Справа № 440/6715/24
Суддя: Бегунц А.О.
Дата ухвалення: 2025-09-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 вересня 2025 р. Справа № 440/6715/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Бегунца А.О.,

Суддів: Калиновського В.А. , Русанової В.Б. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 16.06.2025, головуючий суддя І інстанції: О.О. Кукоба, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 16.06.25 по справі № 440/6715/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Пирятинський делікатес"

до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків , Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Пирятинський делікатес" звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України, у якому позивач просить суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платника податків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних) від 28.03.2024 №10798804/36313601;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування від 05.02.2024 №895/6 до податкової накладної від 10.05.2023 №793/6, складений ТОВ "Пирятинський делікатес", датою його первинного подання на реєстрацію.

В обгрунтування позовних вимог зазначено, що ТОВ "Пирятинський делікатес" після зупинення реєстрації розрахунку коригування скористалось своїм правом та надало письмові пояснення щодо господарської операції з поставки товару та копії документів на їх підтвердження відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165. Проте відповідні документи не взяті комісією регіонального рівня до уваги, внаслідок чого відповідач ухвалив рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування у ЄРПН. Позивач стверджував, що він є добросовісним платником податків, а господарська операція щодо постачання товарів та подальшого повернення частини товарів, за якими складений розрахунок коригування, підтверджується необхідними первинними документами, копії яких надавалися податковому органу.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 16.06.2025 позовні вимоги задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.03.2024 №10798804/36313601.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних складений Товариством з обмеженою відповідальністю "Пирятинський делікатес" розрахунок коригування від 05.02.2024 №895/6 до податкової накладної від 10.05.2023 №793/6, датою його первинного подання на реєстрацію.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Пирятинський делікатес" судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 3028,00 грн та витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 3000,00 грн.

Не погодившись з вказаним рішенням, відповідачем Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків подано апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення норм права та невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, просить рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 16.06.2025 скасувати та ухвалити нове рішення. яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

В обгрунтування вимог апеляційної скарги зазначено про відповідність рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування вимогам чинного законодавства, зокрема, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зазначив, що реєстрацію складеного ТОВ "Пирятинський делікатес" розрахунку коригування у Реєстрі зупинено через відповідність платника податку на додану вартість приписам пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а у його реєстрації відмовлено з огляду на надання позивачем на пропозицію комісії регіонального рівня документів, що містять суперечності та складені з порушенням чинного законодавства, а також ненадання документів.

Відповідно до відзиву на апеляційну скаргу зазначено, що позивачем до податкового органу надано документи на підтвердження інформації про господарську операцію, яка зазначена в розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №895/6 від 05.02.2024 до податкової накладної від 10.05.2023 №793/6, а посилання контролюючого органу у витязі з протоколу засідання на факт ненадання платником податків документів, не відповідає правильному застосуванню норми ст. 201 ПК України з урахуванням норм п. 5 та п. 11 Порядку №520. Вказує, що на етапі вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції платника податку на предмет її реальності, оскільки змістова оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Матеріалами справи підтверджено, що ТОВ "Пирятинський делікатес" у визначеному законом порядку зареєстроване як юридична особа, як платник податків перебуває на обліку в Північному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з ВПП, є платником податку на додану вартість. До обраних видів діяльності позивача відноситься оптова торгівля рідинами, що використовується в електронних сигаретах.

ТОВ "Пирятинський делікатес" отримано ліцензію на право оптової торгівлі рідинами, що використовується в електронних сигаретах.

18.07.2022 між ТОВ "Пирятинський делікатес" (постачальник) та ТОВ "Хейрі Делайт" (покупець) укладено договір постачання №94/SI, відповідно до якого постачальник зобов`язувався поставляти та передавати на умовах даного договору продовольчу та непродовольчу продукцію у власність покупця з метою його подальшої реалізації третім особам, а покупець зобов`язується приймати товар у власність, реалізовувати його споживачам і оплачувати вартість товару постачальнику на умовах даного договору (підпункт 1.1. пункту 1); асортимент та кількість товару у кожній конкретній партії погоджується сторонами у замовленні згідно із розділом 4 цього договору (підпункт 2.1 пункту 2); у випадку, якщо при прийманні товару буде виявлено неналежність товару по якісних або кількісних показниках Покупець має право відмовитися від прийняття партії цілком або частково. При цьому постачальник вносить відповідні зміни до накладної на товар (підпункт 2.3 пункту 2); вартість конкретної партії товару визначається виходячи із замовлення покупця, накладних на товар, які підтверджують кількість фактично прийнятого покупцем товару та поставленого постачальником згідно даного договору (підпункт 3.3 пункту 3); постачальник доставляє товар в межах м. Києва за адресами вказаними покупцем в замовленнях на товар (підпункт 4.1 пункту 4); розрахунки між сторонами здійснюються у безготівковій формі шляхом банківського переказу грошових коштів з рахунку покупця на рахунок постачальника, що вказані в даному договорі, або шляхом внесення грошових коштів до каси постачальника. Валюта розрахунків гривня (підпункт 7.1 пункту 7); цей договір набирає чинності з дати його підписання сторонами і діє до 31 грудня 2022 року (підпункт 11.1 пункту 11); у разі відсутності заяви однієї із сторін про припинення договору в строк не менший ніж 30 (тридцять) днів до закінчення терміну його дії, він вважається продовженим на тих самих умовах, які передбачені даним договором, до кінця наступного календарного року (підпункт 11.2 пункту 11).

10.05.2023 ТОВ "Пирятинський делікатес" складена видаткова накладна №6746 про поставку ТОВ "Хейрі Делайт" одноразових електронних сигарет загальною вартістю 59709,84 грн, у т.ч. ПДВ - 11846,48 грн.

Того ж дня за правилом першої події (відвантаження товару) позивач склав податкову накладну №793/6, що зареєстрована в ЄРПН.

У пункті 6.4 Договору поставки від 18.07.2022 №94/SI сторони погодили, що в разі не реалізації Покупцем товару Постачальника третім особам (споживачам) протягом трьох місяців з моменту його отримання Покупець має право вимагати його повернення Постачальнику шляхом направлення відповідної вимоги; Постачальник зобов`язаний власними силами та за свій рахунок забрати нереалізований Покупцем товар протягом 10 днів з дати направлення відповідної вимоги.

Листом від 30.01.2024 за вих.№30/01 ТОВ "Хейрі Делайт" звернулось до позивача з проханням розглянути можливість повернення частини товару (електронних сигарет) з огляду на низький попит на товар.

ТОВ "Пирятинський делікатес" у листі від 01.02.2024 за вих.№180/1 повідомило, що не заперечує проти такого повернення.

05.02.2024 ТОВ "Хейрі Делайт" складено загальну видаткову накладну (повернення) №ВП-0000009 про повернення ТОВ "Пирятинський делікатес" товару загальною вартістю 1016370,36 грн, що поставлений позивачем на підставі договору від 18.07.2022 №94/SI.

У видатковій накладній від 05.02.2024 №ВП-0000009 зазначено про повернення товару "HQD Cuvie Енергія адреналіну" кількістю 10 шт та "HQD Cuvie Полуниця" кількістю 30 шт, відвантаженого на підставі видаткової накладної ТОВ "Пирятинський делікатес" від 28.04.2023 №6303.

05.02.2024 позивач склав розрахунок коригування №895/6 до податкової накладної від 10.05.2023 №793/6, у якому зменшив кількість поставленого товару "HQD Cuvie Енергія адреналіну" на 10 шт та "HQD Cuvie Полуниця" кількістю 30 шт.

27.02.2024 згаданий розрахунок коригування надісланий ДПС України з метою його реєстрації у Реєстрі.

Однак у відповідь платник податку отримав квитанцію від 27.02.2024 №, у якій його повідомлено про зупинення реєстрації розрахунку коригування у Реєстрі з огляду на відповідність платника податку на додану вартість приписам пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову у реєстрації.

28.02.2024 позивач надав комісії регіонального рівня пояснення разом з копіями документів щодо реєстрації розрахунку коригування у Реєстрі.

15.03.2024 комісією регіонального рівня прийнято рішення про направлення ТОВ "Пирятинський делікатес" повідомлення №10729741/36313601 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. У повідомленні запропоновано позивачу надати комісії регіонального рівня документи щодо розрахунків за договором від 18.07.2022 №94/SI, товарно-транспортні накладні та договори з перевізником, сертифікати якості, первинних документів щодо придбання товару, акти звірки або регістри бухгалтерського обліку.

21.03.2024 позивач надав комісії регіонального рівня додаткові пояснення разом з копіями документів щодо розрахунку коригування від 05.02.2024 №893/6 (кількість додатків 11).

28.03.2024 Комісія Північного МУ ДПС по роботі з ВПП з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ухвалила рішення №10798804/36313601, яким відмовила у реєстрації в Реєстрі розрахунку коригування від 05.02.2024 №895/6 до податкової накладної від 10.05.2023 №793/6 з підстав: ненадання/ часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

При цьому конкретну підставу ухвалення такого рішення комісія регіонального рівня не зазначила.

Водночас, у витязі з протоколу від 28.03.2024 №24 засідання Комісії Північного МУ ДПС по роботі з ВПП з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних вказано, що платник не надав документів щодо чинних договорів оренди приміщень, розрахунків за наданий товар, актів звірки та/або регістрів бухгалтерського обліку; надав копії актів здачі-приймання робіт (надання послуг) від ТОВ "Нова пошта", в яких не вказано конкретного отримувача товару .

Не погодившись з рішенням комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації у Реєстрі розрахунку коригування від 05.02.2024 №895/6 до податкової накладної від 10.05.2023 №793/6, позивач оскаржив його до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обгрунтованості.

Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції, враховуючи наступне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За змістом підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (надалі - ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

У силу положень пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.7 статті 201 ПК України передбачено, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

- постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

- отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Кабінет Міністрів України 11.12.2019 прийняв постанову №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).

Пунктом 1 Порядку №1165 встановлено, що цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

За змістом пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до абзацу першого пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку.

У силу приписів пункту 6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

Рішення про відповідність/невідповідність критеріям ризиковості платника податку набирає чинності у день засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет /пункт 8 Порядку №1165/.

Пунктами 10, 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.

Відповідно до абзацу другого пункту 25 Порядку №1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Додатком 1 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, відповідно до пункту 8 яких: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному вебсайті ДПС.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520), що, відповідно до пункту 1, визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Згідно з пунктами 2, 3 Порядку №520 рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" і "Про електронні довірчі послуги".

Пунктом 4 Порядку №520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до пункту 5 Порядку №520 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 14.07.2023 №394; зміни набули чинності з 30.09.2023) платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Пунктом 9 Порядку №520 (у редакції наказів Міністерства фінансів України від 12.01.2023 №19 (чинній з 08.03.2023) та від 14.07.2023 №394 (чинній з 30.09.2023)) передбачено, що за результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

- або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

- або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

- або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Згідно з пунктом 10 Порядку №520 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 12.01.2023 №19, чинній з 08.03.2023) комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як визначено пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (у редакції Постанови КМ України від 21.04.2021 №378), внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, контролюючий орган, після надходження розрахунку коригування до ДПС для реєстрації у Реєстрі, в автоматизованому режимі здійснює його розшифрування та проводить відповідну перевірку, зокрема щодо наявності підстав для зупинення реєстрації розрахунку коригування через відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Автоматизований моніторинг відповідності платника податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, критеріям оцінки ступеня ризиків здійснюється відповідно до ознак, наведених у пунктах 1-8 критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (додаток 1 до Порядку №1156).

У разі, якщо за результатами моніторингу визначено, що цей платник податку відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється, про що платнику протягом операційного дня надсилалася відповідна квитанція.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування контролюючий орган зобов`язаний, зокрема, вказати конкретний критерій ризиковості платника податку, на підставі якого зупинено реєстрацію податкової накладної, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, а також запропонувати платнику надати пояснення та копії документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування у Реєстрі.

Зі змісту квитанції від 27.02.2024 встановлено, що підставою для зупинення реєстрації розрахунку коригування у Реєстрі слугував висновок податкового органу про те, що розрахунок коригування наданий платником податку на додану вартість, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Відповідно до витягу з протоколу від 15.03.2024 №19 засідання комісії Північного МУ ДПС по роботі з ВПП встановлено, що реєстрація розрахунку коригування зупинена, оскільки щодо покупця товару - ТОВ "Хейрі Делайт" 09.01.2024 та 25.01.2024 прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості (пункт 8): накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання; відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній / розрахунку коригування.

Проте, розрахунок коригування від 05.02.2024 №895/6 до податкової накладної від 10.05.2023 №793/6 складений та поданий на реєстрацію в ЄРПН позивачем - ТОВ "Пирятинський делікатес", а тому зупинення реєстрації зазначеного розрахунку коригування з підстав віднесення покупця товарів - ТОВ "Хейрі Делайт" до ризикових платників податку суперечить правилу індивідуальної відповідальності платника податків, який Європейський суд з прав людини визначив як "добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення законодавства його контрагентом". У своїх рішеннях ЄСПЛ неодноразово підтримав висновок про неприпустимість притягнення до відповідальності однієї компанії за неправомірні дії іншої компанії, тобто, правило індивідуальної відповідальності платника податків (справи "Булвес" АД проти Болгарії" (2009 рік, заява №3991/03), "Бізнес Супорт Центр" проти Болгарії" (2010 рік, заява №6689/03), "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" (заява №36985/97), "Полторацький проти України" (від 29.04.2003, заява №38812/97).

Статтею 62 Конституції України установлена презумпція невинуватості, яка передбачає, що особа вважається невинуватою у вчиненні злочину і не може бути піддана кримінальному покаранню, доки її вину не буде доведено в законному порядку і встановлено обвинувальним вироком суду.

У силу частини першої статті 627 Цивільного кодексу України у поєднанні зі статтею 6 вказаного Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

З огляду на вищезазначені правові норми, ТОВ "Пирятинський делікатес" має право укладати договори з будь-яким суб`єктом і визначати умови такого договору за домовленістю на власний розсуд, а будь-які сумніви контролюючого органу або віднесення позивача до переліку суб`єктів господарювання, які знаходяться на контролі ДПС України, повинні бути обґрунтовані належним чином та доведені в установленому законом порядку. Контролюючий орган має право здійснити податкову перевірку або будь-які інші заходи контролю у разі наявності на те законних підстав, однак підміна таких заходів рішеннями про зупинення реєстрації розрахунків коригування та про відмову у їх реєстрації, на думку суду, суперечить принципам індивідуальної відповідальності платника податку та належного урядування, що є несумісним із засадами верховенства права.

З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність у контролюючого органу визначених законом підстав для зупинення реєстрації розрахунку коригування від 05.02.2024 №895/6 до податкової накладної від 10.05.2023 №793/6 у Реєстрі.

Так, платник податку з настанням першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 ПК України, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в ЄРПН. Водночас, пунктом 192.1 статті 192 ПК України передбачено, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Отже підставою для складення розрахунку коригування до податкової накладної є зміна після постачання товарів/послуг суми компенсації вартості товарів, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником.

В межах господарських взаємовідносин між ТОВ "Пирятинський делікатес" та ТОВ "Хейрі Делайт" на виконання умов договору поставки від 18.07.2022 №94/SI позивач 28.04.2023 здійснив поставку товару: Одноразова електронна сигарета HQD Cuvie Енергія адреналіну кількістю 450 шт та одноразова електронна сигарета HQD Cuvie Полуниця кількістю 146 шт.

Позивач склав та зареєстрував у ЄРПН податкову накладну від 10.05.2023 №793/6.

У подальшому, з огляду на неповну реалізацію товарів покупцем, частина товарів (у т.ч., одноразова електронна сигарета HQD Cuvie Енергія адреналіну кількістю 10 шт та одноразова електронна сигарета HQD Cuvie Полуниця кількістю 30 шт) повернута позивачу на підставі видаткової накладної (повернення) від 05.02.2024 №ВП-0000009.

З урахуванням положення пункту 192.1 статті 192 ПК України позивач в день отримання повернутого товару склав розрахунок коригування кількісних та вартісних показників від 05.02.2024 №895/6 до податкової накладної від 10.05.2023 №793/6.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що незазначення у видатковій накладній (повернення) від 05.02.2024 №ВП-0000009 сум ПДВ у ціні товару, який підлягав поверненню, не є беззаперечним свідченням відсутності підстав для складення розрахунку коригування кількісних та вартісних показників від 05.02.2024 №895/6 до податкової накладної від 10.05.2023 №793/6, оскільки ціна товару без урахування ПДВ (79,40 грн за одиницю товару), зазначена у податковій накладній від 10.05.2023 №793/6, відповідає ціні товару у розрахунку коригування. Видаткова накладна (повернення) від 05.02.2024 №ВП-0000009 складена на загальну суму поставок товарів, в ній зазначено про повернення товару "одноразова електронна сигарета HQD Cuvie Енергія адреналіну" кількістю 10 шт та "одноразова електронна сигарета HQD Cuvie Полуниця" кількістю 30 шт, поставлених відповідно до видаткової накладної від 28.04.2023 №6303.

Законом України від 30.11.2021 №1914-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень" (набрав чинності з 01.01.2022) запроваджено зміни порядку оподаткування ПДВ для операцій з постачання тютюнових виробів, а саме: встановлюється окремий порядок визначення бази оподаткування на етапі першого постачання таких товарів їх виробниками та на етапі першого постачання таких товарів суб`єктами господарювання, які пов`язані відносинами контролю з такими виробниками, а також запроваджується пільговий режим оподаткування ПДВ (звільнення) на всіх наступних етапах постачання таких товарів.

Законом №1914-ІХ статтю 189 Податкового кодексу України доповнено пунктом 189.18, згідно з яким у разі постачання тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, для яких встановлені максимальні роздрібні ціни, при їх постачанні на митній території України, базою оподаткування є максимальна роздрібна ціна таких товарів без урахування податку на додану вартість.

Згідно з визначенням, наведеним у підпункті 14.1.106 пункту 14.1 статті 14 ПК України, максимальні роздрібні ціни ціни, встановлені на підакцизні товари (продукцію з урахуванням усіх видів податків (зборів). Акцизний податок з реалізованих суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів не включається до максимальної роздрібної ціни.

Максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію) встановлюються для тютюнових виробів, тютюну, промислових замінників тютюну та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, виробниками або імпортерами товарів (продукції) шляхом декларування таких цін у порядку, встановленому цим Кодексом. Продаж суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, на які встановлюються максимальні роздрібні ціни, не може здійснюватися за цінами, вищими за максимальні роздрібні ціни, збільшені на суму акцизного податку з роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Таким чином.ю з 01.01.2022 базою оподаткування у разі постачання тютюнових виробів та прирівняних до них товарів є максимальна роздрібна ціна таких товарів без урахування податку на додану вартість незалежно від договірної ціни товару.

Відповідно платник податку - постачальник при складенні податкової накладної враховує саме максимальну роздрібну (а не договірну) ціну товарів.

Таким чином, з урахуванням змін, запроваджених Законом №1914-ІХ, позивач у видатковій накладній від 10.05.2023 №6746 зазначив максимальну роздрібну ціну (МРЦ) одиниці товару без урахування ПДВ (79,40 грн), а також суму ПДВ (15,88 грн) та максимальну роздрібну ціну (МРЦ) з урахуванням ПДВ (79,40 грн + 15,88 грн = 95,28 грн).

Також, у податковій накладній від 10.05.2023 №793/6 позивач зазначив ціну за одиницю товару без урахування ПДВ (79,40 грн), вартість партії товару без урахування ПДВ (79,40 грн х 450 = 35730,00 грн; 79,40 грн х 146 = 11592,40 грн) та окремо суму ПДВ з партії товару (7146,00 грн = 15,88 грн х 450; 2318,48 грн = 15,88 грн х 146).

Базою оподаткування у спірних відносинах відповідно до наведених вище приписів пункту 189.18 статті 189 ПК України є максимальна роздрібна ціна одиниці товару без урахування ПДВ, тобто 79,40 грн.

Отже, при складенні розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 05.02.2024 №895/6 до податкової накладної від 10.05.2023 №793/6 позивач правомірно зазначив ціну постачання товарів без урахування ПДВ виходячи саме з максимальної роздрібної ціни.

Сума здійсненого коригування вартості одиниці повернутого товару (95,28 грн = 79,40 грн + 15,88 грн) відповідає сумі податкових зобов`язань, визначених у податковій накладній від 10.05.2023 №793/6.

Незазначення у видатковій накладній від 05.02.2024 №ВП-0000009 на повернення товарів максимальної роздрібної ціни одиниці товару не призвело до неправомірного формування позивачем податкових зобов`язань за спірними господарськими операціями.

У рішенні від 28.03.2024 №10798804/36313601 відповідач у якості підстави для відмови у реєстрації розрахунку коригування від 05.02.2024 №895/6 зазначив ненадання/часткове ненадання позивачем документів, а не надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. За таких обставин, відповідач не може обґрунтовувати правомірність свого рішення посиланням на окремі недоліки у видатковій накладній від 05.02.2024 №ВП-0000009 на повернення товарів, оскільки наявність таких недоліків не визначена ним у якості підстави ухвалення спірного рішення.

Відповідно до пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. Моніторинг відповідності податкових накладних / розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну/розрахунок коригування, яку(ий) подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, імовірним є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Аналогічні висновки містять постанови Верховного Суду від 01.02.2023 у справі №140/506/22, від 29.06.2023 у справі №500/2655/22.

У квитанції від 27.02.2024, якою позивача повідомлено про зупинення реєстрації розрахунку коригування від 05.02.2024 №895/6 у Реєстрі, не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація розрахунку коригування стала можливою, що свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам, які визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Формальне зазначення у квитанції пропозиції "надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН" є лише дублюванням норми пп. 3 п. 11 Порядку №1165.

Умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту та спростовує доводи про недостатність документів, поданих позивачем на підтвердження реальності проведених операцій.

Аналогічний висновок містить постанова Верховного Суду від 21.03.2024 у справі №400/3927/22.

Позивач на пропозицію податкового органу надав пояснення разом з копіями документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію якого зупинено, зокрема: договір поставки від 18.07.2022 №94/SI, видаткову накладну від 10.05.2023 №6746, податкову накладну від 10.05.2023 №793/6, видаткову накладну (повернення) від 05.02.2024 №0000009, товарно-транспортну накладну від 05.02.2024 №0000009, розрахунок коригувань від 05.02.2024 №895/6, рішення від 19.07.2022 №5/2022.

Надані позивачем документи у своїй сукупності підтверджували наявність визначеної ПК України підстави для складення розрахунку коригування кількісних та вартісних показників до податкової накладної, а саме - повернення частини товару покупцем.

Посилання комісії регіонального рівня на ненадання позивачем доказів проведення розрахунків за товар, актів звірки розрахунків, регістрів бухгалтерського обліку є безпідставними, оскільки зазначені документи у спірних відносинах не є первинними документами щодо поставки товару, з оформленням яких у постачальника товару виникає обов`язок скласти податкову накладну / розрахунок коригування та зареєструвати їх у Реєстрі.

Так, підставою для складення податкової накладної від 10.05.2023 №793/6 та рахунку коригування від 05.02.2024 №895/6 був факт відвантаження (поставки) / повернення товару, а не отримання попередньої оплати / повернення коштів за товар.

Слід зазначити, що на етапі вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції платника податку на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Такий висновок наведений у постановах Верховного Суду від 17.05.2023 у справі №140/14282/20, від 14.08.2024 у справі №120/5503/23.

Крім того, Верховний Суд у постанові від 14.08.2024 у справі №120/5503/23 зазначив, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу на стадії вирішення питання щодо реєстрації податкових накладних не може бути підставою для відмови в реєстрації таких податкових накладних чи розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують можливість їх реєстрації.

У пункті 82 постанови від 23.02.2023 у справі №420/9924/20 Верховний Суд звернув увагу на те, що в межах спірних відносин, що виникли між сторонами на стадії реєстрації податкових накладних, надання судами оцінки щодо товарності або безтоварності господарських операцій є передчасною подією. Такі обставини можуть бути встановлені контролюючим органом на підставі здійсненої належної перевірки, з прийняттям ППР, та в подальшому підтверджені судом.

Аналогічний висновок наведений у постанові Верховного Суду від 23.05.2023 у справі №500/770/21.

Отже, посилання відповідача на ненадання позивачем комісії регіонального рівня документів про підтвердження місця повернення товару, платіжних документів, актів звірки та оборотно-сальдових відомостей по рахункам 361, 281 не свідчать про відсутність підстав для складення розрахунку коригування від 05.02.2024 №895/6 до податкової накладної від 10.05.2023 №793/6, оскільки наявність у платника податку таких документів у силу вимог закону не є передумовою для складення відповідного розрахунку коригування та виникнення у нього обов`язку з його реєстрації.

Щодо посилань відповідача на постанову Верховного Суду від 02.07.2024 у справі №440/5004/23, колегія суддів зазначає, що її хоча й прийнято у спорі за позовом ТОВ "Пирятинський делікатес", але щодо інших фактичних обставин спору. При цьому, у вказаніц постанові відсутні правові висновки щодо застосування норм права, врахування яких є обов`язковим для суду у силу приписів частини п`ятої статті 242 КАС України.

Суд відхиляє як необґрунтовані доводи відповідача про те, що видаткова накладна від 10.05.2023 не може підтвердити правомірність складення до неї розрахунку коригування, оскільки складена без податку на додану вартість, в той час як спірний розрахунок коригування виписаний з ПДВ, а також розрахунок коригування складений в сумі, що відрізняється від суми повернення у видатковій накладній.

Колегія суддів зазначає, що видаткова накладна є первинним документом. Вимоги до реквізитів первинного документа встановлені статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", яка не передбачає обов`язкового зазначення у відповідному документі суми ПДВ, яка включається у вартість товару.

Щодо доводів відповідача про те, що оприбуткування повернутого товару відбулося на складі ТОВ "ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС" за адресою вул. Євгена Харченка, 55, м. Київ, що відображено в ТТН № 0000009 від 05.02.2024, але на момент повернення товару строк дії договору оренди нежилих приміщень № 34/2021 від 01.08.2021 закінчився, а також надано копії актів здачі-прийняття робіт( надання послуг) від ТОВ "Нова пошта", але в них не вказаного конкретного отримувача товару, тобто немає можливості відстежити, на яку адресу і на якого контрагента відправляв товар ТОВ "ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС", не надано актів звірки та оборотно-сальдових відомостей, колегія суддів зазначає, що наведені обставини стосуються з`ясування питання реальності та документального підтвердження господарської операції.

Так, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

За таких обставин, зважаючи на те, що позивачем поданий пакет документів, достатній для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування кількісних і вартісних показників 05.02.2024 №895/6 до податкової накладної від 10.05.2023 №793/6, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення Комісії Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 28.03.2024 №10798804/36313601 не ґрунтується на вимогах законодавства, прийняте без урахування усіх обставин, які мали значення для їх прийняття, а відтак підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Щодо позовної вимоги в частині зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування від 05.02.2024 №895/6 до податкової накладної від 10.05.2023 №793/6, складений ТОВ "Пирятинський делікатес", датою його первинного подання на реєстрацію, колегія суддів зазначає наступне.

Частиною 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

При здійсненні судочинства суди застосовують Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод та практику Європейського суду з прав людини як джерело права (ст. 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини").

Відповідно до приписів ст. 6 Конвенції, кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру.

Згідно зі ст. 13 Конвенції, кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

При цьому, Європейський суд з прав людини у рішенні від 29 червня 2006 року у справі "Пантелеєнко проти України" зазначив, що засіб юридичного захисту має бути ефективним, як на практиці, так і за законом.

У рішенні від 31 липня 2003 року у справі "Дорани проти Ірландії" Європейський суд з прав людини зазначив, що поняття ефективний засіб передбачає запобігання порушенню або припиненню порушення, а так само встановлення механізму відновлення, поновлення порушеного права.

При чому, як наголошується у рішенні Європейського суду з прав людини у справі "Салах Шейх проти Нідерландів", ефективний засіб - це запобігання тому, щоб відбулося виконання заходів, які суперечать Конвенції, або настала подія, наслідки якої будуть незворотними. При вирішенні справи "Каіч та інші проти Хорватії" (рішення від 17 липня 2008 року) Європейський Суд з прав людини вказав, що для Конвенції було б неприйнятно, якби стаття 13 декларувала право на ефективний засіб захисту але без його практичного застосування. Таким чином, обов`язковим є практичне застосування ефективного механізму захисту. Протилежний підхід суперечитиме принципу верховенства права.

Отже, обраний судом спосіб захисту порушеного права має бути ефективним та забезпечити реальне відновлення порушеного права.

Відповідно до статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про зобов`язання відповідача вчинити певні дії.

Пунктами 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Таким чином, обов`язок щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних поданих платником податків податкових накладних покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику - ДПС України.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що належним способом захисту порушеного права позивача є саме зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування від 05.02.2024 №895/6 до податкової накладної від 10.05.2023 №793/6, складений ТОВ "Пирятинський делікатес", датою його первинного подання на реєстрацію

Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.

Згідно із ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Таким чином, колегія суддів, переглянувши рішення суду першої інстанції, дійшла висновку, що при прийнятті рішення, суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального права.

Наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 311, 315, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 16.06.2025 по справі № 440/6715/24 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя А.О. Бегунц
Судді В.А. Калиновський В.Б. Русанова