Справа № 240/24997/23
Суддя: Мацький Є.М.
Дата ухвалення: 2025-09-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/24997/23

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Гурін Дмитро Миколайович

Суддя-доповідач - Мацький Є.М.

15 вересня 2025 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Мацького Є.М.

суддів: Сушка О.О. Залімського І. Г. ,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 11 липня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "СП САН ДЕКОР" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

І. ІСТОРІЯ СПРАВИ

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ

1. 25 серпня 2023 року до Житомирського окружного адміністративного суду звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю "СП САН ДЕКОР" / надалі позивач/ із позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області /надалі відповідач, апелянт/, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Житомирській області №07 від 06.07.2023 відносно Товариства з обмеженою відповідальністю «СП САН ДЕКОР» щодо сплати штрафу у сумі 177336,66 грн.

2. В обґрунтування позовних вимог позивач вказав, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 06.07.2023 №07, яке винесене на підставі акта про результати перевірки термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ "СП САН ДЕКОР" від 27.04.2023 №6158/06-30-04-07, відповідно до якого встановлено порушення граничних термінів реєстрації ПН в ЄРПН на загальну суму 933490,33 грн. в порушення пункту 201.10 статті 201 розділу V Податкового кодексу України, з порушенням терміну реєстрації від 1 до 35 календарних днів, є протиправним. З тих підстав, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення було прийняте не на підставі акта про результати перевірки термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ "СП САН ДЕКОР" від 27.04.2023 №6158/06-30-04-07, оскільки в акті перевірки було зазначено про порушення термінів реєстрації податкових накладних у кількості 38 шт., тоді як в розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН складеного до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення було включено податкові накладні у кількості 63 шт., з яких 25 шт. відсутні в акті перевірки від 27.04.2023 №6158/06-30-04-07. З тих підстав, що розраховуючи штрафні санкції по ПН/РК, контролюючий орган застосував штрафні санкції у розмірі передбаченому п.120-1.1 та 120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України за порушення граничних термінів реєстрації ПН/РК у ЄРПН неправомірно та неправильно визначив їх розмір. Також, Товариство не погоджується з висновками податкового органу викладеними в акті камеральної перевірки і взагалі посилається на безпідставність проведення камеральної перевірки за звітний період з 01.03.2020 і до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину, без врахування податковим органом вимог п.п.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, неправильного встановлення термінів та розмірів штрафних санкцій, що суперечить нормам чинного законодавства України, які діють протягом військового стану відповідно до Закону №2876-ІХ, складення з порушенням норм Податкового кодексу України розрахунку до податкового повідомлення-рішення, у зв`язку із тим, що Законом №2260-ІХ не скасовано пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, яким запроваджено звільнення від санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних під час дії карантину.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

3. 11 липня 2025 року рішенням Житомирського окружного адміністративного суду позовні вимоги задоволено частково.

4. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 06.07.2023 №07 в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «СП САН ДЕКОР» штрафних санкцій у сумі 55272,77 грн.

5. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

6. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "СП САН ДЕКОР" 836,60 грн. на відшкодування витрат зі сплати судового збору.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ДОВОДІВ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ

7. Апелянт ГУ ДПС у Житомирській області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив його скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

8. Апелянт зазначив, що дані камеральної перевірки свідчать про порушення ТОВ «СП САН ДЕКОР» граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Згідно з даними інформаційних баз ДПС 63 податкові накладні були зареєстровані з порушенням терміну реєстрації від 1 до 35 календарних днів. Таким чином, допущення платником податку податкового правопорушення щодо нереєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН має наслідком застосування відповідальності у вигляді штрафу. Тому, посилання позивача на мораторій щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій, що був запроваджений з метою запобігання поширенню на території України COVID-19, який діяв до 27.05.2022, на Закон України від 12.01.2023 про зменшені штрафи за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, є недоцільним та не заслуговують на увагу. Штрафна санкція в сумі 177336,66 грн. за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН зареєстрованих за звітній період серпень, жовтень, листопад 2022 року, на думку відповідача, застосована правомірно. Таким чином, ГУ ДПС у Житомирській області вважає, що винесене оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 06.07.2023 №07 є обґрунтованим та правомірним.

ІІ. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

9. ГУ ДПС у Житомирській області проведена камеральна перевірка з питань дотримання термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) за звітний період 2022 рік. За результатом проведення якої складено акт від 27.04.2023 №6158/06-30-04-07.

10. Згідно висновків акта перевірки встановлено, що ТОВ «СП САН ДЕКОР» порушено граничні строки реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначені ст.201 Податкового кодексу України, пунктом 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, складених за звітній період серпень, жовтень, листопад 2022 року.

11. ГУ ДПС у Житомирській області винесено податкове повідомлення-рішення (форми «Н») від 06.07.2023 №07 та на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України застосовано штрафні санкції в сумі 177336,66 грн (за період серпень, жовтень, листопад 2022 року).

12. Позивач, вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню, звернувся до суду з цим позовом.

ІІІ. ДОВОДИ СТОРІН

13. Позивач вказав, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 06.07.2023 №07, яке винесене на підставі акта про результати перевірки термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ "СП САН ДЕКОР" від 27.04.2023 №6158/06-30-04-07, відповідно до якого встановлено порушення граничних термінів реєстрації ПН в ЄРПН на загальну суму 933490,33 грн. в порушення пункту 201.10 статті 201 розділу V Податкового кодексу України, з порушенням терміну реєстрації від 1 до 35 календарних днів, є протиправним. З тих підстав, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення було прийняте не на підставі акта про результати перевірки термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ "СП САН ДЕКОР" від 27.04.2023 №6158/06-30-04-07, оскільки в акті перевірки було зазначено про порушення термінів реєстрації податкових накладних у кількості 38 шт., тоді як в розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН складеного до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення було включено податкові накладні у кількості 63 шт., з яких 25 шт. відсутні в акті перевірки від 27.04.2023 №6158/06-30-04-07. З тих підстав, що розраховуючи штрафні санкції по ПН/РК, контролюючий орган застосував штрафні санкції у розмірі передбаченому п.120-1.1 та 120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України за порушення граничних термінів реєстрації ПН/РК у ЄРПН неправомірно та неправильно визначив їх розмір. Також, Товариство не погоджується з висновками податкового органу викладеними в акті камеральної перевірки і взагалі посилається на безпідставність проведення камеральної перевірки за звітний період з 01.03.2020 і до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину, без врахування податковим органом вимог п.п.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, неправильного встановлення термінів та розмірів штрафних санкцій, що суперечить нормам чинного законодавства України, які діють протягом військового стану відповідно до Закону №2876-ІХ, складення з порушенням норм Податкового кодексу України розрахунку до податкового повідомлення-рішення, у зв`язку із тим, що Законом №2260-ІХ не скасовано пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, яким запроваджено звільнення від санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних під час дії карантину.

14. Апелянт зазначив, що дані камеральної перевірки свідчать про порушення ТОВ «СП САН ДЕКОР» граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Згідно з даними інформаційних баз ДПС 63 податкові накладні були зареєстровані з порушенням терміну реєстрації від 1 до 35 календарних днів. Таким чином, допущення платником податку податкового правопорушення щодо нереєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН має наслідком застосування відповідальності у вигляді штрафу. Тому, посилання позивача на мораторій щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій, що був запроваджений з метою запобігання поширенню на території України COVID-19, який діяв до 27.05.2022, на Закон України від 12.01.2023 про зменшені штрафи за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, є недоцільним та не заслуговують на увагу. Штрафна санкція в сумі 177336,66 грн. за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН зареєстрованих за звітній період серпень, жовтень, листопад 2022 року, на думку відповідача, застосована правомірно. Таким чином, ГУ ДПС у Житомирській області вважає, що винесене оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 06.07.2023 №07 є обґрунтованим та правомірним.

ІV. ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

15. Відповідно до вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

16. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства встановлені Податковим кодексом України.

17. Відповідно до п.п.19-1.1.1 п.19-1.1 ст.19-1 Податкового кодексу України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу, здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.

18. Згідно з п.п.20.1.4 та п.п.20.1.19 п.20.1 ст.20 Податкового кодексу України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення; застосовувати до платників податків передбачені законом фінансові (штрафні) санкції (штрафи) за порушення податкового чи іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи; стягувати до бюджетів та державних цільових фондів суми грошових зобов`язань та/або податкового боргу у випадках, порядку та розмірі, встановлених цим Кодексом та іншими законами України; стягувати суми недоїмки із сплати єдиного внеску; стягувати суми простроченої заборгованості суб`єктів господарювання перед державою (Автономною Республікою Крим чи територіальною громадою міста) за кредитами (позиками), залученими державою (Автономною Республікою Крим чи територіальною громадою міста) або під державні (місцеві) гарантії, а також за кредитами із бюджету в порядку, визначеному цим Кодексом та іншими законами України.

19. За приписами пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

20. При цьому, абзацом першим підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України визначено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних ЄРПН та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

21. Згідно з абзацом другим п.п.75.1.1 п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої та пунктом 10 частини другої статті 5 Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні»,

22. Порядок проведення камеральної перевірки встановлено статтею 76 Податкового кодексу України пунктами 76.1 та 76.2 якої, передбачено, що камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення.

23. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.

24. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

25. Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу.

26. Згідно з підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України камеральні податкові перевірки податкових декларацій з податку на додану вартість та уточнюючих розрахунків до них за звітні податкові періоди лютий, березень, квітень, травень 2022 року - розпочинаються на наступний день після 20.07.2022 та закінчуються не пізніше 20.09.2022, червень, липень 2022 року - розпочинаються на наступний день після 20.08.2022 та завершуються не пізніше 20.10.2022.

27. Пунктом 76.3 статті 76 Податкового кодексу України визначено, що камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.

28. При цьому, камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 Податкового кодексу України.

29. Тобто, камеральна перевірка своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 Податкового кодексу України, а саме: протягом 1095 днів.

30. Згідно з підпунктом 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України ЄРПН - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

31. При цьому положеннями пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну а електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін.

32. Пунктом 201.7 статті 201 розділу V Податкового кодексу України передбачено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

33. Згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

34. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

35. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

36. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 статті 201 та/або пунктом 192.1 статті 192 Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

37. Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

38. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції відповідно Податкового кодексу України. Так, згідно з п.120-1.1 ст.120-1 Податкового кодексу України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 Кодексу) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строків реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість.

39. Законом України від 13.12.2022 №2836-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України», який набрав чинності 03.01.2023, внесені зміни до Податкового кодексу України.

40. Зокрема, підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України викладено в новій редакції.

41. Так, підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу вставлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, зокрема, щодо:

- реєстрації в ЄРПН такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

- реєстрації в ЄРПН зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

42. З 08.02.2023 набрав чинності Закон України від 12.01.2023 №2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (далі - Закон №2876-ІХ).

43. Законом №2876-ІХ підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану та протягом шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, збільшено граничні строки реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН, встановлені пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, та зменшено розміри штрафів за їх порушення, які встановлено пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.

44. Визначені пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України строки реєстрації в ЄРПН застосовуються до податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Законом №2876-ІХ (тобто з датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року), та діють тимчасово протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, та становлять:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

45. Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-ІХ, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, встановлюється у розмірі:

- 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

46. Тобто штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН із датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року.

47. При цьому порушення платником податку граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН, які припадають на період до дати набрання чинності Законом №2876-ІХ (тобто застосовується до податкових накладних/розрахунків коригування з датою складання не пізніше 15 січня 2023 року включно), тягне за собою накладання на такого платника податку штрафу v розмірах, встановлених пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.

48. Відповідне роз`яснення надано ДПС України в листі від 28.02.2023 №4415/7/99-00-04-02-03-07.

49. Підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

50. Відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

51. Наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225 затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

52. Даний Порядок розроблено відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України з метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу II Податкового кодексу України, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг бігу пального або спирту етилового тощо.

53. Дія цього Порядку поширюється на платників податків - фізичних осіб - резидентів України, зокрема самозайнятих осіб, юридичних осіб (резидентів і нерезидентів України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування, та на яких покладено обов`язок зі сплати податків та зборів, подання звітності, виконання інших обов`язків, передбачених Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

V. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

54. Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої апеляційної скарги, Апеляційний Суд виходить з наступного.

55. Згідно з пунктом 1 розділу II зазначеного Порядку передбачено, що підставами неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) є:

1) втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів, комп`ютерного та іншого обладнання внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;

2) неможливість використати чи вивезти документи, комп`ютерне та інше обладнання внаслідок ведення бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;

3) використання чи вивезення документів, комп`ютерного або іншого обладнання, пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я посадової особи платника податків або неможливе у зв`язку з встановленням уповноваженими органами державної влади відповідно до закону в умовах воєнного стану заборон та/або обмежень;

4) можливість витоку інформації щодо обсягів та місць зберігання пального або спирту етилового та їх знищення надалі внаслідок складання та реєстрації акцизних накладних, та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо (виключно 8 частині виконання визначених цим абзацом обов`язків);

5) відсутність у платника податків інших посадових осіб, уповноважених відповідно до законодавства нараховувати, стягувати та вносити до бюджету податки, збори, а також вести бухгалтерський облік, складати та подавати податкову та фінансову звітність, відсутність можливості у власника призначити таких посадових осіб за умови відсутності у такого платника податків об`єктів оподаткування, або показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу, може бути пов`язана з такими обставинами:

- посадова особа є одночасно одним із власників юридичної особи за умови, що відсутність такого співвласника (акціонера, учасника, засновника) унеможливлює прийняття рішення про призначення на постійній або тимчасовій основі Іншої посадової особи;

- юридична особа заснована на власності окремої фізичної особи, яка одночасно с єдиною посадовою особою такої юридичної особи.

6) перебування (податкова адреса платника податків та/або фактичне знаходження/знаходження виробничих потужностей тощо) на території населеного пункту, у якому ведуться воєнні (бойові) дії, який (які) знаходиться в оточенні (блокуванні) або тимчасово окупований збройними формуваннями Російської Федерації;

7) інші обставини непереборної сили (форс-мажорні обставини), підтверджені документально.

56. Заява про неможливість своєчасного виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, ТОВ "СП САН ДЕКОР" до ГУ ДПС у Житомирській області не подавалась.

57. Законом України від 12.05.2022 №2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набув чинності 27.05.2022, внесено зміни в Податковий кодекс України, зокрема в п.п.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, абзацом сімнадцятим якого визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з Податкового кодексу України, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених п.п.112.8.9 п.112.8 ст.112 Податкового кодексу України (вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору)), що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (СОVID-19), не застосовуються.

58. Тимчасово на період дії воєнного стану, починаючи з 27.05.2022, переважають норми в частині звільнення від відповідальності за несвоєчасне виконання платником податків податкових обов`язків у випадках та за умов, передбачених п.69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України.

59. Таким чином, норма п.52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних санкцій за порушення термінів нарахування, декларування та сплати податків і зборів на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), починаючи з 27.05.2022 на період дії воєнного стану не застосовується.

60. Відповідно до статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

61. Конституційний Суд України в рішенні від 09.02.1999 №1-рп/1999 зазначив, що положення частини 1 статті 58 Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадку, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосуються фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб. Але це не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб. Проте надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.

62. Щодо необхідності застосування податковим органом штрафу в іншому розмірі, колегія суддів зазначає, що Законом №2876-ІХ від 12.01.2023, набув чинності 08.02.2023, підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення Податкового кодексу України доповнено пунктами 89, 90, зокрема щодо відсоткового розміру штрафів застосованих до платників за порушення строку реєстрації податкової накладної.

63. Пунктом 2 Закону №2876-ІХ визначено, що цей Закон набирає чинності з дня, наступного за днем його опублікування. Оприлюднено даний Закон 07.02.2023, отже він набув чинності 08.02.2023.

64. Отже дія приписів Закону №2876-ІХ від 12.01.2023 не поширюється на спірні у цій справі правовідносини, які фактично відбулися до дати офіційного опублікування вказаного Закону.

65. З огляду на вищенаведене та враховуючи, що Закон від 12.01.2023 №2876-ІХ немає прямої вказівки про надання зворотної дії в часі його приписам щодо визначення розміру штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН щодо юридичних осіб, доводи позивача про необхідність зменшення застосованих до нього штрафних санкцій згідно із Законом №2876-IX є безпідставними.

66. Європейський суд з прав людини вказав, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними, залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (PRONINA v. UKRAINE, №63566/00, §23, ЄСПЛ, від 18.07.2006).

67. Отже, допущення платником податку податкового правопорушення щодо вчасної реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН має наслідком застосування відповідальності у вигляді штрафу.

68. Вказане узгоджується з правовою позицією, викладеною у постанові Верховного суду від 30.01.2024 у справі №280/4484/23 та постанові Верховного Суду від 06.02.2024 у справі №160/10740/23, яка, відповідно до частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норм права до спірних правовідносин має бути врахована судом.

69. У вказаних постановах Верховний Суд дійшов висновків, що: «якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.»; «зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року)».

70. Крім того, суд касаційної інстанції наголосив, що «розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, до внесення змін Законом №2876-IX) є неможливим».

71. Окремо суд висловився і відносно «дискреційної функції», а саме вказав, що «колегія суддів Верховного Суду не приймає доводи касаційної скарги позивача щодо відсутності компетенції у суду самостійно визначати розмір фінансової (штрафної) санкції (штрафу). В даному випадку несвоєчасна реєстрація кожної податкової накладної є самостійним податковим правопорушенням. Суд, перевіряючи склад кожного податкового порушення, одним з елементів якого є розмір штрафних санкцій, має право визнати податкове повідомлення-рішення неправомірним та скасувати його в частині, що, серед іншого пов`язано із правильністю застосованих контролюючим органом штрафних (фінансових) санкцій. Такий висновок зумовлений правом позивача на звернення до суду із визначенням способу судового захисту відповідно до пункту 2 частини 1 статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України та правом суду при вирішенні справи по суті задовольнити позов частково, зокрема, прийняти рішення про визнання протиправним та скасувати окремі положення індивідуального акта (частина 1, пункт 2 частини 2 статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України)».

72. Крім того, з матеріалів справи встановлено, що позивачем не заперечується факт несвоєчасної реєстрації податкових накладних, перелік яких наведено в акті камеральної перевірки від 27.04.2023 №6158/06-30-04-07, однак позивач посилається на те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення було прийняте не на підставі акта про результати перевірки термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ "СП САН ДЕКОР" від 27.04.2023 №6158/06-30-04-07, оскільки в акті перевірки було зазначено про порушення термінів реєстрації податкових накладних у кількості 38 шт., тоді як в розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН складеного до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення було включено податкові накладні у кількості 63 шт., з яких 25 шт. відсутні в акті перевірки від 27.04.2023 №6158/06-30-04-07 (а.с.14, та на звороті а.с.58).

73. За таких обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що податкове-повідомлення рішення ГУ ДПС у Житомирській області від 06.07.2023 за №07 є неправомірним в частині застосування до позивача штрафних санкцій на суму 55272,77 грн. за несвоєчасну реєстрацію 25 податкових накладних, які відсутні в акті перевірки, та підлягало скасуванню у цій частині, оскільки було прийнято контролюючим органом не на підставі акта про результати перевірки термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ "СП САН ДЕКОР" від 27.04.2023 №6158/06-30-04-07.

VІ. ВИСНОВКИ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ.

74. Згідно зі ст.90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

75. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

76. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

77. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

78. Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

79. Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Апеляційний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які б були б підставою для скасування судового рішення, а тому апеляційну скаргу ГУ ДПС у Житомирській області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 11 липня 2025 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуючий Мацький Є.М.

Судді Сушко О.О. Залімський І. Г.