Справа № 560/20812/23
Суддя: Сапальова Т.В.
Дата ухвалення: 2025-09-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/20812/23

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Гнап Д.Д.

Суддя-доповідач - Сапальова Т.В.

24 вересня 2025 року м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Сапальової Т.В.

суддів: Капустинського М.М. Ватаманюка Р.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 19 березня 2024 року у справі за адміністративним позовом Фермерського господарства "БФК-АГРО" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

у грудні 2023 року фермерське господарство "БФК-АГРО" звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що до контролюючого органу надано пояснення та первинні документи на підтвердження здійснення господарської операції, які складені відповідно до вимог чинного законодавства та є достатніми для реєстрації спірної податкової накладної. Проте відповідач протиправно відмовив в її реєстрації. При цьому відповідач не вказав які саме документи необхідні для реєстрації податкової накладної.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 19 березня 2024 року позов задоволено, а саме:

- визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 12.12.2022 №7830391/42555229 про відмову в реєстрації податкової накладної;

- зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну фермерського господарства "БФК-АГРО" від 02.11.2022 №15.

Стягнуто на користь позивача сплачений судовий збір. За рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідач, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову. Крім того, апелянт вважає, що позивачем не наведено достатніх підстав для поновлення строку звернення до суду з позовною заявою.

В обґрунтування апеляційної скарги податковий орган вказує, що надані позивачем документи не є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної.

Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що Фермерське господарство "БФК-АГРО" є юридичною особою, , та платником податку на додану вартість з 01.12.2018. Основним видом економічної діяльності господарства є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (класифікатор видів економічної діяльності - 01.11).

Між фермерським господарством "БФК-АГРО" та товариством з обмеженою відповідальністю "Зімертал" укладено договір оренди техніки з екіпажем №0107/2022 від 01.07.2022.

За умовами Договору ФГ БФК-АГРО зобов`язалося передати ТОВ Зімертал техніку, визначену в цьому Договорі, з екіпажем, який обслуговує таку техніки, а ТОВ Зімертал як орендар зобов`язалося прийняти в строкове платне володіння та користування техніку для використання у господарській діяльності. Об`єктом оренди за цим Договором є техніка, зазначена в Акті приймання - передачі про передачу майна в оренду та/або додатках до цього Договору (п. 1.2. Договору). Екіпаж Орендодавця, за замовленням (дорученням) Орендаря може надавати послуги (виконувати роботи) по керуванню та експлуатації орендованого майна. Екіпажем є працівники Орендодавця, які мають право на керування такою технікою (п. 1.3. Договору). Згідно п. 1.4. Договору об`єкт оренди передається на строк, погоджений Сторонами, та залежить від фактичного обсягу робіт (послуг), які повинні бути виконані в процесі технічної експлуатації об`єкта оренди. Загальний строк оренди визначається з моменту приймання Орендарем майна в оренду до моменту його фактичного повернення Орендодавцю. Передача об`єкта оренди Орендареві та його повернення Орендодавцеві оформлюється відповідними Актами приймання - передачі майна. Орендар вступає в строкове і платне користування майном з моменту передачі Орендодавцем даного майна Орендарю, що підтверджується підписанням Сторонами акту приймання - передачі про передачу майна в оренду - до моменту повернення Орендарем майна Орендодавцю (підписання Сторонами відповідного Акту приймання-передачі про повернення майна).

Відповідно до п. 3.1. Договору орендна плата за користування об`єктом оренди становить 200 грн (двісті гривень 00 коп.) без урахування ПДВ, за одну годину експлуатації Орендарем орендованого майна для здійснення господарської діяльності. Орендна плата перераховується у безготівковому порядку Орендодавцеві на підставі виставлених рахунків на оплату протягом 10 (десяти) календарних днів з дня підписання Сторонами Акту (-ів) наданих послуг.

01.07.2022 року орендодавець та орендар підписали акт приймання - передачі про передачу майна в оренду, відповідно до якого на виконання умов Договору орендодавець передав, а орендар прийняв Об`єкт оренди, а саме: комбайн зернозбиральний марки Claas Tucano 470, 2012 року випуску, реєстраційний номер НОМЕР_1 .

31.07.2022 року ФГ БФК-Агро та ТОВ Зімертал підписали акт виконаних робіт (послуг) №2, згідно якого надані послуги комбайном з екіпажем виконані в повному обсязі, загальна вартість робіт складає 18720,00 грн., в тому числі ПДВ 3120,00 грн., а саме: послуги оренди техніки з екіпажем 78 маш.год. х 240 грн. = 18720,00 грн. Замовник не має претензій до Виконавця. Згідно згаданого вище акту виконаних робіт (послуг) ФГ БФК-Агро виписало рахунок - фактуру №4 від 31.07.2022 року на суму 18720 грн. з ПДВ. 31.07.2022 року Господарством відповідно до акту виконаних робіт (послуг) №2 від 31.07.2022 року було виписано на орендаря - ТОВ Зімертал податкову накладну №4 на загальну суму 18 720,00 грн., з якої сума податку на додану вартість складає 3120,00 грн., яку було зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних.

17.08.2022 року ТОВ Зімертал платіжним дорученням №2642 здійснило повну оплату для ФГ БФК-АГРО коштів за оренду техніки з екіпажем згідно договору №0107/2022 від 01.07.2022 р., у т.ч. ПДВ 20% 3120 грн.

31.08.2022 року ФГ БФК-Агро та ТОВ Зімертал підписали акт виконаних робіт (послуг) №3, згідно якого надані послуги комбайном з екіпажем виконані в повному обсязі, загальна вартість робіт складає 26400 грн в тому числі ПДВ 4400 грн, а саме: послуги оренди техніки з екіпажем 110 маш.год.х 240 грн. = 26400 грн. Замовник не має претензій до Виконавця. Згідно згаданого вище акту виконаних робіт (послуг) ФГ "БФК-Агро" виписало рахунок - фактуру №5 від 31.08.2022 року на суму 26400 грн з ПДВ 31.08.2022 року Господарством відповідно до акту виконаних робіт (послуг) №3 від 31.08.2022 виписано на орендаря - ТОВ "Зімертал" податкову накладну №5 на загальну суму 26400 грн, з якої сума податку на додану вартість складає 4400 грн, яку було зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних. 19.09.2022 ТОВ "Зімертал" платіжним дорученням №2749 здійснило повну оплату для ФГ "БФК-АГРО" коштів за оренду техніки з екіпажем згідно рахунку №5 від 31.08.2022 у т.ч. ПДВ 20% 4400 грн.

01.10.2022 року сторонами Договору було підписано Додаткову угоду №1 до Договору, за змістом якої сторони узгодили внести зміни до п. 3.1. Договору та викласти його в наступній редакції: Орендна плата за користування об`єктом оренди становить 1162,33 грн. (одна тисяча сто шістдесят дві гривні 33 копійки) без ПДВ, крім того ПДВ 232,47 грн. (двісті тридцять дві гривні 47 коп.), разом з урахуванням ПДВ орендна плата становить 1394,80 грн. (одна тисяча триста дев`яносто чотири гривні 80 копійок) за одну машино - годину експлуатації Орендарем орендованого майна для здійснення господарської діяльності..

02.11.2022 року ФГ БФК-Агро та ТОВ Зімертал підписали акт виконаних робіт (послуг) №6, згідно якого надані послуги комбайном з екіпажем виконані в повному обсязі, загальна вартість робіт складає 481206,00 грн., в тому числі ПДВ 80201,00 грн., а саме: послуги оренди техніки з екіпажем 345 маш.год. х 1394,80 грн. = 481206,00 грн. Замовник не має претензій до Виконавця. Згідно згаданого вище акту виконаних робіт (послуг) ФГ БФК-Агро виписало рахунок - фактуру №15 від 02.11.2022 року на суму 26400 грн. з ПДВ. 09.11.2022 року та 12.12.2022 року ТОВ Зімертал платіжними інструкціями №2925 та №3058 здійснило повну оплату для ФГ БФК-АГРО коштів за оренду техніки з екіпажем згідно Договору, додаткової угоди №1 від 01.10.2022 року до Договору та рахунку №15 від 02.11.2022 р.

02.11.2022 року орендодавець та орендар підписали акт приймання - передачі про повернення майна, відповідно до якого на виконання умов Договору орендодавець прийняв, а орендар повернув Об`єкт оренди, а саме: комбайн зернозбиральний марки Claas Tucano 470, 2012 року випуску, реєстраційний номер НОМЕР_1 .

02.11.2022 року Господарством відповідно до акту виконаних робіт (послуг) №6 від 02.11.2022 року було виписано на орендаря - ТОВ Зімертал податкову накладну №15 на загальну суму 481 206,00 грн., з якої сума податку на додану вартість складає 80201 грн та направлено до ДПС України для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з квитанцією від 07.11.2022 зупинено реєстрацію податкової накладної №15 від 02.11.2022 та зазначено: "Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 02.11.2022 №15 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 01.61, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник "D"=6.7808%, "Р"=42570.17".

Позивач направив в електронному вигляді повідомлення про подання пояснень від 08.12.2022 та копії документів щодо податкової накладної №15 від 02.11.2022, реєстрацію якої зупинено.

Проте рішенням №7830391/42555229 від 12.12.2022 відмовлено в реєстрації податкової накладної від 02.11.2022 №15. Підставою для відмови вказано ненадання платником податку первинних документів щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків фактури/інвойсів, актів приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. В додатковій інформації зазначено, що відсутня інформація щодо обслуговуючого персоналу техніки який виконував роботу відповідно до п.1.3 договору оренди техніки з екіпажем №0107/2022 від 01.07.2022 укладеного з ТОВ "Зімертал". Крім того не надано первинні документи (шляховий лист), що підтверджують обсяг виконаних робіт.

Позивач, вважаючи рішення Головного управління Державної податкової служби в Хмельницькій області про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №7830391/42555229 від 12.12.2022 протиправним, звернувся з позовом до суду

Не погоджуючись із вищевказаним рішенням про відмову у реєстрації податкової накладної, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем документи є достатньою підставою для реєстрації податкової накладної, а здійснення господарських операцій може бути перевірена контролюючим органом під час проведення перевірки платника податків. Тому, враховуючи наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про здійснення господарських операцій між позивачем та контрагентом, суд першої інстанції дійшов висновку, що у податкового органу відсутні правові підстави для відмови у реєстрації податкових накладних.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, враховуючи наступне.

Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Так, відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно з абзацами першим-другим, п`ятим, десятим пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Відповідно до пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі - Порядок № 1246) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:

відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);

чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;

реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;

дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;

наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;

наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);

наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;

факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;

наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;

дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок № 1165, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно із абзацом 1 пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пунктів 7, 10, 11 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Так, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Судом встановлено, що реєстрація податкової накладної № 15 від 02.11.2022 зупинена на підставі підпункту 201.16 статті 201 ПК України з підстав того, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 01.61, відсутні в таблиці даних податку на додану вартість, як товари послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризикованості здійснення операцій. Запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Суд звертає увагу на те, що Критерії ризиковості здійснення операцій визначено у додатку 3 до Порядку № 1165.

Так, згідно з пунктом 1 додатку 3 до Порядку № 1165 (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) до ознак ризиковості здійснення операцій відносяться: Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.

Отже, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Як убачається з матеріалів справи, надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

У зв`язку з цим, колегія суддів дійшла висновку, що зупинення реєстрації податкової накладної №15 від 02.11.2022 року із підстав відповідності господарської операції пункту 1 Критеріїв ризиковості операцій є необґрунтованим.

Колегія суддів враховує, що механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).

Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Пунктами 6, 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Відповідно до пункту 11 Порядку № 520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Пунктом 13 Порядку №520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Отже, податковим органом було прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної від 12.12.2022 №7830391/42555229 в ЄРПН у зв`язку з ненаданням платником податків копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків фактури/інвойсів, актів приймання передачі товарів (робіт/послуг) з урахуванням наявності певних топових форм та галузевої специфіки, накладних.

Рішення також містить додаткову інформацію у якій зазначено про відсутність інформації щодо обслуговуючого персоналу техніки, який виконував роботу відповідно до п. 1.3 договору оренди техніки з екіпажем №0107/2022 від 01.07.2022 укладеного з ТОВ «Зімертал» Крім того не надано первинні документи (шляховий лист), що підтверджують обсяг виконаних робіт.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Наведене узгоджується з правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 27 січня 2022 року у справі № 380/2365/21, від 18 червня 2019 року у справі № 0740/804/18 та від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18 тощо.

З наявних в матеріалах справи квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної від 02.11.2022 №15 очевидно, що такі містить вимоги про надання пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.

Таким чином, у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року у справі №815/2985/18, від 03 жовтня 2023 року у справі № 380/4146/22.

Водночас у ході розгляду справи встановлено, що позивачем було надано до податкового органу первинні документи які, на його переконання, є належними та достатніми для підтвердження здійснення ним господарської операції. Так, ФГ «БФК-АГРО» 08.12.2022 року в електронному вигляді подало до Головного управління ДПС у Хмельницькій області повідомлення №1 від 08.12.2022 року про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. Позивачем для підтвердження реальності операції по реалізації ріпаку було надано: копію договору оренди техніки з екіпажем №0107/2022; копію акту приймання передачі про передачу майна в оренду від 01.07.2022 року; копію акту виконаних робіт (послуг) №2 від 31.07.2022 року; копію рахунку фактури №4 від 31.07.2022 року; копію податкової накладної №4 від 31.07.2022 року та квитанції №1; копію виписки по особовому рахунку за 17.08.2022 року; копію акту виконаних робіт (послуг) №3 від 31.08.2022 року; копію рахунку фактури №5 від 31.08.2022 року; копію податкової накладної №5 від 31.08.2022 року та квитанції №1; копію виписки по особовому рахунку за 19.09.2022 року; копію додаткової угоди №1 від 01.10.2022 року до договору №0107/2022 оренди техніки з екіпажем від 01.07.2022 року; копію акту виконаних робіт (послуг) №6 від 02.11.2022 року; копію рахунку фактури №15 від 02.11.2022 року; копію платіжної інструкції №2925 від 09.11.2023 року; копію виписки за період з 01.08.2022 року по 01.12.2022 року; копію платіжної інструкції №3058 від 12.12.2022 року; копію акту приймання передачі про повернення майна від 02.11.2022 року; копію акту звірки взаємних розрахунків за період: січень 2022, жовтень 2022; копію акту звірки взаємних розрахунків за період з 01.08.2022 - 01.12.2022; оборотно-сальдову відомість по рахунку 361 «Розрахунки з покупцями»; копію штатного розпису ФГ «БФК-АГРО» на 01.05.2022 року; копію наказу №11 від 01.08.2022 року «Про штатний розпис»; копію штатного розпису ФГ «БФК-АГРО» на 01.08.2022 року; копію довідки №1036 від 15.05.2023 року, виданої Полонською міською радою ОТГ про наявність орендованих земельних ділянок; копії документів на наявні склади, сільськогосподарську техніку, транспорт, обладнання (форми №20-ОПП); копію звіту про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 року (форма №4-ст (річна)); копію звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2021 році (форма №29-сг (річна)); копію таблиці даних платника податку на додану вартість; копії документів щодо придбання запасних частин до сільськогосподарської техніки; копії документів щодо придбання масла, мастил та технічних рідин; копії документів щодо придбання нафтопродуктів; копії документів щодо оренди техніки; копії документів щодо купівлі сільськогосподарської техніки; копію свідоцтва про реєстрацію машини (комбайна зернозбирального марки CLAAS TUCANO).

Проте комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних було прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №15 від 02.11.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Верховний Суд, насамперед, звертає увагу на те, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкову накладну та її зареєструвати в ЄРПН.

У постанові від 21 лютого 2023 року по справі №2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід застосовано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20, у якій Суд зазначає про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

На думку суду апеляційної інстанції можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. Хоча перелік загальних документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено Порядком № 520, конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема, від змісту операції з виконання певних робіт, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки та має бути чітко відображений у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, чого зі сторони контролюючого органу зроблено не було.

При цьому, колегія суддів вважає, що у межах спірних правовідносин, приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не здійснює повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, що складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Колегія суддів звертає увагу, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

Аналогічний висновок викладено у постановах Верховного Суду від 18 липня 2019 року у справі №1740/2004/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 25 жовтня 2019 року у справі №0340/1834/18, від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18.

Відповідно до викладеного та враховуючи встановлені обставини цієї справи суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що подані позивачем документи для реєстрації спірних податкових накладних підтверджують зазначені у них дані та є достатніми для прийняття рішень про їх реєстрацію в ЄРПН.

Таким чином, у контролюючого органу не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкової накладної №15 від 02.11.2022 року, що свідчить про протиправність та необхідність скасування рішення від 12.12.2022 №7830391/42555229 про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому, Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно з положеннями частин третьої-четвертої 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Зважаючи на пункти 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про необхідність для належного захисту порушеного права позивача зобов`язати ДПС України зареєструвати у ЄРПН податкову накладну №15 від 02.11.2022 року, що є достатнім для відновлення порушеного права.

Стосовно доводів апелянта щодо відсутності підстав для поновлення строку звернення до суду з позовною заявою суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Позивачем на виконання вимог ухвали суду про залишення позовної заяви без руху подано заяву про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду разом із додатками, які підтверджують поважність пропуску строку звернення, зокрема надано докази непрацездатності керівника ФГ «БФК-Агро» ОСОБА_1 та докази здійснення його волонтерської діяльності. Також у період оскарження рішення суб`єкта владних повноважень у керівника ФГ «БФК-Агро» ОСОБА_1 загинув рідний брат виконуючи військовий обов`язок, у зв`язку з чим ОСОБА_1 займався організацією поховання (т. 2 а.с. 176-189).

Оцінюючи обставини, які слугували підставами для пропуску строку звернення до суду та надані докази суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції обґрунтовано визнав поважними причини пропуску фермерським господарством "БФК-АГРО" строку звернення до адміністративного суду, з метою запобігання обмеження прав позивача на доступ до правосуддя.

Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Враховуючи наведене, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції встановив дійсні обставини справи, правильно застосував норми матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги висновки суду не спростовують, а тому підстав для скасування оскаржуваного судового рішення колегія суддів не вбачає.

Згідно з пунктом 1 частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких обставин апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 19 березня 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий Сапальова Т.В.

Судді Капустинський М.М. Ватаманюк Р.В.