Справа № 400/3297/25
Суддя: Федусик А.Г.
Дата ухвалення: 2025-09-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

02 вересня 2025 р.м. ОдесаСправа № 400/3297/25

Перша інстанція: суддя Гордієнко Т. О.,

повний текст судового рішення

складено 26.06.2025, м. Миколаїв

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Федусика А.Г.,

суддів: Семенюка Г.В. та Шляхтицького О.І.,

розглянувши при секретарі Пальоній І.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 26 червня 2025 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агроекспорт-М" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Миколаївській області, про визнання протиправними рішень та зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Агроекспорт-М" (далі ТОВ) звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України (далі ДПС), Головного управління ДПС У Миколаївській області (далі ГУДПС) та просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУДПС, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування (ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН), №12421719/45071396 від 28.01.2025 року про відмову в реєстрації податкової накладної, складеної ТОВ від 27.11.2024р. №230;

- зобов`язати зареєструвати в ЄРПН складену ТОВ ПН від 27.11.2024р. №230 датою її подання на реєстрацію;

- визнати протиправною бездіяльність ГУДПС стосовно не реєстрації розрахунку коригування №10 від 16.12.2024 року до ПН №230 від 27.11.2024;

- зобов`язати ДПС зареєструвати в ЄРПН РК №10 від 16.12.2024 року до ПН №230 від 27.11.2024 датою його подання на реєстрацію.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 26 червня 2025 року позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії ГУДПС, яка приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, №12421719/45071396 від 28.01.2025 року про відмову в реєстрації ПН, складеної ТОВ від 27.11.2024р. №230.

Зобов`язано ДПС зареєструвати в ЄРПН ПН ТОВ від 27.11.2024р. №230 датою її подання на реєстрацію 12.12.2024 року.

В частині позовних вимог про визнання протиправною бездіяльності ГУДПС щодо не реєстрації РК від 16.12.2024 року №10, складеного ТОВ до ПН №230 від 27.11.2024., зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН РК №10 від 16.12.2024 року, складений ТОВ до ПН №230 від 27.11.2024 року, датою його подання на реєстрацію - відмовлено.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ДПС на користь ТОВ судовий збір у сумі 1514 грн., сплачений платіжною інструкцією № 0.0..1 від 02.04.2025 року.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУДПС на користь ТОВ судовий збір у сумі 1514грн., сплачений платіжною інструкцією № 0.0..1 від 02.04.2025 року.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, ГУДПС подало апеляційну скаргу, в якій зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим апелянт просив його скасувати та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову повністю.

Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її задоволення з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що основними видами діяльності ТОВ є оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами, виробництво олії та тваринних жирів.

27.11.2024 року між позивачем (постачальник) та ТОВ "ПРАЙМ ГРЕЙН ОЙЛ" (покупець) було укладено договір поставки №27/11/04 на поставку олії соняшникової нерафінованої українського походження в кількості 300 тон за ціною 45416,67грн., на загальну суму 16350001,20 грн.

На виконання умов вищезазначеного договору ТОВ "ПРАЙМ ГРЕЙН ОЙЛ" згідно платіжної інструкції №8676 від 27.11.2024 року здійснило оплату за товар у розмірі 16350001,20 грн.

Отримавши від ТОВ "ПРАЙМ ГРЕЙН ОЙЛ" вказану передоплату, позивачем 27.11.2024 року складено ПН №230 та направлено її на реєстрацію в ЄРПН.

Названа вище ПН згідно квитанції була доставлена до ДПС, проте її реєстрацію було зупинено з посиланням на положення п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки обсяг постачання товару/послуги 1512 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Надалі ТОВ "ПРАЙМ ГРЕЙН ОЙЛ" повідомило позивача про те, що у нього відпала потреба у придбанні товару, а саме олії соняшникової у об`ємі 300 т., що підтверджується листом ТОВ від 16.12.2024 року.

У зв`язку з поверненням суми передплати ТОВ "ПРАЙМ ГРЕЙН ОЙЛ", що підтверджується платіжною інструкцією від 16.12.2024 року №1053, позивачем складено РК №10 від 16.12.2024 до ПН №230 від 27.11.2024, який не було прийнято до реєстрації.

17.01.2025 року позивачем направлено до контролюючого органу повідомлення №54 про надання пояснення та копії документів щодо ПН.

21.01.2025 на адресу ТОВ було направлено повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією ГУДПС рішення про реєстрацію ПН в Реєстрі, за встановленою формою, а саме: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків або інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН та зазначена додаткова інформація: платнику надати пояснення щодо невідповідності наданого пояснення та копії документів в частині суми операцій, а також документи про необхідність повернення коштів та завірені банківські документи.

24.01.2025 року позивачем направлено відповідачу повідомлення про надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН №55 від 23.01.2025.

28.01.2025 року Комісія прийняла рішення №12421719/45071396 про відмову в реєстрації ПН №230 у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отримані повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, платником податку. У додатковій інформації до зазначено, що платником на надано документи, які необхідно було надати до повідомлення від 21.01.2025 року №12386310/45071396.

Не погодившись із вищезазначеними рішеннями, позивач звернувся до суду.

Частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції зазначив, що приймаючи рішення про реєстрацію ПН, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Платник має подати задля забезпечення реєстрації ПН документи на підтвердження сутності та змісту господарської операції (а не усі згідно з переліком у пункті 5 Порядку №520) й саме за результатами детального дослідження змісту цих документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН ПН, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Водночас, позивачем для реєстрації ПН від 27.11.2024р. №230 були надані всі необхідні документи.

Відтак, розбіжності у наданих поясненнях не можуть стати перешкодою для реєстрації ПН.

Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції і вважає їх такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, з огляду на таке.

Відповідно до ст.201.16 ПК України реєстрація ПН/РК в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених КМУ.

Так, Постановою КМУ від 11 грудня 2019 року №1165 було затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, п.1 якого передбачено, що цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

У разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації ПН/РК, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (п.10 Порядку).

Крім того, вказаним Порядком затверджено Критерії ризиковості здійснення операції, одним з яких передбачено наступний критерій (1): «Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в ПН, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у ПН/РК на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих ПН/РК, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в ПН/РК, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС».

Також, наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 року №520 було затверджено «Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН», п.1-5 якого передбачено, що цей Порядок визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі-Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених КМУ.

Прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством (п.5).

Крім того, пунктом 11 вказаного порядку передбачено підстави прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН. Так, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі в разі:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

З матеріалів справи вбачається, що підставою для зупинення реєстрації ПН №230, стало те, що обсяг постачання товару/послуги 1512 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Також, позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеній у ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН в ЄРПН.

ТОВ на зупинення ПН надало відповідачу пояснення №54 від 17.01.2025 та додаткові документи.

У повідомленні від 21.01.2025 відповідач просив надати позивачу:

-пояснення щодо невідповідності наданого пояснення,

-копії документів в частині суми операції,

-документи про необхідність повернення коштів,

-завірені банківські документи.

У поясненнях позивач заначив, що відповідно до умов договору ТОВ Прайм грейн ойл сплатив 13625001,00грн. згідно рахунку. Факт виконання умов договору згідно з п.3 договору стосовно розрахунків оплати за товар здійснюється покупцем на підставі рахунку. Переплата за договором надійшла на банківський рахунок згідно платіжної інструкції №8676 від 27.11.2024 на суму 16350001,20грн. На виконання вимог ПК України ст.187,201 направлено ПН №230 від 27.11.2024 року на реєстрацію до ЄРПН. Реєстрація була зупинена. В подальшому ТОВ Прайм грейн ойл повідомило про те, що немає потреби придбання товару, а саме олії соняшникової в об`ємі 300 т., тому було повернуто суму переплати згідно платіжної інструкції №1053 від 16.12.2024 року на суму 16350001,20грн. за отриманий товар та виписано РК №10 від 16.12.2024 до ПН №230 від 27.11.2024.

Також, позивачем були надані банківська виписка №8676 від 27.11.2024 року на суму 16350001грн 20 коп. - попередня оплата за договором згідно рахунку №53 від 27.11.2024, виписка банку по цій операції та платіжна інструкція №1053 від 16.12.2024 року на суму 16350001,20 про повернення коштів по договору 27/11/2024-1 та виписка банку по цій операції.

В обґрунтування апеляційної скарги, контролюючий орган зазначає, що позивачем була надана виписка з банку, в якій зазначена попередня оплата згідно рахунку №53 на повну суму поставки, а саме 16350001,20грн., на яку і виписана податкова накладна №230. Дана виписка з особового рахунку не має підпису та печатки банку. Зазначений рахунок №53 серед наданих документів відсутній.

Разом з цим, матеріалами справи встановлено, що названі банківські виписки та платіжні інструкції містять печатки та підписи, що в ході судового розгляду відповідачем не спростовано.

У наданих поясненнях до відповідача від 17.01.2024 року та 24.01.2025 року позивач зазначив, що контрагент позивача відмовився від придбання товару, тому позивачем були повернуті кошті ТОВ Прайм грейн ойл, що підтверджується платіжною інструкцією та банківською випискою.

Отже, позивач по першій події - отримання передплати сформував та надіслав на реєстрацію податкову накладну №230 від 27.11.2024 року.

На зупинення реєстрації надав завірені банківські виписки та платіжні інструкції.

На повідомлення від 21.01.2025 року позивач повторно надав ті ж самі документи.

Колегія суддів зазначає, що можливість виконання позивачем обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів.

При цьому, колегія суддів враховує правовий висновок Верховного суду, викладений у постанові від 07.12.2022 року по справі №500/2237/20, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації ПН, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Таким чином, враховуючи все вищезазначене у сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що подана позивачем первинна документація (в цілому, на даній стадії податкового контролю та виключно щодо взаємовідносин з вказаним контрагентом) відповідає вимогам закону за формою, змістом та обсягом (іншого в ході розгляду справи відповідачами доведено не було), а тому податковий орган не мав правових підстав для відмови в реєстрації ПН та винесення спірного рішення про відмову в її реєстрацій.

Окремо колегія суддів зазначає, що наявність первинної документації та її не/належна якість є вагомою обставиною, однак на даному етапі податкового контролю, та з урахуванням його виду та способу, не завжди є вирішальною та ключовою при здійсненні моніторингу відповідності ПН критеріям оцінки ступеня ризиків.

Верховний Суд в постанові від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19 зазначив, що здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Наведені обставини мають ґрунтовне значення, оскільки відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду усі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

З огляду на наведене, колегія суддів вважає, що позовні вимоги ТОВ про визнання протиправним та скасування рішення №12421719/45071396 від 28.01.2025 року про відмову в реєстрації складеної ТОВ ПН від 27.11.2024р. №230, а також зобов`язання її зареєструвати датою подання - 12.12.2024 року, є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

Раз з цим, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про відмову позовних вимог в частині визнання протиправною бездіяльності контролюючого органу щодо не реєстрації РК №10 від 16.12.2024 року до ПН №230 від 27.11.2024, а також зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН вказаний РК датою його подання на реєстрацію, оскільки наведені позовні вимоги є передчасними.

Так, відповідно до п.192.1 ст.192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі РК до ПН, складеному в порядку, встановленому для ПН, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до ПН не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання ПН, до якої складений такий РК.

Таким чином, РК до ПН може бути зареєстрований тільки після реєстрації самої ПН.

Отже, оскільки ПН №230 від 27.11.2024 року не зареєстрована в ЄРПН, відсутні правові підстави для реєстрації РК до цієї ПН.

Таким чином, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку щодо спірних правовідносин.

Доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині рішення, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.

Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області - залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 26 червня 2025 року без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Повний текст постанови складено: 04.09.2025 року.

Суддя-доповідач А.Г. Федусик
Судді Г.В. Семенюк О.І. Шляхтицький