Справа № 260/4112/24
Суддя: Заверуха Олег Богданович
Дата ухвалення: 2025-09-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 вересня 2025 рокуЛьвівСправа № 260/4112/24 пров. № А/857/9084/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Заверухи О.Б.,

суддів Гінди О.М., Ніколіна В.В.,

за участю секретаря судового засідання Клим О.Ю.,

представника позивача Олійника Р.Б.,

представника відповідача Крупа-Газуди М.В.,

розглянувши в електронній формі у судовому засіданні (в режимі відеоконференції) в м. Львові апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 23 січня 2025 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

суддя (судді) в суді першої інстанції Калинич Я.М.,

час ухвалення рішення не зазначено,

місце ухвалення рішення м. Ужгород,

дата складання повного тексту рішення 30 січня 2025 року,

В С Т А Н О В И В:

24 червня 2024 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 ) звернувся в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області, в якому просив, яким встановлено порушення пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України (далі - ПК України) відсутність з вини платника реєстрації акцизного складу, застосовано штрафну санкцію на підставі пункту 128-1.2 статті 128 ПК України у розмірі 1 000 000,00 грн.

На обґрунтування позовних вимог зазначає, що у березні 2024 року Головним управлінням ДПС у Закарпатській області проведено документальну планову виїзну перевірку господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2022, про що складено акт № 3496/07-16-24-06/ НОМЕР_1 від 18.03.2024 року. Відповідно до акту перевірки №3496/07-16-24-06/ НОМЕР_1 від 18.03.2024, позивачем отримано ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) №2000053 від 26.07.2022 та строком дії з 31.01.2020 до 31.01.2025, місце зберігання за адресою: АДРЕСА_1 (загальна місткість резервуарів, що використовуються для зберігання пального: 45 000 літрів, тобто 45 кубічних метрів) та ліцензію на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі № 00949 від 18.07.2022 та строком дії з 18.07.2022 до 18.07.2027. Відповідно до висновків цього акту перевірки, зокрема, відповідачем вказано на порушення вимог абзацу «б» частини 2 пп.14.1.6 п.14.1. ст.14 розділу І «Загальні положення» та абзацу «б» пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України (далі - ПК України): «суб`єктом господарювання не зареєстровано акцизний склад в СЕАРП». Вказує, що 05.04.2024 відповідачем на підставі акту перевірки № 3496/07-16-24-06/ НОМЕР_1 від 18 березня 2024 року прийнято податкове повідомлення-рішення форми «С» за № 0002864/07-16-24-06/ НОМЕР_1 , яким на підставі пункту 128-1.2 статті 128 ПК України застосовано до штраф у розмірі 1 000 000,00 грн. Вважає вказане податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню. Зазначає, що з акту перевірки №3496/07-16-24-06/ НОМЕР_1 від 18.03.2024 слідує, що висновок про наявність обов`язку зареєструвати акцизний склад в СЕАРП ґрунтується виключно на тому, що у період з початку дії отриманої позивачем ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) № 2000053 (тобто з 18.07.2022) по 31.12.2022 останній здійснив реалізацію пального в загальній кількості 182000 л без реєстрації вказаного у ліцензії місця зберігання пального в якості акцизного складу. Вказує, що посадовими особами відповідача помилково не було враховано той факт, що пальне в загальній кількості 182000 л, яке ФОП ОСОБА_1 у період з 18.07.2022 року по 31.12.2022 рік реалізував на адресу контрагентів-покупців ТОВ «СТЕП-АГРО», ТОВ «КАРАТ ТРАНС» та ФОП ОСОБА_2 було продано цим суб`єктам виключно з наявних у платника податків пересувних акцизних складів у відповідності до заздалегідь отриманою ліцензії на право оптової торгівлі пальним за відсутності місць оптової торгівлі № 00949 від 18.07.2022.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 23 січня 2025 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що Верховний Суд у постанові від 27.03.2024 у справі № 280/441/23 прийшов до висновку, що аналіз пункту «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 ст.14 Податкового кодексу України містить критерії, що стосуються окремо характеристики приміщення чи території, на якій розташовано ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального, а також самого суб`єкта господарювання в частині обсягів отриманого пального за календарний рік та мети використання такого пального. При визначенні приміщення або території акцизним складом необхідно враховувати, зокрема, чи здійснює суб`єкт господарювання операції з реалізації пального іншим особам. Суд першої інстанції суд вказав на відсутність у нормі пункту «б» пп. 14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України положення про те, що приміщення або територія не є акцизним складом в разі здійснення суб`єктом господарювання операцій з реалізації пального саме за адресою цієї території чи приміщення, а тому реалізація позивачем пального свідчить про належність місця зберігання пального позивача до акцизного складу.

Не погодившись з прийнятим рішенням, ФОП ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким адміністративний позов задовольнити повністю.

Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення є незаконним та необґрунтованим, прийняте з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, зазначає, що з місця зберігання пального, визначеного у ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) № 2000053, він реалізацію пального не здійснював. Продаж пального у період дії ліцензії на зберігання пального ним було проведено виключно з наявних акцизних складів пересувних (з автоцистерн) у відповідності до заздалегідь отриманої ліцензії на право оптової торгівлі пальним за відсутності місць оптової торгівлі № 00949 від 18.07.2022. Наголошує, що приписами ПК України не встановлено вимоги до суб`єкта господарювання, що здійснює зберігання пального для власних потреб, створювати акцизний склад, якщо безпосередньо на місці зберігання пального не здійснюються операції з реалізації та зберігання пального іншим особам. Зазначає, що з причин наявності в нього значної кількості вантажних транспортних засобів, які використовуються як окремий елемент власної господарській діяльності, згідно зареєстрованого основного виду економічної діяльності « 49.41 Вантажний автомобільний транспорт», ФОП ОСОБА_1 у встановленому законом порядку додатково отримав ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) (переоформлена) № 2000053 від 26.07.2022 року. На підставі цієї ліцензії набув право зберігати пальне для потреб власного споживання за адресою місця зберігання: АДРЕСА_1 , загальна місткість резервуарів, що використовуються для зберігання пального: 45 000 літрів, тобто 45 кубічних метрів. Законних правових підстав стверджувати, що саме це місце зберігання пального для потреб власного споживання він повинен був зареєструвати у якості акцизного складу немає, оскільки відповідне місце зберігання пального повною мірою підпадає під виняток територій (приміщень), які не є акцизним складом у розумінні абзацу «б» частини 2 пп. 14.1.6 п. 14.1. ст. 14 ПК України, а сам позивач не є розпорядником акцизних складів у розумінні пп. 14.1.224 п. 14.1 ст. 14 ПК України та реалізацію пального саме з акцизних складів не здійснює через відсутність у нього місць оптової торгівлі пальним. В даному конкретному випадку, судом першої інстанції фактів реалізації апелянтом пального саме з «місця зберігання пального» чи з певного іншого приміщення та/або території, які б були місцем торгівлі та підпадали під поняття «акцизний склад», не встановлено.

Представником відповідача подано відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено, що суд першої інстанції прийшов до обгрунтованого висновку про безпідставність позовних вимог. Вказує на відсутність у нормі пункту «б» пп. 14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України положення про те, що приміщення або територія не є акцизним складом в разі здійснення суб`єктом господарювання операцій з реалізації пального саме за адресою цієї території чи приміщення, а тому реалізація позивачем пального свідчить про належність місця зберігання пального позивача до акцизного складу.

Представником позивача подано додаткові письмові пояснення, в яких вказано, що за місцем зберігання пального жодної реалізації пального не здійснювалося, що виключає потребу у реєстрації такого місця зберігання пального в якості акцизного складу у Системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового та вказує на безпідставність накладення на позивача штрафу на підставі пункту 128-1.2 статті 128 ПК України.

В судовому засіданні представник позивача підтримав апеляційну скаргу, в своїх поясненнях покликався на доводи в ній викладені.

Представник відповідача щодо апеляційної скарги заперечив, просив залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу, додаткових письмових пояснень представника позивача, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції, ФОП ОСОБА_1 згідно відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань перебуває на обліку у Головному управлінні ДПС у Закарпатській області, 708 Міжгірська ДПІ з 26.09.1997 за №0000338.

З 01.01.2019 по 31.12.2022 позивач здійснював такі види економічної діяльності: 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами, на загальній системі оподаткування, та був платником: податку на доходи фізичних осіб, військового збору, податку на додану вартість, акцизного збору, єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне страхування.

На підставі направлень від 19.02.2024 №874/07-16-24-06 та №875/07-16-24-05 виданих Головним управлінням ДПС у Закарпатській області, наказу Головного управління ДПС у Закарпатській області від 07.02.2024 №120-П, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки, контролюючим органом проведено планову виїзну документальну перевірку господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2022.

Копію наказу про проведення документальної перевірки від 07.02.2024 №120-П вручено під підпис особисто ФОП ОСОБА_1 20.02.2024.

За результатами проведеної перевірки 18.03.2024 складено акт № 3496/07-16-24-06/ НОМЕР_1 , у якому були зазначені наступні порушення допущені позивачем:

- п.177.2, п.177.4, ст.177 розд. VI Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755- VI, із змінами та доповненнями, в результаті чого донараховано до сплати податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 96839,46 грн, в тому числі: за 2020 рік в сумі - 19358,28 грн та за 2022 рік в сумі -77481,18 грн;

- пп.1.2 п.161 підр.10 розд. ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України, п.177.2 ст.177 розд. VI Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI, зі змінами і доповненнями, донараховано до сплати військового збору на загальну суму 8069,96 грн., в тому числі: за 2020 рік в сумі 1613,19 та за 2022 рік в сумі 6456,77 грн;

- ч.1 п.2 ст.6, ч.2 п.1 ст.7 розд. ІІІ, п.11 ст.8 Закону України від 08.07.2010р. №2464- VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» із змінами та доповненнями, в результаті чого донараховано до сплати єдиний внесок за 2020 рік в сумі 17745,11 грн.;

- пп. «б» п.176.2 ст.176 розділу IV Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, із змінами та доповненнями, в частині не відображення доходів нарахованих та виплачених фізичним особам-підприємцям у поданих податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з ним податку (форма №1ДФ);

- пп. «г» п.198.5 ст.198, п.200.1, пп. «в» п.200-4 ст.200 ПКУ зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Декларація) за грудень 2022 року в розмірі ПДВ 38860 грн.;

- п.201.1, п.201.4, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2012 №2755-VI, із змінами та доповненнями, в частині порушення термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у лютому 2019 року, у березні 2019 року, у листопаді 2019 року, у травні 2020 року, у листопаді 2021 року, у серпні 2022 року, у листопаді 2022 року;

- п.57.3 ст.57 гл.2 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI, із змінами та доповненнями, в частині несвоєчасної сплати податку на додану вартість;

- абз.б част.2 пп.14.1.6. п.14.1 ст.14 розділу I «Загальні положення» та абз.б пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI, із змінами та доповненнями, суб`єктом господарювання не зареєстровано акцизний склад в СЕАРП.

Відповідно до акту перевірки, позивачем отримано ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) №2000053 від 26.07.2022 та строком дії з 31.01.2020 до 31.01.2025, місце зберігання за адресою: Закарпатська область, Мукачівський р-н, см. Чинадійово, вул. Садова, буд. 92/2 (загальна місткість резервуарів, що використовуються для зберігання пального: 45 000 літрів, тобто 45 кубічних метрів) та ліцензію на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі № 00949 від 18.07.2022 та строком дії з 18.07.2022 до 18.07.2027.

В акті перевірки зазначено про те, що позивачем здійснювалася реалізація пального із застосуванням пересувних акцизних складів, а саме: автоцистерна ДНЗ: НОМЕР_2 : автоцистерна ДНЗ: НОМЕР_3 ; автоцистерна ДНЗ: НОМЕР_4 ; автоцистерна ДНЗ: НОМЕР_2 ; автоцистерна ДНЗ: НОМЕР_5 ; автоцистерна ДНЗ: НОМЕР_6 .

Відповідно до бази даних ДПС України «Єдиний реєстр акцизних накладних» з початку дії ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) № 2000053 а саме з 18.07.2022 по 31.12.2022 позивачем здійснювалася реалізація пального в загальній кількості 182000 л.

На думку контролюючого органу, позивач не зареєстрував акцизний склад у СЕAРП розпорядником акцизного складу, чим порушено вимоги абз. б част.2 пп.14.1.6. п.14.1. ст.14 розділу і «Загальні положення» та абз.б пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 Податкового кодексу України від 02.12.2010, із змінами та доповненнями.

На підставі висновків акту перевірки Головним управління ДПС у Закарпатській області винесено податкове повідомлення-рішення форми «С» від 05.04.2024 за № 0002864/07-16-24-06/, яким на підставі пункту 128-1.2 статті 128 ПК України накладено штрафну санкцію на суб`єкта господарювання у розмірі 1 000 000,00 грн.

Не погоджуючись із законністю такого податкового повідомлення-рішення позивач оскаржив його у адміністративному порядку, однак рішенням Державної податкової служби України про результати розгляду скарги № 17361/6/99-00-06-03-01-06 від 10.06.2024 скаргу позивачу було залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення форми "С" від 05.04.2024 року за №0002864/07-16-24-06/ - без змін.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції прийшов до висновку про безпідставність позовних вимог.

Колегія суддів погоджується з обґрунтованістю такого висновку суду першої інстанції з наступних підстав.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України (далі ПК України).

Згідно з підпунктом 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані, зокрема, зареєструвати усі акцизні склади - у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Відповідно до пункту 128-1.2 статті 128-1 ПК України відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000 грн.

З наведеного слідує, що обов`язок з реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового (СЕАРП) має платник податку - розпорядник акцизного складу. Невиконання цього обов`язку з вини розпорядника акцизного складу має наслідком притягнення його до відповідальності згідно з пунктом 128-1.2 статті 128-1 ПК України.

Відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 ПК України платниками акцизного податку є: особа (у тому числі юридична особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без створення юридичної особи), постійне представництво, які реалізують пальне або спирт етиловий.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.224 пункту 14.1 статті 14 ПК України, розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.

За змістом підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.

Не вважаються реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України: у споживчій тарі ємністю до 5 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками; при використанні пального суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизного складу/акцизного складу пересувного, що передано (відпущено, відвантажено) платником акцизного податку таким суб`єктам господарювання виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки.

Відповідно до пункту «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний склад - це: приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Не є акцизним складом:

а) приміщення відокремлених підрозділів розпорядника акцизного складу, які використовуються ним виключно для пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі маркованих марками акцизного податку горілки та лікеро-горілчаних виробів, відвантажених з акцизного складу, а також для здійснення оптової та/або роздрібної торгівлі відповідно до отриманої розпорядником акцизного складу ліцензії;

б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам. Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;

в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;

г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;

ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.

Згідно зі статтею 1 Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» під місцем зберігання пального розуміється місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування; під зберіганням пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик.

З наведеного вище слідує, що акцизний склад визначений як місце/територія, де розпорядник акцизного складу провадить відповідну господарську діяльність з пальним.

Відповідно до акта перевірки, висновки про порушення пункту 230.1 статті 230 ПК України (щодо непроведення реєстрації позивачем акцизного складу) ґрунтуються на тому, що позивачем здійснювалася реалізація пального із застосуванням пересувних акцизних складів, а саме: автоцистерна ДНЗ: НОМЕР_2 : автоцистерна ДНЗ: НОМЕР_3 ; автоцистерна ДНЗ: НОМЕР_4 ; автоцистерна ДНЗ: НОМЕР_2 ; автоцистерна ДНЗ: НОМЕР_5 ; автоцистерна ДНЗ: НОМЕР_6 . Відповідно до бази даних ДПС України «Єдиний реєстр акцизних накладних» з початку дії ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) № 2000053 а саме з 18.07.2022 по 31.12.2022 позивачем здійснювалася реалізація пального в загальній кількості 182000 л.

На думку контролюючого органу, позивач не зареєстрував акцизний склад у СЕAРП розпорядником акцизного складу, чим порушено вимоги абз. б част.2 пп.14.1.6. п.14.1. ст.14 розділу і «Загальні положення» та абз.б пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України.

У постанові від 27.03.2024 у справі №280/441/23 Верховний Суд сформував висновок, що пункт «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 ст.14 Податкового кодексу України містить критерії, що стосуються окремо характеристики приміщення чи території, на якій розташовано ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального, а також самого суб`єкта господарювання в частині обсягів отриманого пального за календарний рік та мети використання такого пального.

Аналогічний висновок викладений Верховним Судом і у постанові від 11.10.2023 у справі № 420/4383/23.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що у пункті «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України законодавець зробив виключення, навівши такі критерії, які дозволяють вважати приміщення або територію такими, що не є акцизним складом, а саме: 1) загальна місткість розташованих ємностей на кожній з них для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 куб.м; 2) суб`єкт господарювання (не стосується платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 куб.м (не враховується обсяг пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії); 3) суб`єкт господарювання пальне використовує виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Вищевказане узгоджується із висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 17.08.2023 у справі № 160/15431/21, від 11.10.2023 у справі № 420/4383/23, від 15.01.2024 у справі № 260/4885/22, від 12.03.2024 у справі №160/8390/22, від 27.03.2024 у справі №280/441/23.

У постанові Верховного Суду від 31.05.2022 у справі №540/4291/20 вказано, що зберігання пального нерозривно пов`язане з наявністю в суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності), залежить саме від наявності в суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню понять «акцизний склад» та/або «акцизний склад пересувний», незалежно від того, чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу, та/або наявності підстав для реєстрації такого місця, як акцизний склад. Відповідно, у разі, якщо наявне в суб`єкта господарювання місце зберігання пального відповідає ознакам, які ПК України встановлює як виняток із визначення понять «акцизний склад» та/або «акцизний склад пересувний», такий суб`єкт не має обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального в такому місці.

Із матеріалів справи слідує, що позивачем отримано ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) №2000053 від 26.07.2022 та строком дії з 31.01.2020 до 31.01.2025, місце зберігання за адресою: Закарпатська область, Мукачівський район, смт. Чинадійово, вул. Садова, буд.92/2 (загальна місткість ємностей: 45000 л).

Згідно з актом перевірки (ст.60) відповідно до бази даних ДПС України «Єдиний реєстр акцизних накладних», з початку дії ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) № 2000053, а саме з 18.07.2022 по 31.12.2022 ФОП ОСОБА_1 здійснював реалізацію пального на загальну кількість 182000 л.

Зокрема, позивач здійснив операції з реалізації пального:

1) ТОВ «СТЕП-АГРО», , згідно наступних документів:

- платіжні доручення вхідні №2897 від 02.08.2022 на загальну суму 1530000 грн.;

- видаткова накладна №РН-0000001 від 04.08.2022, номенлатура дизельне паливо в кількості 30000 л. на загальну суму 1530000,00 грн., в тому числі ПДВ 100093,46 грн.;

- товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №17 від 04.08.2022, об`єм 3000,00 л.

2) ТОВ «КАРАТ ТРАНС», , згідно наступних документів:

- платіжне доручення №725 від 19.08.2022 на загальну суму 400000 грн.;

- видаткова накладна №2 від 19.08.2022, номенлатура поставки дизельне паливо в кількості 10000 л на загальну суму 400000,00 грн., в тому числі ПДВ 26168,20 грн.;

- товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №1 від 19.08.2022, об`єм 10000,00 л.;

- платіжне доручення №758 від 06.09.2022 па загальну суму 450000 грн.;

- видаткова накладна №2 від 01.09.2022, номенлатура поставки дизельне паливо в кількості 10000 л на загальну суму 450000,00 грн., в тому числі ПДВ 19439,30 грн.;

- товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №3 від 01.09.2022, об`єм 10000,00 л.;

- платіжне доручення №781 від 19.09.2022 на загальну суму 430000 грн.;

- видаткова накладна №4 від 15.09.2022 номенлатура поставки дизельне паливо в кількості 10000 л на загальну суму 430000,00 грн., в тому числі ПДВ 28130,80 грн.;

- товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №4 від 15.09.2022, об`єм 10000,00 л.;

- платіжне доручення №784 від 23.09.2022 на загальну суму 480000 грн.;

- видаткова накладна №6 від 23.09.2022, номенлатура поставки дизельне паливо в кількості 12000 л на загальну суму 480000,00 грн., в тому числі ПДВ 31401,90 грн.;

- товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №5 від 23.09.2022, об`єм 12000,00 л.

- платіжне доручення №794 від 29.09.2022 на загальну суму 390000 грн.;

- видаткова накладна №8 від 29.09.2022, номенлатура поставки дизельне паливо в кількості 10000 л на загальну суму 390000,00 гри., в тому числі ПДВ 25514,00 грн.;

- товарно-транспортна накладна па відпуск нафтопродуктів (нафти) №6 від 29.09.2022, об`єм 10000,00 л.;

- платіжне доручення №850 від 02.11.2022 на загальну суму 200000 грн.;

- платіжне доручення №854 від 07.11.2022 на загальну суму 300000 грн.;

- видаткова накладна №1 від 05.11.2022, номенлатура поставки дизельне паливо в кількості 10000 л на загальну суму 500 000,00 грн., в тому числі ПДВ 32 710,28 грн.;

- товарно-транспортна накладна па відпуск нафтопродуктів (нафти) №7 віл 05.11.2022, об`єм 10 000 л.;

- платіжне доручення №865 від 15.11.2022 на загальну суму 300000 грн.;

- платіжне доручення №870 від 21.11.2022 на загальну суму 180000 грн.:

- видаткова накладна №1 від 18.11.2022, номенлатура поставки дизельне паливо в кількості 10000 л па загальну суму 480 000,00 грн., в тому числі ПДВ 31401,87 грн.;

- товарно-транспортна накладна па відпуск нафтопродуктів (нафти) №8 від 18.11.2022, об`єм 10000 л.;

- платіжне доручення №871 від 21.11.2022 на загальну суму 300000 грн.;

- платіжне доручення №880 від 25.11.2022 на загальну суму 160000 грн.;

- видаткова накладна №3 від 24.11.2022, номенлатура поставки дизельне паливо в кількості 10000 л на загальну суму 460000,00 грн., в тому числі ПДВ 30093,46 грн.;

- товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №9 від 24.11.2022. об`єм 10000 л.

- платіжне доручення №887 від 30.11.2022 на загальну суму 460000 грн.;

- видаткова накладна №4 від 01.12.2022, номенлатура поставки дизельне паливо в кількості 10000 л на загальну суму 460000,00 грн., в тому числі ПДВ 30093,50 грн.;

- товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №10 від 01.12.2022, об`єм 10000 л.;

- платіжне доручення №908 від 16.12.2022 на загальну суму 350000 грн. та №917 від 21.12.2022 на загальну суму 100000 грн.;

- видаткова накладна №2 від 09.12.2022, номенлатура поставки дизельне паливо в кількості 10000 л на загальну суму 450000,00 грн., в тому числі ПДВ 29439,30 грн.;

- товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №11 від 09.12.2022, об`єм 10000 л.;

- видаткова накладна №3 від 16.12.2022, номенлатура поставки дизельне паливо в кількості 10000 л на загальну суму 450000,00 грн., в тому числі ПДВ 29439,30 грн.;

- товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №12 від 16.12.2022, об`єм 10000 л.;

- видаткова накладна №4 від 23.12.2022, номенлатура поставки дизельне паливо в кількості 10000 л на загальну суму 450000,00 грн.. в тому числі ПДВ 29439,30 грн.;

- товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №13 від 23.12.2022, об`єм 10000 л.;

3) ФОП ОСОБА_2 , РНОКПП НОМЕР_7 , згідно наступних документів:

- платіжне доручення №68 від 01.09.2022 на загальну суму 348000 грн.

- видаткова накладна №1 від 01.09.2022, номенлатура дизельне паливо в кількості 7250 л на загальну суму 348000,00 грн., в гому числі ПДВ 22766,40 грн.;

- товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №1/1 від 01.09.2022, об`єм 7250,00 л.;

- платіжне доручення №76 від 12.09.2022 на загальну суму 340750 грн;

- видаткова накладна №3 від 08.09.2022, номенклатура дизельне паливо в кількості 7250 л. на загальну суму 340750,00 грн., в тому числі ПДВ 22229,10 грн.;

- товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №3/1 від 01.09.2022, об`єм 7250 л.;

- платіжне доручення №87 від 23.09.2022 на загальну суму 367125 грн.

- видаткова накладна №5 від 23.09.2022, номенклатура дизельне паливо в кількості 8250 л на загальну суму 367125,00 грн., в тому числі ПДВ 24017,50 грн.;

- товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №5/1 від 23.09.2022, об`єм 8250 л.;

- платіжне доручення №89 від 29.09.2022 на загальну суму 326250 грн.

- видаткова накладна №7 від 29.09.2022, номенклатура дизельне паливо в кількості 7250 л на загальну суму 326250,00 грн., в тому числі ПДВ 21343,50 грн.;

- товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти) №6/1 від 29.09.2022, об`єм 7250 л.

Суд апеляційної інстанції зауважує, при визначенні приміщення або території акцизним складом необхідно враховувати, зокрема, чи здійснює суб`єкт господарювання операції з реалізації пального іншим особам.

Посилання скаржника на те, що за місцем зберігання пального жодної реалізації пального не здійснювалося, що виключає потребу у реєстрації такого місця зберігання пального в якості акцизного складу у Системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, є неогрунтованими, оскільки норма пункту «б» підпункту 14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України не містить положення про те, що приміщення або територія не є акцизним складом в разі здійснення суб`єктом господарювання операцій з реалізації пального саме за адресою цієї території чи приміщення.

На переконання колегії суддів, наведені скаржником обставини щодо здійснення реалізації пального іншим особам з наявних акцизних складів пересувних (з автоцистерн) у відповідності до отриманої ліцензії на право оптової торгівлі пальним за відсутності місць оптової торгівлі № 00949 від 18.07.2022, підтверджують факт здійснення операцій з реалізації пального іншим особам та унеможливлюють застосування у спірному випадку пункту «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України в частині наявності усіх необхідних критеріїв, які дозволяють вважати приміщення або територію такими, що не є акцизним складом.

Зважаючи на вищевикладене, недотримання однієї з умов, передбачених пунктом «б» підпункту 14.1.6 п.14.1 ст.14 ПК України, свідчить про належність місця зберігання пального позивача до акцизного складу.

Відповідно до підпункту «б» абзацу 6 підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що позивачем порушено вимоги абз. б ч.2 пп.14.1.6 п.14.1 ст.14 розділу «Загальні положення» та абз.б пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України.

За таких обставин суд першої інстанції прийшов до обгрунтованого висновку про те, що місце зберігання пального за адресою: Закарпатська область, Мукачівський р-н, см. Чинадійово, вул. Садова, буд. 92/2 підпадає під поняття «акцизного складу» у розумінні підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, а, відтак, у позивача був наявний обов`язок щодо реєстрації акцизного складу в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

З огляду на вказане, відсутні підстави для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення форми «С» від 05.04.2024 за № 0002864/07-16-24-06/.

Колегія суддів також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Таким чином, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 23 січня 2025 року у справі № 260/4112/24 без змін.

Постанову разом із паперовими матеріалами справи надіслати до суду першої інстанції для приєднання до матеріалів справи.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту її проголошення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя О. Б. Заверуха
судді О. М. Гінда
В. В. Ніколін