Справа № 280/11199/24
Суддя: Малиш Н.І.
Дата ухвалення: 2025-09-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

17 вересня 2025 року м. Дніпросправа № 280/11199/24

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Малиш Н.І. (доповідач), суддів: Щербака А.А., Баранник Н.П.,

за участю секретаря судового засідання: Тарантюк А.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 05 травня 2025 року (суддя 1-ї Семененко М.О.) в адміністративній справі №280/11199/24 за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області, третя особа: Головне управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,-

ВСТАНОВИВ:

28.11.2024 фізична особа - підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якому просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 19.08.2024 №9 форма С;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 19.08.2024 №9 форма ПС.

В обґрунтування позову, з урахуванням заяви про зміну підстав позову, зазначає про незгоду з рішеннями податкового органу, оскільки контролюючим органом проведено фактичну перевірку позивача з порушенням встановленого порядку. Вказує, що підставою проведення фактичної перевірки, на підставі матеріалів якої контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вказаний пп. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України (далі ПК України). Ця норма визначає підставою для проведення фактичної перевірки - письмове звернення покупця (споживача), оформлене відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування. Будь-які докази письмових звернень покупців (споживачів), оформлених відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування ГУ ДПС у м. Києві позивачу, як суб`єкту підприємницької діяльності, щодо якого було проведено фактичну перевірку, не надано. У наказі про призначення фактичної перевірки дана інформація також відсутня. Вважає, що податковий орган лише формально послався на норми податкового законодавства та на доповідну записку управління фактичних перевірок від 05.07.2024 №1279/26-15-07-07-00-12, що також не може бути підставою для проведення податкової перевірки, оскільки управління фактичних перевірок входить до структури ГУ ДПС у м. Києві і не є покупцем (споживачем, як це передбачено пп.80.2.3 пп.80.2 п.80 ПК України). Крім того, зазначає, що фактичну перевірку проведено без пред`явлення позивачу направлення на проведення перевірки, копії наказу на перевірку, службових посвідчень та запиту на надання документів, оскільки такі пред`являлись (надавались) особі, яка не є уповноваженим представником позивача, при цьому, позивач про початок перевірки не був повідомлений. Звертає увагу, що запит на надання документів не відповідав вимогам пункту 73.3 статті 73 ПК України, оскільки не містив печатки податкового органу, включав вимогу про надання документів у термін до 17.00 08.07.2024, у той час як сама перевірка розпочалася о 15.45 у цей самий день, що фактично унеможливило надання таких документів у визначений строк, оскільки позивач безпосередньо не знаходився а магазині. Посилається на те, що сама по собі відсутність на момент вручення запиту в рамках перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані, не є підставою для застосування до платника фінансової санкції. Суб`єкт господарювання не зобов`язаний зберігати первинні документи на товар безпосередньо в торговельному залі чи у складському приміщенні. Відсутність облікової документації на товар за місцем продажу останнього не може бути віднесено до порушень установленого порядку обліку товарних запасів на складах і/або за місцем їх реалізації.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 05 травня 2025 року у задоволенні позову відмовлено.

Позивачем на зазначене рішення суду подано апеляційну скаргу в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом першої інстанції не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, його висновки не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення.

Так в апеляційній сказі скаржник зазначив, що під час розгляду справи не були спростовані доводи позивача про те, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав письмових та належним чином оформлених доказів, які підтвердили б, що підставою для видачі наказу слугувала інформація про можливі порушення саме позивачем вимог законодавства. В наказі відповідач також жодним чином не обґрунтував наявність підстав для перевірки позивача, передбачених підпунктом 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України, а є лише посилання на загальні формулювання, без конкретної підстави для проведення перевірки. У наказі від 05.07.2024 №4538-п відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, окрім посилання на доповідну записку управління фактичних перевірок від 05.07.2024 №1279/26-15-07-07-00-12. Проте, вищевказана доповідна записка не містить інформацію про конкретні звернення споживачів про можливі порушення позивачем податкового законодавства. Крім того, позивач не був присутній підчас проведення перевірки, а матеріали перевірки не містять доказів того, що наказ на перевірку, а також направлення вручалися під розписку ОСОБА_1 або його уповноваженому представнику. Представники контролюючого органу на підставі своєї суб`єктивної оцінки зазначили в акті фактичної перевірки, що ФОП ОСОБА_1 порушено норми трудового законодаства. Направлення на перевірку не містять також ідентифікації суб`єкта господарювання, а лише напис YABLUKA, що також не корелюється з належною підготовкою до перевірки представниками податкового органу, та оформленням матеріалів перевірки, оскільки вказані направлення вручалися Бойку Д.С. як представнику ТОВ «ФАН РІТЕЙЛ». Таким чином, твердження контролюючого органу ґрунтуються переважно на припущеннях і не підтверджені належними та допустимими доказами, як того вимагає ст. 72 КАС України. Позивач вважає що фактична перевірка проведена без додержання вимог чинного законодавства щодо підстав та порядку проведення таких перевірок та без участі платника податків. Щодо запиту про надання документів, скаржник зазначає, що запит було підписано державними інспекторами, які проводили перевірку, та він не містить печатки ГУ ДПС України в м. Києві. Суд першої інстанції помилково дійшов висновку про належність запиту, оскільки запит має відповідати саме ст.73 ПК України. Також під час фактичної перевірки посадовими особами відповідача встановлено порушення позивачем обліку товарних запасів, що на момент перевірки знаходились у місці продажу (господарському об`єкті). Відтак з`ясування податковим органом під час податкової перевірки питань, що не охоплюються законодавчо визначеними межами з проведення даної податкової перевірки, не можна визнати діями суб`єкта владних повноважень, що відповідають наведеним ознакам. Також суд не надав належної оцінки доводам позивача про відсутність доказів, які б вказували на видачу посадовим особам ГУ ДПС в м. Києві, які в межах проведення фактичної перевірки здійснили контрольну розрахункову операцію, грошових коштів (готівки) з каси за рахунок відповідних бюджетних асигнувань контролюючого органу, таким чином вказані грошові кошти фактично мають інше джерело походження ніж кошти, передбачені на здійснення відповідної діяльності органів ДПС.

Відповідачем поданий відзив на апеляційну скаргу в якому просить відмовити у її задоволенні. У відзиві зазначив, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції. Судом першої інстанції було надано оцінку всім доводам сторін та прийнято обґрунтоване рішення.

Інші учасники справи не скористалися правом подання відзиву на апеляційну скаргу.

Розгляд справи здійснено із застосуванням режиму відеоконференції.

В судовому засіданні представник позивача підтримав доводи апеляційної скарги просив її задовольнити.

В судовому засіданні представник відповідача підтримала доводи відзиву на апеляційної скарги. У задоволенні апеляційної скарги просила відмовити.

Представник третьої особи в судовому засіданні у задоволенні апеляційної скарги просив відмовити.

Заслухавши суддю-доповідача, представника сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, колегія суддів доходить до наступного висновку.

Судом встановлено, що на підставі пп.80.2.3 п.80.2 ст.80, п.69.27 підрозділу 10 Інші перехідні положення ПК України, Закону №265/95-ВР, Закону України від 21.06.2012 року №5007-VI Про ціни і ціноутворення, також інших нормативних актів, контроль за дотриманням яких покладено на територіальні органи ДПС, Головним управлінням ДПС у м. Києві видано наказ №4538-п від 05.07.2024 Про проведення фактичних перевірок, яким наказано провести фактичні перевірки платників податків/об`єктів, зазначених у додатках 1-14, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки) (т.1 а.с.13).

Відповідно до додатку №2 до наказу №4538-п від 05.07.2024 визначено об`єкт перевірки: магазин YABLUKA за адресою: м. Київ, Святошинський район, вул. Берковецька, буд. 6Д, дата початку перевірки 08.07.2024, тривалість перевірки не повинна перевищувати 10 діб, мета проведення перевірки: перевірити порядок здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), вид перевірки: фактична.

За результатами проведеної фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у м.Києві був складений Акт №84210/26/25/15/07/ від 09.07.2024 року (т.1 а.с.14-15), відповідно до якого встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в об`єкті діяльності відділі магазину, що розташований за адресою: АДРЕСА_1 , порушено вимоги п.1, п.2, п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР; ст.44, п.85.2 ст.85 ПК України, ч.4 ст.24 Кодексу законів про працю України.

Відповідно змісту акта фактичної перевірки, в ході перевірки встановлено, крім іншого, що в магазині YABLUKA за адресою: м. Київ, Святошинський район, вул. Берковецька, буд. 6Д, здійснюється роздрібна торгівля мобільними телефонами, комп`ютерною технікою, іншими технічно-складними побутовими товарами у готівковій та безготівковій формі, магазин розташований на території ТРЦ Лавина. Перед початком перевірки була проведена контрольно-розрахункова операція. При купівлі навушників Applе EarPods по ціні 999,00 грн було видано неналежний розрахунковий документ (фіскальний чек), який імітує справжній, а саме: чек не містить обов`язкові реквізити такі як номер фіскального чека, тобто розрахункова операція проведена без застосування ПРРО/РРО та без видачі відповідного розрахункового документу о 15:39:17 08.07.2024. Також під час перевірки встановлено факт не забезпечення ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (відсутні документи, що підтверджують походження товару (накладні, чеки тощо) на загальну суму 1686547,00 грн.

09.07.2024 матеріали фактичної перевірки направлені Головним управлінням ДПС у м.Києві на адресу ГУ ДПС у Запорізькій області за місцем податкового обліку позивача для розгляду на прийняття рішень згідно чинного законодавства України (т.1 а.с.143).

На підставі висновків акта фактичної перевірки, ГУ ДПС у Запорізькій області прийняті податкові повідомлення-рішення, а саме:

- №9 від 19.08.2024, яким до позивача застосовано штрафні санкції на загальну суму 1 687 546, 00 грн, у тому числі, за порушення п. 1, п.2 ст.3 Закону №265/95-ВР (не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи) на підставі п.1 ст.17 цього Закону в розмірі 100% вартості проданих з порушенням товарів, за порушення вчинене вперше 999,00 грн; за порушення п.12 ст. 3 Закону №265/95-ВР (порушення порядку ведення обліку товарних запасів на складах та за місцем їх реалізації) на підставі ст.20 цього Закону в розмірі 100% вартості необлікованих товарів 1 686 547,00грн (т.1 а.с.20-21);

- №9 від 19.08.2024, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1020,00грн за порушення ст.44, п.85.2 ст.85 ПК України на підставі п.121.1 ст.121 ПК України (т.1 а.с.22-23).

За результатами адміністративного оскарження вказаних податкових повідомлень-рішень, скарга залишена без задоволення, а рішення без змін.

Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду із цим позовом.

Суд першої інстанції відмовляючи у задоволенні позову дійшов висновку про правомірність та обґрунтованість оскаржених рішень контролюючого органу.

Колегія суддів суду апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про відмову у задоволенні позовних вимог з огляду на наступне.

Щодо підстав визначених у наказі про проведення перевірки, невручення позивачу наказу про призначення перевірки та направлення.

Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).

Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: (п.80.2.3.) письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування.

Приписи ст. 80 ПК України передбачають окремі вимоги та різні підстави для проведення фактичних перевірок з різних питань, а саме: щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, а також дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Таким чином, фактичні перевірки можуть проводитися як з окремого питання, яке віднесено до кола питань, що є предметом даного виду перевірок, так і комплексно з усіх питань, визначених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, але за обов`язкової наявності підстав, вказаних у підпунктах пункті 80.2 статті 80 ПК України.

Як свідчать фактичні обставини справи, у наказі №4538-п від 05.07.2024 як на підставу для проведення фактичної перевірки міститься посилання на підпункт 80.2.3 пункту 8.2 статті 80 ПК України.

Судом встанвлено, що до ГУ ДПС у м.Києві надійшла заява від фізичної особи (вх.№Р/971/ЕЗ від 04.07.2024), в якій зазначено: ..Хочу звернути увагу податківців на деякі мережі, що продають мобільну техніку без видачі чеків, дають лише якісь папірці, які не можна назвати чеком. На сайті податкової їх не знайти. Не видають чеки в торгових мережах (особисто там купував): магазин YABLUKA у Києві за адресами:…. вул. Берковецька, буд. 6Д (в Лавіні)… Прошу перевірити на видачу чеків, в цих магазинах чеки не видаються (т.1 а.с.160).

Згідно доповідної записки начальника управління фактичних перевірок на ім`я заступника начальника ГУ ДПС у м.Києві, за змістом якої повідомлено, що до ГУ ДПС у м.Києві надійшло звернення споживача від 20.06.2024 (вх. ГУ ДПС у м.Києві від 04.07.2024 №Р/971/ЕЗ) щодо можливих порушень при проведенні розрахунків за товари у торгових мереж під торговою маркою YABLUKA, в яких автором надана інформація, що в таких магазинах здійснюється реалізація технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, без видачі фіскальних чеків. Запропоновано проведення фактичних перевірок об`єктів, зазначених у додатку до доповідної записки, на підставі пп.80.2.3 п.80.2 ст.80, п.69.27 підрозділу 10 Інші перехідні положення ПК України протягом липня 2024 року (т.1 а.с.140).

Відтак колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що вказані у наказі №4538-п від 05.07.2024 підстави проведення фактичної перевірки підтверджені належними доказами. Вказаний наказ не має істотних недоліків, а отже відсутні підстави стверджувати про те, що контролюючим органом неправомірно проведено перевірку у спірному випадку.

Стосовно доводів позивача про відсутність його під час проведення фактичної перевірки, невручення йому копії наказу та направлення, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до п. 80.5 ст. 80 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Згідно з п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

Враховуючи вищезазначені норми, контролюючий орган має право приступити до проведення фактичної перевірки за умови пред`явлення визначених у ст. 81 ПК України документів платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції).

Як свідчать встановлені обставини справи, при виході на фактичну перевірку об`єкта магазин YABLUKA за адресою: м. Київ, Святошинський район, вул. Берковецька, буд. 6Д та після проведення контрольної розрахункової операції, посадовими особами контролюючого органу пред`явлені службові посвідчення та направлення на перевірки від 08.07.2025 №15263/26-15-07-07-03, №15264/26-05-07-07-01, особі, яка фактично здійснила розрахункову операцію - ОСОБА_2 , який представився як менеджер магазину, про що власноручно розписався у відповідних направленнях про пред`явлення таких документів та вручення йому копії наказу №4538-п від 05.07.2024 (а.с.64).

Оскільки податковий орган, у відповідності до приписів ст. 81 ПК України, пред`явив визначені у ст. 81 ПК України документи особі, яка фактично проводила розрахункові операції, доводи скаржника про неврученння йому наказу, направлення перед початковм проведення фактичної перевіки є безпідставиними.

Колегія суддів відхиляє доводи скаржника про те, що ОСОБА_2 не є уповноваженим представником позивача, оскільки перебуває у трудових відносинах з ТОВ Фан Рітейл, оскільки вони не знайшшли підтвердження під час розгляду справи.

В свою чергу податковий орган під час проведення фактчної перевірки встановив, що ФОП ОСОБА_3 використовував найману працю продавця (менеджера) ОСОБА_2 , без укладання трудового договору (контракту), оформленого наказом чи розпорядженням власника або уповноваженого ними органу, та повідомлення центрального органу виконавчої влади з питань забезпечення формування та реалізації державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування про прийняття працівника на роботу в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Доводи скаржника про те, що у наказі про призначення фактичної перевірки відсутня інформація про суб`єкта господарювання, який перевіряється, є безпідставними, та спростовуються положення ст. 81 ПК України.

Щодо встановлених порушень.

Так, в ході фактичної перевірки за місцем провадження діяльності в магазині за адресою: АДРЕСА_1 , встановлені наступні порушення:

- п.п. 1, 2 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі Закон №265) розрахункову операцію на суму 999,00грн. не проведено розрахункову операцію через РРО у фіскальному режимі роботи, а саме фіскальний чек, який був виданий ФОП ОСОБА_3 за результатами проведення контрольної розрахункової операції з придбання навушників Applе EarPods по ціні 999,00 грн, не містить такого обов`язкового реквізиту, як фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, у зв`язку з чим, суд дійшов висновку про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій на підставі п.1 ст.17 Закону №265;

- п. 12 ст. 3 Закону №265, ведення з порушенням в установленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, виявлено необлікованих товарів (непродовольча група) на суму 1686547,00грн;

- ст. 44, п. 85.2 ст. 85 ПК України, ненадання платником податків контролючому органу оригіналів документів чи їх копії при здійсненні податкового контролю.

Згідно із пунктами 1, 2 частини 1 статті 3 Закону №265, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Положенням № 13 (з урахуванням змін, внесених Наказом Мінфіну № 306 від 18 червня 2020 року) визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.

Відповідно до п. 1 с. 1 т. 17 Закону №265, за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Враховуючи зазначену норму, п. 1 ст. 17 Закону №265 встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

Як свідчать встановлені обставини справи, перед початкои проведення фактичної перевірки, перевіряючи здійснили проведення контрольної розрахункової операції. При купівлі навушників Applе EarPods по ціні 999,00грн був виданий неналежний розрахунковий документ (фіскальний чек), який імітує справжній, а саме: чек не містить обов`язкові реквізити такі як номер фіскального чека, тобто розрахункова операція проведена без застосування ПРРО/РРО та без видачі відповідного розрахункового документу о 15:39:17 08.07.2024.

До матеріалів справи, разом з матеріалам фактичної перквірки, наданий фіскальний чек без номеру, роздрукований 08.07.2024 о 15:39:17 з використанням ПРРО ФОП ОСОБА_3 . (а.с. 146 Т1 на звороті).

При цьому сам позивач не надав жодного належного та допустимого доказу, яким може бути спростовано висновки податкового органу.

Відтак, відповідачем доведено правомірність визначеного порушення, тоді як позивачем не спростовано недотримання вимог чинного законодавства щодо здійснення розрахункових операцій.

Стосовно доводів скаржника про те, що контрольна розрахункова операція здійснена не за бюджетні кошти, колегія суддів зазначає, що нормами ПК України не визначено виключне джерело коштів для здійснення контрольної розрахункової операції. Отже, така операція може бути проведена у будь-який спосіб (готівкою чи за допомогою платіжних карток).

Щодо ведення позивачем з порушенням в установленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а також виявлено необлікованих товарів (непродовольча група) на суму 1686547,00грн.

Відповідно до п. 12 ст. 3 Закону №265, передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Отже, п. 12 ст. 3 Закону №265, зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в другому абзаці цієї норми осіб) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.

Згідно зі статтею 20 зазначеного Закону, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Не надання до перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265.

Ці висновки відповідають правовій позиції Верховного Суду, що міститься у постанові від 16.05.2024 у справі №280/176/23, постанові від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22.

Пункт 1 розділу ІІ Порядку №496 (Порядок ведення товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого наказом Мінфіну від 03.09.2021 №496) передбачає, що облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку. ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Як свідчать встановлені обставини справи, під час проведення фактичної перевірки в місці продажу магазин ІНФОРМАЦІЯ_1 за адресою: АДРЕСА_1 , в якому здійснює діяльність ФОП ОСОБА_3 , здійснено опис залишків товарів, які знаходяться в реалізації, на загальну суму 1 686 547,00 грн (т.1 а.с.147).

Фахівцями контролюючого органу було вручено особі, яка здійснила розрахункову операцію (менеджеру ОСОБА_2 ) запит про надання документів, в якому, в тому, числі вимагалось надати форму обліку товарних запасів для ФОП (т.1 а.с.148). Разом і з тим, перевіряючим під час перевірки не було надано документи, які підтверджують облік товарів, що знаходились у місці продажу (господарському об`єкті) магазин ІНФОРМАЦІЯ_1 за адресою: АДРЕСА_1 , а також документи, що підтверджують походження такого товару.

Зважаючи на вищевикладене в його сукупності, висновки контролюючого органу про здійснення позивачем реалізації товарів, на які не надано документи, що підтверджують їх походження та які не відображені у відповідному обліку, є обґрунтованими та підтверджуються долученими до матеріалів справи доказами, а тому контролюючий орган правомірно застосував до позивача штрафні санкції відповідно оскарженого податкового повідомлення-рішення.

Щодо ненадання платником податків контролючому органу оригіналів документів чи їх копії при здійсненні податкового контролю.

Так фахівцями контролюючого органу було вручено особі, яка здійснила розрахункову операцію (менеджеру ОСОБА_2 ) запит про надання документів, в якому, в тому, числі вимагалось надати форму обліку товарних запасів для ФОП (т.1 а.с.148).

Разом і з тим, перевіряючим не було надано документи, які підтверджують облік товарів, що знаходились у місці продажу (господарському об`єкті) магазин ІНФОРМАЦІЯ_1 за адресою: АДРЕСА_1 , а також документи, що підтверджують походження такого товару.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що представники контролюючого органу під час здійснення перевірки правомірно вручили запит про надання документів яка здійснила розрахункову операцію, а отже уповноваженій особі.

Доводи скаржника про невідповідність наданого запиту вимогам пункту 73.3 статті 73 ПК України є помилковими, відповідно до приписів пп. 20.1.2, 20.1.6 та 20.1.14 ПК України

Крім того, колегія суддів повторно наголошує, що враховуючи приписи п. 12 ст. 3 Закону №265, у суб`єкта господарювання обов`язок надати контролюючим органам документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), виникає на початок проведення перевірки, на вимогу контролюючого органу, незалежно від отримання письмового запиту.

Оскільки документів до перевірки посадовим (службовим) особам контролюючого органу, що належать або пов`язані з предметом перевірки, надано не було, податковий орган правомірно застосував до позивача штрафні санкції на підставі ст. 121 ПК України

Доводи викладені в апеляційній скарзі таких висновків не спростовують, а лише зводяться до їх переоцінки.

Також не знайшли підтвердження доводи ппозивача про те, що за адресою АДРЕСА_1 , здійснюють діяльність інші платники податків, а також те, що фактичну перевірку проведено з виходом за межі її предмету.

З урахуванням викладеного колегія суддів дійшла висновку, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції про необхідність задовольнити позовні вимоги, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.

Розподіл судових витрат не здійснюється у відповідності до норм ст. 139 КАС України.

Керуючись ст.ст. 315, ст. 316, ст.ст. 321, 322 КАС України, суд, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 05 травня 2025 року в адміністративній справі №280/11199/24 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки визначені ст.ст 328, 329 КАС України.

Повне судове рішення складено 23 вересня 2025 року.

Головуючий - суддя Н.І. Малиш

суддя А.А. Щербак

суддя Н.П. Баранник