,75 грн штрафних санкцій.

Позивач зазначив, що в спростування виявлених порушень щодо «Завищення витрат (перевіркою не підтверджено правомірність формування собівартості в частині списання ТМЦ, облікованих на 201 рах. «Сировина та матеріали» на якому обліковано маршрутизатори, юніти, модеми, оптичні модулі, оптичні термінали, кабеля, дроти, патч-корди, тощо) на рах. 91 (Загальновиробничі витрати) на загальну суму 37413690 грн в період з 01.01.2017 року по 30.11.2022 року та з 01.08.2023 року по 31.12.2023 року, ТзОВ «Волинські оптичні мережі» в електронній формі надано: акти списання товарів (складені переважно в останні місяці кварталу: березень, червень, вересень та грудень, за виключенням 2023 року, де є списання, крім перелічених місяців ще і в жовтні та листопаді), накладні-вимоги на відпуск (внутрішнє переміщення) вищезазначених матеріалів, в яких зазначено найменування ТМЦ, їх кількість та вартість. Підставою в наданих накладних-вимогах в переважній більшості зазначено: «роботи по підключенню абонентів згідно договорів №_», в яких перелічено велику кількість номерів договорів без зазначення дати договору, Споживача, з яким укладено дані договори, адреси підключення, тощо».

Дані документи платником надавалися в ході проведення перевірки, заявки на підключення надавались до заперечення, що не заперечується представниками відповідача.

Однак, колегія суддів звертає увагу, що акти перевірки використання матеріалів та обладнання, в яких зазначено адреса, дата та номер накладної-вимоги (є загальною для великої кількості договорів) та перелік ТМЦ лише в кількісному виразі без зазначення вартості перелічених матеріалів, описи документів до списання матеріалів не надавались платником ні в ході проведення перевірки, ні до заперечення на акт перевірки.

Як вірно зазначив суд першої інстанції, ТзОВ «Волинські оптичні системи» не надано даних бухгалтерського обліку по рах. 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» в розрізі договорів з абонентами - фізичними особами, даних білінгу, додатків до договорів, у яких визначаються конкретні умови договору по кожному конкретному абоненту (тарифи, термін дії, умови передачі маршрутизаторів, роутерів (продаж, оренда, тощо) додаткових документів щодо списання матеріалів, які б дозволяли підтвердити їх використання в господарській діяльності.

Відповідно до пункту 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати»: витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. А враховуючи надані та ненадані платником документів неможливо визначити ні собівартість наданої послуги (акти перевірки використання матеріалів та обладнання, в яких зазначено адресу та перелік матеріалів не містить інформацію про вартість списаних матеріалів), ні прибутковість даних операцій.

Разом з тим, ГУДПС у Волинській області було направлено запити на проведення зустрічних звірок.

Згідно отриманої відповіді від ОСОБА_1 ) (вх. №48352/6 від 06.12.2024 року) Оператор (ТОВ «Волинські оптичні мережі») згідно договору оренди обладнання №38699 від 30.09.2023 року передає Споживачу ( ОСОБА_1 ) в користування майно вартістю 599 грн, визначене в Додатковій угоді №1 до договору про надання телекомунікаційних послуг №38699 від 30.09.2023 року на строк 24 місяці, вартість оренди становить 50 грн. в місяць.

Згідно отриманої відповіді від ОСОБА_2 ) (вх. №47945/6 від 04.12.2024 олку) Оператор (ТОВ «Волинські оптичні мережі») згідно договору про надання телекомунікаційних послуг №37187 від 23.01.2023 року передає Споживачу ( ОСОБА_2 ) в користування майно вартістю 599 грн, визначене в Додатковій угоді №1 та майно, визначене в Додатковій угоді №2 повною вартістю 1599 грн (спеціальна вартість, в зв`язку з отриманням Споживачем спеціальної пропозиції (знижки на обладнання) 1399 грн.).

Разом з тим, за результатами аналізу даних ЄРПН, наданими до перевірки, заперечення та позову документів не встановлено отримання ТзОВ «Волинські оптичні мережі» доходів від оренди обладнання.

Враховуючи вищевикладене правомірність формування витрат в частині списаних ТМЦ підтвердити неможливо.

Щодо не відображення податкових зобов`язань з ПДВ на суму 7482738 грн по операціях з використання ТМЦ, облікованих на 201 рахунку «Сировина і матеріали», використаних не в господарській діяльності» в період перебування підприємства на загальній системі», колегія суддів погоджується з судом попередньої інстанції про те, що в ході проведення перевірки (в період перебування підприємства на загальній системі) встановлено заниження показників у рядку 4.1 Декларацій «Нараховано податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 ПК України за операціями, що оподатковуються за основною ставкою» на загальну суму 7482738 грн, в результаті зазначених вище порушень.

Щодо не відображення податкових зобов`язань з ПДВ на суму 367 026 грн по операціях з використання ТМЦ, облікованих на 201 рахунку «Сировина і матеріали», використаних не в господарській діяльності» в період перебування підприємства на спрощеній системі, то перевіркою встановлено списання матеріалів (ТМЦ) з рахунку 201 «Сировина та матеріали» на рах. 91 «Загальновиробничі витрати» в період перебування ТзОВ «Волинські оптичні мережі» на спрощеній системі (платник єдиного податку 3 групи) на загальну суму 1835129 грн.

Однак, підприємством не нараховано самостійно податкові зобов`язання на суму даних списань по закінченню терміну перебування на спрощеній системі, чим порушено вимоги Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» від 30.06.2023 року №3219-ІХ, а також порушено вимоги п.44.1 ст.44, пп. 188.1. ст.188, п. 187.1 ст.187, п. 199.1 ст. 199, абз. «г» п. 198.5 ст.198 Податкового кодексу України.

Позивачем до заперечення надано витяги з оборотно-сальдових відомостей станом на 05.12.2022 року та 31.07.2023 року (дати початку та закінчення перебування на спрощеній системі, не за період перебування на спрощеній системі, тобто обороти за цей період не відображено), згідно яких залишок станом на 05.12.2022 року на 201 рах. становить 5330,6 грн. Однак, до перевірки було надано дані бухгалтерського обліку (обороти рахунку по 201 рах. за період грудень 2022 року - липень 2023 року), згідно яких залишок на початок періоду становить 1 834 732,22 грн, а станом на 30.07.2023 року - 227069,86 гри.

Аналізом ЄРПН встановлено відсутність реєстрації податкових накладних на реалізацію протягом грудня 2022 року, в тому числі з 01.12.2022 року по 05.12.2022 року.

Таким чином, надання платником податків виправлених (змінених) даних бухгалтеського обліку не спростовують висновків контролюючого органу, які викладені в акті перевірки.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що на підтвердження правомірності формування даних податкового обліку підприємство, яке здійснює господарську діяльність, повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які і є підставою для формування даних податкового та бухгалтерського обліку.

Згідно з правовим висновком, викладеним у постанові Верховного Суду від 18 грудня 2024 року у справі № 280/6238/19, наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.

Разом з тим, позивач всупереч приписам пункту 44.7 статті 44 ПК України не надав ГУ ДПС у Волинській області в ході проведення перевірки заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені ним у фінансовій (податковій) звітності, які є підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій. Тобто всі показники фінансової (податкової) звітності мають бути підтверджені саме первинними документами.

Оскільки, у разі якщо до закінчення перевірки або протягом десяти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Такі висновки узгоджуються з позицією Верховного Суду у постанові від 07.02.2023 року по справі №640/9880/19.

Аналізуючи вищенаведене, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності не підтверджених відповідними первинними документами.

Щодо доводів апелянта про те, що підставою для притягнення платника до відповідальності стали факти податкових порушень, не відображені в Акті перевірки, то колегія суддів не бере такі доводи до уваги та зазначає, що ні в Акті перевірки, ні в Акті про ненадання документів не йдеться про відсутність таких документів, як «дані бухгалтерського обліку по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» у розрізі договорів з абонентами фізичними особами, дані білінгу, додатки до договорів». Натомість вказано, що надані під час перевірки документи та заперечення не підтверджують обсяги товарно-матеріальних цінностей, заявлені до списання.

Зокрема, ТзОВ «Волинські оптичні мережі» не надало даних бухгалтерського обліку по рахунку 361 у розрізі договорів з фізичними особами-абонентами, білінгових даних, додатків до договорів, у яких визначаються індивідуальні умови співпраці з кожним абонентом (тарифи, строк дії, умови передачі обладнання маршрутизаторів, роутерів у власність, оренду тощо), а також додаткових документів, які б підтверджували списання матеріалів та їх використання у господарській діяльності.

Колегія суддів зазначає, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, товариство повинно мати відповідні первинні документи, належно оформлені та підписані уповноваженими особами, а також містити всі необхідні реквізити й в сукупності із встановленими у справі обставинами, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 31 жовтня 2022 року у справі №808/3844/14.

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду попередньої інстанції про те, що надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку, оскільки позивач не надав підтверджуючих документи під час проведення перевірки, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкових зобов`язань та визнати ці суми не підтвердженими документально.

З огляду на наведене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про безпідставність та необґрунтованість позовних вимог, відтак такі задоволенню не підлягають.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Крім цього, згідно із ч. 2 ст. 6 КАС України та ст. 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.

Так, у п. 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

З огляду на наведене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не знаходить і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Волинські оптичні мережі" залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02 липня 2025 року у справі №140/3407/25 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених частиною 4 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Л. Я. Гудим
судді В. Я. Качмар
Т. В. Онишкевич
Повний текст постанови складено 02.10.2025