Справа № 400/3622/24
Суддя: Димерлій О.О.
Дата ухвалення: 2025-09-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

25 вересня 2025 р.м. ОдесаСправа № 400/3622/24

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Димерлія О.О.,

суддів Шляхтицького О.І., Осіпова Ю.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 20.11.2024 року у справі №400/3622/24 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО ІСТ ТРЕЙД" до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.04.2024 року №04, №04, №04

У С Т А Н О В И В:

19 квітня 2024 року товариство з обмеженою відповідальністю "АГРО ІСТ ТРЕЙД" (далі позивач, Товариство) звернулось до Миколаївського окружного адміністративного суду з позовною заявою, у якій просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 05.04.2024 року:

- №04, яким ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" зменшено суму бюджетного відшкодування у розмірі 764 987 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 191 246 грн. 75 коп., в частині суми зменшення бюджетного відшкодування у розмірі 751 424 грн. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 191 246 грн. 75 коп.;

- №04, яким ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що нараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду) у розмірі 304 346 грн., в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 293 805 грн.;

- №04, яким до ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 8429 грн. 96 коп. за відсутність складання та реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України, податкових накладних на суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість, в частині суми штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 3400 грн.

Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач вказував про те, що вказані податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, які базуються виключно на припущеннях контролюючого органу, прийняті всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства України.

За наслідками розгляду зазначеної справи Миколаївським окружним адміністративним судом 20 листопада 2024 року прийнято судове рішення, яким позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО ІСТ ТРЕЙД" задоволено повністю.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 05.04.2024 року:

- №04, яким ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" зменшено суму бюджетного відшкодування у розмірі 764 987 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 191 246 грн. 75 коп., в частині суми зменшення бюджетного відшкодування у розмірі 751 424 грн. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 191 246 грн. 75 коп.;

- №04, яким ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що нараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду) у розмірі 304 346 грн., в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість у сумі 293 805 грн.;

- №04, яким ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" визначено штрафні (фінансові) санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 8429 грн. 96 коп., в частині суми штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 3400 грн.

Вирішуючи спір та задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з протиправності спірних податкових повідомлень-рішень, внаслідок прийняття їх контролюючим органом всупереч положенням податкового законодавства України.

Не погодившись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, Головним управлінням ДПС у Миколаївській області (далі скаржник) подано апеляційну скаргу, у якій посилаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, просить апеляційний суд скасувати оскаржуване рішення суду та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.

Доводи апеляційної скарги зводяться до того, що відповідачем правомірно призначена та проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України.

Більше того, як доводив скаржник, в межах перевірки проведено інвентаризацію основних товарно-матеріальних цінностей, як власних, так і тих, що знаходяться на відповідальному зберіганні. Після оформлення Товариством інвентаризаційних описів податковим органом установлено, що загальна кількість ТМЦ - «бочок металевих», які приймають участь в господарській діяльності позивача складає 12 601 шт.

Разом з цим, на балансі Товариства обліковується «бочок металевих» у кількості 15 365 шт., відтак, різниця між фактично наявними залишками та кількістю, що обліковується на підприємстві складає 2764 шт. Зазначені обставини свідчать про використання Товариством таких ТМЦ в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків, оскільки ТМЦ «бочки металеві» у кількості 2764 шт. не були виявлені при інвентаризації.

При цьому, як стверджував скаржник, суд першої інстанції не встановив зміст і обсяг господарських операцій, які контролюючий орган визнав непідтвердженими документами фінансово-бухгалтерського обліку, а також обставини щодо витребування цих документів під час перевірки.

У відзиві на апеляційну скаргу та додаткових поясненнях представник товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО ІСТ ТРЕЙД" спростовує доводи апеляційної скарги податкового органу, вказуючи на законність ухваленого судового рішення та просить його залишити без змін.

В силу приписів пункту 1,3 частини 1 статті 311 КАС України розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, апеляційний суд дійшов висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.

Як з`ясовано судовою колегією та установлено судом першої інстанції, на підставі направлень, виданих Головним управлінням ДПС у Миколаївській області від 08.02.2024 року №279/14-29-07-10, №280/14-29-07-10, та наказу №94-п від 24 січня 2024 року, прийнятого у відповідності до положень підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України, фахівцями контролюючого органу проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2023 року у податковій декларації від 05.01.2024 року за вх. № від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету. (т.1 а.с.192)

За результатами проведеної перевірки Головним управлінням ДПС у Миколаївській області складено Акт перевірки від 28.02.2024 року №2686/14-29-07-04/37031778 (далі Акт перевірки).

Так, висновками Акту перевірки установлено порушення платником податків вимог:

- п.189.1 ст. 189, п. 198.1, п. 198.3 ст. 198, абз. «г» п.198.5 ст. 198, п. 200.1, абз. «б» п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України у зв`язку з завищенням Товариством суми податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню за листопад 2023 року на 764 987 грн.;

- п. 200.1, абз. «б» п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, оскільки Товариство не має права на отримання бюджетного відшкодування за період листопад 2023 року та права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку на суму 837 788 грн.;

- п.188.1 ст. 188, п.189.1 ст. 189, п. 198.1, п. 198.3, абз. «г» п.198.5 ст. 198, п.200.1, абз. «в» п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, в результаті чого Товариством завищено суму від`ємного значення з податку на додану вартість за листопад 2023 року на суму 304 346 грн.;

- п.188.1 ст. 188, п.189.1 ст. 189, абз. «г» п.198.5 ст. 198, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме не складено та не зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних за серпень, вересень 2020 року, січень, серпень 2021 року, січень, вересень, листопад 2023 року податкові накладні на обсяг поставки (без ПДВ) 5 230 643 грн. 70 коп., крім того ПДВ 1 046 128 грн. 81 коп., з них:

- за серпень 2020 року на обсяг постачання (без ПДВ) 773 грн. 32 коп., крім того ПДВ 154 грн. 66 коп.;

- за вересень 2020 року на обсяг постачання (без ПДВ) 108 грн. 82 коп., крім того ПДВ 21 грн. 76 коп.;

- за січень 2021 року на обсяг постачання (без ПДВ) 49 грн. 50 коп., крім того ПДВ 09 грн. 90 коп.;

- за серпень 2021 року на обсяг постачання (без ПДВ) 1087 грн. 44 коп., крім того ПДВ 217 грн. 50 коп.,

- за вересень 2021 року на обсяг постачання (без ПДВ) 48050 грн. 40 коп., в тому числі на суму ПДВ 9610 грн.;

- за січень 2023 року на обсяг постачання (без ПДВ) 1725 грн. 83 коп., крім того ПДВ 345 грн. 17 коп.;

- за вересень 2023 року на обсяг постачання (без ПДВ) 754 грн. 16 коп., крім того ПДВ 150 грн. 83 коп.;

- за листопад 2023 року на обсяг постачання (без ПДВ) 5 226 144 грн., крім того ПДВ 1 045 229 грн.

Не погоджуючись із висновками, викладеними у Акті перевірки, Товариством скеровано на адресу контролюючого органу відповідні заперечення від 20.03.2024 року №20/03.

В ході розгляду заперечень від 20.03.2024 року №20/3 (вх. №15653/6 від 20.03.2024 року) податком органом встановлено технічну помилку в пункті 4 розділу 4 «Висновки», у зв`язку з чим, даний пункт викладено в наступній редакції:

«п.188.1 ст. 188, п.189.1 ст. 189, абз. «г» п.198.5 ст. 198, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме не складено та не зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних за серпень, вересень 2020 року, січень, серпень 2021 року, січень, вересень, листопад 2023 року податкові накладні на обсяг поставки (без ПДВ) 5 278 693 грн. 11 коп., крім того ПДВ 1 055 738 грн. 82 коп., з них:

- за серпень 2020 року на обсяг постачання (без ПДВ) 773 грн. 32 коп., крім того ПДВ 154 грн. 66 коп.;

- за вересень 2020 року на обсяг постачання (без ПДВ) 108 грн. 82 коп., крім того ПДВ 21 грн. 76 коп.;

- за січень 2021 року на обсяг постачання (без ПДВ) 49 грн. 50 коп., крім того ПДВ 09 грн. 90 коп.,

- за серпень 2021 року на обсяг постачання (без ПДВ) 1087 грн. 44 коп., крім того ПДВ 217 грн. 50 коп.;

- за вересень 2021 року на обсяг постачання (без ПДВ) 48050 грн. 40 коп., в тому числі на суму ПДВ 9610 грн;

- за січень 2023 року на обсяг постачання (без ПДВ) 1725 грн. 83 коп., крім того ПДВ 345 грн. 17 коп.;

- за вересень 2023 року на обсяг постачання (без ПДВ) 754 грн. 16 коп., крім того ПДВ 150 грн. 83 коп.;

- за листопад 2023 року на обсяг постачання (без ПДВ) 5 226 144 грн., крім того ПДВ 1 045 229 гривень.

На підставі Акту перевірки Головним управлінням ДПС у Миколаївській області прийнято податкові повідомлення - рішення від 05.04.2024 року:

- №04, яким ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" зменшено суму бюджетного відшкодування у розмірі 764 987 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 191 246 грн. 75 коп.;

- №04, яким ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що нараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду) у розмірі 304 346 грн.;

- №04, яким до ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 8429 грн. 96 коп. за відсутність складання та реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України, податкових накладних на суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість. (т.1 а.с.195-204)

Не погодившись із зазначеними вище рішеннями контролюючого органу, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Частиною другою статті 19 Конституції України установлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (далі - ПК України, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Статтею 14 ПК України надано визначення наступних понять:

господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36);

податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно із розділом V цього Кодексу (підпункт 14.1.181);

розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому (підпункт 14.1.231).

Порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість визначено статтею 198 ПК України. Згідно із підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України установлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Положеннями пункту 198.6 статті 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Приписами статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV) визначено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; фінансова звітність - звітність, що містить інформацію про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.

Частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (частина друга статті 9 Закону № 996-XIV).

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема:

фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної та зареєстрованої податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.

Водночас, норми податкового законодавства України у взаємозв`язку із приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування податкових вигод, зокрема, це:

не пов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів.

Повертаючись до обставин справи, апеляційний суд зазначає, що вирішуючи питання щодо правомірності підстав і порядку проведення перевірки, судом попередньої інстанції не враховано положення підпункту 19-1.1.1 пункту 19-1.1 статті 19-1, підпункту 20.1.4. пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України, а також не застосовано до спірних правовідносин норми пункту 200.11. статті 200 ПК України.

Так, апеляційний суд вказує, що правовою підставою для проведення перевірки Товариства був підпункт 78.1.8. пункту 78.1 статті 78 ПК України, за яким документальна позапланова перевірка здійснюється за такої підстави - платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Пунктом 78.4 статті 78 Податкового кодексу України передбачено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України установлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки за наявності підстав для її проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, направлення на проведення такої перевірки, копії наказу про проведення перевірки та службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Відтак, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов:

наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

При цьому, за змістом пункту 200.11. статті 200 ПК України контролюючий орган має право протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання, провести документальну перевірку платника податку у порядку, передбаченому підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.

Рішення про проведення документальної перевірки має бути прийнято не пізніше закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки.

Судом апеляційної інстанції з`ясовано, що Головним управлінням ДПС у Миколаївській області видано наказ №94-п від 24 січня 2024 року «Про проведення відповідно до підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" ()». (т.1 а.с.192)

На підставі наказу Головного управління ДПС у Миколаївській області №94-п від 24 січня 2024 року, прийнятого у відповідності до положень підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України, проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2023 року у податковій декларації з податку на додану вартість за вх. № від 05.01.2024 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету. (т.1 а.с.35)

Верховний Суд неодноразово, зокрема, але не виключно, у постановах від 19 лютого 2021 року у справі №821/1235/17, від 21 липня 2021 року у справі №420/2382/20 за наслідками аналізу норм права висловлював правову позицію, що зміст наведеної норми (підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України) свідчить про два окремі випадки проведення документальної позапланової перевірки:

перший - подання декларації, в якій заявлено до відшкодування з бюджету суми податку на додану вартість;

другий - подання декларації з від`ємним значенням податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Судовою колегією установлено, що ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» подало податкову декларацію з податку на додану вартість за листопад 2023 року, в якій зазначило суму від`ємного значення із цього податку у розмірі 304 346 грн. (т.1 а.с.47)

Оскільки задеклароване платником податків від`ємне значення з ПДВ перевищувало 100 тис. гривень, податковим органом призначена документальна позапланова виїзна перевірка на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України.

З огляду на наведене вище правове регулювання, колегія суддів дійшла висновку про те, що у даному випадку відповідач мав законодавчі підстави для проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД».

Крім цього, з системного аналізу норм Податкового кодексу України слідує, що проведення перевірки як контрольного заходу передбачає такі етапи її проведення:

встановлення підстав для проведення перевірки; прийняття контролюючим органом рішення про проведення перевірки, яке оформлюється наказом керівника цього органу; допуск до перевірки; вивчення наданих платником податків документів та/або інших матеріалів; оформлення результатів перевірки.

Як слідує з матеріалів справи, копію наказу Головного управління ДПС у Миколаївській області №94-п від 24 січня 2024 року «Про проведення відповідно до підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" ()» вручено 13.02.2024 року в. о. директора Товариства - Русановій Ю. П.

Разом з цим, в. о. директора ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" Русанову Ю. П. ознайомлено з направленнями на проведення перевірки від 08.02.2024 року №279/14-29-07-10, №280/14-29-07-10 під підпис 13.02.2024 року.

З урахуванням установлених обставин, апеляційний суд дійшов висновку, що перевірку ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" проведено з відома в. о. директора Русанової Ю. П. та за наявності підстав, визначених приписами ПК України.

За наведених обставин, висновки суду першої інстанції та доводи позивача в цій частині є безпідставними та спростовуються матеріалами, які наявні у справі.

Що ж стосується обставин, пов`язаних зі способом проведення контролюючим органом перевірки Товариства, судова колегія вказує про таке.

Так, наказом ГУ ДПС у Миколаївській області №94-п від 24 січня 2024 року вирішено здійснити документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД".

Як слідує зі змісту позовної заяви, а також письмових та додаткових поясненнях, представник позивача наголошував на тому, що листом від 13.02.2024 року Товариство повідомило контролюючий орган про необхідність проведення перевірки в приміщенні ГУ ДПС у Миколаївській області у зв`язку з відсутністю можливості розміщення посадових осіб контролюючого органу на території підприємства.

У зв`язку з чим, на думку позивача, відповідач фактично провів невиїзну документальну перевірку замість документальної позапланової виїзної перевірки, як визначено у наказі Головного управління ДПС в Одеській області №94-п від 24 січня 2024 року «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД»».

Відтак, за позицією позивача та за висновками суду першої інстанції, порушення суб`єктом владних повноважень місця проведення перевірки мало наслідком обмеження прав платника щодо прийняття участі під час проведення перевірки, подання документів, які підтверджують господарську діяльність Товариства, надання пояснень, розрахунків та інших документів, пов`язаних із предметом перевірки.

Разом з тим, як з`ясовано судовою колегією, керівником Головного управління ДПС у Миколаївській області не приймалось рішення про проведення документальної невиїзної перевірки. Більше того, з наявних в матеріалах справи документів, складених під час проведення перевірки та за її наслідками слідує, що відповідач здійснював відповідні заходи за місцезнаходженням юридичної особи враховуючи вид перевірки «виїзна».

Зокрема, 13.02.2024 року посадовими особами контролюючого органу здійснено вихід за юридичною адресою ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» та вручено під підпис в. о. директору Товариства Русановій Ю. П. наказ та направлення на проведення перевірки. У журналі реєстрації перевірок ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» вчинено відповідний запис від 13.02.2024 року №75.

Крім того, під час проведення перевірки посадовим особам ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» вручено запит від 13.02.2024 року №1 щодо надання письмових пояснень та первинних документів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують задекларовані платником податків показники декларації з ПДВ за листопад 2023 року.

У відповідь на запит від 13.02.2024 року №1 ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» надано первинні бухгалтерські документи супровідним листом від 13.02.2024 року №13/02.

У подальшому, 13.02.2024 року під час проведення перевірки в. о. директору Товариства Русановій Ю. П. вручено лист від 12.02.2024 року №3055/6/14-29-07-04-02 щодо проведення інвентаризації на підприємстві 15.02.2024 року у присутності співробітників ГУ ДПС у Миколаївській області.

Наказом ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» від 14.02.2024 року №198 вирішено здійснити інвентаризацію на підприємстві в присутності працівників ГУ ДПС у Миколаївській області. З метою проведення інвентаризації на підприємстві, 16.02.2024 року посадовими особами ГУ ДПС у Миколаївській області здійснено виїзд за адресою діяльності Товариства, а саме м. Миколаїв, площа Заводська 1В/Б.

В ході проведення інвентаризації 16.02.2024 року Товариством допущено посадових осіб ГУ ДПС до приміщення в яких зберігаються ТМЦ за адресою м. Миколаїв, площа Заводська 1В/Б.

ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» вручено запит від 19.02.2024 року №2 щодо пояснень та копій первинних документів стосовно знаходження ТМЦ за різними місцями зберігання та встановлених в ході проведення перевірки порушень. На запит від 19.02.2024 року №2 Товариством надано відповідь у вигляді листа від 21.02.2024 року №21/02 з поясненнями та копіями первинних документів.

Відтак, наявні в матеріалах справи докази не дають підстав вважати, що у даному випадку Головним управлінням ДПС у Миколаївській області проведена саме документальна позапланова невиїзна перевірка.

З огляду на викладене, апеляційний суд уважає безпідставними висновки суду попередньої інстанції та доводи позивача про проведення податковим органом невиїзної перевірки, та як наслідок порушення прав Товариства.

Стосовно дотримання з боку Товариства податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість за листопад 2023 року, у тому числі заявленого до відшкодування з Державного бюджету України, апеляційний суд зазначає про таке.

Стаття 200 ПК України встановлює порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків.

За правилами пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно із пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Зі змісту наведених норм податкового законодавства України слідує, що платник податку у випадку, якщо сума податку на додану вартість має від`ємне значення, приймає рішення або про віднесення цієї суми до бюджетного відшкодування, або про включення суми від`ємного значення з податку на додану вартість до податкового кредиту наступного податкового періоду. Зазначене рішення платника податку відображається останнім у відповідній податковій декларації.

За правилами підпункту 2 пункту 5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за №159/28289 (далі - Порядок №21), якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов`язань (рядок 9) і податкового кредиту (рядок 17) отримано від`ємне значення, то заповнюється рядок 19 декларації.

Аналіз норми підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України у взаємозв`язку з пунктами 200.1, 200.4 статті 200 ПК України і Порядку №21 дають підстави для висновку, що податок на додану вартість підлягає або сплаті до бюджету, або бюджетному відшкодуванню в залежності від того, яке значення має різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду: позитивне чи від`ємне.

Наслідком накопичення за результатами звітного (податкового) періоду податкового кредиту в більшому розмірі, ніж податкових зобов`язань з податку на додану вартість, є виникнення від`ємного значення з цього податку, яке в подальшому призводить до виникнення права на бюджетне відшкодування ПДВ.

Для висновку про правомірність декларування платником податків від`ємного значення ПДВ податковий орган в межах проведення документальної позапланової перевірки, призначеної на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України, перевіряє правильність декларування платником податків як податкового зобов`язання з ПДВ, так і податкового кредиту з цього податку за звітний (податковий) період.

Податковий орган при проведенні такої перевірки не обмежений розміром від`ємного значення ПДВ, який задекларовано у податковій декларації, оскільки повинен пересвідчитись у правильності визначення платником податків від`ємного значення різниці між сумами податкового зобов`язання та податкового кредиту.

Протилежний підхід суперечитиме поняттю «від`ємне значення ПДВ» у розумінні норм ПК України та нівелюватиме мету проведення перевірки на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України, яка носить превентивний характер, що полягає у запобіганні безпідставному декларуванню від`ємного значення ПДВ.

Встановлене в абзаці другому підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України обмеження щодо предмета документальної позапланової перевірки, призначеної з цієї підстави, закріплює неможливість перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати інших передбачених Податковим кодексом України податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства.

З огляду на зазначені особливості утворення від`ємного значення з податку на додану вартість, в ході документальної позапланової перевірки належало перевірити фактичне здійснення господарських операцій, за рахунок яких позивачем сформовано податковий кредит.

Як установлено судом апеляційної інстанції, підставою для встановлення в Акті перевірки порушень позивачем податкового законодавства та як наслідок прийняття контролюючим органом спірних податкових повідомлень-рішень, слугували висновки ГУ ДПС у Миколаївській області про те, що в ході перевірки встановлено завищення від`ємного значення з податку на додану вартість за листопад 2023 року на суму 304 346 грн.

Вказаний показник від`ємного значення з ПДВ сформований за рахунок:

1) придбання за основною ставкою набору для визначення метронідазолу, синтоміцину, запасних частин, канцтоварів, електричної енергії, послуг з видачі міжнародного сертифіката на вантаж з харчовими продуктами, послуг з транспортно-експедиторського обслуговування на суму ПДВ 41 842 грн. (0,42% від загальної суми податкового кредиту) та здійснення операцій з реалізації (експорту) меду натурального до Польщі;

2) включення до складу податкового кредиту до рядка 16.1 Декларації за листопад 2023 року значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду жовтень 2023 року у сумі ПДВ 9 878 736 грн. (99,58% від загальної суми податкового кредиту) операцій з придбання товарів/послуг.

З огляду на викладені вище висновки апеляційного суду в частині застосування норм податкового законодавства України, колегія суддів погоджується з доводами контролюючого органу про те, що питання правомірності формування податкового кредиту входить до предмету перевірки законності декларування від`ємного значення, в тому числі за жовтень 2023 року.

Так, за наслідками здійснення перевірки посадовими особами відповідача установлено, що причиною виникнення від`ємного значення (рядок 16.1 Декларації за листопад 2023 року) є:

- здійснення операцій з придбання бочок сталевих з відкритим верхом, з внутрішнім лаковим покриттям в асортименті, а також послуг з комплексного лабораторного дослідження меду на залишкову кількість антибіотиків, кількість цукрів, придбання запасних частин, канцтоварів, електричної енергії, послуг з видачі міжнародного сертифіката на вантаж з харчовими продуктами, послуг з транспортно-експедиторського обслуговування на суму ПДВ 41 842 грн. (0,42% від загальної суми податкового кредиту) та здійснення операцій з реалізації (експорту) меду натурального до Польщі.

Крім того, перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації (рядок 9 (колонка Б) Декларації) за листопад 2023 року встановлено заниження податкових зобов`язань в розмірі 1 045 229 грн., що у свою чергу призвело до завищення на цю ж суму показника рядка 19 Декларації за листопад 2023 року, у зв`язку з тим, що занижено показник:

- рядка 4.1 (колонка Б) «Нараховано податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 ПК України за операціями, що оподатковуються за 20%» Декларації на суму ПДВ 1 045 229 грн., оскільки платником податків не нараховано податкові зобов`язання з ПДВ по операціях, які не є господарською діяльністю платника.

Як слідує зі Акту перевірки та наявних в матеріалах справи доказів, 13.02.2024 року в. о. директору Товариства Русановій Ю. П. вручено лист від 12.02.2024 року №3055/6/14-29-07-04-02 щодо проведення інвентаризації на підприємстві 15.02.2024 року у присутності співробітників ГУ ДПС у Миколаївській області.

Наказом ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» від 14.02.2024 року №198 вирішено здійснити інвентаризацію на підприємстві в присутності працівників ГУ ДПС у Миколаївській області.

З метою проведення інвентаризації на підприємстві, 16.02.2024 року посадовими особами ГУ ДПС у Миколаївській області здійснено виїзд за адресою діяльності Товариства, а саме м. Миколаїв, площа Заводська 1В/Б.

Для проведення інвентаризації ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» надано посадовим особам «Оборотно-сальдову відомість по рахунку: 284 Місця зберігання, ТМЦ Бочка металева 200 л., за 16.02.2024 року» (далі «Оборотно-сальдова відомість») в паперовому виді без нумерації сторінок, не прошиту і не завірену печаткою та підписом особи відповідальної за ведення бухгалтерського обліку, яка сформована станом на 16.02.2024 року о 10 год. 22 хв.

Як установлено податковим органом, в наданій «Оборотно-сальдовій відомості» відображено залишки товарів, у тому числі «Бочка металева 200 л.» в розрізі місць зберігання, у загальній кількості 15 365 шт.

16.02.2024 року в ході проведення інвентаризації у присутності представників ГУ ДПС у Миколаївській області встановлено розбіжність між фактично наявними залишками ТМЦ та даними бухгалтерського обліку про що складено акт від 21.02.2024 року №196/14-29-07-04/37031778 обстеження територій та приміщень, які використовуються для провадження господарської діяльності ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД».

При цьому, аналізом наданої «Оборотно-сальдової відомості по рахунку: 284 Місця зберігання, ТМЦ «Бочка металева 200 л.», за 16.02.2024 року» контролюючим органом з`ясовано, що тара зберігається за різними місцями, які не були відображені в наданій до перевірки оборотно-сальдовій відомості 284 «Тара під товарами» за 2023 рік, а саме:

«ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» - у кількості 378 шт., м. Ізюм - 284 шт., Офіс - 2320 шт., Первомайськ Крищук Н. - 1805 шт., Склад Старобельск - 593 шт., Склад №2 - 188 шт., Склад ОСОБА_1 - 35 шт., Склад Кіровоград - 4228 шт., Склад Кіровоград Гаврилюк - 1291 шт., Склад Кіровоград Луньов - 603 шт., Склад Кривий Ріг Страхоли - 2716 шт., Склад ОСОБА_2 - 20 шт., Склад Тисленко - 138 шт., ОСОБА_3 ФОП - 116 шт., Склад Чорний - 114 шт., Склад Шистко - 160 шт., Склад Юрченко - 151 шт., Ширяєво Ференчук - 674 шт.».

Посадовими особами установлено, що дані місця зберігання відповідно ІКС «Податковий блок» відсутні в поданих повідомленнях про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» (форма 20-ОПП).

Крім того, обстеження здійснено перевіряючими за адресою площа Заводська IB/Б, м. Миколаїв та фахівцями ГУ ДПС у Миколаївській області, візуальним оглядом залишків ТМЦ встановлено наявність 663 шт. бочок металевих 200 л., які були пусті та 252 шт. бочок металевих 200 л., які були заповнені медом.

З огляду на зазначені обставини, під час проведення перевірки ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» вручено запит від 19.02.2024 року №2 щодо пояснень та копій первинних документів стосовно знаходження ТМЦ за різними місцями зберігання.

Також, у запиті від 19.02.2024 року №2 Головне управління у Миколаївській області просило надати у термін до 14 год. 00 хв. 21.02.2024 року пояснення та копії первинних документів, зокрема, але не виключно:

- договори, первинні документи інформацію та документальне підтвердження щодо придбання та зберігання тари, товарно-транспортні накладні, договори з суб`єктами господарювання, заявки на перевезення, пояснення щодо транспортування товарно-матеріальних цінностей від постачальників, акти приймання-передачі, накладні (акти, тощо), матеріальні звіти відповідальних осіб, уповноважених приймати та зберігати ТМЦ до моменту використання/реалізації на підприємстві, картки складського обліку ТМЦ тощо).

На запит від 19.02.2024 року №2 Товариством надано контролюючому органу відповідь у вигляді листа від 21.02.2024 року №21/02, у якому повідомлено, зокрема, про те, що інвентаризація запасів та необоротних активів проводиться за інвентаризаційними описами. Інвентаризаційні описи на виконання наказу директора ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» №198 від 13.02.2024 року складені в частині даних бухгалтерського обліку та готові на момент проведення операції.

Посадові особи контролюючого органу не вимагали надання інвентаризаційних описів, а витребували оборотно-сальдову відомість. Облікові дані у вказаній відомості є достовірними, але за приписами вимог Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.10.2014 року №879 вказаний обліковий регістр не призначений для проведення інвентаризації.

У свою чергу, як стверджував податковий орган, ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» не повідомило про фактичну наявність ТМЦ за різними місцями зберігання, не надано копії договорів, первинні документи, щодо зберігання ТМЦ за адресами, які зазначені у оборотно-сальдової відомості по рахунку « 284 Місця зберігання; ТМЦ за 16.02.24 - 16.02.24».

Як убачається з матеріалів справи, на виконання вимог підпункту 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України та у відповідь на вимогу ГУ ДПС у Миколаївській області №3055/6/14-29-07-04-02 від 12.02.2024 року представником ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» надано контролюючому органу наказ про проведення інвентаризації та документальне підтвердження інвентаризації 16.02.2024 року о 10 год. 00 хв.

Разом з цим, податковим органом установлено, що відповідно до наданих інвентаризаційних описів товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ «Бочок металевих») вище вказані бочки знаходяться на складі «Миколаїв» на відповідальному зберіганні у ОСОБА_4 .

При цьому, інвентаризаційні описи та акт №1 контрольної перевірки інвентаризації цінностей на 16.02.2024 року підписані головою комісії в. о. директора ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» Юлією Русановою та членами комісії, а саме менеджером ЗЕД Вікторією Рябченко, комірником Іваном Старовецьким, старшим лаборантом Світланою Квашою та комірником Іваном Старовецьким.

За підписом комірника ОСОБА_4 зазначено, що до початку інвентаризації прибуткові та видаткові документи здані в бухгалтерію. Всі цінності, які надійшли за прибутковими документами, оприбутковані.

Крім того, 26.02.2024 року ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» надано до податкового органу копії актів звірки тари зворотної станом на 21.02.2024 року, у відповідності до яких вказана у них тара є власністю комітента (ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД») та використовується комісіонером для закупівлі меду для комітента.

Як установлено Головним управлінням ДПС у Миколаївській області, згідно до наданих актів кількість зворотної тари у використанні комісіонерів становить: ФОП ОСОБА_5 - 2 100 шт., ФОП ОСОБА_6 - 503 шт., ФОП ОСОБА_7 - 1920 шт., ФОП ОСОБА_8 - 2 805 шт., ФОП ОСОБА_9 309 шт., ФОП ОСОБА_10 - 2 728 шт. (т.1 а.с.59)

Загальна кількість тари, яка знаходиться у комісіонерів складає 10 365 шт. Перевіркою вказаних документів (актів звірок) посадовим особами контролюючого органу установлено відсутність в розрізі найменувань інформації:

«яка тара та в якій кількості знаходиться у комісіонерів та коли була передана.».

Також, 26.02.2024 року ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» надано копію доповідної записки від 24.02.2024 року від комірника ОСОБА_4 , якою повідомлено наступне:

«На вашу вимогу зробити підрахунок зворотної б/у тари на складі «Миколаїв» на 21.02.2024 року було підраховано 2114 шт. бочки (тари зворотної б/у)».

Разом з тим, як установлено контролюючим органом, 27.02.2024 року ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» надано акт від 16.02.2024 року №2 контрольної перевірки інвентаризації цінностей станом на 16.02.2024 року, який підписаний від руки «Тара зворотня». В цьому акті міститься наступна інформація: проведена інвентаризація бочок металевих, зворотних, які надаються заготівельникам для закупівлі меду, без зазначення ініціалів особи, яка надала дану інформацію.

При цьому, 27.02.2024 року Товариством надано інвентарний опис №1 до вище вказаного Акту №2, відповідно до якого загальна кількість бочок металевих 13054 шт.

Як зазначено податковим органом у Акті перевірки, інвентарний опис №1 до акту №2 та акт №2 контрольної перевірки інвентаризації цінностей станом на 16.02.2024 року підписані лише головою комісії в. о. директора підприємства Юлією Русановою та членами комісії менеджером ЗЕД Вікторією Рябченко, комірником Іваном Старовецьким. Перевіркою встановлено відсутність підпису члена комісії, а саме старшого лаборанта Світлани Кваші.

Відтак, за позицією податкового органу, дані документи не підписані всіма членами комісії, а тому не можуть вважатись достовірними.

Серед іншого, 27.02.2024 року ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» надано оборотно-сальдову відомість по рахунку « 284 Місця зберігання; ТМЦ: Бочка металева 200л. за 16.02.24 - 16.02.24» в паперовому виді без нумерації сторінок, не прошиту і не завірену печаткою та підписом особи відповідальної за ведення бухгалтерського обліку, яка сформована 27.02.2024 року в 09 год 55 хв. (т.1 а.с.140)

В наданій Оборотно-сальдовій відомості по рахунку « 284 Місця зберігання; ТМЦ: Бочка металева 200л. за 16.02.24 - 16.02.24» вже відображено залишків товарів, в тому числі «Бочка металева 200 л. 006» в розрізі місць зберігання у кількості 14 841 шт.

Зі змісту Акту перевірки слідує, що до перевірки та на дату її завершення не надані:

- документи стосовно складського обліку товарів, матеріалів та готової продукції (прибуткові та видаткові накладні, відомості, приймально-здавальні документи, акти приймання та списання товарно-матеріальних цінностей, книги складського обліку запасів (т.ф. № 3-9), картки складського обліку матеріалів (т.ф. №М-12), норми витрат сировини та калькуляції, здавальні накладні для обліку випуску готової продукції з виробництва (в натуральному і вартісному вимірниках), приймально-передавальні реєстри прийняття-здачі документів (т. ф. №М- 13), звіти про рух матеріальних цінностей на складі;

- забірні картки (типові форми №М-8 і М-9), накладна на відпуск (на внутрішнє переміщення матеріалів, готової продукції (типова форма № М-11), прибутковий ордер типової (ф. М-4), журнали обліку вантажів, що надійшли (форма № М-1), відомості обліку залишків матеріалів на складі (форма № М-14);

- документи та інформація щодо вантажно-розвантажувальних робіт.

21.02.2024 року ГУ ДПС у Миколаївській області складено відповідний акт про ненадання письмових пояснень та їх документального підтвердження №197/14-29-07-04/370031778.

Враховуючи вище наведене, відповідно до наданого інвентаризаційного опису №1 та до акта №1 контрольної перевірки інвентаризації цінностей на 16.02.2024 року перевіркою встановлено бочок металевих 200 л. на складі «Миколаїв» у кількості 1984 шт., відповідно до актів зустрічних звірок у комісіонерів 10 365 шт. та вибуло (експорт) відповідно ВМД 252 шт.

Загальна кількість встановлених бочок металевих, що приймають участь у господарській діяльності становить 12 601 шт. Проте, на балансі підприємства обліковується бочок металевих 200 л. у кількості 15 365 шт., різниця між фактичною наявністю та кількістю, що обліковується складає 2 764 шт. (15 365 шт. - 12 601 шт.).

Відповідно до наданого інвентаризаційного опису №1 та до акта №1 контрольної перевірки визначена підприємством ціна однієї бочки металевої 200 л. складає 1890 грн. 79 коп. за одиницю (штуку).

Перевіркою установлено, що загальна вартість бочок, які не приймають участь у господарській діяльності, в кількості 2 764 шт. ( ціна за 1 шт. 1890 грн. 79 коп.) складає 5 226 144 грн., крім того ПДВ - 1 045 229 грн.

З огляду на викладене, відповідач стверджує, що неможливо підтвердити наявність залишків ТМЦ на суму 5 226 144 грн. (2764 шт. х 1890 грн. 79 коп.), придбання яких, у тому числі обумовило виникнення від`ємного значення з ПДВ.

За наведених обставин, на думку податкового органу, вказані ТМЦ «бочки металеві» в розумінні п. 198.5 ст. 198 ПК України є такими, шо використані в операціях, які не є господарською діяльністю платника податку.

З урахуванням вище зазначеного, в порушення вимог п. 189.1 ст. 189, абз. «г» п. 198.5 ст. 198, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» не нарахувало податкові зобов`язання на суму 1 045 229 грн. (5 226 144 грн. х 20%) та не зареєструвало податкову накладу на обсяг постачання 5 226 144 грн. за листопад 2023 року.

В подальшому, дане порушення податкового законодавства в частині заниження податкового зобов`язання рядку 4.1 (колонка Б) Декларації на суму 1 045 229 грн., призвело до заниження рядка 9 (колонка Б) Декларації та відповідно до завищення на цю ж суму показника рядків 19 (порушення п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України), 20.2 на суму 751 424 грн. та 21 Декларації на суму 293 805 грн.

Як з`ясовано судовою колегією, основним аргументом податкового органу про порушення позивачем податкового законодавства України (наведені вище), слугували висновки відповідача за результатами проведення інвентаризації, під час проведення якої встановлено факт нестачі на підприємстві ТМЦ «Бочки металеві» у кількості 2764 шт. станом на листопад 2023 року.

У свою чергу, у позовній заяві ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» в якості підстав для визнання протиправними та скасування спірних у цій справі податкових повідомлень-рішень, позивач, серед іншого, вказує щодо безпідставності проведення інвентаризації на підприємстві.

Зокрема, вимога про проведення інвентаризації, всупереч приписам «Інструкції з діловодства ГУ ДПС у Миколаївській області», затвердженої наказом ГУ ДПС у Миколаївській області від 01.02.2021 року №177 та пункту 7 розділу І «Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 2 вересня 2014 року №879, не була скріплена печаткою. Відтак, за позицією позивача, результати проведення інвентаризації отримані з порушенням законодавства.

З цього приводу, апеляційний суд зазначає, що відповідно до підпункту 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, які перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.

Правила проведення інвентаризації для юридичних осіб, у тому числі обов`язкові випадки її проведення та оформлення результатів інвентаризації визначено Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 2 вересня 2014 року №879 (далі - Положення №879), пунктом 5 розділу І якого установлено, що інвентаризація проводиться з метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства. Під час інвентаризації активів та зобов`язань перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання і оцінка.

Пунктом 7 розділу І Положення №879 визначено випадки обов`язкового проведення інвентаризації, зокрема, на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації.

У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа.

За приписами пункту 1 розділу II вказаного Положення, для проведення інвентаризації на підприємстві розпорядчим документом керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби (представників аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб`єкта підприємницької діяльності - фізичної особи, яка здійснює ведення бухгалтерського обліку на підприємстві на договірних засадах) та досвідчених працівників підприємства, які знають об`єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства.

У разі проведення інвентаризації за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації, посадові особи відповідного органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.

Інвентаризація проводиться повним складом інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та у присутності матеріально відповідальної особи.

Аналіз зазначених правових норм дає підстави для висновку про наступне:

- контролюючий орган під час проведення перевірки має право вимагати проведення платником податків інвентаризації;

- контролюючий орган має направити належним чином оформлений документ, який містить вимогу на проведення інвентаризації;

- платник податків, який отримав вимогу про проведення інвентаризацію, зобов`язаний провести інвентаризацію;

- розпорядчим документом керівника платника податків створюється інвентаризаційна комісія. Інвентаризація проводиться повним складом інвентаризаційної комісії та у присутності матеріально відповідальної особи;

- посадові особи контролюючого органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.

Відповідно до п. 16 розділу II Положення, в інвентаризаційному описі активи наводяться за найменуваннями в кількісних одиницях виміру, прийнятих в обліку, окремо за місцезнаходженням таких цінностей та особами, відповідальними за їх зберігання, з можливим виділенням за субрахунками та номенклатурою.

На кожній сторінці інвентаризаційного опису вказуються словами число порядковий номер активів та загальна кількість у натуральних вимірах усіх активів, що записані на цій сторінці, незалежно від того, в яких одиницях виміру (штуках, метрах, кілограмах тощо) вони відображені.

Судова колегія уважає за необхідне зазначити, що за своєю суттю, інвентаризація - це перевірка фактичної наявності майна і співставлення даних інвентаризації з бухгалтерським обліком. Нестачу товару можна виявити, коли відомі дані про залишки товару на початок інвентаризації та їх рух (вибуття, надходження) за звітний період.

При цьому, відомості щодо даних залишку товарів на початок інвентаризації мають встановлюватись на підставі первинної документації та відомостей Книги обліку доходів і витрат. Відсутність інформації у відомостях інвентаризації про залишки запасів на початок звітної дати та вибуття (реалізації) запасів за визначений період взагалі виключає можливість вирахування нестачі (залишків) товару та підстави стверджувати про наявність нестачі товару.

Отже, проведення платником на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника та, відповідно, використання чи невикористання платником таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника.

Суд апеляційної інстанції установив, що у межах документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД», відповідач відповідно до вимог підпункту 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 ПК України вручив позивачу вимогу про проведення інвентаризації ТМЦ №3055/6/14-29-07-04-02 від 12.02.2024 року.

У даному випадку, судова колегія вказує, що така вимога не суперечить вищенаведеним положенням чинного законодавства України та не порушує прав позивача. У свою чергу, чинне законодавство України не визначає чітких вимог щодо оформлення та змісту вимоги про проведення інвентаризації, оскільки такий документ передбачає обов`язок конкретної особи вчиняти певні дії.

За наслідками отримання від ГУ ДПС у Миколаївській області вимоги про проведення інвентаризації ТМЦ №3055/6/14-29-07-04-02 від 12.02.2024 року з боку Товариства не висловлено будь-яких заперечень чи зауважень.

Більше того, як свідчать матеріали справи, на виконання вимог підпункту 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України та у відповідь на вимогу ГУ ДПС у Миколаївській області №3055/6/14-29-07-04-02 від 12.02.2024 року представником ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» надано контролюючому органу наказ про проведення інвентаризації та документальне підтвердження здійснення інвентаризації ТМЦ 16.02.2024 року о 10 год. 00 хв.

Тобто, станом на 16.02.2024 року вимога ГУ ДПС у Миколаївській області про проведення інвентаризації ТМЦ №3055/6/14-29-07-04-02 від 12.02.2024 року виконана платником податків.

Крім цього, обґрунтовуючи висновки про підтвердження наявності залишків товарно-матеріальних цінностей у платника, позивач звертає увагу на інвентаризаційні описи та акти звірки тари зворотної, надані Товариством до суду.

При цьому, як наголошував позивач, обставини щодо кількості ТМЦ «Бочка металева 200 л.» підтверджуються наявними в матеріалах справи Актами ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД» інвентаризації за №1 і №2 від 16.02.2024 року, а також інвентаризаційними описами від 16.02.2024 року до вказаних Актів. (т.1 а.с.141 - 149)

Апеляційним судом установлено, що станом на початок проведення інвентаризації, Товариством надано контролюючому органу «Оборотно-сальдову відомість по рахунку: 284 Місця зберігання, ТМЦ Бочка металева 200 л., за 16.02.2024 року» (далі «Оборотно-сальдова відомість»), яка сформована на 16.02.2024 року о 10 год. 22 хв.

Як з`ясовано податковим органом, в наданій «Оборотно-сальдовій відомості» відображено залишки товарів, у тому числі «Бочка металева 200 л.» в розрізі місць зберігання, у загальній кількості 15 365 шт.

Судова колегія вказує, що з оборотно-сальдової відомості по рахунку « 284 Місця зберігання; ТМЦ за 16.02.24 - 16.02.24» можливо встановити які саме товарно-матеріальні цінності обліковувалися на цих рахунках на початок та кінець періоду, у якій кількості та на яких складах вони знаходилися.

Разом з цим, колегія суддів звертає увагу на ту обставину, що під час проведення інвентаризації (з метою ідентифікації ТМЦ) в інвентаризаційному описі має вказуватись (деталізуватись) ТМЦ з метою їх співставлення з даними бухгалтерського обліку.

Водночас, суд першої інстанції не надав належної оцінки доводам відповідача стосовно того, що при проведенні інвентаризації основних засобів ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД», позивачем не повідомлено податковий орган про фактичну наявність ТМЦ за різними місцями зберігання, не надано копії договорів, первинні документи, щодо зберігання ТМЦ за адресами, які зазначені у оборотно-сальдової відомості по рахунку « 284 Місця зберігання; ТМЦ за 16.02.24 - 16.02.24».

Слід зазначити, що виходячи із предмета контрольного заходу перевірочні дії були направлені на встановлення та підтвердження залишків товарно-матеріальних цінностей на складах товариства, так і тих, що знаходяться на відповідальному зберіганні.

16.02.2024 року в ході проведення інвентаризації у присутності представників ГУ ДПС у Миколаївській області встановлено розбіжність між фактично наявними залишками ТМЦ та даними бухгалтерського обліку про що складено акт від 21.02.2024 року №196/14-29-07-04/37031778 обстеження територій та приміщень, які використовуються для провадження господарської діяльності ТОВ «АГРО ІСТ ТРЕЙД».

Так, Верховний Суд у постанові від 17.08.2021 у справі №420/6598/20 сформовано висновок, що відсутність належного підтвердження факту зберігання товарно-матеріальних цінностей у складських приміщеннях суб`єкта господарювання нівелює право відповідного платника податку на отримання суми бюджетного відшкодування.

Враховуючи те, що суб`єктом господарювання не доведено факту зберігання товарно-матеріальних цінностей у складських приміщеннях, судова колегія висновує про відсутність у позивача права на отримання суми бюджетного відшкодування.

Апеляційний суд наголошує, що за результатами дослідження матеріалів справи є підтвердженим факт виявлених контролюючим органом порушень, оскільки за період проведення перевірки посадовими особами Товариства надавались лише скановані копії документів фінансово-господарської діяльності, у незначній кількості, вибірково та не у повному обсязі, у зв`язку з чим і були складені відповідні акти про ненадання в запитуваному обсязі документів при проведенні документальної перевірки Товариства.

Позивач же, в свою чергу, не спростував таких обставин під час судового розгляду.

Судова колегія вказує, що надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондується з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів.

Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України саме до їх відсутності.

За наведених обставин, до спірних правовідносин підлягає застосуванню абзац перший пункту 44.6 статті 44 ПК України, за змістом якого неподання платником податків оригіналів первинних документів у ході проведення контролюючим органом заходу податкового контролю за загальним правилом означає, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Усталеною є практика Верховного Суду, що факт використання попередньо придбаних товарів у межах господарської діяльності має бути доведений тими документами, які зазвичай складаються суб`єктами господарювання за наслідками такого використання за правилами податкового та бухгалтерського обліку.

В протилежному випадку платник зобов`язаний самостійно нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України, за товарами, під час придбання яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі, якщо такі товари починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Абзац десятий пункту 198.5 статті 198 ПК України визначає, що у разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Як установлено судом апеляційної інстанції, перевіркою встановлено факт нестачі на підприємстві ТМЦ «Бочки металеві» у кількості 2764 шт. на загальну суму 5 226 144 грн. (з яких податок на додану вартість 1 045 229 грн.). Відтак, такі товари вважаються використаними ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" в операціях, що не є господарською діяльністю платника.

Отже, доводи, які наводить позивач у відзиві на апеляційну скаргу та додаткових поясненнях в цій частині спору є безпідставними та спростовуються, викладеними вище висновками суду апеляційної інстанції.

Що ж стосується доводів позивача, викладених у позовній заяві, в частині безпідставності застосування до Товариства штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 191 246 грн. 75 коп., судова колегія зазначає про таке.

Спірним податковим повідомленням-рішенням від 05.04.2024 року №№04 Товариству зменшено суму бюджетного відшкодування у розмірі 764 987 грн. та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 191 246 грн. 75 коп. (заставано виходячи зі ставки 25 %)

У даному випадку, позивач уважає, що немає підстав для застосування штрафу в розмірі 25%, визначеного п. 123.2 ст. 123 ПК України з огляду на відсутності в діях Товариства саме умислу.

Положення статті 123 ПК України в редакції, яка діяла на час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, встановлює зокрема штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у разі визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи.

Так, згідно із пунктом 123.1. цієї статті, серед іншого передбачено, що вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Відповідно до пункту 123.2. цієї статті діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Підпунктом 109.1 статті 109 ПК України установлено, що податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Пунктами 109.2, 109.3 статті 109 ПК України передбачено, що порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, визначену цим Кодексом та іншими законами України. У випадках, визначених, зокрема пунктами 123.2-123.5 статті 123 цього кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи.

Стаття 112 ПК України визначає загальні умови притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Зокрема, встановлено, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом (пункт 112.1). Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності (пункт 112.2). У разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення.

Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків. Порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством. Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи (пункт 112.7).

Також цієї нормою у пункті 112.8 визначено обставини, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а у статті 112-1 ПК України - обставини, що пом`якшують відповідальність особи.

Обов`язковою умовою, з якою законодавець пов`язує настання відповідальності у вигляді штрафу за пунктами 123.2 статті 123 ПК України є доведення контролюючим органом вини платника податків у формі умислу, а саме, - що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.

Невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов`язків, закріплених за платником податків у статті 16 ПК України.

Вина є характеризуючою обставиною дій (бездіяльності) особи, яка полягає у тому, що особа повинна та може дотримуватися встановлених Кодексом правил та норм. Вина в податкових правопорушеннях завжди нерозривно пов`язана з встановленням умислу.

У противагу цьому слід зазначити, що умисел у діях платника податків відсутній, якщо результат його поведінки не залежить від змісту і порядку дій. Тобто у разі, коли платник, діючи своєчасно, добросовісно й з належною обачністю не зміг би уникнути негативних наслідків податкового характеру.

Відтак, особа вважається такою, що умисно допустила порушення податкової дисципліни, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких ПК України передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

Обов`язок доведення вини покладено на контролюючий орган, без виконання якого особу неможливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого умовою є наявність вини.

Обставини з відповідним обґрунтуванням висновків про умисність діяння в обов`язковому порядку мають бути зазначені в акті перевірки, який за усталеною позицією Верховного Суду є носієм доказової інформації щодо виявленого порушення, а його висновки можуть бути спростовані шляхом подання до контролюючого органу заперечень на акт перевірки (наприклад постанова Верховного Суду від 19 червня 2020 року у справі № 140/388/19).

Як слідує зі змісту Акту перевірки від 28.02.2024 року №2686/14-29-07-04/37031778, за наслідками здійснення перевірки достовірності і правильності визначення ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації) посадовими особами контролюючого органу встановлено його завищення на 304 346 грн.

Як зазначено податковим органом, ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" удавано, цілеспрямовано створено умови, які направлені на невиконання обов`язку платника податків обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку і збору в порядку та строки, визначені ПК України, оскільки позивач мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції погоджується з доводами контролюючого органу про те, що невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, а тому податковим органом правомірно застосовано у даному випадку положення пункту 123.2. статті 123 ПК України.

За наведених обставин, колегія суддів уважає безпідставними та необґрунтованими доводи представника ТОВ "АГРО ІСТ ТРЕЙД" в означеній частині.

Колегія суддів зауважує, що застосуванню норм матеріального права передує встановлення обставин у справі, підтвердження їх відповідними доказами. Тобто, застосування судом норм матеріального права повинно вирішити спір, який виник між сторонами у конкретних правовідносинах, які мають бути встановлені судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі.

Положеннями статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Це означає, що судове рішення має містити пояснення (мотиви), чому суд вважає ту чи іншу обставину доведеною або не доведеною, чому суд врахував одні докази, але не взяв до уваги інших доказів, чому обрав ту чи іншу норму права (закону), а також чому застосував чи не застосував встановлений нею той чи інший правовий наслідок. Кожен доречний і важливий аргумент особи, яка бере участь у справі, повинен бути проаналізований і одержати відповідь суду.

Виходячи із змісту принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі в адміністративному судочинстві саме на суд покладається обов`язок визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.

Суд апеляційної інстанції також звертає увагу, що одне із призначень обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті, та надати стороні можливість його оскарження у разі незгоди з аргументами суду. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватися публічний контроль за здійсненням правосуддя. А тому при оскаржені рішення суду слід звертати увагу на те, що залишення без уваги ключових доводів сторони є прямим порушенням процесу.

З урахуванням викладеного, судова колегія зауважує, що суд попередньої інстанції не вжив усіх заходів, визначених законом та не встановив усі фактичні обставини, які мають значення для правильного вирішення справи, у зв`язку з чим дійшов помилкових висновків по суті спору.

Згідно із п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, апеляційний суд має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Приписами статті 317 КАС України передбачено підстави для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, зокрема, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи.

Беручи до уваги вище викладене, оскільки при прийнятті оскаржуваного рішення судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, відтак, згідно до вимог ст. 315, 317 КАС України, рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з ухваленням нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Керуючись ст. 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області задовольнити повністю.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 20.11.2024 року у справі №400/3622/24 скасувати.

Прийняти у справі №400/3622/24 нове судове рішення.

У задоволенні адміністративного позову товариства з обмеженою відповідальністю "АГРО ІСТ ТРЕЙД" до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.04.2024 року №04, №04, №04 відмовити повністю.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її підписання суддями та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня отримання сторонами копії судового рішення.

Суддя-доповідач О.О. Димерлій
Судді О.І. Шляхтицький Ю.В. Осіпов