Справа № 160/6463/24
Суддя: Хохуляк В.В.
Дата ухвалення: 2025-09-23 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 вересня 2025 року

м. Київ

справа № 160/6463/24

адміністративне провадження № К/990/43751/24

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.

розглянув як суд касаційної інстанції у попередньому судовому засіданні справу №160/6463/24 за позовом Приватного підприємства Нафтатранссервіс до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.04.2024 (головуючий суддя Юрков Е.Ю.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 16.10.2024 (головуючий суддя Малиш Н.І., суддів: Щербак А.А., Баранник Н.П.)

УСТАНОВИВ:

Приватне підприємство "Нафтатранссервіс" звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому позивач просив суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення від 16.02.2024: № на суму 477677,00грн.; № на суму 1' 1468' 166,25грн., № на суму 1' 687'183,00грн.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.04.2024, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 16.10.2024, позов задоволено.

Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області звернулося з касаційною скаргою до Верховного Суду, в якій просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

Ухвалою Верховного Суду від 26.12.2024 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою податкового органу у справі №160/6463/24.

До суду надійшов відзив Підприємства на касаційну скаргу.

Ухвалою від 22.09.2025 касаційний розгляд справи №160/6463/24 призначено у попередньому судовому засіданні на 23.09.2025.

Верховний Суд у справі, що розглядається, з`ясував наступне.

До суду першої інстанції звернулося Приватне підприємство "Нафтатранссервіс" з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з вимогами:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 16.02.2024 форми «Р» про збільшення грошового зобов`язання по орендній платі з юридичних осіб на загальну суму 477677,00грн., в т.ч. податкове зобов`язання 432073,25грн., штрафні санкції 15603,75грн.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 16.02.2024 форми «Р» про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 11' 468' 166,25грн., в т.ч. податкове зобов`язання 9' 174' 533,00грн., штрафні санкції 2' 293' 633,25грн.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 16.02.2024 форми «ПН» про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 1'687' 183,00грн., в т.ч. штрафна санкція в розмірі 50% - 1' 687' 183,00грн.

В обґрунтування позовної заяви зазначено, що висновки акта перевірки є безпідставними, оскільки, на думку позивача, відповідно до вимог чинного законодавства, в період розробки та затвердження проекту землеустрою щодо відведення земельної ділянки площею 0,5364 га, цільовим призначенням якої є «розміщення комплексу будівель та споруд» (авторемонтна майстерня, майстерня, автозаправна станція, навіс) на вул. Старовокзальна, 56 К у Центрально-Міському районі міста, не маючи статусу орендаря, сплачував встановлену власником (розпорядником) земельної ділянки - Криворізькою міською радою плату за користування земельною ділянкою в період з 11.12.2018 по 26.05.2021 - до моменту укладення основного договору оренди № 2021314 від 27.05.2021. А отже, ПП «НАФТАТТРАНССЕРВІС» в повній мірі виконало умови укладеного договору та сплатило повну суму за користування земельною ділянкою. Зміна цільового призначення землі з категорії 03.07 (землі житлової та громадської забудови») на 12.04 (землі промисловості, транспорту, зв`язку, енергетики оборони та іншого призначення для розміщення та експлуатації будівель і споруд автомобільного транспорту та дорожнього господарства) відбулась згідно з рішенням Криворізької міської ради № 449 від 28.04.2021, після чого і застосовано відповідний коефіцієнт. Вказане рішення Криворізької міської ради не містить застереження про зворотну дію в часі, а тому підстави для зміни суми оплати за користування земельною ділянкою виходячи з коефіцієнту, визначеного для даного типу (категорії) земель відсутні.

Щодо заниження податку на прибуток та відсутність реєстрації податкових накладних з податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ «УКРСПЕЦСПЛАВ-ІНВЕСТ» в частині порушення граничних строків передбачених для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної (несвоєчасна реєстрація податкових накладних на загальну суму обсягу 3660474,74грн. - не складено і не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні (не платникам ПДВ) на суму занижених податкових зобов`язань з податку на додану вартість в розмірі 3374366,00грн.). Так, обґрунтування наведених в акті порушень про нереальність господарської операції фактично зводиться до аналізу фінансово-господарської діяльності одного з контрагентів ПП «НАФТАТТРАНССЕРВІС» - ТОВ «УКРСПЕЦСПЛАВ-ІНВЕСТ», доводів щодо недоліків ТТН (неможливо встановити час виїзду та час прибуття), про інтенсивність перевезень, а також доводів про непідтвердження відвантаження на адресу ТОВ «УКРСПЕЦСПЛАВ-ІНВЕСТ», оскільки добова зміна в резервуарі залишку пального не змінювалась. Вказані висновки, на думку позивача, є необґрунтованими, а операції з постачання пального на адресу ТОВ «УКРСПЕЦСПЛАВ-ІНВЕСТ» є реальними та підтвердженими відповідними первинними документами.

Щодо внесення змін до статутного капіталу позивач зазначає, що 19.07.2023 була здійснена операцію по внесенню грошових коштів на р/р підприємства як статутного капіталу. Грошові кошти, які вносились в якості статутного капіталу, були отримані від засновника підприємства ОСОБА_1 на підставі акта-приймання-передачі. Під час здійснення розрахункової операції директором не було помічено технічну помилку, допущену оператором банківської установи. У зв`язку з викладеним, 15.12.2023 до банківської установи направлено лист з проханням внести зміни в графу «призначення платежу», із зазначенням вірного призначення в частині зазначення засновника. Отже висновок щодо отримання підприємством безповоротної допомоги від ОСОБА_2 є хибним.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, посилався на те, що відповідач не обґрунтував правомірність прийнятих податкових повідомлень-рішень.

Відповідач звернувся з касаційною скаргою на рішення судів попередніх інстанцій, яка обґрунтована тим, що судами неправильно застосовано норми матеріального права: частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.44.1 ст.44 ПК України внаслідок неврахування висновків Верховного Суду у подібних правовідносинах, викладених у постановах від 05.05.2023 у справі №1340/5998/18, від 09.09.2018 справа №820/477/17, від 16.01.2018 у справі №826/1398/14.

Скаржник зазначає, у справі №1340/5998/18 Суд вказав, що відсутність товарно-транспортних накладних або суттєві недоліки у їх оформленні, як документа, що супроводжує вантаж при транспортуванні, може свідчити проти факту поставки товару як підстави для збільшення суми податкового кредиту. Правові наслідки у вигляді виникнення у платника податків права на формування в податковому обліку сум податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника податків, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

У справі №820/477/17 Судом зазначено, що сам факт наявності у позивача податкових накладних та інших облікових документів, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах, а також те, що для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту.

Як указує відповідач, у справі №826/1398/14 (№К/9901/2558/18) Верховним Судом зазначено, що з огляду на принцип індивідуальної відповідальності платника у сфері податкових правовідносин платник не є відповідальним за протиправні дії третіх осіб, що перебувають поза межами його впливу та контролю, однак несприятливі наслідки недостатньої обережності у підприємницькій діяльності мають покладатися на особу, якою були укладені відповідні правочини, та не можуть бути перенесені на бюджет шляхом зменшення податкових зобов`язань та здійснення необґрунтованих виплат з бюджету. Застосувавши принцип належної податкової обачності, платник податку має проявити розумну обережність при виборі контрагента-постачальника.

У касаційній скарзі відповідач відтворює Акт перевірки та зазначає, що податкові повідомлення-рішення є законними і обґрунтованими, складеними та підставі та у відповідності до норм діючого законодавства, а тому відсутні підстави для їх скасування.

Позивач скористався правом заперечити проти доводів касаційної скарги, просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін. У відзиві зазначається, що у наведених касатором постановах Верховного Суду, на які останній послався у касаційній скарзі, правовідносини у зазначених справах не є подібними, які склалися між сторонами у справі, що переглядається.

Зокрема, у справі № 1340/5998/18, в якій предметом було скасування податкових повідомлень-рішень, позивач здійснював придбання товарів у контрагентів. У справі, що переглядається, ПП «НАФТАТРАНССЕРВІС» здійснював реалізацію товару, розбіжність між перевезеним та реалізованим товаром на користь контрагента ТОВ «УКРСПЕЦСПЛАВ-ІНВЕСТ» не встановлено, транспортні засоби, що зазначені в ТТН - зареєстровані, в кримінальних провадженнях підприємства не фігурують, розрахунки здійснювались виключно на розрахунковий рахунок, що відображено в акті перевірки.

У справі №820/477/17 позивачем замовлялись та придбавались підрядні роботи у ряду контрагентів. Отже, також, як і у справі № 1340/5998/18 досліджуваним питанням є склад витрат та податкового кредиту, а у справі № 160/6463/24 досліджуваним питанням є склад валового доходу та податкових зобов`язань, тому відносини не можна вважати подібними.

У справі № 826/1398/14 підставою прийняття оскаржуваних в справі податкових повідомлень-рішень стало проведення документальної позапланової невиїзної перевірки правомірності нарахування Товариством бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку. У справі, що переглядається проводилась документальна планова виїзна перевірка і питання бюджетного відшкодування не поставало, оскільки у взаємовідносинах з контрагентом позивач виступав постачальником (Продавцем) та, відповідно, мав обов`язок сплатити і сплатив податкові зобов`язання податку на додану вартість, податку на прибуток. Поряд з цим, постановою Верховного Суду від 16.01.2018 у справі №826/1398/14, на висновки якої посилається відповідач, касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центральний офіс з обслуговування великих платників залишено без задоволення.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, ПП "Нафтатранссервіс" зареєстровано 22.06.1999, перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області; основним видом економічної діяльності є роздрібна торгівля пальним.

Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області була проведена документальна планова виїзна перевірка ПП "Нафтатранссервіс" з питань додержання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів, установлених законодавством за період з 01.10.2018 по 30.09.2023.

За результатами перевірки складено акт №1/04-36-07-14-04/30442560 від 01.01.2024.

Не погоджуючись із зазначеним актом перевірки, ПП "Нафтатранссервіс", 26.01.2024 за вих. №329 подало заперечення до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.

Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області за результатами розгляду заперечень, висновок за актом перевірки від 01.01.2024 №1/04-36-07-14-04/30442560 "Про результати документальної планової виїзної перевірки ПП "Нафтатранссервіс" () з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства та іншого законодавства за період з 01.10.2018 по 30.09.2023, з питань дотримання законодавства щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2018 по 30.09.2023 з оскаржуваних питань викладено в наступній редакції:

перевіркою ПП "НАФТАТРАНССЕРВІС" встановлено порушення:

п.44.1, п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, ст.135 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 9' 174' 533грн в тому числі: завищено у загальній сумі 179992грн., в тому числі по періодам: за 2021 рік у сумі 179992грн., занижено у загальній сумі 9' 354' 526грн., в тому числі по періодам: за 2022 рік у сумі 9' 284' 326грн., за три квартали 2023 року у сумі 70200грн.;

п.201.10 ст.201, п.69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України, порушено граничні строки передбачені для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної не складено і не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні (не платникам ПДВ) на суму занижених податкових зобов`язань з податку на додану вартість в розмірі 3 374 366 грн. (відповідальність передбачена відповідно до ст.120-1.2 Податкового кодексу України;

п.271.1, 271.2 ст.271, п.288.1, п.288.4, п.288,5 ст.288 Податкового кодексу України чим занижено податкове зобов`язання з орендної плати за землю на суму 432 073,25 грн., в т.ч.: за період з 01.10.2018 по 31.12.2018 - на суму 8991,18грн., за 2020 рік - на суму 293830,92грн, за 2021 рік - на суму 129251,15грн.;

п.1 та п.2 ст.3 Закону України №265 "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (із змінами та доповненнями), встановлено факти проведення розрахункових операцій через РРО без створення у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій та невидача (роздрукування) розрахункових документів встановленої форми та змісту, а саме факти роздрукування фіскальних касових чеків з порушенням занесення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої по РРО фіскальний номер на загальну суму 16341,00грн.

На підставі акта перевірки Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області були прийняті податкові повідомлення-рішення зокрема:

№ від 16.02.2024 про збільшення грошового зобов`язання Приватного підприємства "Нафтатранссервіс" по орендній платі з юридичних осіб на загальну суму 477677,00грн., в т.ч. податкове зобов`язання 432073,25грн., штрафні санкції 15603,75грн.;

№ від 16.02.2024 про збільшення грошового зобов`язання Приватного підприємства "Нафтатранссервіс" з податку на прибуток підприємств на загальну суму 11468166,25грн., в т.ч. податкове зобов`язання 9' 174' 533,00грн., штрафні санкції 2' 293' 633,25грн.;

№ від 16.02.2024 про застосування до Приватного підприємства "Нафтатранссервіс" штрафних санкцій з податку на додану вартість на загальну суму 1' 687' 183,00грн.

Позивач не погоджуючись з прийнятими рішеннями, звернувся до суду з позовом про їх скасування.

У справі, що розглядається, податковим повідомленням-рішенням № від 16.02.2024 збільшено грошове зобов`язання Приватного підприємства "Нафтатранссервіс" по орендній платі з юридичних осіб на загальну суму 477677,00грн.

Висновки Акту перевірки ґрунтуються на тому, що позивачем неправильно визначено вид цільового призначення (код земельної ділянки), кадастровий номер :08:573:0027 площею 0,5364га, що в свою чергу, мало наслідком неправильне визначення ставки податку від нормативної грошової оцінки земель, а саме: замість 2,5% було застосовано 0,9. Податковий орган посилається на відомості Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області - лист відділу у Криворізькому районі Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області № 4-0-110-5096/299-23-0-1-0-4 від 05.12.2023 та даних рішення Криворізької міської ради від 28.04.2021 №449 "Про затвердження проектів землеустрою щодо відведення земельних ділянок і проекту землеустрою щодо впорядкування території для містобудівних потреб, реєстрацію права комунальної власності на земельні ділянки й надання їх в оренду".

Отже податковий орган по суті зазначив, що підприємством замість ставки для земельної ділянки з призначенням - землі промисловості, транспорту, зв`язку: для розміщення і експлуатації будівель і споруд автомобільного транспорту та дорожнього господарства; обраховано за ставкою для земельної ділянки - землі житлової та громадської забудови: для будівництва та обслуговування будівель торгівлі.

Підпунктом 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 ПК України передбачено, що об`єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.

Відповідно до пункту 288.1 статті 288 ПК України визначено, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.

Статтею 271 ПК України визначено, що базою оподаткування є нормативно-грошова оцінка землі з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом.

Відповідно пункту 274.1 статті 274 ПК України ставка податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі не більше 3 відсотків від їх нормативної грошової оцінки, для земель загального користування - не більше 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, а для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки, а для лісових земель - не більше 0,1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки.

Згідно з пунктом 286.2 статті 286 ПК України, платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 ПК України, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями.

Відповідно до пункту 288.5 статті 288 ПК України, розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу: не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки; не може перевищувати 12 відсотків нормативної грошової оцінки.

Пунктом 289.1 статті 289 ПК України передбачено, що для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок.

Згідно з пунктом 289.3 статті 289 ПК України, центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, Рада міністрів Автономної Республіки Крим, обласні, Київська та Севастопольська міські державні адміністрації не пізніше 15 січня поточного року забезпечують інформування центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, і власників землі та землекористувачів про щорічну індексацію нормативної грошової оцінки земель.

Аналіз наведених норм дозволяє зробити висновок, що розмір орендної плати за землю має обчислюватись платником податків на підставі умов договору оренди і з дотриманням вимог Податкового кодексу України, який передбачає визначення орендної плати у відповідності до нормативної грошової оцінки земельних ділянок та з урахуванням коефіцієнта індексації, і величину цього коефіцієнту щороку розраховує центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин за певною формулою.

Отже, норми законодавства дозволяють зробити висновок, що розмір орендної плати за землю має обчислюватись платником податків на підставі умов договору оренди і з дотриманням вимог Податкового кодексу України, який передбачає визначення орендної плати у відповідності до нормативної грошової оцінки земельних ділянок та з урахуванням коефіцієнта індексації, і величину цього коефіцієнту щороку розраховує центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин за певною формулою.

На підставі матеріалів справи судами встановлено, що у позивача у користуванні перебуває земельна ділянка за адресою: вул. Старовокзальна, 56к у Центрально-Міському районі, орієнтовна площа земельної ділянки 0,5364 га.

Так Криворізька міська рада (розпорядник) та Приватне підприємство "Нафтатранссервіс" (користувач) 11.12.2018 уклали попередній договір №33/12/2018 щодо укладання договору оренди (основного договору) земельної ділянки в майбутньому.

Предметом попереднього договору визначено, що Розпорядник та Користувач домовились, що Користувач до укладання основного договору оренди та державної реєстрації права оренди, яке поширюється на зазначену земельну ділянку, забезпечує внесення до міського бюджету платежу за користування земельною ділянкою площею 0,5364 га для розміщення комплексу будівель та споруд (авторемонтна майстерня, майстерня, автозаправна станція, навіс) на вул. Старовокзальна, 56к у Центрально-Міському районі міста.

Пунктом 2.1 попереднього договору встановлено, що річний розмір орендної плати за користування земельною ділянкою складає 180304грн., 38коп., вноситься Користувачем з грудня 2018 року виключно в грошовій формі, незалежно від результатів діяльності Користувача відповідно до Податкового кодексу України у розмірі 0,9% від нормативної грошової оцінки на підставі витягу з технічної документацій (або довідки) про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, виконану відділом у Криворізькому районі Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області та рішення міської ради від 12.07.2017 №1862 "Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати, пільг зі сплати за землю та затвердження Регламенту оподаткування земельних ділянок на території міста Кривого Рогу у 2018 році" на рахунок Управління казначейської служби України в м. Кривому Розі Дніпропетровської області.

У подальшому між цими ж сторонами був укладений договір оренди земельної ділянки №2021314 від 27.05.2021, Криворізька міська рада (орендодавець) - ПП "Нафтатранссервіс" (орендар).

Вказаним договором визначено, що орендодавець на підставі рішення Криворізької міської ради від 28.04.2021 №449 "Про затвердження проектів землеустрою щодо відведення земельних ділянок і проекту землеустрою щодо впорядкування території для містобудівних потреб, реєстрацію права комунальної власності на земельні ділянки й надання їх в оренду" надає, а орендар приймає в строкове платне користування земельну ділянку промисловості, транспорту, зв`язку, енергетики, оборони та іншого призначення - за цільовим призначенням для розміщення та експлуатації будівель і споруд автомобільного транспорту та дорожнього господарства (12.04) для розміщення комплексу будівель та споруд (авторемонтна майстерня, майстерня, автозаправочна станція, навіс) з кадастровим номером :08:573:0027, яка розташована на вул. Старовокзальна, 56к в Центрально-Міському районі м. Кривого Poгу.

Пунктом 4 договору №2021314 встановлено, що нормативна грошова оцінка земельної ділянки на дату укладення договору відповідно до витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку від 11.05.2021 №.97-4-0.22-915/165-21 становить 16' 192' 253,16грн.

Пунктом 8 договору №2021314 встановлено, що орендна плата у 2021 році вноситься "Орендарем" виключно у грошовій формі в розмірі 2,5% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки відповідно до рішення Криворізької міської ради від 30.06.2020 №4799 "Про встановлення ставок плати за землю та пільг із земельного податку на території м. Кривого Рогу у 2021 році".

У наступних роках розмір річної орендної плати визначається "Орендарем" згідно Податкового кодексу України на підставі нормативної грошової оцінки земельної ділянки та відповідного рішення Криворізької міської ради, що встановлює річний розмір орендної плати на поточний рік.

Не є спірним, що позивачем під час декларування земельного податку за 2020-2021 роки (до укладення договору оренди земельної ділянки №2021314 від 27.05.2021) було визначено код земельної ділянки 03.07 "землі житлової та громадської забудови: для будівництва та обслуговування будівель торгівлі" із застосуванням відповідної ставки.

Також установлено, що рішенням Криворізької міської ради від 28.04.2021 №449 затверджені проекти землеустрою щодо відведення земельних ділянок і надаються в оренду, а саме: відповідно пункту 6 до Витягу з додатка №1 до рішення: категорія земель, цільове призначення та вид використання земельної ділянки землі промисловості, транспорту, зв`язку, енергетики оборони та іншого призначення, для розміщення та експлуатації будівель і споруд автомобільного транспорту та дорожнього господарства (12.04), для розміщення комплексу будівель та споруд (авторемонтна майстерня, майстерня, автозаправочна станція, навіс); район міста, адреса та кадастровий номер ділянки Центрально-Міський район, вул. Старовокзальна, 56к, :08:573:0027; площа земельної ділянки (га) 0,5364.

Цільове призначення земельної ділянки - допустимі напрями використання земельної ділянки відповідно до встановлених законом вимог щодо використання земель відповідної категорії та визначеного виду цільового призначення (стаття 1 Закону України «Про землеустрій»).

Відповідно до частити першої статті 50 Закону України «Про землеустрій» проекти землеустрою щодо відведення земельних ділянок складаються у разі зміни цільового призначення земельних ділянок або формування нових земельних ділянок.

Проекти землеустрою щодо впорядкування територій населених пунктів розробляються на певний період та поетапно згідно з генеральними планами населених пунктів і визначають: а) цільове призначення земель (частина 3 вказаної статті).

Таким чином, цільове призначення конкретної земельної ділянки фіксується у проекті землеустрою та відповідному рішенні уповноваженого органу про затвердження проекту землеустрою та передачу земельної ділянки у власність або надання у користування, а також у документі, що посвідчує право власності на земельну ділянку.

Також статтею 20 Земельного кодексу України встановлено, що віднесення земель до тієї чи іншої категорії здійснюється на підставі рішень органів державної влади, Верховної Ради Автономної Республіки Крим, Ради міністрів Автономної Республіки Крим та органів місцевого самоврядування відповідно до їх повноважень.

Зміна цільового призначення земельних ділянок здійснюється за проектами землеустрою щодо їх відведення.

Зміна цільового призначення земельних ділянок державної або комунальної власності провадиться Верховною Радою Автономної Республіки Крим, Радою міністрів Автономної Республіки Крим, органами виконавчої влади або органами місцевого самоврядування, які приймають рішення про затвердження проектів землеустрою щодо відведення земельних ділянок та передачу цих ділянок у власність або надання у користування відповідно до повноважень, визначених статтею 122 цього Кодексу.

Як вже зазначалось, цільове призначення земельної ділянки (12.04) «землі промисловості, транспорту, зв`язку, енергетики, оборони та іншого призначення, для розміщення та експлуатації будівель і споруд автомобільного транспорту та дорожнього господарства» було встановлено лише рішенням Криворізької міської ради від 28.04.2021 №449.

Відповідачем не зазначено про наявність будь-якого рішення про встановлення/визначення цільового призначення земельної ділянки за адресою: вул. Старовокзальна, 56к, кадастровий номер :08:573:0027; площа земельної ділянки (га) 0,5364 «землі промисловості, транспорту, зв`язку, енергетики, оборони та іншого призначення, для розміщення та експлуатації будівель і споруд автомобільного транспорту та дорожнього господарства» до ухвалення рішення Криворізької міської ради від 28.04.2021 №449, тобто у спірний період.

Також суд зауважує, що відповідачем не зазначалось про використання Приватним підприємством «Нафтатранссервіс» наданої земельної ділянки не за цільовим призначенням у спірний період.

Доказів того, що у спірний період земельна ділянка кадастровий номер :08:573:0027 площею(га) 0,5364 відповідала коду земельної ділянки - 12.04 "землі промисловості, транспорту, зв`язку, енергетики, оборони та іншого призначення, для розміщення та експлуатації будівель і споруд автомобільного транспорту та дорожнього господарства" матеріли справи не містять.

На підтвердження своєї позиціє податковий орган посилався на лист інформацію Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області, який не було надано суду першої інстанції проте надано суду апеляційної інстанції.

Разом з тим, лист Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області від 05.12.2023 містить інформацію, зокрема про нормативну грошову оцінку земельної ділянки за кадастровим номером :08:573:0027 20 2018-2021 роки 16192253,16 , Кф - 2,5; Кі-1,8972.

Проте, у вказаному листі не має повної інформації по зазначеній земельній ділянці, зокрема і також враховуючи рішення Криворізької міської ради від 28.04.2021 №449.

Слід також зазначити, що до часу укладання попереднього договору 11.12.2018 не існувало земельної ділянки розміру 0,5364га. Попередній договір від 05.03.2014 укладався щодо земельної ділянки розміру 0,0691га, а розмір земельної ділянки 0,5364га поступово формувався за рахунок передачі у користуванні він інших користувачів у тому числі у 2019 році.

Зазначене свідчить про необґрунтованість визначення нарахування відповідачем орендної плати з 30.11.2018.

У касаційній скарзі податковий орган не зазначає про підстави касаційного оскарження судових рішень в частині застосування ставки орендної плати за землю. Відповідач відтворює Акт перевірки, викладає власне обґрунтування, яке вже було предметом дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, йому надано правову оцінку. Норм права, які судами застосовано неправильно чи порушено при розгляді справи у цій частині правовідносин, скаржником не наведено.

Крім того, у цій справі за наслідками перевірки податковий орган дійшов висновку про заниження доходу за період три квартали 2023 року на суму 390000грн.

Суд першої інстанції встановив і апеляційним судом перевірено, що як не оспорюється сторонами, засновником ПП "НАФТАТРАНССЕРВІС" є ОСОБА_1 .

Обставини справи свідчать, що рішенням власника ПП "НАФТАТРАНССЕРВІС" ОСОБА_1 від 17.07.2023 зокрема, вирішено з метою ефективної діяльності Підприємства збільшити розмір статутного капіталу на 1000000,00грн за рахунок додаткового грошового внеску власника.

Статутний капітал Підприємства складається із грошового внеску власника і становить 1000100,00грн.

Підпис власника засвідчено приватним нотаріусом Криворізького районного нотаріального округу Кучман І.І. 17.07.2023 за №3842.

Відповідно до платіжної інструкції №@2PL365046 від 19.07.2023 на рахунок ПП "Нафтатрассервіс" було внесено кошти у сумі 390500,00грн. Призначенням платежу зазначено: "Внесок до статутного фонду, засновник ОСОБА_1 , ІПН НОМЕР_1 ".

Відповідно до платіжної інструкції №@2PL364892 від 19.07.2023 на рахунок ПП "Нафтатрассервіс" було внесено кошти у сумі 390000,00 грн. Призначенням платежу зазначено: "Внесок до статутного фонду, засновник ОСОБА_2 , ІПН НОМЕР_2 Платіж за власні кошти".

Відповідач дійшов висновку, що отримані кошти від ОСОБА_2 (не є засновником ПП "Нафтатрассервіс") у сумі 390000грн. є безповоротною фінансовою допомогою. Оскільки внесок до статутного фонду підприємства здійснено не засновником, підприємство отримало дохід від будь-якої діяльності.

На підставі акту передачі грошових коштів від 19.07.2023 ОСОБА_1 - єдиний власник Приватного Підприємства «Нафтатранссервіс», передала власні кошти в сумі 390000 грн. (триста дев`яносто тисяч гривень) директору ПП «Нафтатранссервіс», ОСОБА_2 для внесення на поточний рахунок підприємства внеску до Статутного капіталу ПП «Нафтатранссервіс», а ОСОБА_2 прийняв кошти в сумі 390 000 грн (триста дев`яносто тисяч гривень) для внесення на поточний рахунок підприємства внеску до Статутного капіталу ПП «Нафтатранссервіс».

Також, відповідно до умов Контракту на управління підприємством від 01.03.2016, укладеного між ПП «Нафтатранссервіс» та ОСОБА_2 , директор має право вносити особисті кошти Засновника за вказівкою останнього як статутний капітал на поточний рахунок підприємства, в разі якщо внесення статутного капіталу буде передбачено локальними актами підприємства (протоколи, статути, тощо).

Представником позивача в ході судового розгляду справи було пояснено, що грошові кошти, які вносились в якості внеску статутного капіталу були отримані директором від засновника підприємства ОСОБА_1 , однак під час здійснення розрахункової операції директором ОСОБА_2 не було помічено технічну помилку в графі «призначення платежу», допущену оператором банківської установи, про що позивачем 15.12.2023 до банківської установи було направлено лист з проханням внести зміни в графу «призначення платежу», із зазначенням вірного призначення.

Як указано судом апеляційної інстанції, зважаючи на те, що засновником ПП «НАФТАТРАНССЕРВІС» є ОСОБА_1 , а платіжна інструкція №@2PL365046 від 19.07.2023 містить формулювання в призначенні платежу: «Внесок до статутного фонду, засновник…», суд приймає доводи позивача про те, що в даному випадку була допущена технічна помилка, а виправлення призначення в платежі, який вже проведено, є неможливим, отже вказані кошти не можуть бути визначені як безповоротна фінансова допомога від ОСОБА_2 .

Суд відзначив, що Акт перевірки не містить висновків, а також під час розгляду справи не спростовується сторонами, що кошти у розмірі 390000,00грн, як внесок до статутного фонду за квитанцією де у засновником вказаний ОСОБА_2 (директор підприємства) проведені у бухгалтерському обліку як внесок до статутного фонду, а згідно витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, розмір статутного капіталу складає 1000100,00грн.

Доводів у спростування висновків судів касаційна скарга не містить. Норми права, які судами застосовано неправильно скаржником не зазначено. Правового обґрунтування щодо наявності підстав для скасування рішення судів попередніх інстанцій у цій частині податковим органом не наведено.

Крім того, у цій справі з матеріалів слідує, що висновки податкового органу про заниження підприємством податку на прибуток ґрунтуються на доводах про нереальність господарської операції з постачання товару (палива) ТОВ «УКРСПЕЦСПЛАВ-ІНВЕСТ». Операції з реалізації палива за відсутності їх здійснення, за позицією відповідача, призвели до завищення податкових зобов`язань з ПДВ.

Висновки перевірки про заниження показників у рядку 01 декларації Дохід від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку за період 2022 рік та три квартали 2023 року, ґрунтуються на доводах про обставини, що свідчать про неможливість здійснення перевезень дизельного палива до ТОВ УКРСПЕСПЛАВ-ІНВЕС згідно наданих до перевірки видаткових накладних, товарно-транспортних накладних та подорожніх листів, а також даних довідок про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу та залишків пального.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (пункт 135.1 статті 135 Податкового кодексу України).

Встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування. При цьому сама по собі наявність або відсутність окремих документів, так само, як помилки у їх оформленні, не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо фактичний рух активів або зміни в активах відбувся.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми), як один із принципів бухгалтерського обліку, закріплений в статті 4 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", та відповідає сутності податкового обліку, який відповідно до частини другої статті 3 цього Закону ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.

Статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" 16.07.1999 № 996-XIV, встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з цієї нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції.

Ступінь деталізації змісту і обсягу господарської операції вищевказаним Законом не встановлено, тому її можуть визначати особи, які відповідають за здійснення господарської операції і правильність її оформлення. При цьому така деталізація має забезпечити розкриття змісту господарської операції та ідентифікацію активів, зобов`язань, доходів або витрат, з нею пов`язаних.

Як свідчать встановлені обставини справи, між ПП Нафтатрассервіс (постачальник) та ТОВ УКРСПЕЦСПЛАВ-ІНВЕСТ (покупець) укладено договір поставки нафтопродуктів та газу №Д-01-0510 від 05.10.2022.

Предметом зазначеного договору визначено, що постачальник зобов`язується поставити, а покупець прийняти та оплатити нафтопродукти та газ (надалі товар), номенклатура, кількість і ціна яких визначаються в рахунках та у видаткових накладних на товар.

Відповідно до умов поставки, постачання товару за цим договором, здійснюється партіями на умовах DAP (поставка в місце призначення): місце призначення поставки кожної партії товару визначається окремо і вказується в товаро-транспортній накладній (термін DAP використовується відповідно до міжнародних правил інтерпретації комерційних термінів Інкотермс в редакції 2010 року).

Постачальник зобов`язується поставити товар покупцю, на умовах визначених п.2.1. даного договору не пізніше 10 (десяти) календарних днів з моменту надходження оплати вартості товару відповідно до п.4.2. даного Договору.

Передача кожної партії товару оформляється видатковими накладними.

Право власності на товар переходить до покупця з моменту передачі йому товару за видатковою накладною.

Датою поставки товару вважається дата оформлення видаткової накладної Постачальника.

Відповідно до умов договору №Д-01-0510 від 05.10.2022 розрахунки за цим договором здійснюються сторонами в грошовій формі шляхом безготівкових розрахунків. Оплата за поставлений товар за цим договором здійснюється на умовах 100% передоплати, на підставі рахунку, складеного згідно з діючими на день виставлення рахунку цінами Постачальника.

Також умовами договору №Д-01-0510 від 05.10.2022 визначено, що на поставлену партію товару Постачальник повинен надати Покупцю оригінали наступних документів: а) рахунок Постачальника; б) видаткова накладна: в) товаро-транспортна накладна.

Позивач на підтвердження виконання договору з поставки (паливо дизельне ДП-Л-Євро5-В0, паливо дизельне ДП-З-Євро5-В0) надав до перевірки і суду видаткові накладні, товаро-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти).

Податковий орган не спростовує наявність цих та інших документів, зокрема про оплату товару та подорожних листів.

Суд апеляційної інстанції зазначив, що посилання відповідача на недоліки товарно-транспортних накладних є слушними, проте наявність недоліків у їх оформленні не може свідчити про відсутність реальності поставки товару.

У касаційній скарзі податковий орган посилається на неврахування судами висновку Верховного Суду, зокрема, викладеному у справі №1340/5998/18, скаржник зазначає, що як вказав Суд, відсутність товарно-транспортних накладних або суттєві недоліки у їх оформленні, як документа, що супроводжує вантаж при транспортуванні, може свідчити проти факту поставки товару як підстави для збільшення суми податкового кредиту.

Касаційний суд наголошує, Верховний Суд у постанові від 05.05.2023 у справі №1340/5998/18 зазначив: «Одне лише посилання на відсутність у платника ПДВ документів на перевезення придбаного товару не може бути достатньою підставою для позбавлення платника права на податковий кредит, якщо обставини у справі не викликають сумніву в тому, що поставка товару відбулася. Однак, за іншого складу обставин у справі відсутність товарно-транспортних накладних або суттєві недоліки у їх оформленні, як документа, що супроводжує вантаж при транспортуванні, може свідчити проти факту поставки товару як підстави для збільшення суми податкового кредиту».

Судом першої інстанції надано оцінку доводам контролюючого органу та досліджено докази щодо можливості водіями здійснювати перевезення, оформлення видаткових накладних, шляхового листа, фактичного здійснення поставки дизельного пального. Апеляційним судом рішення суду першої інстанції перевірено та залишено без змін. У касаційній скарзі відповідач відтворює текст Акту перевірки, залишаючи поза увагою норми процесуального закону, яким визначено, що суд касаційної інстанції не вдається до переоцінки доказів.

Крім іншого, судами розглянуто зауваження податкового органу про незмінність залишків резервуарів на день відвантаження товару, та правильно зазначено, що вказані доводи перевіряючих не підтверджені інвентаризацією.

Також, суд апеляційної інстанції звернув увагу, що загальна сума поставки палива за вищевказаним договором складала на суму більше ніж п`ятдесят мільйонів гривень, а висновки перевірки свідчать про нереальність виконання договору поставки. Проте, відповідач не визнає реальність лише частини господарської операції та лише частину документів, не визнає як первинні, а отже у своїх висновках є непослідовний.

Враховуючи зазначене, колегія суддів апеляційного суду погодилась з висновками суду першої інстанції, що первинні документи, якими позивач підтверджує фактичне здійснення спірної господарської операції, відтворюють зміст господарських операцій, містять інформацію що підтверджує їх виконання. Зокрема, наявні в матеріалах справи первинні документи підтверджують фактичне отримання позивачем послуг які пов`язані з господарською діяльністю позивача.

Колегією відзначено, що можливе недотримання контрагентом позивача податкової дисципліни не є беззаперечним доказом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, здійснених між платником та його контрагентом, а отже посилання відповідача на наявну податкову інформацію щодо ТОВ УКРСПЕЦСПЛАВ-ІНВЕСТ є безпідставним.

Верховний Суд зазначає, що відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а суд згідно статті 90 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Таким чином, під час розгляду справи податковий орган відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України не спростував достовірність відомостей первинних та розрахункових документів, поданих платником податків позивачем по справі на підтвердження факту реальності здійснення господарських операцій за спірними правочинами, не доведено неможливості проведення господарських операцій з урахуванням, фізичної можливості, просторових та часових факторів, економічних чинників, не подано доказів відсутності руху активів у процесі здійснення господарської операції, доказів відсутності зміни стану та структури активів, зобов`язань чи власного капіталу, доказів отримання майнової вигоди чи права на таку вигоду будь-кого з учасників операції виключно шляхом зменшення бази оподаткування. В матеріалах справи відсутні належні та допустимі докази які б підтвердили висновки податкового органу, які зазначені в акті перевірки.

Отже, переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди повно й правильно встановили обставини справи, не допустили неправильного застосування норм матеріального права, чи порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень. Висновки судів першої та апеляційної інстанцій є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із ними, оскільки така оцінка судами здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів.

Відповідач у касаційній скарзі доводить, що суди попередніх інстанцій не врахували висновки Верховного Суду, викладені у подібних правовідносинах, зокрема: у постановах від 05.05.2023 у справі №1340/5998/18, від 09.09.2018 справа №820/477/17, від 16.01.2018 у справі №826/1398/14.

Разом з тим, як зазначено у відзиві на касаційну скаргу, з чим погоджується суд касаційної інстанції, правовідносини у згаданих справах не є подібними.

Податковий орган, посилаючись на окремі витяги з тексту постанов залишає без уваги, що у справі №1340/5998/18 позивач здійснював придбання товарів у контрагентів, у справі, що розглядається - позивач є постачальником; у справі № 1340/5998/18 досліджуваним питанням є склад витрат та податкового кредиту, а у справі № 160/6463/24 - склад валового доходу.

У справі №820/477/17 позивачем замовлялись та придбавались підрядні роботи у контрагентів та досліджуваним є склад витрат та податкового кредиту, обставини стосуються придбання, а не реалізації товарів. Варто додати, постановою Верховного Суду від 04.09.2018 справу №820/477/17 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції з вказівкою на обставини, які мають встановити суди під час нового розгляду справи.

У справі №826/1398/14 підлягали встановленню обставини правомірності нарахування Товариством бюджетного відшкодування податку на додану вартість. Крім того, відтворений у касаційній скарзі текст, як мотивування судового рішення, не відповідає викладеному Судом у постанові обґрунтуванню.

Суд касаційної інстанції вказує на формальне посилання заявника касаційної скарги на постанови Верховного Суду.

Суд констатує, що обґрунтування, наведені позивачем у касаційній скарзі, містять вимоги здійснити переоцінку встановлених обставин справи, а також додатково перевірити докази, що не входить в межі повноважень суду касаційної інстанції згідно з положеннями частини другої статті 341 КАС України.

Пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.04.2024 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 16.10.2024 у справі №160/6463/24 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------

В.В. Хохуляк

І.Я. Олендер

Р.Ф. Ханова

Судді Верховного Суду