Справа № 240/27355/22
Суддя: Полотнянко Ю.П.
Дата ухвалення: 2025-09-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/27355/22

Головуючий у 1-й інстанції: Токарева М.С.

Суддя-доповідач: Полотнянко Ю.П.

18 вересня 2025 року м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Полотнянка Ю.П.

суддів: Смілянця Е. С. Драчук Т. О.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Крігер Енергія" на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 06 січня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Крігер Енергія" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Крігер Енергія" звернулося до суду з позовом, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 01.08.2022 року №7 за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування податкових накладних.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що оскільки суми спірного штрафу оскаржуються позивачем, а отже не є узгодженими, не сплачені, враховуючи, що штраф нарахований позивачу за період з 01 січня 2017 року до 23 травня 2020 року у зв`язку із несвоєчасною реєстрацією податкових накладних, які не надаються отримувачу, вважає, що до спірних правовідносин підлягає застосуванню пункт 73 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 06.01.2025 у задоволенні позову відмовлено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю "Крігер Енергія" подало апеляційну скаргу, в якій вказує на неповне з`ясування всіх обставин справи та порушення норм матеріального права, тому, просить рішення суду скасувати та постановити нове рішення, яким позов задовольнити повністю.

Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, у відповідності до вимог п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступних висновків.

Судом першої інстанції встановлено, що головним державним інспектором Житомирського відділу камеральних перевірок управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків Головного управління ДПС у Житомирській області на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст. 20 розділу І, п.57.2 ст.57 розділу ІІ, п.200.10 ст.200 розділу V Податкового кодексу України, у порядку п.п.75.1.1 п.75.1 статті 75, статті 76 глави 8 розділу ІІ ПКУ проведено камеральну перевірку ТОВ «Крігер Енергія».

За результатами камеральної перевірки встановлені порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних за грудень 2019 року, та складено акт №1739/06-30-18-07 від 08.02.2022 про результати перевірки термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «Крігер Енергія» () за звітні періоди грудень 2019 року.

Акт ТОВ «Крігер Енергія» отримало 05 липня 2022 року.

Не погоджуючись з актом від 08.02.2022 року за № 1739/06-30-18-07, ТОВ «Крігер Енергія», скориставшись своїм правом, передбаченим п. 86.7 ст. 86 Податкового кодексу України, подало заперечення до вищевказаного акту.

За результатами розгляду заперечень на акт перевірки Головне управління ДПС в Житомирській області листом від 29.07.2020 року за №8163/06-30/18-03-19 повідомило, що висновки акту перевірки залишені без змін.

На підставі висновків Акта перевірки ГУ ДПС у Житомирській області прийняло податкове повідомлення- рішення за №7 від 01 серпня 2022 року, за яким встановлені порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201 Податкового кодексу України, та згідно з пунктом 120(1).1 статті 120(1) Податкового кодексу України за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних застосовано штраф у сумі шістдесят сім тисяч двісті сорок сім грн 59 коп.

Відповідно до розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, який є додатком до податкового повідомлення-рішення від 01.08.2022, позивачем порушено терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування:

- №20 від 02.12.2019, кількість днів порушення терміну - 9, сума ПДВ - 9103,58, розмір штрафу 10%, сума ШС 910,36;

- №31 від 20.12.2019, кількість днів порушення терміну - 15, сума ПДВ - 143082,6, розмір штрафу 10%, сума ШС 14308,26;

- №30 від 20.12.2019, кількість днів порушення терміну - 14, сума ПДВ - 18227,49, розмір штрафу 10%, сума ШС 1822,75;

- №24 від 19.12.2019, кількість днів порушення терміну - 15, сума ПДВ - 136804,65, розмір штрафу 10%, сума ШС 13680,47;

- №32 від 19.12.2019, кількість днів порушення терміну - 15, сума ПДВ - 8971,09, розмір штрафу 10%, сума ШС 897,11;

- №23 від 19.12.2019, кількість днів порушення терміну - 15, сума ПДВ - 96893,83, розмір штрафу 10%, сума ШС 9689,38;

- №1 від 20.12.2019, кількість днів порушення терміну - 14, сума ПДВ - 19704,89, розмір штрафу 10%, сума ШС 1970,49;

- №27 від 19.12.2019, кількість днів порушення терміну - 15, сума ПДВ - 38473,48, розмір штрафу 10%, сума ШС 3847,35;

- №29 від 20.12.2019, кількість днів порушення терміну - 14, сума ПДВ - 695,28, розмір штрафу 10%, сума ШС 69,53;

- №13 від 12.12.2019, кількість днів порушення терміну - 30, сума ПДВ - 87745,54, розмір штрафу 20%, сума ШС 17549,11;

- №28 від 19.12.2019, кількість днів порушення терміну - 14, сума ПДВ - 3457,19, розмір штрафу 10%, сума ШС 345,72;

- №22 від 03.12.2019, кількість днів порушення терміну - 29, сума ПДВ - 10785,31, розмір штрафу 20%, сума ШС 2157,06.

Не погоджуючись з даним податковим повідомленням-рішенням, ТОВ «Крігер Енергія», скориставшись своїм правом передбаченим ст. 56 Податкового кодексу України, 12 серпня 2022 року звернулося до ДПС України зі скаргою на податкове повідомлення-рішення від 01.08.2022 №7.

За результатами розгляду скарги Державною податковою службою України прийнято рішення про результати розгляду скарги від 12.10.2022 №12556/6/99-00-06-03-01-06, на підставі якого позивачу повністю відмовлено в задоволенні скарги.

Вважаючи оскаржуване податкове повідомлення - рішення протиправним, а свої права та охоронювані законом інтереси порушеними, позивач звернувся з позовом до суду.

Суд першої інстанції, відмовляючи в задоволенні позову, виходив з того, що застосування до позивача штрафних санкцій 01 серпня 2022 року за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування за операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), які не підпадають під виключення, встановлені пункту 120-1-1 статті 120-1 ПК України відповідає нормам чинного законодавства.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно із пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі, зокрема,10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів.

Пунктом 8 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 26 січня 2016 року за № 137/28267; далі - Порядок № 1307) визначено, що при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10-15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться помітка «X» та зазначається тип причини: 01 - Складена на суму збільшення компенсації вартості поставлених товарів/послуг (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 13 цього Порядку); 02 - Складена на постачання неплатнику податку; 03 - Складена на постачання товарів/послуг у рахунок оплати праці фізичним особам, які перебувають у трудових відносинах із платником податку; 04 - Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання; 05 - Складена у зв`язку з ліквідацією основних засобів за самостійним рішенням платника податку; 06 - Складена у зв`язку з переведенням виробничих основних засобів до складу невиробничих; 07 - Складена на операції з вивезення товарів за межі митної території України; 08 - Складена на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість; 09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість; 10 - Складена з метою визначення при анулюванні реєстрації платника податку податкових зобов`язань за товарами/послугами, необоротними активами, суми податку за якими були включені до складу податкового кредиту та не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності; 11 - Складена за щоденними підсумками операцій; 12 - Складена на постачання неплатнику, в якій зазначається назва покупця (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 10 цього Порядку); 13 - Складена у зв`язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господаовлені порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних за грудень 2019 року, та складено акт №1739/06-30-18-07 від 08.02.2022 про результати перевірки термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накла

В інших випадках у верхній лівій частині податкової накладної тип причини не зазначається (нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються).

За приписами пункту 12 Порядку № 1307, у разі постачання товарів/послуг отримувачу (покупцю), який не зареєстрований як платник податку, та у разі складання податкової накладної за щоденним підсумком операцій у графі «Отримувач (покупець)» зазначається «Неплатник», а у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН « 00».

На продавця, який в межах даної справи є позивачем, покладено обов`язок здійснювати реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України, встановлено юридичну відповідальність за порушення платником податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної. При цьому законодавець окреслює ряд виключень, а саме визначено коло різновидів податкових накладних, за несвоєчасну реєстрацію яких, платник податків не підлягатиме юридичній відповідальності у порядку цієї норми.

Так, диспозиція пункту 120-1.1 статті 120 ПК України, передбачає, що штраф не застосовується за порушення граничних строків для реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

При цьому, для звільнення від відповідальності необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою).

Вказана правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 04 вересня 2018 року (справа № 816/1488/17), від 11 грудня 2018 року (справа № 807/68/18), від 07 лютого 2019 року (справа № 808/3250/17) та від 01 вересня 2020 року (справа № 340/1857/19).

З матеріалів справи слідує, що податкові накладні, які зареєстровані позивачем з порушенням граничного строку, встановленого пунктом 201.10 статті 201 ПК України, та відомості про яка включені до акту камеральної перевірки, не містять відмітки про їх складання на операції, звільнені від оподаткування, проте містять у відповідних графах код ставки « 20», що свідчить про те, що останні складені на постачання товарів/послуг для операцій, що оподатковуються податком на додану вартість за основною ставкою. Таким чином, у даному випадку, дійсно, відсутня сукупність ознак, які в силу вимог пункту 120-1.1 статті 120 ПК України, звільняли б платника податку від відповідальності за порушення строків реєстрації накладних Єдиному реєстрі податкових накладних.

Отже, визначені пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України, виключення не підпадають під правовідносини, в межах яких до позивача спірним податковим повідомленням-рішенням було застосовано штрафні санкції. Вказані висновки суду першої інстанції по суті є обґрунтованими та правильними.

Водночас, колегія суддів вважає помилковими висновки суду першої інстанції про те, що відсутні правові підстави для визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, через неврахування та не надання належної оцінки доводам товариства, покладеним в основу позовної заяви з посиланням на приписи пункту 73 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України.

Так, 23 травня 2020 року набули чинності положення Закону № 466-IX, яким доповнено підрозділ 2 розділу XX Перехідні положення ПК України пунктом 73, відповідно до якого, штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», застосовуються в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень.

Контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним).

Законом № 786-IX, який набрав чинності 08 серпня 2020 року, у підрозділі 2 у пункті 73 ПК України в абзаці першому після слів та цифр «відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу» доповнено словами «та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної», а слова і цифри «до 31 грудня 2019 року» замінено словами «до дати набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або»; в абзаці першому цифри і слова « 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень» замінено цифрами і словами « 1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень»; в абзаці другому цифри і слова « 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень» замінено цифрами і словами « 2,5 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1700 гривень».

Отже, законодавством регламентовано обов`язок платників ПДВ здійснювати реєстрацію податкових накладних в ЄРПН за відповідними операціями.

Разом з тим, системний аналіз статті 201, пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, Порядку № 1307 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дає підстави для висновку про те, що порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Тобто, для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою).

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 04 вересня 2018 року у справі №816/1488/17 та від 11 грудня 2018 року у справі № 807/68/18.

Водночас, вищенаведеними Законами № 466-IX та № 786-IX, пом`якшено відповідальність платників та визначено обов`язок контролюючого органу перерахувати відповідні неузгоджені штрафи платників.

Верховний Суд у постановах від 17 липня 2020 року у справі №640/5138/19, від 10 вересня 2020 року у справі №520/3188/19 зазначив, що такий підхід законодавця загалом відповідає принципу «доброго врядування» і «належної адміністрації» в світлі практики ЄСПЛ. Зокрема, у пунктах 70-71 рішення по справі «Рисовський проти України» (заява №29979/04) ЄСПЛ підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування», зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), заява №33202/96, пункт 120, «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), заява №48939/99, пункт 128, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), №21151/04, пункт 72, «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява №10373/05, пункт 51).

Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява №10373/05, пункт 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (там само).

Тобто, законодавцем, який виявив певні недоліки (непропорційність) у механізмі відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної, що не надається покупцю товарів, законодавчими змінами чітко закріплено, що пункт 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, підлягає застосуванню до штрафів, нарахованих платникам податків протягом періоду з 01 січня 2017 року до дати набрання чинності законом № 466-ІХ (22 травня 2020 року) за наведених у цій же нормі умов.

Внесення змін Законом № 786-IX до наведеної норми підтверджує послідовний підхід законодавця, за яким платники податків звільняються від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними нормами податкового законодавства, за наведених у пункті 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України умов.

Конституційний Суд України у рішенні від 09 лютого 1999 року №1-рп/99 дійшов висновку, що надання зворотної дії в часі нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.

Зворотна дія нормативно-правового акта у часі (ex post facto) - це дія нового нормативно-правового акта на факти та відносини, що мали місце до набуття ним чинності.

Таким чином, станом на час розгляду цієї справи у суді чинною і такою, що підлягає до застосування є редакція пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, якою впроваджено ретроспективну дію закону у відповідних правовідносинах, а саме - щодо штрафів, нарахованих платникам податків протягом періоду з 01 січня 2017 року по 22 травня 2020 року за наведених у цій же нормі умов.

Отже, законодавець передбачив ретроспективну дію положень пункту 73, підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України в частині порядку застосування штрафів за порушення платниками податку на додану вартість порядку реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН протягом строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, визначеними таким пунктом, яка проявляється у тому, що такі положення поширюють свою дію на всі штрафні санкції, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом №466-ІХ у разі, якщо відповідні податкові повідомлення-рішення перебувають у процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності цим Законом.

Перевіряючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на те, що відповідачем вказані вище норми податкового законодавства виконано не було та відповідного перерахунку суми штрафу, визначеного позивачу податковим повідомленням-рішенням не здійснено. Протилежного суду не було повідомлено та доведено.

При цьому, такі штрафні санкції є не узгодженими, оскільки вказане ППР оскаржено позивачем, і відповідають всім регламентованим законодавством вимогам для здійснення їх перерахунку.

Вказане свідчить про допущення відповідачем протиправної бездіяльності, яка полягає у не здійсненні перерахунку суми штрафу, нарахованого податковим повідомленням-рішенням, та наявності правових підстав для скасування оскаржуваного ППР.

Згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення/розрахунку до нього та акту камеральної перевірки, за даними Єдиного реєстру податкових накладних встановлено порушення позивачем граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄДРПН, встановлених ст. 201 та ст. 120-1.1 ПК України за затримку реєстрації податкових накладних за звітний період грудень 2019 року.

Колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на те, що положеннями п. 56.18 ст. 56 ПК України, передбачено, що при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Отже, за загальним правилом, відповідно до п. 56.18 ст. 56 ПК України, узгодженими, у випадку звернення платника податків до суду, вважаться грошові зобов`язання з дня набрання рішенням законної сили.

У Законі № 466-ІХ (п. 73 підрозд. 2 розд. XX "Перехідні положення" ПК України) виділено окремі категорії грошових зобов`язань, які підлягають відкликанню як неузгоджені, водночас запроваджено інший, відмінний від загального, підхід, за яким для цілей цієї норми під неузгодженими грошовими зобов`язаннями розуміються ті, по яких відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві".

Отже, застосування загальної дефініції, визначеної п. 56.18 ст. 56 ПК України, для реалізації права, визначеного п. 73 підрозд. 2 розд. XX "Перехідні положення" ПК України, законодавцем не передбачена.

Підсумовуючи, колегія суддів констатує, що судом першої інстанції під час прийняття рішення у справі, не було враховано того, що правовідносини щодо реєстрації спірних податкових накладних виникли 2019 році, за операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю - код 02), а тому, відповідно підлягає застосуванню пункт 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, за яким платники податків звільняються від застосування до штрафів нарахованих платникам податків протягом періоду з 01.01.2017 до 31.12.2019 за перелічених у цій же нормі умов.

Разом з тим, відповідно до вказаних змін, контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним) без вчинення будь-яких додаткових дій з боку контролюючого органу, тобто в силу закону.

Водночас, право на зменшення та перерахунок штрафних санкцій на підставі пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення ПК України належить виключно податковому органу, на якого закон покладає обов`язок скласти та направити нове податкове повідомлення-рішення. Суд в межах своєї компетенції може лише встановити правомірність/неправомірність донарахування відповідних штрафних санкцій та наявність/відсутність підстав для поширення наведеної вище ретроспективної правої норми на спірні правовідносини, однак не може підміняти собою уповноважений орган та самостійно зменшувати суму донарахувань.

Оскільки спірне податкове повідомлення-рішення від 01.08.2022 року №7 не відповідає легальній меті державного регулювання спірних правовідносин згідно зі введеними змінами Законом №466-ІХ та є непослідовним у контексті положень цього Закону як таке, що покладає безпідставний податковий тягар на платника, колегія суддів вважає за необхідне визнати протиправним та скасувати спірний акт індивідуальної дії.

Наведений підхід сформульовано в постановах Верховного Суду від 17.11.2020 у справі № 640/5138/19; від 05.08.2020 у справі № 580/1424/19; від 10.08.2020 у справі № 640/6528/19; від 10.09.2020 у справі № 520/3188/19; від 21.10.2020 у справі № 1.380.2019.001225; від 06.08.2020 у справі № 200/7002/19-а, від 11.01.2021 у справі №480/3000/19, від 21.04.2022 у справі № 580/5563/20, а також в постанові від 11.11.2020 у справі № 160/1553/19, від 10 червня 2021 року у справі №640/19407/19, від 09 листопада 2022 року у справі № 640/10130/19, від 22.02.2023 у справі №640/13531/19.

У контексті викладеного, колегія суддів приходить до висновку, що обставини справи досліджені судом першої інстанції не у повному обсязі, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення щодо застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "Крігер Енергія" штрафних санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних підлягає скасуванню, а позовні вимоги задоволенню.

Посилання суду першої інстанції на позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 19.10.2022 у справі №600/2658/20-а, колегія суддів вважає безпідставними, адже висловлені у такій постанові висновки не релевантні до обставин даної справи. У справі №600/2658/20-а позивача притягнуто до відповідальності за не реєстрацію податкових накладних, тоді як у справі, що розглядається за несвоєчасність реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі подактових накладних.

Отже, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції прийняте рішення з частковим порушенням норм матеріального права.

За таких обставин, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог в повному обсязі.

Відповідно до частини другої статті 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до статті 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.

Згідно з ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для зміни судового рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Ураховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку про те, що рішення суду першої інстанції, у відповідності до ст. 317 КАС України, підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про задоволення позовних вимог, у зв`язку з порушенням норм матеріального права.

Судові витрати підлягають розподілу, згідно норм ч. 1 ст. 139 КАС України.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Крігер Енергія" задовольнити повністю.

Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 06 січня 2025 року скасувати.

Прийняти нову постанову, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Крігер Енергія" задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 01.08.2022 року №7.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Крігер Енергія" судов івитрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги у розмірі 6202 грн (шість тисяч двісті дві гривні) 50 коп.

Постанова суду набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених пп. "а"-"г" п.2 ч.5 ст. 328 КАС України.

Головуючий Полотнянко Ю.П.

Судді Смілянець Е. С. Драчук Т. О.