Справа № 320/47991/23
Суддя: Шевченко А.В.
Дата ухвалення: 2025-09-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 вересня 2025 року м.Київ №320/47991/23

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючої судді Шевченко А.В., розглянувши у порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АВ ЛІКИ» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю «АВ ЛІКИ» звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.11.2023 № 717060411 в частині застосування штрафу в сумі 3 511 702,75 грн.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 18.03.2024, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.06.2024, позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове-повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 16.11.2023 № 717060411.

Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій в частині задоволення позовних вимог, ГУ ДПС у м. Києві звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 12.03.2025 Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задоволено частково.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 18.03.2024 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.06.2024 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

Ця справа надійшла до Київського окружного адміністративного суду та після відповідної її реєстрації в порядку, передбаченому Кодексом адміністративного судочинства України, автоматизованою системою документообігу суду 14.03.2025 було визначено суддю Шевченко А.В.

Верховний Суд, направляючи справу на новий розгляд звернув увагу, що суди попередніх інстанцій дійшли помилкових висновків з огляду на неправильне застосування норм матеріального права.

Верховний Суд у постанові зауважив, що відповідно до наявного в матеріалах справи додатку до податкового повідомлення-рішення від 16.11.2023 №717060411 - розрахунку штрафу, відповідач застосував штрафні (фінансові) санкції за несвоєчасну реєстрацію позивачем 659 податкових накладних/розрахунків коригування, складених в період з 19 червня 2021 року по 12 вересня 2023 року, та зареєстрованих в ЄРПН в період з 27 лютого 2023 року по 05 жовтня 2023 року з порушенням строків, визначених пунктом 201.1 статті 201, пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України. Суди попередніх інстанцій не встановили і не дослідили обставини щодо кожної податкової накладної, з урахуванням зазначеного правового регулювання та загально правового принципу дії норми права у часі.

Відтак, Верховний Суд зазначив, що при новому судовому розгляді суди мають встановити обставини щодо дати складання позивачем кожної податкової накладної/розрахунку коригування та дати її/його реєстрації в ЄРПН та установити склад податкового правопорушення з урахуванням висновків, сформованих в цій постанові.

Згідно з ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 18.03.2025 адміністративну справу прийнято до провадження та вирішено здійснювати її розгляд у порядку загального позовного провадження, призначено підготовче судове засідання.

Протокольною ухвалою суду від 20.05.2025 закрито підготовче засідання та розпочато судовий розгляд справи по суті.

Протокольною ухвалою від 22.07.2025 суд перейшов до розгляду справи в порядку письмового провадження.

Представник позивача у судовому засіданні позовні вимоги підтримав у повному обсязі та просив позов задовольнити. В обґрунтування позовних вимог зазначає, що частина податкових накладних направлена товариством для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, в межах строків встановлених пунктом 201.10 статті 201 та підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України, та в межах операційного дня. Відтак, на переконання представника позивача, у відповідача були відсутні правові підстави для застосування штрафних санкцій по таким податковим накладним. Крім цього представник товариства наголошує, що деякі податкові накладні не могли бути зареєстровані вчасно в Єдиному реєстрі податкових накладних внаслідок військової агресії російської федерації на території України. Крім цього представник ТОВ «АВ ЛІКИ» про наявність колізій норм податкового законодавства в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення строків реєстрації податкових накладних та про допущення контролюючим органом суттєвих помилок при обчисленні кількості днів прострочення реєстрації податкових накладних чи розрахунків коригування до них, що як наслідок вплинуло на розмір застосованих штрафних санкцій. З урахуванням наведеного представник позивача просить суд задовольнити адміністративний позов.

Представник відповідача під час судового розгляду справи проти позову заперечував та зазначив, що оскаржувані рішення прийнято відповідно до вимог чинного законодавства, посилаючись на обставини, викладені у відповідному акті перевірки та наданому суду відзиві на позовну заяву. В обґрунтування зазначив, що контролюючим органом вірно визначено кількість днів просочення реєстрації податкових накладних та застосовано розмір штрафу станом на дату виникнення порушення, а отже податкове повідомлення-рішення та розрахунок штрафних (фінансових) санкцій до нього прийнято відповідно до вимог Податкового кодексу України.

Розглянувши подані представниками сторін документи та матеріали, з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю «АВ ЛІКИ», , зареєстроване 20.02.2020 за юридичною адресою Україна, 021666, місто Київ, проспект Лісовий, будинок 39-А в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та перебуває на податковому обліку в Головного управління ДПС у м. Києві.

Головним управління ДПС у м. Києві на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75 розділу ІІ та в порядку пункту 76.3 статті 76 Податкового кодексу України проведено камеральну перевірку дотримання порядку реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «АВ ЛІКИ».

За результатами перевірки складено Акт про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «АВ ЛІКИ» від 27.10.2023 № 68858/Ж5/26-15-04-11-03/43522461 (далі - Акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення позивачем граничних строків реєстрації 659 податкових накладних в ЄРНП, виписаних у період з 19.06.2021 по 12.09.2023, зареєстрованих у період 01.07.2022 по 13.10.2023 року.

Як зазначено в Акті перевірки дані камеральної перевірки свідчать про порушення Товариством з обмеженою відповідальністю «АВ ЛІКИ» реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН. Відповідальність передбачена абзацом 1 підпункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.

На підставі Акта перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 16.11.2023 №717060411, встановлені порушення граничних строків в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних визначених статтею 201 Податкового кодексу України, та згідно з пунктом 120.1-1 статті 120-1 Податкового кодексу України за затримку реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування до податкових застосовано штраф у розмірі 3 511 702,75 грн. та/або встановлено відсутність реєстрації в ЄРПН протягом граничного строку , передбаченого пунктом 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України, податкових накладних/розрахунків коригування до податкових.

Не погоджуючись із прийнятим податковим повідомленням-рішенням, вважаючи його протиправним та таким, що порушує законні права та інтереси, позивач звернувся з відповідним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, виходячи з положень норм законодавства, які діяли на момент їх виникнення, суд виходив із такого.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі ПК України).

Згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення;

Положеннями пункту 75.1 статті 75 ПК України, серед іншого, регламентовано, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої та пунктом 10 частини другої статті 5 Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні».

Між тим статтею 76 ПК України врегульовано порядок проведення камеральної перевірки.

Так, камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення.

Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.

Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.

Камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.

Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 86.2 статті 86 ПК України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Згідно із пунктом 86.8 статті 86 ПК України, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.

Суд звертає увагу, що позивач не вказує про порушення порядку проведення камеральної перевірки, однак зазначає, що ГУ ДПС у м. Києві грубо порушено норми ПК України в частині обчислення кількості днів прострочення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, що вплинуло на розмір застосованих штрафних санкцій визначених податковим повідомленням-рішенням.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (пункт 201.10 статті 201 ПК України).

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

У разі порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень, при реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою.

За аналізом наведених положень можна дійти висновку, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

18.03.2020 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17.03.2020 №533- IX (надалі - Закон №533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону №533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30.03.2020 №540-IX та Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19) від 13.05.2020 №591-ІХ») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту: «За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 01.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 01.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 01.03.2020 і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Постановою Кабінету Міністрів України від 27.06.2023 №651 відмінено з 24 год. 00 хв. 30.06.2023 на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України від 24.02.2022 №64/2022 в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України продовжується та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 03.03.2022 №2118-IX, який набрав чинності 07.03.2022 (далі - Закон №2118-IX).

Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктом 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом №2142-IX від 24.03.2022 внесено зміни у підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.2022 №2260-IX (надалі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27.05.2022 Закону №2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції: «У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022, подання податкової звітності до 20.07.2022 та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31.07.2022.».

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Відтак, з набранням чинності Законом №2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Також, Законом України №2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

Крім того, зазначеним Законом №2260-IX пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнений пп.69.1-1, відповідно до якого платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені пп.69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у пп.69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13.12.2022 №2836-IX (набрав чинності 03.01.2023) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин, суд зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого підпунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, а саме з 01.03.2020 по 26.05.2022.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26.05.2022), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

У той же час, як зазначено вище, пункт 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13.12.2022 №2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15.07.2022, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Аналогічні правові висновки викладені у постановах Верховного Суду від 30.01.2024 у справі №280/4484/23, від 06.02.2024 у справі №160/10740/23; від 12.03.2024 у справі №160/13661/23, від 13.03.2024 у справі № 120/6331/23, а також у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 26.02.2025 у справі № 200/4768/23.

Верховний Суд у постановах від 03.04.2025 у справі № 320/27109/23, від 16.04.2024 у справі № 440/2936/23 зазначив, що той платник податків, у якого відсутня можливість своєчасно виконати податковий обов`язок, в тому числі й щодо своєчасної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування до податкової накладної, з 27.05.2022 повинен довести обставини неможливості виконання податкового обов`язку шляхом подання відповідної заяви та документів до контролюючого органу відповідно до вимог Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, та переліків документів на підтвердження, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225. За умови отримання відповідного рішення контролюючого органу щодо неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку відповідальність, передбачена статтею 120-1 ПК України, до цього платника податків не застосовується.

Суд зазначає, оскільки обставини прийняття контролюючим органом рішення про неможливість виконання податкових обов`язків в частині своєчасної реєстрації спірних у даній справі податкових накладних відсутні, відповідно, позивач вважається таким, що мав можливість своєчасно виконувати свої податкові обов`язки, а підстави для повного звільнення позивача від відповідальності відсутні.

Разом з тим, суд зауважує, що правильність здійсненого розрахунку розміру штрафних санкцій входить до предмета доказування у спорах цієї категорії, оскільки є наступним питанням після висновку про наявність з боку позивача податкового правопорушення, яке тягне за собою застосування штрафних санкцій.

Як зазначалось вище, розміри штрафу за порушення платниками визначених пунктом 201.10 статті 201 ПК України граничних строків реєстрації податкових накладних передбачені пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України і в залежності від строку порушення реєстрації становлять від 10 відсотків до 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, окрім винятків, встановлених у вказаній статті.

Таким чином, положення пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України перебувають у нерозривній єдності. Такого роду підхід обумовлюється формально-юридичною логікою: приписи пункту 201.10 статті 201 та пункту 120-1.1 статті 120-1 мають взаємно відсильні норми одна на одну.

Проте у зв`язку з прийняттям Закону України від 12.01.2023 №2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (надалі Закон України №2876-IX), який набрав чинності 08.02.2023, підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України був доповнений підпунктом 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Відповідальність за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних за процедурними строками, передбаченими пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу, визначається приписами пункту 90 цього підрозділу.

Зазначеною нормою передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для п.89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведених норм права свідчить, що підпункти 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України перебувають у нерозривній єдності. Зокрема, такий висновок підтверджується взаємними відсильними нормами. Пункт 90 передбачає відповідальність за окремий склад податкового правопорушення, оскільки фінансова відповідальність визначається за порушення процедурних правил сформованих у пункті 89, які не є тотожними за своїм темпоральним змістом приписам пункту 201.10 статті 201 ПК України.

З матеріалів справи вбачається, що за результатами проведеної перевірки контролюючим органом встановлено ТОВ «АВ ЛІКИ» порушило граничні терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, а саме:

- податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, які були складені в червні, липні, серпні, вересні, грудні 2021 року та січні 2022 року за №133, 131, 198, 201, 197, 177, 182, 189, 194, 193, 190, 183, 191, 164, 184, 72, 169, 171, 170, 172, 212, 209, 4, 14, 19, 25, 41, 42, 40, 50, 125, 122, 130, 225, 226, 224, 156, 158, 157, 168, 183, 199, 198, 204, 205, 208, 214, 215, 70, 155, 185, 196, 215, 217, 216, 233, 221, 227, 229, 231, 200 були зареєстровані лише в лютому 2023 року (а саме 27.02.2023 року), що призвело до порушення вимоги норми пункту 201.10 статті 201 ПК України;

- податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, які були складені в лютому 2022 року №13, 7, 12, 6, 17, 16, 14, 15, 8, 9, 10, 18, 19, 11, 30, 27, 29, 26, 24, 28, 25, 48, 36, 49, 47, 39, 35, 50, 37, 41, 54, 63, 65, 59, 64, 58, 62, 69, 142, 143, 145, 252, 144, 150, 148, 147, 149, 146, 151, 152, 154, 153, 155, 156, 157, 159, 158, 160, 253, 274, 276, 268, 269, 256, 162, 257, 273, 267, 3012218, 272, 264, 266, 265, 278, 263, 270, 260, 261, 262, 254, 279, 255, 258, 277, 259, 275 були зареєстровані позивачем лише в березні 2023 року (а саме 01.03.2023 року), що призвело до порушення вимоги норми пункту 201.10 статті 201 ПК України;

- податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, які були складені у березні 2022 року №5, 7, 6, 9, 8, 97, 11, 12, 98, 15, 16, 14, 18, 19, 17, 21, 22, 20, 205, 25, 24, 23, 28, 26, 27, 31, 29, 30, 33, 34, 32, 35, 36, 37, 38, 39, 40, 43, 42, 41, 44, 45, 48, 47, 49, 51, 50, 52, 53, 55, 54, 57, 56, 58, 61, 59, 60, 63, 62, 64, 65, 66, 67, 101, 69, 70, 68, 73, 71, 72, 76, 74, 75, 79, 78, 77, 80, 82, 81, 84, 85, 83, 88, 86, 87, 89, 91, 90, 93, 218, 215, 212, 213, 104, 206, 214, 210, 208, 211, 207, 94, 217, 216, 92 були зареєстровані позивачем лише у березні 2023 року, що призвело до порушення вимоги норми пункту 201.10 статті 201 ПК України;

- податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, які були складені у квітні 2022 року №3, 1, 2, 5, 4, 6, 7, 8, 9, 11, 12, 10, 200, 13, 14, 15, 17, 18, 16, 19, 192, 21, 20, 23, 196, 22, 24, 27, 25, 26, 29, 28, 30, 31, 32, 33, 34, 35, 36, 190, 38, 201, 37, 39, 42, 40, 41, 195, 45, 44, 43, 46, 47, 48, 49, 50, 51, 52, 191, 53, 54, 193, 194, 57, 55, 56, 199, 198, 60, 58, 59, 62, 61, 63, 64, 65, 66, 67, 68, 69, 72, 70, 71, 74, 75, 73, 76, 77, 78, 79, 80, 81, 83, 84, 82, 87, 86, 85, 197, 90, 88, 89 були зареєстровані позивачем лише у березні 2023 року, що призвело до порушення вимоги норми пункту 201.10 статті 201 ПК України;

- податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, які були складені у травні 2022 року №53, 52, 51, 238, 237, 216, 214, 217, 215, 218, 1315431, 213, 232, 230, 228, 224, 239, 225, 227, 235, 231, 233, 236, 234, 223, 240, 229, 226 були зареєстровані позивачем лише в березні 2023 року (окрім, ПН/РК №1315431, яка була зареєстрована 12.10.2022 року ), що призвело до порушення вимоги норми пункту 201.10 статті 201 ПК України;

- податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, які були складені у червні 2022 року №217, 219, 74, 76, 75, 78,79, 77, 80, 81, 220, 82, 85, 84, 83, 86, 87, 88, 218, 91, 89, 90, 93, 94, 92, 96, 95, 97, 100, 99, 98, 101, 103, 102, 104, 106, 105, 221, 108, 228, 225, 222, 226, 227, 223, 109, 229, 107, 224, були зареєстровані позивачем лише в березні 2023 року, що призвело до порушення вимоги норми пункту 201.10 статті 201 ПК України;

- податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, які були складені у червні 2022 року №46 від 01.06.2022 року була зареєстрована 20.07.2022 року; №23228 від 02.06.2022 року була зареєстрована 08.07.2022; №49 від 02.06.2022 року була зареєстрована 14.07.2022 року; №114 від 09.06.2022 року була зареєстрована 14.07.2022; №124 від 10.06.2022 року була зареєстрована 19.07.2022 №67 від 16.06.2022 року була зареєстрована 20.07.2022 року; №70 від 17.06.2022 року та №73 від 18.06.2022 були зареєстровані 20.07.2022 року, що призвело до порушення вимоги норми пункту 201.10 статті 201 ПК України;

- податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, які були складені у липні 2022 року №4 від 01.07.2022 року була зареєстрована позивачем 04.08.2022 року; №6 від 01.07.2022 року була зареєстрована 10.08.2022 року; №234, №105, №233 від 25.07.2022 року були зареєстрована 09.12.2022 року; №236 від 27.07.2022 року була зареєстрована 06.03.2023 року; №238 від 27.07.2022 року була зареєстрована 09.12.2022 року.

- податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, які були складені у липні 2022 року №10, 18, 21, 27, 30, 33, 36, 42, 45, 48, 54, 56, 51, 57, 61, 64, 67, 1, 241 були зареєстровані позивачем лише 15.08.2022 року, що призвело до порушення вимоги норми пункту 201.10 статті 201 ПК України;

- податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, які були складені у серпні 2022 року №27, 30, 32, 35, 117, 59, 39, 42, 116, 46, 49, 52, 55, зареєстровані позивачем лише 12.09.2022 року, що призвело до порушення вимоги норми пункту 201.10 статті 201 ПК України;

- податкова накладна та/або розрахунки коригування до них, які були складені у вересні 2022 року №9 від 08.09.2022 року, зареєстровані позивачем лише 30.09.2022 року, що призвело до порушення вимоги норми пункту 201.10 статті 201 ПК України;

- податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, які були складені у жовтні 2022 року №55, 56, 77, 207, 75, 222, 220, 1379311, 122946, 1229459, 1301456, 9001854, 1384540, 164, 1379113, 205, 199, 217, 218, 81, 219, зареєстровані позивачем лише у листопаді-грудні 2022 року, січні, червні 2023 року, що призвело до порушення вимоги норми пункту 201.10 статті 201 ПК України;

- податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, які були складені у листопаді 2022 року №508494, 508549, 508479, 508582, 508594, 508528, 508493, 508524, 550465, 550452, 550461, 550458, 550453, 550449, 550460, 550454, 550455, 550448, 550451, 550463, 550447, 553316, 550464, 550462, 550459, 550457, 550450, 550456, 552157, 550469, 550470, 550468, 550466, 550457, зареєстровані позивачем лише у січні 2023 року, (окрім, ПН/РК №195, яка була зареєстрована 23.12.2022 року) що призвело до порушення вимоги норми пункту 201.10 статті 201 ПК України;

- податкова накладна та/або розрахунок коригування до податкової накладної, яка була складена 09.02.2023 року №90 та була зареєстрована позивачем лише 13.03.2023 року, що призвело до порушення вимоги норми пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України;

- податкові накладні та/або розрахунок коригування до податкової накладної, які була складені 20.03.2023 року №52, 253, 131 та були зареєстрована позивачем лише 19.04.2023 року, що призвело до порушення вимоги норми пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України;

- податкова накладна та/або розрахунок коригування до податкової накладної, яка була складена 09.05.2023 року №15.06.2023 та була зареєстрована позивачем лише 15.06.2023 року, що призвело до порушення вимоги норми пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України;

- податкова накладна та/або розрахунок коригування до податкової накладної, яка була складена 31.05.2023 року №199 та була зареєстрована позивачем лише 31.07.2023 року, що призвело до порушення вимоги норми пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України;

- податкова накладна та/або розрахунок коригування до податкової накладної, яка була складена 12.09.2023 року №32 та була зареєстрована позивачем лише 13.10.2023 року, що призвело до порушення вимоги норми пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Щодо тверджень позивача, що для податкових накладних, граничний строк реєстрації яких припадає до 27.05.2022 року, все ще застосовується дія мораторію передбаченого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, при цьому відповідальність за порушення застосовується виключно за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати, суд зазначає, що питання правомірності застосування до платників податків штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних протягом дії як карантинних обмежень, так і воєнного стану, неодноразово були предметом касаційного перегляду Верховного Суду.

Так, Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду за наслідками розгляду справи №200/4768/23 вказав, Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Поряд з вказаним, суд бере до уваги висновки Верховний Суд у згаданій справі №200/4768/23 щодо темпорального аспекту дії норм пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а також положень пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, Верховний Суд зазначає таке.

Закон № 2876-ІX не визначає прямо, що його приписи поширюють свою дію на відносини, які виникли до набрання ним чинності. Немає застережень у Законі № 2876-ІX, що його положення скасовують чи призупиняють дію положень пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу на період всього воєнного часу.

Отже, юридичну дію порівнюваних положень ПК України за темпоральним критерієм можна поділити на такі періоди:

Перший період - до воєнного стану, а також період воєнного стану до 08 лютого 2023 року (до набрання чинності Закону № 2876-ІX).

Другий період - з 08 лютого 2023 року (після набрання чинності Законом № 2876-ІX) та до закінчення шести місяців після припинення/скасування воєнного стану;

Третій період - після шести місяців після припинення/скасування воєнного стану.

Із зазначених положень податкового законодавства слідує, що у наступних періодах застосуванню підлягають наступні приписи податкового законодавства, в частині процедурного регулювання реєстрації податкових накладних та відповідальності за порушення граничних строків реєстрації таких податкових накладних:

У першому періоді - пункт 201.10 статті 201 ПК України та пункт 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу.

У другому періоді - пункти 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України.

У третьому періоді - пункт 201.10 статті 201 ПК України та пункт 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу.

Щодо питання чи можуть мати приписи пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України зворотну дію у часі, суд вказує, що згідно з положеннями частини першої статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи".

Тобто, норми Конституції України встановлюють, що нормативно-правові акти не мають зворотної дії у часі. При цьому встановлюється два загальні виключення (випадки коли нормативні приписи мають зворотну дію у часі):

- коли нові правила пом`якшують відповідальність особи;

- коли нові правила скасовують відповідальність особи.

Водночас у цьому конкретному випадку мова йде про співставлення приписів: пункту 201.10 статті 201 ПК України і пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу та пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України.

Про зворотну дію в часі приписів пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України можна було б говорити тільки в наступних випадках:

- якщо б це нормативне положення (пункт 90) мало відношення до пункту 201.10 статті 201 ПК України (тобто, якщо б новий припис податкового законодавства санкційного характеру прямо визначав, що він пом`якшує відповідальність за недотримання строків, які закріплені у пункті 201.10 статті 201 ПК України);

- якщо б нові положення податкового законодавства вносили зміни до пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу, при цьому не змінюючи процедурні положення виконання податкового обов`язку з реєстрації податкових накладних (в частині граничних строків);

- якщо б нові положення податкового законодавства прямо передбачали, що їх дія поширюється на відносини, що виникли до моменту набрання ними чинності.

У випадку, що розглядається, вищезазначені умови відсутні.

Правовий механізм аналізованих норм права вказує на те, що пункт 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України визначає відповідальність за недотримання процедурних положень пункту 89 цього підрозділу, тоді як пункт 120-1.1 ст. 120-1 цього Кодексу визначає відповідальність за порушення процедурних вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України. Санкційні норми, що діяли «до» та «після» набрання чинності Законом № 2876-ІX передбачають відповідальність за нетотожні склади податкових правопорушень.

Отже, положення пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України формують комплексний правовий механізм, який не поширює свою дію на відносини, що мали місце до набрання ними чинності. Зворотна дія у часі положень пункту 89 розділу не є можливою.

Іншими словами, пункт 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України установлює нові (подовжені) строки реєстрації податкових накладних під час воєнного стану та 6 місяців після. Пункт 90 цього підрозділу визначає відповідальність (штрафи) саме за порушення цих нових строків реєстрації (тобто за склад податкового правопорушення, відмінний від «довоєнних» строків пункту 201.10 статті 201 ПК України). З огляду на це можна дійти висновки, що ці норми - пунктів 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України не замінюють «автоматично» старі положення (пункту 201.10 статті 201 і пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу), а створюють окремий правовий механізм саме для «воєнного» періоду, не маючи зворотної сили щодо подій, які відбулися до набрання чинності Законом № 2876-ІХ.

Верховний Суд також наголошує, що пункт 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачає застосування розміру штрафних (фінансових) санкцій, передбаченого законом, чинним на день прийняття рішення щодо їх застосування.

Водночас у спірному випадку йдеться про різний склад податкового правопорушення, а не про однакові правопорушення з різними розмірами штрафів. Закон № 2876-ІХ не вносив змін до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, у зв`язку з чим розміри штрафів замінюються на нові.

Отже, пункт 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України сам по собі не змінює темпоральних меж дії нових норм, а лише вказує на те, що у разі, коли штраф визначається за тим самим порушенням, але на момент ухвалення рішення змінився його розмір у межах однієї й тієї ж правової норми, слід брати до уваги новий (зменшений) розмір. У випадку ж із пунктами 89 і 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України йдеться про інше правопорушення (порушення нових «воєнних» строків реєстрації), тож вони не можуть поширюватися відповідальність, що передбачена іншими нормами.

Щодо застосовування у спірних правовідносинах принципу презумпції правомірності рішень платника податку, що передбачений підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України, а саме, що у разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Пункт 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначає відповідальність за недотримання процедурних положень пункту 89 цього підрозділу, тоді як пункт 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу визначає відповідальність за порушення процедурних вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України.

Отже, хоча обидві норми (пункт 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» та стаття 120-1 ПК України) передбачають відповідальність за порушення платниками граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, проте такі стосуються різних (відмінних) складів податкових правопорушень (пункт 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» та стаття 201 ПК України).

Таким чином, пункт 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» та стаття ПК України не припускають неоднозначного (множинного) трактування прав та обов`язків платників податків, а тому передбачений підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України принцип презумпції правомірності рішень платника податків в даному випадку є незастосовним.

Так, згідно додатку до оскаржуваного податкового повідомлення - рішення (розрахунок штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування) штраф за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, складених у вказані періоди застосовано штраф від 10 до 40%.

При цьому, у разі порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 ПКУ, для реєстрації ПН/РК в ЄРПН тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 ПКУ покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 2 % відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень, при реєстрації в ЄРПН:

- ПН/РК, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість;

- ПН/РК, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою;

- ПН, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті198 ПКУ, та РК, складеного до такої ПН;

- ПН, складеної відповідно до статті 199 ПКУ, та РК, складеного до такої ПН;

- ПН, складеної відповідно до абзацу 11 пункту 201.4 статті 201 ПКУ, та РК, складеного до такої ПН.

Як вбачається з Акта камеральної перевірки ПН/РК за порядковими номерами 2, 4, 13, 15, 23, 25, 26, 28, 30, 32, 35, 38, 40, 44, 48, 51, 54, 56, 59-61, 63, 64, 68, 69, 73, 75, 86, 89,90,96, 100, 104,105, 107, 116,117, 123, 128, 130, 132, 135,136, 141,142, 147, 151, 154, 159, 162, 165, 168, 171, 174, 178,182, 185,186, 193, 196, 198, 202,203, 208, 211,212, 214, 216, 219, 222, 226, 229, 231, 235, 239,240, 242, 248-250, 253, 258, 261, 263, 268,270, 273, 274, 279, 280, 285, 288, 291, 296, 297, 301, 306, 309, 311, 313, 315, 316, 319, 321, 326, 329, 332, 333, 337, 341, 344, 346, 348, 352, 355, 359, 363, 368, 369, 371,373, 376, 379,380, 383, 397, 412, 413, 416, 418, 420, 421, 423, 426, 431, 432, 437, 439, 443, 447, 448, 452, 455, 457, 459, 462, 464, 465, 469-492, 495-508, 513,514, 517, 526, 528, 530, 533-537, 545, 621, 622 це ПН/РК, складені на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, а отже, у зв`язку з порушенням строку реєстрації даних ПН/РК контролюючим органом застосовано штрафну санкцію в розмірі 2 % відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень.

Таким чином, доводи позивача про невірне застосування контролюючим органом відсоткового розміру штрафних санкцій до даних ПН/РК є помилковими.

Щодо тверджень позивача про те, що до податкових накладних виписаних за лютий-травень 2022 року контролюючим органом визначено останній день терміну реєстрації 14.07.2015 замість вірного 15.07.2022, суд враховує, що згідно пункту 1201.1 статті 1201 ПКУ розмір штрафу становить 40 відсотків суми ПДВ, зазначеної в таких ПН/РК, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів.

Як вбачається із Акта перевірки та термін прострочення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування за вказаних період становить від 90 до 276 днів, а отже помилка в один день в даному не впливає на визначення розміру штрафних санкцій. Таким чином, суд бере до уваги доводи контролюючого органу та відхиляє доводи позивача у вказаній частині.

Водночас, судом враховується таке.

Суд відмічає, що механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Реєстр) визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджених Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246).

Згідно із пунктом 2 Порядку №1246 операційний день - частина дня, протягом якої здійснюються прийняття від платників податку податкових накладних та/або розрахунків коригування та реєстрація або зупинення реєстрації.

В силу вимог пункту 3 Порядку №1246 операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.

За правилами пунктів 10-14 Порядку №1246 до Реєстру приймаються податкова накладна та/або розрахунок коригування, складені в електронній формі з накладенням:

кваліфікованого електронного підпису головного бухгалтера (бухгалтера) або кваліфікованого електронного підпису керівника (у разі відсутності у постачальника (продавця) посади бухгалтера) та кваліфікованої електронної печатки (у разі наявності) постачальника (продавця), що є юридичною особою;

кваліфікованого електронного підпису постачальника (продавця), що є фізичною особою - підприємцем.

При цьому розрахунок коригування, що підлягає реєстрації отримувачем (покупцем), приймається до Реєстру, якщо він складений з накладенням постачальником (продавцем) та отримувачем (покупцем) кваліфікованого електронного підпису відповідно до абзаців першого - третього цього пункту.

Для делегування права підпису податкової накладної та/або розрахунку коригування іншій посадовій особі платник податку повідомляє про таку особу, в тому числі дані кваліфікованого сертифіката відкритого ключа зазначеної особи, орган ДПС за основним місцем обліку (за неосновним місцем обліку - для платників податку, які змінили місцезнаходження та для яких сплата визначених законодавством податків і зборів після такої реєстрації здійснюється за місцем попередньої реєстрації до закінчення поточного бюджетного періоду) відповідно до Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Після накладення кваліфікованого електронного підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.

Після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:

відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);

чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;

реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;

дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;

наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;

наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);

наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;

факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;

наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;

дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.

У той же час підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України установлено, що, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години.

Вказані зміни до ПК України внесені на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» від 15.03.2022 № 2120-IX, який набув чинності 17.03.2022 (далі - Закон № 2120-IX).

Суд аналізуючи наведені положення звертає увагу на те, що дія підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України поширюється на правовідносини, які складаються в процесі приймання електронних документів контролюючим органом, проте не регулює питання надсилання таких документів платником податків не встановлюючи жодних обмежень поведінки платника щодо вчинення дій, спрямованих на реалізацію виконання обов`язку щодо подання відповідних даних контролюючому органу.

Правове значення підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України полягає в тому, що цією нормою звільнено контролюючий орган від обов`язку забезпечувати функціонування електронних сервісів після 18 години та у позаробочі дні.

Разом із тим аналізований правовий припис підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України не стосується порядку вчинення дій платником податків, а отже, не змінює граничних строків та порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в аспекті спрямованих платником дій для таких цілей.

Так, контролюючий орган вчиняє дії щодо прийняття податкових накладних/розрахунків коригування та надсилання квитанцій в інші строки та з урахуванням обмежень, введених підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України - у робочі дні з 8 години до 18 години. Тобто, такі скорочені строки вчинення дій контролюючим органом щодо прийняття електронних документів не означають одночасного обмеження платника податків щодо виконання податкового обов`язку поданням податкових накладних/розрахунків коригування на реєстрацію.

Виходячи зі співвідношення предметів регулювання підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України на норм статті 201 ПК України та Порядку № 1246, вчиненню платником дій щодо надіслання на реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування у визначений у Порядку № 1246 строк кореспондують дії контролюючого органу щодо приймання та проведення реєстрації означених накладних відповідно до строків, установлених у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, що становить належний порядок вчинення платником дій з надсилання та прийняття контролюючим органом для реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування під час воєнного стану.

При цьому, задля забезпечення належної реалізації процедури реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, контролюючий орган зобов`язаний прийняти податкові накладні/розрахунки коригування, надіслані у межах граничних строків та впродовж операційного дня, визначених для платника у Порядку № 1246, та на наступний робочий день до 18 години, якщо прийняття таких податкових накладних/розрахунків коригування є неможливим у межах попереднього дня з урахуванням строків у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, прийняти їх та зареєструвати. Іншими словами, у контролюючого органу зберігається обов`язок належного реагування на правомірні дії платника, але з урахуванням обмеженого робочого часу податкового органу згідно з підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Суд зазначає, що у подальшому законодавець усунув неоднозначність правового регулювання закріпивши у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України положення про те, що операційний день для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, триває з 0 годин 00 хвилин до 24 години 00 хвилин. Ці зміни внесені до підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України згідно із Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування», який набрав чинності 8 лютого 2023 року.

Отже, суд констатує, що операційний день для направлення платником податків податкової накладної/розрахунку коригування до податкової накладної в ЄРПН триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин.

Таким чином до спірних правовідносин слід застосовувати пункт 3 Порядку № 1246, а не положення підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Аналогічний правовий підхід викладено у постанові Верховного Суду від 14.12.2023 у справі № 260/5659/22.

Отже, перевіряючи наявність/відсутність порушення граничних строків реєстрації, суд бере до уваги період складення податкових накладних, граничний строк їх реєстрації, з урахуванням внесених змін до законодавства, які описані вище, та тривалість операційного дня для направлення платником податків податкової накладної/розрахунку коригування до податкової накладної в ЄРПН - з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин.

Встановленні судом податкові накладні щодо яких платником податків (позивачем) не порушено строки їх реєстрації в ЄРПН, у зв`язку з направленням їх у строки встановлені законом та в межах операційного дня та на які поширює свою дії положення підпункт 69.2 пункту 69.2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення ПК України.

1) податкова накладна № 184 від 30.10.2022 з датою реєстрації 16.11.2022, проте була направлена для реєстрації в ЄРПН 15.11.2022 о 17:11 год, що підтверджується протоколом руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/квитанцій;

2) податкова накладна № 178 від 28.10.2022 з датою реєстрації 16.11.2022, проте була направлена для реєстрації в ЄРПН 15.11.2022 о 17:14 год, що підтверджується протоколом руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/квитанцій;

3) податкова накладна № 54 від 03.10.2022 з датою реєстрації 16.11.2022, проте була направлена для реєстрації в ЄРПН 15.11.2022 о 16:41 год., що підтверджується протоколом руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/квитанцій;

4) податкова накладна № 190 від 31.10.2022 з датою реєстрації 16.11.2022, проте була направлена для реєстрації в ЄРПН 15.11.2022 о 16:37, що підтверджується протоколом руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/квитанцій;

5) податкова накладна № 164 від 16.11.2022 з датою реєстрації 16.12.2022, проте була направлена для реєстрації в ЄРПН 16.12.2022 о 17:55 год, що підтверджується протоколом руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/квитанцій.

Відповідно до розрахунку штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення сума штрафу за вказаними податковими накладними складає 15 514,14 грн, а тому вказаний розмір штрафних санкцій безпідставно застосовано відповідачем до позивача.

Разом з цим, в ході розгляду справи, за наслідком дослідження матеріалів справи, судом встановлено, що позивачем дотримано строки реєстрації податкових накладних, які встановлені пунктом 201.10 статті 201 ПК України, та на які не розповсюджується дія положень підпункту 69.2 пункту 69.2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення ПК України, оскільки останні відправлені платником податків для їх реєстрації в ЄРПН в межах операційного дня, який встановлений положеннями пункту 3 Порядку № 1246, тобто до 20:00, та у строки встановлені пунктом 201.10 статті 201 ПК України.

Дані обставини підтверджуються протоколами руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/квитанцій, які містять в матеріалах справи

Податкові накладні та докази, які підтверджують їх направлення для реєстрації в ЄРПН платником податків (позивачем) містяться в матеріалах справи.

Разом з цим суд наголошує, що ГУ ДПС у м. Києві, заперечуючи щодо задоволення позовних вимог, хоча і подав відзив на позовну заяву, проте мотиви та доводи, якими він обґрунтовує підстави для відмови у задоволенні позовних вимог у цій частині є такими, що не стосуються фактичних обставин справи.

Враховуючи викладене, суд приходить до висновку, що відповідачем протиправно застосовано до позивача штрафні санкції у розмірі 15514,14 грн.

Щодо строків реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, суд зазначає наступне.

Абзацом першим пункту 201.10 статті 201 ПК України установлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Згідно з абзацом дев`ятим пункту 201.10 статті 201 ПК України датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Той же пункт 201.10 ПК України установлює, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Згідно з підпунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а»-«г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів. Із аналізу вказаних правових норм вбачається, що на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН у строк, встановлений податковим законодавством. Порушення вказаних строків реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

12 січня 2023 року Верховна Рада України прийняла Закон України №2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (далі -Закон №2876-ІХ, набрав чинності 08 лютого 2023 року), яким підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктами 89 та 90 такого змісту:

« 89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.».

Отже, Законом №2876-ІХ на час дії воєнного стану в Україні збільшено тривалість граничного строку реєстрації податкових накладних/ розрахунку коригування та зменшено відсоткові розміри штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку їх реєстрації в ЄРПН.

Спірні правовідносини виникли під час дії воєнного стану та після набрання чинності Законом №2876-ІХ.

Зміст пункту 192.1 статті 192, пункту 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України дозволяє виділити такі основні моменти, які підлягають встановленню з метою вирішення питання дотримання/пропущення граничного строку реєстрації розрахунку коригування: 1) чи зменшує розрахунок коригування суму компенсації вартості товарів (послуг); 2) дату отримання такого розрахунку коригування, складеного постачальником товарів/послуг, отримувачем (покупцем) товарів (послуг).

Однією з обов`язкових умов встановлення факту порушення граничного строку реєстрації розрахунку коригування є саме встановлення дати його отримання від постачальника (продавця).

При цьому, суд уважає за необхідне звернути увагу на те, що наведена норма п.192.1 ст.192 ПК України покладає обов`язок реєстрації розрахунку коригування на отримувача (покупця) товарів/послуг, реалізація якого пов`язується зі складенням та надісланням такого розрахунку постачальником, а пункт 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України встановлює строки реалізації обов`язку реєстрації розрахунку коригування, перебіг яких починається з моменту отримання такого розрахунку.

Наведені норми у своїй сукупності дозволяють суду прийти до висновку, що у отримувача (покупця) виникає обов`язок зареєструвати розрахунки коригування після їх складення та надіслання постачальником у встановлені законодавством строки, порушення яких і є об`єктивною стороною податкового порушення, за яку законодавством передбачено відповідальність.

Наявні в матеріалах справи податкові накладні та розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної вказують на те, що позивач є отримувачем (покупцем) товарів/послуг, відтак його обов`язок щодо реєстрації розрахунків коригування виникає лише після складення та надіслання таких постачальниками.

Матеріалами справи підтверджується те, що дати складення розрахунків коригування відповідають датам таких розрахунків зазначених у Розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та датам, які зазначені у згаданому акті перевірки, на підставі якого прийнято спірне податкове повідомлення-рішення.

Наведене вказує на те, що контролюючий орган при здійсненні перевірки та обрахунку розміру штрафу при визначенні кількості днів порушення термінів реєстрації розрахунків коригування взяв до уваги дату їх складення, а не дату отримання таких, як це передбачено наведеними положеннями п.192.1 ст.192 ПК України та пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України.

Варто зазначити, що Верховний Суд у постановах від 28 квітня 2020 року у справі №810/198/16, від 03 березня 2023 року у справі №300/1765/19 вже сформував висновки щодо сфери дії статті 192 ПК України у схожих за змістом правовідносинах і вказав, що отримувач має можливість зареєструвати розрахунок коригування за умови виконання постачальником свого обов`язку зі своєчасного надіслання складеного ним розрахунку коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг отримувачу.

Як виснував Верховний Суд у постанові від 23 січня 2025 року у справі №280/4889/24, строки реєстрації розрахунку коригування, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, обраховуються від дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем), а не від дати складання такого розрахунку.

Цей висновок повторив Верховний Суд і в постанові від 12 березня 2025 року у справі №160/12120/24.

У розвиток означених підходів та з огляду на зміни у законодавстві Верховний Суд у постанові від 12 березня 2025 року у справі №380/3834/24 зазначив, що для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, відлік строку на їх реєстрацію в ЄРПН розпочинається відповідно до змісту пункту 201.10 статті 201 та пункту 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України саме з дня отримання розрахунку коригування.

Формулювання «з дня отримання» що міститься у наведених вище нормах є чітким і вказує на те, що відлік строку починається з моменту, коли розрахунок коригування надійшов до покупця, а не з дати його складання чи іншої події. Ці норми не містять нечітких чи умовних конструкцій, які могли б ускладнити їх розуміння чи їх застосування.

Такий підхід до правозастосування обумовлений тим, що відповідно до вищенаведених положень законодавства розрахунок коригування складається безпосередньо продавцем/постачальником, після чого направляється покупцю/отримувачу послуг, який здійснює його реєстрацію. Покупець не впливає на дату складання розрахунків коригування продавцем та на факт її надсилання, тому виправданим є підхід законодавця щодо обчислення строку реєстрації розрахунків коригування саме з дати їх отримання.

Оскільки розрахунок коригування є документом, що ініціюється та формується виключно постачальником, покупець не може нести відповідальність за затримки, які виникають до моменту отримання цього документа. Не покладає на нього такої відповідальності і чинне законодавство.

Таким чином, строк для реєстрації розрахунків коригування в ЄРПН має обчислюватися за приписами положень пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України саме з моменту фактичного надходження розрахунку коригування до покупця. В іншому випадку застосування санкцій до покупця за дії, на які він об`єктивно не міг вплинути, порушує його права та створює необґрунтоване адміністративне навантаження, що суперечить меті податкового законодавства забезпеченню справедливого та збалансованого підходу до всіх учасників правовідносин.

Верховний Суд у постанові від 23 квітня 2025 року у справі №380/16853/24 від такого висновку не відступав, а також зазначив, що абзац дев`ятий пункту 201.10 статті 201 ПК України не може застосовуватися для визначення дати отримання розрахунку коригування покупцем, оскільки він регулює інший етап документообігу - взаємодію з Державною податковою службою після подання розрахунку коригування на реєстрацію, а не етапу його передачі від постачальника до покупця. Дата і час, зафіксовані у квитанції, є підтвердженням факту обробки розрахунку коригування системою ЄРПН і не мають прямого відношення до визначення моменту, коли покупець фактично отримав розрахунок коригування від постачальника для подальшої реєстрації. Та обставина, що ПК України не передбачає механізму фіксації дати отримання покупцем розрахунку коригування, не змінює змісту наведених норм та не дає правових підстав, щоб тлумачити їх таким чином, аби початок відліку строку на реєстрацію розрахунку коригування, в якому передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, розпочинався саме з дня складення такого розрахунку коригування.

Суд зазначає, що відповідач для цілей цих правовідносин не може покликатися на відсутність механізму перевірки дати отримання відповідних розрахунків коригування, а повинен був запровадити процедури, які б давали можливість достеменно встановити дату отримання відповідного розрахунку коригування.

Визнання відповідачем відсутності законодавчо закріпленого механізму фіксації дати отримання розрахунку коригування лише підкреслює прогалину в нормативному регулюванні, яка не може бути використана на шкоду платникам податків, адже інакше це призводило б до порушення базових засад правової визначеності та рівності сторін у податкових правовідносинах.

Верховний Суд послідовно у своїх рішеннях підкреслював важливість дотримання суб`єктами владних повноважень принципу належного урядування, який передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок, а державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків.

Таким чином, тлумачення відповідача, який пов`язує початок відліку строку реєстрації з датою складання розрахунку коригування, а не з його отриманням, не лише не має нормативного підґрунтя, але й створює необґрунтовані перешкоди для платників податків у реалізації прав та обов`язків, що суперечить меті податкового законодавства - забезпеченню прозорості та справедливості у відносинах між платниками податків.

Відсутність встановленої у встановленому законом порядку процедури (механізму) фіксації контролюючим органом дати одержання покупцем «зменшеного» розрахунку коригування не може мати наслідком застосування до платника податків штрафних санкцій за порушення норм пункту 201.10 статті 201 ПК України та пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, застосування яких нерозривно пов`язане із фактом фіксації контролюючим органом наведеної вище дати.

Відповідно до розрахунку суми штрафної санкції, що є додатком до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, відповідачем зазначено помилкові дати реєстрації розрахунків коригування до РК за 2022 рік, оскільки відповідач відраховував дні про термінування від дати випасання РК, а не від дати отримання розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). Таким чином не дотримався вимог пункту 201.10 статті 201 ПКУ згідно із Законом № 2245-VIII від 07.12.2017, який регламентує особливості застосування норм щодо граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування у період дії воєнного стану, а саме: 436273, 1676364, 1676363, 40518, 40520, 40532, 40519, 773336, 773337, 40527, 40521, 40522, 40515, 509870, 510109, 1177554, 514177, 513440, 513842, 514228, 514185, 514530, 513065, 514601, 11958, 747106, 7012848, 88752//4, 88751//4, 19400, 19401, 1315431.

Судом встановлено, що вказані розрахунки коригування було зареєстровано позивачем у дату отримання вказаних розрахунків від контрагента (окрім розрахунку №436273, 1676364, 1676363, 747106, 1315431).

Сума штрафних санкцій визначена контролюючим органом за несвоєчасну реєстрацію вказаних розрахунків становить 106,71 грн.

Відповідно до розрахунку суми штрафної санкції, що є додатком до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, відповідачем зазначено помилкові дати реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних за 2023 рік , оскільки відповідачем не дотримано вимог підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, доповненого пунктом 89, який регламентує особливості застосування норм щодо граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування у період дії воєнного стану з січня 2023 року, а саме: 2908, 375848, 1756882, 1758949, 320642, 300864, 1275274, 1275643, 1184246, 338852, 338881, 468512, 2, 1275455, 1226683, 1225080, 288289, 287469, 286517, 288253, 286113, 765912, 375850, 1754654, 1756982, 1756921, 1757032, 1757037, 320680, 320641, 320678, 967612, 967803, 1496933, 1631824, 1631851, 1275465, 1275576, 1275513, 736367, 13241, 1183205, 1182899, 1183455, 338380, 338621, 338206, 338778, 338958, 338817, 339190, 339072, 338724, 338667, 338430, 338872, 338633, 339175, 338577, 339095, 339063, 469093, 1770741, 286566, 375846, 65, 1764763, 1756041, 1755993, 1756945, 1756901, 1275655, 1275577, 1275678, 881465, 468931, 394506, 394516.

Судом встановлено, що вказані розрахунки коригування було зареєстровано позивачем у дату отримання вказаних розрахунків від контрагента (окрім розрахунку №1770741).

Сума штрафних санкцій визначена контролюючим органом за несвоєчасну реєстрацію вказаних розрахунків становить 4 898, 30 грн.

Враховуючи вище викладене, суд вважає обґрунтованими доводи позивача у даній частині позовних вимог.

При цьому, суд звертає увагу, що доводи позивача щодо термінів реєстрації інших розрахунків-коригувань із від`ємними значеннями та доказів їх отримання від контрагентів-постачальників матеріали справи не містять.

Проте, враховуючи наведені вище висновки Верховного Суду щодо відліку строків реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, а також те, що відповідачем під час проведення перевірки не було досліджено дати отримання таких розрахунків коригування позивачем від його контрагентів-постачальників, та відраховано дні про термінування від дати випасання РК, суд також доходить до висновку про недотримання контролюючим органом вимог пункту 201.10 статті 201 ПКУ згідно із Законом № 2245-VIII від 07.12.2017 та пункту 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо визначення граничної дати реєстрації таких розрахунків-коригувань: 508582, 23228, 508594, 508549, 508494, 508528, 508493, 508524, 508479, 1379113, 1229459, 1, 550456, 550450, 550457, 550459, 550462, 550464, 553316, 550447, 550463, 550451, 550448, 550465, 550452, 550461, 550458, 550453, 550449, 550460, 550454, 550455, 9001854, 550466, 550467, 550468, 550470, 550469, 552157, 1379311, 1384540, 1301456, 1229460, 287839, 288351.

Сума штрафних санкцій визначена контролюючим органом за несвоєчасну реєстрацію вказаних розрахунків становить 276, 99 грн.

Так, суд не позбавлений можливості скасувати рішення суб`єкта владних повноважень у частині так само як і не позбавлений можливості виділити із загального обсягу грошових зобов`язань (штрафних санкцій) суму, яка збільшена (нарахована) правомірно за умови наявності відповідного розрахунку в матеріалах справи. Такі дії суду не є підміною повноважень контролюючого органу, а є способом відновлення порушених прав та інтересів та справедливості в цілому, що відповідає повноваженням адміністративного суду.

Верховний Суд неодноразово наголошував, зокрема у постановах від 10 серпня 2023 року у справі №160/1998/19, від 29 липня 2021 року у справі №1340/5541/18, від 03 вересня 2019 року у справі №806/2049/18, що суми грошових зобов`язань, штрафних (фінансових) санкцій (штрафу), боргу (недоїмки), яких стосуються позовні вимоги, визначені позивачу за конкретними окремими підставами, які відображені в акті перевірки, а при вирішенні відповідного спору суд не позбавлений можливості скасувати рішення суб`єкта владних повноважень у частині та, за встановлення у судовому процесі об`єкту оподаткування та його вартісного вираження, не позбавлений можливості виділити із загального обсягу грошових зобов`язань суму, яка збільшена правомірно чи суму штрафних (фінансових) санкцій, що застосовані правомірно. Такі дії суду не є підміною повноважень контролюючого органу, а є способом відновлення порушених прав, інтересів та справедливості в цілому, що відповідає повноваженням адміністративного суду.

Такий висновок також підтримано у постанові Верховного Суду від 15.04.2025 у справі № 500/159/24, у постанові від 20.03.2025 у справі № 380/29209/23, та у постанові від 24.09.2024 у справі №320/8747/23, що свідчить про усталеність правової позиції з даного питання.

З урахуванням встановлених під час розгляду справи обставинам, які підтверджуються належними доказами, суд дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог та скасування оскаржуваного податкового повідомлення - рішення в частині застосування штрафу в сумі 20 796,14 грн. (15 514,14 грн. + 5282 грн.)

В іншій частині податкове повідомлення-рішення від 16.11.2023 № 717060411, а саме застосування до товариства штрафних (фінансових) санкції (штрафу) у розмірі 3 490 906,61 грн (3 511 702, 75 грн 20796,14 грн) суд вважає правомірним.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (частина друга статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).

Беручи до уваги викладене в сукупності, перевіривши та проаналізувавши матеріали справи і надані сторонами докази за правилами, встановленими статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України, суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позову.

Щодо питання розподілу судових витрат, необхідно зазначити таке.

Згідно зі статтею 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Загальна сума штрафу, що оскаржується позивачем, визначеного оскаржуваним рішенням, становить 3 511 702,75 грн. Як встановлено вище, таке рішення підлягає скасуванню в частині застосування до позивача штрафу у розмірі 20 796,14 грн, що становить 0,59% від 3 511 702,75 грн.

Отже оскільки позивачем було сплачено судовий збір у розмірі 2684,00 грн, на його користь підлягають стягненню судові витрати у розмірі 15,84 грн, що становить 0,59% від вказаної суми.

Керуючись статтями 9, 14, 73, 74, 75, 76, 77, 78, 90, 143, 242- 246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

позов Товариства з обмеженою відповідальністю «АВ ЛІКИ» задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 16.11.2023 № 717060411 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 20 519, 15 грн (двадцять тисяч п`ятсот дев`яднадцять гривень 15 копійок).

У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АВ ЛІКИ» (; місцезнаходження: 02166, м. Київ, просп. Лісовий, буд. 39А) судовий збір у розмірі 15 грн (п`ятнадцять) гривень 84 копійки за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (код ЄДРПОУ ВП: 44116011; місцезнаходження: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, буд. 33/19).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Шевченко А.В.