Справа № 120/16679/24
Суддя: Залімський І. Г.
Дата ухвалення: 2025-09-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 120/16679/24

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Свентух Віталій Михайлович

Суддя-доповідач - Залімський І. Г.

09 вересня 2025 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Залімського І. Г.

суддів: Сушка О.О. Мацького Є.М. ,

секретар судового засідання: Гавриленко І.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 29 травня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Хмільницьке" до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Хмільницьке" звернулось до Вінницького окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.08.2024 №6, №6 в частині суми від`ємного значення податку на додану вартість в розмірі - 49761400,60 грн, №6 в частині суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість в розмірі - 1121403,77 грн та штрафу в розмірі 280350,94 грн.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 29.05.2025 позов задоволено.

Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати таке рішення, прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм права, невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до неповного з`ясування обставин справи і, як наслідок, невірного вирішення справи та прийняття необґрунтованого рішення.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що посадові особи контролюючого органу діяли на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством України, як наслідок податкові повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 27.08.2024 №6, №6 в частині суми від`ємного значення податку на додану вартість в розмірі 49761400,60 грн та №6 в частині суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість в розмірі 1121403,77 грн та штрафу із розмірі 280350,94 грн є законними.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу відповідача в якому вказав на законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, а також на безпідставність доводів апеляційної скарги. Зауважив, що факти зберігання зерна кукурудзи, сої і насіння соняшника на зернових складах та реалізації (продажу) позивачем такого зерна в період лютий-березень 2024 року, що підтверджені належними і допустимими доказами спростовує висновок відповідача про нестачу зерна кукурудзи, сої і насіння соняшника, отже відсутні правові підстави для визначення позивачу податкового зобов`язання з податку на додану вартість.

Представник відповідача в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав у повному обсязі, просив вимоги, що в ній викладені, задовольнити.

Представник позивача заперечив проти задоволення апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників процесу, що з`явилися в судове засідання, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступних висновків.

Як вірно встановлено судом першої інстанції, на підставі наказу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №75 від 01.05.2024 року посадовими особами Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Хмільницьке" з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати усіх податків та зборів, передбачених Податковим кодексом України, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотримання якого покладено на контролюючі органи, за період діяльності з 01.10.2018 по 31.03.2024 відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.

За результатами проведеної перевірки Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків складено акт про результати планової виїзної документальної перевірки №464/34-00-07-06/00692245 від 23.07.2024.

Не погодившись із висновками акту перевірки, 05.08.2024 позивачем подано до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків заперечення на акт планової виїзної документальної перевірки від 23.07.2024 №464/34-00-07-06/00692245.

У результаті розгляду заперечень, висновки акту від 23.07.2024 року №464/34-00-07-06/00692245 про результати планової виїзної документальної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Хмільницьке" викладено в наступній редакції щодо встановлених порушень:

1) пункту 44.1. статті 44, підпунктів14.1.191, 14.1.202, 14.1.212, пункту 14.1 статті 14, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, з урахуванням частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" та пунктів 2.1 і 2.2. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, пунктів 5 та 6 "Порядку заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26.01.2016 №21, ТОВ "Хмільницьке" занижено податок на додану вартість всього в сумі 1121538 грн., в тому числі по періодам: жовтень 2018 року на суму 33306 грн.; листопад 2018 року на суму 127322 грн.; грудень 2018 року на суму 228636 грн.; січень 2019 року на суму 90765 грн.,; лютий 2019 року на суму 134 грн.; січень 2021 року на суму 85562 грн.; грудень 2021 року на суму 555813 грн.

2) пункту 44.1. статті 44, підпунктів 14.1.191, 14.1.202, 14.1.212, пункту 14.1 статті 14, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, з урахуванням частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" та пунктів 2.1 і 2.2. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, пунктів 5 та 6 "Порядку заповнення та подання податкової звітності з податку на додану вартість", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26.01.2016 №21, ТОВ "Хмільницьке" завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) за березень 2024 року всього в розмірі 49771549 грн.

3) пунктів 201.1., 201.10 статті 201, пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового Кодексу України, підприємством ТОВ "Хмільницьке":

- не складено податкові накладні та не зареєстровано їх в Єдиному реєстрі податкових накладних на послуги, що використані не в господарській діяльності підприємства, всього на суму ПДВ 1651115,4 грн., у тому числі: вересень 2021 року на суму 108002,4 грн., жовтень 2021 року на суму 108002,4 грн., листопад 2021 року на суму 108002,4 грн., грудень 2021 року на суму 108002,4 грн., січень 2022 року на суму 90273,75 грн., лютий 2022 року на суму 198276,16 грн., березень 2022 року на суму 90273,75 грн., квітень 2022 року на суму 90273,75 грн., серпень 2023 року на суму 88489,65 грн., вересень 2023 року на суму 88489,65 грн., жовтень 2023 року на суму 88489,65 грн., листопад 2023 року на суму 88489,65 грн., грудень 2023 року на суму 88489,65 грн., січень 2024 року на суму 88489,65 грн., лютий 2024 року на суму 109535,25 грн., березень 2024 року на суму 109535,25 грн.;

- не складено податкові накладні та не зареєстровано їх в Єдиному реєстрі податкових накладних по безоплатній передачі палива третім особам в рамках виконання договорів підряду всього в сумі 636999,33 грн., в тому числі: жовтень 2018 року на суму 2841,54 грн., листопад 2018 року на суму 8524,62 грн., грудень 2018 року на суму 71342,61 грн., вересень 2020 року на суму 15545,28 грн., жовтень 2020 року на суму 28424,75 грн., листопад 2020 року на суму 36843,80 грн., грудень 2020 року на суму 4747,56 грн., вересень 2021 року на суму 24244,30 грн., жовтень 2021 року на суму 25682,75 грн., листопад 2021 року на суму 49553,77 грн., грудень 2021 року на суму 24324,25 грн., вересень 2022 року на суму 23304,22 грн., жовтень 2022 року на суму 16680,51 грн., листопад 2022 року на суму 24559,06 грн., грудень 2022 року на суму 41677,74 грн., січень 2023 року на суму 1702,69 грн., липень 2023 року на суму 10789,68 грн., серпень 2023 року на суму 5434,79 грн., вересень 2023 року на суму 47324,25 грн., жовтень 2023 року на суму 34405,16 грн., листопад 2023 року на суму 56295,38 грн., грудень 2023 року на суму 74712,49 грн., січень 2024 року на суму 8038,13 грн.;

- не складено податкові накладні та не зареєстровано їх в Єдиному реєстрі податкових накладних по операціям з виробництва та реалізації цукру, отриманого після переробки цукрового буряку всього в сумі ПДВ 32120593,72 грн., в тому числі: вересень 2023 року на суму 8142544,8 грн., жовтень 2023 року на суму 8055165,7 грн., листопад 2023 року на суму 11179780,8грн., грудень 2023 року на суму 3658797,5 грн., січень 2024 року на суму 1084304,91 грн.;

- не складено податкові накладні та не зареєстровано їх в Єдиному реєстрі податкових накладних по непідтвердженим товарним залишкам, які обліковуються ТОВ "Хмільницьке" станом на 29.02.2024 та 31.03.2024 на рахунках бухгалтерського обліку 25, 26, 27, 28 всього в сумі ПДВ 16076777 грн., в тому числі: лютий 2024 року на 5651947 грн., березень 2024 року на 10424830 грн.

В обґрунтування вказаних висновків у акті перевірки вказано, зокрема наступне:

- за даними бухгалтерського обліку позивача, станом на 29 лютого 2024 року та 31 березня 2024 року на рахунках 25 "Напівфабрикати", 26 "Готова продукція", 27 "Продукція сільськогосподарського виробництва" та 28 "Товари" обліковувалися залишки сільськогосподарської продукції, яка, згідно з обліковими даними, була повністю відвантажена (продана) станом на 31 березня 2024 року. Водночас, під час проведення перевірки у травні - липні 2024 року позивачем не було надано оригіналів складських документів на відповідну продукцію, що обліковувалася станом на зазначені дати, у зв`язку з чим відповідач дійшов висновку про наявність нестачі сільськогосподарської продукції та порушення позивачем вимог пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України;

- заниження обсягів виходу готової продукції (цукру) після переробки цукрових буряків, що є порушенням пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті188 Податкового кодексу України;

- послуги надані ТОВ "Астарта Сервіс" не пов`язані з господарською діяльність ТОВ "Хмільницьке", а отже позивач порушив обов`язок визначити податкові зобов`язання з ПДВ згідно підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України;

- заниження ТОВ "Хмільницьке" податку на додану вартість по операціям з безоплатної передачі дизельного палива третім особам в межах виконання договорів підряду;

- задекларовані ТОВ "Хмільницьке" господарські операції з придбання шроту соняшникового від ТОВ "ІНДУСТРПОСТАЧ" в дійсності не відбулися.

27.08.2024 на підставі зазначених висновків перевірки відповідачем прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

- №6, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 1121538 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 280384,50 грн.;

- №6, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у декларації за березень 2024 року на 49771549 грн.;

- №6, яким до позивача застосовано штраф в сумі 16439996,52 грн. за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг).

Не погоджуючись із такими податковими повідомленнями-рішеннями, ТОВ "Хмільницьке" подано до Державної податкової служби України скаргу на вказані рішення.

15.11.2024 за результатами розгляду скарги Державною податковою службою України прийнято рішення №34475/6/99-00-06-01-01-06, яким податкові повідомлення-рішення №6, №6, №6 від 27.08.2024 залишені без змін.

Не погоджуючись із результатом адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень від 27.08.2024 №6, №6 в частині суми від`ємного значення податку на додану вартість в розмірі - 49761400,60 грн, №6 в частині суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість в розмірі - 1121403,77 грн та штрафу в розмірі 280350,94 грн, та вважаючи вказані рішення протиправними, позивач звернувся до суду.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не доведено обґрунтованості зазначених висновків перевірки та правомірності оскаржуваних рішень.

Колегія суддів погоджується із вказаним висновком суду першої інстанції та враховує наступне.

Порядок нарахування та сплати податку на додану вартість регулюється Розділом V Податкового кодексу України.

Зокрема, відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 188.1 статті 188 ПК України встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно пункту 200.4 статті 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно із пунктом 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (пункт 198.2 статті 198 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

В силу пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Підпунктом 44.1 статті 44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий вищевказаної правової норми).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).

Відповідно до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

За змістом частини другої статті 9 Закону № 996-ХIV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Правилу цієї норми Закону № 996-ХIV кореспондує зміст пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 (далі - Положення).

Аналіз наведених норм свідчить про те, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими відповідно до вимог частини другої статті 9 Закону № 996-ХIV та пункту 2.4 Положення первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Отже, будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону №996-ХIV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Водночас інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також не мати достатніх підстав для сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.

Принцип індивідуальної відповідальності платника податків також застосував ЄСПЛ у рішеннях у справах «Бізнес Супорт Центр проти Болгарії», «Булвес АД проти Болгарії», «Інтерсплав проти України», визначивши, що платник податків не може нести відповідальність за зловживання свого контрагента, якщо не буде доведено залученість цього платника до таких зловживань.

Зокрема, у пунктах 70, 71 рішення у справі «Булвес АД проти Болгарії» ЄСПЛ дійшов висновків, що коли національна влада за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь фізичної або юридичної особи у зловживаннях, пов`язаних зі сплатою ПДВ, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення все-таки карає одержувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії чи бездіяльність постачальника, який знаходився поза контролем одержувача і по відношенню до якого не було засобів відстеження і забезпечення його старанності, то влада виходить за розумні межі і порушує справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами загальних інтересів і вимогами захисту права власності. Ураховуючи своєчасне і повне виконання компанією-заявником своїх обов`язків з декларування ПДВ, неможливості з її сторони забезпечити дотримання постачальником його обов`язків щодо декларування ПДВ і той факт, що не було ніякого шахрайства стосовно системи оподаткування, про яке компанія-заявник знала чи могла знати, Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов`язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом з пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності.

З огляду на викладене, платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Отже, якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Вказані висновки висловила Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19.

Встановлено, що підставою для донарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 16076837 грн. у періодах лютий-березень 2024 року контролюючий орган визначив порушення ТОВ "Хмільницьке" пункту 198.5 статті 198 ПК України, обґрунтовуючи це фактом втрати товару, що підтверджується, на думку відповідача, відсутністю оригіналів складських квитанцій на зернову продукцію, яка обліковувалась на рахунках 25, 26, 27, 28 бухгалтерського обліку.

При цьому, відповідачем встановлено, що така продукція була вирощена позивачем у 2023 році, оприбуткована на відповідних бухгалтерських рахунках та реалізована в період лютий-березень 2024 року.

Висновок контролюючого органу про втрату товару ґрунтується виключно на відсутності оригіналів складських квитанцій, які, за твердженням відповідача, мали б підтвердити зберігання продукції на зернових складах.

При цьому, згідно із статтею 43 Закону №37-IV про зерно якщо зерновий склад приймає зерно на зберігання без видачі простого або подвійного складського свідоцтва, то для підтвердження прийняття зерна на зберігання він повинен видати складську квитанцію.

Згідно з статтею 24 Закону №37-IV видача зерна володільцеві складського документа на зерно здійснюється в обмін на виписані на це зерно складські документи.

Статтею 46 Закону №37-IV визначено, що після видачі зерна володільцям складських документів на зерно зернові склади повинні погасити прийняті складські документи на зерно шляхом відмітки на складському документі - "погашено". Погашені складські документи на зерно в повторний обіг не допускаються і виключаються з реєстру складських документів на зерно, про що робиться відповідний запис. Погашені складські документи зберігаються зерновим складом протягом трьох років.

Під час перевірки позивач надав копії складських квитанцій на зерно, що зберігалося на зерновому складі ТОВ "НВП Ілана" у січні-березні 2024 року.

Оригінали цих квитанцій були передані зерновому складу для погашення під час видачі зерна.

Позивач зазначає, що інші місця обліку, зазначені в бухгалтерському обліку позивача, а саме "07СКЛАДЗерносхов." Глобине, Центр управління "Глобинський переробний завод", "М.В.Карго ТОВ/порт", "Рисоіл Термінал СП ТОВ", "Зерно-Агротрейд ТЕП ЖД", "Мостиська Драй порт" не є зерновими складами у розумінні Закону №37-IV.

Вказані доводи позивача обґрунтовані, адже Закон №37-IV чітко визначає, що складські документи на зерно можуть видавати лише зернові склади, які зобов`язані вести їх облік у спеціальному Реєстрі. Відповідно, інші суб`єкти господарювання, які приймають зерно і надають послуги, відмінні від зберігання, не мають права видавати складські документи на зерно. Операції такого характеру оформлюються іншими документами відповідно до їх суті.

Таким чином, відсутність оригіналів складських квитанцій на момент перевірки не може бути підставою для висновків про безпідставність залишків сільськогосподарської продукції на рахунках бухгалтерського обліку позивача.

Стосовно господарських операцій позивача з ТОВ "НВП Ілана" в акті перевірки вказано, що в місці зберігання ТОВ "Ілана НВП" станом на 31.03.2024 року обліковувались залишки сої в кількості 232319 кг на суму 2251811,87 грн., а станом на 01.03.2024 залишки кукурудзи 3 класу в кількості 1495750 кг на суму 14497846,02 грн. та соняшника 3 класу в кількості 20140 кг на суму 236733,31 грн., при цьому посадовою особою контролюючого органу встановлено відсутність підтвердження зазначених залишків первинними документами у вигляді складських квитанцій, у зв`язку з чим було зроблено висновок про недоведеність факту зберігання зазначеної продукції.

При цьому, позивачем надано до суду документи первинного бухгалтерського обліку, зокрема оборотно-сальдові відомості по рахунках 25, 26, 27, 28 за І квартал 2024 року, які аналізувалися відповідачем під час документальної перевірки та згідно яких на зерновому складі ТОВ "Ілана НВП" зберігалася виключно товарна продукція насіння соняшника, яке було як власновирощеним, так і придбаним.

Облік цієї продукції здійснювався по рахунку 25 "Напівфабрикати" та рахунку 281 "Товари".

Зберігання соняшника здійснювалося на підставі договору складського зберігання №18 від 14.09.2023 року, укладеного між ТОВ "Хмільницьке" та ТОВ "Ілана НВП".

В рамках цього договору у вересні-жовтні 2023 року та лютому 2024 року позивач передав на зберігання 3682501 кг насіння соняшника, що підтверджується 13 складськими квитанціями.

Кожна з квитанцій належним чином зареєстрована у Державному реєстрі складських документів, що підтверджується відповідним витягом з ДП "Держреєстри України".

В акті перевірки відповідач зазначив, що до перевірки були надані копії погашених складських квитанцій, однак не врахував, що погашення складських документів відбулося внаслідок реалізації відповідної продукції, що є правомірною господарською операцією відповідно до чинного законодавства.

Встановлено, що обороти за рахунком 25 у січні 2024 року склали 2743050,54 грн., або 283000 кг.

Так, 29.01.2024 року позивачем було реалізовано на користь ТОВ "Ілана НВП" 283 т соняшника, що підтверджується видатковими накладними №469 від 29.01.2024 року, №479 від 29.01.2024 року та актами приймання-передачі №00-НВ00-002 від 29.01.2024 року, №00-НВ00-03 від 29.01.2024 року.

У лютому 2024 року позивачем придбано у ТОВ "Волочиськ-Агро" 20135 кг насіння соняшника, що відображено у Рахунку 28 "Товар" та наведено в оборотах по рахунку 281 за І квартал 2024 року та підтверджується видатковою накладною №ВЛА00000613 від 13.02.2024.

Придбаний соняшник передано на зберігання ТОВ "Ілана НВП", що підтверджується реєстром №5.

Станом на 01.03.2024 року на зберіганні ТОВ "Ілана НВП" знаходилось 1748199 кг насіння соняшника (по рахунку 25 - 1728059 кг, по рахунку 281 - 20140 кг), що повністю підтверджено обліковими даними та складськими квитанціями.

У період з 18 березня 2024 року по 28 березня 2024 року позивачем здійснено реалізацію 1515,88 т соняшника врожаю 2023 року на користь ТОВ "Ілана НВП" відповідно до договору поставки №12092023 від 12.09.2023 (з урахуванням додаткової угоди №5 від 05.04.2024 року).

Реалізація підтверджується копіями видаткових накладних №5786 від 18.03.2024, №5955 від 19.03.2024, №5983 від 20.03.2024, №6008 від 21.03.2024, №6139 від 25.03.2024, №6147 від 25.03.2024, №6160 від 26.03.2024, №6214 від 27.03.2024, №6229 від 28.03.2024, актів приймання-передачі №00-НВ00-007 від 18.03.2024, №00-НВ00-008 від 19.03.2024, №00-НВ00-009 від 20.03.2024, №00-НВ00-010 від 21.03.2024, №00-НВ00-011 від 25.03.2024, №00-НВ00-012 від 25.03.2024, №00-НВ00-013 від 26.03.2024, №00-НВ00-017 від 27.03.2024, №00-НВ00-018 від 28.03.2024 та складських квитанцій №714 від 18.03.2024, №715 від 19.03.2024, №716 від 20.03.2024, №717 від 21.03.2024, №718 від 25.03.2024, №719 від 25.03.2024, №720 від 26.03.2024, №738 від 27.03.2024, №739 від 28.03.2024.

Операції з реалізації були належним чином відображені в бухгалтерському обліку позивача: по рахунку 25 на суму 14497846,02 грн. у кількості 1 495 740 кг; по рахунку 281 на суму 236733,31 грн. у кількості 20140 кг.

Кінцевий залишок станом на 31.03.2024 року по рахунку 25 становив 232319 кг.

Решта насіння соняшника (223908 кг), що зберігалося на складі, була реалізована 23.04.2024 року, що підтверджується відповідною видатковою накладною №7066 від 23.04.2024, актом приймання-передачі №00-НВ00-020 від 23.04.2024 та податковою накладною №376 від 23.04.2024 на суму 398713,42 грн. ПДВ.

Таким чином, за період січень-березень 2024 року позивачем було реалізовано загалом 1780754 кг насіння соняшника.

Розрахунки за поставлену продукцію проведено в повному обсязі, податкові накладні складено та зареєстровано в ЄРПН відповідно до законодавства, податкові зобов`язання з ПДВ включено до декларацій за відповідні періоди.

Отже, матеріали справи спростовують твердження відповідача щодо відсутності або втрати товару (насіння соняшника), що зберігався на зерновому складі ТОВ "Ілана НВП" у лютому-березні 2024 року, та вказують на законність дій позивача щодо зберігання, обліку, реалізації товару, а також на безпідставність донарахування податкових зобов`язань з ПДВ.

Представник позивача під час розгляду справи неодноразово звертав увагу, що інші п`ять місць обліку сільськогосподарської продукції ("07СКЛАДЗерносхов." Глобине, Центр управління "Глобинський переробний завод", "М.В.Карго" ТОВ, СП ТОВ "Рисоіл Термінал", ТЕП ЖД "Зерно-Агротрейд", "Мостиська Драй порт"), зазначені відповідачем в акті перевірки та відповіді на заперечення, не є зерновими складами у розумінні Закону України "Про зерно і ринок зерна в Україні", а тому вони не зобов`язані видавати складські документи на зерно.

На його переконання, відповідач не дослідив фактичні господарські відносини позивача з цими контрагентами, що призвело до помилкових висновків про обов`язковість наявності таких документів.

Щодо господарських операцій позивача з "07СКЛАДЗерносхов." Глобине, Центр управління "Глобинський переробний завод", суд вказує, що місце обліку залишків сої "07СКЛАДЗерносхов." Глобине є соєпереробним підприємством ТОВ "Глобинський переробний завод", до якого позивач здійснював постачання вирощеної сільськогосподарської продукції (сої).

Згідно з оборотом по рахунку 27 "Продукція сільськогосподарського виробництва" за І квартал 2024 року в розрізі місць зберігання, поданим під час перевірки та долученим до матеріалів справи, встановлено, що вказане місце зберігання "07СКЛАДЗерносхов." Глобине, Центр управління "Глобинський переробний завод" у період січень-березень 2024 року використовувалось для обліку залишків сої.

Відповідачем не ставиться під сумнів наявність залишків сої в обліку на цьому місці зберігання у січні та лютому 2024 року.

Водночас, відповідач вказує на втрату сої, яка обліковувалась у кількості 1110 тонн станом на 01.03.2024 року, та яка, як сам зазначає відповідач, була повністю відвантажена до 31.03.2024 року.

Судом встановлено, що правовідносини між позивачем та ТОВ "Глобинський переробний завод" у 2023-2024 роках здійснювались на підставі договору поставки №29/10/2023-С від 13.10.2023 року, а також договору зберігання №29/10/2023-З від 13.10.2023, який, відповідно до пункту 1.5, не є договором складського зберігання у розумінні чинного законодавства.

На виконання зобов`язань за договором поставки №29/10/2023-С, сторонами укладено додаткову угоду №4 від 01.03.2024, якою погоджено постачання сої в кількості 1500,00+/-10% тонн до 30.04.2024.

Позивач, на підставі заяв на відвантаження та актів приймання-передачі, отримав сою із зернового складу ВП "Хмільницький елеватор" ТОВ "Зерно-Агротрейд", де вона зберігалась на підставі складських квитанцій на зерно №1445, №1464, №1502, №1499.

Зазначене зерно було відвантажене залізничним транспортом у період з 22.02.2024 по 27.02.2024 до ТОВ "Глобинський переробний завод", що підтверджується залізничними накладними №34594861, №34633024 та №34643494.

Транспортування забезпечувалось ТОВ "Зерно-Агротрейд" згідно з договором транспортного експедирування №072022/8 від 07.07.2022.

Охорону та супровід вантажу здійснювало ТОВ "Охоронна фірма "Блок" за договором №93А/1223/02 від 22.12.2023.

Супровід, приймання вагонів під охорону та передача їх зі збереженням вантажу на станції Глобине підтверджуються відповідними актами приймання-передачі.

Приймання сої на зберігання ТОВ "Глобинський переробний завод" оформлено актами приймання-передачі від 01.03.2024 року, 03.03.2024 року та 06.03.2024 у загальній кількості 1106,35 тонн.

Втрати сої під час транспортування в загальній кількості 3650 кг документально підтверджені журналами зважування та бухгалтерськими довідками, на підставі яких позивачем визначено податкові зобов`язання з ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України та зареєстровано податкову накладну №3443 від 31.03.2024 року на суму ПДВ 5522,40 грн.

Залишкова кількість сої в обсязі 1106,35 тонн була реалізована ТОВ "Глобинський переробний завод" 15.03.2024 року відповідно до договору поставки №29/10/2023-С від 13.10.2023 року.

Реалізація підтверджується видатковою накладною №ХМЦ00005810 від 15.03.2024, підписаною уповноваженою особою покупця, та актом перерахунку ціни, у зв`язку з невідповідністю якості поставленої продукції.

Позивачем отримано повну оплату за поставлену сою, самостійно визначено податкові зобов`язання з ПДВ, зареєстровано податкову накладну №767 від 15.03.2024 року на суму ПДВ 2243700,37 грн, яку включено до податкової декларації за березень 2024 року.

При цьому, рух сої на складі ТОВ "Глобинський переробний завод" підтверджується даними бухгалтерського обліку станом на 01.03.2024, 15.03.2024, 16.03.2024 та 01.04.2024.

Отже, надані під час податкової перевірки та долучені до матеріалів справи первинні документи, які підтверджують облік, зберігання та реалізацію позивачем власновирощеної сільськогосподарської продукції (сої), а також самостійно визначені та відображені у податковій звітності податкові зобов`язання з податку на додану вартість, обґрунтовано спростовують доводи відповідача щодо втрати або нестачі зазначеного товару в березні 2024 року.

У контексті господарських взаємовідносин між позивачем та ТОВ "М.В.Карго" з`ясовано, що місцем обліку залишків кукурудзи позивача є морський термінал ТОВ "М.В.Карго", розташований у с. Визирка, Одеської області, який використовується для накопичення зерна з метою подальшої реалізації на експорт.

Відповідно до зовнішньоекономічного контракту №КРМL/CROP_2023/24-LTD від 01.08.2023 та Додатку №24 до нього від 19.02.2024, укладених позивачем з компанією АСТАРТА ТРЕЙДИНГ ЛТД (Кіпр), позивач прийняв на себе зобов`язання поставити товар - кукурудзу 3-го класу врожаю 2023 року, у кількості 1000 тонн+-10%, на умовах DAP - морський торговельний порт Південний, "М.В.Карго" ТОВ, у строк до 31.03.2024 року.

Як встановлено під час перевірки та підтверджено наданими позивачем документами, зокрема оборотною відомістю по рахунку 27 "Продукція сільськогосподарського виробництва" за І квартал 2024 року, на 01.03.2024 року на обліку в місці зберігання "М.В.Карго ТОВ/порт" перебувала кукурудза 3-го класу в кількості 791450 кг на суму 3208790,07 грн.

Увесь обсяг зазначеної продукції було реалізовано до кінця березня 2024 року.

Згідно з актом перевірки, відповідачем не встановлено порушень щодо обліку та реалізації кукурудзи в січні та лютому 2024 року.

Втім, після відвантаження кукурудзи в березні 2024 року відповідачем зазначено щодо її нестачі.

Однак, як вбачається з матеріалів справи, позивачем належним чином задокументовано переміщення, зберігання та експорт цієї продукції.

Зокрема, доставка кукурудзи на термінал ТОВ "М.В.Карго" була здійснена залізничним транспортом у лютому 2024 року (10 вагонів - 666600 кг та 2 вагони - 126150 кг), що підтверджується залізничними накладними та актами приймання-передачі зерна при відвантаженні, що зберігалось на зерновому складі на підставі складських квитанцій на зерно.

Транспортування забезпечувалося ТОВ "Зерно-Агротрейд" на підставі відповідного договору транспортного експедирування №072022/8 від 07.07.2022 року.

Приймання товару (кукурудзи) здійснено ТОВ "М.В.Карго" на підставі Реєстру за замовленням ТОВ "Астарта Агро Трейд", яке надавало послуги організації та забезпечення перевалки зернових культур через термінал порту "М.В.Карго" для покупця кукурудзи АСТАРТА ТРЕЙДИНГ ЛТД.

Завантаження на морське судно "AYANA STAR" підтверджено довідкою №06-02.03.2024 від 02.03.2024.

Загальний обсяг перевантаженої кукурудзи склав 789867 кг.

Експорт зазначеної кількості підтверджено митною декларацією 24UA28U9 від 05.03.2024.

АСТАРТА ТРЕЙДИНГ ЛТД здійснено повний розрахунок з позивачем за придбану кукурудзу, що не заперечується відповідачем під час перевірки дотримання податкового законодавства.

Факт реалізації зерна підтверджено також податковою накладною №15 від 05.03.2024, зареєстрованою позивачем у ЄРПН.

Крім того, частина втрат кукурудзи (1300 кг), що сталася під час транспортування, була списана на підставі бухгалтерських довідок, а відповідні податкові зобов`язання з ПДВ були самостійно визначені позивачем та задекларовані згідно з вимогами пункту 198.5 статті 198 ПК України, шляхом реєстрації податкової накладної №1100 від 29.02.2024.

Облік, переміщення, зберігання та реалізація кукурудзи позивачем були здійснені з дотриманням вимог чинного законодавства, підтверджені первинними документами та належним чином відображені у бухгалтерській та податковій звітності. Висновки відповідача щодо нестачі товару у березні 2024 року не ґрунтуються на фактичних обставинах справи та не підтверджені належними і допустимими доказами.

З огляду на господарські операції позивача з СП ТОВ "Рисоіл Термінал" місцем обліку кукурудзи 3-го класу, що реалізовувалась позивачем на експорт, виступав морський термінал ТОВ "СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ".

Відповідач вказав, що станом на 01.02.2024 в місці обліку СП ТОВ "Рисоіл Термінал" обліковувалась кукурудза 3-го класу в кількості 9682350 кг на суму 41635393 грн., яка була повністю реалізована в лютому 2024 року, однак без підтвердження первинними документами у вигляді складських квитанцій.

ТОВ "СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ" приймало та накопичувало кукурудзу виключно за замовленням нерезидента АСТАРТА ТРЕЙДИНГ ЛТД (Республіка Кіпр) на підставі Договору №008FRW-23 від 21.09.2023 .

Поставка кукурудзи здійснювалася позивачем відповідно до зовнішньоекономічного контракту №КНМL/CROP_2023/24-LTD від 01.08.2023 року та Додатку №21 до нього від 15.01.2024 року, згідно з якими позивач зобов`язувався поставити кукурудзу 3-го класу врожаю 2023 року в кількості 9700 тонн +-10% на умовах DAP - порт Чорноморськ, СП ТОВ "Рисоіл Термінал".

Як вбачається з оборотно-сальдової відомості по рахунку 27 "Продукція сільськогосподарського виробництва", станом на 01.02.2024 року в місці обліку «Рисоіл Термінал СП ТОВ" обліковувалась кукурудза 3-го класу в кількості 9682350 кг на суму 41635393 грн.

Увесь зазначений обсяг продукції було повністю реалізовано до кінця лютого 2024 року.

У матеріалах справи відсутні первинні документи у вигляді складських квитанцій, однак, позивач не передавав кукурудзу на зберігання ТОВ "СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ", оскільки останній виконував лише функції терміналу з накопичення і перевалки вантажу на експорт, а не складу зберігання.

З метою виконання своїх зобов`язань перед АСТАРТА ТРЕЙДІНГ ЛТД позивач, на підставі актів приймання-передачі зерна при відвантаженні отримав у зернового складу - ВП "Хмільницький елеватор" ТОВ "Зерно-Агротрейд" зерно кукурудзи, що зберігалось на підставі складських квитанцій №1520 від 25.10.2023, №1528 від 01.11.2023, №1586 від 11.12.2023, №1522 від 26.10.2023, №1563 від 29.11.2023, №1627 від 02.01.2024., №1539 від 09.11.2023, №1553 від 20.11.2023, №1633 від 16.01.2023.

У період 14.01.2024-18.01.2024 залізничним транспортом до ТОВ "СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ" було відправлено 9686050 кг кукурудзи, що підтверджується залізничними накладними та актами приймання-передачі.

Приймання кукурудзи ТОВ "СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ" здійснювалося за реєстром вивантаження.

У процесі приймання товару відбувалося контрольне зважування кожного вагону, за результатами якого були зафіксовані як втрати, так і надлишки, що виникли через неточності при зважуванні на елеваторі.

Фактична вага прийнятої кукурудзи становила 9 682 350 кг.

Загальні транспортні втрати склали 3700 кг кукурудзи, що підтверджується бухгалтерськими довідками та реєстрами відвантажень.

На зазначені втрати згідно пункту 198.5 статті 198 ПК України позивач самостійно визначив податкові зобов`язання з ПДВ та склав податкову накладну.

ТОВ "СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ" здійснило перевантаження на морське судно "Amber S" кукурудзи 3-го класу в кількості 9664930 кг, що підтверджується відповідною довідкою від 12.02.2024.

Втрати при навантаженні на судно склали 17420 кг, на які також нараховано податкові зобов`язання і складено податкову накладну №823 від 12.02.2024.

Факт експорту кукурудзи підтверджується митною декларацією 24UA69U4 від 13.02.2024.

Розрахунок між позивачем і АСТАРТА ТРЕЙДИНГ ЛТД здійснено у повному обсязі, порушення валютного законодавства відповідачем не зафіксовано.

Податкова накладна №77 від 13.02.2024 зареєстрована позивачем відповідно до вимог ПК України.

Таким чином, первинні документи, надані позивачем під час перевірки та долучені до матеріалів справи, достовірно підтверджують походження, облік, транспортування, накопичення і реалізацію на експорт сільськогосподарської продукції - кукурудзи 3-го класу. Висновки відповідача про наявність втрат або нестачі зазначеної продукції є безпідставними та не підтверджені належними і допустимими доказами.

Відповідач в акті перевірки зазначає, що станом на 01.02.2024 року в місці обліку ТЕП ЖД "Зерно-Агротрейд" обліковувалась кукурудза 3 класу в кількості 5403450 кг на суму 22341707,66 грн., при цьому, на думку посадових осіб контролюючого органу, вказана продукція була повністю відвантажена (реалізована) без належного підтвердження первинними документами, зокрема складськими квитанціями.

Встановлено, що облік зерна, позначеного у бухгалтерських документах як "Зерно-Агротрейд ТЕП ЖД", здійснювалось позивачем з метою відображення зерна, переданого ТОВ "Зерно-Агротрейд" як експедитору для транспортування залізничним транспортом до морських портів і сухопутних кордонів для експорту, відповідно до договору транспортного експедирування №072022/8 від 07.07.2022.

Зазначене товариство не є зерновим складом у розумінні Закону України "Про зерно і ринок зерна в Україні" та не надає позивачу послуги зі зберігання зерна, а забезпечувало його транспортування залізничним транспортом.

Факт надання транспортно-експедиторських послуг підтверджено щодо перевезень сої до ТОВ "Глобинський переробний завод" та кукурудзи до ТОВ "М.В.Карго" і СП "Рисоіл Термінал".

Станом на 01.02.2024 року на рахунку 27 позивача обліковувалось зерно в дорозі, а саме кукурудза 3 класу в кількості 1768150 кг на суму 7603045 грн.

Впродовж лютого 2024 року обсяг кукурудзи, що обліковувався як "Зерно-Агротрейд ТЕП ЖД", склав 5403450 кг або 22341707,66 грн.

Відповідач вказав, що вказана продукція була реалізована без підтвердження складськими квитанціями, що на його переконання свідчило про факт втрати товару.

Судом встановлено, що кукурудза в зазначеному обсязі була транспортована залізничним транспортом до терміналу ТОВ "М.В.Карго" у порту "Південний" відповідно до залізничних накладних №34413963 від 01.02.2024, №34457770 від 06.02.2024, №34578286 та №34578260 від 20.02.2024, а також підтверджена реєстрами вивантаження.

Кукурудза для транспортування приймалась на зерновому складі ВП "Хмільницький елеватор" ТОВ "Зерно-Агротрейд" на підставі складських квитанцій на зерно і передавалась позивачем до експедитора на підставі актів приймання-передачі зерна.

Втрати зерна під час транспортування складали 4350 кг, 11350 кг та 1300 кг задокументовані бухгалтерськими довідками та покриті податковими зобов`язаннями з ПДВ, які були належним чином задекларовані й зареєстровані позивачем.

Зазначене зерно в подальшому реалізоване позивачем на експорт за митними деклараціями 24UA28U9 від 05.03.2024 та №UA09U1 від 22.02.2024 .

Таким чином, надані позивачем первинні документи підтверджують фактичне транспортування та експорт кукурудзи 3-го класу в лютому 2024 року, а твердження відповідача про втрату товару через відсутність складських квитанцій є необґрунтованими.

Також позивач стверджує, що ТОВ "Мостиська Драй порт" не є зерновим складом у розумінні Закону України "Про зерно і ринок зерна в Україні", не здійснює накопичення та зберігання зерна, а також не видає складські документи на зерно, оскільки фактично надає логістичні послуги з перевантаження товару для подальшого транспортування залізничним транспортом на експорт.

Станом на 01.03.2024 року в місці обліку ТОВ "Мостиська Драй порт" обліковувались залишки насіння ріпаку 1 класу в кількості 1364056 кг на загальну суму 18666028,75 грн.

Відповідач стверджує, що зазначена продукція була відвантажена (реалізована) без належного документального підтвердження первинними документами, зокрема у зв`язку з відсутністю оригіналів складських квитанцій на зерно, що, на його думку, свідчить про втрату товару.

Разом з тим, відповідно до Обороту по рахунку 281 "Товари", наданого під час податкової перевірки та долученого до матеріалів справи, наявність вказаного обсягу ріпаку на 01.03.2024 року підтверджено, а в подальшому відображено переміщення зазначеної продукції з складу ТОВ "Мостиська Драй порт" для цілей експорту.

Згідно поданих доказів, позивач придбав насіння ріпаку 1 класу у таких контрагентів: ТОВ "Астарта Агро Трейд" (94,94 т), ТОВ "Агрофірма "Добробут" (1184,5 т), ТОВ "Житниця Поділля" (51,606 т) та ТОВ "Зерно-Агротрейд" (33,01 т), що підтверджується відповідними договорами поставки, видатковими накладними.

Доставка продукції здійснювалась на адресу ТОВ "УЗТК Трейд", розташованого в с. Мостиська Другі, Мостиський район, Львівська область.

На підставі договору №14/09ХМ 22 від 14.09.2022, укладеного між позивачем і ТОВ "УЗТК Трейд", останнє здійснило приймання та перевантаження ріпаку в європейські вагони на станції Мостиська-2, що підтверджено відповідними реєстрами та довідкою ТОВ "УЗТК Трейд" №28/03-1 від 28.03.2024 .

Втрати при перевантаженні у розмірі 4,056 т задокументовані бухгалтерською довідкою та відображені в податковій накладній №3445 від 31.03.2024.

Транспортування по станції переходу Медика здійснювалось ТОВ "Політех-Транс" згідно договору транспортного експедирування №07/03/2024 від 07.03.2024 року та додаткової угоди №1 від 19.03.2024 на підставі міжнародної залізничної накладної №100859 від 29.03.2024.

Товар в кількості 1360000 кг передано покупцю АСТАРТА ТРЕЙДИНГ ЛТД на підставі митної декларації №UA54U8 оформленої 28.03.2024.

Розрахунок за проданий ріпак здійснено в повному обсязі, порушень валютного законодавства відповідачем не встановлено.

Податкова накладна №3023 від 28.03.2024 на експорт оформлена та зареєстрована.

Отже, твердження відповідача про втрату ріпаку через відсутність оригіналів складських квитанцій, а також висновок про обов`язок позивача нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ на підставі пункту 198.5 статті 198 ПК України, є необґрунтованими. Реалізація ріпаку відбулась у межах основної господарської діяльності позивача, підтверджена первинними документами та відображена у бухгалтерському обліку, а отже, не може бути підставою для донарахування податкових зобов`язань.

Відтак, позивачем надано належні та допустимі первинні документи, які підтверджують походження, переміщення, накопичення, перевалку, зберігання та реалізацію сільськогосподарської продукції (соняшника, кукурудзи, сої, ріпаку) у лютому-березні 2024 року.

До матеріалів справи долучено договори з контрагентами, видаткові накладні, залізничні та митні документи, бухгалтерські довідки, зареєстровані податкові накладні, що в сукупності свідчать про фактичне здійснення господарських операцій у межах звичайної діяльності позивача.

У зв`язку з цим, твердження відповідача в акті перевірки про нестачу реалізованого товару не ґрунтуються на фактичних та правових обставинах, є необґрунтованими і не підтверджені належними доказами.

Встановлено, що у 2023 році позивач здійснив посів цукрового буряку на площі 6261,29 га, що підтверджується звітами про посівні площі сільськогосподарських культур (форма №4-сг).

Загальний обсяг зібраного врожаю цукрового буряку становив 2868210,38 т, що підтверджується звітами про площі та валові збори сільськогосподарських культур (форма №29-сг).

При цьому, позивач не має у власності обладнання для здійснення переробки цукрових буряків.

З метою переробки вирощеної сільськогосподарської продукції позивач уклав із ТОВ "Цукорагропром" договір зберігання та переробки цукрових буряків №ЦАП/0923/Хм від 08.09.2023 , згідно з яким останнє виступає виконавцем відповідних послуг.

Отже, питання, що стосуються обсягів готової продукції (цукру), отриманої позивачем після переробки вирощених буряків, є складовою господарських договірних правовідносин між позивачем і ТОВ "Цукорагропром" та мають виключно договірний характер.

Згідно з пунктом 2.1.1. Договору №ЦАП/0923/Хм замовник прийняв на себе зобов`язання передавати виконавцю для переробки цукрові буряки урожаю 2023 року, що відповідають вимогам діючого ДСТУ 4327:2013 "Корнеплоди цукрових буряків для промислового перероблення. Технічні умови" в кількості залікової ваги - 315 тис.тонн (+/-10%).

Пунктом 2.2.4. Договору №ЦАП/0923/Хм визначено, що виконавець прийняв на себе зобов`язання здійснити переробку цукрового буряку (в кількості, визначеній в п. 2.1.1. Договору) в строк до 31 грудня 2023 року.

Відповідно до пункту 2.2.3. Договору №ЦАП/0923/Хм виконавець прийняв на себе зобов`язання визначити якість та кількість (залікову вагу) кожної партії поставленого цукрового буряка в момент поставки на Бурякоприймальний пункт згідно з діючим ДСТУ 4327:2013 "Корнеплоди цукрових буряків для промислового перероблення. Технічні умови", Технологічним регламентом "Приймання і зберігання цукрового буряку" і методикою з використанням повіреного Держстандартом технічно справного обладнання. За результатами визначення якості виконавець складає акт про відбирання та аналіз проби цукрових буряків для визначення показників їх якості (Форма ЗПБ1_2). На підставі цих актів визначається залікова вага кожної партії цукрового буряку доставленого на бурякопункт виконавця.

Згідно з пунктом 2.2.5. Договору №ЦАП/0923/Хм виконавець прийняв на себе зобов`язання передати замовнику після здійснення переробки цукрового буряку всю отриману в результаті переробки готову продукцію та супутню продукцію належної якості.

Розрахунок кількості готової продукції для видачі її замовнику проводиться виходячи з визначеної залікової ваги поставленого цукрового буряка згідно п. 2.2.3 Договору та фактичної цукристості сировини замовника з урахуванням фактичного середнього виходу цукру за сезон переробки цукрових буряків на виробничих потужностях виконавця та фактичних втрат цукру у виробництві, але не вище нормативів виробництва (п. 3.3. Договору №ЦАП/0923/Хм).

Відповідно до пункту 3.4. Договору №ЦАП/0923/Хм розрахунок кількості супутньої продукції для видачі її замовнику проводиться виходячи із визначеної залікової ваги поставленого цукрового буряка, згідно п. 2.2.3. договору та фактичного середнього виходу супутньої продукції за сезон переробки цукрових буряків на виробничих потужностях виконавця.

Встановлено, що в період з вересня 2023 року по січень 2024 року позивач передав на переробку до ТОВ "Цукорагропром" 286821,142 тонн цукрового буряку.

У результаті переробки позивач отримав 41182,677 тонн цукру як готової продукції, а також 9611,765 тонн меляси і 223779,715 тонн жому як супутньої продукції.

Передача готової та супутньої продукції підтверджується актами приймання-передачі, складеними відповідно до умов договору №ЦАП/0923/Хм від 08.09.2023 року.

На підставі актів приймання-передачі готової продукції з виробництва згідно договору №ЦАП/0923/Хм від 08.09.2023 року, складених під час проведення господарських операцій з переробки ТОВ "ЦУКОРАГРОПРОМ" цукрових буряків, позивач відобразив в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності кількість отриманого від ТОВ "ЦУКОРАГРОПРОМ" після переробки цукрового буряку цукру та побічних продуктів - меляси та жому.

Загальний обсяг виготовленої продукції визначено в акті розрахунків з переробки давальницької сировини від 31.01.2024.

Позивача звертає увагу, що переробка цукрового буряку здійснювалась на філії "Жданівський цукровий завод" ТОВ "Цукорагропром".

Водночас, контролюючим органом не проведено жодного податкового заходу щодо ТОВ "Цукорагропром", який безпосередньо здійснював виробничі процеси, натомість зроблено висновок про заниження обсягів виходу готової продукції (цукру) після переробки цукрових буряків, яка, за твердженням відповідача, була додатково отримана та реалізована позивачем.

Відповідачем, в порушення умов господарського договору між позивачем і ТОВ "Цукорагропром", без надання жодних належних та допустимих доказів, здійснено умовні, необґрунтовані розрахунки обсягів виготовленого цукру, не надано інформації про вихідні дані та метод, що застосовувався для визначення середньої цукристості буряків, на яких базується твердження про заниження обсягів виробництва.

Також, контролюючим органом при здійсненні розрахунку ігнорувались загальновідомі особливості технологічного процесу переробки буряків - зокрема, втрати сахарози в процесі переробки, а також наявність побічних цукровмісних продуктів, таких як меляса та жом. Розрахунок здійснювався шляхом простого множення маси перероблених буряків на показник цукристості, визначений при прийманні сировини, що суперечить галузевим стандартам.

У підтвердження своїх доводів позивач надав лист-відповідь Національної асоціації цукровиків України "Укрцукор" від 08.01.2025 №25-01/3, у якому вказано, що загальноприйнятою методикою визначення виходу цукру є розрахунок у відсотковому співвідношенні до маси перероблених буряків із врахуванням технологічних втрат і залишку сахарози у мелясі.

Також листом ТОВ "Цукорагропром" від 03.01.2025 №25/01-10 підтверджено, що фактичні втрати сахарози в 2023 році склали 2,67% від маси перероблених буряків, що відповідає показнику виходу цукру в 14,358% при середній цукристості буряків у 17,020%.

Відповідач у судовому засіданні, а також в акті перевірки, звернув увагу на пояснення головного бухгалтера ТОВ "Хмільницьке" щодо нормативів виходу продукції та втрат при переробці цукрових буряків.

Однак, суд вважає ці доводи безпідставними, оскільки ТОВ "Хмільницьке" не здійснює переробку цукрових буряків, а отже, не може вважатися належним джерелом достовірної інформації про технологічні особливості виробництва цукру та відповідні виробничі нормативи.

Під час перевірки контролюючим органом не було проведено інвентаризацію, яка могла б виявити необліковані залишки продукції, не встановлено фактів оприбуткування позивачем цукру, меляси або жому в обсягах, що перевищують зазначені в первинних документах, не виявлено реалізації продукції понад фактично отриману від переробника, а також не зафіксовано надходжень грошових коштів, які б свідчили про реалізацію необлікованої продукції.

При цьому, позивачем надано повний доступ до бухгалтерських даних, первинних документів та фінансової звітності, що підтверджують здійснення господарських операцій.

Суд зазначає, що відповідно до статті 83 ПК України, підставами для висновків посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок є документи, визначені цим Кодексом, податкова інформація, експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України, судові рішення, податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи, мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами.

Водночас встановлено, що висновки відповідача у спірній частині акта перевірки не ґрунтуються на жодному з вищезазначених джерел, а базуються на довільно визначених припущеннях щодо рівня цукристості буряків та розрахунку виходу готової продукції, які не підтверджені жодними належними та допустимими доказами, що суперечить вимогам статті 83 Податкового кодексу України.

Відповідно до вимог податкового законодавства, позивач на підставі первинних документів, які підтверджують фактичне отримання від переробника готової продукції - цукру в кількості 41182,677 т, належним чином відобразив ці операції в бухгалтерському обліку, а також у податковій звітності, самостійно визначаючи податкові зобов`язання з податку на додану вартість.

Водночас, висновок відповідача щодо наявності порушень пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1. статті 187, пункту 188.1. статті 188 ПК України ґрунтується виключно на його власному розрахунку обсягу цукру, здійсненому без урахування технологічних втрат та обсягів побічної продукції (меляси й жому), без посилання на будь-які належні джерела або докази.

Внаслідок цього відповідачем безпідставно донараховано позивачеві податкові зобов`язання з ПДВ у сумі 32120593,72 грн. із вартості цукру, який, за твердженням відповідача, був додатково отриманий і реалізований позивачем, що не підтверджено жодними доказами.

Отже, відповідач, без підтвердження факту отримання позивачем цукру в обсягах, більших за зафіксовані в бухгалтерському обліку на підставі первинних документів, без встановлення факту постачання цукру будь-якій особі у значенні, визначеному статтею 185 ПК України, без визначення дати виникнення податкових зобов`язань відповідно до статті 187 цього Кодексу, тобто без встановлення факту передачі товару або надходження грошових коштів за необлікований товар, а також без наявності договірної бази для оподаткування, як того вимагає стаття 188 ПК України, здійснив нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість та застосував штраф за відсутність реєстрації податкових накладних.

Такі дії вчинені за відсутності контрагента, кількісних показників і вартісних показників для складання таких податкових накладних.

В акті перевірки відповідач вказав, що отримані позивачем послуги ТОВ "Астарта Сервіс" по веденню бухгалтерського обліку і податкового обліку та складанню звітності не пов`язані з господарською діяльністю позивача.

Однак, позивач є великим підприємством у розумінні частини другої статті 2 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", тобто таким, у якого балансова вартість активів перевищує 20 мільйонів євро, чистий дохід від реалізації продукції понад 40 мільйонів євро, а середньооблікова кількість працівників понад 250 осіб.

Крім того, позивач є великим платником податків, що підтверджується його перебуванням на обліку в Підрозділі Офісу великих платників податків.

Згідно з частиною 2 статті 8 Закону України "Про бухгалтерський обліку та фінансову звітність в Україні" питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.

Згідно з частиною 2 статті 3 та частиною 4 статті 8 Закону України "Про бухгалтерський обліку та фінансову звітність в Україні" бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством та для забезпечення ведення бухгалтерського обліку підприємство самостійно з дотриманням вимог цього Закону обирає форми його організації, зокрема, ведення на договірних засадах бухгалтерського обліку централізованою бухгалтерією або підприємством, суб`єктом підприємницької діяльності, самозайнятою особою, що провадять діяльність у сфері бухгалтерського обліку та/або аудиторської діяльності.

Отже, забезпечення бухгалтерського обліку та складання фінансової і податкової звітності є обов`язком відповідно до законодавства та нерозривно пов`язане з господарською діяльністю позивача, оскільки ці процеси є необхідними для належного функціонування підприємства, ведення обліку результатів його діяльності, виконання податкових зобов`язань та подання встановленої звітності до контролюючих органів.

Позивач зазначив, що враховуючи значні обсяги господарської діяльності та необхідність належного ведення обліку, ними прийнято рішення про залучення для виконання функцій з ведення бухгалтерського та податкового обліку, а також складання відповідної звітності спеціалізованого суб`єкта підприємницької діяльності - ТОВ "Астарта Сервіс".

Вказані послуги надавались на підставі укладеного між сторонами договору №ОЦ17/06/2021-ХМЦ від 17.06.2021, за умовами якого ТОВ "Астарта Сервіс" зобов`язалося здійснювати ведення бухгалтерського та податкового обліку, а також формування статистичної і податкової звітності для ТОВ "Хмільницьке".

Згідно з пунктом 1.2. Договору №ОЦ17/06/2021-ХМЦ сторони дійшли згоди, що з метою реалізації цього договору, послуги включають в себе:

1.2.1. ведення бухгалтерського і податкового обліку Замовника відповідно до чинного законодавства України та облікової політики Замовника;

1.2.2. формування звітності відповідно до узгодженого сторонами переліку;

1.2.3. організаційну та методологічну підтримку обороту первинних документів та інших процесів, пов`язаних з веденням обліків та формування звітності Замовника.

Відповідно до пункту 1.3. Договору №ОЦ17/06/2021-ХМЦ результатом надання послуг є виконані виконавцем роботи у відповідності з Додатком №1 до цього Договору.

Додатком № 1 до Договору №ОЦ17/06/2021-ХМЦ визначено перелік звітності, що підлягає складанню і поданню у відповідності до вимог законодавства України, і охоплює всі види фінансової і податкової звітності, що має подаватись суб`єктом господарювання, всього 46 видів звітності.

Згідно з пунктами 2.1.-2.5. Договору №ОЦ17/06/2021-ХМЦ послуги по цьому договору надаються із застосуванням облікової системи замовника та комп`ютерної програми для подачі електронної звітності та документообігу.

Cторони призначають осіб, відповідальних за взаємодію сторін за цим договором, що погоджують в Додатку №2 до договору.

Протягом терміну дії цього договору, відповідальна особа замовника забезпечує передачу представникам виконавця всіх необхідних для надання послуг даних (інформації). Для обміну інформацією використовуються всі наявні засоби зв`язку: поштові служби, електронна пошта тощо.

Відображення в обліковій системі результатів господарських операцій повинно бути здійснено виконавцем на підставі первинних документів відповідно до погодженого графіка документообігу, який наведено в Додатку №3 до цього договору.

Детальний механізм взаємовідносин представників виконавця та замовника регулюється Додатком №4 до Договору.

Відповідно до пункту 2.7. Договору №ОЦ17/06/2021-ХМЦ підписання, а також здача в компетентні органи податкової та статистичної звітності, підготовленої виконавцем, здійснюється уповноваженими особами замовника.

Пунктом 4.1. Договору №ОЦ17/06/2021-ХМЦ визначено, що сторони дійшли згоди, що вартість послуг виконавця за кожен місяць надання послуг становить 648014,40 грн. в т.ч. ПДВ - 108002,40 грн.

Згідно з пунктом 4.2. Договору №ОЦ17/06/2021-ХМЦ калькуляція вартості послуг згідно п. 4.1. наведена в Додатку №6 до даного договору.

В подальшому до договору вносились зміни, в тому числі щодо зміни ціни послуг в зв`язку із зміною кількості гектарів в обробітку та кількості голів ВРХ, згідно листів ТОВ "Астарта Сервіс", що підтверджувалось даними бухгалтерського обліку позивача.

Факт надання послуг підтверджується складеними актами приймання-передачі робіт (надання послуг), звітами про надані послуги, а також у відповідності до законодавства України ТОВ "Астарта Сервіс" складено та зареєстровано податкові накладні на суму податку на додану вартість.

Оцінка чисельності працівників бухгалтерської служби ТОВ "Хмільницьке", наведена відповідачем у акті перевірки, є суб`єктивною та не ґрунтується на всебічному аналізі документів, що були надані до перевірки.

Контролюючим органом не проведено жодного аналізу посадових обов`язків, кваліфікації працівників, навантаження на них, а також специфіки обліку великого підприємства, до яких належить позивач.

Посилання відповідача на наявність у позивача власної бухгалтерії та посади головного бухгалтера як на обставини, що нібито виключають господарську доцільність укладення договору з ТОВ "Астарта Сервіс", суд вважає безпідставними.

Згідно зі штатним розписом, наданим позивачем, чисельність працівників бухгалтерії з моменту укладення договору про надання послуг зменшувалась із 20 до 9 осіб, і з 2023 року на підприємстві фактично відсутні працівники, які безпосередньо здійснюють бухгалтерський облік у повному обсязі.

Працівники, що залишилися, виконують винятково технічні функції: опрацювання первинних документів, облік товарно-матеріальних цінностей, касові операції, організацію оплати праці тощо.

Функції ж, пов`язані з відображенням даних у бухгалтерському обліку, складанням фінансової, податкової та статистичної звітності, здійснює ТОВ "Астарта Сервіс".

Твердження відповідача щодо надмірної чисельності бухгалтерії ґрунтується лише на механічному підрахунку штатних одиниць, без урахування обставин суміщення посад, наявності вакансій, фактичного функціонального розподілу обов`язків, а також специфіки господарської діяльності позивача.

Крім того, варто враховувати масштаби господарської діяльності позивача та специфіку обліку, який здійснюється за міжнародними стандартами. Позивач щомісяця опрацьовує в середньому понад 17000 документів, а лише за І квартал 2024 року понад 56000, не враховуючи податкові накладні та сформовану звітність.

Відтак, укладення договору №ОЦ17/06/2021-ХМЦ з ТОВ "Астарта Сервіс" було обґрунтованим, доцільним і пов`язаним із господарською діяльністю позивача.

Посилання відповідача на відсутність з боку позивача будь-яких актів виявлених недоліків, складених відповідно до пункту 5.4 договору №ОЦ17/06/2021-ХМЦ про надання бухгалтерських послуг з ТОВ "Астарта Сервіс", не може розцінюватися як підтвердження відсутності зв`язку отриманих послуг із господарською діяльністю позивача.

Виявлені відповідачем під час перевірки порушення вперше були встановлені саме під час здійснення податкового контролю, у зв`язку з чим у позивача об`єктивно не було підстав для складання будь-яких актів виявлених недоліків до завершення перевірки та розгляду її результатів в адміністративному порядку.

Отже, зазначене відповідачем не може слугувати доказом безпідставності господарських операцій чи їх невідповідності законодавству.

Ведення бухгалтерського обліку та складання звітності є обов`язковою складовою господарської діяльності кожного суб`єкта господарювання, що прямо передбачено положеннями Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Таким чином, надані ТОВ "Астарта Сервіс" послуги мають безпосередній зв`язок із здійсненням господарської діяльності позивача, а отже, є такими, що відповідають критеріям ведення господарської діяльності в розумінні податкового законодавства.

Доводи відповідача щодо відсутності в додатках до Договору №ОЦ17/06/2021-ХМЦ інформації про вартість складання звітності по видам, кількості сформованих звітів виконавцем у розрізі періодів та будь-якої іншої інформації, яка б дала змогу достовірно визначити обсяг та вартість наданих послуг, є безпідставними та свідчать про неврахування законодавчу можливість вільно визначати умови договору, встановлювати відповідні інформативні показники у додатках до нього.

При цьому, у наведеному договорі ціна за одиницю кожного показника встановлена сторонами, а загальна вартість послуг визначалась з урахуванням зміни відповідних показників, що підлягали періодичному коригуванню.

Таким чином, встановлення сторонами фіксованої ціни бухгалтерських послуг, що розраховувалась залежно від обсягу основних виробничих активів позивача, підтверджує наявність господарського змісту у правовідносинах та узгодженість істотних умов договору.

Зміни у вартості послуг, обумовлені змінами виробничих показників, документально підтверджені та відображені в додаткових угодах №1-5 до договору №ОЦ17/06/2021-ХМЦ /том 7 а.с. 24-51/, що спростовує доводи відповідача про невизначеність ціни договору чи необґрунтованість вартості послуг.

Статтею 627 Цивільного кодексу України передбачено, що відповідно до статті 6 цього Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Відповідно до статті 632 Цивільного кодексу України ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін.

Частина друга статті 190 Господарського кодексу України також визначає, що вільні ціни визначаються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін, а у внутрішньогосподарських відносинах - також за рішенням суб`єкта господарювання.

Таким чином, положення чинного законодавства надають сторонам договірних правовідносин право вільно, на підставі власного волевиявлення, вступати у господарські правовідносини, укладати господарські договори, а також самостійно визначати ціну товарів або послуг на підставі взаємної згоди.

З огляду на наведене, встановлення між позивачем та ТОВ "Астарта Сервіс" фіксованої щомісячної вартості послуг, передбаченої договором, а також погоджений сторонами порядок її коригування у випадку зміни відповідних виробничих показників, є реалізацією сторін свого законного права на свободу договору.

Таким чином, апеляційний суд вважає необґрунтованим висновок відповідача про відсутність зв`язку між господарською діяльністю позивача та послугами з ведення бухгалтерського і податкового обліку, а також складання фінансової, статистичної та податкової звітності, що надавались ТОВ "Астарта Сервіс" у межах укладеного договору №ОЦ17/06/2021-ХМЦ.

З урахуванням поданих до суду доказів, а також специфіки діяльності позивача, висновок відповідача щодо непов`язаності послуг з господарською діяльністю ТОВ "Хмільницьке" є необґрунтованим та спростовується матеріалами справи.

Згідно матеріалів справи, позивач у межах укладених договорів підряду забезпечував виконання робіт, зокрема навантаження цукрових буряків, внесення добрив та розчистку сільськогосподарських земель, з метою подальшого їх обробітку (договір №1/0823/18 від 28.08.2023 року укладений з ТОВ "Дельта-Авто-Транс", договори №1/0823/15 від 25.08.2023 року, №1/0822/08 від 08.08.2022 року, №1/0821/10 від 10.08.2021 року та №1/0820/12 від 14.09.2020 року укладені з ТОВ "НУСП "Верват Україна ЛТД", договори №1/0822/15 від 15.08.2022 року, №1/0821/16 від 17.08.2021 року укладені з ФОП ОСОБА_1 , договір №1/0820/13 від 31.08.2020 року укладений з ФОП ОСОБА_2 , договір №1/1118/07 від 06.11.2018 року укладений з ФОП ОСОБА_3 , договір №1/0818/20 від 23.08.2018 року укладений з ФОП ОСОБА_4 , договір №1409-02 від 14.09.2023 року укладений з ПП "Агротехазот", договір №1/0723/07 від 11.07.2023 року укладений з ФОП ОСОБА_5 , договір №1/0623/01 від 12.06.2023 року укладений з ТОВ "Теплоенергетична компанія").

Для виконання таких робіт позивачем здійснювалась заправка пальним транспортних засобів підрядників.

Право власності на пальне до підрядників не переходило, велися облік та звітування про витрачене пальне, а невикористані залишки поверталися позивачу.

Відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України, операції з передачі пального підлягають оподаткуванню лише у випадку, якщо вони мають ознаки постачання, тобто відбувається перехід права власності на пальне від однієї особи до іншої.

Разом із тим, податковим органом не наведено належних доказів переходу права власності на пальне від позивача до підрядників, а також не спростовано обставин, викладених позивачем, щодо характеру таких операцій, які є суто допоміжними в рамках виконання господарських договорів з метою належного здійснення сільськогосподарської діяльності.

Факт ведення обліку, контролю за витратами та зворотного повернення залишків пального свідчить про відсутність операції з постачання у розумінні податкового законодавства.

Отже, суд погоджується з позицією позивача, відповідно до якої нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість у розмірі 636999,33 грн., а також застосування до позивача штрафу на підставі пункту 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України в розмірі 318499,66 грн., є необґрунтованими та здійсненими з порушенням вимог законодавства.

Таким чином, висновки відповідача щодо наявності у даних операціях постачання пального, а також застосування відповідного штрафу, є безпідставними та не підтверджуються належними доказами.

29 жовтня 2018 року між ТОВ "Хмільницьке" (покупець) та ТОВ "ІНДУСТРПОСТАЧ" (продавець) укладено договір поставки №42, відповідно до умов якого продавець зобов`язується передати у певні строки або строк покупцеві у власність товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його за встановленою вартістю товару.

Пунктом 1.2 вказаного договору визначено, що продавець поставляє покупцю товар окремими партіями. На кожну партію товару оформляється окрема видаткова накладна, рахунок-фактура та якісне посвідчення, які є невід`ємною частиною даного договору.

Кількість товару відповідно до пункту 2.4. договору №42 вказується у видатковій накладній.

Ціна за одну метричну тонну і сума товару на кожну партію товару визначається згідно видаткової накладної (п. 3.1. договору №42).

На виконання умов зазначеного договору ТОВ "ІНДУСТРПОСТАЧ" у період з жовтня 2018 року по січень 2019 року здійснило поставку позивачу шроту соняшникового в загальній кількості 353,450 тонн на загальну суму 2383918,60 грн., у тому числі ПДВ у розмірі 397320,00 грн.

Поставки товару підтверджуються відповідними видатковими та товарно-транспортними накладними, належним чином зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними, а також платіжними документами, що свідчать про повну оплату позивачем вартості поставленого товару відповідно до умов договору.

Усі податкові накладні, складені ТОВ "ІНДУСТРПОСТАЧ" за результатами господарських операцій, зареєстровані в ЄРПН у встановлені строки.

Вказані документи оформлені відповідно до вимог пункту 201.1 Податкового кодексу України, що є підставою для формування податкового кредиту згідно з пунктом 201.10 цього ж Кодексу.

Крім того, надано докази, що придбаний позивачем шрот соняшниковий був використаний у господарській діяльності зокрема, для годівлі великої рогатої худоби, що підтверджує зв`язок понесених витрат з веденням господарської діяльності та їх економічну доцільність.

Отже, господарські операції щодо придбання шроту були належним чином оформлені первинними документами, що відповідають вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", а також були відображені у бухгалтерському та податковому обліку позивача.

Посилання відповідача на те, що ТОВ "ІНДУСТРПОСТАЧ" не є виробником товару та не має відповідних ресурсів, не може бути підставою для визнання операції нереальною.

Відповідно до статті 44 Господарського кодексу України одним з принципів підприємницької діяльності є принцип самостійного формування підприємцем програми діяльності, вибору постачальників і споживачів продукції, що виробляється, залучення матеріально-технічних, фінансових та інших видів ресурсів, використання яких не обмежено законом, встановлення цін на продукцію та послуги відповідно до закону.

З наведеного випливає, що законодавець не обмежує осіб у виборі способів і шляхів організації своєї підприємницької діяльності.

За позицією позивача, торгівельна і посередницька діяльність, зокрема перепродаж товару "в дорозі", є законною та поширеною практикою, що не потребує значних ресурсів. Тому факт здійснення постачання є правомірним і реальним, незалежно від того, чи виготовляв товар безпосередньо контрагент.

Щодо відсутності сертифікатів якості, то слід зазначити, що сертифікати якості не належать до первинних документів, на підставі яких формується бухгалтерський чи податковий облік, тому їх відсутність не свідчить про нереальність господарської операції.

Верховний Суд неодноразово вказував, що відсутність таких документів не впливає на право платника податку на податковий кредит (зокрема, постанови від 08.03.2024 у справі № 480/1798/22 та від 11.05.2023 у справі № 815/1809/17).

Крім того, відповідно до Переліку типових документів, що створюються під час діяльності державних органів та органів місцевого самоврядування, інших юридичних осіб, із зазначенням строків зберігання документів (наказ Міністерства юстиції України № 578/5 від 12.04.2012), строк зберігання сертифікатів якості закінчився на момент перевірки. Податковому органу це було відомо, однак відповідні обставини проігноровані.

Таким чином, відсутність сертифікатів якості не впливає на право платника податків на формування податкового кредиту. До того ж, на момент перевірки строк зберігання таких документів вже закінчився, про що податковому органу було відомо.

Стосовно недоліків у товарно-транспортних накладних, зокрема відсутність підписів, адрес навантаження, то на переконання суду такі недоліки не впливають на право платника на податковий кредит, адже товарно-транспорті накладні є документами перевезення, а не первинними документами поставки.

Факт поставки підтверджується видатковими накладними, а самі товарно-транспорті накладні складалися перевізниками, договірні відносини з якими мав лише постачальник, а не позивач.

У постанові №160/1283/19 від 22 квітня 2021 року Верховний Суд вказав, що відсутність товарно-транспортних накладних або їх окремі недоліки не є обставиною, яка б давала беззаперечні підстави стверджувати про відсутність у платника податків права на формування своїх даних податкового обліку, зокрема складу податкового кредиту, оскільки зазначені документи є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами перевезення, а не договорами поставки.

Таким чином, незначні недоліки у товарно-транспортних накладних, складених у межах перевезення товару, до якого ТОВ "Хмільницьке" не було залучене як сторона, не можуть бути самостійною підставою для визнання господарської операції з придбання товару нереальною.

Твердження відповідача, що до перевірки не надано довіреності ТОВ "Хмільницьке" на отримання товару, вірно відхилені судом першої інстанції, адже довіреність на одержання товарно-матеріальних цінностей видається з метою підтвердження повноважень особи при прийманні товару та передається постачальнику.

У даному випадку на момент перевірки товар вже був отриманий, а тому довіреності не могли бути надані до перевірки.

Водночас, реквізити довіреностей зазначені у видаткових накладних, що підтверджує повноваження уповноваженої особи.

Отже, відсутність довіреностей серед наданих до перевірки документів не свідчить про відсутність повноважень на отримання товару, оскільки товар вже був отриманий, а реквізити довіреностей відображені у видаткових накладних, що підтверджує законність дій уповноваженої особи.

Щодо відсутності складських квитанцій, варто зауважити, що вимога податкового органу про надання складських квитанцій, виданих власним складом позивача, є безпідставною, оскільки такі документи видаються лише зерновими складами за наявності відповідного договору зберігання. При цьому, відсутність складських документів не є беззаперечним доказом безтоварності операції.

Таким чином, дії позивача щодо включення до складу витрат вартості придбаного шроту соняшникового в сумі 2383918,60 грн., а також відображення до складу податкового кредиту суми ПДВ у розмірі 397320,00 грн. у відповідних податкових періодах, є обґрунтованими, документально підтвердженими та відповідають вимогам чинного податкового законодавства України.

З урахуванням наведеного у сукупності колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що податкові повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 27.08.2024 року №6, №6 в частині суми від`ємного значення податку на додану вартість в розмірі - 49761400,60 грн., №6 в частині суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість в розмірі - 1121403,77 грн. та штрафу в розмірі 280350,94 грн. є протиправними та підлягають скасуванню.

На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права і прийшов до обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог, а доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції.

Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 315 та статті 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 29 травня 2025 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 17 вересня 2025 року.

Головуючий Залімський І. Г.

Судді Сушко О.О. Мацький Є.М.