Справа № 640/2355/19
Суддя: Мельничук Володимир Петрович
Дата ухвалення: 2025-09-23 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 640/2355/19 Головуючий у І інстанції - Віятик Н.В.
Суддя-доповідач - Мельничук В.П.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 вересня 2025 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

Головуючого-судді: Мельничука В.П.

суддів: Бужак Н.П., Мєзєнцева Є.І.,

при секретарі: Руденко Д.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 30 червня 2025 року у справі за адміністративним позовом Підприємства з іноземними інвестиціями «Амік Україна» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А:

Підприємство з іноземними інвестиціями «Амік Україна» звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 01.02.2019 року № ;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 01.02.2019 року № ;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 01.02.2019 року № ;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 01.02.2019 року № ;

Обґрунтовуючи позовні вимоги Позивач вказав, що податкові повідомлення-рішення прийнято за відсутності в його діях порушень приписів податкового законодавства, на підставі висновків акта перевірки, які не відповідають дійним обставинам справи.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 березня 2019 року відкрито провадження у справі.

Законом України від 13.12.2022 № 2825-IX «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» (далі - Закон № 2825-IX) Окружний адміністративний суд міста Києва ліквідовано, утворено Київський міський окружний адміністративний суд із місцезнаходженням у місті Києві.

Відповідно до п. 2 Прикінцевих та перехідних Закону № 2825-IX, з дня набрання чинності цим Законом Окружний адміністративний суд міста Києва припиняє здійснення правосуддя; до початку роботи Київського міського окружного адміністративного суду справи, підсудні окружному адміністративному суду, територіальна юрисдикція якого поширюється на місто Київ, розглядаються та вирішуються Київським окружним адміністративним судом.

Законом України «Про внесення зміни до пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» щодо забезпечення розгляду адміністративних справ» від 16 липня 2024 року № 3863-IX, пункт 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2825-IX викладено в такій редакції, зокрема:

- «Інші адміністративні справи, які не розглянуті Окружним адміністративним судом міста Києва, у тому числі ті, що передані до Київського окружного адміністративного суду до набрання чинності Законом України «Про внесення зміни до пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду» щодо забезпечення розгляду адміністративних справ», але не розподілені між суддями (крім справ, підсудність яких визначена частиною першою статті 27, частиною третьою статті 276, статтями 289-1, 289-4 Кодексу адміністративного судочинства України), передаються на розгляд та вирішення іншим окружним адміністративним судам України шляхом їх автоматизованого розподілу між цими судами з урахуванням навантаження, за принципом випадковості та відповідно до хронологічного надходження справ у порядку, визначеному Державною судовою адміністрацією України. Справи, підсудність яких визначена частиною першою статті 27, частиною третьою статті 276, статтями 289-1, 289-4 Кодексу адміністративного судочинства України, до початку роботи Київського міського окружного адміністративного суду розглядаються та вирішуються Київським окружним адміністративним судом» (абзац четвертий пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення»);

- «Судом апеляційної інстанції щодо всіх справ, підсудних окружному адміністративному суду, територіальна юрисдикція якого поширюється на місто Київ, та переданих на розгляд та вирішення іншим окружним адміністративним судам України відповідно до цього Закону, є Шостий апеляційний адміністративний суд» (абзац шостий пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення»).

На виконання вимог Закону № 2825-IX, Вінницькому окружному адміністративному суду розподілено не розглянуті Окружним адміністративним судом міста Києва справи, зокрема і справу № 640/2355/19.

Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 12 березня 2025 року прийнято до свого провадження адміністративну справу № 640/2355/19.

01 квітня 2025 року Позивачем подано клопотання, в якому він просив здійснити процесуальне правонаступництво у справі замінивши Офіс великих платників податків ДФС на Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків ().

Ухвалою Вінницького окружного адміністративного суду від 07 квітня 2025 року клопотання про заміну Відповідача правонаступником задоволено.

Замінено первинного Відповідача у справі № 640/2355/19, а саме Офіс великих платників податків ДФС як юридичну особу публічного права, його правонаступником, яким є Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків ().

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 30 червня 2025 року адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 01.02.2019 року № .

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 01.02.2019 року № .

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 01.02.2019 року № .

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 01.02.2019 року № .

Не погоджуючись з таким судовим рішенням, Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні адміністративного позову в повному обсязі.

В апеляційній скарзі Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.

Апеляційна скарга мотивована тим, що оскільки перевірками встановлено та зафіксовано актами фактичних перевірок реалізацію товарів, які не обліковані у встановлено порядку, за місцями реалізації та зберігання на АЗС, вказане є порушенням п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР та п. 10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року № 281/171/578/155, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2008 року за № 805/15496.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому він просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін з посиланням на те, що оскаржуване судове рішення відповідає нормам чинного законодавства.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, представників Сторін, дослідивши доводи апеляційної скарги та, перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга є необґрунтованою та не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби за наслідками перевірки господарських одиниць: АЗС № 16-13, АЗС № 16-17, АЗС № 16-12, АЗС № 16-50 складено Акти фактичної перевірки від 27.12.2018:

- № 0031/28-10-49-16/30603572, яким зафіксовано надлишок (нестачу) товарних запасів (паливо) на загальну суму 324 670,98 грн;

- № 0030/28-10-49-16/30603572, яким зафіксовано надлишок (нестачу) товарних запасів (паливо) на загальну суму 1 986 437,03 грн;

- № 0029/28-10-49-16/30603572, яким зафіксовано надлишок (нестачу) товарних запасів (паливо) на загальну суму 123 163,62 грн;

- № 0033/28-10-49-16/30603572, яким зафіксовано надлишок (нестачу) товарних запасів (паливо) на загальну суму 342 751,76 грн.

Вказаними актами встановлено порушення: п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95-BP (із змінами та доповненнями).

На підставі вказаних актів перевірки Відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 01.02.2019:

- № , яким до Позивача за порушення (Акт перевірки № 0031/28-10-49-16/30603572 від 27.12.2018, АЗС 16-13, м. Одеса, вул. Фонтанська дорога, 10), передбачене п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, застосовано штрафні санкції у розмірі 649 341,96 грн;

- № , яким до Позивача за порушення (Акт перевірки № 0030/28-10-49-16/30603572 від 27.12.2018, АЗС 16-17, м. Одеса, тр. М. Жукова, 4/Б), передбачене п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, застосовано штрафні санкції у розмірі 3 972 874,06 грн;

- № , яким до Позивача за порушення (Акт перевірки № 0029/28-10-49-16/30603572 від 27.12.2018, АЗС 16-12, м. Одеса, вул. Ак. Вільямса, 86), передбачене п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, застосовано штрафні санкції у розмірі 246 327,24 грн;

- № , яким до Позивача за порушення (Акт перевірки № 0033/28-10-49-16/30603572 від 27.12.2018, АЗС 16-50, м. Одеса, вул. Середньофонтанська дорога, 26 а), передбачене п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, застосовано штрафні санкції у розмірі 685 503,52 грн.

Не погодившись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями Відповідача, Позивач звернувся до адміністративного суду з даним адміністративним позовом.

Задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції виходив з того, що єдиним способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 13-НП, № 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Таким чином, для встановлення факту наявності необлікованого товару необхідно провести заміри будь-яким не забороненим способом, проте висновки про реалізацію палива, яке не обліковане у встановленому порядку, сформовані контролюючим органом виключно із посиланням на документи оперативного обліку НП - звіти по формі 17-НП. При цьому, жодного співставлення даних РРО з фактично наявним та реалізованим пальним контролюючим органом не здійснювалося.

Судом встановлено та підтверджено наявними в матеріалах даної адміністративної справи доказами, що контролюючим органом при здійсненні фактичної перевірки господарської одиниці АЗС «Амік Україна» не було проведено жодних вимірювань, обрахунків фактичних залишків нафтопродуктів на вказаних АЗС, як і не було виявлено жодних відхилень наявних на АЗС нафтопродуктів від даних обліку Позивача.

Також, для встановлення факту реалізації необлікованого товару має бути встановлена розбіжність між даними обліку Позивача та фактичними залишками товару на АЗС, проте контролюючим органом в ході проведення перевірки зазначеного зроблено не було, вказаних обставин не доведено.

Таким чином, Відповідач не надав до суду доказів фактичної реалізації ПММ, які не обліковані у встановленому порядку, у зв`язку з чим підстави для накладення на Позивача фінансової санкції, передбаченої ст. 20 Закону № 265/95-ВР, відсутні.

Враховуючи викладене, податкові повідомлення-рішення від 01.02.2019, якими до Позивача за порушення, передбачені п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, застосовано штрафні санкції, є протиправними та підлягають скасуванню.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).

Згідно з пунктом 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки.

Відповідно до пункту 80.5 статті 80 Податкового кодексу України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначено Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995р. (далі - Закон № 265/95-ВР).

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону 265/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов`язані: вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку.

До суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (стаття 20 Закону № 265/95-ВР).

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (пункт 2 статті 3 Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів встановлено Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку, Міністерства палива та енергетики, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155 (далі - Інструкція № 281/171/578/155).

Відповідно до пункту 10.2.10 пункту 10.2 Інструкції № 281/171/578/155 на підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП.

Виходячи з положень підпунктів 10.3.1-10.3.4 пункту 10.3 Інструкції № 281/171/578/155, облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою.

Відпуск нафтопродуктів за готівку, талони, платіжними картками відображається у змінному, звіті АЗС за формою № 17-НП, а відпуск нафтопродуктів за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем, та відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою № 16-НП.

Підпунктами 4.2.5.4-4.2.5.6 пункту 4.2 Інструкції № 281/171/578/155 передбачено, що для дистанційного керування паливно-роздавальними колонками мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп`ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів.

Місцеве керування паливно-роздавальними колонками має передбачати можливість функціонування з РРО.

Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1 % від об`єму відпущених пального або олив.

Наведені законодавчі норми свідчать про те, що після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП, № 17-НП наданих РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Розділ 13 Інструкції № 281/171/578/155 регулює порядок проведення інвентаризації нафти та нафтопродуктів на підприємствах.

Згідно з пунктом 13.5 Інструкції № 281/171/578/155 для здійснення інвентаризації розпорядчим документом керівника підприємства створюються робочі і постійно діючі інвентаризаційні комісії, до складу яких залучаються особи, що мають досвід здійснення інвентаризації. Забороняється вводити до складу робочої інвентаризаційної комісії головного бухгалтера підприємства та матеріально відповідальних осіб. Забороняється призначати головою робочої інвентаризаційної комісії у тих самих матеріально відповідальних осіб одного й того самого працівника два рази підряд. Розпорядчим документом керівника підприємства установлюються терміни початку та завершення робіт з інвентаризації.

Пунктом 13.13 Інструкції № 281/171/578/155 передбачено, що результати вимірювань у резервуарах і технологічних трубопроводах інвентаризаційною комісією заносяться до журналу реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою № 7-НП, а також до акта вимірювання нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою № 3-НП (додаток 26). Розрахунки наявності нафти та/або нафтопродуктів у технологічних нафтопродуктопроводах підприємств заносяться до відомості наявності нафтопродуктів (нафти) у технологічних нафтопродуктопроводах за формою № 23-НП (додаток 27) та на АЗС до відомості нафтопродуктів у технологічних трубопроводах АЗС за формою № 35-НП (додаток 28).

Співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП та № 17-НП, даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів є належним та правомірним способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів (якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку).

Відповідно до п. 16.1-16.2 Інструкції № 281/171/578/155 матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою № 17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи.

Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі № 17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства.

Як вбачається з матеріалів даної адміністративної справи та встановлено судом першої інстанції, Позивачем на вищевказаних АЗС з магазинами в кінці кожної зміни, а саме і в період проведення перевірки з 01.12.2018 по 17.12.2018 здійснювалось складання змінного звіту за формою № 17-НП із зазначенням найменування та марки пального, товарно-транспортних накладних, обліковий залишок в літрах на початок та кінець зміни, що не суперечить вимогам Інструкції № 281 /171/578/155.

Верховний суд у постановах від 12 червня 2018 року у справі № 826/18483/13-а, від 31 травня 2019 року у справі № 809/1253/16 вказав, що єдиним способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 13-НП, № 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Отже, для встановлення факту наявності необлікованого товару необхідно провести заміри будь-яким не забороненим способом, проте висновки про реалізацію палива, яке не обліковане у встановленому порядку, сформовані контролюючим органом виключно із посиланням на документи оперативного обліку НП - звіти по формі 17-НП. При цьому, жодного співставлення даних РРО з фактично наявним та реалізованим пальним контролюючим органом не здійснювалося.

Таким чином, контролюючим органом при здійсненні фактичної перевірки господарської одиниці АЗС «Амік Україна» не було проведено жодних вимірювань, обрахунків фактичних залишків нафтопродуктів на вказаних АЗС, як і не було виявлено жодних відхилень наявних на АЗС нафтопродуктів від даних обліку Позивача.

Крім того, для встановлення факту реалізації необлікованого товару має бути встановлена розбіжність між даними обліку Позивача та фактичними залишками Товару на АЗС, проте контролюючим органом під час проведення перевірки зазначеного зроблено не було, вказаних обставин не доведено, а колегією суддів не встановлено.

За приписами статті 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Отже, вказана стаття передбачає застосування фінансової санкції саме за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Разом з тим, за умови наявності зазначених документів у Позивача та ведення ним обліку товарних запасів у встановленому законом порядку, підстав для застосування до нього фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР, немає.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19 вересня 2024 року у справі № 460/49664/22.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що наявність на момент перевірки всіх необхідних документів за місцем реалізації товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Інструкції № 281/171/578/155 не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР.

Відтак, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку про наявність підстав для визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, з чим погоджується і колегія суддів.

Оцінюючи інші доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає, що згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

При цьому, згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Розглянувши доводи Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, підстав для його скасування не вбачається, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 30 червня 2025 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий-суддя: В.П. Мельничук

Судді: Н.П. Бужак

Є.І. Мєзєнцев

Повний текст складено 23.09.2025 року.