Справа № 160/13189/25
Суддя: Боженко Наталія Василівна
Дата ухвалення: 2025-09-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді: Боженко Н.В.
за участі секретаря судового засідання: Сватко Є.А.
представника позивача: Антоненко І.Д.
представника відповідача: Мосесова А.Р.
07 травня 2025 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якій позивач просить суд:
- визнати протиправними та скасувати повністю податкові повідомлення-рішення, прийняті Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області:
Позовна заява обґрунтована посиланнями на протиправність рішень відповідача, які є предметом оскарження. Позивач зазначає, що процедура проведення перевірки мала істотні недоліки. Передусім, ініціювання перевірки листом органу прокуратури є неналежною реалізацією обома органами влади своїх повноважень. Окрім цього, відсутні і додатки до Акту перевірки, які неодноразово використані як джерело відомостей для висновків такої перевірки, а сама перевірка призначена наказом неуповноваженої особи. Стосовно донарахувань єдиного податку зазначає, що відповідач помилково визначив певні суми як надходження, оскільки фактично йшлося про зняття коштів. Окремо зазначає, що він подавав податкову звітність, що підтверджується відповідними документами, в зв`язку з чим відповідач не має підстав проводити перевірку без обмеження строків давності. Щодо ненадання відповіді на документи стверджує, що отримав такий запит одночасно з актом про ненадання документів на такий запит, в зв`язку з чим був позбавлений можливості належним чином надати на нього відповідь. Детально відповідні підстави викладені при оцінці відповідних рішень відповідача.
28 травня 2025 року Дніпропетровським окружним адміністративним судом зареєстровано відзив на позовну заяву, який надійшов від представника відповідача в підсистемі «Електронний Суд». Відповідач проти позову заперечує в повному обсязі та зазначає, що перевірка проведена на підставі наявної податкової інформації, яку і утворює відповідний лист прокуратури, при цьому призначена перевірка уповноваженою особою. Заперечує наявність інших безпідставних висновків, про які стверджував позивач та наполягає на правомірності усіх податкових повідомлень-рішень, які є предметом оскарження. Детально відповідні заперечення викладені при оцінці відповідних рішень відповідача.
05 червня 2025 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду від позивача надійшла відповідь на відзив, в якій позивач повторює доводи позовної заяви.
14 липня 2025 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду від представника відповідача надійшли додаткові пояснення. Відповідач повторює доводи відзиву.
Підготовче судове засідання, призначене на 15 липня 2025 року, відкладено за клопотанням представника відповідача.
24 липня 2025 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду від позивача надійшло заперечення проти клопотання відповідача про долучення доказів (відповідне клопотання відповідача зареєстровано судом 28.07.2025 року, оскільки лише 28.07.2025 року воно створене відповідачем в підсистемі «Електронний Суд»).
Щодо таких заперечень суд зазначає, що оцінка доказів здійснюється судом при вирішення справи по суті.
28 липня 2025 року Дніпропетровським окружним адміністративним судом зареєстровано клопотання про долучення доказів, яке надійшло від представника відповідача в підсистемі «Електронний Суд». До клопотання долучено докази, як стверджується, направлення позивачу запиту та акту про ненадання документів на запит.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 29 липня 2025 року закрито підготовче провадження та призначити справу до судового розгляду по суті на 02 вересня 2025 року.
В судове засідання, призначене на 02 вересня 2025 року, представники сторін з`явились, надали пояснення. В судовому засіданні оголошено перерву до 09 вересня 2025 року.
В судове засідання, призначене на 09 вересня 2025 року, представники сторін з`явились, надали пояснення, та виступили з промовами в судових дебатах.
Суд, заслухавши пояснення представників сторін, вивчивши матеріали справи та об`єктивно оцінивши наявні у ній докази в їх сукупності встановив наступні обставини.
Наказом відповідача від 29.10.2024 року №5387-П призначено документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з 29.11.2024 року тривалістю 5 робочих днів за період діяльності з 01.01.2015 року по 20.08.2018 року з метою дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, за період діяльності з 15.03.2018 року по 20.08.2018 року з метою правильності нарахування, обчислення сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
На Акт перевірки позивачем подавались заперечення від 30.12.2024 року (т. 1, а.с. 68), які листом відповідача від 17.01.2025 року №3523/6/04-36-24-08-12 розглянуті (т. 1, а.с. 82). Визнано, що заперечення позивача частково спростовують висновку Акту перевірки в частині визначення суми податкових зобов`язань з ЄСВ, з цих підстав викладено висновок Акту перевірки у відповідній частині в новій редакції.
В подальшому на підставі Акту перевірки відповідачем прийняті ППР від 24.01.2025 року, які є предметом оскарження (т. 1, а.с. 100-115):
Вважаючи такі ППР протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Вирішуючи позовні вимоги по суті, суд зазначає наступне.
Згідно з пп.14.1.156 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).
Відповідно до пп. 16.1.2, 16.1.3, 16.1.4 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний:
- вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів;
- подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів;
- сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом.
Підпунктом 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України визначено, що контролюючі органи, визначені пп. 41.1.1 п. 41.1 ст. 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Статтею 21 Податкового кодексу України визначені обов`язки контролюючих органів, серед яких обов`язок дотримуватись Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
За п. 37.2. ст. 37 Податкового кодексу України податковий обов`язок виникає у платника податку з моменту настання обставин, з якими цей Кодекс та закони з питань митної справи пов`язує сплату ним податку.
Відповідно до п.54.2 ст.54 Податкового кодексу України грошове зобов`язання щодо суми податкових зобов`язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов`язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV Податкового кодексу України для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.
Підпунктом 54.3.1. п. 54.3. ст. 54 Податкового кодексу України визначено, що контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо платник податків не подає в установлені строки податкову (митну) декларацію, а при здійсненні заходів податкового контролю встановлено факти здійснення платником податків діяльності, що призвела до виникнення об`єктів оподаткування, наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу та наявності діючих ліцензій на право здійснення діяльності з підакцизною продукцією, яка підлягає ліцензуванню згідно із законодавством.
Згідно з п.55.1. ст.55 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення про визначення суми грошового зобов`язання платника податків або будь-яке інше рішення контролюючого органу може бути скасоване контролюючим органом вищого рівня під час проведення процедури його адміністративного оскарження та в інших випадках у разі встановлення невідповідності таких рішень актам законодавства. Процедура адміністративного оскарження рішень органів державної податкової служби є дворівневою.
Контролюючими органами вищого рівня є Державна податкова адміністрація України - для державних податкових адміністрацій в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі, які у свою чергу є контролюючими органами вищого рівня для державних податкових інспекцій (п.55.2 ст.55 Податкового кодексу України).
Відповідно до п.п. 61.1. ст. 61 Податкового кодексу України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Способи здійснення податкового контролю перелічені у ст.62 Податкового кодексу України, до них відноситься, зокрема, відповідно до п.62.1.3. Податкового кодексу України здійснення податкового контролю шляхом проведення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Відповідно до п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до пп. 78.1.1., 78.1.2., 78.1.7. п. 78.1. ст.78 Податкового кодексу України, документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту;
- платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звітність для податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, якщо їх подання передбачено законом;
- розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.
Згідно з п. 79.1.-79.5. ст. 79 Податкового кодексу України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова.
За наявності письмового звернення платника податків замість документальної невиїзної перевірки може проводитися документальна виїзна перевірка.
Згідно пп. 162.1.1. п. 162.1. ст. 162 Податкового кодексу України платником податку на доходи фізичних осіб є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.
Відповідно до п. 163.1. ст. 163 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування резидента є:
- загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід;
- доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
Пунктом 179.1. ст. 179 Податкового кодексу України встановлено, що платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.
За п. 293.4. ст. 293 Податкового кодексу України ставка єдиного податку встановлюється для платників єдиного податку першої - третьої групи (фізичні особи - підприємці) у розмірі 15 відсотків:
1) до суми перевищення обсягу доходу, визначеного у підпунктах 1, 2 і 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу;
2) до доходу, отриманого від провадження діяльності, не зазначеної у реєстрі платників єдиного податку, віднесеного до першої або другої групи;
3) до доходу, отриманого при застосуванні іншого способу розрахунків, ніж зазначений у цій главі;
4) до доходу, отриманого від здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування;
5) до доходу, отриманого платниками першої або другої групи від провадження діяльності, яка не передбачена у підпунктах 1 або 2 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу відповідно.
Відповідно до п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України Тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Згідно п. 1.1.-1.3. п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.
Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.
Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
За пп. 1.4. п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються в порядку, встановленому розділом IV цього Кодексу, з урахуванням особливостей, визначених підрозділом 1 цього розділу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.
Застосовуючи вищевикладені положення до обставин цієї справи, суд зазначає наступне.
Оскільки позивач висловлював аргументи про протиправність спірних ППР як загального (стосовно проведення перевірки в цілому), так і спеціального характеру (окремо щодо кожного з ППР), правова оцінку суду надається в порядку доводів позивача, наведеному у позовній заяві.
Щодо дотримання порядку прийняття спірних ППР позовної заяви.
Позивач зазначав, що розрахунки до ППР складені не уповноваженою особою не підписантом самих ППР, а головним державним інспектором.
Відповідач не навів змістовних заперечень проти цього аргументу.
Згідно пп. 58.1.1. п. 58.1. ст. 58 Податкового кодексу України у податковому повідомленні-рішенні зазначається або додається до нього детальний розрахунок податкового зобов`язання (за наявності) та штрафних фінансових санкцій.
За пп. 3 п. 58.1.2. п. 58.1. ст. 58 Податкового кодексу України у разі якщо податкове повідомлення-рішення прийнято за результатами документальної перевірки та є процесуальною підставою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення, воно додатково до інформації, наведеної у пункті 58.1.1 цієї статті, повинно містити: детальний розрахунок штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів), у тому числі штрафних санкцій або пені, за порушення іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, а також посилання на норми цього Кодексу та/або іншого законодавства, відповідно до якого було зроблено такий розрахунок.
Підпунктом 86.7.5. п. 86.7. ст. 86 Податкового кодексу України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом п`яти робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку комісією і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у порядку, визначеному підпунктом 86.7.1 цього пункту
Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 року №1204, згідно пп. 3 п. 4 розділу ІІ якого у разі якщо податкове повідомлення-рішення приймається за результатами документальної перевірки, розпочатої після 01 січня 2021 року, та є процесуальною підставою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення, воно додатково до інформації, наведеної у підпунктах 1-5 пункту 3 цього розділу, повинно містити детальний розрахунок штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів) та пені (розрахунок пені додається у разі складання податкових повідомлень-рішень за формами «Р» (крім пені відповідно до статті 129 Кодексу), «Д» та «С»), у тому числі штрафних санкцій та/або пені за порушення іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, а також посилання на норми Кодексу та/або іншого законодавства, відповідно до якого було зроблено такий розрахунок (у разі необхідності такий розрахунок може бути винесений у додаток до податкового повідомлення-рішення, що є його невід`ємною частиною).
Судом встановлено, що додатком до кожного зі спірних ППР дійсно є розрахунок, що підписано головним державним інспектором. При цьому самі ППР підписані заступником начальника Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.
Водночас, позивач безпідставно вважав, що невід`ємна частина податкового повідомлення-рішення у вигляді додатку з розрахунком такого рішення, також має бути підписана тією ж особою, що і саме ППР.
Так, положення 86.7.5. п. 86.7. ст. 86 Податкового кодексу України створюють правило поведінка саме для ППР. При цьому процитовані самим позивачем положення законодавства, в т.ч. пп. 58.1.1. п. 58.1. ст. 58 Податкового кодексу України, однозначно розрізняють юридичні категорії «податкове повідомлення рішення» та «додаток до податкового повідомлення-рішення», що свідчить про невходження обсягу другого поняття до обсягу першого поняття. Відповідно, наявна система нормативно-правового регулювання створює сукупність правил поведінки, за яким ППР як окремий документ приймається визначеною особою, при цьому повинен існувати детальний розрахунок такого ППР, що є його невід`ємною частиною. При цьому вимог до суб`єкта складання розрахунку законодавством не передбачено, в зв`язку з чим такі вимоги зводяться лише до входження відповідних дій до повноважень суб`єкта складення розрахунку. Відповідно, відсутні будь-які підстави вважати, що таких розрахунок не може бути складений головним державним інспектором відділу відповідача (а не керівником, заступником керівника чи уповноваженою особою).
Отже, цей аргумент позивача судом відхилено.
Щодо додатків до Акту перевірки.
Позивач зазначав, що Акт перевірки не містить перелік інформації/документів (доказів), які були використані контролюючим органом при проведенні документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 та які стали підставою для формування висновків про порушення платником податків законодавства. До примірнику Акту перевірки платника жодні документи (докази) не додавались.
Відповідач не навів змістовних заперечень проти цього аргументу.
Згідно п. 86.1. ст. 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.
Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.
Акт перевірки не може розглядатися як заява або повідомлення про вчинення кримінального правопорушення щодо ухилення від сплати податків.
Довідка перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати і є носієм доказової інформації про невстановлення фактів порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).
У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із запереченнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.
Матеріали перевірки - це:
акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною;
заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду);
пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до абзацу другого підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I цього Кодексу.
Порядок оформлення результатів перевірок, що проводяться контролюючими органами, визначеними підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, та надання заперечень до них визначається Митним кодексом України.
Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків затверджено наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 року №727 (далі Порядок №727)
Згідно п. 2 розділу І Порядку №727 матеріали перевірки - це:
акт (довідка) документальної перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною;
заперечення, надані платником податків до акта (довідки) документальної перевірки (у разі їх наявності на час розгляду);
пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до абзацу другого підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I Податкового кодексу.
Згідно п. 1 розділу ІІІ Порядку №727 акт (довідка) документальної перевірки складається з чотирьох частин: вступної, загальних положень, описової частини та висновку. До акта (довідки) документальної перевірки додаються інформативні додатки.
Відповідно до п. 2, 3 розділу IV Порядку №727 усі додатки, які складені під час перевірки та містять інформацію про діяльність платника податку (крім додатків, що містять інформацію службового характеру, аналіз фінансово-господарської діяльності платника податків та про опрацювання встановлених ризикових операцій, матеріали зустрічних звірок), відомості або таблиці, в яких згруповані факти однотипних порушень та порушень, які повторюються, підписуються посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, та платником податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою) або їх законними представниками (у разі наявності) та додаються до двох примірників акта (довідки) документальної перевірки та є його (її) невід`ємною частиною.
Додатки, що містять інформацію з обмеженим доступом, службового характеру, аналіз фінансово-господарської діяльності платника податків та опрацювання встановлених ризикових операцій, матеріали зустрічних звірок додаються лише до примірника акта (довідки) документальної перевірки, який залишається в контролюючому органі.
До акта (довідки) документальної позапланової перевірки, документальної невиїзної перевірки додаються інформативні додатки залежно від питань, що підлягали перевірці.
За п. 3 розділу V Порядку №727 один примірник акта (довідки) документальної перевірки з відповідними додатками у день його підписання або відмови від підписання вручається (надсилається) платнику податків (керівнику платника податків або уповноваженій ним особі).
Суд зауважує, що в Акті перевірки згадується лише один додаток план перевірки, що згадано на першій сторінці Акту перевірки. За обставин даної справи, в т.ч. зважаючи на відсутність доказів та підстав вважати можливим існування інших додатків, а також зважаючи на відсутність доводів позивача щодо впливу стверджуваних обставин на правильність висновків перевірки суд констатує відсутність підстав для визнання ППР протиправними саме з цієї підстави.
Позивач наводив приклад судової практики, який є нерелевантним, оскільки висновки про недопустимість доказів у наведеному прикладі зроблено стосовно безпідставного призначення перевірки наказом контролюючого органу, а не щодо додатків до акту перевірки.
Отже, цей аргумент позивача судом відхилено.
Щодо відсутності підстав для призначення перевірки.
Першою складовою цього аргументу було посилання на те, що в листі прокуратури зазначено часовий період з 01.01.2016 року, а перевірка позивача призначена з 01.01.2015 року.
Суд відхиляє цей аргумент, оскільки законодавством не передбачено обмежень для контролюючого органу щодо визначення періоду перевірки, в т.ч. здійснення такого визначення лише в межах періоду, що вказує суб`єкт, який направляє лист подібного змісту.
Інша частина цього аргументу стосувалася неможливості призначення перевірки як такої на підстави листа органу прокуратури.
Разом з цим аргументом судом в цілому оцінюється законність процедури призначення перевірки та наявність відповідних підстав.
Відповідач з цього питання зазначав, що надана органом прокуратури інформація є податковою інформацією у розумінні статей 72-73 Податкового кодексу України.
Такий лист міститься в матеріалах справи (т.1, а.с. 156).
Згідно п. 71.1. ст. 72 Податкового кодексу України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.
Відповідно до п. 72.1. ст. 72 Податкового кодексу України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла:
- від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація: що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, звітах про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, інших звітних документах; що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; про фінансово - господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Для цілей цього підпункту терміни вживаються у значеннях, наведених у Законі України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг";
- від органів виконавчої влади, органів місцевого самоврядування, Національного банку України та Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку, зокрема інформація: про об`єкти оподаткування, що надаються та/або реєструються такими органами. Зазначена інформація повинна містити, зокрема, вид, характеристики, індивідуальні ознаки об`єкта оподаткування (в разі наявності), за якими його можна ідентифікувати; про результати здійснення державного контролю за господарською діяльністю платника податків; що міститься у звітних документах (крім персоніфікованої статистичної інформації), які подаються платником податків органам виконавчої влади та/або органам місцевого самоврядування; про встановлені органами місцевого самоврядування ставки місцевих податків, зборів та надані такими органами податкові пільги; про дозволи, ліцензії, патенти, свідоцтва на право провадження окремих видів діяльності, яка повинна містити, зокрема: найменування платника податків, якому видані такі дозволи, ліцензії, патенти; податковий номер або реєстраційний номер облікової картки фізичної особи; вид дозвільного документа; вид діяльності, на провадження якої видано дозвільний документ; дату видачі дозвільного документа; строк дії дозвільного документа, інформацію про припинення (зупинення) дії дозвільного документа із зазначенням підстав такого припинення (зупинення); сплату належних платежів за видачу дозвільного документа; перелік місць провадження діяльності, на яку видано дозвільний документ; про експортні та імпортні операції платників податків; переліки фінансових установ, професійних учасників ринків капіталу, інститутів спільного інвестування та осіб, які не є фінансовими установами, але мають право надавати окремі види фінансових послуг;
- від банків, інших фінансових установ, небанківських надавачів платіжних послуг, емітентів електронних грошей - інформація про наявність та рух коштів на рахунках/електронних гаманцях платника податків, звіти про підзвітні рахунки, подані від фінансових агентів;
- від осіб, які є фінансовими агентами, - звіти про підзвітні рахунки, інші документи та інформація, надані відповідно до вимог статті 39-3 цього Кодексу;
- від органів влади інших держав, міжнародних організацій або нерезидентів;
- за наслідками податкового контролю;
- для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності також використовується інша інформація, оприлюднена відповідно до законодавства та/або добровільно чи за запитом надана контролюючому органу в установленому законом порядку, а також інформація, наведена у скарзі покупця (споживача) щодо порушення платником податків встановленого порядку проведення розрахункових операцій із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій;
- від центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізацію державної політики у сфері цифрової економіки, інформацію про відповідність резидентів Дія Сіті вимогам Закону України "Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні", зокрема щодо включення/виключення платників податків до/з реєстру Дія Сіті;
- з Єдиного державного реєстру судових рішень - обвинувальні вироки суду, що набрали законної сили, за вчинення кримінальних правопорушень, передбачених статтями 369, 369-2 Кримінального кодексу України, стосовно осіб - платників податків або будь-яких інших осіб, які діяли від імені та/або в інтересах таких платників податків, із зазначенням у тексті вироку відомостей, що не можуть бути розголошені у текстах судових рішень, відкритих для загального доступу в Єдиному державному реєстрі судових рішень.
Пунктом 73.1. ст. 73 Податкового кодексу України встановлено, що інформація, визначена у статті 72 цього Кодексу, безоплатно надається контролюючим органам періодично або на окремий письмовий запит контролюючого органу у терміни, визначені пунктом 73.2 цього Кодексу.
Згідно зі ст. 131-1 Конституції України в Україні діє прокуратура, яка здійснює: 1) підтримання публічного обвинувачення в суді; 2) організацію і процесуальне керівництво досудовим розслідуванням, вирішення відповідно до закону інших питань під час кримінального провадження, нагляд за негласними та іншими слідчими і розшуковими діями органів правопорядку; 3) представництво інтересів держави в суді у виключних випадках і в порядку, що визначені законом. Організація та порядок діяльності прокуратури визначаються законом.
Листом Дніпропетровської обласної прокуратури від 17.08.2021 року №15/2-2167вих-21 (Т.1 а.с.156), адресованого відповідачу, орган прокуратури повідомив про те, що позивач обвинувачувався в ухиленні від сплати податків, однак його звільнено від кримінальної відповідальності, а цивільний позов залишено без розгляду. Просив надати інформацію чи були чи будуть вживатися відповідачем заходи з метою захисту інтересів держави щодо стягнення з позивача збитків у вигляді несплачених податків, а також просив повідомити чи проводилася перевірка позивача.
В наказі про призначення перевірки посилання на лист органу прокуратури відсутнє. Водночас, як вже вказав суд, таке посилання наявне в Акті перевірки. При цьому в самому наказі про призначення перевірки вказано, що її призначено «у зв`язку з отриманням податкової інформації» без конкретизації її природи.
При цьому в Акті перевірки також вказано (п. 1.11), що у відповідача в наявності відомості про два рахунки позивача, в свою чергу від органу прокуратури надано інформацію про 21 рахунок та за більш широкий період часу.
В пункті 1.13. Акту перевірки узагальнено зазначено, що відповідач при проведенні перевірки використовував реєстраційні документи, податкові декларації та звітність, а також відомості з баз даних та інформацію органу прокуратури.
Вже у п. 2.1.2. Акту перевірки відповідач уточнює, що обсяг коштів, які надійшли позивачу, однак не відображені у декларації платника єдиного податку, встановлено саме на підставі банківських виписок, що надані органом прокуратури.
Щодо єдиного податку в п. 2.1.2., 2.1.3. Акту перевірки вказано, що виявлена розбіжність в сумі доходу, яка надійшла позивачу, є саме тією сумою, що встановлена на підставі інформації органу прокуратури (728897,18 грн).
Аналогічним чином у п. 2.3. Акту перевірки щодо податку на доходи фізичних осіб вказано, що обсяг доходи визначено саме і виключно на підставі даних, що надані органом прокуратури.
Таким же чином визначено і військовий збір (п. 2.5. Акту перевірки).
Порушення щодо подання відповідних декларацій має похідний характер.
Отже, фактично перевірка проведена лише на підставі відомостей, що надав орган прокуратури саме в тій частині, яка зумовила результати перевірки, адже виключно на основі наданих органом прокуратури матеріалів і визначено неоподатковану базу оподаткування, відсутність такої інформації зумовила б і відсутність донарахувань. Жодних інших джерел відповідної інформації не містить ані Акт перевірки, ані заяви по суті справи відповідача. надані в ході судового розгляду.
Оскільки перевірка призначена у зв`язку з отриманням податкової інформації, якою за змістом не може бути будь-яка інша інформація, окрім наданої органом прокуратури (жодна інша податкова інформація відсутня в Акті перевірки та не згадується відповідачем), фактично перевірка призначена у зв`язку з отриманням відомостей від органу прокуратури.
Також в наказі перевірка згадано пп. 78.1.2. та п. 78.1.7. п. 78.1. ст. 78 Податкового кодексу України як норми права, згідно яких призначено перевірки.
Підставність таких обставин не має об`єктивного характеру, оскільки:
1) пп. 78.1.2. п. 78.1. ст. 78 Податкового кодексу України стосується неподання звітності. У відповідній частині даної справи (заниження ПДФО та військового збору) йдеться про звітування за 2015-2016 роки, перевірка ж призначена в 2024 році, тому очевидним є похідний характер зазначення такої підстави для призначення перевірки відносно інших підстав;
Отже, змістовно перевірка призначена саме через отримання інформації від органу прокуратури.
Передусім суд зауважує, що згідно пп. 78.1.1. п. 78.1. ст. 78 Податкового кодексу України податкова інформація може зумовлювати проведення перевірки лише «якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту».
Судом встановлено факт відсутності такого запиту, оскільки його не надано контролюючим органом, в т.ч. попри витребування судом усіх доказів на підтвердження правомірності спірних ППР, відсутній такий запит і в матеріалах справи.
Таким чином, відповідач не дотримався процедури призначення перевірки. При цьому сам законодавець визначив характеристику відповідного запиту контролюючого органу «обов`язковий». Відповідно, недотримання обов`язкової умови для призначення перевірки створює наслідки для правомірності такої перевірки в цілому, в т.ч. її висновків.
Таким чином, у разі отримання інформації про порушення платником валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, такі органи зобов`язані здійснити заходи податкового контролю за таким платником шляхом, по-перше, направлення на його адресу обов`язкового письмового запиту на отримання пояснень та їх документальних підтверджень, а по-друге, здійснення перевірки такого платника в разі ненадання ним пояснень та документів.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 08.07.2025 року у справі №500/5479/23.
Запит контролюючого органу про надання відповідної інформації платником податків повинен містити конкретні підстави, тобто, чітко окреслені обставини, які свідчать про порушення (можливе порушення) платником податків податкового законодавства. Без повідомлення вказаних фактів платник податків не має об`єктивної можливості надати будь-які пояснення та їх документальне підтвердження.
Виявлення фактів, які свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, можуть бути підставою для проведення перевірки лише у випадку, коли сумніви не усунуті наданими поясненнями та документальними підтвердженнями. При цьому у контролюючого органу є право на оцінку пояснень і їх документальних підтверджень. Якщо ці пояснення необґрунтовані або документально не підтверджені, перевірка може бути призначена.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 01.07.2025 року у справі №160/9196/23.
Отже, відповідач допустив порушення процедури призначення перевірки за пп. 78.1.2. п. 78.1. ст. 78 Податкового кодексу України, що зумовило протиправність призначення перевірки в цілому.
Щодо суб`єкта надання відповідачу відомостей, що фактично і стали підставою для призначення перевірки, суд зазначає наступне.
Відповідно до частин 1, 3 статті 2 Закону України «Про прокуратуру» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) на прокуратуру покладаються такі функції: 1) підтримання державного обвинувачення в суді; 2) представництво інтересів громадянина або держави в суді у випадках, визначених цим Законом; 3) нагляд за додержанням законів органами, що провадять оперативно-розшукову діяльність, дізнання, досудове слідство; 4) нагляд за додержанням законів при виконанні судових рішень у кримінальних справах, а також при застосуванні інших заходів примусового характеру, пов`язаних з обмеженням особистої свободи громадян. На прокуратуру не можуть покладатися функції, не передбачені Конституцією України.
Згідно з статтею 131-1 Конституції України в Україні діє прокуратура, яка здійснює: 1) підтримання публічного обвинувачення в суді; 2) організацію і процесуальне керівництво досудовим розслідуванням, вирішення відповідно до закону інших питань під час кримінального провадження, нагляд за негласними та іншими слідчими і розшуковими діями органів правопорядку; 3) представництво інтересів держави в суді у виключних випадках і в порядку, що визначені законом. Організація та порядок діяльності прокуратури визначаються законом.
Існує чіткий та обмежений перелік підстав, за яких контролюючий податковий орган може призначити податкову невиїзну документальну перевірку, така підстава як отримання від органу прокурати листа з проханням провести перевірку відсутня та не передбачена податковим законодавством.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 04.04.2025 року у справі №808/1099/18.
Суд зазначає, що відповідний лист хоча й не містив буквального прохання на призначення перевірки, однак за змістом саме такий лист і зумовив призначення перевірки і став її фактичною підставою, що відображено в т.ч. в матеріалах перевірки.
Фактично, відповідач, на запит щодо вчинення певних дій і ініціював відповідні дії, що, з урахуванням раніше та далі вказаного, свідчить про протиправний характер призначення перевірки в зв`язку з отриманням такого листа.
Більш того, в ході перевірки відповідач використовував диски, на яких зафіксовані виписки по рахунках позивача, в т.ч. ті, відомості про існування та рух коштів на яких у відповідача був відсутній (наприклад, суд вже згадував, що у п. 1.11. Акту перевірки відповідач прямо вказував, що існування 21 банківського рахунку з інформацією по них наявних від органу прокуратури).
Проте, до суду не надано таких дисків, а також не надано документів, на підставі яких такі диски отримані відповідачем. Адже у згаданому раніше листі органу прокуратури від 17.08.2021 року, який згадано в т.ч. в п. 1.13. Акту перевірки, немає додатків до цього листа, їх наявність також явно не узгоджується зі змістом такого листа.
Вищевикладене суд оцінює як обставину, що свідчить про непідтвердженість як дійсність існування підстав для призначення перевірки (відповідач не зміг конкретно вказати яким чином та яку саме податкову інформацію він отримав), так і про необґрунтованість висновків перевірки (адже під час розгляду спору щодо результати оцінки відповідачем певних відомостей відповідач не спромігся надати такі відомості суду та засвідчити правильність своєї оцінки таких відомостей, не навів використану ним під час оцінки методологію).
Таким чином, має місце порушення процедури призначення та проведення перевірки.
Окрім цього, суд звертає увагу на наступне.
Згідно пп. 14.1.171. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України податкова інформація - у значенні, визначеному Законом України «Про інформацію».
Відповідно до ч. 1 ст. 16 Закону України «Про інформацію» податкова інформація - сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому Податковим кодексом України.
У п. 72.1. ст. 72 Податкового кодексу України врегульовано порядок збору податкової інформації. За змістом цієї норми права відповідна інформація може бути прийнята відповідачем, якщо вона отримана в один з таких способів:
- від платників податків та податкових агентів (пп. 72.1.1.)
- від органів виконавчої влади, органів місцевого самоврядування, Національного банку України та Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку (пп. 72.1.2.);
від банків, інших фінансових установ, небанківських надавачів платіжних послуг, емітентів електронних грошей - інформація про наявність та рух коштів на рахунках/електронних гаманцях платника податків, звіти про підзвітні рахунки, подані від фінансових агентів (пп. 72.1.3.);
- від органів влади інших держав, міжнародних організацій або нерезидентів (пп. 72.1.4.)
- за наслідками податкового контролю (пп. 72.1.5.);
- для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності також використовується інша інформація, оприлюднена відповідно до законодавства та/або добровільно чи за запитом надана контролюючому органу в установленому законом порядку, а також інформація, наведена у скарзі покупця (споживача) щодо порушення платником податків встановленого порядку проведення розрахункових операцій із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій (пп. 72.1.6.);
- від центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізацію державної політики у сфері цифрової економіки, інформацію про відповідність резидентів Дія Сіті вимогам Закону України "Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні", зокрема щодо включення/виключення платників податків до/з реєстру Дія Сіті (пп. 72.1.7.);
- з Єдиного державного реєстру судових рішень - обвинувальні вироки суду, що набрали законної сили, за вчинення кримінальних правопорушень, передбачених статтями 369, 369-2 Кримінального кодексу України, стосовно осіб - платників податків або будь-яких інших осіб, які діяли від імені та/або в інтересах таких платників податків, із зазначенням у тексті вироку відомостей, що не можуть бути розголошені у текстах судових рішень, відкритих для загального доступу в Єдиному державному реєстрі судових рішень (пп. 72.1.8.).
В свою чергу статтею 73 Податкового кодексу України врегульовано отримання податкової інформації вже саме на запит контролюючого органу.
Вищевказане є логічним втіленням наявності (в даній юридичній ситуації) в органу прокуратури повноважень як заявляти цивільний позов в кримінальному провадженні, так і представляти інтереси держави в суді, в той час як контролюючий орган наділений правом запитувати відповідну інформацію.
На противагу цьому, в даній справі ППР прийняті на підставі відомостей, які не можуть вважатися податковою інформацію з огляду на джерело їх отримання, про що вказано вище.
Разом з цим, суд також зазначає, що зміст. ст. 16 Закону України «Про інформацію» визначає ознаку податкової інформації те, що вона «створена або отримана … у порядку, встановленому Податковим кодексом України».
Водночас, з вищевикладеного вбачається, що відповідні відомості не були отримані в порядку, встановленому Податковим кодексом України, їх джерело походження невідоме. Прикметно, що відповідач в п. 1.13. Акту перевірки лист органу прокуратури від 17.08.2021 року індивідуалізує (вказує як вихідні, так і вхідні дати та номери), однак щодо «інформації» (дисків з виписками) не вказує таких відомостей.
Тобто, жодного належного обґрунтування ані походження, ані змісту такої інформації, ані порядку її оцінки, ані принаймні самої такої інформації відповідачем не надано.
Усе вищевикладене в сукупності поза розумним сумнівом свідчить про порушення порядку призначення та проведення процедури перевірки.
Принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі полягає насамперед у активній ролі суду при розгляді справи. В адміністративному процесі, на відміну від суто змагального процесу, де суд оперує виключно тим, на що посилаються сторони, мають бути повністю встановлені обставин справи з метою ухвалення справедливого та об`єктивного рішення.
Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі.
Аналогічні правові висновки містяться у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 23.09.2024 року у справі № 160/9002/21.
Отже, оскільки усі обставини призначення та проведення перевірки, незалежно від згадування про них сторонами, мають юридичне значення для правильного вирішення цього спору, судом оцінено відповідну процедуру повністю.
Також Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 22.09.2020 року по справі №520/8836/18 сформувала наступний правовий висновок:
«Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.
Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення рішення.
Аналогічні правові висновки містяться у постановах Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 31.05.2024 року у справі №826/306/15, від 06.06.2025 року у справі №640/6500/22.
Вищевикладене є втіленням сталої правової позиції Верховного Суду про те, що ключовим питанням при наданні оцінки процедурним порушенням, допущеним під час прийняття суб`єктом владних повноважень рішення, є співвідношення двох базових принципів права: «протиправні дії не тягнуть за собою правомірних наслідків» і, на противагу йому, принцип «формальне порушення процедури не може мати наслідком скасування правильного по суті рішення»; межею, що розділяє істотне (фундаментальне) порушення від неістотного, є встановлення такої обставини: чи могло бути іншим рішення суб`єкта владних повноважень за умови дотримання ним передбаченої законом процедури його прийняття».
Отже, раніше наведені висновки суду свідчать про протиправність ППР, які є результатом протиправно призначеної та неналежним чином проведеної податкової перевірки, висновки якої мають необґрунтований та непідтверджений характер.
Зазначене є самостійною підставою для задоволення позову в повному обсязі.
Позивач окремо щодо цього ППР зазначав, що він не міг надати відповідь на запит перевіряючого, оскільки отримав його після проведення перевірки.
В самому ППР вказано, що відповідь не надано за запит перевіряючого від 29.11.2024 року №1.
Відповідні докази надані відповідачем до суду 14.07.2025 року.
Так, відповідач не направляв відповідачу листи з описом вкладень, тому встановити факт направлення позивачу у відповідних поштових відправлень саме запитів не можливо.
Хоча такий спосіб відправлення кореспонденції не відповідає стандарту доказування відповідного факту в суді, в даній справі суд окремо зауважує на те, що обидва відправлення вручені - 13.12.2024 року та в один день. Тобто, позивач не лише одночасно отримав запит та акт про ненадання відповіді на нього (якщо припустити, що саме таким був вміст відповідних поштових відправлень), а й в цілому отримав такі документи за межами перевірки, адже Акт перевірки складено 12.12.2024 року. При цьому Акт ненадання документів складено 05.12.2024 року.
Отже, поза розумним сумнівом судом встановлено, що позивачем не допущено порушення порядку наданні відповіді на запит контролюючого органу, оскільки відсутні належні докази направлення такого запиту (як в аспекті непідтвердження вмісту відправлень, так і в аспекті непідтвердження завчасного отримання запиту, а також з урахуванням складання акту ненадання документів за відсутності станом на відповідну дату без доказів вручення запиту).
Це ППР стосується донарахування позивачу єдиного податку.
Позивач зазначав, що вказаний номер рахунку фактично є номером платіжної картки, а у ІІІ кварталі 2018 року позивач взагалі не отримував на свої рахунку грошові кошти у відповідному розмірі.
Відповідач повторював позицію, що викладена в Акті перевірки, вказуючи, що відповідні висновки зроблено згідно наданої органом прокуратури інформації.
При цьому раніше судом вказано номер рахунку у форматі IBAN, всередині якого в наявності і номер НОМЕР_3 (старий формат номера рахунку).
Тотожність номерів рахунків підтверджується довідками про відкриття та закриття рахунку (т. 1, а.с. 158-159).
Отже, відповідач стверджував, що позивач отримав відповідну суму коштів на свій рахунок та не сплатив податок, що мало місце у ІІІ кварталі 2018 року.
Це ж вбачається і з періоду вчинення правопорушення, що вказаний у ППР: з 01.07.2018 року по 30.09.2018 року.
Третім кварталом є липень, серпень та вересень. Надана позивачем виписка містить відомості з 23.03.2018 року по 10.09.2018 року, що обґрунтовано закриттям рахунків 10.09.2018 року.
Факт закриття рахунку 10.09.2018 року підтверджується відповідною довідкою (т. 1, а.с. 159).
За період з 01.07.2018 року по 10.09.2018 року надходження на рахунок відсутні.
Контролюючий орган не надав доказів щодо надходження таких коштів, в т.ч. навіть не пояснив в які дати та в яких розмірах кошти надходили на рахунок позивача. Відсутнє і розумне пояснення відповідача на твердження позивача, що визначена контролюючим органам сума була обсягом знятих з картки коштів, а не обсягом коштів, які надійшли (та, відповідно, може поставати питання про їх відображення у податкові й декларації та оподаткування).
Суд зауважує, що довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 11.07.2023 року у справі №813/2901/18.
Особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок (тягар) доказування в спорі покладається на відповідача - орган публічної влади, який повинен надати докази, що свідчать про правомірність його дій, законність прийнятих рішень.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 19.01.2023 року у справі №520/6006/21.
У спорах правомірності рішень чи діянь тягар доказування покладається саме на суб`єкта владних повноважень, а не на позивача.
На сьогодні у праві існують три основні стандарти доказування: «баланс імовірностей» (balance of probabilities) або «перевага доказів» (preponderance of the evidence); «наявність чітких та переконливих доказів» (clear and convincing evidence); «поза розумним сумнівом» (beyond reasonable doubt) та у справах, де суб`єкт владних повноважень доводить правомірність своїх рішень, що передбачають втручання у власність або діяльність суб`єкта приватного права (зокрема, притягнення його до відповідальності), подані таким суб`єктом владних повноважень докази, за загальним правилом, повинні відповідати критерію «поза розумним сумнівом».
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 19.01.2023 року у справі №520/6006/21.
Відповідно, в цій справі на відповідача покладено тягар доказування правомірності свого рішення, при цьому застосовується стандарт доказування «поза розумним сумнівом».
Відповідно до ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано (п. 2); обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії) (п. 3); добросовісно (п. 5); розсудливо (п. 6); пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія) (п. 8).
Зазначені критерії хоч і адресовані суду, одночасно є й вимогами для суб`єкта владних повноважень, який приймає відповідне рішення та вчиняє дії.
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Великої Палати Верховного Суду від 09.11.2023 року у справі № 9901/459/21.
Ці ППР стосуються несплатою позивачем ПДФО та військового збору за 2015-2016 роки, а також неподання відповідної звітності.
Позивач зазначав, що по цим ППР спливли строки давності визначення контролюючим органом податкових зобов`язань. При цьому вказував, що він подавав податкові декларації, а строк їх зберігання наразі сплив.
Так, відповідно до п. 102.1. ст. 102 Податкового кодексу України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 39-2, застосування вимог пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Згідно пп. 102.2.1. п. 102.2. ст. 102 Податкового кодексу України грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті, якщо податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов`язання, не було подано.
Перелік типових документів, що створюються під час діяльності державних органів та органів місцевого самоврядування, інших юридичних осіб, із зазначенням строків зберігання документів затверджено Наказом Міністерства юстиції України від 12.04.2012 року №578/5 (далі Перелік).
Згідно п. 283, 284 Переліку спірні декларації підлягали зберіганню 5 років.
Сторони не заперечували, що строк давності відносно цих ППР в 1095 днів сплив, спір в наявності щодо застосовності пп. 102.2.1. п. 102.2. ст. 102 Податкового кодексу України, який дозволяє контролюючому органу визначати грошове зобов`язання без обмеження строком давності.
Судом в свою чергу констатується, що строки зберігання відповідної звітності спливли.
Позивач надав до суду поштові накладні ТММ Експрес про відправку відповідних податкових декларацій за 2015-2016 роки (т.1., а.с. 193, 194).
Згідно таких квитанцій звітність позивачем подавалася, була направлена контролюючому органу 18.04.2016 року та 20.04.2017 року.
Відповідач доказів на спростування такої позиції позивача не надавав, змістовні заперечення проти наданих доказів не наведено.
З урахуванням вищевикладених висновків суду щодо тягаря доказування у справі, а також враховуючи ненадання відповідачем будь-яких доказів на спростування доказів позивача (наприклад, виписок про вхідну кореспонденцію за відповідний період, довідок уповноважених осіб і тд), відсутні підстави для висновку щодо неподання такої податкової звітності позивачем.
Як наслідок, строки давності визначення податкових зобов`язань до спірних правовідносин застосовуються та є такими, що спливли.
Щодо доведеності вини платника.
Позивач зазначав, що в спірних правовідносинах відсутня його вина як складова податкового правопорушення.
Відповідно до п. 109.1. ст. 109 Податкового кодексу України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно цієї норми права умисне Вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв`язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу тягне за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Обставини з відповідним обґрунтуванням висновків про умисність діяння в обов`язковому порядку мають бути зазначені в акті перевірки, який за усталеною позицією Верховного Суду є носієм доказової інформації щодо виявленого порушення, а його висновки можуть бути спростовані шляхом подання до контролюючого органу заперечень на акт перевірки.
За змістом Податкового кодексу України подання заперечень на акт перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому контролюючий орган безпосередньо вже в акті перевірки має зазначити усі обставини, які у подальшому будуть предметом розгляду під час прийняття податкового повідомлення-рішення.
Виконання такої вимоги забезпечує розуміння платником податків встановленого контролюючим органом складу правопорушення, за яке його може бути притягнуто до відповідальності, та забезпечує реальну можливість реалізації права, передбаченого пунктом 86.7 статті 86 ПК України, щодо надання платником податків своїх заперечень та додаткових документів і пояснень, зокрема, але не виключно, документів, що спростовують встановлені обставини та висновки щодо вини, підтверджують наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього кодексу.
Відсутність в акті перевірки обставин, які характеризують таку ознаку виявленого діяння як умисність, на переконання колегії суддів, вказують на необґрунтованість прийняття в подальшому податкового повідомлення-рішення на підставі пункту 123.2 статті 123 Податкового кодексу України.
Обставини, на які посилався контролюючий орган під час судового розгляду справи, щодо наявності в діях позивача умислу ґрунтуються на припущеннях, які не підтверджені належними і допустимими доказами. Відповідно, такі обставини не можуть свідчити про те, що платник податків цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених Податкового кодексу України.
Умовами, які визначають вину особи, у розумінні статті 112 Податкового кодексу України є: встановлення можливості дотримання особою правил та норм, за порушення яких Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжиття цією особою достатніх заходів щодо їх дотримання; доведення контролюючим органом того, що вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
Обов`язок доведення вини, ПК України покладено на контролюючий орган, без виконання якого, особу не можливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого, умовою є наявність вини
Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 14.05.2025 року у справі №160/4488/23.
Суд зазначає, що в даній справі в цілому не доведеним є факт вчинення позивачем діяння, яке відповідач визначав протиправним, відповідні висновки викладено судом раніше.
В Акті перевірки відповідач зазначав, що у зв`язку з відсутністю обставин, які б перешкоджали позивачу виконати обов`язок зі сплати податків, діяння слід вважати умисним.
Водночас, судом вже вказано, що на контролюючий орган покладається в т.ч. доведення контролюючим органом того, що вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
З Акту перевірки не вбачається, що відповідні питання відповідачем взагалі досліджувалися, адже ані запит до проведення перевірки, ані запит на надання документів в ході перевірки відповідач позивачу не вручав. Тобто, відповідні обставини під час перевірки в цілому не встановлювалися, а позивачу не забезпечено можливість довести такі обставини.
Також висновок про відсутність вини (суб`єктивна сторона) як складової податкового правопорушення зумовлюється і непідтвердженням об`єктивної сторони такого порушення, адже саме ставлення особи до відповідної події і утворює собою суб`єктивну сторону як таку. Як наслідок, одночасно йдеться про відсутність усіх складових податкового правопорушення.
За вказаних обставин, позовні вимоги підлягають задоволенню, оскільки відповідачем недоведено належними, достатніми та допустимими доказами правомірність прийняття податкових повідомлень-рішень, що є предметом оскарження.
Щодо розподілу судових витрат.
Керуючись ст. ст. 139, 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені ст. ст. 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 10 вересня 2025 року.

Суддя Н.В. Боженко