Справа № 340/7529/23
Суддя: Р.І. БРЕГЕЙ
Дата ухвалення: 2025-09-29 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КІРОВОГРАДСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

29 вересня 2025 року справа № 340/7529/23

Кіровоградський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Брегея Р.І., розглянувши в м.Кропивницький в порядку загального позовного провадження (у порядку письмового провадження) адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Депот Ойл» (далі Товариство) до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області (далі Управління) про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

Позивач звернувся до суду зі заявою до Управління про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 29 червня 2023 року, яким накладено штраф за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних з податку на додану вартість у сумі 986464,78 грн.

Представниця підтримала вимогу позову і пояснила, що частину податкових накладених несвоєчасно подали на реєстрацію в силу відсутності коштів на електронному рахунку з податку на додану вартість, так як податковий орган протиправно не визнав право на податковий кредит, котрий сформовано у період дії воєнного стану на підставі первинних (розрахункових) документів за відсутності зареєстрованих податкових накладних.

Протиправність дій відповідача втілилась у податкове повідомлення-рішення, яке визнано протиправним і скасовано у судовому порядку.

Пояснила, що своєчасно подали на реєстрацію іншу частину податкових накладних, так як операційний день закінчився о 20:00 годині відповідно до приписів нормативно-правового акту.

Звернула увагу суду, що штрафна санкція обчислена не за відповідною нормою права.

Управління заперечило стосовно задоволення позову, подавши відзив на нього (Том 6 а.с.42-46).

Представник пояснив, що платник податків несвоєчасно зареєстрував податкові накладні з податку на додану вартість, що встановлено під час камеральної перевірки.

Зазначив, що граничний час реєстрації податкової накладної 18:00 година останнього дня реєстрації.

Стверджував, що штрафну санкцію обчислили з урахуванням усіх змін до податкового законодавства під час дії воєнного стану.

12 вересня 2023 року суд відкрив загальне позовне провадження (Том 6 а.с.33-34).

07 травня 2025 року суд зупинив провадження у справі (Том 7 а.с.128-129).

04 червня 2025 року суд поновив провадження у справі (Том 7 а.с.144-145).

19 вересня 2025 року сторони до суду не з`явилися (Том 7 а.с.183).

Представники сторін клопотали про завершення розгляду справи у порядку письмового провадження (Том 7 а.с.168-170, 173-179).

Керуючись приписами частини 9 статті 205 КАС України, суд завершив розгляд справи у порядку письмового провадження.

Суд, вислухавши пояснення сторін і дослідивши матеріали справи, зробив висновок про часткове задоволення позову з таких підстав.

Встановлені обставини і факти, що стали підставами звернення до суду.

Так, 03 травня 2023 року Управління провело камеральну перевірку щодо Товариства на предмет своєчасності реєстрації податкових накладних з податку на додану вартість (Том 1 а.с.13-15).

Встановлено, що платник податків несвоєчасно зареєстрував 173 податкових накладних, які склали з 06 вересня 2021 року по 23 грудня 2022 року (Том 1 а.с.13-15).

Податкові накладні складені на загальну суму податку на додану вартість у 5835794,12 грн.

Акт камеральної перевірки містить інформацію про дату складання і реєстрації податкової накладної.

Акт камеральної перевірки не містить інформації про дату і час подання податкової накладної на реєстрацію.

Товариство надало докази надсилання податкових накладних на реєстрацію.

Відсутній спір щодо дати і часу надіслання податкових накладних на реєстрацію.

29 червня 2023 року податковий орган прийняв податкове повідомлення-рішення, яким накладено штраф за несвоєчасну реєстрацію 173 податкових накладних у сумі 986464,78 грн (Том 1 а.с.27).

Штраф застосовано на підставі приписів пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України за порушення приписів статті 201 того ж Кодексу.

01 серпня 2023 року Товариство отримало податкове повідомлення-рішення (Том 1 а.с.24-25).

Не дочекавшись вирішення Державною податковою службою України (далі Служба) скарги на податкове повідомлення-рішення від 21 серпня 2023 року, Товариство звернулося до суду (Том 1 а.с.28-35).

Позов подано до суду 05 вересня 2023 року (Том 6 а.с.31).

Товариство повідомило, що 12 вересня 2023 року Служба залишила скаргу без розгляду.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 23 травня 2025 року залишено без змін рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2023 року у справі №340/2033/23 (Том 7 а.с.137-143).

Суди визнали протиправним податкове повідомлення-рішення Управління від 28 листопада 2022 року, яким Товариству збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 3142594 грн і накладено штраф 785649 грн (Том 6 а.с.119-125).

Юридична оцінка, встановлених судом, обставин і фактів справи.

Перш за все, суд розділить податкові накладні на дві групи: податкові накладні, щодо яких платник податків не визнає порушення строку реєстрації; податкові накладні, щодо яких платник податків визнає порушення строку реєстрації.

Стосовно податкових накладних, щодо яких позивач не визнає порушення строку реєстрації.

Так, таких податкових накладних 110 (Том 7 а.с.92-93).

Податкові накладні подали на реєстрацію в останній день вчинення таких дій упродовж з 18:00 до 20:00 години (Том 7 а.с.92-93).

Відсутній спір щодо дня і часу подання податкових накладних на реєстрацію.

Податкові накладні зареєстровані наступного робочого дня, так як операційний день граничного дня звершено о 18:00 годині.

Аналіз законодавства, що регулює спірні правовідносини, станом на день подання податкових накладних на реєстрацію (30 червня і 15 липня 2022 року) з урахуванням, що з 24 лютого 2022 року в країні діє воєнний стан.

Приписами пункту 3 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі Порядок), який затверджено постановою Уряду України від 29 грудня 2010 року №1246, встановлено, що операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.

Приписами підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу 20 «Перехідні положення» ПК України визначено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години.

Отже, законодавець вирішив, що питання тривалості операційного дня тільки у період дії воєнного стану має бути врегульовано на рівні закону.

Загалом питання тривалості операційного дня регулюється двома нормативно-правовими актами, які не містять розбіжностей (Порядком коли не діє воєнний стан; ПК України коли діє воєнний стан).

Водночас платник податків міг виявляти протиріччя, так як до Порядку не внесли відповідні зміни стосовно особливостей регулювання у період дії воєнного стану.

Рішення законодавця змушувало Уряд України доповнити приписи пункту 3 Порядку новим абзацом, продублювавши положення ПК України.

До таких дій зобов`язував принцип належного урядування (складова принципу верховенства права).

На практиці суд сформулював чітке розуміння принципу верховенства права через призму приписів частини 1 статті 6 КАС України, що визначають його критерії.

Так, держава існує завдяки і заради людини.

Тому за обставин справи держава зобов`язана слідкувати за актуальністю нормативно-правих актів і оперативно вносити зміни до них, щоб платники податків чітко розуміли вимоги законодавства і не допускали порушень.

Ініціювати перед Урядом України питання про внесення змін до Порядку мала Служба, як центральний орган виконавчої влади у сфері оподаткування і адміністратор Єдиного реєстру податкових накладних.

Невнесення доповнень до Порядку утвердило Товариство у думці, що тривалість операційного дня встановлено тільки цим нормативно-правовим актом, бо приписи підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу 20 «Перехідні положення» ПК України не містили переліку електронних сервісів і електронних документів.

Підсумовуючи, суд зробив висновок, що позивач несвоєчасно подав на реєстрацію податкові накладні, що стало можливим завдяки недотриманню Службою і Урядом України принципу належного урядування.

Тому звільняється від відповідальності на підставі приписів підпункту 112.8.4 пункту 112.8 статті 112 ПК України.

Цією нормою права встановлено, що обставинами, які звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок незаконних рішень, дій або бездіяльності контролюючих органів.

Під поняттям «контролюючий орган» в контексті приписів підпункту 112.8.4 пункту 112.8 статті 112 ПК України треба розуміти не тільки контролюючі органи, визначені ПК України, а й інші владні органи, протиправні рішення, дії, бездіяльність яких призвели до несвоєчасного виконання платником податків обов`язків.

Такий висновок пояснюється тим, що в одній особі (держава) не можуть поєднуватись той, хто притягує до відповідальності, і той, хто створює умови (штовхає) щодо вчинення порушення.

У разі ж такого поєднання неможливо говорити ні про право, ні про його верховенство, ні про справедливість.

Відповідно до приписів підпункту 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України Служба відноситься до контролюючих органів.

Отже, суд зробив висновок про протиправність і скасування податкового повідомлення-рішення в частині застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію 110 податкових накладних у сумі 830865,86 грн (Том 7 а.с.92-93).

Такий висновок звільняє суд від надання висновку стосовно правильності обчислення штрафної санкції.

Водночас суд зробить висновок нижче за текстом, відповідаючи на інше питання.

Стосовно податкових накладних, щодо яких позивач визнає порушення строку реєстрації.

Так, таких податкових накладних 63 (Том 7 а.с.94-95).

Дві складені у 2021 році: 06 вересня і 16 грудня 2021 року.

Решту скали з 01 червня по 23 грудня 2022 року.

Товариство пояснило, що податкові накладні, які складені з 01 червня по 23 грудня 2022 року, несвоєчасно подали на реєстрацію в силу відсутності коштів на електронному рахунку з податку на додану вартість, так як податковий орган протиправно не визнав право на податковий кредит, котрий сформовано у період дії воєнного стану на підставі первинних (розрахункових) документів за відсутності зареєстрованих податкових накладних.

Протиправність дій відповідача втілилась у податкове повідомлення-рішення від 28 листопада 2022 року, яке визнано протиправним і скасовано рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2023 року у справі №340/2033/23.

Суд визнав, що у період дії воєнного стану платник податків міг сформувати податковий кредит з податку на додану вартість на підставі первинних (розрахункових) документів за відсутності зареєстрованих податкових накладних.

Безпідставне невизнання податковим орган права на податковий кредит у сумі 3142594 грн (як наслідок відсутність коштів на електронному рахунку з податку на додану вартість) унеможливило своєчасне подання на реєстрацію податкових накладних.

Отже, Товариство несвоєчасно подало на реєстрацію 61 податкову накладну в силу протиправних дій Управління.

Тому звільняється від відповідальності на підставі приписів підпункту 112.8.4 пункту 112.8 статті 112 ПК України.

Цією нормою права встановлено, що обставинами, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок незаконних рішень, дій або бездіяльності контролюючих органів.

Відповідно до приписів підпункту 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України відповідач відноситься до контролюючих органів.

Отже, суд зробив висновок про протиправність і скасування податкового повідомлення-рішення в частині застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію 61 податкової накладної у сумі 151856,98 грн (Том 7 а.с.94).

Такий висновок звільняє суд від надання висновку стосовно правильності обчислення штрафної санкції.

Водночас суд зробить висновок нижче за текстом, відповідаючи на інше питання.

Представниця Товариства визнала, що порушено граничний строк подання на реєстрацію податкових накладних від 06 вересня і 16 грудня 2021 року №87 та №10.

Причина неуважність платника податків.

Відсутній спір стосовно кількості днів затримки (257 і 90).

Позивач стверджує, що неправильно визначили штрафну санкцію (неправильне застосування відсоткового відношення до суми податку на додану вартість).

Управління застосувало 40%, а Товариство наполягає на 15% (Том 1 а.с.13, 15, Том 7 а.с.94).

Правовий висновок з цього питання.

Так, суд аналізує законодавство станом на день прийняття податкового повідомлення-рішення.

З 24 лютого 2022 року в країні введено в дію воєнний стан, що триває досі (загальновідомий факт).

Приписами пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

08 лютого 2023 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до розділу 20 «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» від 12 січня того ж року.

Підрозділ 2 розділу 20 «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктами 89 і 90 такого змісту.

« 89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.»

Проаналізувавши законодавчі зміни, суд зробив висновок, що законодавець, врахувавши сувору реальність воєнного стану, пом`якшив відповідальність платників податків за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних з податку на додану вартість, граничний строк реєстрації яких настав після набрання чинності приписами пункту 89 підрозділ 2 розділу 20 «Перехідні положення» ПК України.

Такий висновок ґрунтується на аналізі приписів пункту 90 підрозділ 2 розділу 20 «Перехідні положення» ПК України, у котрому зазначено про порушення граничного строку, встановленого приписами пункту 89 цього ж підрозділу ПК України.

Збільшення строку реєстрації може стосуватися лише тих податкових накладних, строк реєстрації яких не завершено на час набрання чинності згаданими змінами до ПК України.

Отже, мова про порушення, які вчиненні після 08 лютого 2023 року.

Таким чином законодавець встановив, що стосовно порушень, які вчиненні під час дії воєнного стану (після 08 лютого 2023 року), приписи пункту 90 підрозділу 2 розділу 20 «Перехідні положення» ПК України заміщають (зупиняють дію) приписи пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Законодавець не вказав, що закон (пом`якшує відповідальність) має зворотну дію у часі для усіх платників податків, що вчинили порушення до 08 лютого 2023 року.

Варто згадати і про правовий висновок Конституційного Суду України у рішенні від 09 лютого 1999 року у справі №1-7/99.

«Конституційний Суд України дійшов висновку, що положення частини першої статті 58 Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб.

Але це не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб. Проте надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.»

Така вказівка відсутня.

Водночас суд звертає увагу і на інше.

Так, приписами пункту 11 підрозділу 10 розділу 20 «Перехідні положення» ПК України встановлено, що штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

На день прийняття податкового повідомлення-рішення приписи пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України не діяли лише стосовно порушень, котрі вчиненні після 08 лютого 2023 року.

Граничний строк реєстрації податкових накладних відповідно до приписів статті 201 ПК України закінчився до введення в дію воєнного стану (30 вересня 2021 року і 15 січня 2022 року).

Отже, Товариство вчинило порушення до введення в дію воєнного стану (до 24 лютого 2022 року).

Тому Управління правомірно обчислило штраф у розмірі 40 відсотків суми податку на додану вартість, керуючись приписами пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Суд не встановив арифметичних помилок в обчисленні штрафів у сумі 3088,64 грн і 653,30 грн.

Отже, відмовляє у задоволенні позову в цій частині вимог.

Суд констатує, що відступив від власного правового висновку щодо початкового дня періоду, з якого застосовують приписи пункту 90 підрозділ 2 розділу 20 «Перехідні положення» ПК України (попередній висновок визначає таку дату як 24 лютого 2022 року).

Підстава попередній висновок не містить належного системного аналізу приписів пунктів 89 і 90 підрозділ 2 розділу 20 «Перехідні положення» ПК України.

Загалом позов належить задовільнити частково.

Судові витрати складаються зі сплати судового збору у сумі 14796,97 грн (Том 1 а.с.12).

Суд розподіляє їх відповідно до приписів статті 139 КАС України.

Позов задоволено на 99,6% майнових вимог.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст.139, 243-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В:

Задовільнити позов частково.

Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області від 29 червня 2023 року, яким на Товариство з обмеженою відповідальністю «Депот Ойл» накладено штраф за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних з податку на додану вартість у сумі 986464,78 грн, в частині штрафу 982722,84 грн.

Відмовити у задоволенні позову в іншій частині вимог.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Депот Ойл» судові витрати у сумі 14737,78 грн.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана до Третього апеляційного адміністративного суду в апеляційному окрузі, що включає Дніпропетровську, Запорізьку та Кіровоградську області, протягом тридцяти днів з дня його складення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя Кіровоградського

окружного адміністративного суду Р.І. БРЕГЕЙ