Справа № 460/11883/24
Суддя: Шавель Руслан Миронович
Дата ухвалення: 2025-09-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 вересня 2025 рокуЛьвівСправа № 460/11883/24 пров. № А/857/25441/25

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді Шавеля Р.М.,

суддів Бруновської Н.В. та Хобор Р.Б.,

з участю секретаря судового засідання - Слободян І.М.,

а також сторін (їх представників):

від позивача Троянчук Д.М.;

від відповідача - Юхименко Т.В.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційні скарги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та Головного управління ДПС у Рівненській обл. на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 15.05.2025р. в адміністративній справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській обл. про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та рішень про застосування фінансових санкцій (суддя суду І інстанції: Поліщук О.В., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 16 год. 48 хв. 15.05.2025р., м.Рівне; дата складання повного рішення суду І інстанції: 15.05.2025р.),-

В С Т А Н О В И В:

07.10.2024р. (згідно з відомостями реєстраційної позначки суду першої інстанції) позивач Фізична особа-підприємець /ФОП/ ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати наступні рішення відповідача Головного управління /ГУ/ ДПС у Рівненській обл.:

податкове повідомлення-рішення № 16 від 21.06.2024р. про збільшення суми грошового зобов`язання з акцизного податку з пива в розмірі 184290 грн. та застосовану штрафну санкцію в розмірі 18429 грн.;

податкове повідомлення-рішення № 16 від 21.06.2024р. про застосування штрафної санкції в розмірі 1020 грн. за відсутність видаткових накладних на отримання сировини;

рішення про застосування фінансових санкцій № 16 від 21.06.2024р., яким застосовано фінансову санкцію в сумі 33540 грн. за зберігання пива в місцях зберігання, які не внесені до Єдиного реєстру місць зберігання;

рішення про застосування фінансових санкцій № 16 від 21.06.2024, яким застосовано фінансову санкцію в сумі 119000 грн. за несвоєчасне подання звітів форми РС-2 та 1-ОА за грудень 2023 року та квітень 2024 року, а також подання звіту форми 1-ОА з недостовірними відомостями за грудень 2023 року, січень та лютий 2024 року (Т.1, а.с.1-9).

Згідно ухвали суду від 29.10.2024р. розгляд справи здійснений за правилами загального позовного провадження (Т.2, а.с.5-6).

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 15.05.2025р. заявлений позов задоволено частково; визнано протиправним та скасовано прийняте відповідачем ГУ ДПС у Рівненській обл. рішення № 16 від 21.06.2024р., яким застосовано фінансову санкцію в сумі 33540 грн. за зберігання пива в місцях зберігання, які не внесені до Єдиного реєстру місць зберігання; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено; стягнуто на користь позивача судові витрати в розмірі 335 грн. 15 коп. сплаченого судового збору (пропорційно розміру задоволених позовних вимог) (Т.2, а.с.119-132).

Не погодившись із винесеним судовим рішенням, його оскаржили сторони.

У своїй апеляційній скарзі позивач ФОП ОСОБА_1 , покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що в своїй сукупності призвело до помилкового вирішення спору (в частині відмови в позові), просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду в частині відмови в позові та прийняти нову постанову, якою заявлений позов задовольнити в повному обсязі (Т.2, а.с.133-137).

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що судом не надано належної оцінки тій обставині, що ревізорами витребовувалися документи за період з 01.01.2023р. по 15.05.2024р., тому для перевірки були надані документи по закупівлі солоду пшеничного світлого за цей період в кількості 1480 кг, і по використанню цього солоду за період з 01.01.2023р. по 15.05.2024р. в кількості 480 кг.

Разом з тим, згідно видаткової накладної від 07.09.2021р. платником податків було придбано солод в кількості 2100 кг. Така накладна під час перевірки не надавалася, оскільки складена поза термінами, що описані у запиті на надання документів, через що подавалася до заперечень на акт перевірки та до позову. Таким чином, залишок на складі солоду пшеничного фактично становить 3100 кг.

Також до перевірки надавалися документи по закупівлі солоду «Пільзнер» за період з 01.01.2023р. по 15.05.2024р. в кількості 13200 кг та документи по використанню даного солоду за вказаний період в кількості 3639,50 кг. Перевіркою встановлено, що залишок солоду становить 9460,50 кг. Проте, згідно видаткової накладної від 07.09.2021р. платником було придбано солод в кількості 4700 кг. Така накладна під час перевірки не надавалася, оскільки складена поза термінами, що описані у запиті на надання документів, тому надавалася до заперечень на акт перевірки та до позову. Таким чином, залишок на складі солоду пшеничного складає 14260,50 кг, а не 9460,50 кг.

Таким чином, оскільки солод є фактично в наявності, а тому спростовується твердження суду першої інстанції про виготовлення з нього та реалізацію необлікованого пива.

Зміст акту перевірки свідчить про те, що податковим органом не наведено жодної господарської операції, при здійсненні якої позивач, в порушення норм Податкового кодексу /ПК/ України, не нарахував податкові зобов`язання з акцизного податку, не вказано первинні документи, на підставі яких відповідач дійшов висновку про такі порушення та які містили б інформацію про виготовлення та реалізацію позивачем товару кінцевим споживачам.

Також згідно акту перевірки, інспекторами був проведений аналіз даних технічних звітів, оборотно-сальдової відомості по рахунку 281 («Товари на складі») та видаткових накладних/накладних на переміщення за період з 01.01.2023р. по 15.05.2024р., в результаті чого виявлено невідповідності по видах пива. Проте, перевіркою та судом першої інстанції не враховано акти списання зіпсованого пива, які були надані до перевірки та до позову.

Проведеною перевіркою виявлено несвоєчасне подання звітів форми РС-2 та 1-ОА за грудень 2023 року та квітень 2024 року, а також подання звіту форма 1-ОА з недостовірними відомостями за грудень 2023 року, січень та лютий 2024 року.

При цьому, за грудень 2023 року, січень та лютий 2024 року звіти №1-ОА подавалися позивачем своєчасно, однак, на підставі співставлення інформації, зазначеної у відповідних звітах визначено їх некоректне заповнення (незазначення інформації про контрагентів на реалізацію пива), що розтлумачено контролюючим органом як подання недостовірних даних.

Разом з тим, спосіб заповнення звітів не є тим порушенням, за яке законодавцем передбачено відповідальність, оскільки наявна помилка в заповненні граф не призвела до зазначення помилкових відомостей про обсяги виробництва та/або обігу алкогольних напоїв.

Крім того, контролюючим органом не наведено в акті перевірки жодних належних доказів, які підтверджують те, що дані, зазначені ФОП ОСОБА_1 в звітах за формою №1-0А, суперечать фактичному стану підприємства, підтвердженому первинними документами, а також не зазначено, які саме контрагенти відсутні у звіті.

Враховуючи вищевикладене, незазначення контрагентів у звітах не може рахуватися внесенням недостовірних відомостей при наданні звітності, оскільки недостовірними відомостями може вважатися тільки та інформація, яка суперечить фактичному стану, підтвердженому первинними документами, та даним, що містяться в інших звітах.

Фактично, звітність за формою №1-ОА є статистичною звітністю та не впливає на розмір будь-яких податків та зборів.

У поданій апеляційній скарзі відповідач ГУ ДПС у Рівненській обл., покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права, що призвело до помилкового вирішення спору (в частині задоволених вимог), просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду в частині задоволених вимог та прийняти нову постанову, якою в задоволенні заявленого позову відмовити повністю (Т.2, а.с.141-142).

В обґрунтування апеляційних вимог покликається на під час перевірки проведено інвентаризацію пива, за результатами якої встановлено залишки товарів на складі по дев`яти позиціям пива у лагерному та мийному відділеннях (не враховувався напівфабрикат).

Таким чином, в результаті проведеної інвентаризації виявлено зберігання готової продукції - пива розлитого в кеги різної місткості в приміщенні лагерного відділення та у мийному відділенні в загальній кількості 976 л.

Під час перевірки не надано довідку про внесення місця зберігання алкогольних напоїв (пива) до Єдиного реєстру місць зберігання.

У відзиві на позовну заяву, а також у додаткових поясненнях відповідач вказував про те, що в акті перевірки зазначена загальна вартість пива, яке розлите в кеги та зберігається у двох приміщеннях, що становить 28446 грн. з ПДВ. Остання є опискою, оскільки акт інвентаризації від 21.05.2024р., який є невід`ємною частиною акту фактичної перевірки, фіксує вказані залишки товарів на складі в результаті інвентаризації.

Таким чином, суд безпідставно не взяв до уваги доводи відповідача про встановлення в ході проведеної інвентаризації факту зберігання пива в місцях зберігання, які не внесені до Єдиного реєстру місць зберігання, оскільки до перевірки відповідна довідка надана не була.

Враховуючи вищевикладене, податкове повідомлення-рішення № 16 від 21.06.2024р. є законним та обґрунтованим.

Учасники справи не подали до суду апеляційної інстанції відзиви на апеляційні скарги в письмовій формі протягом строку, визначеного в ухвалі про відкриття апеляційного провадження, що не перешкоджає апеляційному розгляду справи.

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін на підтримання своїх скарг та їхні взаємні заперечення, перевіривши матеріали справи та апеляційні скарги в межах наведених у них доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційні скарги не підлягають до задоволення, з наступних підстав.

Під час судового розгляду встановлено, що позивач ФОП ОСОБА_1 здійснює господарську діяльність за адресою: АДРЕСА_1 ; одним із видів економічної діяльності позивача є виробництво пива (КВЕД 11.05).

Як зазначено в акті перевірки, в період, який перевірявся ФОП ОСОБА_1 здійснює діяльність з виробництва та торгівлю пивом, відповідно до отриманих ліцензій:

на виробництво алкогольних напоїв - реєстраційний номер № 000078, термін дії з 28.07.2021р. до 28.07.2026р.;

на право оптової торгівлі алкогольними напоями, виключно пивом для виробників пива з обсягом виробництва до 3000 гектолітрів на рік - реєстраційний номер № 00046, термін дії з 11.08.2022р. до 11.08.2027р.;

на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями № 2201907, термін дії з 12.08.2022р. до 12.08.2023р., № 2302075, термін дії з 12.08.2023р. до 12.08.2024р.

27.05.2024р. посадовими особами ГУ ДПС у Рівненській обл. на підставі наказу № 1254-п від 14.05.2024р. «Про проведення фактичної перевірки», направлень № 2230/ЖЗ/17-00-09-01-11 від 15.05.2024р. та № 2232/ЖЗ/17-00-09-01-11 від 15.05.2024р., згідно ст.20, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, на підставі пп.80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, ст.16 Закону України № 481/95-ВР від19.12.1995р. «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (надалі - Закон № 481/95-ВР) проведено фактичну перевірку з питань дотримання вимог законодавства в сфері виробництва та обігу пива ФОП ОСОБА_1 за місцем провадження діяльності за адресою: АДРЕСА_1 , тривалістю 10 діб.

За результатами проведеної перевірки складено Акт фактичної перевірки № 7994/Ж5/17-00-09-01-12/ від 27.05.2024р. (надалі - акт фактичної перевірки).

У ході проведення вищезазначеної перевірки відповідачем встановлено наступні порушення податкового законодавства:

необліковане виробництво та реалізація пива, що призводить до порушення вимог пп.213.1.1 п.213.1 ст.213 ПК України;

заниження декларованого акцизного податку, чим порушено вимоги пп.214.1.1 п.214.1 ст.214, п.215.1 ст.215 ПК України;

несвоєчасне подання звітів форми РС-2 та 1-ОА за грудень 2023 року та квітень 2024 року, а також подання звіту форми 1-ОА з недостовірними відомостями за грудень 2023 року, січень та лютий 2024 року, чим порушено вимоги ст.16 Закону № 481/95-ВР;

зберігання пива в місцях зберігання, які не внесені до Єдиного реєстру місць зберігання чим порушено вимоги ст.15 Закону № 481/95-ВР;

відсутність видаткових накладних на отримання сировини, чим порушено п.44.1 та п.44.3 ст.44 ПК України;

виробництво трьох сортів пива без наявності технологічних інструкцій, чим порушено наказ Державного комітету України по стандартизації, метрології та сертифікації № 85 від 29.02.1996р. «Про затвердження Порядку проведення атестації виробництва спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», ДСТУ 2391.201 (Т.1, а.с.20-30).

Не погодившись з висновками акту фактичної перевірки позивач подав до ГУ ДПС у Рівненській обл. заперечення від 05.06.2024р., до яких було долучено копії договору купівлі продажу від 06.09.2021р., видаткова накладна № Т-00000002 від 07.09.2021р., прибуткові касові ордери за період з 08.09.2021р. по 23.12.2021р., договір оренди № 1 від 01.01.2024р., договір оренди № 1 від 01.01.2023р. (з актами приймання передачі), оборотно-сальдові відомості за період 01.01.2023р. по 15.05.2024р., акти списання пива за період з 31.03.2023р. по 09.05.2024р., технологічні інструкції трьох сортів пива (Т.1, а.с.31-34).

За результатами розгляду заперечення висновки акту фактичної викладено в наступній редакції:

необліковане виробництво та реалізація пива, що призводить до порушення вимог пп.213.1.1 п.213.1 ст.213 ПК України;

заниження декларованого акцизного податку, чим порушено вимоги пп.214.1.1 п.214.1 ст.214, п.215.1 ст.215 ПК України;

несвоєчасне подання звітів форми РС-2 та 1-ОА за грудень 2023 року та квітень 2024 року, а також подання звіту форми 1-ОА з недостовірними відомостями за грудень 2023 року, січень та лютий 2024 року, чим порушено вимоги ст.16 Закону № 481/95-ВР;

зберігання пива в місцях зберігання, які не внесені до Єдиного реєстру місць зберігання чим порушено вимоги ст.15 Закону № 481/95-ВР;

відсутність видаткових накладних на отримання сировини, чим порушено п.44.1 та п.44.3 ст.44 ПК України (Т.1, а.с.35-43).

На підставі вказаного акту фактичної перевірки відповідач прийняв наступні рішення:

податкове повідомлення-рішення № 16 від 21.06.2024р. про збільшення суми грошового зобов`язання з акцизного податку з пива в розмірі 184290 грн. та застосовану штрафну санкцію в розмірі 18429 грн.;

податкове повідомлення-рішення № 16 від 21.06.2024р. про застосування штрафної санкції в розмірі 1020 грн. за відсутність видаткових накладних на отримання сировини;

рішення про застосування фінансових санкцій № 16 від 21.06.2024р., яким застосовано фінансову санкцію в сумі 33540 грн. за зберігання пива в місцях зберігання, які не внесені до Єдиного реєстру місць зберігання;

рішення про застосування фінансових санкцій № 16 від 21.06.2024, яким застосовано фінансову санкцію в сумі 119000 грн. за несвоєчасне подання звітів форми РС-2 та 1-ОА за грудень 2023 року та квітень 2024 року, а також подання звіту форми 1-ОА з недостовірними відомостями за грудень 2023 року, січень та лютий 2024 року (Т.1, а.с.10-19).

Не погодившись із зазначеними рішеннями податкового органу, позивачем подано до ДПС України скаргу від 03.07.2024р., за результатами розгляду якої рішенням ДПС України № 26482/6199-00-06-03-02-06 від 30.08.2024р. про результати розгляду скарги оскаржувані рішення залишено без змін, а скаргу позивача - без задоволення (Т.1, а.с.44-55, 56-60).

Із змісту заявленого позову слідує, що його предметом є оскарження прийнятих відповідачем за результатами проведеної фактичної перевірки податкового повідомлення-рішення та рішень про застосування фінансових санкцій.

При цьому, в основу заявлених позовних вимог позивач покладає відсутність правових підстав для призначення і проведення перевірки, а також відсутність інкримінованих порушень вимог п.44.1 та п.44.3 ст.44, пп.213.1.1 п.213.1 ст.213, пп.214.1.1 п.214.1 ст.214, п.215.1 ст.215 ПК України, ст.ст.15, 16 Закону № 481/95-ВР.

Вирішуючи наведений спір та частково задовольняючи заявлений позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не допущено порушення процедури проведення фактичної перевірки.

Також виявлені під час проведення перевірки порушення закону підтвердилися, окрім зберігання пива в місцях зберігання, які не внесені до Єдиного реєстру місць зберігання.

Колегія суддів вважає, що наведені висновки суду першої інстанції щодо наявності правових підстав для часткового задоволення заявленого позову є правильними, оскільки ґрунтуються на фактичних обставинах справи та відповідають вимогам чинного законодавства.

Із змісту заявленого позову слідує, що в основу заявлених позовних вимог ФОП ОСОБА_1 покладено сукупність різних правових підстав, які можна поділити на дві категорії:

процедурні, до яких відносяться порушення процедури призначення та проведення фактичної перевірки;

матеріальні помилкове кваліфікація дій позивача як порушення вимог п.44.1 та п.44.3 ст.44, пп.213.1.1 п.213.1 ст.213, пп.214.1.1 п.214.1 ст.214, п.215.1 ст.215 ПК України, ст.ст.15, 16 Закону № 481/95-ВР.

Згідно усталеної судової практики Верховного Суду по наведеній категорії справ визначено певну послідовність оцінки судом підстав позову, а також визначено недоцільність дослідження наступних підстав за умови підтвердження первинних доводів, викладених у позовній заяві.

Зокрема, відповідно до правової позиції, наведеної в постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21.02.2020р. у справі № 826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Крім того, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021р. у справі № 816/228/17 сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Тобто, у разі якщо підставами позову, щодо протиправності податкових повідомлень - рішень, є порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та проведення перевірки, то суди повинні надавати правову оцінку таким підставам (доводам) в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень (податкових повідомлень - рішень), прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Отже, первинно оцінці судом підлягають доводи позивача щодо порушення податковим органом порядку проведення перевірки (тобто, процедурні порушення).

Під час вирішення спору суд першої інстанції констатував відсутність порушень процедури проведення фактичної перевірки, при цьому свої висновки сформував наявністю підстав для перевірки ФОП ОСОБА_1 , передбачених пп.80.2.2, 80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, зокрема, щодо отримання контролюючим органом в установленому порядку інформації про порушення платником податків тих вимог чинного законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки (доповідна записка Управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Рівненській обл. № 697/17-00-09-00-07 від 14.05.2024р.) (Т.1, а.с.61).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно із пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пп.20.1.10 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Пунктом 75.1 ст.75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з пп.75.1.3. п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Пунктом 80.1 ст.80 ПК України визначено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Відповідно до п.80.2 ст.80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

пп.80.2.2 - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

пп.80.2.5 - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

У розглядуваному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Таким чином, при здійсненні визначених законодавством функцій у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального відповідач правомірно провів спірну фактичну перевірку позивача відповідно до приписів пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України, позаяк норма цього підпункту дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів ст.16 Закону № 481/95-ВР покладені на відповідача.

Крім того, в матеріалах справи міститься доповідна записка Управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Рівненській обл. № 697/17-00-09-00-07 від 14.05.2024р., зміст якої вказує на наявність інформації до призначення перевірки про можливі порушення щодо застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій ФОП ОСОБА_1 ; також виявлено незначні обсяги виробництва та реалізації пива, які зазначаються в поданих підприємцем звітах (Т.2, а.с.17і на звороті).

Враховуючи наведені обставини та правовий висновок Верховного Суду у постанові від 26.03.2024р. у справі № 420/9909/23, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність покликання у згаданому наказі на проведення перевірки на пп.80.2.5 п. 80.2 ст.80 ПК України, як на підставу проведення такої, фактичним підтвердженням чого є доповідна записка Управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Рівненській обл. № 697/17-00-09-00-07 від 14.05.2024р.

З урахуванням наведеного, під час проведення перевірки посадові особи контролюючого органу дотримались порядку її проведення, що вказує на наявність правових та фактичних підстав для проведення спірної перевірки, а тому доводи позивача у цій частині є необґрунтованими та безпідставними.

Також будь-яких заперечень в цій частині висновків суду першої інстанції апелянти не вказали.

В частині виявлених порушень та їхньої кваліфікації колегія суддів враховує таке.

За змістом п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Із змісту акту фактичної перевірки слідує, що відповідно до технічного звіту № 17 від 02.01.2024р. здійснено виробництво 100 л сусла пива «Stahlberg Житнє» та використано 2 кг солоду житнього. Для перевірки не надана видаткова накладна на отримання солоду житнього.

З огляду на наведене, позивач, як платник акцизного податку, зобов`язаний забезпечити зберігання документів, що підтверджують придбання сировини для виробництва пива протягом установлених ст.44 ПК України строків їх зберігання та їх надання контролюючому органу при здійсненні заходів податкового контролю для підтвердження задекларованих показників податкової звітності.

У випадку невиконання такого обов`язку до фізичних осіб-підприємців, застосовуються штрафи відповідно до п.121.1 ПК України.

Отже, до позивача правомірно застосовано суму штрафної санкції в розмірі 1020 грн. за відсутність видаткових накладних на отримання сировини, а тому податкове-повідомлення-рішення № 16 від 21.06.2024р. відповідає вимогам закону.

Також будь-яких заперечень в цій частині висновків суду першої інстанції апелянти не вказали.

Під час проведення фактичної перевірки (з урахуванням результатів розгляду заперечень на акт перевірки) встановлено несвоєчасне подання звітів за формою РС-2 та 1-ОА за грудень 2023 року та квітень 2024 року. Зазначені обставини сторонами не заперечуються.

Крім того, актом фактичної перевірки (з урахуванням результатів розгляду заперечень на акт перевірки) стверджується про подання позивачем звіту форми 1ОА за грудень 2023 року, січень та лютий 2024 року з недостовірними відомостями (відсутня інформація про контрагентів).

За позицією позивача відсутність інформації про контрагентів не може рахуватися недостовірними відомостями при надані звітності, встановленої ст.16 Закону № 481/95-ВР, оскільки недостовірними відомостями може вважатися тільки та інформація, яка суперечить фактичному стану підтвердженому первинними документами та даним, що містяться в них.

Разом з тим, відповідно до ч.3 ст.16 Закону № 481/95-ВР суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва), які мають ліцензії на виробництво та/або оптову торгівлю спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, алкогольними напоями і тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та здійснюють таку діяльність та/або експорт, імпорт зазначеної продукції, подають до органу виконавчої влади, уповноваженого Кабінетом Міністрів України видавати такі ліцензії, щомісяця, до 10 числа наступного місяця, звіт про обсяги виробництва та/або обігу (у тому числі імпорту та експорту) спирту, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, за формою, встановленою цим органом. У разі якщо в місяці, наступному за звітним місяцем, суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) самостійно виявив помилки у поданому ним звіті за звітний місяць, він зобов`язаний подати уточнений звіт до кінця місяця, наступного за звітним місяцем. У такому разі штраф, встановлений абзацом двадцять другим частини другої статті 17 цього Закону, не застосовується.

Форма звіту про обсяги придбання та реалізації алкогольних напоїв у оптовій мережі (форма № 1-ОА) та звіту про обсяги виробництва та реалізації алкогольних напоїв (форма 2-РС), порядок їх заповнення, затверджені наказом Міністерства фінансів України № 49 від 11.02.2016р. «Про затвердження форм звітів щодо виробництва й обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та порядків їх заповнення» (надалі Порядок № 49; в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Згідно з Порядком № 49 звіт складається окремо за кожний місяць та до 10 числа місяця, що настає за звітним, подається до органів ДФС за основним місцем обліку суб`єкта господарювання.

В розділі ІІ Порядку заповнення форми звіту № 1-ОА «Звіт про обсяги придбання та реалізації алкогольних напоїв у оптовій мережі» визначено Порядок заповнення розділу І «Обсяги придбання та реалізації алкогольних напоїв», зокрема у графах 1, 2 зазначаються відповідно код та вид продукції згідно з додатком до наказу Міністерства фінансів України від 11 лютого 2016 року № 49 «Про затвердження форм звітів щодо виробництва й обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та порядків їх заповнення», зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 03 березня 2016 року за № 340/28470. У графі 3 зазначається залишок алкогольних напоїв на початок звітного місяця. У графі 4 зазначається обсяг придбання алкогольних напоїв усього за звітний період суб`єктом господарювання, який здійснює оптову торгівлю алкогольними напоями. У графі 5 зазначається обсяг придбання алкогольних напоїв суб`єктом господарювання у виробника алкогольних напоїв у звітному місяці. У графі 6 зазначається обсяг придбання алкогольних напоїв суб`єктом господарювання у підприємств оптової торгівлі у звітному місяці. У графі 7 зазначається обсяг придбання алкогольних напоїв суб`єктом господарювання за імпортом у звітному місяці. У графі 8 зазначається обсяг реалізації алкогольних напоїв усього за звітний період. У графі 9 зазначається обсяг реалізації алкогольних напоїв у роздрібну торгівлю у звітному місяці. У графі 10 зазначається обсяг реалізації алкогольних напоїв підприємствам оптової торгівлі у звітному місяці. У графі 11 зазначається обсяг реалізації алкогольних напоїв на експорт у звітному місяці. У графі 12 зазначаються витрати при проведенні внутрішньо-складських операцій, транспортуванні тощо. У графі 13 зазначається залишок алкогольних напоїв на кінець звітного місяця.

Розділом ІІІ Порядку заповнення форми звіту № 1-ОА «Звіт про обсяги придбання та реалізації алкогольних напоїв у оптовій мережі» визначено порядок заповнення розділів ІІ та ІІІ Звіту про перелік контрагентів, у яких/яким здійснювало(а)ся придбання/реалізація алкогольних напоїв зокрема у графі 2 зазначається код адміністративно-територіальної одиниці згідно з додатком до наказу Міністерства фінансів України від 11 лютого 2016 року № 49 «Про затвердження форм звітів щодо виробництва й обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та порядків їх заповнення», зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 03 березня 2016 року за № 340/28470. У графі 3 зазначається найменування або прізвище, ім`я, по батькові контрагента. У графі 5 зазначається код за ЄДРПОУ/реєстраційний номер облікової картки платника податків або серія та номер паспорта суб`єкта господарювання. У графі 6 зазначається відповідний код алкогольної продукції згідно з додатком до наказу Міністерства фінансів України від 11 лютого 2016 року № 49 «Про затвердження форм звітів щодо виробництва й обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та порядків їх заповнення», зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 03 березня 2016 року за № 340/28470. У графі 7 зазначається обсяг придбаних/реалізованих алкогольних напоїв.

У Звіті повинні зазначатися достовірні відомості, зокрема, про фактичні обсяги обігу (в тому числі імпорту та експорту) алкогольних напоїв та контрагентів.

В наданих позивачем суду звітах форми 1-ОА за грудень 2023 року, січень та лютий 2024 року в розділі І відображено кількість реалізованого пива покупцям, а в розділі ІІІ відсутня будь-яка інформація про контрагентів яким відбувалася реалізація пива.

Отже, в поданих позивачем до контролюючого органу звітах форми 1-ОА за грудень 2023 року, січень та лютий 2024 відображено з недостовірними відомостями.

Відповідно до абз.23 ч.2 ст.17 Закону № 481/95-ВР до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: неподання чи несвоєчасного подання звіту або подання звіту з недостовірними відомостями про обсяги виробництва та/або обігу (в тому числі імпорту та експорту) спирту, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв та тютюнових виробів до органу виконавчої влади, уповноваженого Кабінетом Міністрів України видавати відповідні ліцензії, - у розмірі 17000 гривень.

Враховуючи наведені обставини, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що позивачем не спростовано факту несвоєчасного подання звіту за формою РС-2 та 1-ОА за грудень 2023 року та квітень 2024 року та подання звіту форми 1-ОА за грудень 2023 року, січень та лютий 2024 року з недостовірними відомостями, що є порушення ч.3 ст.16 Закону № 481/95-ВР, за яке передбачена відповідальність у відповідності до абз.23 ч.2 ст.17 Закону № 481/95-ВР, що свідчить про правомірність застосування до позивача штрафу в розмірі 119000 грн.

Проведеною перевіркою встановлено факт необлікованого виробництва та реалізації пива без сплати акцизного податку: пиво Stahlberg світле «Пшеничне» - 6250 л та пиво Stahlberg світле - 42847 л.

Відповідно до пп.215.3.1 п.215.3 ст.215 ПК України податок справляється з таких товарів та обчислюється за такими ставками: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво: пиво із солоду (солодове) гривень за 1 літр 100-відсоткового спирту 59 грн. 82 коп.

Сума визначеного податкового зобов`язання акцизного податку становить 169115 грн.

Під час перевірки ФОП ОСОБА_1 надав видаткові накладні на отримання сировини, які були враховані при обрахунку виробництва сортів пива. В результаті проведеного огляду приміщень пивоварні складу сировини не виявлено, як і під час проведення інвентаризації. Проведено співставлення кількості отриманої сировини згідно з видатковими накладними (загальна кількість отриманого солоду 14710 кг) та її використання на виробництві згідно наданих технічних звітів (всього використано 4146,5 кг) виявлено розбіжність в загальній кількості 10563,5 кг сировини різних сортів. Податковий орган врахував відсутність залишків сировини та дійшов обґрунтованого висновку про те, що отриманий по видаткових накладних солод використаний на виробництво пива, при цьому позивачем не надано документів на його виробництво та реалізацію, а відтак має місце необліковане виробництво пива, що призводить до несплати акцизного податку.

Окрім цього. в результаті проведеного аналізу обротно-сальдової відомості по рахунку 201 за період 01.01.2023р.-15.05.2024р. по солоду світлому «Пільзнер» виявлено невідповідність: у відомості зазначено отримання 30.04.2024р. «солоду світлого Пільзнер Основний» в кількості 100 кг від ПП фірма Алком основний». Під час перевірки надана видаткова накладна № РН-0000003 від 30.04.2024р. на отримання солоду смаженого «Schuerma Fa 1.400» з ячменю в кількості 100 кг (постачальник ПП фірма «Алком»).

Відповідно до ДСТУ 4282:2004 «Солод ячмінний пивоварний. Загальні технічні умови» солод зберігається у вентильованих, захищених від атмосферних опадів, чистих, без стороннього запаху зерносховищах при температурі від мінус 10°С до 30°С і відносній вологості повітря, яка не перевищує 75%. Гарантійний термін зберігання солоду становить 12 місяців від дати виготовлення при дотриманні умов транспортування та зберігання. До кожні партій виготовленого солоду виробник дає якісне посвідчення.

Позивач не надав якісне посвідчення на солод, який отримав в 2021 році, що унеможливлює перевірити придатність цього солоду до пивоваріння. Крім того, під час перевірки платником надані пояснення про відсутність складу для зберігання сировини, що унеможливлює проведення перевірки умов зберігання солоду.

Під час перевірки та до заперечення ФОП ОСОБА_1 не надав план пивоварні, що унеможливлює визначення розміщення складу сировини. Відповідно до пояснень платника склад для зберігання сировини у ФОП ОСОБА_1 відсутній. Соло, отримується для кожної варки окремо, відповідно до усного замовлення пивовара.

Згідно з відомостями Довідки по залишках продукції станом на 21.05.2024р. залишок сировини відсутній.

Таким чином, твердження суду першої інстанції про виготовлення та реалізацію необлікованого пива не спростовано апелянтом.

З приводу несплати акцизного податку з виявлених розбіжностей реалізації пива на суму 6115 грн. відповідачем був проведений аналіз даних оборотно-сальдової відомості по рахунку 281 «Товари на складі» та видаткових накладних/накладних на переміщення, в результаті якого виявлено, що в оборотно-сальдових відомостях зазначається більша кількість пива, ніж в видаткових накладних на переміщення. Під час проведення перевірки, пояснення в різниці кількості пива або акти списання зіпсованого пива не надавались та, відповідно, не складались. До заперечення на акт перевірки позивачем було надано акти списання зіпсованого пива без пояснень причин його зіпсування, зокрема, аналізів зіпсованого пива. Також послідовність номерів актів списання не відповідають послідовності дат їх складання. З врахуванням того, що в деклараціях акцизного податку зазначалась кількість реалізованого пива, відповідно до видаткових накладних/накладних на переміщення, тобто, менша кількість ніж в оборотно-сальдовій відомості, а також невідповідність актів списання пива, податковий орган дійшов обґрунтованого висновку про заниження позивачем декларування акцизного податку.

Щодо заниження декларування акцизного податку в поданих деклараціях акцизного податку за січень 2023 - квітень 2024 року на суму 9060 грн., то в деклараціях акцизного податку зазначено неправильну об`ємну частку спирту, що обумовило заниження акцизного податку на вказану суму.

Загальна сума несплаченого акцизного податку з реалізації пива становить 184290 грн. (169116 грн. + 9060 грн. + 6115 грн).

З цих міркувань податкове повідомлення-рішення № 16 від 21.06.2024р., яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з акцизного податку з пива в розмірі 184290 грн. та застосовану штрафну санкцію в розмірі 18429 грн. є правомірним.

Стосовно того, що в податковому повідомленні-рішенні № 16 від 21.06.2024р. у графі загальна сума збільшеного грошового зобов`язання за платежем акцизний податок з пива зазначено загальну суму 184290 грн. замість 202719 грн. (184290 грн. + 18429 грн.), то це не впливає на правильність визначеного розміру грошового зобов`язання за результатами перевірки, позаяк загальні підходи до оцінки недоліків форми рішення сформульовані Верховним Судом у постановах від 19.05.2020р. у справі № 820/2300/18, від 30.04.2020р. у справі № 810/384/16, від 17.03.2020р. у справі № 808/4140/15, від 25.01.2019р. у справі № 812/1112/16, у яких Верховний Суд звертав увагу, що окремі дефекти форми рішення контролюючого органу не повинні сприйматися як безумовні підстави для висновку щодо протиправності спірного рішення і, як наслідок, про його скасування.

У відповідності до абз.16 ч.2 ст.17 Закону № 481/95-ВР до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі встановлення фактів зберігання спирту, або алкогольних напоїв, або тютюнових виробів, або рідин, що використовуються в електронних сигаретах, у місцях зберігання, не внесених до Єдиного реєстру, - 100 відсотків вартості товару, який знаходиться в такому місці зберігання, але не менше 17000 гривень.

Обов`язковою умовою визначення розміру штрафної санкції за зберігання спирту, або алкогольних напоїв, або тютюнових виробів, або рідин, що використовуються в електронних сигаретах, у місцях зберігання, не внесених до Єдиного реєстру є визначення вартості товару який знаходиться у такому місці.

Як вбачається з акту фактичної перевірки, загальна вартість пива, яке розлито в кеги та зберігається у двох приміщеннях, які не внесених до Єдиного реєстру, становить 28446 грн. з ПДВ. Водночас, в акті перевірки відповідач не зазначив, на підставі яких первинних документів було визначено таку вартість, а тому відсутність таких даних унеможливлює перевірку такого розрахунку та свідчить про його необґрунтованість.

Факт вчинення правопорушення має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях суб`єкта владних повноважень, який виступає від імені Держави

Крім того, в рішенні № 16 від 21.06.2024р. про застосування фінансових санкцій за зберігання пива в місцях зберігання, які не внесені до Єдиного реєстру місць зберігання, зазначено штраф в сумі 33540 грн., що не відповідає 100% вартості товару, який згідно акту перевірки зберігався в приміщеннях, які не внесені до Єдиного реєстру.

Відтак, згадане рішення про застосування фінансових санкцій є помилковим та необґрунтованим.

В частині решти доводів апеляційної скарги колегія суддів враховує, що всі конкретні, доречні та важливі доводи позивача, наведені в позовній заяві, заперечення відповідача і третьої особи, були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції, та їм було надано належну правову оцінку.

Право на вмотивованість судового рішення є складовою права на справедливий суд, гарантованого ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «Руїз Торія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.

У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції не встановив неповного з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильного застосування норм матеріального права, порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення і погоджується з висновками суду першої інстанції у справі, якими позовні вимоги задоволено частково у визначений спосіб.

Оцінюючи в сукупності наведені обставини справи, виходячи з вищевказаних положень нормативно-правових актів, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції прийшов до правильного висновку про наявність підстав для часткового задоволення заявленого позову із зазначених мотивів, обравши при цьому правильний спосіб правового захисту порушеного права позивача.

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно та повно встановив обставини справи, ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків судового рішення, а тому підстав для скасування рішення суду колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

За правилами ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційних скарг належить покласти на апелянтів ФОП ОСОБА_1 та ГУ ДПС у Рівненській обл.

Керуючись ст.139, ч.3 ст.243, ст.310, п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційні скарги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та Головного управління ДПС у Рівненській обл. на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 15.05.2025р. в адміністративній справі № 460/11883/24 залишити без задоволення, а вказане рішення суду без змін.

Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційних скарг покласти на апелянтів Фізичну особу-підприємця ОСОБА_1 та Головне управління ДПС у Рівненській обл.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її ухвалення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення; у випадку оголошення судом апеляційної інстанції лише вступної та резолютивної частини судового рішення зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. М. Шавель
судді Н. В. Бруновська
Р. Б. Хобор

Дата складання повного судового рішення: 05.09.2025р.