Справа № 520/20470/25
Суддя: Сліденко А.В.
Дата ухвалення: 2025-09-30 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

місто Харків

30.09.2025 р. справа №520/20470/25

Харківський окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді - Сліденка А.В., за участі секретаря судового засідання - Карапетян М.О., представника позивача - Пономаренко Г.О., представника відповідача - Гаєвської І.В., представника третьої особи, Головного управління ДПС у м. Києві, - не прибув, розглянувши у порядку загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні справу за позовом

Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (далі за текстом - позивач, заявник)
до Головного управління ДПС у Харківській області (далі за текстом - відповідач, суб"єкт владних повноважень, владний суб`єкт, орган публічної адміністрації, ГУ, Управління), третя особа на стороні відповідача, котра не заявляє самостійних вимог на предмет спору - Головне управління ДПС у м.Києві
проскасування податкового повідомлення-рішення,

встановив:

Позивач у порядку адміністративного судочинства заявив вимогу про скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області №7 від 13.06.2025 р. про нарахування штрафних санкцій в сумі 3.262.285,62грн. за порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Аргументуючи цю вимогу, зазначив, що ФОП ОСОБА_1 зареєстрована за адресою АДРЕСА_1 , а здійснює господарську діяльність, зокрема, в окремому приміщенні, де розміщений магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » (адреса АДРЕСА_2 ; з 01.05.2025р.) та в окремому приміщенні, де розміщений магазин « ІНФОРМАЦІЯ_2 » (адреса АДРЕСА_3 ). У період 09.05.2025р.-18.05.2025р. працівниками ГУ ДПС у м.Києві була проведена фактична перевірка магазину «Symbol Bunt». 08.05.2025р. працівниками контролюючого органу було здійснено контрольну розрахунковому операцію з придбання чоловічих кросівок вартістю 10.926,00грн., а 15.05.2025р. з придбання ювелірного виробу Bottega Veneta вартістю 37.268,00грн. із відбитком проби «Ag 925». На виконання письмового запиту працівників контролюючого органу ФОП ОСОБА_1 були надані, зокрема, копії видаткових накладних від 01.03.2025р. №42 та від 15.03.2025р. №43. 15.05.2025р. працівниками контролюючого органу було складено опис товару на суму 85.090,00грн. Наголошував, що ювелірний виріб Bottega Veneta надійшов у продаж до магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » - 15.05.2025р., а тому саме з указаної дати у ФОП ОСОБА_1 виник обовязок ведення обліку товарно-матеріальних цінностей за місцем здійснення розрахункових операцій. Твердив, що: 1) звернення субєкта права, котре послугувало підставою для прийняття контролюючим органом наказу з приводу призначення заходу податкового контролю у формі фактичної перевірки оформлено неналежно; 2) наказ ГУ ДПС у м.Києві від 08.05.2025р. №3409-п суперечить ст.80 Податкового кодексу України і це призводить до неправомірності усіх висновків проведеної перевірки; 3) складений контролюючим органом акт фактичної перевірки є неналежним доказом; 4) видаткові накладні від 01.03.2025р. №42 та від 15.03.2025р. №43 стосуються реалізації товару у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_2 », а не у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 »; 5) вартість товарно-матеріальних цінностей за складеним працівниками контролюючого органу описом товару на суму 85.090,00грн. охоплюється видатковою накладною від 02.10.2024р. №0110, накладною на внутрішнє переміщення товару від 15.05.2025р. №1, видатковою накладною від 01.04.2025р. №1041, накладною на внутрішнє переміщення товару від 01.05.2025р. №1; 6) з 15.05.2025р. ФОП ОСОБА_1 було розпочато облік товарно-матеріальних цінностей у магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », а придбання ювелірного виробу Bottega Veneta 02.10.2024р. не створює обовязку ведення обліку товарів за місцем реалізації саме з указаної дати; 6) під час проведення контрольної розрахункової операції працівниками контролюючого органу були безпідставно використані не кошти державного органу.

Відповідач із поданим позовом не погодився.

Аргументуючи заперечення проти позову, зазначив, що проведений захід податкового контролю був призначений правомірно і показав на відсутність обліку товарно-матеріальних цінностей за місцем проведення заявником розрахункових операцій, а тому штраф застосований правомірно та підставно на підставі показників вартості товару за видатковими накладними, наданими до перевірки саме ФОП ОСОБА_1 від 03.03.2025р. №42 і від 15.03.2025р. №43 та складеного 15.05.2025р. працівниками контролюючого органу ГУ ДПС у м.Києві акту опис товару на суму 85.090,00грн.

Третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Головне управління ДПС у місті Києві із поданим позовом не погодилась.

Аргументуючи заперечення проти позову зазначила, що наказ про призначення фактичної перевірки був виданий правомірно, оформлений відповідно до закону, викладені в акті фактичної перевірки порушення мали місце у дійсності.

Оскільки одержані судом докази із достатньою повнотою та всебічністю висвітлюють обставини спірних правовідносин, які достеменно відомі учасникам спору; визначені процесуальним законом строки подачі процесуальних документів збігли і сторони не заявили ані про намір на подачу відповідних процесуальних документів, ані про існування нездоланних перешкод у реалізації такого наміру; незмінне завдання адміністративного судочинства згідно з ч.1 ст.2 та ч.4 ст.242 КАС України полягає саме у захисті прав приватної особи від незаконних управлінських волевиявлень субєкта владних повноважень, то спір підлягає вирішенню на підставі наявних у справі доказів.

Тож суд, повно виконавши процесуальний обов`язок зі збору доказів, дослідивши зібрані по справі докази в їх сукупності та взаємозвязку, проаналізувавши зміст належних норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні правовідносини, перевіривши обґрунтованість доводів наявних у справі процесуальних документів приєднаними до справи доказами, виходить з таких підстав та мотивів.

Установлені судом обставини спору полягають у наступному.

З приєднаних до матеріалів справи доказів судом зясовано, що заявник пройшов визначену законодавством процедуру державної реєстрації субєктів господарювання; набув правового статусу фізичної особи - підприємця; значиться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань під ідентифікаційним кодом - .

07.09.2023р. контролюючим органом - ГУ ДПС у м.Києві за наслідками проведення фактичної перевірки - об"єкту торгівлі ФОП ОСОБА_1 за адресою - АДРЕСА_3 було складено акт із реєстраційним номером - 58219/26/15/07/.

08.12.2023р. контролюючим органом - ГУ ДПС у м.Києві за наслідками проведення фактичної перевірки - об"єкту торгівлі ФОП ОСОБА_1 за адресою - АДРЕСА_3 було складено акт із реєстраційним номером - 82046/26/15/07/.

08.12.2023р. контролюючим органом - ГУ ДПС у м.Києві за наслідками проведення фактичної перевірки - об"єкту торгівлі ФОП ОСОБА_1 за адресою - АДРЕСА_3 було складено акт із реєстраційним номером - 82044/26/15/07/.

В усіх перелічених актах перевірки у якості керуючого магазином указаний громадянин - ОСОБА_2 .

Згадані вище обставини кваліфікуються судом у якості доказів наявності у заявника практичного досвіду комунікації із суб"єктами владних повноважень - терорганами системи Державної податкової служби України у ході здійснення заходів податкового контролю у формі фактичної перевірки.

У межах спірних правовідносин, за версією сторони позивача, ФОП ОСОБА_1 зареєстрована за адресою АДРЕСА_1 , а здійснює господарську діяльність, зокрема, в окремому приміщенні, де розміщений магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » (адреса АДРЕСА_3 ; з 01.05.2025р.) та в окремому приміщенні, де розміщений магазин « ІНФОРМАЦІЯ_2 » (адреса АДРЕСА_3 ).

28.04.2025р. заявником було подано до контролюючого органу заяву форми №20-ОПП із відомостями про обєкт оподаткування - магазин за адресою - АДРЕСА_3 . (т.1 а.с.19).

Витребувані судом на виконання вимог ч.4 ст.9 КАС України докази засвідчують ті обставини, що об"єкт торгівлі - магазин «Symbol Bunt» та об"єкт торгівлі - магазин «Off White» розміщені в одному і тому ж самому будинку на розі вулиці Хрещатик із вулицею Заньковецькою у м.Києві, але у відокремлених приміщеннях.

Тому посилання сторін у межах даного спору на розміщення об"єкту торгівлі - магазин «Symbol Bunt» за адресою - м.Київ, вул.Хрещатик, 15/4 або м.Київ, вул.Хрещатик, 15 жодного юридичного значення для правильного вирішення спору не мають.

Тож, оскільки у ході розгляду справи суб`єктом владних повноважень достовірність цих обставин не спростована, то під час вирішення спору суд виходить із доведеності цих обставин.

08.05.2025р. контролюючим органом ГУ ДПС у м.Києві було отримано звернення про вчинення податкового правопорушення у спосіб невидачі фіскальних чеків у магазин «Symbol Bunt» (адреса м.Київ, вул.Хрещатик, 15/4).

Указане звернення містить прізвище, імя, по-батькові громадянина сповіщувача; адресу мешкання; електронну адресу; суть та характер протиправного (на думку зацікавленої особи) діяння.

08.05.2025р. структурним підрозділом контролюючого органу ГУ ДПС у м.Києві була складена доповідна записка від 08.05.2025р. №1008/26-15-07-07-00-12 про наявність підстав для призначення заходу податкового контролю у формі фактичної перевірки на підставі п.п.80.2.2 ст.80 Податкового кодексу України, на підставі п.п.80.2.3 ст.80 Податкового кодексу України, на підставі п.п.80.2.4 ст.80 Податкового кодексу України.

Згідно з наказом контролюючого органу - ГУ ДПС у м.Києві від 08.05.2025р. №3409-п відносно заявника було призначено захід податкового контролю у формі фактичної перевірки на підставі п.п.80.2.2 ст.80 Податкового кодексу України з питання дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, обігу підакцизних товарів, дотримання законодавства з приводу укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки) в обєкті торгівлі - бутік «Symbol Bunt» (адреса - м.Київ, вул.Хрещатик, 15/4).

На подальшу реалізацію наказу ГУ ДПС у м.Києві від 08.05.2025р. №3409-п були складені направлення на перевірку від 09.05.2025р. №12983/26-15-07-07-03 та від 09.05.2025р. №12985/26-15-07-07-03.

09.05.2025р. працівниками контролюючого органу - ГУ ДПС у м.Києві відносно заявника було розпочато проведення заходу податкового контролю у формі фактичної перевірки, а саме: проведена контрольна розрахункова операція; направлення на перевірку були вручені уповноваженій посадовій особі платника податків; складено запит від 09.05.2025р. стосовно надання документів (у тому числі і відносно обліку товарних запасів).

Суд відзначає, що запит про надання документів від 09.05.2025р. стосувався виключно обігу товарів у обєкті торгівлі - бутік «Symbol Bunt» (адреса - м.Київ, вул.Хрещатик, 15/4).

На запит контролюючого органу - ГУ ДПС у м.Києві заявником листом від 13.05.2025р. №01-13 була надано низку документів, до яких було включено, зокрема, видаткові накладні від 03.03.2025р. №42 і від 15.03.2025р. №43.

Суд зауважує, що станом на 13.05.2025р. заявник не міг бути необізнаним із тим, що предметом перевірки є дотримання вимог Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» саме в обєкті торгівлі - бутік «Symbol Bunt» (адреса - м.Київ, вул.Хрещатик, 15/4), а не у будь-яких інших місцях провадження господарської діяльності.

Указане однозначно та безперечно виключало ймовірність подання заявником на запит контролюючого органу ГУ ДПС у м.Києві від 09.05.2025р. будь-яких документів про обіг товарів, котрі б не стосувались діяльності в обєкті торгівлі - бутік «Symbol Bunt» (адреса - м.Київ, вул.Хрещатик, 15/4).

Тож, доказів про помилкове подання заявником до контролюючого органу документів, які не стосуються предмету перевірки, судом у ході розгляд справи за правилами ч.4 ст.9 КАС України не відшукано.

Твердження заявника про протилежне спростовуються як змістом особисто підписаного заявником листа від 13.05.2025р. №01-13, так і фактами наявності у заявника практичного досвіду участі в ідентичних заходах податкового контролю у минулому, а також неможливістю неусвідомлення того, що об"єкт торгівлі - магазин «Symbol Bunt» та об"єкт торгівлі - магазин «Off White» є різними місцями провадження господарської діяльності. (т.1 а.с.29-30).

Суд відзначає, що видаткова накладна від 01.03.2025р. №42 складена на товари вартістю 2.238.129,63грн. (т.1 а.с.59), а видаткова накладна від 15.03.2025р. №43 складена на товари вартістю 938.346,99грн. (т.1 а.с.60).

Доказів реалізації цих товарів у обєкті торгівлі - магазині «Off White» (адреса м.Київ, вул. Хрещатик, 15/4) матеріали справи не містять.

Подані стороною позивача роздруківки касових чеків у розумінні ч.1 ст.73 КАС України не можуть бути кваліфіковані у якості належних доказів, позаяк не містять взагалі жодних ідентифікуючих ознак того, що відображені у видатковій накладній від 01.03.2025р. №42 та у видатковій накладній від 15.03.2025р. №43 товари були реалізовані саме в обєкті торгівлі - магазині «Off White» (адреса м.Київ, вул. Хрещатик, 15/4).

15.05.2025р. працівниками контролюючого органу - ГУ ДПС у м.Києві відносно заявника у межах розпочатого заходу податкового контролю у формі фактичної перевірки було проведено розрахункову операцію з приводу придбання ювелірного виробу Bottega Veneta вартістю - 37.268,00грн. із відбитком проби «Ag 925»; складено запит від 15.05.2025р. стосовно надання документів (у тому числі і відносно обліку товарних запасів); складено акт зняття залишків товару на суму 85.809,00грн.

Результати проведеної перевірки були оформлені актом від 18.05.2025р. (дата реєстрації 19.05.2025р.) №41513/Ж5/26/15/07/ (далі за текстом Акт №41513).

У тексті Акту №41513 викладені власні судження контролюючого органу ГУ ДПС у м.Києві про вчинення заявником порушення п.12 ст.3 Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» за рахунок неведення саме в обєкті торгівлі - бутік «Symbol Bunt» (адреса - м.Київ, вул.Хрещатик, 15/4) обліку товарних запасів (товарно-матеріальних цінностей).

27.05.2025р. представником заявника були складені заперечення на Акт №41513 (т.1 а.с.65-67).

Проставлений на копії цього заперечення штамп обліку вхідної кореспонденції ГУ ДПС у м.Києві містить календарну дату отримання 27.05.2025р.

Згідно із приєднаним до цього заперечення витягом з обліку ведення товарних запасів станом на 15.05.2025р. в обєкті торгівлі - магазин «Symbol Bunt» (адреса - м.Київ, вул.Хрещатик, 15/4) знаходилось товарів на суму 2.151.637,78грн. (т.1 а.с.68-71).

Згідно з із приєднаною до цього заперечення копією видаткової накладної від 02.10.2024р. №0110 реалізований в обєкті торгівлі - магазин «Symbol Bunt» 15.05.2025р. ювелірний виріб Bottega Veneta вартістю 37.268,00грн. із відбитком проби «Ag 925» був придбаний 02.10.2024р. (т.1 а.с.72).

До означеного заперечення також були приєднані видаткова накладна від 01.04.2025р. №1041 на товари вартістю 2.097.070,56грн., накладна на внутрішнє переміщення товарів від 01.05.2025р. №1 із складу до обєкту торгівлі - магазин «Symbol Bunt» (м.Київ, вул.Хрещатик, 15/4), накладна на внутрішнє переміщення товарів від 15.05.2025р. №1 на товари вартістю 54.567,22грн.

У відповідь на це заперечення контролюючим органом ГУ ДПС у м.Києві було складено лист від 11.06.2025р. №16658/Ж12/26-15-07-07-03-07, де указано, що обов`язок з ведення обліку товарних запасів (товарів за місцем проведення розрахункових операцій) виник 02.10.2024р., до завершення перевірки субєктом господарювання не було надано документів про облік товарів. (т.1 а.с.125-127).

13.06.2025р. із посиланням на Акт №41513 контролюючим органом ГУ ДПС у Харківській області (у якості контролюючого органу за місцем обліку заявника у якості платника податків) було прийнято податкове повідомлення рішення від 13.06.2025р. №7 про застосування у порядку ст.20 Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» - 3.262.285,62грн. штрафу за порушення п.13 ст.3 Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у вигляді відсутності на місці проведення розрахункових операцій обліку товарів на суму 3.262.285,62грн. (за видатковими накладними, наданими до перевірки саме ФОП ОСОБА_1 від 03.03.2025р. №42 і від 15.03.2025р. №43 та за складеним 15.05.2025р. працівниками контролюючого органу ГУ ДПС у м.Києві акту опис товару на суму 85.090,00грн.).

Стверджуючи про протиправність управлінського волевиявлення суб`єкта владних повноважень у формі податкового повідомлення рішення ГУ ДПС у Харківській області від 13.06.2025р. №7, заявник ініціював даний спір.

Надаючи оцінку обставинам спірних правовідносин та відповідності реально вчиненого управлінського волевиявлення субєкта владних повноважень вимогам ч.2 ст.2 КАС України, суд вважає, що до відносин, які склались на підставі встановлених обставин спору, підлягають застосуванню наступні норми права.

У розумінні п.7 ч.1 ст.4 КАС України відповідач є субєктом владних повноважень.

Тому на відносини з реалізації відповідачем наданих законом повноважень поширюється дія ч.2 ст.19 Конституції України, де указано, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Також на відносини з реалізації відповідачем наданих законом повноважень поширюється і дія ч.2 ст.2 КАС України, згідно з якою у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Вирішуючи спір по суті, суд вважає, що в Україні як у правовій державі, де проголошена дія верховенства права та найвищою соціальною цінністю є людина, згідно з ст.ст. 1, 3, 8, ч.2 ст.19, ч.1 ст.68 Конституції України усі без виключення суб`єкти права (учасники суспільних відносин) зобов`язані дотримуватись існуючого правового порядку, утримуючись від використання права на "зло"/зловживання правом, а суб`єкти владних повноважень (органи публічної адміністрації) додатково обтяжені ще й обов`язком виконувати покладені законом завдання виключно за наявності приводів та способом, чітко обумовленими законом.

Наведене тлумачення змісту перелічених норм права є цілком релевантним правовому висновку постанови Верховного Суду від 09.05.2024р. у справі №580/3690/23, де указано, що з метою гарантування правового порядку в Україні кожен суб`єкт приватного права зобов`язаний добросовісно виконувати свої обов`язки, передбачені законодавством, а у випадку невиконання відповідних приписів - зазнавати встановлених законодавством негативних наслідків.

Розвязуючи спір, суд зауважує, що з 01.01.2011р. приводи та підстави здійснення податкового контролю за дотриманням учасниками суспільних відносин дисципліни у сфері проведення розрахункових операцій; зміст та обсяг повноважень податкових органів; процедура реалізації повноважень контролю регламентована, насамперед, приписами Податкового кодексу України.

Згідно з п.62.1 ст.62 Податкового кодексу України податковий контроль здійснюється шляхом: 62.1.1. ведення обліку платників податків; 62.1.2. інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; 62.1.3. перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; 62.1.4. моніторингу контрольованих операцій та опитування посадових, уповноважених осіб та/або працівників платника податків відповідно до статті 39 цього Кодексу; 62.1.5. обліку та моніторингу діяльності фінансових агентів відповідно до статті 39-3 цього Кодексу.

Пунктом 75.1 ст.75 Податкового кодексу України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з п.п.75.1.2 ст.75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Відповідно до п.п.75.1.3 ст.75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Вирішуючи спір в частині відповідності закону звернення учасника суспільних відносин про порушення будь-яким субєктом права дисципліни у сфері проведення розрахункових операцій та джерел походження використаних під час проведення контрольної розрахункової операції коштів, суд зазначає, що згідно з ч.1 ст.15 Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.

Згідно з п.80.1 ст.80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Як то указано у п.80.4 ст.80 Податкового кодексу України, перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

При цьому, згідно з п.20.1.11 ст.20 Податкового кодексу України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

Суд відмічає, що приписи п.80.4 ст.80 Податкового кодексу України не запроваджують ані безумовного обовязку проведення субєктом владних повноважень до початку фактичної перевірки контрольної розрахункової операції, ані безумовного обовязку працівників субєкта владних повноважень під час проведення контрольної розрахункової операції використовувати виключно державні кошти.

У розумінні п.п.41.1.1 ст.41 Податкового кодексу України контролюючими органами є: податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Згідно з п.341.1 ст.341 Податкового кодексу України служба в контролюючих органах є професійною діяльністю придатних до неї за станом здоров`я, освітнім рівнем та віком громадян України, що пов`язана з формуванням державної податкової та митної політики в частині адміністрування податків, зборів, платежів, реалізацією податкової та митної політики, політики у сфері контролю за виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, а також із здійсненням контролю за додержанням податкового, митного та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

У силу спеціального застереження п.342.4 ст.342 Податкового кодексу України посадові особи контролюючих органів є державними службовцями.

Згідно з ч.2 ст.1 Закону України від 10.12.2015р. №889-VIII «Про державну службу» державний службовець - це громадянин України, який займає посаду державної служби в органі державної влади, іншому державному органі, його апараті (секретаріаті) (далі - державний орган), одержує заробітну плату за рахунок коштів державного бюджету та здійснює встановлені для цієї посади повноваження, безпосередньо пов`язані з виконанням завдань і функцій такого державного органу, а також дотримується принципів державної служби.

Частиною 1 ст.4 Закону України від 10.12.2015р. №889-VIII «Про державну службу» визначено, що державна служба здійснюється з дотриманням таких принципів: 1) верховенства права - забезпечення пріоритету прав і свобод людини і громадянина відповідно до Конституції України, що визначають зміст та спрямованість діяльності державного службовця під час виконання завдань і функцій держави; 2) законності - обов`язок державного службовця діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 3) професіоналізму - компетентне, об`єктивне і неупереджене виконання посадових обов`язків, постійне підвищення державним службовцем рівня своєї професійної компетентності, вільне володіння державною мовою і, за потреби, англійською мовою, а також мовою корінних народів або мовою національних меншин, визначеною відповідно до закону; 4) патріотизму - відданість та вірне служіння Українському народові; 5) доброчесності - спрямованість дій державного службовця на захист публічних інтересів та відмова державного службовця від превалювання приватного інтересу під час здійснення наданих йому повноважень; 6) ефективності - раціональне і результативне використання ресурсів для досягнення цілей державної політики; 7) забезпечення рівного доступу до державної служби - заборона всіх форм та проявів дискримінації, відсутність необґрунтованих обмежень або надання необґрунтованих переваг певним категоріям громадян під час вступу на державну службу та її проходження; 8) політичної неупередженості - недопущення впливу політичних поглядів на дії та рішення державного службовця, а також утримання від демонстрації свого ставлення до політичних партій, демонстрації власних політичних поглядів під час виконання посадових обов`язків; 9) прозорості - відкритість інформації про діяльність державного службовця, крім випадків, визначених Конституцією та законами України; 10) стабільності - призначення державних службовців безстроково, крім випадків, визначених законом, незалежність персонального складу державної служби від змін політичного керівництва держави та державних органів.

За визначенням ч.1 ст.2 Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця. Для цілей цього Закону розрахунки при організації та проведенні азартних ігор є розрахунковими операціями.

Згідно з ст.2 Закону України від 30.06.1999р. №783-ХІV «Про джерела фінансування органів державної влади» органи державної влади здійснюють свою діяльність виключно за рахунок бюджетного фінансування (крім випадків, визначених цим Законом) в межах, передбачених Законом України про Державний бюджет України на відповідний рік. Фінансування утворення, реорганізації та ліквідації органів державної влади здійснюється в межах коштів, передбачених на утримання органів державної влади Законом України про Державний бюджет України на відповідний рік або (у разі недостатності такого фінансування) після внесення відповідних змін до такого Закону.

Кошти на фінансування органу державної влади передбачаються у Державному бюджеті України окремим рядком.

Органи державної влади можуть отримувати додаткові кошти з місцевих бюджетів для виконання делегованих законами України повноважень органів місцевого самоврядування.

Відповідно до ст.3 Закону України від 30.06.1999р. №783-ХІV «Про джерела фінансування органів державної влади» органам державної влади забороняється створювати позабюджетні фонди, мати позабюджетні спеціальні рахунки та використовувати кошти, одержані за здійснення функцій держави, що передбачають видачу дозволів (ліцензій), сертифікатів, посвідчень, проведення реєстрацій та інших дій на платній основі (крім послуг з охорони, що надаються на договірних засадах), в будь-який інший спосіб, крім зарахування таких коштів до Державного бюджету України.

Застосовуючи положення наведених вище норм права до установлених обставин спірних правовідносин, суд доходить до переконання про те, що оскільки вирішення питання з приводу проведення або непроведення контрольної розрахункової операції віднесено законодавцем до сфери виключних дискреційних повноважень контролюючого органу, проведення працівниками контролюючого органу контрольної розрахункової операції обєктивно не здатне за жодних обставин вплинути на стан будь-яких публічних прав (публічних інтересів) або публічних обовязків субєкта господарювання, не погіршує правового становища субєкта господарювання, а сама контрольна розрахункова операція здійснюється перед початком фактичної перевірки, то обставина використання працівниками контролюючого органу власних фінансових ресурсів під час контрольної розрахункової операції цілком узгоджується із окресленими у ч.1 ст.4 Закону України від 10.12.2015р. №889-VIII «Про державну службу» принципами державної служби (зокрема, у частині спрямованості дій державного службовця на захист публічних інтересів), не має на меті досягнення будь-яких власних цілей або задоволення потреб поза межами завдань посади державної служби, є проявом доброчесного та сумлінного ставлення до виконання обовязків за посадою державної служби, не призводить до викривлення (спотворення) справжніх обставин фактичної дійсності, а відтак, не створює жодних негативних правових наслідків.

Тож, довід про використання працівниками контролюючого органу власних коштів під час проведення контрольної розрахункової операції у якості підстави для визнання неправомірними результатів проведеного заходу податкового контролю належить кваліфікувати у якості юридично неспроможного.

Продовжуючи розгляд справи, суд відмічає, що у розумінні п.109.1 ст.109 Податкового кодексу України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з ч.1 ст.34 Конституції України кожному гарантується право на свободу думки і слова, на вільне вираження своїх поглядів і переконань.

Частиною 1 ст.40 Конституції України передбачено, що усі мають право направляти індивідуальні чи колективні письмові звернення або особисто звертатися до органів державної влади, органів місцевого самоврядування та посадових і службових осіб цих органів, що зобов`язані розглянути звернення і дати обґрунтовану відповідь у встановлений законом строк.

Суспільні відносини з приводу звернення громадян та обігу інформації додатково деталізовані приписами Закону України від 02.10.1996р. №393/96-ВР "Про звернення громадян" (далі за текстом - Закон №393/96-ВР), Закону України "Про інформацію" від 02.10.1992р. №2657-ХІI (далі за текстом - Закон №2657-ХІІ), Закону України від 13.01.2011р. №2939-VІ "Про доступ до публічної інформації" (далі за текстом - Закон №2939-VI).

Так, згідно з ч.1 ст.1 Закону України від 02.10.1996р. №393/96-ВР "Про звернення громадян" громадяни України мають право звернутися до органів державної влади, місцевого самоврядування, об`єднань громадян, підприємств, установ, організацій незалежно від форм власності, медіа, посадових осіб відповідно до їх функціональних обов`язків із зауваженнями, скаргами та пропозиціями, що стосуються їх статутної діяльності, заявою або клопотанням щодо реалізації своїх соціально-економічних, політичних та особистих прав і законних інтересів та скаргою про їх порушення.

За наведеними у ст.3 Закону України від 02.10.1996р. №393/96-ВР "Про звернення громадян" визначеннями: пропозиція (зауваження) - звернення громадян, де висловлюються порада, рекомендація щодо діяльності органів державної влади і місцевого самоврядування, депутатів усіх рівнів, посадових осіб, а також висловлюються думки щодо врегулювання суспільних відносин та умов життя громадян, вдосконалення правової основи державного і громадського життя, соціально-культурної та інших сфер діяльності держави і суспільства; заява (клопотання) - звернення громадян із проханням про сприяння реалізації закріплених Конституцією та чинним законодавством їх прав та інтересів або повідомлення про порушення чинного законодавства чи недоліки в діяльності підприємств, установ, організацій незалежно від форм власності, народних депутатів України, депутатів місцевих рад, посадових осіб, а також висловлення думки щодо поліпшення їх діяльності. Клопотання - письмове звернення з проханням про визнання за особою відповідного статусу, прав чи свобод тощо; скарга - звернення з вимогою про поновлення прав і захист законних інтересів громадян, порушених діями (бездіяльністю), рішеннями державних органів, органів місцевого самоврядування, підприємств, установ, організацій, об`єднань громадян, посадових осіб.

Як то указано у ст.4 Закону України від 02.10.1996р. №393/96-ВР "Про звернення громадян", до рішень, дій (бездіяльності), які можуть бути оскаржені, належать такі у сфері управлінської діяльності, внаслідок яких: порушено права і законні інтереси чи свободи громадянина (групи громадян); створено перешкоди для здійснення громадянином його прав і законних інтересів чи свобод; незаконно покладено на громадянина які-небудь обов`язки або його незаконно притягнуто до відповідальності.

З наведеного слідує, що повідомлення громадянина з приводу вчинення учасником суспільних правовідносин податкового правопорушення або порушення дисципліни у сфері проведення розрахункових операцій не може бути кваліфіковано ані у якості пропозиції (зауваження), ані у якості заяви (клопотання), ані у якості скарги, бо є проявом суспільно активної громадянської позиції та виконання громадянського обовязку, а відтак, не повною мірою підпадає під регулювання Закону України від 02.10.1996р. №393/96-ВР "Про звернення громадян", у тому числі і в аспекті вимог до оформлення за ст.5 Закону України від 02.10.1996р. №393/96-ВР "Про звернення громадян".

Слушність саме такого тлумачення правової природи повідомлення громадянина з приводу вчинення учасником суспільних правовідносин податкового правопорушення або порушення дисципліни у сфері проведення розрахункових операцій підтверджується як змістом ч.1 ст.15 Закону України від 02.10.1996р. №393/96-ВР "Про звернення громадян", так і змістом ч.1 ст.16 Закону України від 02.10.1996р. №393/96-ВР "Про звернення громадян", де указано, що органи державної влади та місцевого самоврядування (їх посадові особи) зобов`язані об`єктивно і вчасно розглядати звернення громадян, перевіряти викладені у зверненнях громадян факти, приймати рішення відповідно до чинного законодавства і забезпечувати виконання прийнятих рішень, повідомляти громадян про наслідки розгляду заяв (клопотань).

Суд відзначає, що за повідомленням громадянина з приводу вчинення учасником суспільних правовідносин податкового правопорушення або порушення дисципліни у сфері проведення розрахункових операцій субєкт владних повноважень контролюючий орган згідно з ч.2 ст.19 Конституції України обєктивно позбавлений фізичної можливості прийняття будь-якого рішення стосовно прав (інтересів) зацікавленої особи, бо таке звернення є приводом виключно для вжиття заходів податкового контролю, документально оформлені результати якого згідно з ст.86 Податкового кодексу України є підставою для застосування заходів податкового примусу у порядку ст.ст.54, 58, 113 Податкового кодексу України.

При цьому, унаслідок застосування заходів податкового примусу у порядку ст.ст.54, 58, 113 Податкового кодексу України відновлюються права (інтереси) не зацікавленої особи повідомлювача про порушення закону, а забезпечується належний рівень правопорядку, тобто забезпечується охорона публічних інтересів суспільства.

Тож, повідомлення громадянина з приводу вчинення учасником суспільних правовідносин податкового правопорушення або порушення дисципліни у сфері проведення розрахункових операцій повинно відповідати, насамперед, приписам п.109.1 ст.109 Податкового кодексу України і містити достатні відомості про подію, склад, суть, характер протиправного діяння, а відповідати суто формальним ознакам за ст.5 Закону України від 02.10.1996р. №393/96-ВР "Про звернення громадян".

Отримане ГУ ДПС у м.Києві у межах спірних правовідносин повідомлення громадянина з приводу вчинення учасником суспільних правовідносин податкового правопорушення або порушення дисципліни у сфері проведення розрахункових операцій вимогам п.109.1 ст.109 Податкового кодексу України відповідало, а тому згідно з ч.1 ст.3, ч.2 ст.3, ч.12 ст.3, ч.1 ст.9, ст.20 Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» правомірно було кваліфіковано субєктом владних повноважень у якості достатнього приводу для призначення заходу податкового контролю у формі фактичної перевірки як з приводу проведення розрахункових операцій, так і з приводу обліку товарно-матеріальних цінностей за місцем проведення розрахункових операцій.

Тож, зміст цього звернення у даному конкретному випадку не може бути кваліфікований у якості належної підстави для визнання неправомірними результатів проведеного заходу податкового контролю.

Відтак, акт, складений у межах спірних правовідносин за наслідками проведення заходу податкового контролю у формі фактичної перевірки, не може бути кваліфікований у якості неналежного чи недопустимого доказу у розумінні ч.1 ст.73 та ч.1 ст.74 КАС України, не підпадає під дію судової доктрини - "плодів отруйного дерева".

Вирішуючи спір в частині відповідності закону рішення контролюючого органу з приводу призначення у межах спірних правовідносин заходу податкового контролю у формі фактичної перевірки, суд зазначає, що порядок проведення фактичної перевірки врегульований ст.80 Податкового кодексу України.

Відповідно до п.п.80.2.3 ст.80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування

За змістом наведених норм, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, за умови наявності у контролюючого органу інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків податкової дисципліни у сферах здійснення розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Верховний Суд у постанові від 26.03.2024р. у справі №420/9909/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

Відповідно до п.102.1 ст.102 Податкового кодексу України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

При цьому, Податковим кодексом України не встановлено будь-яких обмежень та/або заборон щодо періоду діяльності платника, який перевіряється в ході фактичних перевірок, крім ст.102 Податкового кодексу України (не пізніше 1095 днів).

Стосовно можливості проведення фактичної перевірки в межах 1095 днів та правомірності наказу про призначення такої перевірки було зроблено висновок і у постанові Верховного Суду від 20.05.2022р. по справі № 826/8284/17, і у постанові Верховного Суду від 09.07.2025р. по справі №140/34886/23.

Підсумовуючи викладені вище міркування, суд доходить до переконання про те, що наказ контролюючого органу - ГУ ДПС у м.Києві від 08.05.2025р. №3409-п необхідно кваліфікувати у якості належної правової підстави для призначення та проведення у межах спірних правовідносин заходу податкового контролю у формі фактичної перевірки.

При цьому, суд зважає, що життєві фактичні наслідки невиконання субєктом господарювання вимог ч.1 ст.3 та ч.2 ст.3 Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у спосіб непроведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій або невидачі розрахункового документа обєктивно здатні призвести до невиконання вимог ч.12 ст.3 Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у вигляді невідповідності фактичного залишку товарів на місці проведення розрахунків відомостям обліку.

Тож, у межах спірних правовідносин контролюючим органом ГУ ДПС у м.Києві не було протиправно та безпідставно збільшено обсягу предмету податкового контролю.

Вирішуючи спір в частині обовязку заявника вести облік товарно-матеріальних цінностей за місцем проведення розрахункових операцій, суд зазначає, що за приписами Закону України від 18.11.1997р. №637/97-ВР «Про державне регулювання видобутку, виробництва і використання дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння та контроль за операціями з ними» та Інструкції про порядок здійснення клеймування ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, про проведення випробування та експертиз дорогоцінних металів, виробів з них, вставок дорогоцінного каміння, музейних предметів, які містять дорогоцінні метали і дорогоцінне каміння, відбитків державних пробірних клейм (затверджена наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999р. №244 у редакції наказу Міністерства фінансів України від 07.09.2020р. №547, зареєстрована в Міністерстві юстиції України 16.12.1999р. за №874/4167; далі за текстом - Інструкція №244) національний законодавець розмежовує річ матеріального світу - ювелірний виріб від речі матеріального світу побутовий виріб з дорогоцінних металів, розуміючи під виробом з дорогоцінного металу - будь-який ювелірний (побутовий) виріб, виготовлений зі сплаву (сплавів) дорогоцінного (дорогоцінних) металу (металів) - золота, срібла, платини, паладію, який використовується як прикраса або предмет побуту.

При цьому, кваліфікуючою ознакою ювелірного виробу є пробірне клеймо.

Розмежовані ці речі і у п.п.2 п.291.4 ст.291 Податкового кодексу України, де указано, що дія цього підпункту не поширюється на фізичних осіб - підприємців, які надають посередницькі послуги з купівлі, продажу, оренди та оцінювання нерухомого майна (група 70.31 КВЕД ДК 009:2005), послуги з надання доступу до мережі Інтернет, а також здійснюють діяльність з виробництва, постачання, продажу (реалізації) ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння. Такі фізичні особи - підприємці належать виключно до третьої групи платників єдиного податку, якщо відповідають вимогам, встановленим для такої групи.

У силу спеціального застереження п.п.4 п.291.5.1 ст.291 Податкового кодексу України не можуть бути платниками єдиного податку першої - третьої груп суб`єкти господарювання (юридичні особи та фізичні особи - підприємці), які здійснюють: видобуток, виробництво, реалізацію дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, у тому числі органогенного утворення (крім виробництва, постачання, продажу (реалізації) ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Тож, фізичні особи - підприємці, які здійснюють продаж (реалізацію) ювелірних виробів або продаж (реалізацію) побутових виробів з дорогоцінних металів можуть бути платниками єдиного податку на умовах, визначених для третьої групи платників єдиного податку.

Як то указано у п.293.3 ст.293 Податкового кодексу України, відсоткова ставка єдиного податку для платників третьої групи встановлюється у розмірі: 1) 3 відсотки доходу - у разі сплати податку на додану вартість згідно з цим Кодексом; 2) 5 відсотків доходу - у разі включення податку на додану вартість до складу єдиного податку.

Для фізичних осіб - підприємців, які здійснюють діяльність з виробництва, постачання, продажу (реалізації) ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння, а також для електронних резидентів (е-резидентів) ставка єдиного податку встановлюється у розмірі, визначеному підпунктом 2 цього пункту.

Пунктом 61 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України визначено, що до 1 січня 2021 року реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій не застосовуються платниками єдиного податку другої - четвертої груп (фізичними особами - підприємцями) незалежно від обраного виду діяльності, обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 1000000 гривень, крім тих, які здійснюють: реалізацію технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту; реалізацію лікарських засобів та виробів медичного призначення.

З 1 січня 2021 року до 1 січня 2022 року реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій не застосовуються платниками єдиного податку другої - четвертої груп (фізичними особами - підприємцями), обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує обсягу доходу, що не перевищує 220 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, незалежно від обраного виду діяльності, крім тих, які здійснюють: реалізацію технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту; реалізацію лікарських засобів, виробів медичного призначення та надання платних послуг у сфері охорони здоров`я; реалізацію ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння.

З приписів наведеної норми слідує, що у випадку провадження діяльності стосовно реалізації як ювелірних виробів, так і побутових виробів з дорогоцінних металів вимога законодавця з приводу застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій стосується усього обсягу підприємницької діяльності конкретного субєкта господарювання, а не окремих місць торгівлі (здійснення розрахункових операцій).

При цьому, суд зважає, що у розумінні ст.1 Закону України від 16.07.1999р. №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Згідно з ч.1 ст.9 Закону України від 16.07.1999р. №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до ч.2 ст.9 Закону України від 16.07.1999р. №996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Оскільки реалізований заявником 15.05.2025р. за наслідками проведеної розрахункової операції в обєкті торгівлі - магазин «Symbol Bunt» (адреса - м.Київ, вул.Хрещатик, 15/4) ювелірний виріб Bottega Veneta вартістю - 37.268,00грн. із відбитком проби «Ag 925» був попередньо придбаний у ФОП ОСОБА_3 за видатковою накладною від 02.10.2024р. №0110 (тобто за первинним документом, притаманним суто для документальної фіксації господарських операцій між субєктами господарювання, а не між фізичними особами громадянами), то суд визнає юридично правильним судження контролюючого органу ГУ ДПС у м.Києві про те, що не пізніше від 02.10.2024р. у заявника виник обовязок ведення обліку товарних запасів.

З огляду на викладені вище міркування, суд вважає, що згаданий обовязок поширювався одночасно на усі без виключення місця провадження заявником господарської діяльності на території України.

Суд нагадує, що з 01.01.2021 набрав чинності Закон України Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо лібералізації застосування реєстраторів розрахункових операцій платниками єдиного податку та скасування механізму компенсації покупцям (споживачам) за скаргами щодо порушення встановленого порядку проведення розрахункових операцій частини суми застосованих штрафних санкцій №1017-ІХ від 01.12.2020 (далі - Закон №1017), яким у пункт 61 підрозділу 10 розділу XX Інші перехідні положення ПК України внесені зміни, з урахуванням яких: до 01.01.2021 реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій не застосовуються платниками єдиного податку другої - четвертої груп (фізичними особами - підприємцями) незалежно від обраного виду діяльності, обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 1000000 гривень, крім тих, які здійснюють: реалізацію технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту; реалізацію лікарських засобів та виробів медичного призначення.

З 01.01.2021 до 01.01.2022 реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій не застосовуються платниками єдиного податку другої - четвертої груп (фізичними особами - підприємцями), обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує обсягу доходу, що не перевищує 220 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, незалежно від обраного виду діяльності, крім тих, які здійснюють : реалізацію технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту; реалізацію лікарських засобів, виробів медичного призначення та надання платних послуг у сфері охорони здоров`я; реалізацію ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння.

У разі перевищення платником єдиного податку другої - четвертої груп (фізичною особою - підприємцем) в календарному році обсягу доходу, що не перевищує 220 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, застосування реєстратора розрахункових операцій та/або програмного реєстратора розрахункових операцій для такого платника єдиного податку є обов`язковим. Застосування реєстратора розрахункових операцій та/або програмного реєстратора розрахункових операцій починається з першого числа першого місяця кварталу, наступного за виникненням такого перевищення, та продовжується в усіх наступних податкових періодах протягом реєстрації суб`єкта господарювання як платника єдиного податку.

Згідно п.177.1, 177.2 ст.177 Податкового кодексу України, доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Відповідно до п.291.2 ст.291 Податкового кодексу України, спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених п.297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

Пунктом 291.3 ст.291 Податкового кодексу України передбачено, що юридична особа чи фізична особа - підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.

Згідно з п.292.1 ст.292 Податкового кодексу України, доходом платника єдиного податку є для фізичної особи-підприємця - дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, доходи у вигляді бюджетних грантів, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Відповідно до п.296.1 ст.296 Податкового кодексу України, фізичні особи-підприємці - платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої групи, які не є платниками податку на додану вартість, ведуть облік у довільній формі шляхом помісячного відображення отриманих доходів. Облік доходів та витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Фізичні особи-підприємці - платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої групи на підставі первинних документів ведуть облік в довільній формі в паперовому чи в електронному вигляді шляхом помісячного відображення доходів. Суб`єкту господарювання необхідно забезпечити зв`язок між даними первинних документів щодо отримання доходів платника єдиного податку відповідним регістром у довільній формі і показниками податкової декларації платника єдиного податку. При цьому, за бажанням платники першої - третьої груп єдиного податку можуть продовжувати вести облік доходів у книгах за попередньо визначеними формами.

У силу правового висновку постанови Верховного Суду від 09.07.2025р. по справі №140/34886/23 працівники контролюючого органу під час проведення фактичної перевірки з питання дотримання учасником суспільних відносин правил здійснення розрахункових операцій мають повноваження поза межами інвентаризації вивчати як первинні документи про фізичний рух товарно - матеріальних цінностей, так і досліджувати реально наявні у місці продажу (місці реалізації) товарно-матеріальні цінності, складаючи акти опису, позаяк будь-якого іншого способу здійснення контролю за відповідністю реально наявних товарів документально відображеним товарам національний закон України не передбачає.

Така дія жодним чином не здатна порушити прав (інтересів) платника податків чи погіршити правове становище платника податків, позаяк уповноважена особа платника податків (у тому числі і продавець) може безперешкодно внести власні письмові зауваження до тексту акту опису та подати документальні свідчення реальної наявності іншого обсягу чи вартості товарно-матеріальних цінностей.

Згідно з п.12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Відповідно до п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Оскільки облік товарних запасів є суто бухгалтерською категорією, то порядок ведення обліку товарних запасів повинен здійснюватись на підставі норм законодавства, що регулюють порядок ведення бухгалтерського обліку, тобто на підставі норм Закону України від 16.07.1999р. №996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», згідно з ч.1 ст.9 якого підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

За приписами ч.2 ст.9 Закону України від 16.07.1999р. №996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Первинні документи, створені автоматично в електронній формі програмним забезпеченням інформаційно-комунікаційної системи, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови наявності накладеного електронного підпису чи печатки з дотриманням вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

При цьому, оскільки підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні, то відповідно порушенням встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку є відсутність відповідних первинних документів, які підтверджують рух товарно-матеріальних цінностей, їх походження.

Згідно зі ст.20 Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Вирішуючи спір, суд відзначає, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних (чи інших документів, які підтверджують оприбуткування товарів) за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані фізичною особою-підприємцем відповідно до Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та норм Податкового кодексу України, не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції у порядку ст. 20 Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

На подальший розвиток положень ст.3 Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та норм Податкового кодексу України в частині обліку товарно-матеріальних цінностей за місцем реалізації товарів та в частині обліку доходів і витрат підприємців наказом Міністерства фінансів України було прийнято наказ від 03.09.2021р. №496 (зареєстрований в Міністерстві юстиції України 02.11.2021р. за №37033) про затвердження Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021р. №496, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 02.11.2021р. за №37033; далі за текстом Порядок №496).

Норми Порядку №496 визначають правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.

Згідно з п.2 Розділу І Порядку №496 документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи; первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Звідси слідує, що сама по собі Форма ведення обліку товарних запасів є недостатнім доказом належного ведення обліку товарно-матеріальних цінностей за місцем проведення розрахункових операцій, а відповідні записи згаданої форми мають в обовязковому порядку підтверджуватись первинними документами у розумінні ст.9 Закону України від 16.07.1999р. №996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

Правильність саме такого тлумачення підтверджується змістом п.1 Розділу ІІ Порядку, де указано, що облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

У силу застереження п.9 Розділу ІІ Порядку №496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні: 1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку; 2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи; 3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.

Згідно з п.10 Розділу ІІ Порядку №496 форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.

Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.

Відповідно до п.11 Розділу ІІ Порядку №496 форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Суд відмічає, що згідно з п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

У межах спірних правовідносин після початку проведення перевірки саме ФОП ОСОБА_1 за власною ініціативою були надані контролюючому органу ГУ ДПС у м.Києві видаткові накладні від 03.03.2025р. №42 і від 15.03.2025р. №43.

Окрім того, 15.05.2025р. працівниками контролюючого органу ГУ ДПС у м.Києві був складений акт опису товару на суму 85.090,00грн.

Ці документи стосувались предмету перевірки дотримання порядку проведення розрахункових операцій в обєкті торгівлі - бутік «Symbol Bunt» (адреса - АДРЕСА_3 ), а не у будь-яких інших місцях провадження господарської діяльності.

Ані до субєкта владних повноважень у ході перевірки, ані до суду у ході розгляду справи заявником не було подано належних, допустимих, достатніх та достовірних доказів про ведення в обєкті торгівлі - бутік «Symbol Bunt» (адреса - м.Київ, вул.Хрещатик, 15/4) з початку функціонування - 01.05.2025р. обліку товарно-матеріальних цінностей як за цим місцем провадження господарської діяльності, так і за іншими місцями ведення підприємницької діяльності (у тому числі і за місцем податкової адреси).

При цьому, видаткова накладна від 01.04.2025р. №1041 (рівно як і видаткові накладні від 03.03.2025р. №42 і від 15.03.2025р. №43) була складена до задекларованого заявником початку функціонування обєкту торгівлі - бутік «Symbol Bunt» (адреса - м.Київ, вул.Хрещатик, 15/4) 01.05.2025р., проте за правовою позицією сторони позивача саме ця видаткова накладна відображає показник вартості товару в обєкті торгівлі - бутік «Symbol Bunt» (адреса - м.Київ, вул.Хрещатик, 15/4) станом на 15.05.2025р., що виключає ймовірність та вірогідність продажу будь-якого товару за період 01.05.2025р.-15.05.2025р.

Будь-яких об"єктивних даних на підтвердження достовірності саме цієї версії перебігу подій стороною позивача до суду не подано, а судом самостійно під час виконання вимог ч.4 ст.9 КАС України джерел здобуття таких доказів не відшукано.

Тож, суд критично ставиться до твердження заявника про облік товару в обєкті торгівлі - бутік «Symbol Bunt» (адреса - м.Київ, вул.Хрещатик, 15/4) станом на 15.05.2025р. саме за видатковою накладною від 01.04.2025р. №1041, а не за видатковими накладними, особисто наданими до перевірки саме ФОП ОСОБА_1 від 03.03.2025р. №42 і від 15.03.2025р. №43 і тому визнає правомірним обчислення контролюючим органом ГУ ДПС у м.Києві вартості товару в обєкті торгівлі - бутік «Symbol Bunt» (адреса - м.Київ, вул.Хрещатик, 15/4) за видатковими накладними, особисто наданими до перевірки саме ФОП ОСОБА_1 від 03.03.2025р. №42 і від 15.03.2025р. №43 та за складеним 15.05.2025р. працівниками контролюючого органу ГУ ДПС у м.Києві акту опис товару на суму 85.090,00грн.

Продовжуючи вирішення спору, суд зважає, що критерії законності управлінського волевиявлення (як у формі рішення, так і у формі діяння) владного суб`єкта викладені законодавцем у приписах ч.2 ст.2 КАС України, а у силу ч.2 ст.77 КАС України обов`язок доведення факту дотримання цих критеріїв покладений на владного суб`єкта шляхом подання до суду доказів та наведення у процесуальних документах доводів як відповідності закону вчиненого волевиявлення, так і помилковості аргументів іншого учасника справи.

Тому відповідність закону рішення чи діяння (управлінського волевиявлення) суб`єкта владних повноважень як у спорі про набуття приватною особою додаткового блага чи активу, так і у спорі про спростування приватною особою новоствореного обовязку, зокрема, за критеріями дотримання компетенції, меж повноважень, способу дій, приводу реалізації функції контролю, обґрунтованості, безсторонності (неупередженості), добросовісності, розсудливості, рівності перед законом, унеможливлення дискримінації, пропорційності, своєчасності, права особи на участь у процесі прийняття рішення, має доводитись, насамперед, відповідачем суб`єктом владних повноважень.

При цьому, із положень частин 1 і 2 ст.77 КАС України у поєднанні з приписами ч.4 ст.9, абз.2 ч.2 ст.77, частин 3 і 4 ст.242 КАС України слідує, що владний суб`єкт повинен доводити обставини фактичної дійсності у спорі за стандартом доказування - "поза будь-яким розумним сумнівом" (тобто запропоноване сприйняття ситуації повинно виключати реальну ймовірність існування у дійсності будь-якого іншого варіанту), у той час як до приватної особи підлягає застосуванню стандарт доказування - "баланс вірогідностей" (тобто запропоноване сприйняття ситуації не повинно суперечити умовам реальної дійсності і бути можливим до настання).

Разом із тим, суд вважає, що саме лише неспростування владним суб`єктом задекларованого, але не доведеного документально твердження приватної особи про конкретну обставину фактичної дійсності, не спричиняє виникнення безумовних та беззаперечних підстав для висновку про реальне існування такої обставини у дійсності.

І хоча спір безумовно підлягає вирішенню у порядку ч.2 ст.77 КАС України, однак суд повторює, що реальність (справжність та правдивість) конкретної обставини фактичної дійсності не може бути сприйнята доведеною виключно через неспростування одним із учасників справи (навіть суб`єктом владних повноважень) декларативно проголошеного, але не доказаного твердження іншого учасника справи, позаяк протилежне явно та очевидно прямо суперечить меті правосуддя - з`ясування об`єктивної істини у справі.

Правильність саме такого тлумачення змісту ч.1 ст.77 та ч.2 ст.77 КАС України підтверджується правовим висновком постанови Великої Палати Верховного Суду від 25.06.2020р. по справі №520/2261/19, де указано, що визначений ст. 77 КАС України обов`язок відповідача - суб`єкта владних повноважень довести правомірність рішення, дії чи бездіяльності не виключає визначеного частиною першою цієї ж статті обов`язку позивача довести ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги.

Окрім того, саме таке тлумачення стандартів доказування є цілком релевантним правовому висновку постанови Великої Палати Верховного Суду від 21.06.2023р. у справі №916/3027/21.

Викладені вище міркування окружного адміністративного суду також є цілком релевантними правовій позиції постанови Верховного Суду від 19.01.2023р. у справі №520/6006/21, де указано, що: 1) у праві існують три основні стандарти доказування: "баланс імовірностей" (balance of probabilities) або "перевага доказів" (preponderance of the evidence); "наявність чітких та переконливих доказів" (clear and convincing evidence); "поза розумним сумнівом" (beyond reasonable doubt) та у справах, де суб`єкт владних повноважень доводить правомірність своїх рішень, що передбачають втручання у власність або діяльність суб`єкта приватного права (зокрема, притягнення його до відповідальності), подані таким суб`єктом владних повноважень докази, за загальним правилом, повинні відповідати критерію "поза розумним сумнівом"; 3) Цей висновок сформульований Верховним Судом, зокрема у постановах від 14.11.2019р. у справі №822/863/16, від 21.11.2019р. у справі №826/5857/16, від 11.02.2020р. у справі №816/502/16, від 16.06.2020р. у справі №756/6984/16-а та від 18.11.2022р. у справі №560/3734/22.

Кваліфікуючи реально вчинене у спірних правовідносинах управлінське волевиявлення суб`єкта владних повноважень, суд виходить із того, що за загальним правилом під рішенням суб`єкта владних повноважень слід розуміти письмовий акт, під дією суб`єкта владних повноважень слід розуміти вчинок посадової/службової особи, під бездіяльністю суб`єкта владних повноважень слід розуміти невиконання обов`язків, під відмовою суб`єкта владних повноважень слід розуміти письмово зафіксоване діяння з приводу незадоволення звернення приватної особи.

За змістом правових позицій постанови Верховного Суду від 03.06.2020р. у справі №464/5990/16-а та постанови Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2022р. у справі №9901/276/19 протиправною бездіяльністю суб`єкта владних повноважень є зовнішня форма поведінки (діяння) органу/посадової особи у вигляді неприйняття рішення (нездійснення юридично значимих дій) у межах компетенції за наявності фізичної змоги реалізувати управлінську функцію.

У межах спірних правовідносин субєктом владних повноважень було вчинене управлінське волевиявлення у формі податкового повідомлення рішення про застосування штрафу.

Згідно з ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Тлумачення змісту цієї норми процесуального закону було викладено Верховним Судом у постанові від 07.11.2019р. по справі №826/1647/16 (адміністративне провадження № К/9901/16112/18), де указано, що обов`язковою умовою визнання протиправним волевиявлення суб`єкта владних повноважень є доведеність приватною особою факту порушення власних прав та інтересів та доведеність факту невідповідності закону оскарженого управлінського волевиявлення.

Оцінивши добуті по справі докази в їх сукупності за правилами ст.ст.72-77, 90, 211 КАС України, суд доходить до переконання про те, що у спірних правовідносинах суб`єктом владних повноважень було забезпечено дотримання вимог ч.2 ст.19 Конституції України та ч.2 ст.2 КАС України, позаяк обставини спірних правовідносин були зясовані із достатньою повнотою, зміст належної норми права був витлумачений вірно, орган публічної адміністрації правильно урахував, що за місцем проведення розрахункових операцій (обєкт торгівлі - бутік «Symbol Bunt» (адреса - м.Київ, вул.Хрещатик, 15/4) станом на 01.05.2025р.-15.05.2025р. був відсутній належний облік товару за видатковими накладними, особисто наданими до перевірки саме ФОП ОСОБА_1 від 03.03.2025р. №42 і від 15.03.2025р. №43 та за складеним 15.05.2025р. працівниками контролюючого органу ГУ ДПС у м.Києві акту опис товару на суму 85.090,00грн. і під час перевірки документів про належний облік товару субєктом господарювання до контролюючого органу подано не було.

Тож, за наслідками розгляду справи слід визнати доведеним за правилами ч.2 ст.77 КАС України факт відповідності ч.2 ст.2 КАС України реально вчиненого субєктом владних повноважень управлінського волевиявлення та навпаки не доведеним за правилом ч.1 ст.77 КАС України факт існування у заявника порушеного публічного права (інтересу) у межах спірних правовідносин.

Указане є визначеною процесуальним законом підставою для залишення позову без задоволення.

При розв`язанні спору, суд, зважаючи на практику Європейського суду з прав людини щодо застосування ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року (далі за текстом - Конвенція; рішення від 21.01.1999р. у справі "Гарсія Руїз проти Іспанії", від 22.02.2007р. у справі "Красуля проти Росії", від 05.05.2011р. у справі "Ільяді проти Росії", від 28.10.2010р. у справі "Трофимчук проти України", від 09.12.1994р. у справі "Хіро Балані проти Іспанії", від 01.07.2003р. у справі "Суомінен проти Фінляндії", від 07.06.2008р. у справі "Мелтекс ЛТД (MELTEX LTD) та Месроп Мовсесян (MESROP MOVSESYAN) проти Вірменії"), надав оцінку усім юридично значимим доводам, факторам та обставинам, дослухався до усіх ясно і чітко сформульованих та здатних вплинути на результат вирішення спору аргументів сторін.

Розгорнуті і детальні мотиви та висновки суду з приводу юридично значимих аргументів, доводів учасників справи та обставин справи викладені у тексті судового акту.

Решта доводів сторін окремій оцінці у тексті судового акту не підлягає, позаяк не впливає на правильність розв`язання спору по суті.

Релевантних висновків постанов Верховного Суду, котрі б підлягали застосуванню до спірних правовідносин у порядку ч.5 ст.242 КАС України окружним адміністративним судом під час відправлення правосуддя у цій справі не знайдено.

Розподіл витрат з оплати судового збору по справі слід здійснити відповідно до ст.139 КАС України та Закону України "Про судовий збір".

Керуючись ст.ст. 8, 19, 124, 129 Конституції України, ст.ст.4-12, 72-77, 90, 211, 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

вирішив:

Позов - залишити без задоволення.

Роз`яснити, що судове рішення у повному обсязі складено (виготовлено) відповідно до ч.3 ст.243 КАС України - 03.10.2025р.; набирає законної сили відповідно до ст.255 КАС України (після закінчення строку подання скарги усіма учасниками справи або за наслідками процедури апеляційного перегляду); підлягає оскарженню шляхом подання апеляційної скарги до Другого апеляційного адміністративного суду у строк згідно з ч.1 ст.295 КАС України (протягом 30 днів з дати складення повного судового рішення).

Суддя А.В. Сліденко